时间：2023-05-30 10:09:17
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇战略成本管理，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
煤炭企业要保持长期的竞争优势就必须加强战略成本管理，煤炭战略成本管理已成为煤炭企业经营管理的核心内容之一。战略成本管理指管理人员运用专门方法提供企业本身及来自企业外部的分析资料，帮助管理者形成和评价企业战略，从而创造竞争优势，以达到企业有效地适应外部持续变化的环境的目的。传统成本管理主要是通过对煤炭生产过程的成本控制，达到降低成本、提高经济效益的目的。随着煤炭行业战略管理理论与方法的广泛应用，人们越来越认识到，传统的强调以企业内部价值耗费为基础的成本管理系统，已不能适应这一管理环境的变化，不能够为企业战略管理提供决策有用的成本信息。
一、传统煤炭成本管理的缺陷
一是传统煤炭成本管理关注的是企业内部生产经营活动的价值耗费，而对企业外部环境的分析则很少考虑，从而表现出与战略管理的极不适应，尤其2007年国家提高焦煤资源税标准、山西省开征煤炭三项基金等政策的出台，以及CPI的迅猛增长，使煤炭成本管理表现出极强的危机感。
二是传统煤炭成本管理的目标是通过最大限度地避免企业各种经营活动的成本，来谋取成本的最小化和利润的最大化，这是难以同要求可持续发展的煤炭企业战略管理目标相协调的。客观地说，传统煤炭成本管理是以牺牲煤炭企业职工的生产和生活环境、降低职工薪酬甚至是降低安全成本来实现煤炭企业的成本优势，这样煤炭工人收入明显低于石油、钢铁等其他能源行业，产煤区成为重点的环境污染区，煤炭企业难以留住高技术人才，煤炭行业处于低水平的竞争，成本优势未能转化成竞争优势，难于实现企业的战略目标。
三是传统煤炭成本管理所采用的管理手段是对现实生产经营活动的指导、规范和约束，为实现近期的经营目标服务。而战略管理从本质上来讲是一种前瞻性管理，即我们通常所说的“站得高看得远”，战略管理的重点不在于战略的实施，而在于战略的决策。因此，依靠传统成本管理系统的管理方法和手段是不能提供出战略决策所需要的成本信息的。
四是传统煤炭成本管理对决定成本高低的因素分析不全面，它有形无形地阻碍了管理者的视野，约束着成本管理的创新和运用。战略管理要求对企业进行全面的分析，进而为战略决策提供各种方案，通过对关键因素的分析、加工和处理，为战略决策的正确性提供信息支持。
二、加强煤炭战略成本管理的现实意义
（一）煤炭战略成本管理是现代市场经济和竞争的必然结果
近几年国际石油价格的飚升，我国GDP能耗一直居高不下，这使得我国煤炭战略成本的管理越来越受到重视。由于煤炭是不可再生能源，国家已陆续出台相关政策，将煤炭的资源成本、环境成本、转产成本和退出成本纳入成本核算体系，在煤炭战略成本管理中，要站在煤炭行业可持续发展的高度，全面考虑煤炭的成本。
（二）研究与实施战略成本管理，有利于改善和加强煤炭企业的经营管理
在现代企业管理中，战略管理在理论研究上已经取得了丰硕的成果，在实践中，许多煤炭大集团的企业战略研究机构更多的着眼于经营战略管理方面，追求将企业做大，但要把企业做强，则需要加强战略成本管理。
（三）建立和完善现代战略成本管理体系，是加强企业成本管理的必然要求
在现代成本管理中，战略成本管理占有十分重要的地位，它突破了传统成本管理把成本局限在微观层面上的状况，把重心转向企业整体战略这一更为广阔的研究领域，有利于企业正确地进行成本预测、决策，从而正确地选择企业的经营战略，正确处理企业发展与加强成本管理的关系，提高企业整体经济效益。
（四）煤炭战略成本管理有利于更新成本管理的观念
在传统煤炭成本管理中，成本管理的目的被归结为降低成本。煤炭行业历来就有“双增双节”、修旧利废的优良传统，节约成了降低成本的基本手段。一些小型煤炭企业以降低安全成本和克扣工人工资的做法来获取短期的经济效益，导致了煤炭行业的无序竞争，最终还可能引发重大的矿难事故，而战略成本管理则是从企业长期发展战略来实施成本管理，以保持企业的长期竞争优势。
三、煤炭企业战略成本管理的方法措施体系
（一）煤炭战略成本分析体系
成本控制战略的制定与实施首先需要一套完整、科学的分析方法体系，通过对成本管理的外部环境、企业内部条件以及煤炭市场形势的分析，揭示企业的相对成本地位、可利用的外部机会和内部优势，提示企业可能面临的威胁和存在的弱点，以利于企业明确成本管理的重点内容和应该采取的战略措施。战略成本分析的内容包括三个方面：一是影响煤炭成本的环境分析；二是企业内部条件分析；三是竞争对手成本分析。战略成本分析方法主要包括四个内容。
1.价值链分析和成本动因分析。价值链分析的任务就是要确定企业的价值链，明确各价值活动之间的联系，提高企业创造价值的效率，增加企业降低成本的可能性，为企业取得成本优势和竞争优势提供条件；成本动因分析是对引起成本发生和变化的原因进行分析，识别和分析成本动因有助于认识企业相对成本地位及其形成和变化的原因，为强化成本管理提供有效途径。
2.煤炭成本抉择关系分析。成本管理中，涉及诸多的相互对立、相互冲突的成本动因，一项成本管理措施的实施往往会引起不同方面的成本发生反向变化，尤其是煤炭成本。由于其同时关联到安全、质量、效率、价格和矿区环境等因素，这些错综复杂关系的存在使成本管理面临一系列的抉择关系分析。
3.成本优势分析。取得成本优势和竞争优势，有赖于对煤炭市场竞争态势和竞争对手的分析，通过这种分析，揭示竞争对手的价值链、其所采用的基本战略和其降低成本的战略措施，以此明确企业的相对成本地位和企业应该采取的成本改进措施。
4.成本的优势――弱点――机会――威胁分析。成本是企业业务活动过程、环境影响因素和企业内部条件相互作用的结果，受到煤炭市场环境、煤炭产业政策和企业内部条件的强烈影响。企业有必要从战略角度分析环境对企业成本可能带来的受益机会和应当回避的威胁，以便结合内部条件分析的结果采取必要的战略措施。
（二）煤炭成本管理的控制体系
战略成本分析为明确应该采取的战略方法和措施提供了依据。为了满足获取成本优势、提高企业利润和降低成本的要求，企业需要采取有力措施、运用科学的方法控制成本，为此产生了对成本管理的战略方法和措施的需要。成本管理的战略控制体系方法可以综合概括为：
1.以改变成本发生的基础条件为目的的方法措施。成本的源流管理思想揭示出，控制成本发生的基础条件是成本降低的根源。以改变成本发生的基础条件为目的的方法措施主要有：重构价值链；控制成本动因；长期成本计划与目标成本管理。
2.以日常成本管理为主要目的的方法措施。以日常成本管理为主要目的的方法措施主要是一些制度性控制方法。制度性控制方法是指能够通过制度进行规范，并有可能与成本核算制度结合运用的方法，主要包括责任成本制度、定额成本指标等。
（三）煤炭成本管理保障措施及绩效评价体系
成本管理保障措施是为了保证成本管理方法措施的有效性和保证成本管理方法措施的顺利实施而建立的各种规范，它包括制度保障体系和组织保障体系。建立成本管理保障措施主要通过建立起一系列的业务处理与报告应该遵循的程序和规范，以及通过对组织结构的设定、职能的划分与分工等，来保证组织内的各项活动按照有利于降低成本、有利于进行成本管理的方式进行。这些措施的功能不直接作用于成本发生过程本身，而是对处理业务的行为按照成本管理的需要加以倡导或约束。另外，在激烈的市场竞争环境中，为了及时了解环境、内部条件和竞争对手的变化可能带来的机会与威胁，还应该建立成本预警分析系统，以对外部环境、竞争对手及企业自身条件的变化进行长期的观察，对可能出现的重大变化、面临的机会和威胁作出及时的预报，使企业能够有充裕的时间做出反应。因而，成本管理保障措施体系包括制度保障体系、组织保障体系和成本预警分析系统三个方面。同时，建立成本管理绩效的评价体系也是战略成本管理方法措施体系的重要内容。
【参考文献】
［1］ 乐艳芬.战略成本管理与企业竞争优势［M］.复旦大学出版社，2006.
一、战略成本管理的基本理论
对战略成本管理的研究最早始于20世纪80年代，最先由美国学者西蒙兹提出，他当时主要从理论层面探讨战略成本管理，研究企业如何利用战略管理会计来提高企业的市场竞争力。目前有三种比较典型的战略成本管理模式：桑克模式、克兰菲尔德模式、罗宾·库泊模式。
二、A钢铁公司传统成本管理现状
（一）A钢铁公司简介
A钢铁公司始建于1970年10月，公司的前身为县级公有制钢铁厂，占地4000亩，1996年12月改制为集团有限公司。2006年6月后，A钢铁公司行了股权结构整合，至2006年12月，A集团有限公司正式挂牌。公司现有总资产149.7亿元，职工人数4700人，其中各类专业技术人员1900人，位列全国冶金50强，在全国最大工业企业中排名前300位，被省政府列入重点发展企业。
（二）A公司成本管理现状
目前，A钢铁公司成本管理体系主要包括四大部分，即成本预算、成本核算，成本分析和成本控制。其中，成本预算分为年度预算和月度预算两种，年度预算包括公司预算和分厂预算两个层面，月度预算只是分厂层面预算。成本核算主要采用的是成本习性方法，分为公司核算和分厂核算两种，
（三）A公司成本管理存在的问题
第一，偏重于传统成本管理，对于成本管理缺乏战略管理思维。目前，A公司采用传统成本管理模式，财务人员偏重于日常的核算业务，不能为企业战略管理提供需要的成本信息，没有将成本控制与企业战略有机结合。
第二，没有形成全员成本管理意识。目前，A公司虽然提高企业各部门都要重视成本管理，但是很少有人关注控制成本管理，认为成本管理只是成本核算专职人员和相应财务管理人员的职责，未考虑还与各车间、各班组作业过程中有关。
第三，没有进行全面成本管理和控制。A公司过于重视生产过程中造成的成本耗费，忽视了钢铁生产前产品设计、试制、设备、工艺陈旧落后造成的耗费，造成了不必要的浪费。
第四，成本管理和控制的范围比较狭窄。A公司只注重生产成本的管理，对构成产品制造成本的直接材料、直接人工二个因素非常重视，但对企业的供应与销售环节则考虑不多，对于公司外部价值链也缺乏研究，造成公司管理费用和销售费用呈持续上升趋势。
三、A钢铁公司的战略成本管理分析
（一）A公司应用战略成本管理的具体模式
桑克模式是目前理论界公认的进行战略成本管理的三种模式中最为完善的一种模式，为此，本文以桑克模式的三大分析工具对A公司所做的具体分析为基础，按照分析、实施、效果预测的步骤提出A公司实施战略成本管理的模式。
1、价值链分析
目前，A公司的供应商主要包括：原料供应商和辅料供应商。原料供应商主要是指铁矿石供应商。辅料供应商，主要是指煤炭、电、废钢和铁合金等。最近，钢材需求的快速增长导致废钢价格攀升，电耗成本持续增长，铁合金的价格也处于高价位。虽然煤炭价格有所下跌，存贮运输花费的成本较高，总体而言，钢铁生产成本呈现上升趋势，公司盈利压力大。
需要改进：第一，加强与供应商战略合作伙伴关系的建设；第二，实施招标采购，选择战略合作供应商，降低采购费用；第三，建立信息共享系统，实现生产计划及相关的原料需求信息的快速传递，有效降低库存；第四，采取各种措施，努力降低电耗、物流及储存成本。
2、战略定位分析
第一，技术开发能力有待加强，产能落后。A公司在中国乃至全球钢铁产业而言，规模与效益都不是很好，尤其是在关键制造技术与重大冶金装备制造方面，与发达国家相比，仍存在较大差距。公司的产品生产采用的是流水作业，生产工艺比较完善，生产效率比较高。公司目前拥有3条生产线，但是由于销量受限，实际只使用了2条生产线，公司年生产能力为产量3000万吨，而当前实际产量只有2500万吨。
第二，运输保障能力低，市场应变能力弱。我国矿产资源大部分原材料都依靠进口。企业对铁矿资源的安全运输缺乏必要保障措施，当运输条件恶劣时，企业对于运输价格的快速上升并没有很强的应对能力，从而企业生产成本上升，对公司利润超成很大影响。
第三，资源紧缺，成本上升在钢铁产品的成本中原材料成本占了50%以上的比重，而铁矿石是钢铁产品的主要原材料。目前A公司依靠进口铁矿石，而近几年来铁矿石价格的飞速上涨将会使A公司的生产成本大幅上升，成本压力增大。
第四，成本管控能力弱在控制上，公司的产品质量控制还算可以，但是其他控制，特别是成本控制还不是很理想，而且公司大多情况下只关注事中的控制，对事前的控制考虑得相对少得多。在成本核算和成本分析方法上还有待进一步完善。
3、成本动因分析
其一，企业规模。企业规模对结构成本变动具有重要影响，主要是通过规模经济效应来对企业的成本产生影响。前几年钢铁市场发展迅速，用户对钢材的需求很大，A公司从国外进口了很多具有国际先进水平的设备和专业化生产线，产品主要应用于石油化工、汽车、装备制造等行业、工程机械行业、大型车轴坯行业、船舶行业等领域。在这些设备和生产线投入使用后，公司产能大大增加，产品型号众多，年产钢材达104吨，年均销售收入达96亿元，利润达到近18亿元，成为地方经济发展的强势增长点。
其二，整合程度。近年来，A公司进行了一系列的整合，产生了一些积极效益。在后向整合方面，通过与山东、山西等地的公司签署战略合作协议，使得公司获得了稳定的原材料供应基地，减轻了公司原料紧张局面；在前向整合方面，公司进行了物资采购流程和销售流程的重组，减少了采购成本和销售费用，使公司获得了更多的利润。但是，目前A公司交易及营销费用仍然较高，公司必须进一步完善销售网络和经销商体系建设。
（二）A公司战略成本管理的实施步骤
1、制定公司战略
（1）全力打造知名品牌，延伸产业链，形成产业集聚，为带动区域经济发展贡献力量。围绕钢铁延伸产业链，重点发展汽车用钢、特殊管坯钢、大型锻件用钢、系泊链用钢及各种专用合金结构钢产品及精锻等项目项目，为中国的钢铁产业和地区经济的发展作出重要贡献。
（2）将市场营销、生产运营、采购供应、科技发展、财务管理等纳入公司的发展战略体系，使得以往各自为政、相互脱节的部门实现无缝衔接，形成整体合力。
（3）大力发展循环经济，保护环境。紧跟国家产业政策，贯彻落实科学发展观，优化已投入运行的节能减排项目，不断开发节能降耗、废弃资源综合利用等新项目，建设资源节约型、环境友好型社会。
（4）采取有效营销策略，提高企业效益。在销售工作中，积极完善销售网络，建立信息快速反应平台，加强对市场上产品价格波动的调查研究，合理制定产品价格。
（5）加强技术创新，加快信息化建设。在当前信息技术快速发展，科技更新换代日益加剧的大背景下，企业必须不断加强企业信息化建设，进行技术创新，走新型工业化发展道路。
2、制定战略成本管控目标
在进行充分的调查研究基础上，结合公司的发展战略，A公司高层管理者明确了企业战略成本管控管理目标，并根据目标管理原则，进一步细分各部门成本任务目标。在具体的实践操作中，具体如下：
经济效益方面：不断优化个体价值链，完善措施，预计每年收入增加7.5亿元。
环境效益方面：减排CO2 350万吨、SO24320吨、粉煤灰23.5万吨。
吨钢耗新水降低到3.2m3以下，年节水475万m3，实现工业用水负排放。
3、制定战略成本决策
战略成本决策是指为企业提供成本决策信息，进而明确公司战略，并根据公司战略目标确定具体的战略实施方案。企业在制定战略成本决策时，需要很多成本信息以便做出科学决策，但是这些成本信息大都是定性的，并且精确度相对比较低。因此，企业应该根据自身实际情况，采用适合自己的决策方法，通过有效比较产品单位成本、存货成本和销售价格之间的关系，尽可能的扩大钢铁产量，使得达到均衡状态。
4、实施战略成本控制
战略成本控制是指在制订和执行经营战略中，必须以成本为基础来设定企业的经营目标、经营方针和分配资源等。
目前，A公司实施战略成本控制主要包括以下环节，如表所示。
（三）具体举措
（1）进一步协调好规模与成长的关系，为公司实施发展战略做好准备。面对跨企业的蜂拥而入、国内企业的迅速崛起，钢铁行业竞争日趋激烈，在市场容量有限的市场中，公司应积极协调各方面关系，建立战略联盟。
（2）打造强大的物流中心，改善物流运输管理；采取措施，投资建设发电项目，在保证内部用电的同时对外供电，从而降低用电成本；进一步改进与完善公司营销方案，提高公司直销比例。
（3）重构、优化公司价值链流程。在分析公司内外部价值链的基础上，对公司的各项业务流程要按战略成本管理的要求进行改进。具体包括：
第一，积极寻求新的销路，增加钢铁产量，实现规模效应，以求降低产品成本。
第二，对销售商，要保持及时的信息共享和紧密交流，实施按周交货，提高供应链效率；要加强产品质量成本管理，优化质量设计，提高操作水平，稳定和改进产品质量，从而可以减少质量降级和质量意义，带来效益的增加。
第三，优化公司生产过程作业链，减少公司隐性质量成本损失，挖掘公司成本降低的潜力。其中重点是制定高质量的作业标准，采取改进措施，减少作业过程中铁水、钢水喷溅造成的损失。
（4）改进公司成本核算方式、利用作业成本法（ABC）对成本详细揭示的功能，进行公司战略成本管理。
四、结束语
本文应用价值链分析A公司的战略成本管理模式。通过分析A公司的价值链，不断得到影响公司竞争力的成本信息，从而制定战略以降低企业成本，创造成本优势。分析在A公司存在哪些差距与不足，采取措施缩小差距，不断优化公司价值链，精心打造上下游价值链，与上游供应商、下游经销商建立战略合作伙伴关系，在激烈的市场竞争中创造相对竞争优势。
参考文献：
[1]朱相静.浅谈企业战略成本管理[J].经济技术协作消息，2010（11）：68-69
[2]解佑亮.传统成本管理与战略成本管理的比较研究[J].会计师，2010（3）：33-34
[3]胡雯丽.战略成本管理模式在我国企业的应用及其优化研究[D].广东工业大学，2011
更 正 证 明
由于编辑部编辑人员工作失误， 作者刘宏茹发表在《财经界》杂志2013年11月10日，总第315期，第58页文章《浅谈医院固定资产管理》的作者信息刊登有误，现更正如下：
《浅谈医院固定资产管理》一文的作者信息为：吉林省通化市人民医院 刘宏茹
【关键词】战略成本管理;优越性;传统成本管理
【摘要】随着信息时代的到来与现代高新技术的蓬勃发展，市场竞争日趋激烈，企业所处的经营环境和市场环境都发生了巨大变化，企业正面临着激烈的竞争。企业要想争夺市场和生存发展空间，就必须将管理活动提高到战略层次，形成战略与战略管理的理念。成本管理是战略管理的重要组成部分，传统的成本管理模式由于其内在的狭隘性与局限性而越来越无法适应新环境的变化，因而以提升企业核心竞争力为目标的战略成本管理思想愈加得到现代企业的重视，并进一步应用到现代企业中，使其更好地实现了企业经营和发展的战略目标，提升了其竞争力。
传统的成本管理一开始是利用成本信息进行事后分析。这一过程较为漫长，在工业革命以前，会计主要是记录企业与企业间的业务往来，在工业革命以后，伴随大规模生产经营的到来，企业为了降低每一单位产品所耗费的资源，一方面开始重视成本信息的生成，将成本记录与普通会计记录融合在一起，出现记录型成本会计，另一方面开始利用成本信息对企业内部各管理层及生产工人的工作业绩进行考评。接着，是以事中控制成本为主。1911年美国会计师卡特·哈里逊第一次设计出一套完整的标准成本会计制度。从此，标准成本会计就脱离了实验阶段而进入实施阶段。后来，发展到以事前控制成本为主。随着科学技术迅速发展，企业规模越来越大，市场竞争十分激烈。为了适应社会经济出现的新情况，考虑现代化大生产的客观要求，成本管理也要现代化。成本管理的重点已由如何事中控制成本、事后计算和分析成本转移到如何预测、决策和规划成本。
在信息时代到来的今天，传统的成本管理也显现出了它的局限性：第一，传统成本管理系统关注的是企业内部生产经营活动的价值耗费，而对企业外部环境的分析则很少考虑，从而表现出与企业战略管理极不适应。企业在开展业务活动过程中需要大量的成本信息，而仅靠传统的成本管理系统是不能满足要求的。第二，传统成本管理系统的目标是通过最大限度地避免企业各种经营活动的成本，来谋取成本的最小化和利润的最大化。传统成本管理系统把目光过多地集中于为降低成本而降低成本上，没有很好地将成本管理与竞争优势联系起来，就可能使企业更加丧失良好的发展战略，也就更谈不上竞争力的形成。第三，传统成本管理系统所采用的管理手段是对现实生产经营活动的指导、规范和约束，是基于实时实地控制的管理思想。第四，传统成本管理系统对决定成本高低的因素的分析不够全面，它有形无形地阻碍了管理者的视野，约束着各种潜在的可能的成本控制模型的创新和运用。
综合以上分析，不难得出这样的结论：传统成本管理系统已经不能满足新的管理对成本信息的需求，及时地对传统成本管理系统进行战略意义上的辐射能扩展，既是战略管理对传统成本管理系统提出的挑战，也是现代成本管理理论与方法的自我发展与完善。为此，必须对企业现行的成本管理方法进行改革，树立新的成本管理理念，建立新的成本管理模式。
战略成本管理，是指成本工作者提供企业及竞争对手的分析资料，参与形成和评估企业发展战略，实施相应的成本管理。战略成本管理最早于20世纪80年代由英国学者两蒙提出，他当时对战略成本管理仅仅作了一些理论性的探讨。战略成本管理的首要任务是关注成本战略空间、过程、业绩，可表述为“不同战略选择下如何组织成本管理”，其精髓在于借助会计功能编制管理计划，使企业有效地适应外部环境。
战略成本管理的核心是“成本势”，这是区别于传统成本管理的单纯“降低成本”的关键。优胜劣汰是市场竞争的基本法则，企业要生存、求发展，就必须加强成本管理，采取各种措施降低成本，以低于竞争对手的成本进行生产经营，获取更多的市场份额和盈利。因此，现代企业管理应更加关注成本的管理。许多企业管理专家断言，成本管理是—种金矿，蕴藏着巨大的潜力，向成本管理要效益，是企业管理的一个重要着力点，也是企业管理的永恒课题。通过分析使我们看到研究和推行战略成本管理的优越性，主要表现在四个方面：
1.战略成本管理是现代企业成本管理的必然要求。现代成本管理是企业全员管理、全过程管理、全方位管理，是经济和技术结合的管理。近二十年来企业环境发生了急剧的变化，全球性竞争日益激烈，为了适应这种竞争的需要，战略成本管理应运而生。不言而喻，成本是决定企业产品或劳务在竞争中能否取得份额以及占有多少份额的关键因素，而影响竞争成本的核心是企业的战略成本，而非传统的经营成本。在现代成本管理中，战略成本管理占有十分重要的地位，它突破了传统成本管理把成本局限在微观层面上的研究领域，有利于正确地选择企业的经营战略，提高企业整体经济效益。
2.实施战略成本管理，有利于企业成本管理观念的更新。现代成本管理的目的“应该是以尽可能少的成本支出，获得尽可能多的使用价值，从而为赚取利润提供尽可能好的基础”，从而提高成本效益。企业在市场上取得竞争优势取决于“以同样的成本为顾客提供更优的使用价值”或“以较低成本提供相同的使用价值”。企业采用何种成本战略，取决于企业整个的经营战略和竞争战略，成本管理必须为企业整个经营管理服务。
3.战略成本管理的研究与实施，有利于改善和加强企业经营管理。企业管理作为一个完善的系统，战略成本管理是不可或缺部分。
4.实施战略成本管理，有利于企业从整体出发，能动地处理经营战略与经营战术之间的相互促进、相互制约的统一关系，促使企业统筹兼顾，以局部利益服务整体利益，当前利益服从长远利益，并努力改变企业自身状况，从而更好地实现企业经营和发展的战略目标，提升其竞争力。
参考文献：
[1]陈轲.关于战略成本管理内涵的理论分析[J].四川会计,2002(3).
[2]章玉平,李旭,郭永安.浅议战略成本管理——低成本战略[J].管理世界,2004(7):136.
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[5]邱魏魏.浅谈成本管理的新思维——战略成本管理及运用[J].中国乡镇企业会计,2004:15-16.
企业战略成本管理作为企业战略管理的重要环节在参与企业国际竞争中地位十分重要。企业战略成本管理在继承了传统成本管理的前提下，融合了企业管理的相关元素，整合出一条适合现代企业需要、适应企业在国际环境中生存与发展的新思路。本文正是根据我国企业现实情况展开讨论。
【关键词】 联系 管理理念 管理架构
企业战略成本管理作为企业战略管理的重要环节近年来随着我国企业大举进军国际市场其作用愈加重要。根据我国企业管理的现实情况和管理者管理素质的内在要求，在理清企业战略成本与企业传统成本联系与区别的情况下展开本题讨论，以便企业管理者在掌握企业战略成本管理的理论与方法前了解其内涵。
1 企业战略成本管理与传统成本的联系与区别
1.1 联系
1.1.1 战略成本管理中价值链管理思路的确立是建立传统成本管理数据链基础上的
（1）传统成本管理通过对本企业成本管理因素的考量，计算单位产品成本在产品中的比重，得出相关数据，找到降低传统成本管理的有效的途径，为建立起战略成本中价值链管理体系提供要素支持。
（2）战略成本管理依据传统成本管理提供的数据链，初步建立起符合企业经营管理特点的价值链体系，并将价值链体系向行业间拓展，根据市场对企业产品的信息反馈，对企业价值链体系进行调整。
1.1.2 企业战略成本的管理动因来自于企业传统成本管理的基础工作
（1）企业传统成本通过分批法、分步法和平行结转法等核算方式，对企业人工和直接原材料成本进行定量分析，找出降低企业成本构成制约因素，为企业战略成本管理提供基础材料。（2）企业战略成本管理依据传统成本管理提供的成本管理数据，结合本企业生产经营特点，制定出适合企业发展的战略成本管理规划。因此，传统成本成熟的管理手段，为战略成本管理理论与方法的确立完善提供了可能。
1.1.3 成本领先战略的前提来自于传统成本的产品定价基础
（1）传统成本通过约当产量法、因素分析法等核算方法合理地归集费用在在产品和完工产品之间的比例分配，为产成品定价提供依据。（2）成本领先战略根据产品成本的定价基础，在提高产品技术含量的同时，努力扩大企业产品市场占有率和价格竞争优势，使企业产品技术含量和价格水平在同行业间取得领先水平。
1.1.4 企业战略成本管理与传统成本管理的手段都是为了企业具有强劲的竞争力
（1）传统成本管理根据企业的实际情况，通过选择正确的产品核算方法来降低制造成本费用，使企业在直接成本管理方面具有一定竞争优势。（2）战略成本管理依据企业传统成本的直接成本费用的管理情况与同行业间相关产品成本费用情况进行类，应用外推曲线模型的方法找出本企业成本降低曲线的峰值与峰谷，并与行业间相关产品的曲线模型的峰值与峰谷位置重叠比较，找出影响成本相关因素。
1.2 区别
1.2.1 目标不同
（1）传统成本管理的目标是最大限度地避免企业各种经营活动的成本，来谋取成本的最小化和利润的最大化。它立足于短期的成本管理，而未从长远的持续地降低成本的策略上考虑，属于战术性的成本管理。（2）战略成本管理是从企业所处的竞争环境出发，使制定的战略成本能够在企业竞争中获得全局、长远的成本优势，是一种全方位、全过程的成本管理。
1.2.2 方法不同
（1）传统成本管理方法是在企业生产过程中，对物化劳动与活劳动依据会计语言和程序分门别类地进行直接费用与间接费用的分摊以确定产品的价值。（2）战略成本管理方法是在对企业竞争对手的信息进行深入分析的基础上，根据本企业在同行业之间所处的位置，建立起适合本企业发展战略的价值链体系，以期在同行业间取得竞争优势。
1.2.3 对象不同
（1）传统成本是以企业产品作为研究对象，主要考察产品在生产阶段各环节中价值变化的情况，并根据情况把单位成本控制在最低水平。（2）企业战略成本是以企业管理作为研究背景，应用传统成本提供的数据资料，通过价值链体系的确立，制定出适合企业竞争需要的战略成本管理体系。
1.2.4 成本管理的环境与信息来源不同
（1）传统成本管理主要围绕降低成本进行管理与控制，面临的环境主要是内部管理因素。（2）战略成本管理是以外部因素为主要特征，围绕外部因素对企业内部管理的影响展开的。
2 在我国，实施企业战略成本面临的问题
2.1 我国企业管理者对现代成本管理理念有待加强
在我国企业管理中，沿用传统成本管理体系的思维方式已成为惯性，随着我国企业大部制迈向国际市场参与国际竞争，现代成本管理理念的学习与强化成为必然。因此，企业管理者要不断更新现代成本管理理念，通过企业战略成本理念的学习，企业管理者可以在国际市场竞争中取得优势。
2.2 我国企业管理者缺乏价值链管理理念的认识
企业价值链体系作为行业价值链和竞争对手价值链形成的基础在企业管理实践中具有重要作用，企业管理工作应依循企业价值链体系的制定而展开。可是在我国现实企业管理中，真正了解、掌握并运用企业价值链形成体系开展工作的管理者寥寥无几。如果没有先进的管理理念作为引导，只凭借经验和感觉开展工作，要想在国际竞争中取得优势将变得十分困难。
2.3 目前我国缺少成功采用战略成本管理的示范性企业的带动
企业战略成本管理的实施建立在比较完整的框架范围内，在该框架内有：一、企业价值链的确立；二、成本动因分析；三、战略定位分析。三点内容环环相扣、层层递进，形成了完整的框架体系。通过对该体系内容的细化，对我国企业管理现状有很强的针对性。该框架可在少数企业示范，取得一定成功后可推广，这样以点带面，引领我国企业走上科学化、规范化发展之路。
2.4 我国企业在战略成本管理上缺少切实可行的战略目标
在已经试行的战略成本管理的企业中，由于没有建立起规范化的框架体系，其战略成本目标的制定也就变成了无源之水，更谈不上短期、中期和长期目标的匹配了。因此没有企业战略成本目标的科学确立，企业战略成本的实施就无从谈起了。
3 对策
3.1 重视和发挥价值链体系在企业战略成本管理中的核心作用
（1）既要分析本行业的价值链，清楚企业在本行业中的位置，也要分析竞争对手的价值链，以便采取相应的竞争策略，争取更大的优势。（2）企业的管理者还可以通过重构价值链，从而达到能够降低成本和强化企业竞争地位的目的。（3）企业的管理者把企业看成是多职能组织的价值链，并以多职能为中心进行管理，取长补短，实现产品价值、产品成本的最优组合。（4）企业的管理人员不仅应关注企业的内部管理，更应注重对企业的外部管理，企业应长期收集行业和竞争对手的相关信息，定期进行分析，帮助企业进行有效的战略成本管理。（5）树立价值链的观念 不但要让企业的管理人员认识到成本管理与本企业的产、供、销方面的相关性，而且要让企业的管理人员意识到本企业是处于一个价值链之中。
3.2 建立和完善现代成本管理战略作用
（1）树立现代成本管理观念，即企业全体员工参与的、对企业生产经营全过程进行的成本管理。（2）从管理环节上看。不仅要对产品生产过程的成本进行管理，也要对材料采购和产品销售过程的成本进行管理，还要在产品设计阶段进行成本预测与企划。（3）从参与管理的人员上看，企业应该通过经济责任制考核把生产成本与各管理部门和职工的经济利益有机地结合起来，不断加强员工的企业成本意识，要求全体员工消除一切无效劳动和浪费，使各级管理人员和车间员工充分认识到企业成本降低的潜力是无穷无尽的，在为企业创造收益的同时必须想方设法为企业降低成本。
3.3 有效利用和控制成本动因在企业战略成本管理中的重要作用
（1）由于各种战略成本动因之间的关系错综复杂，因此，企业应在发展战略分析的基础上，分析各战略成本动因之间的相互作用，避免相互间的抵触。（2）充分利用成本动因间相互加强的效果，找出处于主导地位的战略成本动因，进而对现实系统行为状态进行评价和改进，引导企业战略成本的态势下移，使企业的成本在既定战略下持续降低，获得持久竞争优势。（3）战略成本动因分析应切入到成本形成的内因、结构性选择与执行性技术运用中，其实质在于战略环境分析和战略定位下的战略成本管理功能的具体展开与效用强化。（4）对企业的战略环境进行了解，也就是对政治环境、经济环境、技术环境等做出分析，充分认识企业当前面临的机遇和挑战，面对的优势和劣势，可通过战略成本动因分析对环境做出正确的判断。
3.4 实施可行的战略目标能确保企业战略成本管理顺利进行
（1）制定详细的战略实施计划和监督控制方法，确保战略成本管理的有效实施在战略成本管理中。（2）企业应在注重短期利益的同时，更加关注企业的长期竞争优势，采用技术与经济结合等方式，保持企业的成本领先。（3）战略成本管理还全面考虑各种潜在的机会，分析各种机会成本，以增加企业的价值，提高企业的盈利。
参考文献：
[1]陈轲 著.企业并购战略成本管理研究.中国财政经济出版社，2008年10月.
[2]朱启江，李逢桂.《战略成本管理及其主要分析方法》，《时代财会》，2003（10）.
[3]孙立新.战略成本管理是企业成本管理发展的必然趋势.财会通讯（理财版），2006（5）.
[4]杨诚.战略成本管理研究现状评述.中国管理信息化，2010（3）.
[5]薛苗，文保同.战略成本管理的功能定位及其基本模式探讨.中南财经政法大学研究生学报，2007（1）.
一、战略成本管理的内涵
成本与利润是一个企业运营中最为直观可见的两个因素，简单而言，提高企业的利润最好的方法莫过于降低企业生产的成本，无论是人力投入成本还是生产资料投入的成本，由此而产生了传统成本管理理论。在过去计划经济时期以及商品经济的发展初期，传统的成本管理确实起到了很大的作用，帮助企业降低成本，增加盈利，提高企业效益。然而企业在越加激烈的行业竞争中，单纯的降低成本虽然能短时间内帮助企业增加盈利，但是也非常容易导致企业失去在整个行业中的竞争优势，最终使得企业失去了长远的发展前景。
而战略成本管理是将企业的成本管理置于战略管理的高度，将成本信息贯穿于战略管理整个循环过程之中，通過运用一系列的战略成本分析工具和成本管理方法对企业生产经营进行成本管理，并为企业整体战略的实施提供有效成本信息，以保持企业的竞争优势和战略地位。[1]战略成本管理正因站在企业的整个战略管理高度，能够以更加全面的角度结合企业的现况以及所在行业的发展前景进行分析规划，在缜密的分析规划之后，适当调整企业成本投入，进而创造企业在行业中的竞争优势。“成本优势”作为战略成本管理的核心，成本的最低话并不是战略成本管理的目标，在竞争优势与成本降低中进行抉择，保障企业现有的竞争优势，创造利润最大化才是战略成本管理的最终目的。
二、传统成本管理与战略成本管理的特征对比
企业的战略成本管理作为站在战略高度进行全面分析的管理方式，不仅结合企业自身的战略目标，更是考虑了行业的前景与其它企业的竞争力，进行综合而全面的考虑规划。而传统的成本管理仅就降低成本方面进行考虑。两者相比有许多显而易见的不同点。
1.持续性的不同。战略成本管理站在战略高度对企业进行成本行为以及结构分析，通过分析较长时间里，企业在竞争关系中的地位变化，通过合理的安排使企业持续的在竞争中保持优势，同时在不影响企业竞争力的前提下降低企业成本，这就体现了战略成本管理的长期性。但是传统成本管理更加注重企业的成本降低，但是并不考虑现在的情况以及今后的企业发展趋势，造成企业虽然实现了一定时间内的成本降低，但是也失去了企业在行业内的一部分竞争优势，这则体现了传统的成本管理的短期性。
2.考虑因素不同。战略成本管理的对象是面向整个行业，不仅仅对生产成本进行分析，而且还针对产品研发的全部环节包括后期的售后服务进行考虑，通过综合因素的各种考虑，最终确定企业的发展方式。然而传统成本管理，在抛开市场发展环境与前景的方式下进行考虑，使得企业发展战略与企业管理方向脱离，并不利于企业最终目标的实现。
3.对外部环境的反应不同。战略成本管理比较注重企业外部环境的影响，开放性更强。战略成本管理不仅对企业自身进行分析，同时对于整个行业的价值链以及竞争对手的价值链都加以分析，把企业成本管理的问题放置在市场的整体环境中进行全面的考虑，因而由此做出的企业管理对于外部环境的适应性更强。但是传统成本管理仅仅关注企业生产阶段的成本控制中，在行业相关的市场信息以及竞争者信息中投入的关注度不足，造成信息落后、失真，使得企业在行业竞争中落入被动地位。[2]
4.竞争性不同。正如上述几点所言，战略成本管理主要核心还是要保证企业在行业中的竞争优势，与单单看重成本的传统成本管理相比，竞争性更强。[3]
三、如何加强企业战略成本管理水平
通过对于两种成本管理方式的比较，大多数企业都选择放弃传统的成本管理方式。但是战略成本管理相较于传统的成本管理而言，科学性更高，应用起来更加复杂，而且对于管理人员的素质也有着更高的要求，那么如何加强企业的战略成本管理水平，成为了企业进行管理方式转型的难点。
1.管理人员树立成本管理意识
企业管理方式的转型首先要求企业管理人员的管理思想转变。战略成本管理具有较高的科学性，因而要求企业的管理人员要充分了解战略成本管理的内涵以及作用机制，更要认识到企业成本的降低潜力是无尽的。只有认识到这些内容，管理人员的管理观念才能进行改变与创新，同时能够逐步培养起符合现代化要求的成本管理意识。[4]
2.重视人力资本管理
在企业的管理之中，不仅仅是在成本管理的中期进行关注，更要在前期与后期投入更大的关注。现如今是知识经济的时代，尤其对于企业的人力资本管理应该成为重中之重，将人力资本控制延伸到生产的各个环节之中，通过对员工进行培训，提高员工的工作积极性，同时辅以更加精细化的管理，来降低非生产环节的成本，同时保障工作的高效进行。
3.提高对非生产环节的成本管理的重视
与传统的成本管理相较而言，企业管理者不应该仅仅将目光投放在生产环节的成本控制，而是应该对企业运行的各个环节加以全面分析，从而确定出管理重点。同时还要考虑到企业对于结构性成本动因的管理一旦形成将难以改变，因此对于这部分的成本管理工作，更应该把中心从事后转变为事前、事中，从而防患于未然。[5]
参考文献：
[1]彭丽丽.战略成本管理在我国企业集团发展中的运用[J].商业时代，2012，15：87-88.
[2]刘涛.企业管理模式演化机制研究[D].首都经济贸易大学，2014.[3]黄志建.论企业管理模式与企业管理现代化[J].武汉商业服务学院学报，2014，02：12-15.
[4]张继德，赵亚楠.企业战略成本管理在我国应用的现状、问题和对策[J].会计之友，2014，26：122-125.
[5]丁宁.基于企业生命周期理论的中小企业管理模式研究[D].青岛科技大学，2012.
我国战略成本管理现状较国外相比，还有一定的差距，这主要是因为我国战略管理实践起步较晚，国内的研究较为落后，战略研究成本管理平台不够完善造成的［1］。且迄今为止，专门针对战略成本管理的数据分析是少之又少，已经发表的研究报告更是凤毛麟角。但也有一些研究对企业战略成本研究具有指导意义，比如美菱集团就曾经实施科技驱动型成本战略管理，在企业改革方面获得了初步成效。事实证明，战略成本管理对企业走集约化经营道路，降低企业成本是极为有利的。进入21世纪，我国加大了对企业营销过程中战略成本管理的研究和分析，坚持以定性、定量和实证研究相结合，优化了企业成本管理工作体系，为企业的可持续发展提供了较好的理论框架。
二、营销管理中的战略成本管理
战略成本管理与我国现行的成本管理有很大不同，它最大的特征是在进行成本管理的同时充分考虑企业的竞争地位，也就是从更广阔的视野来对成本管理进行定位，以改善企业的竞争地位［2］。它的主要步骤包括以下四个方面:
(一)价值链分析
价值链分析是描述企业产品或价值的一系列活动，它的表现是从原材料供应商到消费者的整个活动的结合。在价值链理论中，企业的生产过程包括设计、生产、销售都是企业活动的集合体，正是这些互不相同又相互联系的活动为企业创造了极大的价值。价值链理论将这些企业活动分为基本活动和辅助活动两种，其中基本活动有五个一般种类，分别是生产制造、市场营销、售后、内部与外部后勤;而辅助活动表现在企业的基础设施、人力资源、技术开发和采购这四个环节。
(二)战略定位分析
企业战略定位是企业赖以生存的基础，为了保持长久的竞争力，企业要做好战略定位分析，可以通过以下三种基本战略方式来进行完成:成本领先战略、标歧立异战略和目标集聚战略。战略定位决定了企业的战略营销，同时影响着企业的预算与控制。这三种企业战略定位也是各不相同的，成本领先战略追求的是控制生产成本，通过一系列的生产控制使产品的价格低于其他厂商，在行业中获得成本领先，这种企业战略营销体系的本质是降低营销费用以求获得成本领先。而标歧立异战略更注重品牌、技术和服务等方面，通过人无我有的服务来获得更高的报酬，因此此种战略更加注重保持企业自身品牌和特色，允许在某一方面加大战略投入。目标集聚战略是通过对某个特定的消费群进行主攻，让产品的某一个细分在市场上处于领先，目标集聚战略需要企业为保持局部领先增加一定的营销活动预算。
(三)成本动因分析
成本动因与传统观念中将产品数量作为成本高低的因素不同，它主要是指导致成本发生的因素的集合。通过对企业成本动因分析，我们可以发现营销企业的营销费用因素不仅是人员营销活动的开展，同时还有企业产品结构、人力资源的支出、管理体系的完善程度，外部市场环境等一系列的因素。(四)作业成本分析作业成本分析的本质是通过市场营销来实现的，而市场营销则是围绕市场目标开展的一系列设计活动，它反映的是一组可控制的战术营销手段。作业成本分析是从战略层面上进行分析，其方法也有很多中，在这里我们具体介绍两种分析方法:
1.从作业动因角度进行作业分类。这种分析方法可以将作业分类为四种:分别是:单位级、批量级、产品级和维持级。这四种作业不同于制造过程的特点，但是也可以将营销过程中的作业划分到这四类中，而且我们都可以用作业成本法的模式进行解析和讨论，对优化成本管理有着重要意义。
2.从作业功能角度进行作业分类。作业功能角度的作业分类主要是从顾客的角度出发开展的影响活动，它也可以分为三类:
(1)定法货类作业，主要是指接受顾客订单，统计好货物的数量，做好包装、签发票据等发货前的准备;
(2)保持与顾客良好关系作业，这类成本的动因有增加与顾客的沟通和售服时间，对客户的各种资讯意见等作出良好的处理;
(3)占领市场类作业，它是企业为保证市场份额进行的促销作业，主要内容有广告、举办展览会、新产品上市等。
三、营销过程中的战略定位及对成本管理的要求
(一)价值创造的过程是强化营销管理的过程
企业价值创造的过程其实是企业完善的过程，它在企业活动环节中具有导向作用。企业价值是企业的核心，创造价值的思想必须体现在企业的整个经营和管理活动中来。企业再通过分析营销活动对价值创造的贡献程度来优化和改进营销策略，通过不断的评价与改进，最终让保证企业价值升高，从而提升市场份额。其实价值创造过程同时也是强化营销管理的过程，二者相辅相成，共同起到了连接企业内、外部价值链的作用，促进企业形成良好的营销策略。价值链的升值从本质上来说就是企业营销的优化，而企业营销过程作为价值链的环节，二者也是紧密相连的，并存在一定的因果关系。在营销过程中如果发生了费用的产生，这不仅反应的是企业营销成本作业的信息，也反应了价值链的其他环节信息。比如说可能与售服的费用太高、产品质量不合格导致需要返修、退货等有关，又或是要改进设计和管理的质量等，这些费用的发生对优化企业战略经营有着指导作用，这些问题的改进意义远远大于降低企业的成本质量，这对提高客户心中的产品形象是极为有利的，从而增加企业的竞争优势。所以说，在有关营销过程中费用的分析和处理有利于提高营销活动的管理，甚至对调整企业战略部署也有着深远影响。
(二)通过战略定位获取企业文化竞争优势
企业战略定位是根据企业所处的外部环境和自身条件决定的，企业可以通过SWOT分析法通过各项业务对企业内部能力进行分析，提出相应的战略方案，然后进行市场定位，最终达到成本控制的要求。战略定位必须立足于市场，先确定企业应该开发何种产品，然后在通过竞争战略来保证企业的立足性，最后打败竞争对手，获得行业平均水平之上的利润［3］。当企业采取了战略成本定位之后，企业的整个工作重心也会随之转移过来，接下来的营销过程中，企业就是根据战略及成本定位来完善具体的方法和技术，同时展开技术创新的运用，这也是战略营销成本管理对传统成本管理重大超越。通过战略定位，企业对市场竞争力有了进一步的明确，对企业的竞争成本管理战略也做出了如下的规划，分别是成本领先战略管理和差异化战略管理。成本领先战略管理旨在通过加强对生产、销售等产品内部成本的控制，将产品降到最低从而成为行业领先者。差异化战略是通过对产品性能进行优化，生产出区别竞争对手的独特产品，这对提高企业文化竞争优势具有极其重要的意义。
四、借鉴战略成本管理思想，改进企业营销成本管理体系
(一)营销成本管理目标
企业成本管理的目标即企业成本，它与企业管理密不可分，同时也在一定程度上服从于企业的战略管理需求，随着企业战略的变化而变化。因此在企业成本管理上，企业必须紧扣营销战略和需求，共同实现企业价值最大化的最终目标。营销成本管理的直接目标是为战略管理提供各种可靠的信息，这些信息不仅要具备质量特征，同时还更加强调相关性、可靠性、及时性原则。通过目标管理合理配置企业的经济资源，调控企业的经营活动和评价销售业绩的方式。
(二)营销成本管理观念
从某种意义上来说，大部分的企业并没有形成完整的营销成本概念，他们大多是将营销成本控制作为成本控制中的一个组成，并没有将其定位到独立操作的层次，这点就导致了成本管理概念存在一定的狭隘性和短期缺陷。事实上，营销成本管理与分析不仅应该独立出来，更应该借鉴战略成本的管理思想，这样才能为企业带来长期的竞争优势。其管理思想可以从以下三个特征进行分析:
1．外向性。管理思想的外向性主要表现在管理者要从外部环境着手，加大对顾客需求度的研究，发掘更多潜在顾客。具体是指向对产品的设计、营销环节扩散，加强与客户的联系，并将之纳入成本管理中来，只有管理思想具有外向性，才能够将整个市场纳入掌控。
2．广泛性。广泛性不仅表现在经营渠道，更表现在企业所属环境，包括财务、非财务信息，企业要对外部环境、竞争对手、客户等进行综合分析，并将客户的需求反映到企业内部中，因此获得第一手资料，将其转化为企业的成本优势从而带来强大的竞争优势，从而体现出管理思想的广泛性。
3．长期性。营销成本管理的长期性是通过控制企业成本从而有利于企业的长期发展，同时在战略目标上也有着长远的规划和发展。当然这并不是一成不变的，也要随着市场环境的变化而进行战略改进。
(三)营销成本管理方法
传统营销成本管理是将销售成本作为计算成本的主要依据，而忽略成本预算，只是简单的将当期间接费用计入损益，然后按销售量进行分摊，并没有对成本预算加以重视，从而为了获得长期竞争优势。但是在营销成本管理中，成本预算是必不可少的，必须要通过成本运算完成对市场的分析。为此，企业营销中的成本管理可以从战略层面和经营层面进行探讨。
1．战略成本规划层面。战略成本规划能够从根本上改善企业的模式，帮助企业在实施战略初期做好成本控制，使企业获得较好的市场竞争力。其来源是通过研究价值链分析而得出的，对制定产品目标和周期有着重要意义。
2．经营改进层面。经营层面的改革是指从企业的经营活动出发，将成本规划积极落实，改善经营思路，加强对竞争对手的成本分析，知己知彼才能百战不殆。当然在分析竞争对手成本的同时也要改进自身，优化企业自身的战略目标和成本管理。鉴于上述研究，我们可以了解到传统营销成本管理受到了实践的质疑，不管是目标还是方法都与市场现状脱离，因此必须要进行新的战略管理研究。首先要将营销成本与战略管理结合，运用成本管理的方法体系改善营销面临的困境。其次要进行营销过程中的战略定位，从顾客的需求点出发进行设计和管理，最后从战略层面和经营层面实现管理目标。
五、结语
【关键词】战略质量成本管理；战略定位；成本动因；价值链分析
一、战略质量成本管理概述
战略质量成本管理是在质量成本管理和战略成本管理的基础上衍生形成的，主要是以“战略定位”和“价值链”分析为核心的管理方式。战略质量成本管理的基本原理，是通过对各种质量作业活动的动态反映，在战略质量定位分析和战略质量价值链分析的基础上，优化质量作业，对质量作业及其成本进行动态控制和战略业绩评价，以提高质量作业管理水平。战略质量成本管理体现了战略成本管理的全局观、过程观和长期性的新思维，把质量成本管理深人到战略成本管理的每一个层次和环节，通过动态的全面质量成本管理，使传统的质量成本管理提高到一个新的水平。
战略质量成本管理的宗旨是以最小的质量成本获得最优的产品质量。战略质量成本管理所形成的质量管理系统连接了企业的整个价值链，包括顾客、供应商及研究发展阶段、生产阶段，确立了战略成本管理的战略定位、成本动因和价值链分析方法。信息技术的进步为战略质量成本管理的形成提供了技术条件。战略质量成本管理所需要的信息是多维的。从时间上看，它跨越过去、现在和未来；从成本管理信息的主体上看，它涉及会计主体及其竞争对手的内外战略质量信息；从成本管理信息的形式上看，它提供的既有财务信息，也有非财务信息。显然仅依靠传统的信息处理手段是无法完成上述任务的，信息技术的发展使战略质量成本管理有可能以较低的成本，及时提供战略质量成本管理所需的上述信息。
二、战略质量成本管理的主要特点
1.外向性与全面性。战略质量成本管理重视企业外部环境的影响，注重行业的价值链和竞争对手的价值链分析，重视协调与供应方和购买方的关系，把质量成本管理的问题放在整个市场的环境中予以全面考察，不是把眼光仅仪放在生产阶段的质量成本控制，而是把质量成本控制放在设计开发、生产、销售的整个价值链来考虑，分析各种机会质量成本，增强企业价值，提高企业盈利。
2.以“战略定位”分析为核心。把质量成本管理放在战略管理的高度，从根源上实施质量成本管理，改变了传统质量成本管理以“产品”为对象的管理方式，根据战略定位不同，采取不同的质量成本管理策略，为优化质量成本管理提供了途径和方向。
战略定位分析是指企业在质量成本管理中，打算采取什么样的竞争战略去实现竞争优势的一种管理方法。美国战略管理学者迈克尔・波特提出了三种基本竞争战略：成本领先战略、差异化战略和目标集聚战略。成本领先战略的核心是企业通过一切可能的方式和手段，降低企业成本，成为市场竞争参与者中成本最低者，即成本领先者。在质量成本管理中，推行成本领先战略，应在保持产品质量的前提下，通过有效的成本控制，实现成本削减。企业可制定目标质量成本，将目标质量成本指标落实到责任单位，建立质量成本控制体系，确保目标质量成本的实现。
差异化战略的基本原理是，企业力求在为客户所重视的产品性能的某一方面独树一帜，突出产品为客户所看重的某一方面的特定功能，以此吸引消费者，增强企业产品的竞争力。在质量成本管理中，推行差异化战略，重在创新，标新立异。
通过战略定位分析，企业能够同时取得成本领先和差异领先的竞争优势，回报将是巨大的。但由于各种条件的限制，要想全面、持久地同时取得成本领先和差异领先的地位是有一定难度的。此时，通过战略定位分析，可以选择目标集聚战略。所谓目标集聚战略是指主攻某个特定的顾客群、某种产品系列的一个细分段或某个细分市场，以取得在某个目标市场上的竞争优势。这种战略的前提是：企业能够集中有限的资源，以更高的效率、更好的效果为某些特定的战略对象服务，从而超过更大范围的竞争对手。如果企业能够在某个目标市场上获得成本领先或差异领先的地位，目标市场的产业结构会很有吸引力，那么实施目标集聚战略的企业将会获得超过其产业平均水平的收益。可见，战略定位分析贯穿战略质量成本管理全过程，并成为这一管理过程的核心管理技术。
3.以“成本动因”分析为导向。引导企业从质量成本发生的根源上寻求减少或消除无效的质量作业，控制企业资源耗费，使企业质量成本管理更加有效，充分发挥战略质量成本管理的功效。从战略的角度上看，影响企业成本的态势主要来自企业的经济结构和企业执行的作业程序，由此形成结构性成本动因和执行性成本动因。结构性成本动因主要指构成企业基础经济结构的企业规模、业务范围、技术和厂址等因素。执行性成本动因主要指与企业执行作业有关的因素。如：战略质量成本管理能力利用、攻关水平、产品外观和厂内布局等。这两类成本动因分析对企业战略决策具有重要的导向意义，其中，结构性成本动因影响企业战略目标的选择，而执行性成本动因则有助于强化企业管理。前者是优化企业基础资源的战略配置能力，后者是加强企业内部管理、完善战略保证体系的能力。把握成本动因分析的导向性特点，在实施战略质量成本管理中充分发挥其导向分析的作用，是确保成本管理方向正确无误的重要方法。
4.以价值链分析和全面质量管理为重点，通过价值链分析，力求各个质量作业中心和环节实现‘零缺陷”，最大限度的消除不增值的质量作业，提高战略质量成本管理水平。
价值链视角将企业视为最终满足顾客需要而设计的一系列作业的集合体。在质量成本管理中，价值链分析主要可从内部价值链和外部价值链分析两方面入手：一是内部价值链分析。按照作业成本管理的观点，产品是由一系列作业集合而成的，各项作业形成作业链。作业链的形成同时也是价值链的形成过程。因此，内部价值链分析的目的，在于区分价值链中的增值作业和非增值作业。质量成本中，内部和外部缺陷作业及其相关成本都属于非增值作业，应予以彻底消除；而预防作业则可视为增值作业而予以保留。信息收集作业也是增值作业。对于增值作业，企业应提高其效率，同时非增值作业应减至最少。二是外部价值链分析。外部价值链是指，从原材料到最终用户对产成品进行处置等一系列相互联系的创造价值的作业集合。战略管理强调的是知己知彼，以了解竞争对手的情况获得竞争优势。既要知道上游供应商的情况，又要清楚下游客户与经销商的情况，并协调好与他们的关系，同时，更需要对竞争对手的基本状况进行分析与研究，分析利用上下游价值链关系的可能性。通过对上游供应商的分析，与上游供应商协调，达成长期的合作关系，可保证企业检验成本中材料检验费用的大幅度下降，把握质量成本优势。
参考文献：
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关键词战略成本；平衡计分卡；公立医院战略
成本管理（strategiccostmanagement，SCM）的理念是将成本管理与战略管理有机融合，对竞争环境变化所做出的持续适应性成本管理变革。平衡计分卡(balancedscorecard，BSC)作为一项广泛应用的管理分析工具，从财务、顾客、内部流程、学习与创新四个维度体现组织目标的战略实施和战略修正过程，兼顾战略与战术、长期和短期、内部与外部、结果与动因、财务和非财务等各种要素，实现各方利益的协调、统一[1]。
1战略成本管理与传统成本管理的比较
传统成本管理着眼于短期，强调财务绝对成本的低水平，缺乏对非财务要素的管理融合，对长期规划、外部环境和风险因素考虑不足[2]。基于传统成本管理的短板，战略成本管理围绕组织的愿景目标，从时间、空间和业务流程方面重新审视成本管理，分析内外部环境的相关要素并采取相应措施。战略成本管理的核心是创造成本优势，提高核心竞争力，这是与传统成本管理单纯强调降低成本的显著区别。战略成本管理与传统成本管理方法的比较见表1。
2基于平衡计分卡的公立医院战略成本管理思路
公立医院要充分体现公益性，更好为群众提供优质医疗服务，必须站在长期和全局的战略高度，把发展摆在战略的首要位置，成本管理也要结合发展战略围绕医院的可持续发展开展。平衡积分卡的核心是“平衡”，即是在实现组织目标的过程中注重各个方面相关要素的均衡发展、统筹兼顾、协调推进，实现组织的健康可持续发展[3]。基于平衡计分卡的公立医院战略成本管理，就是战略成本管理的分析、制定、实施、评估和总结中要兼顾各方面的相关要素，将成本信息贯穿于战略管理整个循环过程之中，通过对成本动因、成本结构、成本行为、成本结果的全面分析、控制与改善，寻求长久的竞争优势，使医院有效地适应内外部环境的变化，注重创造竞争优势，保持并持续提高核心竞争力，实现公立医院的健康可持续发展。基于平衡积分卡的公立医院成本管理，将不同时期各项指标纵向对比，可以分析自身发展过程中哪些方面改进了、哪些部分退步了，及时分析原因，调整措施；将不同指标与行业、主要竞争对手进行比较横向对比，可以发现自身与平均值、最优值的差距，进而进行有针对性的分析，寻找差距，通过学习和借鉴，采取相应的措施和策略，不断修正战略，在发展中寻求平衡，根据政治、经济、社会环境变迁以及内部环境变化及时调整方向。
3基于平衡计分卡的公立医院战略成本管理体系
3.1财务维度财务指标集中反映组织经济运营情况。战略成本管理下的财务指标，既要反映和引导发展，也要控制经营风险，体现的是发展视角和风险控制下的成本管理，因此，不能就成本谈成本，一定要将反映医院运营效率的财务指标体现出来。具体包括：（1）风险管理指标：资产负债率、流动比率，资产负债率越低，流动比率越高，医院的财务风险越小，负债所带来的财务成本也越低，但也可能说明没有很好地利用负债资金来发展促进自身的发展，因此从战略成本管理角度来看应该是维持在一个稳健的区间合适，根据经验资产负债率30%左右，流动比率在2~3之间比较合适；（2）资产运营指标：总资产周转率、存货周转率、应收账款周转天数，总资产周转率、存货周转率是高优指标，其值越高说明资产配置使用效率越高，物质资料能迅速转化成生产力产生效益，即产出/投入比值高；应收账款周转天数是低优指标，其值越低说明应收账款的回收周期越短，坏账、呆账越少，既有利于缓解和优化现金流，同时可以将收回的款项用于医院经营投资活动产生收益，减少资金沉淀成本，降低坏账、呆账产生的风险；（3）发展能力指标：总资产增长率、净资产增长率、固定资产净值率，分别从资产总量、净资产增值、固定资产新旧程度三个方面反映医院的发展能力；（4）成本管理指标：预算执行率、成本收入比、百元收入药品卫生材料消耗、次均成本，预算管理是控制成本的重要手段，从有无预算、支出范围、数量金额、审批权限等方面规范和控制成本，将预算管理与成本管理有机结合起来在医院管理中实践中非常必要，预算执行率体现这种导向；成本收入比应该小于接近1合适；百元收入药品卫生材料消耗越低，体现医务人员价值的比重越高，医疗收入质量也越高；次均成本包括门急诊人次成本、每住院床日成本和每出院病人成本，反映的是单位业务量耗费的医疗资源。在医保总额预付制下实施DRGs支付是目前和未来的主流付费方式，保证医疗质量的前提下控制、降低药品、耗材成本成为必经之路。可以与供应商建立良好合作关系，及时沟通产品信息，保证和提高产品质量的前提下，减少中间流通成本；同时通过医院联盟、医管局实现集中采购，争取以量换价。在财务指标中我们没有把收入的增长单独体现，并不代表收入的增长不重要，而是因为收入的增长一定要与资产投入、成本消耗结合在一起，强调的是资源配置使用效率、收入质量、成本结构的优化，可以看到在资产运营指标和成本管理指标中都蕴含这种理念。3.2患者维度公立医院的宗旨是以患者为中心，为广大人民群众提供优质医疗服务，可见患者维度为医院战略发展的重要性。主要包括以下几个方面：（1）患者满意度：这一般是由第三方机构独立进行调查，通过量表形式反映患者对就医过程的环境、态度、流程整体感受；（2）患者疾病负担：包括每门急诊人次均费用增长率、每住院床日次均费用增长率和每出院病人次均费用增长率，反映患者不同时期就诊费用负担的变化，考虑到医疗技术的进步，社会经济的发展和物价水平的提高，提倡控制次均费用的过快增长，而不能简单地控制次均费用，根据卫计委相关绩效考核细则，门诊次均费用的增长控制在5%以内，住院次均费用控制在8%以内为宜。次均费用跟疾病结构和复杂疑难程度有关，可以借鉴DRGs评价中的疾病组合系数CMI；（3）公益性指标：每年科普、义诊、支边、帮扶的次数和受益群体数量，不同级别公立医院在履行公益性精神方面应该是有层次的，大型公立医院公益性应该体现在一二级医院难于做到的，如对社会的科普宣传、对基层医院的支持等。改善患者就医体验、控制次均费用过快增长和开展公益性任务，在短期内要增加成本、减少收入，长期看却可以树立医院品牌和良好形象，吸引更多患者选择就医，更好体现公益性，优化收入结构，促进医院健康可持续发展。3.3内部流程维度医疗业务活动过程在保证、提高医疗质量的同时，应该提高效率，减少无效和低效的作业成本。内部流程方面包括：（1）安全性：医疗事故率、诊断符合率，医疗事故率越低、诊断符合率越高，代表医疗质量越高，因医疗事故、差错带来的成本也越小。（2）效率性：平均住院日、每职工门急诊人次和每职工实际占用床日数，病床周转率反映平均住院日为低优指标涵盖了出院人次、病床平均开放天数和病床使用率三个指标，综合反映医疗流程效率；每职工门急诊人次和每职工实际占用床日数反映医院职工业务量效率指标，这里用每职工而不用每医生就是为了避免不同医院行政后勤人员占比差异而带来的误导。（3）职工积极性：用内部职工满意度衡量，员工是医院各项活动的执行者，他们的工作积极性无疑对医疗的质量和效率产生影响，因此必须将职工满意度纳入到流程管理中来，了解和听取普通职工的意见和想法，切实维护员工合法权益，增强对组织的归属感和荣誉感，提高他们工作积极性，从而发动员工的主观能动性来改善业务流程，优化医疗收支结构。医院内部流程的安全性、效率性和职工的积极性无论对“开源”，还是“节流”都有重要影响，是公立医院战略成本管理的重要方面。3.4学习与创新维度学习与创新是组织持续发展的原动力。医学是知识密集型领域，知识更新、技术创新层出不穷，医务工作者必须持续学习，积极开展科学前沿研究，同时承担各类教育教学任务。公立医院学习与创新包括几个方面：（1）培训次数：年人均培训（继续教育）次数，包括内部培训和外出培训，反映医院职工接受培训的强度。（2）教学能力：年开展继续教育项目、年毕业研究生数、教育培训基地数量（国家、省部级），反映医院在教学示范方面的影响。（3）学科建设：国家医学临床医学中心数、重点学科数（国家、省部级），反映医院学科建设方面的成绩。（4）科研能力：科研奖项（国家、省部级）、科研项目（国家、省部级）、SCI论文数、SCI论文平均影响因子，反映医院科研能力和水平。（5）创新能力：申请发明专利数、创新奖项（国家、省部级），反映医院创新能力。学习和创新的投入，对内将优化员工的知识结构，提高医疗技术水平，提升医院的核心竞争力；对外为推动科学研究进步、促进医学行业发展、培育医学人才贡献力量。学习和创新产生效应可能需要较长的时间，直接用成本效益或成本效应很难比较，从战略成本管理的角度来看，应该保持学习创新的投入保持稳步（如不低于收入的增幅）、持续增长，定期做好科研教学的绩效考核。同时严格人才选用、引进、选拔、考核机制，营造积极、向学、向研的学习创新氛围。
4运用平衡积分卡实施战略成本管理应该注意的问题
在实践中，不同科室由于历史发展、业务内容、人员构成等方面的原因，收支情况、成本构成的也不同。各科室应该结合自身的实际情况，围绕医院的整体发展制订科室战略成本规划，把成本管理融入到科室的长远发展中，提高科室核心竞争力。可以根据各单位的实际情况加减指标，并根据环境、发展阶段、侧重点给指标赋值，指导战略成本管理的规划、分析、实施、考核和反馈工作。很多指标由于医院和科室业务性质的原因，指标值差异比较大，只有级别、业务相似的医院指标才有可比性，比如骨科、心血管科的高值耗材比较多，其卫生材料比重比较大，内科往往药占比较高。医院层级不同，指标要求也不同，如二级医院的科研能力和创新能力，就不宜用获得国家和省部级奖项数量来衡量，可以调整为省、市级奖项。有些指标可以进行拓展，如患者满意度方面可以拓展为患者满意度、投诉频数和表扬频数。有些指标与疾病的疑难程度相关没有纳入，如疾病好转率，因为级别越高的医院其接受患者的疾病复杂程度越高，好转率、痊愈率可能不高。指标赋值方法可以采用将实际发生值与最优值（行业、政策）的比值乘于100，同时低优指标可以通过转化为高优指标进行比较。各指标权重根据医院发展目标和管理重点，可以通过专家咨询和统计学方法科学设置。5结语从医院发展战略角度出发，成本管理不能仅仅停留在日常耗费的成本控制上，而应该加强对人力资本、时间价值、知识创新、医患关系、业务流程、声誉品牌、文化建设、社会贡献等一系列要素的管理，既要在发展中降低成本、保持竞争优势，也要充分体现公益性。公立医院战略成本管理，需要根据实际情况从组织、制度、流程上加强建设，树立成本管理与当前相关、与未来相关、与人人相关的意识，持续关注内外部环境的变化，兼顾相关要素，将平衡积分卡指标值纵向、横向分析比较，不断学习、总结、创新，从而创造成本竞争优势、保持并持续提高核心竞争力，实现医疗卫生事业健康可持续发展。
参考文献
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[2]王简.传统成本管理面临的挑战—现代企业的战略成本管理[J].北京工商大学学报(社会科学版)，2002，17（2）：37-40.
现代商业环境的巨大变化促使企业对自身的盈利模式、如何为客户创造价值、建立持续竞争优势等核心问题予以思考。为了适应现代商业环境变化的需要，企业战略管理、尤其是战略成本管理必须变革创新。就战略成本管理的内涵作了诠释，对其制定和实施的过程进行了分析，并结合长江委机关服务中心所属企业的资产整合、重组进行解析。
关键词：
核心竞争力；战略成本领先；差异化；价值链分析
中图分类号：
F23
文献标识码：A
文章编号：1672―3198（2015）21011801
1战略成本管理实施的必然性
随着时代的变革，顾客的需求结构发生变化，顾客对产品或服务的功能与质量的期望日益增加，需求发生了多样化的转变，结果是产品或服务生命周期变短，企业不得不尽可能快地增加其新的特征或开发新的产品或服务；生产技术水平不断改善，提高了生产能力，改善了产品质量；信息技术、互联网和电子商务的应用使企业管理者更容易得到公司内外部经济环境的信息；社会的政治、文化环境变得更加复杂；企业之间的竞争变得更加激烈。日益变革中的商业环境迫使企业为实现其长期的生存和发展，在分析企业内外部环境的基础上做出的具有全局性、长远性的谋划，这就是企业战略管理。企业的管理者必须进行竞争性地思考，而做到这一点便需要战略。有效的战略管理对企业的成功至关重要。
战略管理的核心是要寻求企业持之以恒的竞争优势。竞争优势是一切战略的核心，它归根结底来源于企业能够为顾客创造的价值。因此，企业应关注于满足顾客需求，企业的所有资源都以此为导向。而顾客需要的是超额价值，即顾客付出相对较低的价格而获得同等的受益，或者其获得的非同一般的受益足以抵消付出的高价。为满足顾客对超额价值的需要，企业有两种重要的竞争战略可以选择：成本领先和差异化战略。如何选择和实现上述两种战略成了企业管理亟待解决的问题。正是由于战略问题对于企业管理日趋重要，成本管理超越了传统的成本核算和产品成本管理的范畴，转变为以顾客为导向、从战略角度谋求企业竞争优势的现代企业战略成本管理。
2战略成本管理的内涵及分析
2.1战略成本管理的内涵
战略成本管理，是指基于战略视角，通过生成、应用具有战略相关性的成本管理信息，以服务于企业建立竞争优势而形成的一系列成本控制方法、体系。与传统成本管理比较，战略成本管理：拓宽了成本管理的“空间”，即成本管理对象从关注企业内部活动而拓展到企业外部；延伸了成本管理的“时间”，即从基于日常经营控制而转向基于长期的战略管理层面。通过战略分析――价值链分析，可以使企业获得比较成本优势。
2.2制定和实施战略成本管理的分析
第一步，识别企业内在的优势与劣势、外部的机会与威胁，以找到成功的关键因素，从而制定出企业的战略目标。
企业的内部环境包括企业资源、能力及核心竞争力。企业具备多种资源，但是并不是所有的资源都能形成企业的核心竞争力。如同每个自然人都有各自的禀赋一样，一个企业也应有属于自己的特有的资源和能力，并且这种资源和能力对客户是有价值的，与竞争对手相比是具有优势的，这就是企业的核心竞争能力，企业的优势所在。通过战略分析，可以识别一个企业的优势和劣势。
同时企业应了解其所处的外部环境。企业的外部环境包括企业所处的宏观经济环境、行业环境以及经营环境。机会与威胁分别指的是企业所处的以上环境中的有利环境和不利环境。例如：行业环境受行业竞争程度和市场议价能力两类因素的影响。行业竞争程度受三个因素的影响：现有企业间的竞争、新加入企业的竞争威胁、替代产品或服务的威胁。通常，对于现有企业竞争程度越高，盈利水平越低；对于新加入的企业，市场壁垒越低，竞争越激烈，盈利水平越低；针对存在的替代产品或服务，替代产品或服务越多，竞争程度加剧。企业的盈利水平不仅受行业竞争程度的影响，而且取决于企业自身的市场议价能力。企业自身的市场议价能力又受供应商和客户议价能力的影响。当企业的供应商数量越少，可供选择的产品或服务也越少，供应商方面的议价能力就越强。当替代产品或服务越多时，客户对价格的敏感越强，客户的议价能力越强。反之，亦然。
总之，企业在制定战略时需要做的是趋利弊害。
第二步，利用对企业价值链的分析，来更好地理解企业的竞争优势，识别何处可以增加顾客价值或降低成本。价值链是指企业价值创造过程中一系列不相同但相互联系的价值活动的总和。企业是一条由各项作业链接而成的作业链。企业作为作业链，其每完成一项作业都要消耗一定的资源，而作业产出又形成一定价值，并转移到下一个作业之中，依次转移，直至形成产成品并最终提供给外部顾客。从价值形成过程看，价值链就是从价值角度所反映的作业链。
首先，识别企业价值链中的主要活动。产业特点决定着企业价值链的形式，换言之，价值链的形式随行业类型的不同而不同，因此企业应识别出在其基本活动和辅助活动过程中企业必须从事的增值作业。例如，服务业中关注的重点是其服务的运作、广告及促
销，而不是原材料的采购和产品的生产。然后，找出每
一项价值活动的成本动因。分析每项价值活动的成本动因，可以帮助企业识别具有成本优势的活动。例如，美国苹果公司在iphone手机中的价值链构建中，认为自己成本优势在于对手机的设计、营销和服务活动中，而将芯片的生产交予韩国三星公司、主板的制造交予中国台湾华硕公司、手机的组装交予富士康公司。以此实现差异化、降低总成本、提高竞争力。最后，通过降低成本或增加价值建立可持续竞争优势。在这一步中，企业通过研究以上识别的价值活动和成动因来决定自己现实的及潜在竞争优势。为此，企业必须考虑以下因素：（1）识别竞争优势（成本领先或差异化）。通过价值链分析可以识别企业竞争优势以及在整个行业价值链中的位置，企业从而确定是采取成本领先还是差异化竞争战略。（2）识别增加顾客价值的机会。对于价值作业的分析有助于企业识别能为顾客显著增加价值的作业。例如，现在的大型超市一般都建在靠近交通便利的地方，并且按时向顾客提供购物车，以降低顾客购物的交通成本。（3）识别降低成本的机会。对价值作业和成本动因的研究有助于企业找出价值链中自己不具备竞争力的部分。例如，一家生产汽车的企业发现自制汽车轮胎成本相对较高，但如果从专业汽车轮胎制造商那里购买可以降低成本，加快速度，提高竞争力。（4）在价值链上寻找各作业间的关联。内部自制还是外购的决策，有时取决于价值链上不同作业之间的相互影响。例如，一家牛肉加工厂如果建在饲养厂附近，可以节约运输成本，降低运输途中牛的体重损耗。综上所述，通过发现增加顾客价值以及降低产品、服务成本的机会，价值链分析有助于企业获得竞争优势，最终实现预定的企业战略目标。
3战略成本管理在实践中的运用
研究和推行战略成本管理的现实意义是不言而喻的。战略成本管理作为企业战略管理管理的一个重要组成部分，在企业的具体管理活动中，如何正确引进和运用战略成本管理是值得我们深思的问题。按照战略成本管理理论，我们从企业间价值链中的纵向价值链来简要分析一下长江委机关服务中心所属企业资产重组后所产生的价值链给企业带来的成本竞争优势。
长江水利委员会机关服务中心拟通过对中心所属企业进行资产整合、重组，以湖北长峡房地产开发公司为主体组建集团母公司。以市场为导向，以资产为纽带，以产业链为支撑，通过对中心服务领域的企业和实体整合重组，组建房地产交易服务分公司、长江诚兴物业服务子公司，构建后勤集团基本框架。重组后，对湖北长峡房地产开发公司而言，可以大大降低房地产产交易费用和后期管理费用。而对于房地产交易服务分公司、长江诚兴物业服务子公司而言也有一个稳定的服务市场，从而使其营业费用大为降低。不难发现，这一系列重组的内部价值链可以降低整个企业集团的成本，从而提高其竞争优势。
从以上分析可以看出，战略成本管理的研究与应用可以使企业管理能动地适应企业内外部环境的变化，利用价值链分析可以帮助企业统筹兼顾，建立起可持续竞争优势，从而更好地实现企业经营和发展的战略目标。
1.1战略成本管理。战略成本管理是企业管理人员将成本管理置于企业战略的大背景中，通过一系列方法获取企业自身和竞争对手成本资料并从战略的高度对成本资料进行分析，为决策者进行决策提供准确资料的成本管理活动。它的理念更加先进、具有更强的实用性、对企业内部生产成本的核算更加科学。1.2战略成本管理的实现工具。1.2.1成本动因分析。成本动因是企业成本的驱动因素，具体可分为结构性成本动因和执行性成本动因。结构性成本动因决定企业的基础经济结构。该类成本动因一经形成便很难发生变动，构成企业的生产经营的约束成本。企业经营者通过对结构性成本的合理运用可以降低企业成本，提升企业的经营效益。执行性成本动因与企业作业的执行有关，它主要包括全面质量管理、生产能力利用程度和产品结构等因素。在保证企业基本经济结构相对稳定的前提下，对执行性成本动因进行分析，有利于优化各要素间的组合，使企业通过低成本获取高收益从而确立企业的成本优势。1.2.2价值链分析。价值链分析是通过对企业价值链上内部和外部的相关活动进行分析以实现成本最低化的一种战略分析工具。企业通过价值链分析找到其中的增值环节与非增值环节，完善增值环节，消除非增值环节，为顾客创造更多价值并提高企业绩效。通过价值链分析，将自身成本状况与竞争对手相比较并根据企业所处的战略阶段，选择恰当策略以扬长避短，取得成本优势也是价值链分析在战略成本管理中的一个重要应用。1.2.3战略定位。战略定位主要包括：成本领先战略、差异化战略和目标集聚战略。成本领先战略是在保证产品质量的前提下，努力降低产品成本，在与竞争对手提供同等质量产品的情况下，通过低成本降低产品的销售价格，为自己获取竞争优势。差异化战略主要是企业通过技术创新，设计出有别于竞争对手的产品。目标集聚战略使企业将精力集中于某一细分市场，以期在这一市场中取得竞争优势。
2.战略成本管理与传统成本管理比较
2.1传统成本管理注重局部，战略成本管理注重整体。传统成本管理主要关注生产与销售等局部环节的成本控制，注重对制造费用的核算与控制。战略成本管理则注重全部环节的成本控制。与传统成本管理相比，战略成本管理更注重整体性和长期性，强调对各环节成本的协调与配置，从整体上对成本进行控制。2.2传统成本管理注重低位成本，战略成本管理注重高位成本。低位成本指有形成本，这类成本对总成本的影响程度较小；高位成本指无形成本，这类成本对总成本的影响程度较大。传统成本管理注重对低位成本的控制，而战略成本管理注重控制企业的高位成本，以实现大规模的成本节约。2.3传统成本管理中成本与战略相分离，战略成本管理中成本与战略相融合。传统成本管理中产品成本与企业战略间并未有过多联系；战略成本管理将成本管理与战略管理相结合，以提高企业的核心竞争力。战略明确企业发展的大方向，成本是企业发展过程中必须加以控制的重要因素，战略成本管理将二者结合，提升企业的核心竞争力。
3.战略成本管理在应用中的问题
3.1成本管理观念转变滞后。现阶段，许多企业的成本管理观念仍停留在传统的成本管理理念上，管理观念未能及时跟上管理方法的更新。我国企业偏爱成本领先战略，却很少将战略定位与外部环境综合考虑，这可能会导致战略定位失败，影响企业战略实行。3.2企业各部门对战略成本管理的重视不足。我国企业实施的战略成本管理中，大部分工作仍由财务部门负责，其他部门很少参与到战略成本管理的工作中，而会计人员对其他部门工作情况的了解程度有限，这就不可避免地导致战略成本管理的片面性。3.3相关信息缺乏有效性现阶段，大部分企业财务部门所提供的信息与战略成本管理所需信息还存在一定差距。战略成本管理需要的信息仅靠财务人员无法满足，还需要企业管理层的参与，从战略高度看待成本管理。只有将战略管理与成本管理相结合，才能提高信息有效性。
4.战略成本管理存在问题的应对措施
4.1加快成本管理观念转变。企业应建立适应现代管理体系的科学的成本管理思想，在实施战略成本管理时要从长远考虑，追求企业长期持续健康发展，引导企业各部门参与到战略成本管理中来，从追求短期局部的成本降低逐步向企业价值最大化转变。4.2全面推进战略成本管理有效实行。企业各部门员工要加强成本管理意识，提高对战略成本管理的认同感，这样企业管理层才能以积极的态度对企业价值链上各环节成本进行控制，增强企业的核心竞争力，真正从企业层面推进战略成本管理的有效实行。4.3加强企业信息化管理，提升信息有效性。企业应提升自身的信息技术水平，为财务部门提供可靠的技术支持，使财务人员为企业提供符合战略成本管理要求的有效信息。企业应加强信息化管理，比如对相关人员进行培训，使其建立正确的战略成本管理思想，通过与企业管理层沟通等举措，将成本控制与战略管理相结合，提供真正有用的信息。
作者:侯方泽 侯方泽 单位:河北大学
参考文献：
战略成本管理方法是在克服传统成本管理片面追求利润最大化、以生产为导向、侧重战术性决策等缺陷的基础上形成的以用户满意为目标、以市场为导向、侧重战略性决策的现代成本管理方法。本文首先介绍了几种基本的战略成本管理方法，再将重点放在战略成本管理方法的优化上，通过揉合现有成本管理方法的基本思路提出了基于作业成本法的战略成本管理，最后对其在客户关系管理和供应商关系管理上的应用作了说明，总结了该方法的现实意义。
一、基本战略成本管理方法
（一）价值链分析法。这种方法由美国哈佛商学院教授迈克尔•波特首先提出。价值链思想认为企业的价值增值过程按照经济和技术的相对独立性，可以分为既相互独立又相互联系的多个价值活动，这些价值活动形成一个独特的价值链。价值链是一系列由各种纽带连接起来的相互依存的价值活动的集合。也就是说，价值链并不是独立活动的汇集，而是相互依存的活动构成的一个系统，在这一系统内各项活动之间相互联系，即某项活动进行的方式影响其他活动的成本与效率。按照企业活动的空间范围，价值链分为内部价值链和外部价值链。可见，价值链分析以战略成本管理的空间范围为对象，为战略成本管理提供了空间平台。
（二）成本动因分析法。20世纪80年代中后期以来，由美国著名会计学教授卡普兰等所倡导的作业成本计算法，在美国、加拿大的许多先进制造企业成功应用，结果发现这一方法不仅解决了成本扭曲问题，而且它提供的相关信息为企业进行成本分析与控制奠定了很好的基础。虽然，成本动因是作业成本计算法的核心概念，但并不专属于作业成本计算法模式。因为从战略成本管理的高度来看，成本动因不仅包括这一模式下围绕企业的作业概念展开的、微观层次上的执行性成本动因，而且包括决定企业整体成本定位的结构性成本动因。分析这两个层次的成本动因，有助于企业全面地把握其成本动态，并发掘有效路径来获取成本优势。
（三）全生命周期成本法。生命周期成本分析是对项目整个生命周期中所有有关的支出和收入进行确认和量化（现金流量分析）的一门技术。生命周期成本是指从产品的产生到消亡的整个期间内发生的成本，其内容可从生产者、市场、社会、用户等视角界定，其中基于用户视角的生命周期成本为全生命周期成本，它与战略成本管理的用户满意目标相一致，通常将全生命周期成本按时间序列分为生产时段的生产者成本和消费时段的消费者成本。但这种对全生命周期成本的二时段分类未包括对生产者成本具有决定意义的供应者成本，无法与纵向价值链的供应商、企业、用户三个空间相匹配，因此需要将全生命周期成本向前延伸至供应时段的供应者成本。
我国对战略成本管理的研究是进入20世纪90年代以后才开始的。一般认为，企业战略成本管理将成本管理与企业的竞争地位相联系来寻求企业持之以恒的“成本优势”。笔者认为，企业战略成本管理的基本思想在于企业对其内外部的环境适应和调整，以培养和巩固企业持之以恒的竞争优势。这要求企业从关系企业长远利益的各方面着手分析，不仅仅努力适应企业的外部环境，还要改善企业的内部环境，从宏观和微观两个层次把握战略成本管理，从战略的高度为管理提供信息服务，以创造和维持企业的竞争优势。
二、作业成本法对战略成本管理方法的优化
人类社会已经进入了信息时代，信息时代信息传播速度的加快，信息量的增长以及其复杂性的增加都要求企业更加合理、有效、充分地利用所获取的信息资源，加强信息沟通管理，以最快的速度调整企业的发展步伐。战略成本管理所需的战略管理信息是多维度的，它跨越了历史、现在和未来。就会计主体而论，它不仅仅涉及会计主体的会计信息，还包括了其竞争对手的内外部会计信息，这些会计信息既包括财务信息，也包括非财务信息。在处理信息的同时也要首先考虑成本问题——以较低的成本提供战略管理所需要的信息资源。
战略成本管理、作业成本法和目标成本法是具有内在逻辑联系的整体，但是各有侧重点和不足之处，具有互补性。一是战略成本管理能够提供成本管理的框架，将成本目标具体化，能够制定好成本定位，但是要将成本定位进一步具体化为目标成本，需要结合目标成本法和作业成本法，同时也需要借助作业成本法将战略分析深入到作业层次，以便获得更全面的成本信息。二是目标成本法能够提供一种生产成本控制的思路，竞争目标成本法提供了较竞争对手有优势的成本目标，成本企划把成本控制的源流延伸到产品设计阶段，责任成本制提供了实施成本目标的一种方法。要解决生产过程的成本与企业战略结合的问题，需要战略成本管理提供的成本战略指导，要制定科学准确的目标成本、制定合理可行的责任成本，需要结合生产流程，使用作业成本法。三是作业成本法解决了成本发生的追本溯源的问题，但是要解决和企业效益结合的问题，需要成本战略的指导，需要结合战略成本管理；要解决作业成本管理过程中的控制目标制定问题，需要结合目标成本法制定目标成本体系。
基于此，我们可以对战略成本管理方法进行优化。作业成本法具有价值链的空间过程性、识别作业的增值性、费用分配的准确性、方法的战术性、控制的事后性等特点，目标成本法具有全生命周期成本的时间过程性、识别产品的功能性、方法的战略性、控制的事前性的特点，两者差异互补，可以结合使用。如果对其进行整合，将能够兼顾战略成本管理的时间与空间、信息的可靠性与相关性、方法的战术性与战略性、控制的事前性与事后性，实现用户满意目标。通过融合现有成本管理方法，可以实现战略成本管理、目标成本法和作业成本法的有效融合，构建一种向上接轨企业战略，向下延伸至作业过程的，适合我国现代企业的面向企业战略和作业过程的成本管理方法。首先，以战略成本管理的分析方法如价值链分析等为主体，辅以作业成本法，制定企业成本战略，构成企业成本管理的核心框架；其次，以成本战略为指导，用目标成本法的
随着市场经济的深入，导致了企业管理理念和管理技术的变化，对传统的成本管理产生了巨大的冲击，在新的管理环境下。传统的成本管理缺陷显露无疑。本文拟从战略成本动因分析入手，寻求新的管理思想、技术和方法。将成本管理导入企业战略管理并与之相融合，实现战略意义上的功能扩展，从而形成战略成本管理的竞争优势。
一、传统成本管理体系的缺陷
(一)传统成本计算法的成本对象主要局限于“产品”层次。传统的成本核算系统一般把作业、顾客和市场等排除在成本核算范围之外，不能很好地为企业管理和决策服务。实行战略成本管理要求对不同层次的成本对象提供相应的成本信息。在实施战略成本管理过程中，管理人员需要资源、作业、产品、原材料、客户、销售市场、销售渠道等不同层次成本对象的成本信息。在现代企业所面临的新的制造环境下。人工成本不断下降。制造费用不断上升，如果仍旧用直接人工等以数量为基础的成本动因来分配制造费用必然造成产品成本的严重扭曲。
(二)传统的成本核算系统根据和产量的关系把成本分为固定成本和变动成本，所以产量或与产量高度相关的因素如直接人工小时、机器小时等被认为是引起成本发生的唯一原因。盈亏临界点分析、边际成本、本量利分析、弹性预算等涉及的成本方面所考虑的几乎只有业务量一种因素。而实际上，许多成本是受产品的多样性和复杂性或其它因素所驱动，成本动因应是多样的、多层次的。从战略角度看，业务量不是影响成本的唯一因素。其它因素也会对产品成本高低产生重要影响。
(三)传统的成本控制系统所隐含的目标是通过最大限度地避免成本这种价值牺牲的发生以求企业利润的最大化。过分强调财务方面的信息而忽视了非财务方面的信息，如及时交货次数，顾客投诉次数等数据，使企业未能获得全面的发展竞争战略的信息，难以起到为战略管理提供信息的目的。在今天需求多样化的市场中，这种“利润最大化”的价值型定量目标与“顾客满足”这样的非价值型定量目标或定性目标不尽相符。
(四)传统的成本管理没有根据企业内外部环境的变化和企业所采取的竞争战略制定相应的成本管理模式，而是盲目地把眼光放在单纯为降低成本而降低成本上。尽管降低成本对企业来说，任何时候都是重要的，但企业在采用不同的竞争战略的情况下，降低成本也可以战胜对手，以培育企业产品的差异化为重点而适当提高成本也同样能达到取得竞争优势的目的。这是企业为了在市场竞争中立于不败之地，以取得持续性的竞争优势必须考虑的首要问题。
二、战略成本动因分析
每项价值活动都具有相应的成本动因，这些成本动因能解释各竞争者之间价值活动的成本差异。因此，每项价值活动具有相应的竞争优势来源。战略成本动因可以分为两大类，一是结构性成本动因；二是执行性成本动因。
结构性成本动因是与企业的战略定位密切相关的成本因素。不同的战略选择会导致企业不同的生产经营方式，进而导致截然不同的成本动因。大部分企业成本在其具体生产经营活动展开之前就已被确定，这部分成本的影响因素即称结构性成本动因。波特综合影响企业价值活动的10种结构性成本驱动因素(即成本动因)分别是：规模经济、学习、生产能力利用模式、联系、相互关系、整合、时机选择、自主政策、地理位置和机构因素。结构性成本动因从深层次上来影响企业的成本地位。如产业政策、规模是否适度、厂址的选择、关于市场定位、工艺技术与产品组合的决策等，将会长久地决定其成本地位。
执行性成本动因是在企业按照所选择的战略定位进行生产经营的过程中，成功地控制成本所应考虑的因素，也是决定企业成本水平的重要因素。对于执行性成本动因而言，员工的责任感越强，企业的成本越低。在进行成本动因分析过程中并非所有成本动因始终具有相同的重要性，某些动因很可能非常重要，例如：结构性成本动因与企业所选择的竞争战略密切相关。如果企业选择了低成本战略，则达到规模经济和具备先进的技术水平是企业能否顺利实现战略目标的关键成本动因，如果企业选择的是差别化战略，那么“多样性”往往就会成为企业的主要成本动因。
三、如何利用战略成本动因来获取竞争优势
(一)对各项结构性成本动因作出合理选择
对各有关结构性成本动因，企业必须作出合理的选择才能为企业获取优势奠定良好的基础。为此，企业应通过适度投资规模来降低成本，企业投资规模的大小，直接影响企业成本的高低。投资规模过大会引起产生能力利用不足。在投资前必须进行产量选择，企业现有规模没有达到规模经济水平，企业可以通过重组来调整企业规模。通过企业的横向兼并，实现企业的规模扩张，从而使企业得到优化。
在进行投资项目评价时主要运用的评价指标，如净现值、内部报酬率等，都难以反映技术因素。所以，还应充分考虑技术水平对企业的长远影响。企业产品多样化程度必须合理化，在同一个行业中，有的企业只提供单一规格、品种产品；而有的企业则同时生产多品种、多型号、多款式的同类产品。品种适当的多样化有利于提高企业产品的差别化程度，或占有更广泛的产品细分市场。但是产品过分多样化又会增加单位产品成本，从而在成本方面处于不利地位。当企业所生产的产品具有多样化的特点时，采用传统成本计算法计算产品成本是不适宜的。因为不同种类产品的生产及销售的复杂程度有较大差异，传统成本计算法会严重扭曲产品成本。
(二)对各项执行性成本动因进行强化
执行性成本动因的强化是取得成本优势的重要途径，为此企业应从以下方面入手：
1．引导员工参与管理，增强员工责任感。通常情况下，企业在持续改善管理过程中经常受到阻碍，原因就是员工不十分清楚哪些事该做，哪些事不该做。因此造成很多误解和工作延误。让员工积极参与管理，不仅使员工更了解管理层的意图，而且还能调动职工工作的积极性，从而使工作完成得更出色。
2．大力推进全面质量管理。全面质量管理是出自长期、持续地降低成本的考虑，是在原材料采购、加工工序乃至产品售后服务等方面的强化。质量水平的高低一方面会影响到企业向客户提品的价值高低；另一方面也会直接影响到产品成本水平。产品生产过程中如果质量水平过低，就会发生许多不必要的成本，如原材料损失、人工成本的无谓消耗等。
3．充分利用现有的生产能力。对于许多企业来讲，产品的市场需求具有一定的季节性。当产品销售处于淡季时，企业的生产能力往往难以得到高效利用。因此，实现均衡生产是提高现有生产能力的关键。为此，企业可以通过以下几种措施：在销售淡季增加促销力度，为产品寻求淡季使用途径，将企业的产品线向销售受季节性影响较弱的产品拓展，选择需求更为稳定的客户并建立持久的合作关系，将市场需求波动较大的细分市场留给竞争对手。
4．工厂布置合理化。各种价值活动相互之间，以及他们与供应商、客户之间的地理位置，通常对企业经营效率有重要影响。工厂布局合理化能为企业获得竞争优势奠定良好基础。
5．产品设计合理化。产品设计是否合理化是获取成本优势的重要措施。改善产品设计的途径有很多，例如减少每个产品中的零部件的数量，增加不同品种问零部件的通用性，降低零部件加工难度等等。
