时间：2023-06-18 10:46:21
独立审计准则是规范注册会计师的权威性标准,也是衡量注册会计师业务质量的尺度,直接关系到注册会计师行业的生存和发展。中国注册会计师协会非常重视独立审计准则的制定工作,并将其作为注册会计师行业管理的重要手段。根据《中华人民共和国注册会计师法》第三十五条的规定,中国注册会计师协会负责拟订中国注册会计师执业准则、规则,经财政部批准施行。从1995年第1批独立审计准则起,到2003年5月止,中国注册会计师协会先后制定6批独立审计准则,共48个项目。目前,中国已经初步建立起独立审计准则体系。
独立审计准则的施行对我国市场经济的发展起到了积极作用:一是促进了上市公司信息披露质量的提高。政府对上市公司监管所依据的信息,主要来自上市公司的会计报表和注册会计师对此出具的审计报告。在某种意义上,注册会计师通过对上市公司会计报表的审计,间接地实施了对上市公司的监管,提高了上市公司会计信息的质量。二是维护了证券市场秩序。证券市场是重要的资本市场,注册会计师通过为投资者提供相关、可靠的信息,在很大程度上防止了证券市场的欺诈行为,增强了投资者的信心和安全感,有利于维护证券市场秩序。三是推动了国有企业的改革。注册会计师通过提供审计等服务,对国有企业改制上市、优化资源配置和促进经济结构调整等起到了推动作用。
为了进一步加强注册会计师行业在社会主义市场经济中的作用,提高注册会计师执业质量,中国注册会计师协会有针对性地采取了以下措施:一是在全行业大力开展诚信建设。近年来,在注册会计师审计工作中,存在不少有违职业道德的现象,比如会计师事务所竞相压价、不顾质量恶性竞争,为保收益不计后果接下家,面对干预和压力不能保持应有的独立性和谨慎原则而违心出具不实审计报告等等,需要通过加强行业诚信建设和强化职业道德以解决。针对行业当前紧要解决的突出问题,中国注册会计师协会制定了《中国注册会计师职业道德规范指导意见》,并通过约请注册会计师谈话,提供技术支持等多种方式,促使注册会计师提高执业质量。二是修订独立审计准则。针对一些注册会计师以披露代替发表审计意见的做法,中国注册会计师协会修订了《审计报告准则》和《持续经营准则》,遏制以披露代替发表意见的行为,防止把本应发表保留甚至否定意见的事项放在意见段后表述。三是增强独立审计准则的可操作性。目前,我国已经初步建立起注册会计师独立审计准则体系。今后的工作重点将转向增强独立审计准则的可操作性和对独立审计准则体系进行补充、修订与完善。为了增强独立审计准则的可操作性,中国注册会计师协会于近期起草了《审计报告指南》和《证券公司审计指南》,为注册会计师提供技术指导。
二、国内外审计环境的变化对制定独立审计准则提出新要求
近年来,国内外出现了一系列上市公司财务欺诈案,致使投资者遭受重大损失,严重动摇了社会公众对审计报告的信任。因此,世界银行及其他国际组织极力促使国际会计师联合会(IFAC)更加积极地关注公共利益问题,以代表国际职业界扮演监管角色,国际会计师联合会对此给予积极的回应。1999年,国际会计师联合会决定取消会员委员会(MembershipCommittee,成立遵守委员会(ComplianceCommittee),并于2000年5月在爱丁堡召开的国际会计师联合会代表大会上修改了章程。遵守委员会的主要职责是确保所有会员组织履行其会员义务,使得会计师联合会能实现“以协调一致的准则,在世界范围内更快地发展会计职业,为公共利益提供最高质量的服务”的目标。
同时,国际会计师联合会也采取了一些措施加快审计准则的制定步伐:一是国际审计实务委员会改组为“国际审计与鉴证准则理事会”(InternationalAuditingandAssuranceStandardsBoard)。国际会计准则和审计准则制定机构是社会公众和监管者极为关注的准则制定机构,为了与国际会计准则理事会平行一致,国际会计师联合会决定将国际审计实务委员会改组并更名。国际审计与鉴证准则理事会的目标主要包括:(1)针对会计报表制定审计准则和指南,使其能够在世界范围内被注册会计师、政府、证券监管者等所接受,从而加强公众对全球审计职业的信心;(2)针对财务信息和非财务信息制定鉴证准则;(3)关于审计和鉴证业务的其他文告,促使公众了解注册会计师的作用和责任。二是国际审计准则体系已经发生重要变化。国际审计与鉴证准则理事会已将审计纳入鉴证业务(AssuranceEngagements),将注册会计师的业务分为鉴证业务和相关服务(RelatedServices)。鉴证业务针对的对象主要包括会计报表和财务信息、非财务信息、系统与过程(SystemandProcesses)、行为(Behavior)等。针对会计报表的鉴证业务,有会计报表审计和审阅业务(AuditandReview);针对财务信息的鉴证业务,有财务信息审核业务(Examination)。上述业务提供的保证程度有所不同,审计提供的保证程度最高。相关服务针对的对象是财务信息,包括商定程序和信息编制业务(Agreed-uponProceduresandCompilation),两者不提供鉴证意见。三是对审计报告准则等项目准则进行了重新修订。为了重树社会公众对注册会计师行业的信息,降低审计风险,提高审计质量,国际审计与鉴证准则理事会目前正在修订和起草一系列审计准则,包括《审计风险模型》(此项目包括《了解被审计单位及其环境与评估重大错报的风险》、《审计师对评估出风险的反应程序》和《审计证据》三个文件)、《适度保证》、《对国际会计准则(IASS)的遵守》、《集团审计准则》等项目。
近年来,我国注册会计师执业的环境变化也非常大,要求我们对此加以关注:一是会计师事务所脱钩改制以后,我国注册会计师在执业过程中的风险意识有了极大的提高,越来越多的注册会计师不屈从于来自客户以及其他方面的压力,严格执行独立审计准则,敢于坚持自己的正确意见,大胆说“不”。但是,随着上市公司被出具的非标准无保留审计意见增多,通过研究发现,有些注册会计师在发表审计意见时采用模棱两可、含糊不清的表述方式,以此达到既不得罪客户、又能够规避自身责任的目的。独立审计准则的严肃性受到影响,贯彻和落实打了折扣。这就要求我们在制定审计准则时,在保障注册会计师专业判断基础上增加明确性,减少模糊性,使独立审计准则得到贯彻和落实。二是无论是社会公众还是政府部门,都对注册会计师履行的职责提出了很高的期
望,越来越强调注册会计师应当在发现公司舞弊行为上发挥更为积极的作用,并对独立审计准则提出了新的要求。根据当前的形势,有必要对有关独立审计准则项目做进一步研究,并拟对一些独立审计准则项目进行修改和完善,严格审计程序,以使注册会计师合理确信能够发现导致会计报表严重失实的错误与舞弊。三是适应社会主义市场经济的发展,会计师事务所从脱钩改制逐步向合伙制推进,已把注册会计师培养成能够承担民事责任的主体。如何缓解当前注册会计师面临的一系列社会需求和行政司法压力,对我们做好独立审计准则制定工作提出了现实要求。因此,要兼顾社会公众和注册会计师的利益
三、新出台的独立审计准则针对性强
针对当前注册会计师执业过程中存在的问题,中国注册会计师协会修订了两项准则,拟订了一项准则,经财政部审批同意,并于2003年7月1日起施行,受到注册会计师行业和社会公众的关注。
一是修订《独立审计具体准则第7号——审计报告》。自1996年1月1日起施行的《独立审计具体准则第7号——审计报告》(以下简称“原审计报告准则”),对提高注册会计师执业质量,保护社会公众利益起到了积极作用。但施行六年来,本身暴露出一些缺陷,并在实务中产生一些问题。比较突出的现象是,以拒绝表示意见或保留意见代替否定意见,以保留意见代替拒绝表示意见,以带说明段的无保留意见代替保留意见或拒绝表示意见,致使审计报告的有用性大为降低。此外,原审计报告准则规定的要素和格式与国际惯例存在一定差异,妨碍了审计报告的通用性。因此,急需对原审计报告准则进行修订。修订内容主要体现在:(1)注册会计师对审计报告承担的责任更加明确;(2)标准审计报告格式由两段式改为三段式;(3)明确了审计报告日期的含义;(4)删除了审计报告意见段中的“一贯性”;(5)严格规范了在意见段之后增加强调事项段的具体情形;(6)将“企业会计准则及国家其他有关财务会计法规”改为“国家颁布的企业会计准则和相关会计制度”。
【关键词】 内部审计 独立性 内容 问题 措施
内部审计是指通过加强对企事业单位内部经营行为和财务活动的规范和管理，保证其业务活动的合理性、合规性和合法性，从而提高企事业单位的经济利益、社会效益，降低经营投资的风险，以促进企事业单位实现经营组织的目标。随着国家社会经济的不断发展进步，企事业单位的现代化经营管理业务也越来越复杂多样，经营的规模不断扩大，给企事业单位的内部审计工作带来了新的问题和挑战。要想实现内部审计的职能目标，其首要的因素和任务就是完善和落实内部审计工作的独立性。独立性是企事业单位内部审计工作的最本质的特性，直接关系着内部审计能否顺利实现其工作的目标和职能。本文通过对内部审计工作独立性的相关内容进行简要的概述，分析和讨论影响内部审计独立性的主要因素，并研究和提出加强内部审计工作独立性的意见和措施，以期促进企事业单位经营管理的长效、稳定发展。
1. 内部审计独立性的概述
1.1内部审计独立性的定义
内部审计工作的独立性主要指的是在企事业单位进行内部审计工作时，其所处的工作环境中没有能够对审计人员的相关辨识、独立判断、处事方法等产生严重影响的人或事，内部审计人员能够依据自身的相关审计知识、技能和经验，独立、自主、公平、公正的开展内部审计工作，并根据国家有关的审计规定和法律法规进行审计证据的搜集、整理和分析，做到内部审计工作的全面、客观、科学、公平、透明、公正。
1.2内部审计独立性的内容
我国目前内部审计独立性的内容主要包括下面几个方面：
1.2.1审计工作的独立性。企事业单位的相关审计人员要根据国家有关的法律法规独立的进行审计计划、审计方案和审计程序的制定。严格独立的进行审计证据的收集和整理，并独立地发现内部管理工作中的问题和不足，独立编制审计报告，并提出相应的科学、合理的审计建议。
1.2.2审计业务的独立性。企事业单位内部审计业务的独立性具体表现为专职的进行单位内部经营管理工作的审计服务与监督，不能兼职经办单位内其他的如采购、生产、财务、销售等业务。
1.2.3机构设置的独立性。内部审计工作的机构设置要独立于单位内的其他部门，并直接对单位的高层领导负责。
1.2.4审计人员的独立性。内部审计的人员必须是专职的而非其他人员兼任，企事业单位要适当的对审计人员放权，以方便审计人员独立行使职权。
1.3内部审计独立性的意义
内部审计工作的独立性，对企事业单位的经营管理和控制有着十分重要的意义和作用。具体可以体现在以下三个方面。
1.3.1加强内部审计的独立性有利于防治经济腐败。独立的、客观的内部审计可以严格和规范企事业单位中会计人员和管理人员的财务行为，有效预防各单位人员的经济犯罪。防治贪污、腐败等现象的发生。同时，能够加强和提高各企事业单位领导和干部的素质和警惕性，从源头上避免和降低经济腐败现象的发生。
1.3.2加强内部审计的独立性有利于提高其财务管理的效益和水平。加强各企事业单位的内部审计工作的独立性，能够有效的提高其财务会计的信息质量，提高会计工作的效率和成效，严格会计管理的行为和规范，使之有效的降低和避免事业单位的财务会计工作中、数据失真等现象的发生，提高各企事业单位财务会计管理工作的效益和水平。
1.3.3加强内部审计的独立性有利于我国行政、企业体制的进一步深化改革。建立现代化的行政事业和企业管理制度，强化各企事业单位内部的审计工作的独立性，是提高行政效益、经济效益和社会效益的共同的客观需要。加强各企事业单位的内部审计工作的独立性，能够推进我国各企事业单位机构管理的改革深化，促进企事业单位财政管理的公开化、透明化建设。
2. 内部审计独立性的影响因素
目前，我国各企事业单位的内部审计工作虽然取得了一定的成效，但在其审计的独立性方面还存在许多的不足和问题。下面主要概述一下影响我国企事业单位内部审计的独立性的因素：
2.1内部审计的法律制度体系不健全。随着国家社会经济的不断发展进步，企事业单位内部的相关制度也逐步的得到建立和完善。然而，其内部审计的法律制度体系却不够完善和严密，内部审计的基础工作行为缺乏明确的标准和规范，许多企事业单位的内部审计工作仍停留在人管多于制管的阶段，无法充分发挥内部审计的作用。内部审计工作无法可依、无章可循，这都从根本上阻碍和限制了独立性的实现。
2.2缺乏对立的审计组织机构。内部审计的组织机构形式通常分为三种：第一种是内部审计同其他部门平行，由总会计师或主管财务的领导进行管理，第二种是内部审计从属于各个业务，由各部门领导管理，第三种是有企业的主要负责人直接领导。然而，有很多企事业单位中，内部审计组织机构中的职责分工不明确，使内部审计的独立性不足，导致其工作落实的力度不够，不能达到审计的目的。
2.3经济上缺乏独立性。内部审计机构的活动经费是保证独立审计工作的前提和基础。目前，在我国的很多企业，内部审计经费只是作为管理费用中的一项，没有严格、独立的经费管理制度和规范，在经费的投入和使用上有较大的随意性，造成审计机构不能顺利的完成内部审计的活动和项目，直接影响到了内部审计工作的效果。
2.4人员上缺乏独立性。内部审计人员素质的高度直接影响到审计工作能否发挥它应有的作用。而在现阶段，企业的内部审计人员往往是由其他职能人员兼任，其审计工作的素质不高，对内部审计的相关知识和流程不熟练，降低了内部审计工作的效果。
3. 加强内部审计独立性的措施
针对内部审计独立性的相关情况和影响因素，各企事业单位在进行内部审计工作时，可以采取以下几个方面的措施，来加强内部审计的独立性，提高内部审计工作的成效。
3.1加强对内部审计独立性的认识和重视，建立健全内部审计独立性的相关制度体系
各企事业单位要加大对内部审计工作独立性的内容、意义和作用等的宣传和重视，提高单位内部各部门对加强内部审计工作独立性的必要性和重要性的认识和重视，使职工自觉严格遵守相关法规制度，配合审计人员做好 内部审计工作，防止并纠正内部审计工作中存在的违规违纪现象。同时，各企事业单位还要积极地建立和健全内部审计工作独立性的相关规章制度，对内部审计的手段和方法进行改革和创新，明确内部审计同企业内其他业务间的管理合作关系，形成科学、合理、独立的内部审计管理制度体系，以便审计人员在进行内部审计控制工作时能够有法可依、有规可循，做到审计工作的独立、客观、公开、透明。
3.2加强国家对内部审计的相关法律建设
国家要加强对内部审计工作相关法律法规的制定。明确内部审计各项工作的职责和意义，并以法律条文的形式确立下来。同时，要进一步的重申和表明内部审计工作，尤其是其独立性的重要和必要意义，用相关的法律、法规明确各内审人员详细的法律权利和责任。另外，国家还应制定内部审计工作的相关落实方法和细则，明确部门、行业的内部审计规章制度，将内部审计的组织机构的层次、地位、结构等以法律的形式确定下来。实现内部审计的法制化、规范化、制度化，使内部审计的独立性得到国家法律的保障。
3.3合理设置内部审计机构
要想加强内部审计的独立性就必须要设置科学、合理、独立的内部审计组织机构。各企事业单位要设置专门的、独立的内部审计组织机构，并赋予它相应的管理职能和权限。提高内部审计部门在企业中的地位，增强它的独立性和权威性。
3.4加强内部审计的独立信息化的建设
各企事业单位要在原有的基础上，进一步加强对内部审计独立信息化管理系统建设的资金投入和技术支持，依据根据企业自身发展的实际需求和情况，引进应用先进的审计管理软件，实现企业内部审计的独立性、自动化、系统化和信息化。同时，信息化还能使企业的内部审计工作更加的透明化，有效的减轻和避免腐败现象的出现。
3.5加强对审计人员的素质培训
企事业单位业要设立专门的内部审计职位，扩大对高素质审计人员的吸收和引入，打造一支实力强劲的高素质审计管理人才队伍，提高企业内部审计的能力和水平。同时，企业领导还应重视对本企业审计人员的专业素质和管理素质的教育和培养，以提高他们对审计工作的业务能力和工作水平。
结语：
随着全球经济一体化和我国市场经济的不断发展，客观、公正、独立的内部审计在各企事业单位中的作用和重要性也日益的突显出来。既是需要，也是必然．社会经济正常运行的秩序离不开审计的公正性。而审计的可贵价值在于其独立性，要求在审计过程中自始至终不受外来或内在因素的影响和干扰。要公正，首抓独立!独立性是一个动态的、多样化的概念，会随着审计的发展而变化，会视社会群体的不同而有所区别。我们必须从实际情况出发，用发展的、辩证的观点去认识它、理解它、贯彻它，才能更好地推动我国审计行业的大发展。
参考文献：
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关键词：独立性；经济性；博弈
审计的独立性和审计的经济性是有一定联系的，处理好这种博弈关系，有利于涉及独立性的发展。
一、审计独立性含义的辨析
（一）精神独立视角
独立性是审计的精髓，是审计职业生存和发展的基石。没有独立性，审计就不能获得公众信任，从而失去存在价值。这一点已为理论界和实务界所公认，同时审计独立性的内涵也成了长期争论探讨的内容。尽管理论界取得了较丰硕的研究成果，但关于审计独立性却一直没有一个公认的精确定义。
1、莫茨和夏拉夫在《审计理论结构》中指出，审计独立性涉及两方面：一是审计人员在实施审计过程中事实上的独立，即实务人员的独立（Practitioner-independence）；二是审计人员作为一种职业团体的外观上的独立性，即审计职业的独立性（Profession-independence）。所谓实务人员的独立性，是指审计人员在制定计划、实施检查业务和编制审计报告过程中保持适当态度的能力，包括计划、调查和报告独立性。而审计职业独立性则是对审计人员集体的印象。并且他们认为，审计人员应具备起码的超然意识，努力保持不偏不倚的态度。
2、汤姆·李在《公司审计》中认为：“从根本上说，独立性是一种精神状态，它不允许本人的观点和结论变得依赖和屈从于利害冲突方面的压力和影响。”
3、Arrens和Loebecke（1997）认为，独立性是指在执行审计测试、评价结果以及发表审计报告过程中采取无偏见的观点。
4、美国的《基本审计概念说明》（1972）中认为，独立性意味着审计人员的行为、行动和意见不受影响和控制。
尽管以上对审计独立性定义的角度各不相同，但其内容却基本相同，共同揭示了审计独立性本质上是一种客观的精神态度，一种注册会计师可以免受外界因素影响，秉持客观公正和应有职业谨慎的立场而对被审客户的财务报告发表意见的精神状态。虽然莫茨和夏拉夫提及审计人员“职业团体的外观上的独立性”，但他们依然承认独立性的本质是“超然意识”、“不偏不倚的态度”，且他们没有清晰界定实质独立和形式独立两者之间的关系。
（二）监管视角
职业界与监管界对于审计独立性一直坚持自己的认知：
1、审计独立性是指审计人员对于客户而言具有的独立的利益、身份或地位，即审计人员应在组织地位、财务关系、人事关系、经营关系诸多方面均独立于被审客户。这是从职业规范角度对独立性的理解，这种观点强调利益独立，即审计人员和被审客户没有任何直接或重要的间接经济利益关系。我国CPA职业道德准则中把审计独立性看作一项基本原则称为独立原则，是指CPA在执行审计业务，出具审计报告时，应当在实质和形式上均独立于委托单位和其他机构。
2、审计独立性是指审计人员客观、正直的行为能力，这是从精神态度角度去理解审计独立性。美国注册会计师协会（AICPA）在其职业道德规范中认为，客观的态度、正直的品质是独立性的本质，审计独立性是正直性与客观性的统一。若CPA同时具有较高的正直品质和客观态度，就必然具有较高的独立性水平。
形式独立性是其他人对这种实质独立性的理解，即在第三者眼里被审客户与注册会计师必须毫无利害关系。如果注册会计师虽然具备了实质独立，但是使用者却认为他们是客户的辩护人，那么审计的作用就会大大降低。同时尽管理论分析上是实质重于形式，但是在实践中形式独立与否直接关系着利益相关者对CPA独立性的评价和审计职业的形象和地位。形式独立是精神独立的外化与保障，尽管它与精神独立并非完全一致，但它依然是评价和透视精神独立的窗口。
独立性实质上是正直和客观原则的实现机制，而形式独立又是CPA获取公众认可与信赖的最起码的信心保障。换言之，只有注册会计师独立于各方当事人，才能对客户的事物做出客观公正的评价；反之，若注册会计师与客户存在利益上的牵连，就难以对客户事物做出客观判断，其正直性也会令人怀疑。职业界与监管界正是基于这一考虑，他们着重强调“审计人员的利益独立”，并且把这一标准看成是有违形式独立和影响实质独立的重要尺度。
（三）博弈视角
1、DeAngelo（1981）和李树华（2000）认为，审计独立性是在发现会计信息存在错误和舞弊时，审计师顶住客户压力对错误和舞弊加以披露的能力。独立性水平被确定为在发现违规行为的条件下报告违约行为的条件概率。
2、郝振平和钱苹（2002）运用委托理论，将审计独立性问题放在公司治理结构中进行研究，认为审计独立性就是所有者和审计师进行合作博弈，共谋就是管理者与审计师之间形成合作子博弈，审计师由共谋获得的效用超过非共谋效用均衡时，审计师就会丧失独立性。
3、陈汉文和黄宗兰（2001）认为，审计人员对审计独立性的保持，在某种程度上取决于审计人员与被审客户管理当局之间的力量博弈，双方力量的均衡点决定着独立性的保持度。
4、林钟高、徐正刚等（2002）建立一个管理当局与审计师的完美信息博弈模型，并得出结论，审计师能否保持独立性是审计师和管理当局双方基于“合谋”可能的收益与成本（损失）比较后的理性选择。审计独立性（审计师是否报告违约行为）是相应的一套制度安排的结果：能够加大“合谋”成本，降低“合谋”收益的均衡机制都将促使双方博弈的均衡点离开“合谋”。
注册会计师也是市场经济中的理性经济人，他们对独立性的遵循度取决于违反道德原则可能带来的收益与一旦败露所受惩罚两者之间的权衡。审计独立性并不是一种明确的前提和人们主观设计的产物，而是一种制度安排和参与人博弈的结果。不难理解：独立性是一个动态的博弈过程而不是一个静态的博弈结果。
二、审计独立性的经济性质辨析
（一）审计独立性是一个动态的过程而不是静态的结果，是一个相对的概念
社会公众与职业界一般倾向认为，CPA要么独立，要么不独立，即在独立性问题上采取的是一种非此即彼截然不同的态度，将独立性当成一个绝对的概念。然而，学者们经研究指出，独立性不是一个绝对概念，而是一个相对概念，存在着一个变化的价值范围。例如，Antle把审计人模型化为预期效用最大化者，在所有者、经理和审计人员三者博弈的环境下，给予了强独立、独立和不独立的3个定义。强独立是指在由所有者选择的激励方案限定的、与经理进行的子博弈中，如果审计人采取最偏好的纳什均衡战略，则被审计人员是强独立的。独立是指在上述的子博弈中，审计人员采取占优均衡战略。不独立是指在上述的子博弈中，审计人员采取合谋战略，即审计人员和经理选择一个合谋的负支付方案。又如RogerWBartlett曾指出：“社会公众可能将独立性看作是一个持续变化的职业特征”。Brink和Witt在1982年指出，“没有人自己可能成为一座孤岛，独立性是一个相对的概念，或者强一些或者弱一些，但决不会是绝对的。”“我们必须充分认识到绝对独立性是永远不会达到的事实，因为总存在一些影响因素在某种程度上限制了独立性。”针对独立性的绝对认识属于对CPA职业性质的早期认识，明显带有职业界自我标榜的意味。实际上，作为CPA职业团体中的个人不但在其职业界内部发生各种各样的关系，而且与职业界外部也会发生千丝万缕的联系。幻想着CPA与委托人或被审单位能够保持“绝对”、“超然”的独立，显然只能是一种不切实际的期望。外界因素对CPA独立性的影响可大可小，承认CPA可以受到影响而不能保持绝对的独立性，并不表明CPA就会失去存在的理由。只要这种独立性仍能保持在社会公众期望的独立性水平之上即可。
（二）审计独立性是一种概率，一种在与客户博弈中坚持自身立场的概率
对会计报表使用者而言，CPA服务的价值决定于利害关系人所预期的CPA能力的高低，即发现会计报表中错、漏报或舞弊的能力以及在发现存在错报、漏报或舞弊的情况下，不受客户的影响而客观地对其进行调查或披露的能力。因此，有学者将CPA独立性定义为：发现会计信息系统中存在错误或缺陷，并在发现会计信息系统中存在错误或缺陷的情况下，顶住客户压力对其加以披露的能力（DeAngelo,1981）。按此定义，审计独立性水平被确定为在发现违规行为的条件下报告违规行为的条件概率。概率越大，独立性就越高，反之则越低。独立性的这种概率只是一种主观的概率。当我们说CPA是独立的，实际上是说，CPA在执行业务时不受任何利益相关方面的意见左右而出具恰当的审计意见的概率足够高，以至于可以完全信赖CPA的工作，可以考虑利用其工作结果进行科学决策。可见，将独立性表述为概率，并没有动摇对CPA服务价值的认可，社会公众只要认为CPA不受其他利益相关方的左右而能够出具恰当审计意见的概率足够高即可。新晨
（三）审计独立性是一种风险
这一性质是从报表使用者角度来界定的。由于独立性是一个相对概念，存在一个变化范围，体现为一种概率，所以绝对的独立是不存在的。但报表使用者决定利用CPA审计后的会计报表进行决策时，实质上就隐含着他对CPA的信任。换言之，他认为CPA是足够独立的，即使他同时承认或认为CPA仅仅做到了相对独立，这种独立性水平是他可以认可的，或处在他心目中可接受的既定水平之上。这个可接受的独立性水平越高，意味着他认为CPA的独立性也越高，一旦CPA的独立性实际上低于他的可接受水平，则其利用CPA审计后的会计报表进行决策，就不是他的本意，他对报表信息的过分依赖就是风险。因此，将独立性看成一种风险，则报表使用者所承受的风险就取决于CPA独立的实际结果。将独立性视作一种风险，不仅可以强化CPA的履约责任，尽量减少报表使用者的决策风险，而且可以时刻提醒报表使用者，审计工作并不是对被审单位会计报表公允性的担保，也不是报表使用者进行决策的避险工具。作为社会分工的一部分，CPA行业存在价值在于其所减少的经济系统的风险大于由于其存在而增加的成本，从而对整个社会而言是有益的。CPA的工作可以帮助报表使用者减少决策风险，但决不能消除它。利用CPA审计后的会计报表做出决策，任何时候都应谨慎，如此可以有助于为CPA营造一个相对宽松的环境。
参考文献：
1、黄桂杰,梁化军.审计质量的制度安排[J].审计与经济研究,2003(11).
【摘要】独立性是内部审计的最本质特性。强化内审独立性必须加强内部审计的法律法规建设,提高内审机构的地位,保证内审人员的独立性,提高审计人员的业务素质和职业道德,加大国家审计机关对内部审计的指导和监督力度。
【关键词】内部审计独立性;必要性;制约因素;措施建议
内部审计是单位经济管理机能的重要内容,是现代管理制度的重要环节。近年来,我国的企业内部审计在加强内部控制、促进增收节支、提高经济管理、加强党风廉政建设等方面作用日益显现。内部审计要想有效地履行其职能,达到增加组织价值、改善组织的运营目的,必须充分实现内部审计的独立性。内部审计独立性是指内部审计机构和人员在进行内部审计活动中,不存在影响内部审计客观性的利益冲突的状态。独立性是内部审计的最本质特性,是实现其目标、履行其职能的必要保证。随着改革的不断深化以及经济的发展,我国内部审计工作面临着新的挑战和更高要求,必须进一步加深对内部审计独立性的探讨和研究。
一、我国内部审计独立性的含义
独立性是内部审计有效运转的基础,加强内部审计的客观性主要是保持和加强内部审计的独立性。
(一)传统内部审计独立性的含义
我国传统的内部审计被称为“监督导向型”的审计活动。与“监督导向型”内部审计相适应,传统内部审计的独立性一般表述为:“内部审计人员在开展审计活动时相对于管理层所持的独立立场,即内部审计机构及其人员应独立于被审活动之外、独立行使审计职权,不受管理层和其他职能部门及个人的干涉”。这种对内部审计机构及其人员个人独立性的强调,无疑是将内部审计机构及其人员置于本单位领导层的对立面,使其处境十分尴尬。
(二)现代内部审计独立性的含义
我国现代内部审计被称为“服务导向型”的审计活动。与“服务导向型”内部审计相适应,现代内部审计的独立性,是指内部审计机构应具有充分的组织地位以使其完成审计职责;内部审计负责人向组织中的最高决策层负责并报告工作;内审人员可以自由地、不受外部干涉地决定审计范围、实施审计工作和交流审计结果。只有当他们能自由客观地进行审计工作时,内审人员才是独立的,他们才有可能作出公正的、不偏不倚的判断。这样的判断对于正确地实施审计工作是必不可少的。
二、我国内部审计独立性的必要性
内部审计要独立履行其职能,实现其目标,必须充分实现内部审计的独立性。
(一)审计行业的要求及《审计法》的规定
保持独立性是国际内部审计行业的一贯要求,也是我国现行《审计法》的明确精神规定。在国际内部审计师协会专业实务部发表的《内部审计实务标准》一书中“独立性”被作为内部审计实务的具体标准来。我国现行《审计法》第五条明确规定“审计机关依照法律规定独立行使审计监督权,不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉。”可见,保持内部审计的独立性是公认的内部审计执业条件,它对内部审计工作的正常开展,以及维护内部审计结论的公正性和客观性有着举足轻重的作用。
(二)内部审计目标实现的要求
内部审计的目标:一是查错纠弊;二是帮助管理者更好地履行职责;三是增加价值和提高经济效率,实现经营目标。内部审计要实现上述目标,就必须开展审计工作。而审计工作是一项独立、客观的保证与咨询活动,必然要求内部审计具有独立性。如果内部审计缺乏必要的独立性,其审计结果的客观性、真实性、可信性就要打上问号,基于其结论作出的决策和建议就没有落实或执行的必要,内部审计的目标则无法实现。
(三)内部审计作用的发挥和内部审计职能实现的要求
内部审计的主要职能是经济监督和经济评价,通过监督和评价活动,在为经济单位增加价值和提高经济效率、实现组织目标的过程中,发挥着内部制约、防护、评价、参谋等建设性作用。内部审计要实现其职能,发挥其作用,主要通过一系列的审计活动来体现。这就涉及到内部审计独立性的问题。因此,发挥内部审计作用,实现内部审计职能,离不开内部审计的独立性。
(四)内部审计管理体制现状的要求
我国的内部审计是在本单位主要负责人直接领导下行使审计职能,这种在上下级行政隶属关系下开展的审计工作,如果不特别强调其独立性,就会使审计工作流于形式或完全被单位管理层的意志所左右,内部审计的独立性就被削弱了。
(五)内部审计工作质量的保证
内部审计的工作质量体现在其审计结果应该是真实的、客观的、公正的。如果在内部审计工作过程中没有坚持独立性原则,而是以某些人的意志为依据得出的审计结果就不可能是客观、公正的。只有确实按照独立性原则开展工作,才能保证审计工作质量,才能体现审计的客观性和公正性。
三、我国内部审计独立性的制约因素
(一)法律法规体系因素
我国的政府审计有《审计法》可依,注册会计师审计有《注册会计师法》可循,而内部审计只有审计署2003年3月4日颁布的《审计署关于内部审计工作的规定》,并没有上升到法律的高度,没有赋予内部审计充分的政策独立性。其第四条规定“内部审计机构在本单位主要负责或权力机构的领导下开展工作”,该规定仅仅强调了内部审计部门与被审计的其他职能部门是相对独立的。内部审计在遇到实际问题时无具体规章可循,使有些内部审计人员在审计工作中无法坚持客观性和公正性,因而从根本上制约了内部审计的独立性。
(二)机构领导机制因素
我国内部审计实行单一行政管理模式,是在本单位主要负责人直接领导下行使审计监督权。单位领导重视,内部审计的地位就高,独立性则强;反之,独立性则弱。由于内部审计人员的切身利益直接受所在单位主管领导的控制,而被审计部门也是内部审计人员所在单位的组成部分,客观上造成了内部审计为单位利益服务的依附性,使得内部审计人员的维纪执法的程度受到内部审计机构主管领导的影响,审计结果直接受单位领导的制约。
(三)机构和人员设置因素
目前,我国内部审计机构和人员设置缺乏独立性的现象普遍存在。在内部审计机构设置上,有些内部审计机构不是单独设置,而是由其它部门领导或与其它部门合署办公。其设置类型主要有:1.属于办公室领导的下设机构;2.属于纪委领导的下设机构;3.属于监察部门领导的下设机构;4.与监察部门合署办公;5.属于财会部门领导的下设机构;6.与财会部门合署办公;7.临时由某一个部门领导。
在内部审计人员设置上,审计人员中大部分为兼职人员,有些内部审计人员是由会计人员、基建管理人员、物资管理人员或纪检、监察部门人员直接兼任。
(四)职能定位因素
长期以来,由于内部审计机构将职能定位在经济监督上,审计人员扮演着“经济警察”的角色,成为政府审计的补充力量,从而失去了内部审计自身的特点。内部审计是在单位的权力机构领导与授权下开展工作,是直接为组织实现最终目标而服务的,所担当的角色既是“经济卫士”,也是“经济谋士”。李金华审计长曾多次讲“内部审计的定位应该是四个字就是‘管理+效益’。内部审计也有监督,但监督的着眼点一定要放在促进部门和单位加强管理,加强内部控制和提高经济效益上”。
(五)科学的理论指导因素
我国对内部审计理论研究和普及还没有引起足够重视,尚未形成深入、完整的理论体系。在内部审计工作实务中,许多审计人员仅凭经验开展工作,没有进行科学性分析;只注重审计实务,轻视理论研究,因而缺乏一套完整的内部审计理论体系作为指导。(六)队伍职业素质因素
长期以来,内部审计人员大多数来源于财务人员或管理人员,专业专职的审计人员少,兼职的多,缺乏必要的审计专业知识和技巧,现代审计技术手段掌握不够,对国际内部审计准则、内部审计发展状况、经验技术等知识了解不多。在职业道德方面,少数审计人员缺乏应有的职业道德观念,在问题面前不敢坚持原则,害怕得罪人,而故意不认真履行审计职责,对违规违纪事项的真实情况不敢完全揭露,致使审计结论的真实性流于形式。
四、强化我国内部审计独立性的措施建议
(一)加强内审法律、法规建设,增强权威性
法律建设是确立和巩固内部审计地位,明确内部审计宗旨、职责和范围的重要方面。用法律规定内部审计机构的地位、结构、层次,使内部审计的独立性得到法律的保障;用法律的形式明确内部审计人员的法律责任和义务,使内部审计人员的独立性得到法律的保障。只有建立完善的内部审计法律、法规,内部审计机构和人员才能依法依规地开展审计工作,内部审计的独立性才能得以体现。
(二)合理设置机构,提高机构地位
内部审计的独立主要表现为内部审计机构的独立。为保证内部审计的独立性,内部审计机构的设置不能附属于或与单位的其他职能部门合署办公,应该由单位的最高权力机构领导内部审计机构,这样最高权力机构才能够直接、及时获得内部审计部门所提供的建议和咨询,有利于保持内部审计独立性、权威性和高层次地位。
(三)完善人员管理体制,保证内部审计人员的独立性
内部审计部门负责人的任免、薪酬待遇、考核等应由单位最高权力机构审核决定。其他内部审计人员的人事调配权、工资管理权、职称评聘权、奖惩等应由单位最高权力机构审议决定。单位其他部门不得干涉,以充分保证内部审计人员的独立性。
内部审计人员不能参与本单位的经营管理活动,只承担对其进行评价和建议的审计责任。应制定审计人员内部定期轮换岗位制度,以保证内部审计人员精神上的独立性。
(四)维护内部审计的独立性,重在有所作为
内部审计的独立性必须依靠内部审计部门和人员自身良好的工作业绩来确立,必须要有所作为,才能引起人们的关注。主要应做好以下方面:
1.应抓住关键环节,突出审计重点。单位内部审计对象种类复杂,数量繁多,工作非常琐碎,内部审计要抓住单位经济活动、经营发展中的关键环节,突出审计重点,使内部审计能够在单位经济活动中起到保驾护航、铺路搭桥的作用。
2.建立规范的内部审计程序。作出合理的内部审计计划,制订具体可行的实施方案,按照国家的法规、企业的制度要求;按照企业经营管理及领导者的要求;按照计划、程序、方案开展审计工作。
3.审计结果实效性要突出。内部审计在很大程度上是一种效益审计,能否通过审计规避经营风险、促进经营发展,是衡量内部审计有效性的关键。
4.及时宣传以树立形象。通过各种宣传渠道,宣传审计部门工作成果,树立审计部门公正、客观的形象,赢得单位领导、各职能部门和广大群众的信任。
(五)加强队伍建设,提高人员素质和职业道德
加强审计人员队伍建设,是落实审计制度、促进审计工作持续开展、实现审计目标的关键。在业务素质方面,内部审计人员应具备必要的学识及业务能力,熟悉本单位的经营活动和内部控制,并不断通过后续教育来保持和提高专业胜任能力。在职业道德方面,内部审计人员应具有较高职业道德;具有认真负责的敬业精神;具有较强的人际交往技能。在新的形势下,对内部审计人员要进行经常性的职业道德和后续业务培训,不断提高内部审计人员的业务素质和道德修养,提高法律意识和责任意识,从而提高审计工作质量。
(六)加大国家审计机关对单位内部审计的指导和监督力度
加强对单位内部审计工作的指导和监督是法律赋予国家审计机关的职责,关心和支持单位内部审计的发展是国家审计机关的责任。国家审计机关要坚持科学发展观,统筹国家审计和内部审计的协调发展,采取切实可行的措施强化对内部审计的指导和监督,保护内部审计应有的独立性,积极支持单位内部审计独立、客观、公正地开展工作,为内部审计发展创造良好的环境。
内部审计对单位的依附性,从根本上决定了内部审计只能立足于单位内部管理,内部审计充分发挥功效有赖于其独立性的程度。应重点关注如何增强内部审计的独立性,使其真正发挥监督服务职能而不致于形同虚设,维护国家财政经济秩序,促进廉政建设,提高单位经济效益,为社会主义经济建设服务。
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[3]马新勇.关于内部审计独立性的思考[J].中国科技信息,2005(17):36.
【关键词】经济利益 审计独立性 影响 对策
近年来,国内外相继出现的一系列因缺乏审计独立性造成的审计失败案件,导致人们对审计的“独立性”提出了质疑。造成审计缺乏独立性的因素众多。审计的本质特征就在于它的独立性,独立性是审计的灵魂。注册会计师审计被誉为最超脱、独立性最强的审计,因为职业规范要求它在形式上和实质上都独立于审计委托人和被审计人,但在现实中却难以做到完全独立于这两方。
审计机构是自主经营,自负盈亏的经济实体,在执业中追求利益最大化,按照成本收益原则所表现出来的信用程度是权衡得失的结果。审计人员除了自身的道德修养外,很大程度上还受到所处的执业环境及监督机制的制约。对于经济利益这一影响审计独立性的重要因素,本文将分析它对审计独立性产生的影响,以及审计机构和社会各界的应对策略,从而使审计业的独立性得到提高。
1 审计独立性的含义
审计独立性这一概念最早出现于1961年罗伯特.k.莫茨和侯赛因.a .夏拉夫出版的《审计哲学》,其对独立性的讨论包含了两个方面:执业者的独立性和职业的独立性。前者包括审计计划的独立性、审计过程的独立性和审计报告的独立性。后者则是指社会公众对注册会计师行业的一种印象。曾任美国注册会计师协会职业道德委员会主席的托马斯·g·希金斯对此概念作了进一步的提升与概括:“注册会计师必须拥有的独立性,实际上有两种,实质上的独立性和形式上的独立性[1]。WWw.133229.CoM”
审计独立性包括实质上的独立与形式上的独立两个方面。
(1)实质上的独立:也称为“精神”或“事实上”的独立性,是要求审计机构与委托单位之间必须实实在在地毫无利害关系,保持独立的精神态度和意志。
(2)形式上的独立性:又称为“外在独立性”或“表面独立性”,是对第三者而言的,即审计机构必须在第三者面前呈现一种独立于委托单位的身份。如果审计人员具备了实质上的独立,但是报表使用者却认为他们是客户的辩护人,那么审计的作用就会大大降低。因此,报表使用者对这种实质上的独立性的信任也很重要。这种信任使得审计机构必须具备形式上的独立性。
2 我国审计独立性现状
我国独立审计制度于1980年恢复,大多数会计师事务所都在20世纪90年代后期成立,从这个意义上讲,我国独立审计真正发展只经历了十多年的时间,到目前为止,不仅在实务上业务经验积累较少,而且理论也处于正在完善之中,面对国际独立审计受创,世界各国急待提高审计独立性的大环境,我国独立审计也受此影响。
20世纪90年代后期,伴随着经济转轨出现的会计信息失真的问题严重扰乱了社会经济秩序,国家出台了一系列法律法规,如1996年颁布的《中国注册会计师独立审计准则》、《中国注册会计师职业道德基本准则》、《中国注册会计师质量控制基本准则》,1998年通过的《中华人民共和国证券法》对会计师事务所和注册会计师法律责任做出了规定。但是近年来,经济全球化发展速度急剧加快,这些法规、制度很多地方明显落后于所需,不能有效地解决违规问题,一定程度上影响了市场经济秩序的正常运行。
3 经济利益因素对审计独立性的影响
3.1 审计业务的委托关系
根据“委托代理理论”,独立审计是由于企业经营管理的委托人需要了解代理人对其委托的财产经营状况的需要而产生的。审计业务包括三方关系人:委托方、被审计方、审计机构。
如图1所示,委托方是审计信息的使用者,一方面获得审计方提供的反映会计信息的审计报告,另一方面需向审计方支付审计费用。被审计方与委托方之间存在经济关系,而独立审计起到维护双方利益的作用;审计方从委托方收取审计费用,为委托方提供公允审计报告,与被审计方不存在利益关系。由此看来,审计独立性是能够保持的。
但在现实经济活动中,由于公司治理结构的不完善,审计信息使用者的多元化,审计机构不知有多少人是审计信息的使用者,无法向其收取审计费用。因此,被审计单位经营管理层就代行委托人的职责,委托审计机构对自己进行审计,同时支付审计费用,这就使得审计方与被审计方建立起密切的经济联系。原审计中存在的三者之间的委托代理关系实质上就简化为二者关系。
如图2所示,审计业务委托关系发生变化后,对原来的三方关系人都产生了影响。
从被审计方来看,由于支付了审计费用成为审计委托人,对审计方形成了经济约束力。如果审计方的工作不符合被审计方的利益时,被审计方就会减少审计费用或撤换审计方,这就对审计方的独立性构成了威胁。从审计信息使用者来看,不再向审计方支付审计费用,二者之间切断了经济联系,对审计方所提供的审计报告的公允性不再有严格的制约力。从审计方来看,一方面对审计信息使用者的审计资料独立性不再有经济约束,另一方面对于审查的被审计方产生了强烈的经济依附。
在新的二者委托关系中,审计方原本正常委托关系中的角色完全倒置。如果被审计单位管理当局对会计师事务所产生压力或造成威胁时,审计人员迫于压力,往往会造成审计独立性的缺乏或丧失。
3.2 直接经济利益的影响
通过对审计委托关系的分析,我们已经清楚地看出审计方与被审计方存在经济利益联系,经济利益直接或间接地对审计独立性产生影响。首先来分析直接经济利益对审计独立性产生的影响。
直接经济利益主要是指会计师事务所从委托人那里获取的审计公费。现行的收费制度可区分为以下三种情况:收费管制或市场自有定价;不依成果收取或有公费;直接向被审计客户收费或者向第三者收费。由于缺乏统一的审计收费标准,高低不同的审计费用也会对审计独立性的程度造成不同影响,以下三种审计收费情况就可能影响独立性。
(1)未支付的审计费用
当审计机构为被审计单位连续几年提供审计服务,若开始新一期的审计业务时,以前年度的审计费用长期未支付,该年度的审计结果就可能与被审计单位的经营业绩之间存在利益关系,审计的独立性也可能受到影响,至少形式上的独立性会受到质疑。
(2)过低的审计费用
不少会计师事务所为了招揽业务,不计成本地降低审计收费,期望以此吸引客户进行长期合作,从而使审计成本得以弥补。与审计成本不相匹配的审计费用,很可能影响审计的取证范围和证据质量,由于缺乏费用,审计人员就可能为节省审计成本,直接利用被审计单位提供的财务资料得出最终审计结果,这样,审计的独立性自然会受到影响。
(3)相机收费
相机收费是指审计人员报酬不是按其投入的工作时数而定,而是根据他们提供服务以后是否让客户得到了特定的结果而定。这种收费方式很明显地表现出审计人员与客户之间存在共同的利益,将严重影响审计的独立性。
3.3 间接经济利益的影响
间接经济利益中最显著的表现是审计机构所提供的审计业务与非审计业务之间的矛盾冲突。从20世纪90年代展开的庞大的“专家”咨询业务,从信息技术系统到法律援助,从纳税计划到人力资源招聘方案,拓展咨询业务越来越广。《国际会计简报》统计发现,对比1993年整个会计业有31%的收入来自非审计的咨询业务,1999年普华永道只有40%的业务收入来自审计业务,到了2001年安然事件之前,审计业务在德勤会计师事务所只占33%,“五大”的平均占有份额仅为46.2%,尚不足总业务量的一半,其余收入大多源自管理咨询、税务咨询等咨询业务。由此可见,大型会计师事务所日益依赖非审计业务收入已经成为一个普遍现象。值得一提的是,部分被审计单位支付审计费用时采取了一种隐性补贴方式,即所支付的审计费用金额较少,而在其他审计费用上予以补偿,这部分隐藏的审计费用在监管部门调查时就不易被查出。越来越复杂的非审计服务项目的高额费用很大程度上影响着审计独立性。
4 改善审计独立性的相应措施
4.1 提高审计机构经济独立性
经济利益因素是影响审计缺乏独立性的关键所在,因此,要寻求解决措施首先从经济利益角度出发。将审计委托人与被审计单位相分离,切断审计者与被审计者之间不正常的经济联系,使审计方在经济上完全独立于被审计方,重新建立起审计委托双方有效的经济约束。
4.2 规范审计方与被审计方的关系
审计机构与被审计单位既是审计与被审计,又是客户与商家的双重关系,这就直接导致了经济联系,极大地约束着审计的独立性。解除二者之间不正常的经济关系是根本所在。
4.3 规范审计费用
现阶段存在的会计师事务所规模不一,业务量不等,这种不均衡分布的格局可能导致业内价格垄断或开展价格战,造成收费降低或乱收费现象。规范审计收费标准,需要社会各机构的共同努力。
从监管部门来讲,为了防止审计收费混乱的问题,可以要求上市公司的会计报表(或费用明细表)中单独列示审计收费,可以明确规定以压低收费争取客户给予的经济处罚,并严格限定审计人的收费标准,防止审计收费之外被审计人给予注册会计师其他利益的现象发生。
从会计师事务所来讲,当会计师事务所从一个客户或一个相关客户集团的收费超过(或近似)业务总收入的15%时,应当考虑客户集中度风险对独立性的影响,并记录在案。事务所不能过分依赖某一客户带来的收益,长此以往,二者之间就有可能发生复杂的利害关系,审计人员若出于感情或利益考虑满足一些客户不正当的需求,将会影响到审计的独立性。
从被审计单位的上市公司来讲,上市公司应当在年报中分别披露支付给会计师事务所的财务审计和财务审计以外的其他费用,其目的是为了保证审计的独立性。会计师事务所除了审计业务,更多的是为客户提供战略咨询服务,这也是其收入中最大的一块。为了拉到咨询等业务,有些事务所不惜降低审计收费甚至对审计中发现的问题进行掩饰,从而影响了财务审计的独立性。因此,分别披露两项费用能够有效保证审计报告的独立性和真实性。
4.4 限制非审计业务
监管部门应做出明确规定以限制非审计业务对审计独立性造成的影响,如我国证监会规定为上市公司担任财务审计业务的会计师事务所如果同时提供了其他收费服务(如咨询服务),上市公司董事会应当在披露支付会计师事务所报酬后,同时披露董事会关于其他服务收费是否影响注册会计师审计独立性的意见。
我国的会计师事务所正凭借扩大业务规模、开展增值性服务,以期形成业务多元化格局。在这一转化过程中,审计与咨询导致的独立性冲突应当引起我们足够的警醒,当咨询业务收入占业务总收入的比例超过50%时,就要及时考虑将咨询机构分立[4]。
4.5 完善审计执业环境
为提高审计人员的独立性和执业质量,更有效地发挥其鉴证作用,保护社会公众利益,为我国社会主义市场经济和证券市场的健康发展服务,针对我国审计机构执业环境存在的问题,分别从审计方、被审计单位、监管部门及社会各界提出以下改善对策。
(1)完善审计制度
审计独立性的丧失,责任重在自身,审计制度的不完善是导致注册会计师独立性丧失的重要原因。个人行为是由制度所决定的,注册会计师失信的行为,其本身也反映出制度的不健全。
(2)完善公司治理结构
随着我国市场经济的发展,完善现代企业制度,强化公司法人治理结构显得越来越迫切。以国有性质为主的上市公司的股东大会、董事会要真正起到对公司的经营管理层应有的控制作用,在委托注册会计师审计方面,要明确由监事会负责审计人员的聘任、协调与解聘,并对股东大会负责,保证监事会独立行使监督职责,避免所有者缺位而形成的“内部人控制”,保证审计人员客观、公正执业,提高审计质量。
应对控制客户管理当局权力进行有效控制。在我国,已有限制管理当局权利的规定:解聘或者不再续聘会计师事务所,由股东大会作出决定,并在有关的报刊上予以披露,必要时说明更换原因,并在中国证监会和中国注册会计师协会备案。这种规定可以防止管理当局任意更换审计人员,在某种程度上提高了审计人员的独立性。
(3)强化政府机构监管
在审计监管过程中,要明确财政部、审计署、证监会、注册会计师协会等监管机构各自的职责,并加强沟通与协调机制,形成监督的合力,以增强监管的力度,提高发现问题的概率。各级政府要严格按照法定权限和程序行使权力、履行职责,而不能超越权限,严厉打击滥用执法权力干扰市场经济秩序的行为。
(4)加强法律处罚力度
基于法律法规存在的不足,应完善有关法律法规,补充相关内容,使其对法律责任及处罚措施的规定更加明确和具体,增强对违规行为承担的法律责任和处罚力度。《独立审计准则》、《注册会计师法》及其他有关法律法规要进一步明确审计人员法律责任,使限制性条款与责任性条款对等,以利于法规的贯彻执行,增强法规的约束力。
(5)建立岗位轮换制度
当同一个会计师事务所连续多年审计同一个客户时,注册会计师就很可能和客户的管理当局建立起一种过于亲密的关系而对管理层产生过分依赖,从而影响到审计的独立性。如果审计机构或审计人员的收益长期过分依赖于某一个客户,两者之间则有可能发生复杂的利害关系,审计人员会满足一些客户不正当的要求,甚至协助造假。
如果建立对审计人员的定期轮换制度,使审计业务连任时间有一定的限制,就能在一定程度上避免审计师与客户的关系过密问题,从而提高审计独立性。
参考文献
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一《独立审计准则》对促进提高注册会计师审计的质量，进行执业规范，无疑是大有卑益的。笔者认为主要从以下几个方面理解：
（一）规范执业注册会计师的任职资格，促使他们不断提高专业技术水平审计是一项专业技术性很强的工作，担任审计业务的注册会计师，必须具备胜任工作的专业能力，否则其执业质量是没有保证的。因此，许多国家的审计准则，都对执业会计师的任职资格，提出具体要求，作出明确规定。我国《独立审计准则》是这样规定的：“担任独立审计工作的注册会计师应具备专门学识与经验，经过适当专业训练，并具有足够的分析判断能力。”
这项规定的现实意义在于，能有效地促使现有注册会计师重视后续教育和专业培训，不断提高自己的业务水平。毋庸讳言，我国现有执业会计师中，有相当一部分人没有受过正规的专业训练，按照准则的要求，他们是不完全具备任职条件的，其中有些人甚至是滥竽充数的。随着准则的贯彻实施，各级注协和事务所必将加强对从业人员的管理和考核，那些不称职的会计师，必须限期努力提高自己的业务水平，否则将面临被淘汰的危险。同时，将严格按照专业标准的要求，不断培养和补充注册会计师队伍。这样一来，我国注册会计师队伍的整体业务素质肯定会得到大大改善，从而为提高我国社会审计的质量奠定坚实的基础。
应该指出，一个称职的注册会计师，不但要精通专业技术，而且应具有良好的思想品质和崇高的职业道德。正如国务院一位领导同志指出的：为适应我国社会主义市场经济发展的需要，“我们必须建立一支政治素质高、业务技术强、职业道德好的注册会计师队伍”。我们在贯彻“独立审计准则”过程中，千万不可忽视对注册会计师政治思想和道德品质上的要求。
（二）规范注册会计师审计的目的要求，促使其职能的全面发挥为了有效地开展社会审计工作，必须明确其所要达到的目的要求。对此，《独立审计准则》有如下规定：“独立审计的目的是对被审计单位会计报表的合法性、公允性及会计处理方法的一贯性发表审计意见。”（“基本准则”第4条）“审计报告应当说明被审计单位会计报表的编制是否符合国家有关财务会计法规的规定，在所有重大方面是否公允地反映了其财务状况、经营成果和资金变动情况，以及所采取的会计处理方法是否遵循了一贯性原则”（“基本准则”第22条）。这些规定既明确了注册会计师审计的目的要求，同时也体现了注册会计师审计所应发挥的职能作用，即要对被审计单位的会计资料进行监督检查和鉴证。注册会计师通过审计，最后要对被审计单位会计报表和会计行为的合法性、公允性和一贯性作出评价，发表相应的审计意见（无保留意见、保留意见、否定意见或拒绝表示意见等）。社会审计具有鉴证职能，是人们所公认的。至于社会审计是否具有经济监督职能，理论界则有不同看法。笔者认为，审计的经济鉴证离不开必要的监督检查。把“监督”与“鉴证”机械地分割开来，既违反审计的基本理论，也与审计实践相背离。显然，如果没有坚实的监督检查工作作基础，那么，注册会计师是不可能对被审计单位会计报表和会计行为的合法性、公允性和一贯性作出客观公正的评价和鉴证的。“独立审计具体准则第7号＿＿审计报告”准则中还规定：注册会计师在审计过程中，如发现被审计单位存在有违反前述“三性”的行为，应提请其改正，否则应在审计报告中作出反映。注册会计师应进行的这些工作，不是经济监督又是什么？由此可见，认为社会审计没有监督职能的观点是不正确的。
关于注册会计师审计的监督职能，在今年4月份召开的中国注册会计师协会全国特别代表大会上得到了进一步的明确，并被提高到更重要的地位。朱基副总理在会上的书面讲话中强调指出：“注册会计师、会计师事务所和审计事务所必须切实履行对经济工作的监督职责。凡是法律、法规规定应当进行独立审计业务的，必须依法进行审计。”“对于被审计单位存在的各种违法行为以及财务会计信息的疏漏、虚假和错误，要依据独立审计准则的要求坚决予以揭露。”朱副总理的讲话，为我国的注册会计师审计进一步指明了方向。贯彻《独立审计准则》，必须理直气壮地强调社会审计的监督职能，并以此作为检查注册会计师执业质量的重要标准之一。
注册会计师审计不仅具有监督和鉴证的职能，而且应对被审计单位的管理工作发挥指导作用。这就是说，注册会计师在进行审计工作过程中，当发现被审计单位的内部控制和经营管理工作存在缺陷时，应站在当事人的立场，主动提出改进的建议，指导其不断改善管理工作。关于这个方面，《独立审计准则》是这样规定的：“注册会计师对在审计过程中发现的内部控制制度的重大缺陷，应当向被审计单位报告，如有需要，可出具管理建议书”（基本准则第12条）。“管理建议书”是指导性的，仅供被审计单位参考，而不具有强制性。把监督职能与指导职能结合起来，是现代审计发展的重要趋势，我国的社会审计在这个方面也是大有可为的
。（三）规范注册会计师审计应承担的法律责任，促使注册会计师增强风险意识注册会计师审计的法律责任、风险意识和执业质量这几个方面是相互关联的。只有明确注册会计师的法律责任，才能增强其风险意识，从而促使其兢兢业业地执业，提高审计的质量。所以强调审计的法律责任和风险意识是一个十分重要的问题。对此，《独立审计准则》有如下规定：“注册会计师应当遵守职业道德规范，恪守独立、客观、公正的原则，并以应有的职业谨慎态度执行审计业务、发表审计意见”。（基本准则第6条）。“按照独立审计准则的要求出具审计报告，保证审计报告的真实性、合法性是注册会计师的审计责任”（“基本准则”第8条）。“注册会计师的审计意见应合理地保证会计报表使用人确定已审会计报表的可靠程度。”（“基本准则”第9条）这些规定意味着注册会计师必须依法执业，并对自己所进行的工作承担责任。如有违规执业、工作严重失误或与被审计单位通同作弊的，必须依法追究其责任。注册会计师必须增强风险意识、提高执业质量。《独立审计准则》规定：“注册会计师在审计过程中应充分考虑……审计风险”（基本准则第19条）。
应该指出，我国恢复注册会计师审计制度以来，执业质量普遍偏低的问题长期困扰着注册会计师行业，究其原因，主要就是由于我们的注册会计师大多法律责任观念不强，审计风险意识淡薄所致。值得注意的是，我国的有关注册会计师的法规对社会审计的法律责任早有明文规定，但并未引起广大注册会计师应有的关注；中注协和政府主管部门已注意到这个问题，但一直未采取有效措施加以解决。有法不依、执法不严、违法不究，是我国实行社会主义法制过程中普遍存在的弊病，注册会计师行业也不例外。人们期望通过贯彻《独立审计准则》，使这个问题得到切实解决。
（四）规范注册会计师审计应遵循的基本程序，促使注册会计师有计划、有步骤地开展审计工作执行严格的审计程序是审计工作规范化的重要内容。科学的审计程序，有助于合理部署审计工作，防止发生盲目性和随意性，从而保证审计的执业质量。因此，审计程序问题是审计理论界和实务界关注的重要问题之一。这里需要指出的是，“审计程序”一词，理论界有不同的解释：一种是指完成一项审计任务全过程的工作步骤；另一种是指采用的具体审计方法。后者亦称审计程式。“独立审计准则”有关条文中用到“审计程序”一词，其含意显然是指后者（参见独立审计准则第4号＿＿审计抽样准则第26条等处）。而笔者这里指的是前一种解释。综观《独立审计准则》几个文件，尽管没有“审计工作步骤”的专门条文，但要求审计工作必须有计划有步骤地进行，却是十分明确的。具体说，注册会计师执行一项审计任务，应当分为计划阶段，实施阶段和报告阶段3个阶段，按部就班的地进行。对每个阶段的工作要点，“独立审计具体准则第1号＿＿会计报表审计”准则3、4、5条，分别作出了规定。据笔者了解，我国的会计师事务所和审计师事务所，注册会计师执业的程序大多没有统一的规范。不少事务所是一个师傅一个调，随意性较大。承接业务不签订约定书，工作安排没有形成书面计划，工作底稿五花八门……诸如此类问题的存在相当普遍。这既是我国注册会计师审计质量不高的具体表现，也是提高审计执业质量的重要障碍。贯彻《独立审计准则》，必须解决审计程序规范化问题。否则，提高审计质量只能是一句空话。
（五）规范注册会计师审计的科学方法，以利于获取充分适当的审计证据收集、整理和分析鉴别审计证据，以便根据充分适当的审计证据形成正确的审计意见，是审计工作的核心环节，也是决定审计执业成败的关键所在。而为了在有限的时间内以较低的审计成本获取充分适当的审计证据，就必须讲究审计的方法和技能。关于审计证据及取证方法，《独立审计准则》特别是“独立审计具体准则第5号＿＿审计证据”准则，有明确规定。其中取证方法，主要有下列几种：
一是注册会计师在审计过程中，应当首先调查、研究和评价被审计单位相关的内部控制制度，以便据以确定实质性测试的方案。其方法包括查阅文件、实地察看和调查访问。
二是注册会计师在进行符合性测试和实质性测试时，一般应采用抽样审计方法。必要时，也可采用详细审计方法。
三是注册会计师在对会计报表项目进行实质性测试时，应根据不同的审查内容，灵活运用检查、监盘、观察、查询与函证、计算、分析性复核等不同的方法，以查明有关事实真相，收集充分适当的审计证据，使自己所从事的审计工作立于不败之地。
“独立审计准则”就整体而言无疑是一套较好的文件。但笔者通过学习，对“准则”的某些方面还存在一些疑惑或不理解之处。现就其中若干问题提出来就教于同行、专家。
（一）关于“独立审计准则”的命名。中注协“独立审计准则组”把注册会计师审计定名为独立审计，相应地把注册会计师审计准则定名为“独立审计准则”。他们还在自己编写的“准则释义”和“准则问题解答”中对此作了说明。但其理由显得牵强附会，难以令人信服。娄尔行教授写的“准则评论”文章，提出了类似的问题。这里首先涉及的是审计分类问题。众所周知，审计按其性质（财产委托关系）分为国家审计（或称政府审计）、社会审计（或称民间审计，即注册会计师审计）和部门及单位审计。国家审计和社会审计属于外部审计，部门及单位审计属于内部审计。这种分类有严格的科学涵义与标准，并且得到国内外理论界普遍公认。中注协把审计分为独立审计、内部审计与政府审计，实在有点不伦不类。难道可以把内部审计和政府审计称为非独立审计吗？其次，至于审计独立性问题。中注协解释说，注册会计师审计是双向独立，即既独立于被审计人，又独立于审计接受人，因此称为独立审计，而政府审计和内部审计是单向独立，即只独立于被审计人，所以不能称为独立审计。这种解释是似是而非的。其实，独立性是各类审计的共同特征，尽管它们的独立程度有所不同。而且西方国家的国家审计，大多独立于政府之外，即也是双向独立的，在这一点上与注册会计师审计并无多大差别，可见认为注册会计师审计具有双向独立，因而就应命名为独立审计，其理由也是不充分的。
《独立审计准则》把注册会计师审计定名为独立审计，但对如何保证其独立性，“准则”中并无具体规定。娄尔行教授的文章也指出了这一点。这不能不说是“准则”的缺陷之一。事实上，我国的注册会计师审计，其独立性存在着多种因素的严重干扰和侵犯。“准则”起草者是不应该忽视这一点的。
【关键词】审计；独立性；影响要素；措施
一、引言
审计工作是现代企业管理的一项重要内容，随着企业发展壮大，内部结构不断复杂，审计工作对于企业也显得越来越重要，我国审计制度在上个世纪八十年代随着改革开放的脚步得到恢复，但是由于很多原因，我国审计制度发展的并不完善，审计工作的独立性和权威性受到很大的威胁。其中，企业内部治理结构的不完善，企业内部审计人员素质参差不齐以及第三方审计机构独立性不足成为制约审计工作独立性的重要因素。独立性被视为是审计工作的灵魂，缺乏独立性很可能导致审计工作的失真与审计质量的下降。近年来，由于缺乏独立性，审计失败的案例屡见不鲜，这给企业、会计事务所以及社会造成了巨大的危害，因此加强对企业审计独立性的研究具有十分重要的意义。
二、当前影响企业审计独立性的要素
1.企业内部治理机构影响审计工作的独立性
目前，我国大型企业特别是大型上市企业主要由计划经济时代的国有企业转型而来，其内部治理结构还有很多不完善的地方，严重影响了审计工作的独立性。首先，很多企业的管理者对审计工作不够重视，很多企业将审计部门设置在财务部门之中，将审计工作与财务工作混为一谈，审计工作的独立性根本无从谈起。其次，从大型上市企业的股权构成来看，“一股独大”的现象十分突出，股权集中问题严重，持股比例较大的股东利用其在董事会中的影响操纵企业的运营，在特殊情况下，大股东会给审计机构施加压力，损害小股东和上市公司的利益，从而达到某些不可告人的目的。再次，从人员委派方面来看，上市公司的管理人员很多都是通过行政手段进行任命，管理人员的薪酬没有与企业效益挂钩，有些管理人员可能不满足于现有的收入，通过会计和审计造假，运用一些非法手段获取“黑色收入”。
2.企业内部审计人员水平不高限制了审计工作的独立性
企业审计工作的独立性需要依靠一支高水平的审计队伍，然而目前我国企业内部审计人员综合素质水平层次不齐，从而影响了审计工作的独立性。首先，由于“裙带关系”在很多企业中十分常见，一些企业的领导可能会安排“自己人”到企业的审计部门，他们当中的很多人缺乏专业的审计基础，对审计工作一知半解，不能很好的履行自己的职能，而且由于和领导的特殊关系，在进行审计工作的过程中，可能会出现特定偏向，从而影响审计工作的独立性。其次，由于审计工作需要投入特定的人力和财力，一些企业为了节约开支，企业可能会安排其他部门的人员如财务人员来兼任审计人员，审计人员出现“既当运动员又当裁判员”的现象，影响了审计工作的独立性。
3.审计市场的竞争压力与运作模式导致了独立性受损
很多大型企业将审计工作委托给第三方会计事务所，然而我国注册会计师行业发展的历史还很短，发展水平距离西方发达国家也有很大差距，会计事务所无法保障其审计工作的独立性。首先，目前我国很多会计事务所规模相对较小，其业务收入普遍不高，因此，争取客户从而维持自身生存和发展成为许多会计事务所的首要目标，这使得一些会计事务所对大企业产生了很强的经济依赖性，非常容易被企业内部人员所控制，在对大企业进行审计时很难做到独立、公正和客观，致使会计事务所审计工作的独立性受到损害。其次，由于会计事务所之间的竞争，很多会计事务所不惜降低审计费用来争取业务，而过低的审计费用将无法保证其审计工作的质量，很多会计事务所得出的审计结论与实际情况有很大偏差。再次，会计事务的审计业务事实上具有很强的地域性，在对当地支柱企业进行审计的时候，很容易受到有关政府部门的不正当干预，而会计事务所由于自身力量的弱小根本不想或无法与之进行抗争，这使得会计事务所审计工作的独立性受到挑战。
三、加强审计工作独立性的相关措施
1.完善企业内部治理结构
首先，企业管理者应该积极提高自身综合水平，增强对企业管理和财务相关知识的学习，提高对审计工作重要性的认识，在企业内部抽调专业人员，组建独立的内部审计部门，从而保障审计工作的权威性和独立性。其次，应该完善内部组织结构，对股权结构进行改革，提高公司董事会的地位，增强其独立性，提高独立董事在董事会中的比重，从而有效阻止“一股独大”产生的大股东一意孤行的问题，缓解企业审计工作的压力，增强其工作的独立性。再次，应该加强对监事会的建设，企业日常的财务审计监督工作可以由监事会负责，而重大的财务审计工作则由董事会来控制，避免监事会与董事会之间出现制度冲突，实现企业资源的优化配置，使监事会与董事会一起发挥对企业财务审计的监督作用，提高审计工作的独立性。最后，企业应该从公司内部抽取具有会计和审计背景的专家组成审计委员会，加强审计委员会对企业内部财务和审计工作的监督，有效地扼制企业相关管理者财务舞弊行为。青岛啤酒股份有限公司于1993年在香港交易所上市，同年在上海证券交易所上市，上市后该企业积极对公司内部结构进行调整，对公司股权进行改革，目前香港中央结算有限公司和日本朝日集团控股株式会社等外来资本的持股比例不断增加，有效的增强了董事会的作用，企业同时建立了有效的监事会制度，增强了公司审计工作的独立性。
2.提高企业内部审计人员的综合素质
3.加强市场制度建设与事务所组织建设
[论文摘要]文章从内部审计的概念出发，分析了目前我国企业内部审计机构独立性存在的问题，提出了提高企业内部审计独立性的完善措施。
近几年来，政府审计以及独立审计在社会公众的关注下，得到了较快的发展。而与其相反，内部审计却处于发展缓慢的态势。形成这种状态的原因是多方面的，其中内部审计机构独立性不强是重要原因。
一、内部审计独立性的相关概念
内部审计作为企业的一个独立职能部门，通过对组织内部各种业务和控制进行独立的审查和评价，来确定其是否遵循了公认的方针和程序、是否符合既定标准、是否有效地和经济地使用了资源、是否正在实现组织的目标，并据此对所审查的组织活动内成员提供分析、评价、建议和咨询，帮助他们更有效地履行其职责。独立性则是内部审计机构的灵魂，其表现为形式上的独立和实质上的独立。形式上的独立表现为内部审计机构在组织形式上是受资本所有者委托而不受企业内部其他组织机构的束缚；实质上的独立表现为内部审计机构和人员在执行业务时除受资本所有者的委托事项及相关法律规章外，不受其他事项的干扰。
二、我国企业内部审计独立性存在的问题
(一)企业内部审计独立性相关法律法规不够完善
目前，我国现行有关内部审计的法律规范许多只有原则性的条款规定，比较笼统，可操作性不强，有关内部审计机构独立性问题的规定几乎是空白。我国尽管制定了《内部审计准则》，但对内部审计机构独立性问题同样触及不多。目前的内部审计机构地位独立性缺乏一套完整、科学和具备相当权威的准则用于指导实务。
(二)企业内部审计机构地位不高，客观性得不到保证
我国目前有不少企业决策者和经营管理者对企业内部审计工作的认识不足，致使一些企业内部审计机构不是由最高管理层领导，而由监事会、副总经理、总会计师等管理层领导。尽管我国有关法律法规对内部审计人员的独立性提供了依据和法律保障，但内审人员往往因单位领导干预、利益关系制约、人际关系影响而不能客观、公正、全面地开展工作。因此，企业内部审计不能直接服务于经营决策，难以对本公司的财务和经营管理者的经济责任进行独立的监督和审计，难以实现其主要任务和目标。
(三)保持独立性的主观能动性不够，内部审计人员素质偏低
保证内部审计独立性需要内部审计人员来执行。这必然对内部审计人员的素质提出了更高的要求。我国开展内部审计工作起步较晚，内审人员多由原来的财务会计人员转岗而来，有些企业甚至由财务会计人员兼职内部审计工作，因而，内审人员知识结构单一，基本技能不足。我国许多企业的内部审计人员，多数只掌握某一方面的知识，对企业的经营管理活动了解不多，识别和判断经营风险的能力较差，风险管理观念淡薄。
三、提高企业内部审计机构独立性的对策
(一)加强内部审计机构独立性的法律法规和制度建设
有关部门应当根据《审计法》和《内部审计准则》等法律法规。制订更加具体的内部审计机构独立性的业务规范和操作指南，以增强内部审计独立性的法律法规的可操作性。
(二)准确定位内部审计工作，提高内部审计的独立性
首先，恰当认识内部审计的独立性。内部审计作为一种内部控制体系，与企业内部的其它内部控制体系，如内部会计控制体系和内部管理控制体系是有本质不同的，这种不同主要体现在其独立性上。内部审计是企业内部的独立控制体系，而其它内部控制体系则不具有独立性。只有正确认识内部审计独立性，才能有的放矢地提高内部审计的独立性，促进内部审计工作的开展。
其次，提高内部审计机构的独立性。科学、有效的内部审计机构设置是内部审计发挥作用的保障。内部审计机构在企业中处于什么样的地位，内部审计部门与业务部门及其他各职能部门之间存在着怎样的制衡关系等因素，最终决定了内部审计工作的独立性程度。国外比较通行的做法是内审机构直接隶属董事会或总经理。董事会作为企业的最高经营决策机构，拥有最高的权威。总经理作为企业决策执行系统的最高领导，也拥有非常高的权威。实践证明，在董事会或总经理领导下设立内审机构，有利于保持内审机构较强的独立性和较高的权威性，从而有利于内部审计职能作用的有效发挥。为提高我国企业内部审计机构的独立性和权威性，我国企业应该在借鉴西方经验的基础上，结合我国国情和企业经营管理的实际情况，建立适当的内部审计机构模式。
最后，提高内部审计人员的独立性。要提高内部审计人员的独立性，必须对内部审计机构实行专职化的人员配备。对从事内部审计工作的人员在实行严格准入制度的同时，也要对其进行职业道德教育，使之对审计事项的判断和决定不屈从于他人的意志，不受外界的干扰，保持客观性和公正性。提高内部审计人员的独立性。还应该采取以下措施：内部审计的定期轮换，内部审计人员不得参与经营管理活动，内部审计人员在履行职责时，必须严格遵守内部审计准则及内部审计师协会制定的其他规定，内部审计人员在履行职责时，不能收受任何有损自己职业判断的有价值的物品，了解内审人员与被审计部门间的利益冲突和潜在矛盾等。
【论文摘要】独立性是内部审计的最本质特性。强化内审独立性必须加强内部审计的法律法规建设，提高内审机构的地位，保证内审人员的独立性，提高审计人员的业务素质和职业道德，加大国家审计机关对内部审计的指导和监督力度。
内部审计是单位经济管理机能的重要内容，是现代管理制度的重要环节。近年来，我国的企业内部审计在加强内部控制、促进增收节支、提高经济管理、加强党风廉政建设等方面作用日益显现。内部审计要想有效地履行其职能，达到增加组织价值、改善组织的运营目的，必须充分实现内部审计的独立性。内部审计独立性是指内部审计机构和人员在进行内部审计活动中，不存在影响内部审计客观性的利益冲突的状态。独立性是内部审计的最本质特性，是实现其目标、履行其职能的必要保证。随着改革的不断深化以及经济的发展，我国内部审计工作面临着新的挑战和更高要求，必须进一步加深对内部审计独立性的探讨和研究。
一、我国内部审计独立性的含义
独立性是内部审计有效运转的基础，加强内部审计的客观性主要是保持和加强内部审计的独立性。
(一)传统内部审计独立性的含义
我国传统的内部审计被称为“监督导向型”的审计活动。与“监督导向型”内部审计相适应，传统内部审计的独立性一般表述为：“内部审计人员在开展审计活动时相对于管理层所持的独立立场，即内部审计机构及其人员应独立于被审活动之外、独立行使审计职权，不受管理层和其他职能部门及个人的干涉”。www.133229.COm这种对内部审计机构及其人员个人独立性的强调，无疑是将内部审计机构及其人员置于本单位领导层的对立面，使其处境十分尴尬。
(二)现代内部审计独立性的含义
我国现代内部审计被称为“服务导向型”的审计活动。与“服务导向型”内部审计相适应，现代内部审计的独立性，是指内部审计机构应具有充分的组织地位以使其完成审计职责；内部审计负责人向组织中的最高决策层负责并报告工作；内审人员可以自由地、不受外部干涉地决定审计范围、实施审计工作和交流审计结果。只有当他们能自由客观地进行审计工作时，内审人员才是独立的，他们才有可能作出公正的、不偏不倚的判断。这样的判断对于正确地实施审计工作是必不可少的。
二、我国内部审计独立性的必要性
内部审计要独立履行其职能，实现其目标，必须充分实现内部审计的独立性。
(一)审计行业的要求及《审计法》的规定
保持独立性是国际内部审计行业的一贯要求，也是我国现行《审计法》的明确精神规定。在国际内部审计师协会专业实务部发表的《内部审计实务标准》一书中“独立性”被作为内部审计实务的具体标准来发布。我国现行《审计法》第五条明确规定“审计机关依照法律规定独立行使审计监督权，不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉。”可见，保持内部审计的独立性是公认的内部审计执业条件，它对内部审计工作的正常开展，以及维护内部审计结论的公正性和客观性有着举足轻重的作用。
(二)内部审计目标实现的要求
内部审计的目标：一是查错纠弊；二是帮助管理者更好地履行职责；三是增加价值和提高经济效率，实现经营目标。内部审计要实现上述目标，就必须开展审计工作。而审计工作是一项独立、客观的保证与咨询活动，必然要求内部审计具有独立性。如果内部审计缺乏必要的独立性，其审计结果的客观性、真实性、可信性就要打上问号，基于其结论作出的决策和建议就没有落实或执行的必要，内部审计的目标则无法实现。
(三)内部审计作用的发挥和内部审计职能实现的要求
内部审计的主要职能是经济监督和经济评价，通过监督和评价活动，在为经济单位增加价值和提高经济效率、实现组织目标的过程中，发挥着内部制约、防护、评价、参谋等建设性作用。内部审计要实现其职能，发挥其作用，主要通过一系列的审计活动来体现。这就涉及到内部审计独立性的问题。因此，发挥内部审计作用，实现内部审计职能，离不开内部审计的独立性。
(四)内部审计管理体制现状的要求
我国的内部审计是在本单位主要负责人直接领导下行使审计职能，这种在上下级行政隶属关系下开展的审计工作，如果不特别强调其独立性，就会使审计工作流于形式或完全被单位管理层的意志所左右，内部审计的独立性就被削弱了。
(五)内部审计工作质量的保证
内部审计的工作质量体现在其审计结果应该是真实的、客观的、公正的。如果在内部审计工作过程中没有坚持独立性原则，而是以某些人的意志为依据得出的审计结果就不可能是客观、公正的。只有确实按照独立性原则开展工作，才能保证审计工作质量，才能体现审计的客观性和公正性。
三、我国内部审计独立性的制约因素
(一)法律法规体系因素
我国的政府审计有《审计法》可依，注册会计师审计有《注册会计师法》可循，而内部审计只有审计署2003年3月4日颁布的《审计署关于内部审计工作的规定》，并没有上升到法律的高度，没有赋予内部审计充分的政策独立性。其第四条规定“内部审计机构在本单位主要负责或权力机构的领导下开展工作”，该规定仅仅强调了内部审计部门与被审计的其他职能部门是相对独立的。内部审计在遇到实际问题时无具体规章可循，使有些内部审计人员在审计工作中无法坚持客观性和公正性，因而从根本上制约了内部审计的独立性。
(二)机构领导机制因素
我国内部审计实行单一行政管理模式，是在本单位主要负责人直接领导下行使审计监督权。单位领导重视，内部审计的地位就高，独立性则强；反之，独立性则弱。由于内部审计人员的切身利益直接受所在单位主管领导的控制，而被审计部门也是内部审计人员所在单位的组成部分，客观上造成了内部审计为单位利益服务的依附性，使得内部审计人员的维纪执法的程度受到内部审计机构主管领导的影响，审计结果直接受单位领导的制约。
(三)机构和人员设置因素
目前，我国内部审计机构和人员设置缺乏独立性的现象普遍存在。在内部审计机构设置上，有些内部审计机构不是单独设置，而是由其它部门领导或与其它部门合署办公。其设置类型主要有：1.属于办公室领导的下设机构；2.属于纪委领导的下设机构；3.属于监察部门领导的下设机构；4.与监察部门合署办公；5.属于财会部门领导的下设机构；6.与财会部门合署办公；7.临时由某一个部门领导。
在内部审计人员设置上，审计人员中大部分为兼职人员，有些内部审计人员是由会计人员、基建管理人员、物资管理人员或纪检、监察部门人员直接兼任。
(四)职能定位因素
长期以来，由于内部审计机构将职能定位在经济监督上，审计人员扮演着“经济警察”的角色，成为政府审计的补充力量，从而失去了内部审计自身的特点。内部审计是在单位的权力机构领导与授权下开展工作，是直接为组织实现最终目标而服务的，所担当的角色既是“经济卫士”，也是“经济谋士”。李金华审计长曾多次讲“内部审计的定位应该是四个字就是‘管理+效益’。内部审计也有监督，但监督的着眼点一定要放在促进部门和单位加强管理，加强内部控制和提高经济效益上”。
(五)科学的理论指导因素
我国对内部审计理论研究和普及还没有引起足够重视，尚未形成深入、完整的理论体系。在内部审计工作实务中，许多审计人员仅凭经验开展工作，没有进行科学性分析；只注重审计实务，轻视理论研究，因而缺乏一套完整的内部审计理论体系作为指导。
(六)队伍职业素质因素
长期以来，内部审计人员大多数来源于财务人员或管理人员，专业专职的审计人员少，兼职的多，缺乏必要的审计专业知识和技巧，现代审计技术手段掌握不够，对国际内部审计准则、内部审计发展状况、经验技术等知识了解不多。在职业道德方面，少数审计人员缺乏应有的职业道德观念，在问题面前不敢坚持原则，害怕得罪人，而故意不认真履行审计职责，对违规违纪事项的真实情况不敢完全揭露，致使审计结论的真实性流于形式。
四、强化我国内部审计独立性的措施建议
(一)加强内审法律、法规建设，增强权威性
法律建设是确立和巩固内部审计地位，明确内部审计宗旨、职责和范围的重要方面。用法律规定内部审计机构的地位、结构、层次，使内部审计的独立性得到法律的保障；用法律的形式明确内部审计人员的法律责任和义务，使内部审计人员的独立性得到法律的保障。只有建立完善的内部审计法律、法规，内部审计机构和人员才能依法依规地开展审计工作，内部审计的独立性才能得以体现。
(二)合理设置机构，提高机构地位
内部审计的独立主要表现为内部审计机构的独立。为保证内部审计的独立性，内部审计机构的设置不能附属于或与单位的其他职能部门合署办公，应该由单位的最高权力机构领导内部审计机构，这样最高权力机构才能够直接、及时获得内部审计部门所提供的建议和咨询，有利于保持内部审计独立性、权威性和高层次地位。
(三)完善人员管理体制，保证内部审计人员的独立性
内部审计部门负责人的任免、薪酬待遇、考核等应由单位最高权力机构审核决定。其他内部审计人员的人事调配权、工资管理权、职称评聘权、奖惩等应由单位最高权力机构审议决定。单位其他部门不得干涉，以充分保证内部审计人员的独立性。
内部审计人员不能参与本单位的经营管理活动，只承担对其进行评价和建议的审计责任。应制定审计人员内部定期轮换岗位制度，以保证内部审计人员精神上的独立性。
(四)维护内部审计的独立性，重在有所作为
内部审计的独立性必须依靠内部审计部门和人员自身良好的工作业绩来确立，必须要有所作为，才能引起人们的关注。主要应做好以下方面：
1.应抓住关键环节，突出审计重点。单位内部审计对象种类复杂，数量繁多，工作非常琐碎，内部审计要抓住单位经济活动、经营发展中的关键环节，突出审计重点，使内部审计能够在单位经济活动中起到保驾护航、铺路搭桥的作用。
2.建立规范的内部审计程序。作出合理的内部审计计划，制订具体可行的实施方案，按照国家的法规、企业的制度要求；按照企业经营管理及领导者的要求；按照计划、程序、方案开展审计工作。
3.审计结果实效性要突出。内部审计在很大程度上是一种效益审计，能否通过审计规避经营风险、促进经营发展，是衡量内部审计有效性的关键。
4.及时宣传以树立形象。通过各种宣传渠道，宣传审计部门工作成果，树立审计部门公正、客观的形象，赢得单位领导、各职能部门和广大群众的信任。
(五)加强队伍建设，提高人员素质和职业道德
加强审计人员队伍建设，是落实审计制度、促进审计工作持续开展、实现审计目标的关键。在业务素质方面，内部审计人员应具备必要的学识及业务能力，熟悉本单位的经营活动和内部控制，并不断通过后续教育来保持和提高专业胜任能力。在职业道德方面，内部审计人员应具有较高职业道德；具有认真负责的敬业精神；具有较强的人际交往技能。在新的形势下，对内部审计人员要进行经常性的职业道德和后续业务培训，不断提高内部审计人员的业务素质和道德修养，提高法律意识和责任意识，从而提高审计工作质量。
(六)加大国家审计机关对单位内部审计的指导和监督力度
加强对单位内部审计工作的指导和监督是法律赋予国家审计机关的职责，关心和支持单位内部审计的发展是国家审计机关的责任。国家审计机关要坚持科学发展观，统筹国家审计和内部审计的协调发展，采取切实可行的措施强化对内部审计的指导和监督，保护内部审计应有的独立性，积极支持单位内部审计独立、客观、公正地开展工作，为内部审计发展创造良好的环境。
内部审计对单位的依附性，从根本上决定了内部审计只能立足于单位内部管理，内部审计充分发挥功效有赖于其独立性的程度。应重点关注如何增强内部审计的独立性，使其真正发挥监督服务职能而不致于形同虚设，维护国家财政经济秩序，促进廉政建设，提高单位经济效益，为社会主义经济建设服务。
【参考文献】
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[3]马新勇.关于内部审计独立性的思考[j].中国科技信息，2005(17)：36.
但近期爆发的银广夏事件使独立审计准则备受关注。一些人士在媒体上声称签字注册会计师履行了必要的审计程序却没有发现银广夏管理层舞弊行为，并由此对独立审计准则提出质疑。本文希望就此与大家深入探讨我国独立审计准则的制定与实施，以统一思想，维护独立审计准则的权威性，继续坚定不移地贯彻实施独立审计准则。
一、独立审计准则与审计责任
独立审计准则是一把双刃剑，既规范注册会计师，又保护注册会计师。我国独立审计准则以《中华人民共和国注册会计师法》（以下简称《注册会计师法》）为依据，由财政部颁布，具有很强的权威性。注册会计师只有遵守独立审计准则才能保护自己以免于承担审计失败的责任。
《注册会计师法》第35条规定：“注册会计师执行审计业务，必须按照执业准则、规则确定的工作程序出具报告。”《中华人民共和国证券法第》第161条规定：“为证券的发行、上市或者证券交易活动出具审计报告、资产评估报告或者意见书的专业机构和人员，必须按照执业规则规定的工作程序出具报告，对其出具报告的真实性、准确性和完整性进行核查和验证，并就其负有责任部分承担连带责任。”由此可见，如果注册会计师不按照独立审计准则执业，一旦出现审计失败就难辞其咎。如果按照独立审计准则执业，并且尽到了应有的执业谨慎，不应承担审计失败责任。我国有关部门正在起草的《关于审理涉及中介机构民事责任案件的若干规定》（第一稿）第4条规定：“中介机构所指派的执业人员在执业过程中存在下列行为，给委托造成直接经济损失的，应当退还委托人交纳的委托费并承担相应的赔偿责任。……（四）违反执业准则，未尽高度注意义务或者忠实义务的；……。”第12条规定：“……，如果存在以下情形之一的，中介机构不承担民事责任。（一）中介机构所指派的执业人员已经严格遵守执业准则勤勉尽责也无法发现虚假成分的；……。”虽然这个文件尚未正式颁布，但说明我国法律界已经重视独立审计准则的作用，对注册会计师行业具有非常重要意义。毕竟美国注册会计师行业发展了近百年，直到1995年美国国会才通过了《1995年个人证券诉讼改革法案》，规定了注册会计师免责的“安全港”条款，对那些以诚实、公正态度出具报告的注册会计师给予豁免权。
这次银广夏事件就很生动地反映了独立审计准则对于注册会计师审计责任的双刃剑作用。2001年8月18日至9月3日，我们对中天勤会计师事务所审计广夏（银川）实业股份有限公司（简称银广夏）1999年度和2000年度会计报表进行了专项调查。调查表明，银广夏2000年虚增利润56704万元，1999年虚增利润17782万元，1998年虚增利润1776万元，共计76262万元。签字注册会计师严重违反《中华人民共和国注册会计师法》、《中国注册会计师独立审计准则》和《中国注册会计师职业道德基本准则》的规定，存在重大过失，未发现银广夏会计报表中的重大虚假问题，出具了不实的审计报告。签字注册会计师根本没有履行必要的审计程序，不按照独立审计准则执业，而非履行了必要的审计程序却没有发现银广夏管理层舞弊行为。例如，签字注册会计师对天津广夏应收账款进行函证时，将所有询证函交由公司发出，未要求公司的债务人将回函直接寄达会计师事务所，而是由公司交给签字注册会计师。在实施函证时，注册会计师应当对被函证者的选择、询证函的编制和寄发以及回函保持控制。这是作为注册会计师应当熟知的常识，而中天勤会计师事务所的签字注册会计师却未能做到。《独立审计具体准则第5号——审计证据》第21条明确规定：“函证是注册会计师为印证被审计单位会计记录所载事项而向第三者发函询证。”财政部、中国人民银行在《关于做好的银行存款、借款及往来款项函证工作的通知》中也明确要求被函证者将回函直接寄至会计师事务所。因此，如果签字注册会计师严格按照独立审计准则去实施函证程序，银广夏管理层的舞弊行为是不难发现的。在此仅举以上一例，其他问题也是不遵守独立审计准则造成的。
二、中国独立审计准则与国际审计准则的关系
独立审计是市场经济的产物。世界上经济较为发达的国家都很重视独立审计准则的作用，并把其作为规范注册会计师执业行为、保证执业质量的手段。西方发达国家制定独立审计准则有很长时间，形成了较完善的准则体系，许多审计技术和已成为国际惯例。1994年，国际会计师联合会（IFAC）下属的国际审计实务委员会完成并颁布了一套核心国际审计准则。有50多个国家已经或正在将国际审计准则作为制定独立审计准则的基础。
随着全球化的发展和资本的跨国流动，客观上要求各国的独立审计准则与国际审计准则接轨。我国在制定独立审计准则过程中，主要借鉴了国际审计准则，同时借鉴了美国、英国、澳大利亚、加拿大等国家及我国香港、地区的审计准则，但强调国际审计准则优先。国际审计准则的基本原则和必要程序构成了我国独立审计准则的基础。同时，近年来，世界银行及其他国际组织力促国际会计师联合会更加关注公共利益问题以便代表国际职业界扮演监管角色，国际会计师联合会对此也给予了积极的回应。1999年，国际会计师联合会决定取消会员委员会（Membership Committee），成立遵守委员会（Compliance Committee）。遵守委员会的职责是确保所有会员组织履行其会员义务，使国际会计师联合会实现“以协调一致的准则，在世界范围内更快地发展会计职业，为公共利益提供最高质量的服务目标。”我国作为国际会计师联合会的会员国，制定的独立审计准则也理应与国际审计准则相协调。
三、制定独立审计准则时对国情的考虑
我国尽管已初步建立起主义市场体制，但在、、社会等方面与市场经济发达国家和地区仍有一定的差别。这就要求我们在制定独立审计准则时既要借鉴国际惯例，又要从我国实际出发，不能照抄照搬。
为此，财政部专门成立了独立审计准则中方专家咨询组和外国及港澳台专家咨询组，负责对独立审计准则的制定与发布提供咨询服务，以使独立审计准则既借鉴国际惯例又结合我国国情。此外，我们在制定独立审计准则时也注意加强与国务院有关部门的沟通，听取他们对独立审计准则的意见。例如，我们在修订《独立审计实务公告第1号——验资》和《执业规范指南第3号——验资》时，邀请国家工商行政管理总局专家参加修订工作；在起草《独立审计实务公告第7号——商业银行报表审计》时，邀请中国人民银行和有关商业银行的专家参与起草工作；在准备起草《执业规范指南第Х号——保险公司审计》时，也取得了中国保监会和有关保险公司的支持。同时我们还通过发布征求意见稿和夏去调研等方式，注意广泛听取业内外各方面专家的意见。我们始终认为，只有这样起草的独立审计准则才能符合我国实际，在我国行得通。
顺便提一下，结合我国国情并不是迁就落后的审计实务。东亚危机后，联合国贸发会议的一份报告指出，当地的一些会计师事务所尽管代表国际会计公司，但其审计质量却远低于国际审计准则的要求，没有对危机的发生及时提供预警，这值得我们深思。
四、独立审计准则与风险导向审计、账项基础审计
银广夏事件爆发后，曾有部分人士责问我国独立审计准则为何未引入风险导向审计？风险导向审计是指注册会计师通过对被审计单位进行风险、评价被审计单位风险控制、确定剩余审计风险，执行追加审计程序将剩余审计风险降低到可接受水平。其优点是，注册会计师可将审计资源集中于高风险的审计领域，提高审计效率，节约审计成本。，风险导向审计和实务确实已经引起了国际会计职业界的注意，国际审计实务委员会专门成立了审计风险委员会，负责考虑是否对现有的国际审计准则作相应修订。今年6月11日至15日，国际审计实务委员会第70次会议在北京召开，本次会议的议题之一就是研究制定新的审计风险模型，并计划制定1项函盖审计过程中的重要概念的汇总性准则及3项支持性准则。中国注册会计师协会作为国际会计师联合会的成员，一直十分关注风险导向审计理论和实务的，并直接参与了有关风险导向审计准则的起草和讨论工作。
但从注册会计师审计的角度看，无论是制度基础审计，还是风险导向审计，都离不开被审计单位要建立健全内部控制这个前提。而目前国内内部控制的实际状况大家都有目共睹。同时，从我国颁布的独立审计准则项目看，实际上几乎每个准则项目都引入了风险导向审计思想，这决非单纯采用制度基础审计所能概括。因此，如果不注重审计理论和实务的，用道听途说的概念全盘否定独立审计准则，会混淆是非，引起很大混乱。完全可以设想，如果没有独立审计准则，我国注册会计师行业仍将在无序中徘徊。
审计从它的起源开始，就注定了独立性是其灵魂。审计的独立性是指：审计作为独立于被审计单位、委托人之外的第三者，从实质上、形式上都处于独立地位。论文百事通实质上的独立是指，审计人与被审计人、委托人之间无任何经济责任关系，处于超然独立的地位。形式上的独立是指从第三者的角度看，审计是独立的。
审计的独立性奠定了审计的地位。也是社会公众对审计信赖的根本保证，但现实工作中，审计的不独立，给公众带来了太多的伤痛，国内的琼民源、银广厦、中航油，国外的安然事件、世界通讯、环球通讯、朗讯事件等，我们都从中或多或少看到了审计独立性受到损害的事实。如何更好的进行审计，独立性是至关重要的问题。
二、注册会计师审计独立性面临问题
（一）注册会计师审计业务范围的规定与审计独立性的矛盾
现有注册会计师审计的业务范围包括，审计企业会计报表，出具审计报告；验证企业资本，出具验资报告；会计服务；管理咨询等业务。其中既有审计企业会计报表，也有为企业代编会计报表的规定，两者与独立性要求不符。如安达信从20世纪80年代开始，一直为安然公司提供外部审计，从90年代起，安达信又受聘为安然内部审计师，全面负责安然的咨询工作。内部审计资料是外部审计的重要参考资料之一，安达信既是外部审计人，又充当内部审计师，违背了审计的独立性。
（二）注册会计师多年对同一家委托人进行审计，可能影响独立性
注册会计师的业务主要是接受委托进行，由于市场竞争及经济利益的原因，特别是在对委托者连续多年提供审计及其它服务时，随着审计业务的深入，与客户的关系出现微妙的变化，也可能影响审计的独立性。安达信与安然公司，在长达20年的委托审计业务中，咨询服务业务成了事务所获得收益的重要部分，如2001年，安然向安达信支付的费用达5200万美元，其中2500万美元是审计费用，2700万美元是顾问费用，非审计的咨询费占了绝大部分，安达信一方面为安然公司提供各种咨询服务，另一方面又来验证这些服务所产生的经济后果，这种做法不可避免存在利益冲突，影响了审计的独立性。
（三）法规制度规定存在的不足
现行注册会计师有关法规中规定，出现审计责任，注册会计师、会计师事务所应负民事责任、行政责任、刑事责任。其中对事务所赔偿款为损害金额的1—5倍，不高于5倍。从法规角度规定了赔偿的上限，对于规模较大、实力雄厚的事务所可能起不到惩制的目的。
三、解决注册会计师独立性问题的设想
（一）大、中型企业、上市公司可考虑采用委派制
大中型企业、上市公司的经济信息直接关系到社会公众的利益，为了防止审计失败的发生，在委托审计时，可以由证监会或有关管理部门采用委派方式，选择信用好的事务所进行审计，以保证审计质量的可信度。一段时间以后，比如三年或五年，为防止会计师事务所与被审计单位因多年的合作关系，出现审计不独立的情况，可以改派其它审计事务所。
（二）从法律角度完善审计的独立性
现有审计业务内容存在冲突，如对委托单位提供会计报表审计业务、为委托单位代编会计报表服务业务、为委托单位提供纳税筹划等，这些业务由同一家会计事务所执行，就难以保证审计的独立性，安然事件就是一个例子。为避免安然事件再次重演，可以从法律角度规定，会计师事务所不能向同一委托人提供外部审计和管理咨询服务，事务所只能向被审计单位提供其中一项服务。新晨
（三）利用其它监督手段，尽量降低审计风险
注册会计师审计，尽管从法津角度规定其独立性，但由于现实中的竞争，会计师事务所为了自身的经济利益，时有不独立的审计情况发生。为有效防止审计舞弊，可以采用社会监督机制对其进行监督，如新闻媒体的强大舆论功能、证监会的监督功能等对注册会计师的审计业务进行监督，防止审计舞弊行为的发生，将审计风险降低到可接受的水平。
（四）加大审计舞弊的惩罚力度
关键词：企业 内部审计 独立性 问题 策略
引言
企业内部审计工作作为企业重要的控制管理手段，即由企业内部的审计部门以及内部审计工作人员，对企业的各项经济活动的合法性以及企业的财务收支活动情况开展的监督管理活动。企业内部审计作为企业内部控制管理工作的重要内容，也是现代企业制度的基本要求。确保企业内部审计工作正常的开展，必须确保企业内部审计工作具有相应的独立性，以推动企业内部审计工作不断发展，真正发挥对于企业管理评价、监督以及服务的功能，为企业的长远发展提供基础支持。
一、企业内部审计独立性内涵概述
企业内部审计独立性主要是指企业在不受外部或者是内部干扰因素的作用下，独立自主的开展企业的内部审计工作。企业内部审计独立性主要涵盖以下几方面的内容：
（一）企业内部审计机构的具有一定的独立性
企业内部审计机构应该不受其他部门的干扰，机构设置与其他职能部门不应该具有直接的隶属关系，企业的内部审计机构直接向企业的高层管理部门负责，从而确保企业内部审计工作的顺利开展。
（二）企业内部审计工作人员能够独立开展工作
企业内部审计工作人员必须在企业内部设置专业专职的工作人员，而不应该由企业的财务会计部门兼职开展。而且企业管理部门应该向企业的内部审计工作人员给予足够的的授权，确保企业内部审计工作人员能够独立开展业务处理，而不会受到其他部门的掣肘。
（三）企业内部审计业务流程的独立性
企业内部审计工作的主要职能就是开展审计监督以及审计服务，因此，在企业内部审计工作业务流程的设置上必须确保独立性，不能将企业的生产部门、销售部门或者是财务部门的业务内容交予内部审计部门经办。
（四）企业内部审计工作必须具有一定的独立性
企业内部审计机构应该制定相应的审计计划、审计流程，并通过出具完善的审计报告，提出相应的审计意见，确保企业内部审计工作客观公正的开展。
二、企业内部审计独立性管理问题分析
（一）企业内部审计机构设置不独立
企业内部审计工作作为企业重要的监督管理工作，主要由企业的内部监督控制部门开展。为了确保企业内部审计工作的顺利开展，企业内部审计部门应该具有一定的独立权限开展审计工作，而且企业的其他部门应该积极配合内部审计工作的开展。但是根据国家企业法中的相关规定，企业的内部审计部门与企业的其他部门属于平级关系，而且并不具有独立的内部审计权限，因此这就造成了企业内部审计部门在开展工作过程中处处受到限制，没有足够的权威性与独立性对企业各项经济活动进行审计管理。
（二）企业内部审计环境对企业的审计独立性造成了不良的影响
由于部分企业的管理者片面的认为企业的内部审计工作就是对企业内部的经济活动进行检查，是对管理者不信任的表现，造成了管理者对于企业内部审计工作有抵触情绪，因而对于企业内部审计工作的开展支持力度不强。
（三）企业内部审计人员缺少独立性
现阶段我国企业内部审计工作人员的人事管理权、绩效管理全都会受到企业相关管理部门的影响，在企业内部审计工作人员的管理上出现了审计职责缺乏独立性、审计人员安排存在随意性。这势必会影响到企业内部审计人员的独立性，而且对于企业内部审计工作质量也会产生不良影响。
三、强化企业内部审计独立性策略研究
（一）成立具有一定独立性的企业内部审计机构
为了确保企业内部审计工作的顺利开展，首先必须结合企业经营实际状况，成立专业的企业内部审计机构。在企业内部审计机构设置上，必须保障其具有一定的权限与独立性，在开展审计活动工作时，不应该受到各部门的掣肘，能够保障内部审计工作客观、公正、真实的开展，能够准确直观的反映企业在生产经营管理过程中的各项经济活动以及财务管理状况。
（二）通过制度强化企业内部审计工作的独立性
首先，在企业的管理规章制度上，应该针对企业内部审计工作的全力以及职责进行明确的解释，并要求企业的其他职能部门积极配和企业内部审计工作的开展，通过这些措施为企业内部审计工作提供良好的基础环境。其次，应该针对企业内部审计工作的内容以及工作流程进行明确，并规范企业内部审计工作的操作程序。第三，针对企业的内部审计工作应该建立相应的评估考核与问责制度，对于违反客观公正原则的内部审计问题追究相关管理人的责任，通过这些措施，确保企业内部审计工作独立开展。
（三）强化企业内部审计队伍的建设
对于企业的内部审计工作人员，应该集中组织学习《审计法》以及《内部审计基本准则》等相关的法律以及专业理论知识，促使企业内部审计工作人员能充分认识到独立自主开展审计工作的重要性。同时，对于企业内部审计工作人员应该形成定期轮换工作岗位的机制，确保企业内部审计工作独立、自主的开展。此外，还应该注意增强对企业内部审计工作人员职业道德的培训，将诚信以及职业道德作为企业内部审计工作人员的业绩考核指标。通过考核管理，督促企业内部审计工作人员独立的开展审计工作。
四、结语
内部审计工作对于企业的经营管理具有重要的作用，也是实现企业管理现代化与规范化的重要途径。实现企业内部审计工作水平的提高，必须确保企业内部审计工作的独立性。因此，企业应该在内部审计机构设置、内部审计制度建设以及内部审计工作队伍建设上，提高企业内部审计工作的独立性，真正发挥企业内部审计工作对于实现企业管理规范化、秩序化的作用，实现企业经济效益与社会效益的提高。
参考文献：
