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开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇固定资产简易办法，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
摘要：固定资产（不包括房屋建筑物，下同）的销售涉及增值税纳税义务及其会计核算，但此内容在有关会计辅导材料中并未专门述及，实际工作中则经常遇到，文章就一般纳税人销售固定资产的增值税政策和会计处理进行探析。
关键词 ：销售；固定资产；增值税；会计处理
企业销售自己已使过的固定资产时，因固定资产购入时间的不同而影响销售时应适用的增值税政策及其增值税会计核算，下面笔者对增值税一般纳税人销售已使用过的固定资产所涉及的增值税政策及会计核算进行分析和阐述。
一、增值税转型后购进新固定资产经使用后销售的增值税处理
1.增值税转型后购进新的且进项税额准予抵扣固定资产经使用后销售的增值税处理
《财政部国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》第一条规定，增值税一般纳税人在2009 年1 月1 日以后购进或者自制固定资产发生的进项税额可根据《中华人民共和国增值税暂行条例》（国务院令第538 号）和《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局令第50号）的有关规定，从销项税额中抵扣，记入“应交税费———应交增值税（进项税额）”账户，同时，第四条规定：“销售自己使用过的2009 年1 月1 日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税”。据此规定，企业增值税转型后购进新的且进项税额准予抵扣固定资产经使用后销售，按照适用税率征收增值税，其会计处理为：借记“银行存款”等账户，贷记“固定资产清理”、“应交税费———应交增值税（销项税额）”账户，举例说明如下：
例1：某公司为增值税一般纳税人，2009年4月3日购入一台不需要安装的全新设备，增值税专用发票上注明其价款为70000 元，增值税额11900 元（税法允许从销项税额中抵扣），价税款已通过银行支付，设备当日交付车间使用。2014 年4 月将此设备销售，销售价格为30000 元，增值税额5100 元，已开具增值税专用发票，款项已于当日通过银行收妥。
（1）2009年4月3日购入设备时
借：固定资产70000
应交税费———应交增值税（进项税额） 11900
贷：银行存款81900
（2）2014 年4 月销售设备收到价税款时
借：银行存款35100
贷：固定资产清理30000
应交税费———应交增值税（销项税额） 5100如果企业购进固定资产支付的增值税税法上允许从销项税额中抵扣，而企业由于某种原因没有抵扣，则销售该项固定资产时，仍应按照适用税率17%征收增值税。
2.增值税转型后购进新的且不得抵扣进项税额的固定资产经使用后销售的增值税处理
《关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》规定：“一般纳税人销售自己使用过的属于条例第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依4%征收率减半征收增值税”。此条款中的增值税征收办法在财政部国家税务总局2014年6月的《关于简并增值税征收率政策的通知》中调整为“按照简易办法依照3%征收率减按2%征收增值税”。《国家税务总局关于增值税简易征收政策有关管理问题的通知》规定，一般纳税人销售使用过的固定资产适用按简易办法征收增值税的，应开具普通发票。因此，增值税一般纳税人在销售上述固定资产时，不得开具增值税专用发票，只能开具普通发票，其应纳增值税额的计算方法如下：
销售额=含税销售额÷（1+3%）
应纳增值税额=销售额×2%
在简易办法征收增值税政策下上述公式计算出来的是销售固定资产应纳增值税额，而非增值税销项税额，笔者认为在会计核算上，这部分应纳税额应通过“应交税费”下的“未交增值税”明细账、而不是“应交增值税（销项税额）”明细账来核算，其会计处理举例如下：
例2：某公司系增值税一般纳税人，2014年9月1日销售其2010 年9 月购入的全新设备一台，按税法规定该设备购入时支付的增值税额不得从销项税额中抵扣，原值为110000 元，已提折旧50000 元，未计提固定资产减值准备，销售价格为72100 元，已开具增值税普通发票，款项已于当日通过银行收妥。
（1）注销销售设备的账面原值和已提折旧
借：固定资产清理60000
累计折旧50000
贷：固定资产110000
（2）取得销售收入及结转按3%征收率计算的应纳
增值税2100元[72100÷（1+3%）×3%]：
借：银行存款72100
贷：固定资产清理70000
应交税费———未交增值税2100
（3）结转减免的700元[72100÷（1+3%）×1%]增值税
借：应交税费———未交增值税700
贷：固定资产清理700
《财政部国家税务总局关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》中将直接减免的增值税明确为财政性资金，并规定在计算所得税应纳税所得额时计入企业当年收入总额。为将会计处理与税务处理保持一致，故此处会计处理上将减免的增值税视作出售收入，记入“固定资产清理”账户的贷方，最终将其计入固定资产出售损益。
（4）结转销售设备的净收益
借：固定资产清理10700
贷：营业外收入10700
上述会计处理并没有将依照3%征收率减按2%征收计算的应纳增值税额1400 元[72100÷（1+3%）×2%]直接计入“未交增值税”明细账，而是将按3%征收率计算的应纳增值税2100 元先全部计入“未交增值税”明细账，然后再将减征1%的增值税额700 元冲减“未交增值税”，这样处理的理由是便于增值税纳税申报表的编制。按上述方法进行会计处理后在进行增值税纳税申报时，可以将70000 元填入增值税纳税申报表主表中第5 栏“按简易征收办法征税货物的销售额”栏，将2100 元填入第21 栏“简易征收办法计算的应纳税额”栏，将700元填入第23 栏“应纳税额减征额”栏，该项销售设备事项最后填入第24栏“应纳税额合计”栏的金额为1400元。
二、增值税转型后购进的旧固定资产经使用后销售的增值税处理
企业将增值税转型后购进的旧固定资产再次出售，有以下三种情况：
1.该固定资产在原出售方出售给企业时按适用税率征税，企业购进后其进项税额准予从销项税额中抵扣。
2.该固定资产在原出售方出售给企业时按适用税率征税，企业购进后其进项税额不得且未从销项税额中抵扣。
3.该固定资产在原出售方出售给企业时按简易办法征收增值税。
前述情况1、2，根据增值税的相关政策，应分别比照前述的增值税转型后购进的新固定资产经使用后销售的两种情况进行增值税账务处理。
情况3 是企业再次销售的旧固定资产原购入时出售方是按简易办法征收增值税，开出的是普通发票，企业购进后入账时也未抵扣进项税额。而现行增值税法规中对于企业购进的这种旧固定资产再出售采用何种增值税政策并无明确条文，从税法原理来看，笔者认为这种情况企业再次出售这部分固定资产仍应按照简易办法依3%征收率减按2%征收增值税，避免重复纳税，具体账务处理同前例2。
三、增值税转型前购进的固定资产使用后销售的增值税处理
《财政部国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》规定，2008 年12 月31 日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的2008 年12 月31 日以前购进的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税。《关于简并增值税征收率政策的通知》规定，自2014年7月1日起，财税（2008）170号文件第四条第二项和第三项调整为“依照3%征收率减按2%征收增值税”。据上述规定，一般纳税人销售已使用过的上述固定资产按照3%征收率减按2%征收增值税，会计处理方法同前例2。
四、销售原为小规模纳税人时购进固定资产的增值税处理
国家税务总局的《关于一般纳税人销售自己使用过的固定资产增值税有关问题的公告》和《关于简并增值税征收率有关问题的公告》规定，纳税人为小规模纳税人时购进或者自制的固定资产，在其认定为一般纳税人后销售，应按简易办法依3%征收率减按2%征收增值税。因此，该情况下销售已使用的固定资产应纳增值税额的计算和账务处理与前述按简易办法依3%征收率减按2%征收增值税相同。
参考文献：
[1]国务院.中华人民共和国增值税暂行条例[EB].2008.11.10.
[2]财政部，国家税务总局. 关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知[EB]. 2008.12.19.
[3]财政部，国家税务总局. 关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知[EB]. 2009.1.19.
[4]国家税务总局.关于增值税简易征收政策有关管理问题的通知[EB]. 2009.2.25.
1转型后纳税人销售旧货具体有以下几种情况:
1.1一般纳税人销售旧货
一般纳税人销售自己使用过的属于条例第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产,按简易办法依4%征收率减半征收增值税。
条例第十条规定的不得抵扣进行税额的情况如下:
用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务;非正常损失的购进货物及相关的应税劳务;非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务;国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品;本条第(一)项至第(四)项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。
一般纳税人销售自己使用过的其他固定资产,按照《财政部 国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》(财税[2008]170号)第四条的规定执行,即:
销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产,按照适用税率征收增值税;2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人,销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产,按照4%征收率减半征收增值税;
2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人,销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产,按照4%征收率减半征收增值税;销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产,按照适用税率征收增值税。
通知明确所称已使用过的固定资产,是指纳税人根据财务会计制度已经计提折旧的固定资产。
对于前述适用按简易办法依4%征收率减半征收增值税政策的,应开具普通发票,不得开具增值税专用发票。
一般纳税人销售自己使用过的物品,适用按简易办法依4%征收率减半征收增值税政策的,按下列公式确定销售额和应纳税额:
销售额=含税销售额/(1+4%)
应纳税额=销售额×4%÷2
一般纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品,应当按照适用税率征收增值税。
一般纳税人销售旧货,按照简易办法依照4%征收率减半征收增值税。
所称旧货,是指进入二次流通的具有部分使用价值的货物(含旧汽车、旧摩托车和旧游艇),但不包括自己使用过的物品。
一般纳税人销售旧货,按下列公式确定销售额和应纳税额:
销售额=含税销售额/(1+4%)
应纳税额=销售额×4%÷2
一般纳税人销售旧货,应开具普通发票,不得自行开具或者由税务机关代开增值税专用发票。
1.2小规模纳税人销售旧货
小规模纳税人(除其他个人外,下同)销售自己使用过的固定资产,减按2%征收率征收增值税。
小规模纳税人销售自己使用过的固定资产,应开具普通发票,不得由税务机关代开增值税专用发票。
小规模纳税人销售自己使用过的固定资产,按下列公式确定销售额和应纳税额:
销售额=含税销售额/(1+3%)
应纳税额=销售额×2%
小规模纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品,应按3%的征收率征收增值税。
小规模纳税人销售自己使用过的物品,按下列公式确定销售额和应纳税额:
销售额=含税销售额/(1+3%)
应纳税额=销售额×3%
小规模纳税人销售旧货,按下列公式确定销售额和应纳税额:
销售额=含税销售额/(1+3%)
应纳税额=销售额×2%
2转型前纳税人销售旧货分以下几种情况:
依据国税函发(1995)第288号文件(增值税解答)第十一条的规定,纳税人销售自己使用过的其他属于货物的固定资产,暂免征收增值税。使用过的其他属于货物的固定资产应同时具备以下几个条件:属于企业固定资产目录所列货物;企业按固定资产管理,并确已使用过的货物;销售价格不超过其原值的货物。对不同时具备上述条件的,无论会计制度如何核算,均应按照6%的征收率收增值税。而单位和个体经营者销售自己使用过的游艇、摩托车和应征消费税的汽车,无论销售者是否属于一般纳税人,一律按简易办法依照6%的征收率计算增值税。
依据《财政部、国家税务总局关于旧货和旧机动车增值税政策的通知》(财税[2002]29号)文件,在2002年1月1日以后,纳税人销售旧货(包括旧货经营单位销售旧货和纳税人销售自己使用过的固定资产),无论其
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（安顺职业技术学院，贵州 安顺 561000）
摘 要：增值税转型改革使设备购销业务的相关会计处理发生了较大变化，需要会计人员在各项业务处理中依据相关法规理清业务处理的基本思路，确保会计处理正确无误。在结合增值税转型改革的相关文件后，以实例方式对增值税转型前后设备购销会计处理进行对比分析，达到理清设备相关增值税会计处理问题的目的。
关键词 ：增值税转型 设备购销 会计处理
中图分类号：F230 文献标志码：A 文章编号：1000-8772（2014）34-0105-02
收稿日期：2014-11-20
作者简介：吕丹（1963-），女，汉，湖北武汉人，副教授，从事会计学研究。
一、问题的提出
设备是企业的固定资产，也是企业重要的资产，更是生产经营的重要手段。它对提高企业的生产能力，推动技术进步，提高企业经济效益有着至关重要的作用。在具体业务处理中，会计人员对设备相关的增值税问题多有疑惑，很多会计人员尚缺乏对增值税转型前后设备购销会计处理变化的完整和清晰的认识。
理清设备相关增值税会计处理，首先需要通读税法文件中相关条款，其次则需要将税法文件中的条款置于企业业务实践，根据业务发生的实际情况采取对应的会计处理方法。本文从企业会计业务处理的实际出发，以一般纳税人为背景，结合相关税法文件，分别对购进设备、出售旧设备以及纳税申报涉及增值税的会计处理做出实例分析，并对增值税转型改革前后的会计处理进行实例比较，以此理清设备相关增值税会计处理问题。
二、购进设备增值税会计处理
财政部、国家税务总局颁发《关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税[2008]170号）规定：
第一条 自2009年1月1日起，增值税一般纳税人（以下简称纳税人）购进（包括接受捐赠、实物投资，下同）或者自制（包括改扩建、安装，下同）固定资产发生的进项税额（以下简称固定资产进项税额），可根据《中华人民共和国增值税暂行条例》（国务院令第538号，以下简称条例）和《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部 国家税务总局令第50号，以下简称细则）的有关规定，凭增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和运输费用结算单据（以下简称增值税扣税凭证）从销项税额中抵扣，其进项税额应当记入“应交税金一应交增值税（进项税额）”科目。
第二条 纳税人允许抵扣的固定资产进项税额，是指纳税人2009年1月1日以后（含1月1日，下同）实际发生，并取得2009年1月1日以后开具的增值税扣税凭证上注明的或者依据增值税扣税凭证计算的增值税税额。
以上条款中有两个会计处理的重要转折，其一是2009年1月1日的时间节点，其二是固定资产发生的进项税额处理可从销项税额抵扣。以下即对这两个转折加以实例分析。
实例分析1：甲企业2009年3月，购进一台生产用设备（不需安装），增值税专用发票价款300 000元，增值税额51 000元，支付运费10 000元，运用取得增值合法抵扣凭证，以上价税均以银行存款支付。
可抵扣的增值税进项税额=51000+10000×7%=51 700（元）
设备入账价值=300 000+10000×94%=309 300（元）
会计处理为：
借：固定资产 309 300
应交税费——应交增值税（进项税额） 51 700
贷：银行存款 361 000
假如，该设备是在2009年1月份以前购入的，在原增值税条例下，进项税额是不能抵扣，其会计处理为：
借：固定资产 361 000
贷：银行存款 361 000
三、出售旧设备增值税会计处理
自1994年我国流转税制改革以来，财政部、国家税务总局曾下发若干文件，对纳税人销售已使用资产的增值税政策不断进行修改。截至目前，财政部、国家税务总局共颁发了《关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税[2008]170号）；《关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》（财税[2009]9号）；《关于一般纳税人销售自己使用过的固定资产增值税有关问题的公告》（国家税务总局公告2012年第1号）等五个文件，所有税法相关文件均体现不重复征税的基本原理。
解读增值税转型改革相关文件条款，对一般纳税人销售使用过的固定资产征税总结为如下五种情形：
情形一，销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税，即应纳税额=含税销售额/（1+17%）×17%。
情形二，2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，按4%征收率减半征收增值税，即应纳税额=销售额×4%/2。
情形三，2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税，即应纳税额=销售额×4%/2；销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税，即：应纳税额=含税销售额/（1+17%）×17%。
情形四，纳税人销售自己使用过的属于条例第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依4%征收率减半征收增值税。
情形五，如果纳税人购进或者自制固定资产时为小规模纳税人，认定为一般纳税人后销售该固定资产，可按简易办法依4%征收率减半征收增值税。
此外，纳税人销售自己使用过的原属于自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇等固定资产，其进项税额不得从销项税额中抵扣，按照简易办法依照4%征收率减半征收增值税，即应纳税额=销售额×4%／2。
以上五种情形，对一般纳税人销售已使用的固定资产的会计核算起到重要作用。以下将用实例分析五种情形的会计处理。
实例分析三：天华公司为一般纳税人，适用增值税税率17%。2013年8月出售一台于2009年7月购入，已使用4年的机器设备，原价为250 000元，折旧年限为10年，采用直线法计提折旧，净残值率为5%，出售价为200 000元（含增值税）。
该案例对应上述情形一，相关会计处理如下：
①机器设备转入清理
设备4年应计提折旧额=[250 000×[（1-5%）／10]×4]=95 000（元）
借：固定资产清理 155 000
累计折旧 95 000
贷：固定资产 250 000
②出售设备收到价款
出售时应交纳增值税=[200 000／（1+17%）]×17%=29059.82（元）
借：银行存款 210 000
贷：固定资产清理 170940.18
应交税费——应交增值税（销项税额）29059.82
③结转设备清理净损益
借：固定资产清理 15940.18
贷：营业外收入 15940.18
实例分析四：承实例分析三，假设机器设备购入时间为2008年7月，该公司未纳入扩大增值税抵扣范围试点，其他资料相同。
该案例对应上述情形二，相关会计处理如下：
①机器设备转入清理
设备5年应计提折旧额=[250 000×[（1-5%）／10]×5]=118 750（元）
借：固定资产清理 131 250
累计折旧 118 750
贷：固定资产 250 000
②出售设备收到价款
出售时应交纳增值税=[200 000／（1+4%）]×4%／2=3846.15（元）
借：银行存款 200 000
贷：固定资产清理196 153.85
应交税费——未交增值税3846.15
③结转设备清理净损益
借：固定资产清理 64 903.85
贷：营业外收入 64 903.85
④交纳增值税
借：应交税费——未交增值税 3846.15
贷：银行存款3846.15
对情形三、情形四及情形五中，纳税人销售自己使用过的机器设备，涉及按照适用税率征收增值税的，比照上述实例分析三进行相关涉税会计处理；涉及按照4%征收率减半征收增值税的，比照上述实例分析四进行相关涉税会计处理。
四、出售旧设备如何填写增值税纳税申报表
对于一般纳税人销售已使用过的固定资产，应分两种情形填写增值税纳税申报表。
情形一：一般纳税人销售自己使用过的机器设备，涉及按照4%征收率减半征收增值税的填报。
实例分析五：承实例分析四，假设天华公司2013年8月份进项税额100550元，销项税额为82550元（包括处置旧设备应纳增值税3846.15元），无上期留抵税额等其他事项。
依照税法，天华公司8月份期末留抵税额应为100 550-（82550-3850）=14 153.85（元），而不是100 850-82 850=18 000（元）
填写增值税纳税申报表的方法：
（1）数据计算
按简易征收办法征税货物的销售额=200 000÷（1＋4%）=192 307.69（元）
按简易征收办法计算的应纳税额=192 307.69×4%=7692.30（元）
应纳税额减征额=7692.30÷2=3846.15（元）
（2）增值税纳税申报表附表（一）的填写
第10行第3列填写192 307.69；第10行第4列填写7692.30
（3）增值税纳税申报表主表的填写
第5栏“按简易征收办法征税货物销售额”栏数据应填写：192 307.69
第21栏“简易征收办法计算的应纳税额”填写：7692.30
第23栏“应纳税额减征额”填写：3846.15
情形二：一般纳税人销售自己使用过的机器设备，涉及按照适用税率征收增值税的填报。
实例分析六：承实例分析三，假设天华公司2013年8月份进项税额100550元，8月出售一台旧设备，价款为200 000元（含增值税），并开具增值专用发票。无上期留抵税额等其他事项。
填写增值税纳税申报表的方法：
（1）数据计算
按一般计税方法征收办法征税货物的销售额=200 000÷（1＋17%）=170 940 .17（元）
按一般计税方法计算的应纳税额=170 940 .17×17%=29 059.82（元）
依照税法，天华公司8月份期末留抵税额应为100 850-29 059.82=71 790.18（元）
（2）增值税纳税申报表附表（一）的填写
第1行第1列填写170 940 .17；第1行第2列填写29059.82
（3）增值税纳税申报表主表的填写
第2栏“应税税货物销售额”栏数据应填写：170 940 .17
增值税转型对不同行业的影响不尽相同。笔者供职的企业为国有大型控股钢铁企业,大宗原材料、物资设备、固定资产的采购及投资额都比较大,是政策的受益者。现结合实践经验对增值税转型后企业主要涉税业务处理进行浅析。
一、允许企业新购入的机器设备所含进项税额在销项税额中抵扣
在实际操作中,以“持续经营”为前提的企业难免有跨年度工程的改、扩建及购进固定资产项目。要判断这些经济业务发生后取得的增值税专用发票是否符合政策转型后允许抵扣的范围,财务人员必须要正确确定固定资产购进时间、正确界定动产与不动产、正确划分地面附着物所包括的内容。
1.对以前年度购入的固定资产进行改扩建的业务处理
例:企业于2009年2月对以前年度购入的固定资产(连铸机)进行改造、锻造,当月取得增值税专用发票的进项税额为178万元。
《财政部国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》(财税[2008]170号)第一条规定:“自2009年1月1日起,增值税一般纳税人购进(包括接受捐赠、实物投资)或者自制(包括改扩建、安装)固定资产发生的进项税额,凭增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和运输费用结算单据从销项税额中抵扣,其进项税额应当记入‘应交税金一应交增值税(进项税额)’科目”。第二条规定:“纳税人允许抵扣的固定资产进项税额,是指纳税人2009年1月1日以后实际发生,并取得2009年1月1日以后开具的增值税扣税凭证上注明的或者依据增值税扣税凭证计算的增值税税额。”由此可判断,企业对以前购入的固定资产—连铸机(动产)进行改扩建,符合上述规定,其178万元进项税额可以抵扣。
2.对跨年度购入固定资产的业务处理
例:企业2008年11月签订2台起重机的购销合同,主要内容为:双方签订合同后,买方需预付30%货款,对方发货后再支付货款30%,待货物安装运行验收合格后凭对方开具的增值税专用发票将尾款40%结清。2008年11月对方单位发货,12月买方收到2台起重机,同时口头追加购入1台起重机,2009年1月对方发货,2月收到另1台起重机并于当月同时安装运行,验收合格后办理入库手续,并取得2009年1月1日后分别开具的增值税专用发票价款共840万元,税款142.8万元;公路运输发票48万元,企业将前期2台设备的尾款及后期追加的1台起重机全款付清。
跨年度购入固定资产原则上应分别按照新旧《增值税暂行条例》及实施细则的规定,确定销货方纳税义务发生时间,以此判断纳税人固定资产的购进时间及能否抵扣。在实际工作中财务人员应根据有关合同、协议、运输凭证等资料来判断销货方的纳税义务发生时间,销货方纳税义务发生在2009年1月1日以后的,属于固定资产抵扣范围,应给予抵扣。
在大型企业,采购物资一般采用预付账款的方式,而销货方则采用预收账款方式销售货物,其纳税义务发生时间为货物发出的当天。本例中企业前期购入2台固定资产(起重机),对方发货时间是2008年11月,也就是说销货方的纳税义务时间为2008年11月,虽然增值税专用发票是在2009年1月1日后取得的,但实质上仍不符合2009年1月1日后实际发生的原则,其95.2万元进项税额不能抵扣。后期追加购入的1台固定资产(起重机),买方为“应付账款”,卖方属赊销行为,按赊销方式销售货物无书面合同的,其纳税义务时间为货物发出的当天,对方于2009年1月发货,符合2009年1月1日后实际发生的原则,且买方取得的是2009年1月1日后的增值税专用发票,故其47.6万元进项税额能够抵扣。对于随同固定资产购置发生的运费也应遵从以上原则,准予抵扣的部分1.12万元(48÷3×0.07)直接进入“应交税费—应缴增值税(进项税额)”,其余部分转入固定资产价值。
3.对不动产在建工程购进工程物资的业务处理
例:企业在2009年4月购入一批工程物资,其中:加油小车、轴承金额为120万元,税额为20.4万元;屋顶风机、地下供电电缆金额为180万元,税额为30.6万元。
《增值税暂行条例》第十条规定,用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或应税劳务,其进项税额不得从销项税额中抵扣。按照《增值税暂行条例实施细则》第二十三条的解释,非增值税应税项目是指提供非增值税应税劳务、转让无形资产、销售不动产和不动产在建工程。其中,不动产是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产,包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产,均属于不动产在建工程。
根据上述规定,企业购进的屋顶风机、地下供电电缆等虽然属于允许抵扣进项税额的固定资产,但用于房屋、构筑物及构筑物的配套设施并与其构成一体的,则属于用于非增值税应税项目—不动产在建工程,其进项税额不得在销项税额中抵扣。所以,本例中为建造不动产所购进的屋顶风机、地下供电电缆30.6万元的进项税不能抵扣。同类的还包括给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇等设备以及材料。本例中加油小车、轴承虽然是工程购入物资,但却是用于机器设备组成,不属于不动产在建项目,其20.4万元进项税可以抵扣。
二、企业销售使用过的固定资产计税业务发生变化
例:企业2009年5月10日销售2005年8月购入作为固定资产核算的汽车2辆,原值为68.32万元,折旧为30.37万元,售价为42万元(含税);同月的21日转让2009年2月购入的电动机一部,原值为54 800元,计提折旧1 800元,转让价为55 000元。
上述业务中的汽车符合以下三个条件:属于固定资产目录所列货物;按固定资产管理并使用一年以上;销售价格低于原值。如按旧的条例可以免征增值税,但按新条例,销售使用过的固定资产不再免税。
《关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》(财税[2009]9号)规定,纳税人销售自己使用过的物品,按下列政策执行:一般纳税人销售自己使用过的属于条例第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产,按简易办法依4%征收率减半征收增值税。一般纳税人销售自己使用过的其他固定资产,按照财税[2008]170号第四条的规定执行,即(一)销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产,按照适用税率征收增值税;(二)2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人,销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产,按照4%征收率减半征收增值税;(三)2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人,销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产,按照4%征收率减半征收增值税;销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产,按照适用税率征收增值税。
本例中,销售汽车的业务属财税[2009]9号文规定的依4%征收率减半征收增值税的情况,其销项税为8 076.92元([420 000÷(1+0.04)]×0.04÷2)。转让的电机属于销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产,按照适用税率征收增值税,其销项税为9 350元(55 000×17%)。
值得注意的是,企业在开票时只能开具普通发票。纳税申报时,按照“简易征税办法货物销售额”(适用4%征收率)填列金额,并将全部税额填入“简易征收办法计算的应纳税额”栏,同时将减半征收的税额反映在“应纳税额减征额”栏中,且不能抵减当月进项税金,需直接缴税款。
三、废旧物资专用发票不再做为抵扣凭证
众所周知,废钢对钢铁产业来说是非常重要的生产原料,笔者所在单位65%的废钢来源于废旧物资回收行业。为了支持废旧物资的回收利用,国家对此行业长期以来一直实行增值税优惠政策,对回收企业销售废旧物资免征增值税,其开具的废旧物资销售发票可以作为下环节企业(限于利用废旧物资作原料的生产企业,即利废企业)的扣税凭证,按金额的10%抵扣进项税额。
关键词：新增值税法；固定资产；会计核算；方法
一、新增值税法下固定资产会计核算的注意点
新增值税法相对于旧的增值税法，有了许多的增减变化，在不同的人群、事件上有不一样的处理方法，就像是小规模纳税人购进固定资产,不能享受增值税转型的实惠,因为小规模纳税人采取简易办法征收增值税,不抵扣进项税。就是新增值税法下的，也是工作人员对于固定资产的核算需要注意的地方，有的地方是可以抵扣的，而有些是没有办法更改的。此外还需要注意的是，增值税转型改革是在全国范围内统一实施,一般纳税人可直接计算、一次性全额抵扣其符合条件的新购置固定资产的进项税额,本期未抵扣完的进项税额可以结转下期继续抵扣,取消了原试点地区按照增量计算退税的办法。原试点地区未抵扣完的固定资产进项税一次性转入“应交税费—应交增值税,进项税额,”进行抵扣。新增值税法是在2009年1月1日开始实行的，也就是说，只有2009年1月1日以后实际购进并且发票开具时间是2009年1月1日以后的固定资产,才允许抵扣进项税额。企业于2009年1月1日以前购进的固定资产,无论是否取得专用发票等合法抵扣凭证,均不得抵扣税款。专用发票开具日期为2009年1月1日以后但于2008年12月31日以前实际购进的固定资产也不得抵扣。在核算固定资产的时候不仅仅要注意资产的规模、持有人等等还要注意时间，是否符合抵扣的时间要求。固定资产有许许多多的不同类型，不一样的资产的会计核算方式也有一定的出入，因此，在核算的时候一定要注意分清类型，像是对于取得类的固定资产，新增值税法规定，一般纳税人购进（包括接受捐赠、实物投资）或者自制（包括改扩建、安装）固定资产发生的进项税额，可凭增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和运输费用结算单据从销项税额中抵扣，取消进口设备免征增值税和外商投资企业采购国产设备增值税退税政策。允许抵扣进项税额的固定资产，包括既用于增值税应税项目（不含免征增值税项目）也用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的固定资产，主要是使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等。允许抵扣进项税额的固定资产的会计核算方法，与材料采购的会计核算方法一致，本期未抵扣完的进项税额可以结转下期继续抵扣。不同的固定资产的核算都是不同的，这个也是核算过程中需要注意的地方。
二、新增值税法下固定资产核算遇到的问题
新增值税法的实行，对于会计核算来说相对于一次改革，改革就意味着创新，新事物的出现对于旧事物是一场打击，也就会有许多的问题出现，经过我们的调查、研究发现，主要的问题可以总结如下：
（一）新旧标准不明确，门槛如旧
我国的经济快速地发展，人民的生活水平逐步提升，物价也是日益上涨，对于以前的1000元或是2000元的设备标准对于现在的社会标准是相对较低的。像是企业的办公设备，从开始的桌子、凳子到现在的电脑、椅子等等，都是有了提高都是新制度的专用标准还是相对低下了，不符合现在的社会需求。
（二）新增值税法下固定资产的折旧方法存在不足
我国的固定资产折旧一般是针对企业、事业单位而言，主要就是年限折旧和工作量折旧这两种方法，对于不同的设备是不太合理的。例如，我国事业单位中的高等教育部门的实训设备，因为对高等教育部门来说，只有计提折旧的资产的真正价值才能被准确无误地体现出来，这样固定资产的实际成本以及固定资产的损失和消耗情况才能更为真实准确。
（三）新增值税法下固定资产的管理、督查机制不完善
我国目前的固定资产管理，好像还没有专门设置督查机构和管理机构，没有设置专门机构对固定资产进行有效管理，常常出现重购置，轻管理的现象，不能彻底落实对国有资产管理的要求。另一方面，目前的实际情况也不容乐观，财务人员的责任心还不足以面对所有问题，缺乏独立性，凡事听从领导安排；就是财务部门对管理固定资产工作有人缺乏有效的监督、考核和激励机制。就像是国有资产账实分离，账实不符，管账与管物脱节的现象层出不穷，形成单位资产存量不实，账实不符，账卡不符，缺乏内部控制制度，资产领用、保管、台帐或记录不健全，无定期盘点制度或长期不进行盘点。
三、解决新制度下固定资产核算的对策与建议
有问题就需要想办去解决问题，对于一个企业而言，固定资产就是其灵魂，对于固定资产的核算更是需要科学合理，不容出错的。针对上述问题，笔者给出的建议总结有以下几点：
（一）制定新的确认标准，符合当前经济环境
固定资产也是有大有小，像是办公用品这一类的小型固定资产，更是需要及时确认，时常更换。对于大型的设备，不同型号、不同类别、不同作用的都需要详细的划分核算类型，按照统一的标准进行核算才能最大程度上保障固定资产核算的精确度。
（二）折旧管理加强，折旧方法改进
固定资产折旧是单位都会经历的一个环节，新制度的出台，改进了折旧方式，按照固定资产的规模、性质和价值，合理确定其使用年限，确定适合本单位固定资产的折旧方法。例如，高教系统的事业单位在计提折旧时，应增加“累计折旧”科目。在新《事业单位会计制度》中规定，要按月计提固定资产折旧，按照其实际价值来计提金额，账务处理时，借记“非流动资产基金—固定资产”科目，贷记“累计折旧”科目。这样就能更准确地反映出固定资产的账面价值，使账面价值与固定资产的实际价值一致。
（三）规范固定资产的管理制度
明确财务部门职责，资产管理部门职责，资产使用部门职责，并把管理责任落实到具体部门岗位和具体责任人；加强资产管理考核力度，制定相应的奖惩制度对管理有方、认真负责的工作人员进行奖励，对违反制度造成资产损失的工作人员进行惩戒。
关键词:增值税转型 固定资产 投资 影响
自从我国增值税转型进行改革以后，对企业的固定资产投资带来了很大影响。我国的这项税收减少政策，直接降低了固定资产的购置成本，企业的固定资产负担也大大减轻，从另一方面调动了企业投资的积极性。这项政策对于我国经济发展具有深远的意义，它可以扩大国内的发展需求，调动了企业不断技术创新和改造的积极性，从整体上提高了企业竞争的能力。
一、增值税转型对固定资产会计核算的影响
(一)对购进的固定资产进项税额的处理
以往在企业进行生产型增值税的会计核算时，不允许对购进的固定资产增值税作为单项进行核算，而是把它一起纳入企业固定资产的成本当中。自从我国推行为消费型的增值税政策以后，在进行会计核算时，不管是普通货物的进项税额或者是固定资产的进项税额都不用把它分开来算，也允许把购进的固定资产的增值税进行抵扣。也就是说，对于购进的固定资产的增值税和普通货物的增值税都是相同的，可以单项进行核算，不用把它算入固定资产的成本。按照增值税转型成消费型的性质以后，如果企业有购进固定资产，在进行会计处理时，可以把进项税额纳入应缴税金里面。
(二)固定资产在进行清理时的会计核算处理
以往生产型的增值税模式，固定资产进行销售时都不用增值税。所以在进行会计处理时，仅对固定资产进行清理，没有牵连到增值税的问题；但在转化为消费型的增值税模式以后，在对固定资产进行销售时，就应该和普通货物一样，必须计算和缴纳增值税。因此，在进行会计处理时，清理固定资产就要顾及到增值税的问题。
(三)对建造领用一般货物进税额的处理
在生产型的增值税模式当中，货物的购进不允许抵扣进项税额。因此，在进行会计核算时，要转出这类必须支付的进项税；但在消费型增值税模式中，在对购进货物进行改变它的用处时，和普通的生产销售领用一般货物所进行的会计处理相同，可以把它看成销售固定资产的净值相同，在进行会计核算时，就不用转出这类支付的进项额。
二、增值税转型对固定资产投资报酬率的影响
增值税从生产型转化为消费型以后，对固定资产投资报酬率的影响。一般是指企业在购进固定资产时的进项税额时，不管是在原来的生产型或者现在的消费型的增值税的政策，对企业固定资产投资收益的直接影响。由增值税转型引起的固定资产报酬率的变化和固定资产的增值税税率、折旧率以及企业所得税税率有密切关联。增值税从生产型转化成消费型，从另一方面来讲，它提高了企业固定资产投资的报酬率。
三、增值税转型在企业税务方面对固定资产投资的影响
我国对增值税转型改革以前企业购进的固定资产的税务处理有明确规定，要销售自己使用过的在二零零八年十二月三十一日之前购进的或自己生产的固定资产，在征收增值税时，可以按百分之四的征收率减百分之五十进行征收。因为在销售零八年之前的旧货和物品时都按简易办法征收，就不能开正规的发票，只能开普通发票，所以企业要明确应税销售额。发票开出的金额也就是包括税收的销售额，要把含税销售额转换成不含税销售额；接下来就按照换算得出的没有含税销售额乘以百分之四的征收率得出税额的多少；最后就是按实际税额的百分之五十上缴增值税。
如果纳税人自己销售了使用过的二零零九年一月一号以后购进的固定资产，就依照适用率进行增值税的征收。因为这方面的固定资产已经抵扣了进税项，不能进行税收减免，在销售时要按照货物的适用率征收增值税。如果是企业自主计算扣除的资产损失，就不必向上级税务总局进行上报批准。
对于在二零零九年一月一日以后才购进的固定资产使用时间还未到的，要提前进行报废处置和会计处理。在增值税转型这几年来，企业在对已经抵扣进项税的固定资产使用时，经常会出现因为各个因素导致这部分的资产报废的情况，针对这种现象，我国规定可以提前报废企业使用已经抵扣的进项税的固定资产，要转出固定资产净值的税额。
四、增值税转型对企业固定资产投资风险的影响
任何一种生意的投资都是有风险的，企业的固定资产投资也是如此，可能亏钱也可能盈利，因此它也具有风险性。企业固定资产的投资盈利是和投资风险成正比的，如果盈利多的投资肯定风险也比较高。相反，如果盈利比较少的投资风险也就比较低。在增值税转型以来，固定资产的投资收益率也直接受到了影响，因为两种不一样的增值税模式在企业固定资产的投资成本和固定资产的折旧额不相同。两种不同模式的增值税产生的投资收益差额不相同，自然企业投资的风险也不一样。经过理论研究证明，消费型增值税的政策对企业的投资带来的风险比较小。
五、增值税转型对固定资产投资能力方面的影响
在企业固定资产中的投资的能力和企业的净毛利、利润总额以及现金流通等方面有直接关联。在固定资产的投资结合企业的这些指标时，就能看出这项投资可以提高企业的投资能力。在两种不同增值税政策中，固定资产的引进成本和固定资产的折旧额不一样。正是这些要素对企业的利润总额、所得税、净毛利以及现金的流通等直接产生影响。由此可以看出，增值税的从生产型转换成消费型政策对企业的固定资产投资能力有着直接的影响。
参考文献:
[1]李绍平，王甲山.振兴东北老工业基地的税收问题及对策研究[J].东北大学学报.2004,6(4):25-27
关键词 中储粮企业 “营改增” 影响 纳税筹划
中储粮总公司是国务院国资委管理的承担国家政策性任务、涉及国家安全和国民经济命脉的国有重要骨干企业，在税收方面享有诸多优惠政策。2016年3月23日，财政部、国家税务总局下发《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号），标志着我国营业税暂行条例及实施细则自2016年5月1日起正式退出历史舞台，将建筑业、房地产业、金融业、生活服务业纳入“营改增”试点。
“营改增”是财税体制改革的重头戏，也是稳增长、调结构的关键点，可谓牵一发而动全身。中储粮企业当然也不例外，虽说中储粮企业原来就是增值税一般纳税人，但也涉及许多营业税业务，“营改增”后必然会有不同程度的影响。（中储粮企业全部是增值税一般纳税人，所以以下就以增值税一般纳税人为例进行论述）。
一、“营改增”前中储粮企业增值税业务
（一）免税业务
第一，粮食销售免征增值税。中储粮企业是承担粮食收储任务的国有粮食购销企业，所以销售的粮食免征增值税。
第二，政策性食用植物油销售免征增值税。中储粮企业销售中央储备轮换油、拍卖临储油等业务均属政策性业务，免征增值税。
第三，种子、种苗、化肥、农药、农机销售免征增值税。中储粮企业在服务“三农”过程中，增加了种子、化肥、农药等销售业务，这些业务属免税业务。
第四，糠麸、菜粕、棉粕、花生粕、葵花粕等销售免征增值税。糠麸、菜粕、棉粕、花生粕、葵花粕等是粮食、油料加工形成的副产品，这些产品属于单一大宗饲料，属免税饲料，其销售收入免征增值税。
（二）应税业务
第一，非政策性食用植物油销售。如企业自营的商品食用植物油销售要缴纳增值税，适用税率为13%。
第二，豆粕销售。豆粕属征收增值税的粕类产品，按13%的税率缴纳增值税。
第三，加工业务。面粉加工厂、大米加工厂、食用植物油榨油厂等对外提供代加工业务，从而收取的加工费，要缴纳增值税，适用税率为17%。
第四，废旧物资销售收入。中储粮企业销售不再使用或已报废的固定资产，销售粮油保管和运输中使用过的麻袋、编织袋等包装物等，处置收回的顶账资产所取得收入，要缴纳增值税。包装物或其他废旧材料销售，按照17%税率缴纳增值税。对于销售属于不得抵扣进项税额且未抵扣的进项税额的固定资产，适用“按照简易办法依照3%征收率减按2%征收增值税”的纳税政策。
第五，仓储业务、装卸搬运业务、交通运输业务、粮油品质检验业务收入。该部分业务已于2013年8月1日纳入“营改增”范围。中储粮直属库为其他单位提供仓储服务，装卸搬运服务取得的收入，按6%的税率缴纳增值税（简易征收税率为3%）。提供物流配送，物资中转运输服务取得的收入，按11%的税率缴纳增值税。粮油品质检验服务取得的收入，按6%缴纳增值税。
二、“营改增”税制改革对中储粮企业的影响
（一）中储粮企业所涉及的“营改增”业务
第一，利息收入。中储粮资金中心、油脂公司或中心库都存在资金统借统还的情况，在统借统还业务中，从系统内企业收取的不高于同期银行借款利率水平的利息，不缴纳增值税。但高于同期银行借款利率水平的利息要缴纳增值税。中储粮企业从资金中心存款取得的存款利息收入，从其他企业收取的资金占用费收入等，属于从非金融机构取得的利息收入，要缴纳增值税。“营改增”前该部分利息收入适用营业税税率为5%，“营改增”后其增值税税率为6%。
第二，资产出租业务收入。中储粮企业存在资产出租业务，如库房出租、铺面出租、车位出租等，资产出租收入属应税业务。“营改增”前这部分收入缴纳的营业税税率为5%，“营改增”后其增值税税率为：不动产租赁服务，税率为11%（出租其2016年4月30日前取得的不动产，可以选择适用简易计税方法，税率为5%）。提供有形动产租赁服务，税率为17%。
第三，销售不动产及转让土地使用权收入。中储粮企业销售不动产及转让土地使用权属于应税业务（政策性搬迁免税）。“营改增”前销售不动产及转让土地使用权行为适用营业税税率为5%，“营改增”后， 其增值税税率为11%（销售2016年4月30日前取得的不动产，可以选择简易计税方法，税率为5%）。 转让土地使用权适用增值税税率为11%。其中转让建筑物有限产权或者永久使用权的，转让在建的建筑物或者构筑物所有权的，以及在转让建筑物或者构筑物时一并转让其所占土地的使用权的，按照销售不动产缴纳增值税。
第四，培训、餐饮服务收入。中储粮企业对外提供培训服务或餐饮服务取得的收入，“营改增”前，适用营业税税率为5%，“营改增”后，其增值税税率为6%。
（二）有利影响
第一，避免重复征税，大部分业务税负下降。如不动产出租业务，购置资产取得的进项税可以抵扣，税负明显下降。即使采用简易计税办法，在税率都为5%的情况下，因为营业税是价内税，增值税是价外税，企业总体税负也是下降的。
第二，可自行开具发票，提高了工作效率。“营改增”前营业税发票要到税务局代开。大部分直属库建在村镇，到税务部门开具发票不太方便，且需要排队等候。“营改增”后，企业自己可以根据业务需求自行开具发票，大大提高了工作效率。
一、企业财务会计制度下加强固定资产管理的要点
《财政部国家税务总局关于简并增值税征收率政策的通知》(财税[2014]57号)的相关规定，自2014年7月1日起，固定资产处置采用简易办法计税的，名义税率由4%降为3%，改动前后实际都是减按2%税率。此处看来，实际的税负水平没有改变，如某项动产的不含税处置价为10000元，那么不管名义税率是4%还是3%，实际的税负率都是2%，此处的税负水平均为200元。但是此处规定会影响到增值税的发表开具、纳税申报与财务处理，进而还会影响到企业的所得税税负。
企业固定资产管理制度的设置需要考虑企业预算管理和财务管理的要求，另外在实际管理工作中也需要结合实物管理和价值管理，在固定资产管理中不断健全日常维护制度、内部调拨制度、清查盘点制度、档案管理制度以及成本绩效评价制度等，以此不断促进企业不同环节固定资产的管理，保证管理过程的规范性，严格保证整个固定资产管理工作。
(一)设置专门管理固定资产的部门
现阶段企业对于固定资产的管理缺乏统一的管理部门，实际情况往往是企业的行政部门主要管理不同类型的设备，而在实际登记固定资产设备时行政部门并没有及时向财务部门汇报资产的变更情况，这种管理方式会产生一定缺点，比如说管理工作上一些内容重复操作；实际盘点过程中工作分配不细致，所以具体表现比较混乱，而这些问题都会给企业资产管理工作带来一定的障碍。在当前企业财务管理会计制度下，需要彻底改变固定资产存在多个管理部门的现状，在具体核算固定资产的折旧支出时，要考虑到实际使用部门和该资产的资金来源，设置统一管理固定资产的部门，在
该部门对企业固定资产进行统一的管理和统一的核算。具体来说，无论是固定资产的采购，还是固定资产的修理、报废，都需要经过该固定资产管理部门的审批。另外该管理部门还需要对不同固定资产定期进行盘点，设置专门的盘点人员和监盘人员，记录固定资产的使用情况。在登记固定资产时，需要尽可能详细列示固定资产的清单，对不同固定资产的名称、类别、规格、数量、金额等项目都需要进行记录，根据固定资产的不同类别设置相应的管理方式。保证固定资产的采购、管理以及后期的维护工作相互独立但是又存在紧密联系。在企业财务部门，主要负责全面的核算工作和相应的监督工作，由财务人员建立固定资产以及其累计折旧的总账，向财产物资会计提供相应的业务指导。而对于财产物资会计来说，主要负责的工作内容有：建立固定资产以及其累计折旧的一级明细账，全面控制企业固定资产以及其累计折旧管理工作，保证企业不同部门对固定资产的合理使用，另外还需要登记固定资产卡片，保证所有固定资产上都粘贴着相应的标签。
(二)提倡信息化管理固定资产的方式
在企业建立全面的网络管理系统，有助于企业固定资产管理部门工作效率的提高。在该网络管理系统中可以实现对固定资产增加减少变化的及时登记,有效的避免了固定资产的重复购置现象，另外还能对企业现有的固定资产进行合理的调配，避免了固定资产浪费现象的产生。现阶段信息化社会不断深人，而在企业实现科学网络化管理已经成为了企业的目标，这就需要企业整合相关财务软件系统网络资源，构建管理固定资产的信息网，在该网络系统中录入固定资产的相关信息。
一方面，固定资产管理部门需要明确不同部门固定资产的负责人，属于该负责人管理范围内的固定资产制作相关卡片，及时向管理部门汇报固定资产的使用情况,另一方面，可以尝试使用条形码进行管理，对于固定资产的出库、入库或者盘点等内容，直接通过扫码完成，扫描信息直接反馈到网络系统中。这些方式都可以提高固定资产管理工作的效率，也保证了固定资产管理工作的准确性。
(三)不断加强固定资产的使用效率
在提高固定资产使用效率方面，需要从加强固定资产的成本核算处入手，具体需要按照使用固定资产的部门对固定资产折旧成本进行列支，在部门成本中核算相应内容。另外需要按照固定资产的折旧年限，在制作固定资产卡片时结合固定资产分类情况、设置合理的折旧年限和折旧方法，每月进行一次固定资产的折旧计提。所以在不同部门的成本中除了企业的基本事物经费和实际的运行费用，还增加了固定资产的折旧成本，这在一定程度上是核算固定资产和固定资产绩效评价相关数据的支持依据。不同部门在对其管理范围内的固定资产记录分析后，不仅能不断优化固定资产的管理，而且还能保证企业正常的运转。对于已经提足折旧的资产则不需要进行成本的列支，但是一旦发现设备出现问题或者已经报废，及时申请相应的修理或者报废处置，保证企业工作的正常进展。
在成本核算下，企业不同部门能高度重视管理和利用固定资产，后一定会付出相应成本的意识。对企业现有的固定资产进行了合理的调拨，避免了闲置固定资产的现象产生，同时对已经报废的固定资产及时进行处理，避免报废固定资产长期挂账的现象产生，在大幅度上降低了固定资产重复购置或者浪费现象产生的次数，从而不断提升了管理企业固定资产的效益。
(四)编制科学采购固定资产的预算当代社会市场上出现了不同功能、不同类型的新技术或者新产品，企业为了不断提升自身的现代化程度，不同程度设置了购置新型固定资产的计划,但是如果在购置资产时不注重对成本的控制，无疑会给企业带来更多负面的影响。所以需要企业固定资产管理部门引人相关的配置管理方式，编制科学釆购固定资产的预算，对采购固定资产的工作进行细致的规划，在固定资产的需求和存量数据之间进行合理的配置。把固定资产的管理工作当成一个项目来做，事前对项目的必要性及可行性进行研究;在管理项目过程中关注其经济性以及存在的社会效益,事后要关注项目的绩效,保证达到实际的使用需要。总之在固定资产管理的过程中前提条件必须保证充足的资金需求，必要条件是满足企业实际的要求，从而保证整个管理工作的效率。
二.企业财务会计制度下固定资产处理案例
(见表1)
三、结束语
关键词：碎石行业；会计处理；会计政策
碎石企业作为一特殊群体的存在，会计处理适用于小企业会计制度。碎石企业大多处于偏远地区，投资者多为个人，缺乏健全的账务制度，部分碎石企业会计信息失真，导致同一地区整个碎石行业由查账征收变成了税负核定，增值税的自行纳税申报变成了根据税务局的“勘测量×定价”申报，因为各种因素和企业所处环境的影响，税收对于碎石企业难以做到公平、公正。
一、碎石行业会计处理的相关理论
1.生产成本碎石开采包括矿区的取得、矿山勘探、碎石开采和碎石生产等主要环节。因此，碎石开采活动中发生的支出可以分为矿区取得支出、矿山勘探支出、碎石开采支出和碎石生产成本。矿山取得支出包括为取得一个矿区的探矿权和采矿权而发生的购买，包括探矿权的价款、采矿权价款(可申请分期缴纳)、资金占用费、购买支出、咨询顾问费及获得矿山有关的其他支出。矿山勘探包括矿山开采情况、资源储量估算情况、矿床开采技术条件。碎石开采包括钻孔服务费、炸药用药费、水土保持补偿费、森林植被恢复费、耕地占用税、土地复垦保证金。碎石生产包括电费、人工费和车辆转运费、生产设备投入和维修费。
2.非生产成本类碎石企业在开采过程中会对周边环境及居民生活造成一定影响。爆破、震动、粉尘、运输车辆日夜来往的噪音干扰等矿业活动的影响，给居民以及周边生物资产企业的赔偿，道路的维修、养护支出，非日常活动支出在其生产营运中占相当一部分比例。
3.收入类碎石企业大多数客户是自然人，确定交易价格后先款后货，企业确认收入是在客户能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益时，企业每月按所取得的销售确定收入进行纳税申报。现阶段，税务局会以每个时间段为结点，对企业的矿山进行勘测，测算勘测量，按此期间“勘测量×定价/吨”核算碎石企业收入，并缴清与之相关的税费。炸药量按月发放时，以药控税，“炸药量×核定吨数×定价/吨”。
4.税收类碎石行业一般纳税人是要求按简易办法缴纳增值税（一般纳税人简易办法征收备案），按销售收入的3%缴纳增值税税率、资源税6%、所得税5%；其他税费按增值税的1%缴纳城市维护建设税（偏远地区），城市教育附加3%、地方教育附加1.5%。
二、碎石行业会计处理存在的问题
1.碎石企业收入的确认与纳税申报的收入存在差异目前，大多数碎石企业商品出库后，客户取得相关商品控制权。企业财务相应对于收入的确认以“实际销售数量×售价”。申报纳税的收入分两种情况确认。（1）爆破公司提供炸药的情况下，以“爆破炸药的数量×确定的吨位数×定价”。（2）不提供炸药的情况下，大多数企业会用机械设备自行开采，这种情况下，月开采数量有限，一般即采即销。企业以“实际销售量×售价”确认收入。对于目前碎石企业来说，税务局会以某一时间段为结点，以“勘探消耗量×定价”为基准，扣除以上两种情况企业已申报的收入，企业以未开票收入的填报方式补填勘测量计算收入的差额。这部分补缴税款的收入不符合会计准则规定的收入的确认和计量，企业在账务处理上只确认了税费，未确认收入。纳税申报的收入大于企业账面收入。
2.碎石企业报表利润与纳税申报利润之间的差异利润是企业在一定会计期间的经营成果。利润总额=营业利润+营业外收入营业外支出。一般来说大多数碎石企业的营业利润=营业收入营业成本税金及附加销售费用管理费用资产减值损失。补报的营业收入、按核定征收所得税估算的营业成本直接导致利润总额产生差异。随着所得税费的缴纳，企业财务报表上的净利润与纳税申报净利润差额也体现了出来。
3.碎石企业账面上税金与申报填列差异碎石企业按核定收入补缴的相关税费：增值税、城市维护建设税、教育附加税、地方教育附加税、印花税、所得税、资源税。碎石企业按简易计税方法计税，销售额不包括其应纳税额，在销售时应设置应交税费――应交增值税，在缴纳时直接冲减应交税费。因补缴的收入企业在账面上未进行处理，缴纳的增值税在账务上填列的科目，一是进入主营业务税金及附加（不符合会计准则）；二是进入资产减值税失。利润表填报如是第一种情况，主营业务税金及附加与申报上“收入×税率”计算的结果是不相符的。
三、碎石行业会计处理存在问题的原因
1.勘测消耗量大于实际销售量碎石企业勘测，通过测定矿区范围，掌握矿体的厚度、形态、规模；了解矿石质量和加工技术性能、大致了解矿区水文地质、工程地质及环境地质等技术条件，采用平行断面法估算矿资源储量结果。根据资源储量变化情况及估算结果确定矿山本年度开采消耗。矿山的可采资源储量划分为控制的经济的基础储量和推断的内蕴经济资源量。在每一纳税年度，税务局向企业推送的消耗量包括内蕴经济资源量、未剔除软弱工程地质岩类中被剥离的土体，废石废渣、企业散落在露天尚未加工的半成品和待售的产成品，这些因素导致勘测消耗量大于实际销售量。
2.申报收入大于企业账面收入税务局按“勘测消耗量×定价”计算的企业申报收入大于企业账面收入。一方面消耗量大于销售量。另外一方面定价与售价之间存在差异。在目前碎石企业管理者为了抢占市场份额，都会根据本企业产品的质量，制定适合吸引客户来源的价格。随着供需波动，碎石价格会随市场上下起伏。
3.申报应纳税所得额大于企业应纳税所得额碎石企业缴纳的所得税按核算的“收入×核定的税率”，申报缴纳应交所得税。核定的税额仅仅与核算收入相关。企业应纳税所得额与收入、成本、费用相关。在炸药发放量较小的情况下，碎石企业为了生存和发展，企业都会加大对固定资产的投入，根据固定资产一次性扣除政策，企业在2018年1月1日至2020年12月31日期间新购进的设备、器具，单
位价值不超过500万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧。收入小、固定资产投入大的年份，企业实际利润总额有可能出现亏损同，相应的账面应纳税所得额低于缴纳的应纳税所得额。
四、碎石行业会计处理问题的改善对策
1.税企收入确认方法一致碎石企业从开采到生产，在内部控制制度缺乏情况下，生产量和库存量难以确定，税收难度大。在相当长的时间，碎石企业的税款缴纳实行核定征收，金税三期企业的信息平台缴税信息显示是查账征收，核定与查账之间数据的差额，两者之间难以统一。在机械和电子技术发达的今天，从生产到销售，为保证生产安全，每一个路点，碎石企业都会进行实时监控。电子监测仪、智慧矿山软件都能进行数据监测。每月末，智慧矿山软件的数据终端可与企业销售数量相匹配，作为税务局监督企业是否正常如实申报缴纳的依据。在依法纳税的环境下，从财务人员到管理人员纳税意识的逐渐加强，碎石企业账务从过去时代的零散乱到目前的规范化。企业每月以实际发生的销量销价自行申报收入，到自行缴纳税款，做到账账相符，账报相符。
2.企业按账面利润总额纳税申报目前，碎石行业本身的税收既是核定征收又兼查账征收，因收入的不一致，导致与之相关的账务处理申报与账面的不相符。实际操作中，日常是按“收入×所得税率”缴纳应纳所得税，纳税申报表填报显示查账征收，纳税申报表的利润总额填列只能按税额推算，申报表的利润总额与企业账面显示的利润总额是独立存在的，互不相关。申报表以税款缴纳为前提，企业以投入与产出为基础的核算结果。在智慧矿山软件未正试运行之前，对于企业税收实行核定征收，以药控税和消耗量相结合的方式来确定销售收入，纳税申报表统一申报口径。智慧矿山软件运行成功后，对于查账征收企业，企业按认定的税种信息自行申报纳税。
3.税金按会计准则入账企业的收入与纳税申报一致时，不存在补缴收入这一部分增值税账务处理问题。在缴纳时可直接计入应交税费（增值税）借方科目。主营业务税金及附加与申报上“收入×税率”计算的结果完完全全一致。企业对于税金的处理按会计准则的规定入账。
五、结语
目前，随着国家对地方基础建设的投入增加，碎石企业的销售环境日趋转暖，新的机遇带来了新的税源。在金税三期数据下，碎石企业都应合理、合法、合规。碎石企业应规范会计确认、计量和报告行为，保证会计信息质量、使账务更加规范化。
参考文献
1.孟坤.浅谈中小企业财务核算的问题和改进措施.中国商论，2018（24）.
我国税法体系没有关于外资并购所涉及税收问题的统一规范,但税法对外资并购存在一般规制和特殊规制。外资并购可分为股权并购和资产并购两类,该两类交易涉及的税种及税收成本有着显着区别。在外资并购境内企业过程中,涉及的税法问题主要影响或涉及并购中行业和地域等的选择、筹资方式和支付方式的选择、并购过程中涉及的各种税收、并购后的税务处理、外资并购后变更设立的企业身份的法律认定及税收优惠等。外资并购的税收筹划包括但不限于并购目标企业的筹划、并购主体的筹划、出资方式的筹划、并购融资的筹划、并购会计的筹划以及股权转让所得税的筹划等。
主题词:外资并购 税收筹划
外资并购已成为当代国际直接投资的主要形式,外资以并购境内企业的方式进入我国市场将逐渐成为外商在华投资的主流。外资并购中最主要的交易成本,即税收成本往往关系到并购的成败及/或交易框架的确定,对于专业的并购律师及公司法律师而言,外资并购的税收筹划问题不得不详加研究。
笔者凭借自身财税背景及长期从事外资并购法律业务的经验,试对外资并购涉及的税收筹划问题作一个简单的梳理和总结。
1. 我国税法对外资并购的规制
我国没有统一的外资并购立法,也没有关于外资并购所涉及税收问题的统一规范,但已基本具备了外资并购应遵循的相关税法规定:《外国投资者并购境内企业的规定》、《国家税务总局关于外国投资者并购境内企业股权有关税收问题的通知》以及财政部、国家税务总局颁发的一系列针对一般并购行为的税收规章共同构筑了外资并购税收问题的主要法律规范。
外资并购有着与境内企业之间并购相同的内容,比如股权/资产交易过程中的流转税、并购所产生的所得税、行为税等。在境内企业并购领域我国已经建立了较为完善的税法规制体系,在对外资并购没有特殊规定的情况下适用于外资并购。在外资并购境内企业过程中,涉及的税法问题主要影响或涉及并购中行业和地域等的选择、筹资方式和支付方式的选择、并购过程中涉及的各种税收、并购后的税务处理、外资并购后变更设立的企业身份的法律认定及税收优惠等。
以下主要从两个层次论述外资并购中的税法规制,分别是税法对外资并购的一般规制和税法对外资并购的特殊规制。
1.1 税法对外资并购的一般规制
1.1.1. 股权并购税收成本
1.1.1.1 被并购方(股权转让方)税收成本:
(a) 流转税:通常情况下,转让各类所有者权益,均不发生流转税纳税义务。根据财政部、国家税务总局的相关规定,股权转让不征收营业税及增值税。
(b) 所得税:对于企业而言,应就股权转让所得缴纳企业所得税,即将股权转让所得并入企业应纳税所得额;个人转让所有者权益所得应按照“财产转让所得”税目缴纳个人所得税,现行税率为20%,值得注意的是,新《个人所得税法实施条例》规定:“对股票转让所得征收个人所得税的办法,由国务院财政部门另行制定,报国务院批准施行”。此外,如境外并购方以认购增资的方式并购境内企业,在此情况下被并购方(并购目标企业)并无企业所得税纳税义务。
(c) 印花税:并购合同对应的印花税的税率为万分之五。
1.1.1.2 并购方(股权受让方)税收成本:
在并购方为企业所得税纳税主体的情况下,将涉及长期股权投资差额的税务处理。 并购方并购股权的成本不得折旧或摊消,也不得作为投资当期费用直接扣除,在转让、处置股权时从取得的财产收入中扣除以计算财产转让所得或损失。
1.1.2资产并购税收成本
1.1.2.1 被并购方(资产转让方)税收成本
1.1.2.1.1 有形动产转让涉及的增值税、消费税
(a) 一般纳税人有偿转让有形动产中的非固定资产(如存货、低值易耗品)以及未使用的固定资产的所有权,应按被并购资产适用的法定税率(17%或13%)计算缴纳增值税。如被并购资产属于消费税应税产品,还应依法缴纳消费税。
(b) 小规模纳税人有偿转让有形动产中的非固定资产(如存货、低值易耗品)以及未使用的固定资产的所有权,应按法定征收率(现为3%)缴纳增值税。如被并购资产属于消费税应税产品,还应依法缴纳消费税。
(c) 有偿转让有形动产中的已使用过的固定资产的,应根据 《国家税务总局关于增值税简易征收政策有关管理问题的通知》(国税函〔2009〕90号文)、《关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》(财税[2009]9号)以及《财政部、国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》(财税〔2008〕170号)中的有关规定依法缴纳增值税。
1.1.2.1.2 不动产、无形资产转让涉及的营业税和土地增值税
(a) 有偿转让无形资产所有权应缴纳5%的营业税。
(b) 有偿转让不动产所有权(含视同销售不动产)应缴纳5%的营业税。( 被并购方以不动产、无形资产投资入股,参与并购方的利润分配、共同承担投资风险的,不征营业税)。
(c)在被并购资产方不属于外商投资企业的情况下,还应缴纳增值税、消费税、营业税的附加税费(城建税和教育费附加)。
(d) 向并购方出让土地使用权或房地产的增值部分应缴纳土地增值税。
(e) 转让处于海关监管期内的以自用名义免税进口的设备,应补缴进口环节关税和增值税。
(f) 并购过程中产生的相关印花税应税凭证(如货物买卖合同、不动产/无形资产产权转移书据等)应按法定税率缴纳印花税。
(g) 除外商投资企业和外国企业转让受赠的非货币资产外,其他资产的转让所得收益应当并入被并购方的当期应纳税所得额一并缴纳企业所得税。
(h) 企业整体资产转让原则上应在交易发生时,将其分解为按公允价值销售全部资产和进行投资两项经济活动进行税务处理。并按规定确认资产转让所得或损失。
1.1.2.2 并购方(资产受让方)税收成本
(a) 在外资选择以在华外商投资企业为资产并购主体的情况下,主要涉及并购资产计价纳税处理。
(b) 外国机构投资者再转让并购资产应缴纳流转税和预提所得税。
(c) 外国个人投资者再转让并购资产应缴纳流转税和个人所得税。
(d) 并购过程中产生的相关印花税应税凭证(如货物买卖合同、不动产和无形资产转让合同等)应按法定税率缴纳印花税。
1.2 税法对外资并购的特殊规制
1.2.1 税法对并购目标企业选择的影响
为了引导外资的投向,我国《企业所得税法》及其实施条例、《外商投资产业指导目录》等法律法规对投资于不同行业、不同地域、经营性质不同的外商投资企业给予不同的税收待遇。在并购过程中,在总的并购战略下,从税法的角度选择那些能享有更多优惠税收的并购目标无疑具有重要意义。
1.2.2 并购后变更设立的企业税收身份的认定
纳税人是税收法律关系的基本要素,纳税人的税法身份决定着纳税人所适用的税种、税率和所能享受的税收优惠等。对于并购双方而言,通过对纳税人身份的设定和改变,进行纳税筹划,企业也就可以达到降低税负的效果。
我国对外商投资企业身份的认定以外商投资企业中外资所占的比例为依据,一般以25%为标准。外资比例低于25%的公司也为外商投资企业,但在税收待遇上,根据《关于加强外商投资企业审批、登记、外汇及税收管理有关问题的通知》的规定,其投资总额项下进口自用设备、物品不享受税收减免待遇,其它税收不享受外商投资企业待遇。
2. 外资并购中的税收筹划
2.1 并购目标企业的筹划
目标企业的选择是并购决策的重要内容,在选择目标企业时可以考虑以下与税收相关的因素,以作出合理的有关纳税主体属性、税种、纳税环节、税负的筹划:
2.1.1 目标企业所处行业
目标企业行业的不同将形成不同的并购类型、纳税主体属性、纳税环节及税种。如选择横向并购,由于并购后企业的经营行业不变,一般不改变并购企业的纳税税种与纳税环节;若选择纵向并购,对并购企业来说,由于原来向供应商购货或向客户销货变成企业内部购销行为,其增值税纳税环节减少,由于目标企业的产品与并购企业的产品不同,纵向并购还可能会改变其纳税主体属性,增加其纳税税种与纳税环节;并购企业若选择与自己没有任何联系的行业中的企业作为目标企业,则是混合并购,该等并购将视目标企业所在行业的情况,对并购企业的纳税主体属性、纳税税种、纳税环节产生影响。
2.1.2 目标企业类型
目标企业按其性质可分为外资企业与内资企业,我国税法对内外资企业的税收区别对待,实行的税种、税率存在差别。例如,外资企业不适用城市维护建设税、教育费附加等,鼓励类外资企业可享受投资总额内进口设备免税等。
2.1.3 目标企业财务状况
并购企业若有较高盈利水平,为改变其整体的纳税地位可选择一家具有大量净经营亏损的企业作为目标企业进行并购,通过盈利与亏损的相互抵消,进行企业所得税的整体筹划。如果合并纳税中出现亏损,并购企业还可以实现亏损的递延,推迟所得税的交纳。
营业税改为增值税是我国2011年批准试行的税收改革办法。按照报经国务院同意的《营业税改征增值税试点方案》的安排，2015年末应将“营改增”推向全国所有行业。目前，“营改增”已经进入了实施的重要阶段，随着“营改增”试点范围的不断扩大，建筑业的相关改革也日益迫切。
二、建筑企业营改增抵扣链条对企业纳税的影响
（一）建筑企业进项税的抵扣对纳税筹划的影响
营业税和增值税均为流转税的主要税种。政府进行营改增，主要是为了减少重复纳税，减轻各行业缴纳的税款，目前看来，“营改增”可以说是一项减税的政策。但是，建筑行业营业税率为3%，改为增值税后税率却变为11%，从税率方面来讲，大幅增长的税率没有起到减税的作用；然而从理论上讲，增值税额=销项税额-进项税额，所以营改增后建筑行业将可以抵消当期的进项税额。但是现实中，营改增却存在这期初税款不得抵扣的问题，如期初的固定资产和原材料等。
（二）增值税发票对建筑企业纳税筹划的影响
建筑业与其他行业不同，建筑业企业在采购原材料时较为繁杂。很多企业都是在施工时购进水泥、砖瓦、白灰等原材，或在上门安装或维修建筑时购买小五金等原材料。这些原材料大多都是当地购买、临时购买，卖家一般为小规模纳税人，大多数都是个体商户、农民，企业面对这些小规模纳税人，在采购原材料时很难取得增值税专用发票，这使其进项税的扣除出现问题，给企业带来了不利的影响。
三、建筑企业税负平衡分析
（一）增值税制度、营业税制度下应纳税额
假设企业商品不含税价格为为S，购进价格为P，商品增值率为R，增值税率为T，则应纳税额为：S*T-P*T=（S-P）*T。
对于营改增的建筑业而言，企业支付运输费用、购买建房用的原材料适用11%的税率，购买办公用品、修理用的零配件等适用于17%的一般税率，购买混泥土和支付劳务费用适用于6%的税率，此处为方便计算，一律采用11%的税率。
而建筑业营业税计算方法简单，税基也很清晰明了。应纳营业税额=建筑业计税营业额×3%
（二）建筑业营改增后税负平衡计算
假设商品的价款为S，营业税的适用税率为M（3%），则应缴纳的营业税额为：营业税额=S*（1+T）*M，则当增值税和营业税税负相等时，有：（S-P）*T= S*（1+T）*M，经计算，当增值税率为11%时，商品增值率R=30.27%时缴纳增值税和缴纳营业税税负相同。数据计算表明，在增值税税率一定的情况下，商品的增值率决定企业营改增之后税负是否减轻。表1是所计算的不同税率的税负平衡点：
四、纳税人的选择问题
（一）增值税一般纳税人与小规模纳税人
税法规定一般纳税人与小规模纳税人的税率不同。小规模纳税人统一采取3%的征收率。对于一般纳税人，税法则定其为17%，另外还有5类适应13%低税率的货物和几项按简易办法征收（参照小规模）特殊业务，还有部分零税率应税劳务和货物。除此之外，一般纳税人和小规模纳税人在账务处理的方法上存在很大的不同。由于一般纳税人在购进货物可取得增值税专用发票，所以一般纳税人可以抵扣进项税额，小规模纳税人则不行。小规模纳税人销售货物或者提供应税劳务时，实行简易的征税办法，税基为总的销售额，并不得抵扣进项税额，其应纳税额为：应纳税额=销售额×征收率（3%）。
2009年1月1日起增值税转型后，企业购买生产经营性的固定资产所支付的进项税额可从通过认证次月的销项税额中一次性抵扣，而企业购买的用于生产经营的机器、设备、运输工具等固定资产将在后续会计期间使用N年，持续给企业带来收益并产生销项税额，类似的典型业务还有季节性大量采购货物或新开办的企业需准备充足存货，同样使得某些月份可以抵扣的进项税额特别大，导致当月应交增值税特别小甚至为0，且月末还有留抵税额；待后续会计期间因采购物资急剧减少使得可抵扣的进项税额大幅度下降导致应交增值税大幅度提高。在现行增值税会计核算方法下，这类问题使得某些月份或跨年度的增值税实际税负与理论税负脱节愈加明显。
2011年11月16日，财政部和国家税务总局《营业税改征增值税试点方案》，上海市于2012年1月1日开展营业税改征增值税试点，并根据情况及时完善方案，择机扩大试点范围直至推广到全国范围施行。鉴于现行增值税会计处理不能将增值税作为费用进入损益表，企业利润产生过程的会计信息无法完整披露，报表使用人无法确知增值税对本期损益的影响程度。营业税改征增值税后，将使这一历史遗留的缺陷表现得更加突出。因为营业税改征增值税前已包含在建筑、服务、运输、销售不动产等价格内，会计处理表现为含税处理，营业税支出直接进入了损益表，企业经营业绩的产生过程披露得较为完整。如果营业税改征增值税后仍旧沿袭现行增值税的会计处理方式，原本对企业经营业绩有直接影响的税费将被排挤出企业损益表，使得会计信息因税费的技术处理不科学而失真。
二、增值税费用化的理论依据
从增值税计税原理而言，增值税是对商品在生产和流通中各环节的新增价值或商品（营业）附加值进行征税，也就是说对商品在生产和流通或业务经营中各环节的增值（附加）额征税。
增值税＝增值额×增值税税率
上述公式表述的是直接计税法，增值额是理论上的增值额。理论上的增值额是指企业或个人在生产经营过程中新创造的那部分价值，即相当于商品价值（C＋V＋M）扣除在生产过程中消耗的生产资料的转移价值（C）以后的余额（V＋M），它主要包括工资、利润、利息、租金以及其他属于增值性的费用。
由于商品新增价值或营业附加值在商品流通（营业）过程中是一个难以准确计算的数据，因此，在增值税的实际操作上采用间接计算办法，即：从事货物销售以及提供应税劳务的纳税人，要根据货物销售额或应税劳务营业额，按照规定的税率计算税款，然后从中扣除上一道环节已支付的增值税税款（即进项税额），其余额即为纳税人应缴纳的增值税税款。故上述公式演绎为下式表述：
增值税＝增值（营业）额×增值税税率（称之为直接计税法）
＝（销售（营业）额－购进额）×增值税税率
＝销项税额－进项税额（称之为间接计税法）
我国在设计增值税时，设计为以法定增值额为征税对象。法定增值额是相对于理论增值额而言的。法定增值额是指一国税法规定据以计算应纳增值税的增值额，它不一定等同于理论上的增值额，但又不能远离理论增值额。
综上所述，增值税仍然是企业创造的商品（营业）价值的一部分。从会计的角度来看，增值税是企业为了获取毛利而必须的付出，在本质上与企业在获利过程中支出的成本费用没有区别，符合费用的定义，理应进入损益表。从费用的角度来看，增值税与其他流转税都是销售（营业）额产生后确认的，须与销售（营业）收入相配比，企业的销售（营业）收入中应当包含销项税额，存货成本中应当包含进项税额。从生产经营者、权益所有者的角度来分析，将毛收入扣除其已付出和将要付出的成本费用、税金后剩下的余额即为生产经营者、权益所有者所拥有的净利润。
三、增值税费用化会计核算模式设计
在实际计征增值税仍严格遵守税法规定的前提下，其会计核算主要应从下述几个方面着手进行变革：
（一）将现行增值税实行的“价外税”改为“价内税”
要纠正现行增值税会计核算割裂了增值税与当期损益的内在联系这一缺陷，将现行增值税“财税合一”的会计核算模式变革为“财税分离”的会计核算模式就值得我们认真研究了。在“权责发生制”和“配比原则”的规范下，增值税会计核算应将现行价外核算变革为价内核算。按当月销售（营业）收入计算增值税销项税额，扣除当月已销产品或营业额所含的原材料（或购货成本）、固定资产等相配比的增值税进项税额，计算当期实现的增值额应承担的增值税。从增值税穿行整个会计核算系统看，销售（营业）收入包括销项税额，购货成本包括进项税额，从会计角度看，企业当月发生的与销售（营业）收入相配比的增值税就能很自然地以税费的身份进入损益表。这一设想不仅合理，而且也可使税务部门较为容易地从损益表的销售收入或毛利中，根据一定比例，判断出当期所交增值税是否合理，便于税务机关及时监管企业进行纳税申报。
考虑到税法规定当期销项税额与当期实扣进项税额不同步，又要符合会计上“权责发生制”和“配比原则”的要求，会计方面应增设“增值税费用”账户，在理论上对增值税费用与当期应交增值税要加以明确界定。“应交增值税”是税法概念；“增值税费用”是会计概念。二者不可混淆。
（二）确认与本期销售（营业）收入相匹配的增值税费用
本期应交增值税＝本期销项税额－本期实扣进项税额
本期应交增值税不能作为分析企业当期损益的指标，因为当期经认证后抵扣的进项税额并非与当期的销售（营业）收入相配比。所以，拟按下式计算揭示本期增值税费用与当期损益的内在关系。
本月增值税费用＝本月销项税额－与本月销售（营业）收入配比的进项税额
与本月销售（营业）额相配比的进项税额＝∑与本月销售额相匹配的各类成本、费用×增值税适用税率
这样处理修正了某些月份从销项税额中抵扣的进项税额因种种原因过大导致当月应确认的增值税费用偏低，不符合“权责发生制”、“配比原则”的缺陷。
增值税改征营业税后，与本月销售（营业）额相匹配的成本、费用包括材料成本、管理费用和制造费用中的固定资产折旧、低值易耗品摊销，外购无形资产摊销、运输费用等。但不包括人工成本、向金融业的利息支出、保险业的保费支出和生活业支出等。因为金融保险业、生活业等的增值税采用简易计税方法，不开具增值税专用发票。
（三）通过“递延增值税”调整“增值税费用”与“应交增值税”的差异
当会计规定与税法规定不一致时，计缴应交增值税按税法规定执行。本月增值税费用与本月应交增值税之间的差异，作为递延增值税处理。
本月递延增值税＝本月增值税费用－本月应交增值税
＝（本月销项税额－与本月销售（营业）额相配比的进项税额）－（本月销项税额－本月抵扣进项税额）
＝本月抵扣进项税额－与本月销售（营业）额相配比的进项税额
此表达式揭示了递延增值税是因会计确认的进项税额与税法认证抵扣的进项税额不一致而产生，并非因本月销售（营业）收入而产生。
本月抵扣进项税额=经认证后本月可抵扣的进项税额＋上月末留抵税额－本月末留抵税额
“本月递延增值税”＞0，说明会计确认的增值税费用大于税法确认的应交增值税，从会计的角度看，差额为后续会计期间应补交的增值税，属性为会计确认的负债或对以前发生的借方递延增值税的转销，记入“递延增值税”账户的贷方。会计分录为：
借：增值税费用
贷：应交税费—应交增值税
递延增值税
“应交税费—应交增值税”某月份有可能为0，但“增值税费用”在企业不停产不停业的情况下不可能为0。则会计分录为：
借：增值税费用
贷：递延增值税
本期递延增值税＜0，说明会计确认的增值税费用小于税法确认的应交增值税，从会计的角度看，差额为多交的增值税，属性为会计确认的后续会计期间应抵减增值税收回的资产或对以前发生的贷方递延增值税的转销，记入“递延增值税”账户的借方。会计分录为：
借：增值税费用
递延增值税
贷：应交税费—应交增值税
“递延增值税”仅作为增值税费用的调整账户，以调整不同月份“增值税费用”与“应交增值税”的差异。12月末，如果“递延增值税”有借方余额则列入资产负债表资产类专设项目；如果“递延增值税”有贷方余额则列入资产负债表负债类专设项目。
案例：设某企业为一般纳税人，某年1～6月份增值税相关资料与递延增值税转销过程如表1。
与本月销售（营业）额相配比的进项税额425与本月抵扣的进项税额475相差50是1月末留抵税额所至。月末会计分录如下：
第1月：借：增值税费用 500000
贷：递延增值税 500000
第2月：借：增值税费用 410000
贷：应交税费—应交增值税
50000
递延增值税 360000
第3月：借：增值税费用 450000
递延增值税 150000
贷：应交税费—应交增值税
600000
第4月：借：增值税费用 490000
递延增值税 210000
贷：应交税费—应交增值税
700000
后续月份会计分录略。
（四）改进利润总额计算公式
一般纳税人本月会计核算按“权责发生制”与“配比原则”确认的增值税和涉及的递延增值税的转销数额、小规模纳税人及按简易办法计征的增值税直接计入“增值税费用”账户，进入企业损益表作为本期销售（营业）收入的扣除项目，类似于“营业税金及附加”账户。“增值税费用”账户月末无余额。损益表中“利润总额”的计算在原有表达式的基础上再减去增值税费用。
利润总额＝主营业务收入－主营业务成本－营业税金及附加±其他业务收支净额±公允价值变动损益±投资损益－期间费用－资产减值损失±营业外收支净额－增值税费用
