时间：2023-06-29 17:14:18
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇资产价值确认方法，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
关键词：资产减值 资本保全 价值计量
一、引言
我国《企业会计准则》对资产减值的定义是：“可回收金额低于其账面价值的情况”，其中“可回收金额”可以理解为资产的价值，但其比较对象“账面价值”并不是资产的原始价值，而是扣除折旧、摊销后的余额，只能代表历史成本下尚未转移的成本部分。从严格意义上来讲，如果资产减值是价值计量的过程，那么减值的确认应当是“原始价值”与“现在价值”的比较过程，因此会计准则所定义的减值确认并不能被认为是价值计量的过程。但从会计处理资产减值的结果来看，如果减值一经确认，即意味着在该时点资产的账面价值与其实际的“价值”保持一致，那么资产也就自然而然地实现了价值计量，因此会计理论确认减值并不是价值计量的过程，却可以获得价值计量的结果，并且该结果作为会计后续计量的基础从确认时点起至下一次确认资产减值之间不会发生变化。本文对此进行了探讨。
二、资本保全：资产减值的实质
(一)资本保全理论获得资本增值是资本投入者的根本目的，增值意味着经过最终获得的资本要大于初始投入的资本，即经过生产过程的所获得的收益必须先补偿事前投入的资本，在完全补偿后如果还有剩余才能确认资本获得了增值。这种以保全其资本的完整无损为前提来确认收益的思想就是资本保全理论。资本保全是资本投入者最基本的需求，那么对投资者而言，如何获得经济活动中资本保全的证据是首先要解决的问题，而会计作为记录经济活动的基本工具，自然能够反映出资本保全的结果。从会计的角度看来，资本保全有静态和动态之分。资本保全从静态看是保持投人资本的完整无缺，要求企业在生产经营过程中，成本补偿和利润分配要保持资本的完整性，保证权益不受侵蚀。企业收益的计量，都应以不侵蚀原投入资本为前提，只有在原资本已得到维持(保全)或成本已经弥补之后，才能确认收益。即：本期净收益=期末净资产十本期派发给业主的款项一期初净资产一本期业主新投资。式中“期初净资产”即期初业益，是要求保全的对象。从动态的角度看，资本保全还包括利润分配中企业留存收益的保全。企业留存收益，包括资本公积、盈余公积和未分配利润，是下一个会计期间必须保全的净资产的一部分，也就是在确认下一会计期的收益时，要以维持它的完整性为前提。无论动态或是静态的资本保全，资本投入者都不可能等到所有经济活动终结才确认投入资本是否全部得到补偿。如何能够计算资本补偿和收益的情况?会计理论通过持续经营假设和会计分期假设来实现这一要求。
(二)资产成本回收 投资者投入资本后形成企业的资产，资本的补偿也就等价于资产成本的回收。资本投入后存在着实际的消耗，消耗意味着新的资本的产生，从会计的角度来看，这就创造收益的过程。在分期假设下，收益在不同的期间分别确认，资本的补偿也就随着收益而取得而分期补偿。但实际经济活动并没有如此理想的情况，因为理论上来讲，如果能确定资产的消耗那么补偿消耗的部分是最准确的方法，但实际中消耗几乎是无法确定的，只能采用假设的方法去模拟着中消耗，这就是资产折旧的过程。对于资产折旧，普遍认为最准确的方法是工作量法，即通过确认资产所负担的工作来确认折旧的多少，或者说补偿的多少，但资产的工作量往往是难以衡量的。另一种简单的方法是假定每一会计期间资产的消耗都是均匀的，那么资产的补偿就可以在资产的整个生命周期内平均确认，这就是年限平均法。无论运用那种方法，都需要首先估计资产使用的基础，即总的工作量或者总是用年限是多少。这本身也是一个估计的过程，无法得到精确结论。资产计提折旧，反映在会计计量中表现为资产账面价值的减少，这部分减少的价值汁入成本或当期的费用，通过最终的产品或利润实现了补偿。剩余的资产账面价值是未获得补偿的部分，需要用未来产品或利润来补偿。但由于折旧是依赖于大量估计为基础的，已经补偿和等待补偿的划分结果不可能完全复核真实经济状况，有可能会Hj现偏差，通过折旧补偿资产价值可能出现两种偏差，一种是补偿过多，超过资产的实际消耗，这一偏差结果是计算出的利润下降，但对投资者来说，既然资本已经得到了补偿，那么该偏差可以认为是有利的，无需调整。另一种偏差则是补偿不足，无法弥补资产消耗，此时资本投入者的资本实际上未得到保全，也就损害了投资者的利益，因此为就必须调整补偿金额，这一过程就需要通过确认资产减值来实现。资产减值重新调整了资产的账面价值，认为过去历史时期已经确认的资产补偿是不足的，需要进行额外的补偿，由于资产减值所补偿的对象是企业初始投入资本时所确认的资产价值，因此资产减值是以历史成本为基础的。然而，资产减值也可以从另一角度去理解，即考虑尚未补偿金额而不是已补偿金额。资产的账面价值代表尚未补偿金额，如果未来经营活动中能够获得足够的收益补偿该剩余金额，则认为资本保全能够实现，如果无法获得，则资本保全无法实现，需要采取弥补措施调整已补偿金额，即确认减值。这种从未来收益角度考虑资产减值问题，就体现出价值计量的思想。
三、价值计量：资产减值的表现
(一)会计中资产减值的动机会计对资产的定义为“由企业过去的交易或事项形成的，由企业拥有或控制的，预期能够为企业带来经济利益的资源”。由此可见，资产是创造未来收益的工具，资本投入企业后会转化为不同形式的资产，正是这些资产的运作才最终创造出了新的资本，也就是增值的资本。因此，考虑一项资产是否应当进入企业的最基本条件就是该资产在未来所获取的收益是否能够补偿为取得该资产所耗费的资本，而未来经济利益即为资产的“价值”所在。真实的资产价值能够定义但却无法获取，因为一方面对未来收益不可能做出准确的估计，另一方面利用资产所能获得的收益的也因为使用者的不同而存在差异。既然利用资产价值形成本源无法获取资产价值，那么只能寻找替代的方法来估计这一价值，一种比较合理的选择是市场价格。市场价格的优势在于两点：一是价格来源于基于真实的交易，是可以观察的，有较强的可靠性；二是价格通过市场参与者共同博弈而产生的均衡结果，这往往是一个漫长的过程，经过了广泛的验证，因此认为市场价格是未来价值的现实表现，而且这种表现体现了一般性的结果，能够反映出公允性的要求。用价格来表现价值，满足了资产计量可靠性的要求，并基本也体现了价值的真实性要求，因此，会计计量的最基本手段就是寻找资产的市场价格。
(二)资产保全与价值计量关系 对会计资产定义的进一步分析可以看出，“过去的交易或事项”决定了资产的成本，而“未来经济利益”决定了资产的价值，二者的内在联系就是资产进入企业时的交易价格。由于该价格是市场价格，在不考虑企业自身差异化的前提下，可以认为成本和价值在资产形成的时刻可以认为是一致的。这样，通过交易，资产确定了历史成本，根据资本保全的思想，
如果资产的使用过程中历史成本得到了补偿，那么也就满足了资本投入者的要求，而从资产的价值角度看，其中已经包含了能够补偿资本投入的基本假设。从另一方面来讲，也只有认为资产的“价值”是存在的，资本投资者才愿意支付“价格”。事实上资产投入企业后，投资者并不会过多得关注资产的价值，因为只要资本投入能够正确合理得进行补偿，那么投资者就能够享受资本增值。因此，并不需要继续计量资产价值。但随着社会经济不断发展，资本市场逐渐形成，其直接影响是企业资本权利也可以自由流通，资本持有者越来越多，这意味着资本投入不需要等待企业经营结果就可以获得补偿及收益。对于新的投资者来讲，必须获得企业资产未来收益信息，即价值，以做出投资决策。这时，如何计量资产的价值成为会计关注的重点之一。正如笔者在前文中所分析，随着资产折旧的计提，资产的账面价值减少，但这一过程并不意味着资产的价值也在发生相同的变化呢。一般而言，资产随着使用和磨损其价值是存在逐渐下降趋势的，折旧的确认也模拟了这一过程，这体现资产内在的使用属性。资产的使用性产生了价值，但并不是价值组成的全部。一些资产，如土地，由于其本身稀缺性使其表现出明显的投资属性，这也是价值重要组成部分。因此资本投入一旦形成企业资产，随着资产的运动，尽管资产账面价值还能够在一定程度上反映出资产价值，但已经不如资产形成的联系那样紧密，因为资产账面价值关注历史成本补偿，而价值则体现了当前市场条件对资产的再确认。
(三)资本保全的过程 确认资产减值的目的是资本保全，判断是否需要减值的标准则是已经补偿的资本确认是否足够或者剩余尚未补偿资本未来是否能够获得补偿，即取得资本补偿是否准确的证据。对于已经补偿部分的成本，其折旧信息是可以获得的，但对尚未补偿部分，其补偿的可能性与合理性又依赖与对未来收益创造的估计。在资产使用过程中考察未来能够获取的收益显然和取得资产时面临的情况是不同的。资产的历史成本已经与资产的价值分离，利用历史成本为基础判断此刻资产未来能创造的收益已经没有任何价值。由于已经经过使用的资产由于自身状况的不同，并不像新的资产一样存在一个成熟的市场，因此从市场中获取的可能并不准确，采用当前市场价格的可靠l生也大大降低。另外可选择的方法有两种，一种是利用当前情况下重新取得相同资产所要支付的价格为基础计算资产价值，也就是重置成本；另一种是直接从资产价值形成的原因出发，估计资产未来收益的现实体现，也就是现值。无论采用何种方法，其结果都只是基于估计，并不能获得像历史成本计量那样可靠的证据。经过资本投入后的~-Hit过程缺乏可靠性，但资本投入者必须需要在持续经营掌握资本补偿的信息，因I比对计量资产的再确认和在计量过程是也是持续进行的。和初始计量相比，这种再计量过程首要目的是为了调整资本补偿结果，但其调整却是以资产的价值为基础，其结果也将已经分离了的资产的历史成本和资产价值再次联系起来。资产价值的再确认可能有两种结果，即价值高于当前资产账面价值或低于资产账面价值，对于投资者而言，显然更加关注后者，因为这意味着资本投入的在未来获得补偿存在很大风险，必须调整已经补偿的结果，也就是确认减值。资产减值的确认主要是比较资产账面价值与其价值，由于市场价格的天然优势已经不再，因此价值的寻找方法可能采用重置成本、市价、现值等多种，如果发现价值低于账面价值，就确认资产减值，将资产的账面价值调整与价值一致。因此，通过资产减值，实现了资产的价值计量。尽管利用资产减值重新获得了资产价值，但并不能因此而认为资产减值是价值计量。价值计量意味着重新对资产的价值表现进行分析，获取当前价值的证据，最终结果只与资产的当前以及未来状况相关，而与资产的历史无关。但会计中确认资产减值的动机并非如此，资产减值体现了会计保全资本的谨慎要求，是借用资产价值来寻找资产减值的证据并计算资产减值的结果，其实质是调整历史成本，而非抛弃历史成本。以国际会计准则为例，IAS NO.36中定义资产减值是通过比较资产账面价值与资产可回收净额，其确认方法是取资产的公允价值减去处置费用与资产未来现金流量现值两者之间的较高者，两种方法中前者意味着如果出售资产能够给企业的带来的收入，而后者代表着如果继续经营资产能够企业带来的收入，无论那种方式，只要高于资产账面价值，就意味着剩余的账面价值可以获得的补偿，也就无需确认减值。此外，IASN0.36中对资产减值转回还明确规定“由于资产减值的冲回而增加的资产账面价值，不能高于资产以前年度没有确认资产减值损失时的账面价值(减去摊销或折旧)”。这也就意味着无论资产减值如何调整，都必须以历史成本为基础。
四、会计准则：选择与发展
(一)资产减值在会计准则中的体现 资产减值的确认和计量必要性和特殊性，如何能够用正确的手段反映资产减值也是会计理论中的一个难点。为了能够统一对资产减值的处理，目前在国内外许多会计准则体系中，资产减值都已经作为一个独立的部分而存在。国际上对资产减值准则涉及较早，其中，IASC于1998年了IAS NO.36――资产减值，规范了除存货、建造合同、职工福利、所得税，金融工具以外的资产减值。而美国FASB于1995年了SFASl21《长期资产的减值、处置的会计处理》，主要内容是针对长期资产、可辨认的无形资产以及相关的商誉等项目区分不同的资产类型进行不同的减值处理。但FASl21的缺陷在于没有提供“如何””具体实施资产减值准则的实际指导。因此，FASBJZ于2001年了FASl44《长期资产的减值或处置》，它主要是对销售处置的长期资产统一方法，对持有和使用的长期资产继续保留121号的确认与计量标准，同时对具体实施准则条款提供更多的指导。此外，英国、澳大利亚等发达国家也都有对资产减值的规范的准则。我国会计准则的变迁经历了三十年的变迁，对资产减值的相关规定从无到有直至2007年才纳入准则体系。我国首次提出会计准则首次涉及资产减值是在1992年颁布的《企业会计制度》中提出要对应收账款提取坏账准备，但未做强制要求；之后在1998年《股份有限公司会计制度》中要求一些比较特殊的股份有限公司在中期期末或年度终了计提坏账准备、存货跌价准备、短期投资跌价准备和长期投资减值准备；到2000年，我国又颁布了《企业会计制度》，将原有的四项计提改为八项计提，将长期股权投资、固定资产、无形资产和在建工程纳入计提减值范围。2007年我国颁布了最新会计准则，正式将资产减值纳入准则体系，即《企业会计准则第八号一资产减值》，重点规范了七类由历史成本计量原则下的长期资产。同时，也对这些类型资产减值得确认和计量的处理做出了明确的规定。由此可见，随着我国国内资本市场承认和建立，会计准则体系也逐渐完善，其核心目的是为了规范市场行为，保护市场参与者，而对于投资者而言，资本保全是最基本的需求，资产减值准则的设置正是体现了这一要求。在对资产减值的具体规范上，各个准则重点解决了以下方面问题：第一，资产减值所包括的范围，即资产减值所规范的对
【关键词】人力资源；人力资产；计量；人力资本；收益分配
人力资源会计在20世纪60年代起源于美国，我国是20世纪80年代开始介绍人力资源会计的。在这几十年中，中外学者对人力资源会计作了许多有益的研究和探索，积累了宝贵的经验和成果，但纵观国内外研究现状，人力资源会计至今尚未形成完善的科学体系，在实务中的应用还很少，都还只是停留在理论的构建上，究其原因，主要是在人力资源的资产属性、人力资产如何计量及人力资本如何参与企业收益的分配这三个基本问题上有很大的争议。
一、人力资源的资产属性问题
资产是会计报告的基本要素，人力资源是否能当作一项资产，是人力资源会计能否成立的关键。对于是否把人力资源界定为资产项目，至今仍存在着较大的争议。有一些学者认为：人力资源完全不同于传统资产项目，对于传统资产项目而言，企业不但有权控制其产出物或效用，而且对于特定资产本身还拥有着占有、使用、收益和处置等财产权利，而对于人力资源，任何企业所能控制的仅仅是其知识或技能的固化产品，即劳动成果。另一方面，人力资源也难以用货币进行计量，企业难以估计拥有不同能力的劳动者的价值。持有这种观点的学者认为无法建立人力资源会计。
人力资源可否定义为会计资产，可从资产的属性来分析。我国《企业会计准则》指出：资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。可见，作为会计上的资产，应具备四个要素：（1）资产是由于过去交易或事项所产生的；（2）预期会给企业带来经济利益；（3）能够被企业所拥有或控制；（4）能够用货币进行计量。
首先，当企业聘用某一劳动者时，企业就向受聘者或有关方面支付工资等费用，这意味着劳动者这一人力资源已成为现实的资产，而不是预期的资产，因为购买劳动能力的资源这一交易已经在受聘时发生了，这是符合资产的第一项确认标准的。
其次，从企业进行人力资源投资的目的来看就是为了取得和提高职工的未来服务潜力，获得经济效益。所应明确的是，人力资源是指人的劳动能力，作为人力资源载体的人其本身并不是会计资产，其资产性在于他具有取得未来收益能力的潜力。这种潜力是通过在人身上的投资而使人力资源的素质提高和生产能力增强体现出来的，这种潜力的价值可以认为是资产。以人为载体的人力资源与劳动工具、劳动对象共同构成生产力三要素，为企业创造经济价值，带来经济效益，这是符合资产的第二项确认标准的。
再次，人力资源最根本的所有权属于人本身，人身具有自由的权力，有权接受或辞去企业的聘雇。但当某一劳动者被企业聘用时，由于劳动用工合同或契约约束，该项人力资源即被企业拥有或控制。因为劳动者为企业服务，企业要向劳动者支付工资等费用，这实际上就意味着企业取得和控制了人力资源的使用权，并且有权以一定的方式来影响他为企业取得经济效益，发挥其服务潜力。应该明确，人力资源的所有权与使用权是分离的，职工受聘期间，其必须服从企业管理，企业对其拥有使用权，但并非所有权。人力资源的使用权被企业拥有和控制，这是符合资产的第三项确认标准的。
最后，企业花费在人力资源上的投资，如招聘费、培训费、保险费、工资及福利费等各项支出以及企业取得的收益都是可以以货币形式反映出来的。尽管人力资源的成本与价值的计量有许多主观成分，具有不确定性，但人力资源难于计量并不等于不能计量。目前现行会计中对有形资产和无形资产价值的计量也存在不少的主观成分，如存货的计价、折旧的计算、商誉的确认等。这表明传统会计对资产的计量也并非都是完全确定的，不能因为人力资源具有不确定性就不对其进行计量，把它排除在资产之外。人力资源的计量尽管不同实物资产计量那么简单、易于操作，但总可用货币计量的，这就是说，人力资源符合资产第四项确认标准。
依据以上分析可把人力资源确认为一项资产。当某一人力资源被企业所拥有或控制时，就形成了企业的人力资产。有的学者把人力资产归于无形资产范畴，理由是资产有具有实物形态与无实物形态之分，而人力资源是指人的某种技能，是无实物形态的。实际上人力资产与无形资产是不同的。尽管人力资源与无形资产有许多相似之处：比如没有实物形态、其产生的经济效益可能远远超过投入价值，但无形资产是人们研究的成果，是人类知识的结晶，它是脱离人而独立存在的。而人力资源不能脱离人而单独存在。而且，同一无形资产是可以被不同企业同时占有，可以同时发挥作用，但是人力资源不可以被不同企业在同一时间占有，同时发挥作用。因此，人力资产不同于无形资产，而是介于实物资产与无形资产之间的一项特殊资产。
二、人力资产的计量问题
会计的灵魂在于会计计量，会计计量是会计系统的核心职能。人力资源投入企业形成企业的人力资产后，如何对人力资产计量也就成为人力资源会计的一个基本问题。当前人力资产的计量主要有两种观点，一种是“成本法”观点：认为对人力资产应按照其获得、维持、开发过程中的全部实际耗费人力资源投资支出，作为人力资产的成本价值入账。另一种是“价值法”观点：认为对人力资产应按其实际价值入账。
人力资产“成本法”的计量方法包括历史成本计量模型和重置成本计量模型。历史成本计量模型，是以取得、开发、使用人力资源时发生的实际支出计量人力资产成本的方法，它反映了企业对人力资源的原始投资。重置成本计量模型，是以在当前物价条件下重新录用达到现有职工水平人员所需的全部支出，作为企业人力资产的成本。人力资产“成本法”的计量方法运用一般会计方法的成本观念，属货币性、精确性计量方法，可操作性较强，易于为人们所接受。历史成本计量模型取得的数据比较客观，具有可验证性，重置成本计量模型尊重人力资源获取中的市场因素，反映了人力资产的现实成本。
但是，采用“成本法”计算的人力资产的投资成本并不一定真实反映人力资产的实际经济价值。企业在增加人力资产时，不仅要考虑人力资产的投入成本，更重要的是要考虑人力资产能为企业创造的未来经济利益的大小。如果企业不在人力资源开发上进行投资、发生一定的实际支出，人力资源就不可能在日后为企业组织创造出相应的经济价值，但在“成本法”的计量方法中，人力资产的投资与所形成的人力资产的价值之间几乎没有联系，加上没有对人的能力和产出价值计量，从而也就不能体现出人力资产的真实经济价值。
人力资产“价值法”的计量方法主要是以产出价值而不是以投入价值作为人力资产价值的计量基础。主要包括未来工资折现模型、未来薪金折现调整模型、随机报酬模型、企业未来收益模型等。未来工资折现模型和未来薪金折现调整模型都是以企业未来支付的工资报酬为基础来计算人力资产价值，这只能够在一定程度上揭示人力资产的部分价值。随机报酬模型是用人力资产为企业提供的服务所创造的价值来计算人力资产价值，而且它考虑了职工在企业内各服务状态之间流动的情况，又考虑了职工离职的可能性，是一个动态模型，在技术上较正确地反映了影响人力资产价值的有关不确定性因素。但是该方法概率和估计偏多，而且费时费力。企业未来收益模型认为人力资产一般是附着于企业的其他资产而共同产生效益，因此要将总收益中分离出人力资产带来的收益部分，该方法将企业未来各期收益折现，然后按照人力资产投资占全部投资比例，将企业未来收益中人力资产投资获得的收益部分作为人力资产的价值。这种方法用未来盈余作为计量人力资产价值的基础，重视人力、非人力资产的投资比率，并比较人力资产和非人力资产对企业贡献的大小，有利于企业调整投资结构，提高投资效率。但是该方法难以分离企业每年的收益中人力资产和非人力资产的贡献。
上述的各种人力资产计量的方法属于货币计量方法。货币作为统一的价值尺度在信息的提供上具有综合性的特点，因而是重要的计量手段，但货币计量只是财务会计主要的、核心的计量方式，是财务报表内进行确认的主要特征，并非是财务会计计量的全部。如果仅仅采用货币计量方法，会导致会计信息残缺不全。人力资产的计量应该采用货币性计量方法和非货币性计量方法相结合的方法。
人力资产非货币性计量方法是根据影响人力资产价值的各项因素及其影响程度，对人力资产价值进行模糊性计量的方法，其核心在于以人力资源的才干和运用知识的能力来决定其在企业中的价值。因为，一些决定人力资产价值的特殊因素不能完全用货币性表现出来。比如人的行为和习性，人的潜能和适应能力、群体的配合习惯和工作气氛等不是货币指标能揭示的。需要考虑员工的文化程度、技术职称或职务、工作经验、健康状况、工作态度和能力等因素。具体可以采用技能详细记载法（根据企业员工的一些素质构成和能力特征进行分等衡量各员工的条件价值），也可以采用绩效评估法（应用一定的比率、评分或测试卡的方法，对人力资产价值进行衡量、比较，以提高与人力资源管理决策相关的信息）。
人力资产的计量问题是一个世界性难题，为了有效解决这一难题，必须开阔视野，综合运用多学科知识，寻求新的思路与方法。
三、人力资本参与企业收益分配问题
关键词:知识经济;自创无形资产;价值计量
无形资产是企业为了生产商品或者提供劳务、出租给他人、或为管理目的而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产。按其来源渠道,可分为外来无形资产和自创无形资产。随着工业经济向知识经济的转变,无形资产在企业总资产中所占的比重越来越大,对企业发展的促进作用也日益突出。企业生存和发展的关键在于能否不断地创造和更新无形资产。整个会计环境较之以前发生了根本的变化。因此,适应新的会计环境,探索知识经济条件下自创无形资产的价值计量方法是会计发展的客观需要。
一、知识经济对企业自创无形资产价值计量提出的挑战
知识经济时代,企业资产结构发生了根本的变化。资产的组成由以有形资产为主转变为以无形资产为主;企业的投资也由以物力投资为主转变为以智力、人力投资为主。企业投入大量的物力、人力和财力进行无形资产的研发。会计核算的新环境,必定对自创无形资产价值计量提出新的挑战。
(一)知识经济要求无形资产的价值计量尺度一致
知识经济时代,企业无形资产的地位发生了质的变化,企业间的业务交流也更加频繁。企业根据对方企业披露的会计信息来决定是否与其发生业务来往。这就对企业编制会计报告的质量提出了更高的要求,同类企业无形资产价值计量的尺度必须一致。对于同行业的两个对无形资产投资基本相同的企业,如果价值计量的尺度不一致,很容易出现最终报告的无形资产信息存在很大差距的现象。这样不利于投资者进行比较、决策。
(二)知识经济要求客观合理地核算研发中发生的全部费用
工业经济时代,企业投入到无形资产研究开发当中的费用很少。因此,能否客观合理核算研究开发费用将不会对企业的经营利润产生太大的影响。然而,知识经济的到来,使得企业资产结构发生了根本的变化,大部分企业无形资产的比重超过了有形资产。企业投入到无形资产研究开发当中的费用在全部耗费中所占的比重不断加大。能否客观合理核算当期投入的研究开发费用,将会直接反映企业当期经营利润。
二、我国企业自创无形资产价值计量的现状及存在的缺陷
由于研究开发的不确定性和自创的不易确认性,现行的自创无形资产的价值计量遵循了会计核算的谨慎性原则。然而,仔细分析很容易发现:对于无形资产的价值计量,不仅《企业会计制度》与最新的《企业会计准则》对研究开发费用的处理不一致,而且不能应对知识经济条件对自创无形资产价值计量提出的挑战。
(一)违背了会计信息的可比性原则
可比性原则要求企业的会计核算应当按照规定的会计处理方法进行,会计指标应当口径一致,相互可比。以最新的无形资产价值计量规定,企业自创的专利权、非专利技术以及商标权等无形资产的入账价值不包括研究过程中的耗费。而企业外购的相同无形资产的价格确是依据所购单位耗费的研究与开发费用确定的。这样相同的无形资产在不同企业的会计报表中,由于来源不同入账价值也就完全不同了。不同企业的会计信息也就失去了相互比较的价值,不利于企业的外部信息使用者比较同类企业的财务状况、经营成果和现金流量,影响了投资决策,违背了会计信息的可比性原则。
(二)违背了会计核算实质重于形式的原则
实质重于形式原则,要求在会计核算过程应当按照交易或事项的经济实质进行核算。企业自创无形资产价值的组成部分主要包括研究开发费用与取得时发生的注册费、聘请律师费等费用。相比注册费、律师费,研究与开发费用都是自创无形资产价值的经济实质部分。按照实质重于形式原则,自创的专利权、非专利技术、商标权等无形资产应当以研究开发费用作为价值计量的主体,而不是仅仅依据发生的注册费、聘请律师费等费用计量。然而,现行《企业会计制度》规定的计量原则却恰恰相反,最新的《企业会计准则》也忽略了研究费用,都违背了会计核算实质重于形式的原则,歪曲了无形资产的价值,影响了会计信息的客观真实性。
(三)违背了会计确认和计量原则中的划分收益性支出和资本性支出原则
划分收益性支出和资本性支出原则,要求凡支出的收益仅及本会计期间(或一个营业周期)的应当作为收益性支出,凡支出的收益及于几个会计期间(或几个营业周期)的应当作为资本性支出。自创无形资产过程中耗费的研究与开发费用的受益期是无形资产的整个有效期,一般涉及到几个会计期间,而不仅仅是当期。因此,研究开发费用都应当划为资本性支出,计入无形资产的入账价值。然而,现行的《企业会计制度》却将研究与开发费用划为收益性支出,《企业会计准则》也将研究费用划为收益性支出,计入发生当期损益。违背了会计确认与计量的原则,不利于企业正确核算当期的经营成果。
三、完善我国企业自创无形资产价值计量的具体思路
结合知识经济条件对自创无形资产价值计量的要求,完善我国现行的自创无形资产价值计量方法,有利于客观正确地核算无形资产价值,有利于真实反映企业的经营利润,有利于投资者做出正确的投资决策。
(一)设立与“管理费用”并列的“研究开发费用”科目
随着知识经济时代的到来,企业资产和投资结构发生了质的变化。企业的资产从以有形资产为主体转变为以无形资产为主体,企业的投资从以物力投资为主体转变为以智力投资为主体。企业的竞争优势不在于其拥有多少有形资产,而在于其拥有的无形资产的多少。企业投入大量的人力、物力、财力来进行专利权、非专利技术和商标权等无形资产的研究与开发,研究与开发费用在企业管理费用中所占的比重不断加大。研发成功,将会提高企业无形资产的占有比例,完善企业的资产结构,最终提高企业的竞争优势和经营效益。为了使会计信息能够间接反映企业发展战略,就必须要求正确合理的确认和计量企业投入的研究开发费用。因此,应该将研究开发费用从“管理费用”当中分离出来,设立与其并列的“研究开发费用”科目。
(二)以价值计量反映企业研发能力为出发点,借鉴自建固定资产价值计量模式
研究开发费用的投入量能够间接反映企业持续经营发展的能力和企业人力资源水平。结合企业自建固定资产的价值计量模式,设立“在研项目”中间核算科目与“研究开发费用”费用核算科目。通过“在研项目”与“研究开发费用”科目,合理计量自创无形资产的价值,反映企业高科技研发资金投入量和研发能力。企业进行专利、非专利技术或商标等某项无形资产的研发时,将研发过程中投入的相关资金全部计入“在研项目”科目借方核算。研发成功了,将申请无形资产产权时发生的注册费、聘请律师费等费用直接计入“无形资产”科目借方,作为入账价值的一部分。同时,将“在研项目”借方发生额全部转入“无形资产”,作为入账价值。研发失败了,将“在研项目”发生额全部转入“研究开发费用”,直接计入当期损益。通过计量“在研项目”借方发生总额以及“研究开发费用”期末余额,能准确了解企业在高科技研发上的资金投入量,掌握企业研究开发的成功率。最终,较为客观地计量企业自创无形资产的价值,解决当前价值计量存在的缺陷。
参考文献:
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1.1未消逝成本观
未消逝成本观是对资产性质的早期描述。美国著名会计学家佩顿和利特尔顿在《公司会计准则导论》(anintroductiontocorporatestandard)(1940)中明确提出了未消逝成本观。他们认为:“成本可以分为两部分,其中已经消耗的成本为费用,未耗用的成本为资产”。也就是说,他们认为资产是营业或生产要素获得以后尚未达到营业成本和费用阶段的那部分余额,是成本中未消逝的那部分余额。显然,这种观点同历史成本会计模式是密不可分的。它着重从会计计量的角度来定义资产,强调了资产取得与生产耗费之间的联系。
1.2借方余额观
资产定义的借方余额观是由美国会计师协会(美国执业会计师协会的前身)所属的会计名词委员会在其颁布的第1号《会计名词》(1953)中提出来的。该公告认为:“资产是由借方余额所体现的某种东西。这一借方余额是按照公认会计原则或规则从结平的各账户中结转过来的,前提是这一借方余额不是负值。作为资产,它代表的或者是一种财产权利,或者是所取得的价值,有的则是为取得财产权利或为将来取得财产而发生的费用支出”。这一认识的基本特征是将资产视为借方余额的体现物。据此,不仅借方余额所体现的应收账款、存货、设备、厂房等要确认为资产,而且由借方余额所体现的递延费用等项目也可以确认为资产。显然,这种观点只是从会计结账技术的角度来理解资产,很难说是在描述资产的性质。
1.3经济资源观
经济资源观是关于资产定义的颇具影响的一种观点。1957年,美国会计学会发表的《公司财务报表所依恃的会计和报表准则》中明确指出:“资产是一个特定会计主体从事经营所需的经济资源,是可以用于或有益于未来经营的服务潜能总量”。对资产的这一认识,第一次明确地将资产与经济资源相联系,虽然它并未正面提到无形资产的内容,但这一定义至少可能将无形资产包纳其中。另外,它也明确了资产与特定会计主体之间的关系,即特定会计主体能够借助资产业从事未来经营。1970年,美国会计准则委员会在其的第4号公告中提出了一个资产定义:“资产是按照公认会计原则确认和计量的企业经济资源,资产也包括某些虽不是资源但按照公认会计原则确认和计量的递延费用”。这一定义虽然明确指出资产的实质是经济资源,接受了“经济资源”这一新认识,但它却认为,经济资源应否视为资产,取决于公认会计原则的确认和计量标准,这就把资产的实质与资产的确认和计量之间的主从关系颠倒了。
1.4未来经济利益观
目前比较流行的资产定义体现了未来经济利益观的观点。1962年,穆尼茨(moonitaz)与斯普劳斯(r.t.sprouse)在《会计研究论丛》第3号——《企业普遍适用的会计准则》这一文献中明确提出:“资产是预期的未来经济利益,这种经济利益已经由企业通过现在或过去的交易获得。”现在的美国财务会计准则委员会(fasb)在《财务会计概念公告》第6号(sfacno.6)中提出:“资产是可能的未来经济利益,它是特定个体从已经发生的交易或事项中所取得或加以控制的。”
未来经济利益观认为,资产的本质在于它蕴藏着未来的经济利益。因此,对资产的确认或判断不能看它的取得是否支付了代价,而要看它是否蕴藏着未来的经济利益。在现实中,虽然成本是资产取得的重要证据之一,而且成本还是资产计量的重要属性,但是,成本的发生并不一定导致未来的经济利益,而未来经济利益的增加也并不必然会发生成本,例如,业主投资、接受捐赠等。所以,未消逝成本观将未耗用的成本看成是资产,视资产为成本的组成部分,是不切实际的。而经济资源观强调资产的经济资源属性,把一些不是经济资源但有助于实现未来经济利益的或减少未来经济损失的项目如某些备抵项目排斥除在资产之外。未来经济利益观则将这些项目合乎情理地包括在资产之中。因此,我们说未来经济利益相对于其他观点来说更加全面、合理。
我国《企业会计准则》(2006)规定:资产是企业过去的交易或事项形成的、由企业拥有或控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。这种定义突出了以下特点:
(1)资产的经济属性即能够为企业提供未来经济利益,这也是资产的本质所在。也就是说,不管是有形的还是无形的,要成为资产,必须具备能产生经济利益的能力。
(2)资产的法律属性即必须是为企业所控制,也就是说,资产所产生的经济利益能可靠地流入本企业,为本企业提供服务能力,而不论企业是否对它拥有所有权。
2不同的计量模式体现出资产的不同属性
计量是指会计要素量化的过程和方法。也就是对资产加以量化表述的理论依据与具体方法。它涉及到计量属性与量度单位的选择。计量属性解决“计量什么”,而计量单位解决对选定的计量属性“用什么计量”。计量属性与计量单位是两个不同层次的问题,计量属性是内在的,根本的问题,计量单位是外在的、形式的问题,计量单位的选择随计量属性的变化而变化。由于不同的计量模式体现出资产的属性不同,会造成资产的价值差异较大。因此,根据资产的定义、属性选用恰当的计量模式计量资产的价值就尤为重要,它不仅仅在于是否能真实地反映资产的价值,而且还影响到其提供的会计信息是否有用。现行的会计计量属性包括:历史成本;重置成本;可变现成本;现值;公允价值;摊余成本。目前,主要运用的会计计
量模式主要有四种:历史成本、重置成本、公允价值、现值。
(1)历史成本法体现资产的属性是资产投入价值,即过去形成资产投入的成本或者费用作为资产的价值。其弊端是随着社会经济发展,生产率的提高,名义货币发生变化的话,从根本上动摇历史成本计量属性的基础;(2)重置成本法计量模式表现出资产的属性是资产重置价值,即资产按照现在购买相同或者相似资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计量;(3)公允价值计量法体现资产属性是资产交换价值,即按照在公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量;(4)在现值计量模式下,资产的属性体现是资产在用价值,指资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量折现的金额。从现行的资产定义来看,现值计量模式最符合资产的定义及属性。
3现行的计量模式与资产定义、属性之间的矛盾
新企业会计准则的实施,一方面体现了国内会计准则和国际准则的趋同更近了一步,为企业的发展提供了更好的机遇;另一方面,其巨大的变化给传统的会计模式带来了强烈的冲击,公允价值的应用就是其中一例。在38项会计准则中,有近50%的准则要求采用公允价值计量模式。公允价值的广泛应用,无疑成为了新会计准则实施中的焦点之一。目前,对于公允价值的认定主要采取以下方式:(1)存在活跃、公开的市场价格,则以该价格为标准确认的价值即为公允价值如果资产交易或负债清偿的标的存在着活跃的、公开的交易市场,在市场综合因素的影响和行业规范的制约下,其交易价格的形成基本符合“公平、熟悉、自愿”的前提,因此具备“公允”的要求,可以作为公允价值的确认标准。这种公允价值的获取途径是比较便利和直接的,并且易于交易方接受并获得关注者认可,可以说是公允价值确认的理想状态。(2)不存在活跃、公开的市场价格,则在多方询价的基础上,采用适当的估值方法,或由评估机构评估,作为确认公允价值的基准如果资产交易或负债清偿的标的不存在活跃的、公开的交易市场,可以采用适当的估值方法,搭建相应的数据模型并选用适当的参数,参照各方询价因素,结合现金流量折现、期权定价等方法确认公允价值。(3)不存在活跃、公开的市场价格,交易标的也不适宜进行评估,并且进行多方询价存在困难的,可以参考同类交易的市场价格,作为确认公允价值的基准在这种方式下,同类交易标的价格无法由市场直接获得,因此只能用类比的方式,采集同类交易价格,作为估值的依据。这样,如何选择确定同类交易就成了公允价值确认的关键。同类交易不仅要求选取物与标的具有物理上的同质性,同时其实施载体各要素也应具备可比性,比如期望现金流、期限等。这样,现行会计计量模式是一种以公允价值为主体,多种计量模式并存的混合计量模式,因此,体现出资产属性也是多种多样的,既有历史成本、重置价值。也有公允价值、可变现净值、现值等。而现行的资产定义为,指企业过去的交易或者事项形成,由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。其本质特征“未来经济利益”,因此,资产的价值不是以企业现有的资产为基础,也不认可投入成本,决定资产价值取决于未来持续的现金流及盈利能力,根据资产的属性其计量模式就是现值,因为只有能现值反映企业未来的产出,最恰当地反映未来经济利益的计量属性。其他的计量模式均不符合资产的定义及属性,只有在这一属性无法满足可靠性和可验性的要求,在具体会计实务往往是从投入成本的角度考虑,采用其他的替代计量属性,但也要求排除人为估计等因素干扰,客观、真实的反映资产的内在价值。这就进一步说明了现值是资产真实价值的最近似的反映。不同方法对资产计量的结果都是对资产现值的代替。因此,根据资产的属性采用的计量模式应该是现值或者是以现值为代表的现值混合计量模式。而不是现在采用的公允价值计量模式。
4资产概念的重新定义
由于企业的资产形态千差万别,资产的特性各有不同,因此现行的资产概念的局限性日益凸显:(1)现行的资产定义不能反映企业整体资产价值。企业的资产包括无形资产和有形资产,现行资产的属性仅对有形资产进行了反映,而对在企业经营起着重要作用的无形资产去未予反映,主要是因为1.无形资产难以用货币明确计量;(2)现行资产观认为资产都应该是企业过去的交易或事项所取得的。即使企业拥有了某项未来经济利益,如果没有明确的交易或事项,也不能确认为资产。这使得自创商誉被排除在企业资产之外,从而使企业的无形资产未能得到真实的反映。换而言之,现行会计计量仅反映有形资产价值或企业整体资产的一部分。因此,提供的相关信息无用。特别需要说明,社会经济发展到今天,新经济时代已经到来,企业的类型具有多样性的特点,传统企业主要制造业为主,以生产、销售商品为经营方式赚取利润,资产形式主要是有形资产;而知识类企业主要以提供高附加值的服务获得利益,一般不进行生产、制造,其资产形式主要以无形资产为主,表现在:品牌、经营理念、管理制度、营销方式、人力资源等,以微软、思科、搜狐、网易等信息技术为代表企业,其无形资产是企业的核心资产,并且随着社会经济的发展,无形资产的价值日趋重要,如按传统会计理论计量这类企业资产价值大打折扣,使企业的内在价值未能得到完全的反映。因此,我们认为,自创的无形资产必须要计量;(3)现行资产的概念不能完全反映资产的本质特征。企业资产形态尽管千差万别,但从发挥作用来看,可分为经营性资产和非经营性资产,经营性资产直接创造企业的未来经营利益,即未来的现金流入,而非经营性资产一般不产生现金流入,甚至是现金流出,因此,如果用现行资产概念度量非经营性资产的话,从理论上讲,非经营性资产不是资产,则与资产存在的实际状态不符;如果用现值计量非经营性资产的价值的话,则非经营性资产会出现负数,显然不符合资产逻辑。因此,对非经营性资产不能用现值计量,对应的资产属性则不是未来经济利益,而是它的服务作用和其提供的利用的功能,因此其计量的方法应根据资产的不同属性采用不同的方法予以计量,由于资产在不同时点上具有不同的价值差异,不同时点上的资产不具有可比性、可加性,因此,对于采用历史成本法计量的资产价值,应采用技术方法折算出时点价值,从而保证资产的可比性、可加性。从这个意义上讲,现行的资产定义应予以修正为:企业过去的形成,由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益或服务利用的资源。其具有以下特征:(1)资产预期会给企业带来经济利益或服务上利用;(2)资产应为企业拥有或者控制的资源;(3)资产是由企业过去形成的。它的优点在于:(1)扩大了资产的范围。修正后资产概念的范围包括企业的有形资产和无形资产,客观地反映了企业整体资产价值;(2)修正后资产概念的本质特征包括经营性资产和非经营性资产,其形成的计量方法可以采用多种计量模式,从而形成了以现值计量方法计量经营性资产,用其他计量方法计量非经营性资产的现值混合计量模式,解决了现行的一种资产属性采用多种计量模式反映的弊端,修正后的资产观认为,资产的概念应依据资产在企业的本质特征及功能予以反映,对能创造未来经济利益的应持未来经济利益观,对不能产生未来经济利益的资产来说,显然未来经济利益观是不成立的,应根据资产提供的服务和功能定义最为恰当,并可以采用除现值以外的方法予以计量。修正后的资产定义使资产属性与计量模式之间形成了严密的逻辑关系,客观、真实地反映出企业的整体资产价值。
5结论
总之,资产的属性要求其计量的方法合理地、客观地反映其真实价值,资产的属性与计量模式存在一致性、相关性,会计计量的本质就是准确、完整地反映企业的内在价值,资产的属性与计量模式的匹配,是会计学的重大问题,是值的我们认真研究和探索的
关键词：无形资产；资产会计；涉税处理
abstract: in intangible asset accountant, from the intangible asset research development, the valuation amortization, to the intangible asset investment and the transfer, arrives at the intangible asset donation with to receive again contributes, involves counts the tax question. in these ford in the tax accounting event, needs to pay any tax, how the correct idea tax, how to prepare from the tax saving angle, is the enterprise noticeable question.
key word: intangible asset; assets accounting; fords tax processing
一、无形资产计价、摊销的涉税处理
(一)税收法规规定的计价、摊销原则，国家税务总局2000年5月16日颁发的《企业所得税税前扣除办法》(以下简称《扣除办法》)第一次明确了企业所得税税前扣除的五项原则:权责发生制原则、配比原则、相关性原则、确定性原则和合理性原则。对包括无形资产在内的资产计价，明确了历史成本原则;对费用支出，要求必须严格划分经营性支出与资本性支出，而无形资产的开发与受让支出，当然属于资本性支出，因此，必须按税收法规规定分期摊销。上述各项计税原则，有的原则虽然与会计原则名称相同，但其目标不同，计税或税前扣除原则，是为了规范税收征管；会计准则中的财务会计一般原则，是为了规范会计行为，提高会计信息质量。当企业财务会计的确认、计量、记录和报告原则与税收法规规定不一致时，则需要税务会计进行纳税调整。
(二)无形资产价值摊销的涉税处理。《扣除办法》第29条规定：“纳税人为取得土地使用权支付给国家或其他纳税人的土地出让金应作为无形资产管理，并在不短于合同规定的使用期间内平均摊销。”土地使用权作为企业的一项无形资产，其价值应接纳税人支付给国家或其他单位的出让金确认，但其价值摊销则受合同规定的使用期限制约。纳税人当然希望摊销期短而使用期长，即摊销期短于使用期，但税收法规规定不得短于使用期，因此，纳税人只有按合同规定的使用期平均摊销。对外购(合并)商誉，各国都将其作为无形资产予以确认，而且基于财务会计原则，一般都在一定时期内进行价值摊销(在理论上，也有主张作为一项永久性资产保留，即不进行价值摊销)。对自创商誉，有不同意进行会计确认、计量和记录的，也有主张应予确认、计量和记录的(持此意见者日见增多)。而《扣除办法》规定，企业不论外购商誉、还是自创商誉，均不得进行价值摊销，也就是说，即使财务会计进行了价值摊销，计税时，其摊销额也不得在税前扣除，要作为一项永久性差异在当期进行纳税调整。国家税务总局可能是认为商誉价值摊销费用不符合税前扣除原则 (如确定性原则)，才作出不得税前扣除的规定。根据我国现行税收法规的规定，从节税考虑，我认为自创商誉当然是不予确认为好，至于外购(合并)商誉也不宜高估。商誉本来是诸多因素长期影响、综合影响的结果，其“无形性”更强，如果能够在其他无形资产中体现，对纳税人不是更为有利吗?
(三)无形资产计价的涉税处理。《扣除办法》第28条、第30条规定：“纳税人外购无形资产的价值，包括买价和购买过程申发生的相关费用”；“纳税人自行研制开发无形资产，应对研究开发费用进行准确归集，凡在发生时已作为研究开发费直接扣除的，该项无形资产使用时、不得再分期摊销”；“纳税人购买计算机硬件所附带的软件，未单独计价的，应并入计算机硬件作为固定资产管理；单独计价的软件，应作为无形资产管理”。在无形资产会计中，不论是通过何种渠道增加的无形资产，其入帐价格必须根据真实、合法的会计凭证确认。只有在企业合并、分立或改组时，才能根据具有评估资格的评估机构出具的评估报告对无形资产价值确认并入帐。如果不是上述情况，而是有关机构应委托单位之邀或其每年例行对最有价值品牌进行研究评估，尽管这种评估也是采用公认的科学方法，也有一定的权威性和认知性、可见的"品牌效应"，但企业是不能据以入帐的。
由于无形资产的特殊性，企业帐面上一般并不反映企业实际存在的无形资产的种类初价值。从纳税人节税的角度看，无形资产的计价则不是入帐价值大就对企业有利，这与对外宣传自己的无形资产价值是两码事。因此，与购买无形资产相关的费用支出，如果能够作为期间费用而不计入无形资产价值，对企业当然有利；在购入无形资产的同时，如果也购进有形资产，其相关费用分摊应是具有弹性的，纳税人应该正确判断。在购买计算机硬件时，其所附带的软件，是单独计价、还是合并计价，这要从作为固定资产的折旧年限与作为无形资产的摊销年限孰长、孰短考虑，还要考虑固定资产折旧要预计残值，而无形资产价值摊销一般则是摊完为止，企业应该事先测算，然后作出有利于企业的决策。
二、无形资产投资与转让的涉税处理
(一)无形资产转让的涉税处理。无形资产转让有两种方式，一是转让使用权，二是转让所有权。在转让过程中，除了按转让合同金额双方计交印花税外，转让方还要按转让金额计算缴纳营业税。如果是以无形资产交换其他非货币性资产，则双方都是购销双重身份，印花税要按两份合同计税，无形资产转让方除了按转让金额计交营业税外，作为换回的货物，其入帐金额中可能含有消费税，并视存货或固定资产，在价外或价内反映增值税。对无形资产转让收入，在扣除无形资产转让过程中发生的相关税费及被转让无形资产所有权时的无形资产帐面净值后，要计算缴纳企业所得税。企业在转让之前，应充分考虑在各种转让方式、转让价格下。企业要纳的税种，以求整体税负最轻、转让净收益最大。
(二)无形资产投资的涉税处理。根据《扣除办法》规定，“纳税人对外投资的成本不得折旧和摊销，也不得作为投资当期费用直接扣除，但可以在转让、处置有关投资资产时，从取得的财产转让收入中减除，据以计算转让所得或损失”。因此，企业以无形资产对外投资，由无形资产转化为长期投资后，在投资期间不得对该项无形资产进行价值摊销。企业以无形资产对外投资时，对评估确认价值大于投出无形资产帐面价值的差额，贷记“资本公积(资产评估增值)”；对评估确认价值小于投出无形资产帐面价值的差额，借记“营业外支出(资产评估减值)”。在该项投出资产没有收回或转让之前，对上述投资评估差额，企业不能转增资本，也不能在税前扣除，不存在税收影响问题。 如果企业以未入帐的无形资产对外投资，应先确认为一项无形资产后，再按上述要求进行价值评估和进行相应的会计处理。一般有两种情况：一是当初的研究开发费用己记入当期损益，没有作为一项无形资产予以确认。现在要将其作为一项无形资产 (如专有技术)对外投资，企业要先确认其入帐价值，然后按确认价值借记“无形资产”，贷记“管理费用”。当初的研发费用究竟是多少，因为是随时记入各期损益的，实难准确确认，既然由企业自行确认，是应高估还是低估，企业从纳税利益考虑，不难作出结论。因为它的入帐价值高低，与对外投资时进行价值评估没有必然联系。二是用当初以划拨方式取得的土地使用权对外投资，按国家有关规定，企业应先补交土地出让金。这种情况，不存在税务筹划的余地。
三、无形资产捐财与受捐的涉税处理
(一)无形资产受捐的涉税处理。由于内资企业与外资企业对接受捐赠无形资产的税收法规规定不同，其会计处理也不相同以《扣除办法》规定，内资企业接受捐赠的无形资产不得进行价值摊销。企业接受捐赠时，贷记“资本公积”，不计入当期应纳税所得额。年终时，对财务会计所作的受捐无形资产的价值摊销，要调整增加企业的应纳税所得额。在企业转让(出售)该项受捐无形资产或企业清算涉及受捐无形资产时，应进行企业所得税的税务处理，若转让或清算价格低于接受捐赠无形资产时的入账价值，应以接受捐赠时的人帐价值作为应税所得或清算所得;若转让或清算价格高于接受捐赠时的入帐价值，应以转让收入扣除相关费用后的余额作为应税所得或清算所得。企业按上述确认原则确认的应税所得或清算所得，计算缴纳企业所得税。
外商投资企业接受捐赠无形资产时，应按同类无形资产的市场价格或有关凭证以及发生的相关费用，借记“无形资产”，贷记“待转捐赠资产价值”(如果还发生了相关费用支出，还应贷记“银行存款”等)；年终，企业应按“待转捐赠资产价值”的帐面余额，借记该帐户，按接受捐赠无形资产应交的所得税或以弥补亏损后的差额计算的应交所得税，贷记 “应交税金 (应交所得税)”，按接受捐赠的无形资产扣除应交所得税后的差额，贷记“资本公积”。如果企业接受的无形资产捐赠在弥补亏损后的数额较大，经批准可在不超过5年的期限内平均计入企业应纳税所得额的，企业应在年终按转入应纳税所得额的价值，借记“待转捐赠资产价值”，按本期应交的所得税，贷记“应交税金(应交所得税)”，按转入应纳税所得额的价值扣除本期应缴所得税的差额，贷记“资本公积”。在这种情况下，企业不论接受无形资产捐赠、还是接受固定资产捐赠或其他非货币性资产捐赠，都应该与企业的所有非货币性资产一样，照常进行价值摊销、计提折旧或结转成本。
关键词：企业；账面价值；市场价值
企业账面价值是指资产负债表上列示的资产价值。它以交易为基础，主要使用历史成本计量。
企业市场价值由企业的自由资本价值和企业的债务价值所组成，表现为企业在市场上进行合资、兼并、收购、重组、交易时的价格，亦即企业在市场上创造盈利的能力。这种能力通常表现为企业生成净现金流的能力和生成净现金流稳定性的能力。
由于传统财务会计基于信息品质可靠性的考量，因此账面价值具有良好的客观性，可以重复验证。但是由于其主要针对企业资产，仅能就有交易成本的部分进行衡量，忽略了许多重要的无形资产，财务报表上列示的资产既不包括没有交易基础的资产价值，如，自创商誉、良好的管理等，也不包括资产的预测未来收益，如，未实现的收益等。因而资产的账面价值经常与其市场价值相去甚远，难以提供准确的决策信息。
企业的有形资源并非决定营运成败的惟一因素，企业流程与员工知识等无形资产在知识经济时代反而成为企业成功不可或缺的关键要素。而依传统财务会计的观点，却无法将企业拥有这些无形资源的价值呈现出来，使得会计账面价值低于企业价值，成为普遍存在的现象。
账面价值是基于过去和现有的信息对企业的自我价值进行客观而准确的评估，而市场价值则更多地表现为企业的市场竞争力和未来发展潜力。在社会主义市场经济时代，不仅企业要评价自身的价值，以寻求生存与发展的条件；投资者也在选择企业，需要对投资企业的市场价值进行合理的评价，从而正确地进行投资决策。
既然企业的账面价值和市场价值都是企业价值评估的重要手段，因此，认识二者之间的差距非常重要。
目前，随着我国资本市场发展的国际化，越来越多的投资者参与资本市场进行投资活动，投资者通过分析企业公开披露的会计报表各种会计信息，了解企业的财政状况与经营成果及现金流量等情况，判断现在企业价值和将来的投资价值，然后进行自我责任的投资决策。
在资本市场的投资活动中，不但要重视制度会计报表上存货、固定资产等有形资产的账面价值信息，更要重视还没有履行契约的账外无形资产价值信息。由于企业会计制度的账务处理重视的是具有法规形式、法律依据的资产价值，对还没有履行契约行为的无形资产只能作为账外资产处理，而这部分资产在未来会计期间将带给企业极大的收益。投资者只有明白这个事实才能正确预测企业的未来价值，进行科学的投资决策。
因此，通过以上对无形资产账面价值与投资价值关系的分析，如果投资者能真正理解两者之间的关系，认识到无形资产账面以外的、没有在报表上反映的、超过收益力的资本化和自创无形资产的价值部分的话，将能理智地应对千变万化的资本市场，把握投资方向和投资价值，成功进行科学的投资决策。
如：1996年6月，瑞士雀巢公司购买英国的罗恩雀公司（ROWNTREE）时，花了整整45亿美元，这超过后者账面资产的5倍――主要购买的就是其商标等无形资产。又如可口可乐公司之所以百年畅销不衰，稳坐世界饮料市场霸主之位，就在于其手中三项强大的无形资产：价值360亿美元的“可口可乐”商标；价值550万美元的包装瓶外观设计专利，以及“可口可乐”饮料的配方。其拥有全球知名的品牌商誉,1998年未能显现于财务报表之隐含价值超过90%,由此可见市场价值与账面价值的鸿沟。
要有效填补企业账面价值与市场价值之间的鸿沟，简而言之即要准确地对无形资产的账面价值进行评估，这也是传统会计学上无法有效解决的企业发展无形资产的衡量问题。
由现行的企业会计制度第四十四、四十五条对无形资产取得成本计算账簿价格的计量规定可知：目前无形资产的确认及价值计量，实际上体现的是确定成本发生制，也就是说在购入无形资产支付了成本时，该项无形资产就被确认，支付成本部分就被计量为无形资产的账面价值。另外，制度还明确了无形资产使用目的的确认条件，由此企业会计报表上的无形资产账面价值，只是企业取得并用于经营管理活动使用目的的无形资产账面价值，不包括投资其他目的持有的无形资产账面价值。所以，根据第四十六条规定，报表上反映的无形资产账面价值实际就是企业未来应该摊销的费用，而未来的费用摊销将会冲减当期利益。从这一点出发，企业无形资产账面价值越低，未来所需分摊的费用就越少，影响企业未来利益减少的因素就少。
而2007年1月1日实施的新《企业会计准则》对无形资产的账面价值的计量进行了新的规定。
新准则在无形资产确认及价值计量规定中，强调了资产能给企业未来带来净现金流入的经济利益性和成本收益对应关系。第十七条也规定："企业选择的无形资产摊销方法，应当反映企业预期消耗该项无形资产所产生的未来经济利益的方式"，说明新准则认可尊重企业对无形资产持有的适合目的选择性及该资产对企业未来经济利益贡献判断，并且认可企业选择适合目的的摊销方法。然而报表上反映的无形资产账面价值仍然是企业取得无形资产所支付的确定成本量。
因此，由于无形资产价值评估的复杂性，各企业对市场价值的确定还无统一的实施标准，交易双方主要依赖于公允价值完成经济活动。
参考文献：
一、引言
著名的营销学者菲利普・科特勒教授指出：“品牌是一种名称、名词、标记、符号或设计，或是他们的组合运用，其目的是借以辨认某个销售者或某群销售者的产品或劳务，并使之同竞争者的产品和劳务区别开来。”从营销学的角度来看，品牌包含属性、利益、价值、文化、个性和消费者六方面的内容。从财务会计的角度看，品牌是企业的一种无形资产，它是一个企业综合实力的集中体现，是企业的科学水平、设计水平、工艺水平、研发水平、管理水平和营销水平的凝结。品牌资产是与品牌、品牌名称和标志相联系的，能够增加或减少企业所销售产品或提供服务的价值和（或者）顾客价值的一系列品牌资产和负债。众多学者认为，品牌管理的核心内容就是积累品牌资产，它具有潜在性、转化性和增值性。
品牌赋予了产品个性化的意义，为企业实施差异化战略提供了重要保障；同时，知名品牌具有获得较高的溢价的能力，为企业提升盈利能力创造条件。应该说，品牌逐渐成为了现代企业进行市场竞争的核心竞争力的源泉。品牌通常是公司所收购的无形资产的一个非常重要的组成部分；同时，上市公司在首次发行（IPO）时获得高额的溢价，很重要的原因是上市公司的品牌资产价值。因此，公司应该在资产负债表上把品牌的价值与其他所收购的无形资产分开来记录和报告。如何界定、衡量品牌资产价值，逐渐成为理论界和实业界研究的一个焦点问题，这就需要采取有效的方法对品牌资产的价值进行评估。品牌资产价值评估是品牌资产货币价值化的过程，其核心内容是从产品的市场效益中分析品牌贡献的收益。
然而，由于现阶段不存在成熟的品牌交易市场，品牌交易更多地还是通过简单、直观的感觉评估其价格，很难解释品牌资产的真正价值。因此，对品牌资产进行财务评估势在必行，但对品牌价值进行准确评估却十分困难。目前，国际上通用的非会计方法中最为权威的是由国际知名品牌咨询公司interbrand公司开发的interbrand方法，此外较为知名的还有溢价法、品牌抵补模型等。本文在借鉴这些非会计方法的基础上，从财务会计学的角度来阐释品牌资产价值的评估方法。
二、品牌资产价值评估方法
从财务会计角度评估品牌资产主要包括：收益法、成本法、市场法。
（一）收益法。主要考虑到品牌资产是没有实物形态但能给企业带来经济利益的经济资源，其价值并非在短期的财务期内立即得到体现。企业在进行一定品牌投资（如广告、公益事业、销售促进等）后，在未来的产品销售或者劳务的提供中就可以增强其获取现金流量的能力，因此它的公允价值一般预测该资产给企业带来额外现金流量的能力，即该资产在时与该资产不在时所获得的增量现金流量的方法。收益法是品牌资产价值评估的主要方法，是从品牌创造的收益内涵角度来考虑的，可以用一些方法进行测算。如将名牌名称带来的特许权收益资本化，又如利用长期品牌计划估算品牌资产价值，将品牌产品获取的预计利润资本化。
（二）成本法。是从品牌的投资成本、重置成本角度对品牌资产价值进行评估，进一步可细分为历史成本法和重置成本法。品牌历史成本或投资成本包括：设计费、咨询费、法律费用、登记注册费、手续费、广告宣传费、人工成本、开发成本、侵权和诉讼费用等。历史成本法的可用性较差，品牌的成功归因于公司各方面的配合，很难计算出真正的成本。即使可以，历史成本的方法也存在一个最大的问题，他无法反映现在的价值，因为他未曾将过去投资的质量和成效考虑进去，使用这种方法，会高估失败或不成功的品牌的价值。重置成本法是基于企业在正常经营过程中更改品牌的成本。重置成本法是品牌价值评估的重要方法，重置成本包含的内容有：更改品牌的直接成本，例如企业改变原有企业名称需要的资金投入，对外形象、设计等变更发生的成本；更改品牌相关的营销费用，例如增加的广告宣传费；更改品牌期间往往会减少的利润，这也是重置成本的构成部分。
（三）市场法。基于品牌资产是由于拥有品牌财产的所有权而产生的未来收益的现值，换句话说，品牌资产是一个活跃市场所能允许的自愿买者和卖者之间交换的品牌财产的总值。这种方法最大的问题是缺乏品牌财产的公开市场交易。这一方法以市场和正常公平交易的参照资料来确定相似品牌的可比许可费率和收入额，并遵循替代原则测算品牌的价值。品牌价值评估市场法的应用步骤是：（1）先确定相似品牌的可比许可使用费交易案例；（2）评价被评估品牌相对于其他类似或竞争性商标或品牌的坚挺程度；（3）将可比交易中发现的有关信息资料与被评估品牌的坚挺程度进行比较，其结果是筛选出品牌的具体许可使用费率或可归属商标的收入；（4）确定该品牌的扩展和发展潜力，将许可使用费率应用到这种发展潜力中；（5）估计代品牌资产的剩余生命期；（6）确定一个适当的能给品牌带来的收入；（7）确定一个能反映购买或拥有该资产带来的风险贴现率。
如果上述各步骤都准确地完成了，该品牌的价值就可以计算。根据被评估品牌当前和潜在的销售额以及对商标坚挺程度的分析，可以确定该品牌的许可使用费率。然后，把许可使用费率应用到所有当前该品牌产品的销售额以及该品牌发展计划所带来的潜在销售额，收入流或现金流就可以予以量化。考虑收入流或现金流的适当增长率、适当的品牌声誉生命期以及贴现率，就可以计算出由该品牌直接带来的未来收益的净现值。
三、运用品牌资产价值评估应注意的问题
企业品牌资产价值的评估工作较为复杂，它受到来自于企业内部和外部诸多主客观因素的影响。对同一企业而言，采用不同的评估方法常常会使企业品牌资产评估的结果大相径庭。因此，根据企业的特点以及评估的实际情况与目的来选择适当的评估方法就显得格外的重要。
（一）在传统的工业经济时期，有形资产在企业资产总值中占有绝对比重，且数额相对稳定，经营风险也小，这种情况下以历史成本来估计品牌资产价值就有较大的可信性。而在知识经济不断发展的今天，尤其是对于一些高科技含量、高知识含量的企业而言，用历史成本法确定其价值显然有悖于客观实际；对于资本投资很小的咨询公司、服务性企业，由于有形资产比重较小，仅以账面价值评估难免低估其品牌价值，因此采用收益法比较合理。
（二）如果品牌是因为作为无形资产价值入账而进行的评估，就要考虑用成本法计价。《企业会计制度》已经作了明确规定，如果是自创的，已申请时的注册费、聘请律师费作为无形资产的入账价值；如果是外购的，则以买价加上相关税费作为无形资产入账；如果是一品牌的转让为目的的评估，就应考虑市场法。此时，我们要关注的是转让方式问题，是转让所有权还是转让经营权，是排他性转让还是普通转让。因为市场上对产品的需求是有限的，品牌的过多使用具有排斥性，当品牌的使用者超过一定的规模便会引起市场的现实困难，妨碍企业取得超额利润。如果品牌是因为企业破产、清算而进行的评估，则应考虑收益法。在企业破产的前提下，一般情况是通过拍卖的方式来决定品牌的价值，而对品牌底价的确定一般情况下是参考同类品牌的市场价格。但是，此种资产的最终价格还是要购买者权衡收益与支出，根据购买方的经济实力、市场和管理环境来确定。由于它是在“迫售”状态下预计的现金流入，因此它通常会低于正常的市场交易价格。
四、总结
（一）品牌资产价值评估不是精确的结果。由于影响品牌价值的因素是多方面的，所以我们要综合运用多种评估方法，以准确地评估品牌的价值。影响品牌的因素有很多，如品牌实力、客户对品牌的忠诚度、品牌的全球化潜能以及创新能力等，但这些因素又不是每时每刻都与每个品牌的价值相关。品牌资产价值评估，不论采用哪一种方法，所得出的品牌价值都具有不确定性，既不是品牌问世时的最初价值，也不是品牌最终的价值，甚至与品牌的实际价值也有偏差。品牌价值既是现实的，又是潜在的；既是精确的，又是模糊的，但他们至少给我们提供了一个品牌价值的合理空间。一方面虽然我们得不到准确的数值，但也可以对同一种方法进行评估的品牌排序，其次考察其位次和相对价值；另一方面我们也可以比较不同评估方法产生差异的原因，对不合理的地方进行进一步改造，以较为准确地评估品牌的价值，有效地检视品牌经营的状态。最后就是让我们确定了品牌资产价值的信念，强势品牌企业的生存和成长的中心，值得企业为之做长期投资。
一、对非经营性公路、航道资产进行会计核算的可行性
交通事业单位管理的公路、航道等基础设施基本上都属于非经营性的公共产品,由国家政府负责投资建设,提供社会服务,而不产生直接经济效益,即使有公路、船闸收费也是用于自身必要的维护保养和依法还贷付息,因此,被认为不符合“资产是某一特定主体由于过去的交易、事项形成并拥有或者控制的预期带来经济利益的资源”这一特征,不纳人固定资产核算管理范畴。新《事业单位会计准则》(征求意见稿)对资产的定义是指事业单位过去的业务或事项形成的、由单位占有的、预期会给单位带来经济利益或者服务潜力的资源。在同时满足以下条件时,确认为资产:1.与该资源有关的经济矛!!益或服务潜力能够流入单位;2.该资源的成本或者价值能够可靠地计量。非经营性公路、航道及其设施由交通事业单位代表国家政府负责建设和管理,有实际控制权。公路、航道管理部门为保持公路、航道的使用价值,收取养路费(税)、航养费(税)、事业性公路通行费、过闸费,用于资产维护和部分投资借款的偿还。这些费税的收取实质上是对相关资产价值损耗的补偿及投资回收。因为有公路、航道资产的存在并提供社会服务,公路、航道管理部门才能得到相关费税收人。因此公路、航道所产生的全社会经济效益和社会效益表明是可以带来经济利益或服务潜力的。公路、航道的价值包含历史成本和现行价值两个概念。历史成本即其建造成本,非经营性公路、航道大多建造时间比较久远,且经过多次改造,公路、航道管理部门也不进行相应的成本核算,再加上时间价值的计算,公路、航道历史成本准确计量较为困难。但是,对于公益类的公共产品,我们应该更注重其现行价值,这种价值体现为它现今在社会经济中的作用大小,可以此为标准对相应的公路、航道资产进行价值评估,评估价值能够可靠计量。新《事业单位会计制度》关于固定资产的定义是指事业单位拥有的预计使用年限在一年以上(不含一年)、单位价值在规定标准以上,并在使用过程中基本保持原有物质形态的有形资产。事业单位的固定资产一般包括:房屋及构建物;专用设备;通用设备;文物和陈列品;图书、档案;家具、用具、装具及动植物。很显然,公路、航道资产是使用年限长、价值高的构建物,在GB/T14885一1994《固定资产分类和代码》中对公路、航道及其设施有明确的分类,公路、航道资产完全符合固定资产的标准,因此,公路、航道资产可以纳人交通事业单位的会计核算范围。
二、非经营性公路、航道资产价值的确认
非经营性公路、航道资产纳人事业单位固定资产核算,必然要确定资产价值。由于目前公路、航道等基础设施建设项目竣工验收后一般采用一次性核销资金,资产接受单位并不人账,还由于历史既存但无价值记录的原因,使得公路、航道管理部门账面上很难取得资产原值,再加上多年的养护改造资金的投人也不增加资产价值,因此,现有公路、航道资产的历史成本价值难以确定。公路、航道作为社会服务的公共产品,无论是经营性的还是非经营性的,都应以其使用价值来确定自身的价值,因此,历史成本可以参考,但主要的价值确认要通过评估来实现。
我国现行的《国有资产评估管理办法》中规定的评估方法主要有收益现值法、重置成本法和现行市价法。收益法是以资产的未来收益决定资产的现时价格,现行市价法是以比较对象在交易市场的价格决定被评估资产的现实价格,这两种方法更适用于经营性资产的评估。对非经营性公路、航道资产实施评估,是为了确认国有资产价值,便于管理,最适当的评估方法是重置成本法。重置成本法是现实条件下被评估资产全新状态的重置成本减去该项资产的有形损耗和无形损耗计算资产价值的方法。此方法不仅能客观、科学地反映资产现时价值,还能对历史无价值记录的资产作价值确认。评估确认价值作为资产原值人账,其后按照固定资产核算规定反映资产的价值增减变化。交通事业单位非经营性公路、航道资产庞大,实现资产化的工作量巨大,价值评估的成本也很大,根据成本效益原则,应分步实施,逐步推进价值管理进程。在具体操作上,可根据资产产生的效益大小,按收费公路、航道、等级公路、航道、等外其他公路、航道的先后顺序,分批进行价值确认。
三、非经营性公路、航道资产折旧计提的问题
非经营性公路、航道资产基本是外在的构筑物,受自然力和使用强度的影响较大,存在明显的有形损耗,或者不能满足经济发展的需要而被要求提档升级,也有技术上的无形损耗,与一般固定资产同样会有毁损、减值一样,因此,实质上有折旧计提的要求。新的《事业单位会计准则》和《事业单位会计制度》(征求意见稿)中明确事业单位固定资产应当计提折旧,以反映资产因使用中的消耗而发生的价值减少,从而真实体现资产价值。但是,为兼顾事业单位预算管理和财务管理需求而采用了“虚提”折旧和摊销模式,即在计提折旧和摊销时冲减净资产“固定基金”,并不计人当期支出。如果非经营性公路、航道纳人事业单位的固定资产核算,那么就应该计提折旧,而且从有利于更新改造和可持续发展的角度出发,应该真提而不是虚提。但是,由于这部分资产比较特殊,原值金额巨大,使用寿命难以确定,计提折旧的渠道和方法关系到非经营性公路、航道资产计提折旧的可行性。
新的《事业单位会计制度》(征求意见稿)明确折旧是指在固定资产使用寿命内,按照确定的方法对应折旧金额进行系统分摊;事业单位应当根据固定资产的性质和使用情况,合理确定固定资产的使用寿命;一般应当采用年限平均法计提固定资产折旧;事业单位固定资产的应折旧金额为其成本,计提固定资产折旧不考虑预计净残值。由于非经营性公路、航道资产的使用年限一般都是永久的,所以按年限平均法计提折旧是不可行的。
根据财政部与交通部联合颁布的《高速公路公司财务管理办法》第二十八条之规定,公司固定资产的折旧方法一般采用平均年限法。对公路及构筑物,可以采用工作量法;公司有权选择具体的折旧方法和折旧年限,在开始实行年度前报主管财政机关备案。在实践中,经营性公路企业比较普遍地采用了根据车流量的工作量法对公路资产计提折旧,它的原理是先计算公路构筑物价值与预计总车流量的比值得出单位车流量折旧额,再用年度实际车流量与单位车流量折旧额相乘得到年折旧额。非经营性公路资产也可按车流量的工作量法计提折旧,车流量可通过定期交通量调查来确定,如OD调查;非经营性航道可以按过船的吨位总量计提折旧,地方舟翩道、海事部门可以提供较为准确的数据。采用这种方法计提折旧,更能科学地反映公路、航道资产的使用效率,合理地积累和安排这部分资产的更新改造资金。
为了保证非经营性公路、航道更新改造资金来源,以及提高资金的使用效率,交通主管部门应考虑在养路费(税)、航养费(税)、。事业性公路通行费、过闸费等经费中加人折旧成本,真正形成折旧基金。实际上,折旧基金可以成为非经营性公路、航道建设的资本金来源,增大投融资的能力和规模,有效地解决建设资金缺乏的矛盾。新的资产可以带来更多的资金积累,这样可以形成资金的良比循环,为公路、航道事业可持续发展提供了有力的保证。以上是笔者对非经营性公路、航道资产化粗浅的认识和看法,其中有很多问题需要进一步深人研究,本文抛砖引玉,期望有关部门关注非经营性公路、航道资产化问题,并能加快其实施进程。
作者：芦戟汤悦单位：江苏省南京市航道管理处
关键词:商业银行特殊性;企业价值评估方法;适用性
中图分类号:F272.5文献标识码:A文章编号:16723198(2009)22016602
商业银行与普通企业相比,其资产负债、业务形式、运行机制以及行业特征等都有很大的不同。商业银行的特殊性包括经营的特殊性,资本结构的特殊性,资产业务的特殊性,风险的特殊性和商业银行的特许权价值。在选择商业银行价值评估方法时,只有考虑银行的诸多特殊性才能选择出比较适合商业银行的价值评估方法。
1 资产价值法
资产价值法是对目标企业的资产进行估价从而确定目标企业价值的方法。因此这种方法的关键是选择合适的资产价值标准。具体实务上面有两种方法:一是通过价格指数调整的重置成本取代资产的账面净值,即重置成本法;二是假定将资产直接变卖所获得的资产价值代替资产的账面净值,即清算价值法。
资产价值法适用的局限性在于:
(1)资产、负债的确认和计量会涉及人为估计、判断,因此账面价值的计算容易受人的主观因素影响,有一定的随意性;而现代科技发展的日新月异,使得一项资产在其寿命终结前已经过时、贬值,资产的当前价值则低于其折旧后的历史成本。
(2)它对有形资产的评估具有普遍的适用性,但是对于无形资产,却不能作出准确的评价。商业银行是一种典型的固定资产所占比重很小,而无形资产占一定比重的企业。如果使用成本法对其进行估价,评估出来的商业银行的价值会与其真实价值产生很大程度的偏离。
(3)它体现的是企业的整体价值,没有体现股权价值。伴随着四大国有商业银行股改完成,我国银行业的治理结构基本上呈现出现代公司治理结构,这要求在银行的经营管理中要以增加股东财富为最终经营目标。
综上所述,由于商业银行是一种典型的固定资产很少,而无形资产占一定比重的特殊企业,无形资产评估的准确与否直接影响到了银行的总体价值,同时资产价值法也不能提供人们普遍关注的权益价值信息,所以本文认为资产价值法不适用于商业银行进行价值评估。
2 市场比较法
市场比较法中应用最普遍的是市盈率法。市盈率模型是根据目标企业的收益和市盈率确定其价值的方法。
企业的价值=收益指标×标准市盈率
市场价值法是国外广泛采用的一种评估企业价值的方法。这种方法简单易用,可迅速获得需要估值资产的价值。但我国资本市场的发展水平直接限制了这种方法的使用。而且对于商业银行这种特殊的企业,该方法的局限性更为明显:
(1)我国资本市场反映信息的可靠性。
我国资本市场效率较低且存在较大的政策性风险。我国资本市场效率水平较低,仅为弱式有效。我国资本市场的发育程度和稳定性直接制约着这种方法的使用。
(2)商业银行可比公司选择的局限性。
关键词：会计处理；税务处理；资产
一、同一经济事项会计处理和税务处理不同的原因分析
投资者对企业资产的了解程度和盈利可能性的判断是制定会计准则的出发点。而税法的主要目的是取得税收，增加国家财政收入，保证社会和经济协调健康发展。二者出发点的差异导致在处理同一经济事项中会对经济事项做出相对应的要求和规范。例如，税法为保障税收额，根据流转税法规定，企业在建工程领用存货等事项应纳入应税收入范围予以征收税款，而会计准则则将其视为未出现经济利益，不予确认收入。为了和宏观调控效果匹配，在资产净损失实际发生时，符合税法规定的部分可以不遵守谨慎性原则在收取税款前扣除；相反，会计准则必须严格按照谨慎性原则要求企业对损失进行预计并在计算当期损益时予以扣除。会计处理依照准则规范进行会计核算，税务处理依照税法标准计算纳税额度，会计处理和税务处理的标准和目标不同造成了处理方式和结果不同。
二、资产概念和确认比较分析
资产对于税收收入起着至关重要的作用，资产的交易是税收交易最主要的形式，资产增值的多少决定了所得税征税的额度。资产的概念在理论上和会计相同，尤其是在细化和明确各类资产的标准后，资产在税法上的概念与会计准则更为趋近，但是资产范围与会计准则存在的差异仍是主要区别。
是否承认资产减值准备部分是税法和会计在资产范围和资产尺度上的主要差异，即资产价值降低额度的确认标准和认可程度，税法在原则上是不会承认各项资产的减值准备，不会考虑到资产在流动后出现的任何情况，税法只根据当前资产的实际价值进行资产税务处理。但是对待特殊行业的坏账准备，税法会根据资产减值情况制定严格的控制尺度；相反，任何资产减值情况在会计原则下是被承认和确认的，并且能够根据谨慎性原则做出资产减值准备，预先确认资产损失额度。因此，资产的会计处理和税务处理在资产确认上的标准是相反的。
三、资产计量比较分析
会计准则下资产的计量方法较为灵活，允许企业根据自身的实际情况进行资产计量。历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值都属于会计计量的范围，一般情况下，企业以上诉范围为计量信息的会计计量都应确保会计要素金额能够达到准确的计量。由此可以看出会计计量依靠的计量信息是多途径的。而税法对资产计量的控制是法定的，一般情况下以历史成本作为计税基础，但是企业出现债务重组、非货币交易、改组改制等交易时企业可按资产的评估价值进行计税。会计处理和税务处理在计量方法上的不同体现在计量方式上：
（一）资产初始成本的计量
在对固定资产、无形资产和投资等资产进行初始成本计量时，会计准则和税法的要求一样，都必须根据资产是实际价值入账。这种计量方式仅针对通过购入、融资租赁、接受投资等取得的资产的初始成本计量，除通过债务重组、企业合并、非货币交易等取得的资产的初始成本，税法与会计准则计量方式不同外，一般情况下会计准则和税法对资产的初始成本计量方式基本一致。
（二）资产入账后价值调整
资产入账价值根据税法和会计标准的要求应该保持与历史成本一致，不允许随意对其价值进行调整和更改。但这并不代表企业资产因初始评估出现差错而不能应需求进行重新评估，对满足规定的评估资产可以根据需要调整入账价值。对于出现入账价值调整的资产，必须把价值变化额度纳入资本公积或者资本损失的范围。
税法对资产入账后的调整有明确的法律规定，《企业所得税法实施条例》：“企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，均以历史成本为计税基础。历史成本是指企业取得该项资产时实际发生的支出。企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。”企业在发生企业合并、企业分立和需要对企业资本结构进行调整等改组活动时，有关资产隐含的增值或损失才能在税收上予以确认。
（三）资产减值损失确认
一般情况下，入账后的资产会出现减值，而会计是承认减值准备部分的，减值部分可通过会计处理进行调整，相反税法是不会对资产减值部分予以认可和承认。资产入账代表着资产已经进入市场环节，也就会面临市场因素变化的影响，市场价格和供求关系的变化均有可能导致资产出现下跌或者价值减损的情况。企业应当依据会计准则定期对资产价值变动情况进行总结和清算，然后以各项资产公允价值等为参考进行调整，将资产清算价值与公允价值对比计算整理出预计资产减值损失和集体资产减值准备。减值准备主要包括应收账款坏账准备、存货跌价准备、可供出售金融资产减值准备、持有至到期投资减值准备、长期股权投资减值准备、固定资产减值准备、无形资产减值准备、贷款减值准备、在建工程减值准备等。
根据《企业所得税法》规定，没有经过核算和确认的准备金支出不得排除在应纳税额之外，也不可将其扣除。这里所说的未经核定的准备金支出主要是指未通过国务院财政审核、税务部门规定的各项支出减值准备和风险准备资金支出等。因此，税法在对资产减值损失确认时不得随意调整资产，应严格按照税法规定进行确认。坏账准备金和金融企业的呆坏账准备属于税法的特殊资产确认部分，一般允许对二者按比例在税前扣除减值损失。
通过以上会计和税法对资产减值确认的比较，可见二者处理方式的不同。会计准则要求企业从谨慎性原则出发科学合理地提取资产减值准备，并完善风险预算评估工作，防止资产账面价值大于可回收金额；而税法一般情况下不承认谨慎性原则，一切按法律处理。
税法是根据准备金实际发生的情况据实扣除，而且这种动态的变化使税法无法确定一个合理准确的提取比例，所以税法不允许企业在减值准备中提供任何形式的原因。市场经济环境下，市场的变化波动大，可预测性难度提高，各个企业面临的经营风险各不相同，固定提取准备金的比例无疑会引起税务不公的现象。企业所提取的资产减值准备虽然不能在资产准备未实际发生时予以税前扣除，但是一旦资产减值实际发生，资产减值准备可在税前扣除，而对于未真实发生的部分不能进行扣除。在新颁布的企业税法中，确定了固定资产、无形资产和投资资产在企业运转中出现永久性或者真实性损害时应该扣除的标准。由于此特殊情况的发生，使得税法无法按照原有规则进行减值确认，因此这些标准和会计准则基本保持一致，但不完全相同。差异主要表现在审核过程中，税法不仅需要对损失进行标准判断，还对审核批准的流程进行严格把控和确认，保证审核结果的有效性和真实性。
四、资产价值转移
资产的价值实现体现在资产转移到企业经营中的程度，一般资产价值的转移方向集中于固定资产价值。对转移后资产的计量主要包括资产是折旧摊销、加工与处理、改良与修理等。
（一）会计准则和税法在资产的折旧摊销上的差异主要表现在对其范围的划定、基数的确定、方法和期限的选择几个方面。就如范围的划定上，固定资产折旧计提在会计准则内是被认可和允许的，但是税法是不允许对与税收无关的固定资产进行折旧计提。相比之下，会计准则对企业折旧摊销的选择更为宽泛。
（二）资产的加工处理主要是货存的生产制造和自用资产的构建，对于此过程殊费用是否属于成本的确认是两者的主要差异。
（三）固定资产的整改是资产维修的代表业务，会计和税法在此的差异主要是对资产资本化的确认。资产在修理过程中确定成为固定资产的部分，税法予以承认，而未达到资本化标准的部分不能纳入固定资产，且应被归入档期损益中。
参考文献：
[1]曲明荣.资产会计处理和税务处理的比较分析[J].财会研究，2013（10）.
[2]财政部.企业会计准则[S].北京：经济科学出版社，2006.
[关键词]人力资源;会计理论;创新体系
[中图分类号]F230[文献标识码]A[文章编号]1007-6271(2001)02-0049-03A
21世纪是知识经济时代,生产力要素将主要由资本、劳动力转化为知识和人才,知识和人才将成为推动生产力发展和社会前进的主要动力。这种生产要素的转化必然带来会计环境的变化,也必然对会计提出了新的目标、新的任务、新的要求。当前,会计面临的客观环境究竟具有哪些特点呢?(1)主体多元化。随着经济全球化及市场国际化,我国经济结构将产生主体多元化,那就是不仅有国营经济,还有中外合资经济、个体私营经济以及外商投资经济等,这样一来,经济结构主体多元化带来的利益冲突将日益突出,竞争将日趋激烈;(2)金融市场化。由于金融市场化必然带来金融市场全球化,金融资产将成为最重要的经营资产,金融市场将成为最有活力的市场;(3)市场信息化。人类社会进入信息时代,信息技术创新不仅产生了信息产品、信息市场,而且使任何经济都离不开信息。尤其是市场运行更不能离开信息;(4)人力资本化。伴随知识经济、技术经济、信息经济时代的到来,人在生产要素中的作用日益重要。人不仅是生产者,而且是财富创造者,人力已成为宝贵财富。但人力必须是具有知识的人力,所以学习知识、更新知识、创新知识十分必要;(5)经营形式多样化。随着企业资本经营社会化、市场化,企业经营形式必然多样化,企业不得不在更大规模和更合理的结构上经营,为此,企业形式将逐步向公司化、集团化、股份化推进,这就必然带来企业管理方式的深刻变革,即管理思想、管理观念、管理方法、管理内容的重大变革;(6)计算机网络化。迎合全球经济一体化、信息化的浪潮,任何单位和部门都将全面启用计算机网络技术,而导致电子化、信息化,将促使社会经济的运行方式、结构和管理模式发生深刻变化。
面对变化了的客观环境,我国会计自身的功能与结构如何变化,如何适应这种变化了的客观环境,是值得我们研究的重大课题。
我国传统会计理论和方法是以物质和货币为对象,它所反映的资产内容狭窄、产权观念陈旧,特别是对人力资源的经济价值认识不足,人才智力投入仅作为企业的一项成本费用或作为一项无形资产简单地予以反映,这些理论和方法在传统经济时代,有其存在的客观性。但进入21世纪的知识经济时代,人力资源,尤其是人才智力资源对社会经济发展的影响愈来愈大,因此,应建立以人力资本为中心的会计理论与方法创新体系,以充实填补传统财务会计的内容及空白。关于会计理论及方法创新的具体内容阐明如下:
1会计目标理论什么是会计目标?会计目标是会计理论体系的基础,整个会计理论体系和会计实务都是建立在会计目标的基础上。会计目标主要明确为什么要提供会计信息,向谁提供会计信息,提供哪些会计信息等问题。在知识经济时代,知识作为企业的全新资本,作为关键性、主导性的生产要素进入经济发展领域,企业经济效益的提高越来越依赖知识和创新。因此,会计目标应主要转为:关心企业人力资本拥有量及其能力的增长,反映企业人力资源价值量的大小,体现人力资源在国民经济中的重要作用。
2会计权益理论传统的权益理论有业益理论、企业主体理论、剩余权益理论等,所有这些权益理论都是建立在财务资本至上的理论基础上。而进入知识经济时代,知识资本的市价相对于财务资本的市价上升,原来以财务资本至上的地位要被人力资本、知识资本所取代,这种变化改变着企业财务资本所有者与人力资本所有者的相对地位关系。因此,人力资本所有者权益也应纳入企业产权的主体范畴,对其所有者权益也应纳入财务会计核算体系。
3会计准则理论什么是会计准则?会计准则是进行会计核算必须遵循的规则。会计准则是随着会计反映内容的变化而变化的。在知识经济条件下产生了新的会计要素、新的核算内容,例如智能知识要素、人力资本要素等。对它们的会计处理尚未作出明确规定,不能准确地进行会计处理。因此,必须对知识经济条件下产生新的会计要素和新的核算内容,需要制定出具体的会计准则,以规范会计行为,规范会计核算内容。例如人力资源价值如何确认、计量,如何纳入财务会计核算体系,以提到重要议事日程。
4会计假设理论会计假设是会计理论和实务的基础,是会计核算的前提条件,但这些前提条件随着客观环境的变化,会计假设必须作相应的变化。传统的会计假设有会计主体、货币计量、持续经营、会计期间四个假设。但进入知识经济时代,随着电子信息技术的发展,会计信息处理技术日趋现代化,传统会计的会计假设必将受到一定的冲击。传统的会计期间假设是以一年为一个会计期间,按月计算成本、编制报表。而在知识经济时代,随着计算机技术的发展,网络技术和信息技术的广泛运用,会计期间可以划分得更小,会计可以利用网络技术和信息技术,随时地反映会计主体的经营状况、经营成果,随时地编制和报送会计报告。计算机实时报告系统的一个显著特点是,信息使用者在任何时候都可以从网络上直接获得最新的会计信息,而不必等到一个会计期间结束才能获得。因此,对会计期间的改革,应变定期为随期或实期,划小会计期间,随时动态地反映会计信息,掌握会计资料,更好地为经济决策服务。持续经营假设,由于新技术革命带来企业间竞争的加剧,企业随时有破产、清算、兼并的可能。货币计量假设,单纯用货币计量越来越不能满足信息使用者的要求,希望能提供更多的面向未来的有用的、非货币信息,如绩效评价仅仅靠货币计量是不够的,还需要非货币计量。
5会计要素理论面对错综复杂的会计核算内容必须进行科学的划分,会计要素就是对会计对象的具体内容所作的最基本的划分。传统会计确认资产、负债、所有者权益(劳动所有者权益、投资所有者权益)、收入、成本费用、利润六大要素。从传统会计来说,这六大要素符合传统会计核算的要求,适合工业经济时代会计核算的需要。但是进入知识经济时代,会计核算的内容发生了根本性的变化,企业的人力资产、知识资产在企业资产中的比例不断上升,财务资产的比例不断下降,为构建以人力资本为中心的会计理论与方法创新体系,仍然使用六个要素,但内容是以人力资本为主,以反映知识经济时代会计理论及方法的创新体系,将企业人力资本纳入企业产权主体的范围,以形成完整的财务会计核算体系。版权所有
6会计平衡理论知识经济时代,会计平衡公式应当体现两方面的内容:一是全面反映知识经济时代企业所拥有或控制的经济资源及其变化;二是恰当的反映知识经济时代企业产权制度及其特征,根据这个内容,将传统会计的平衡公式“资产=负债+所有者权益”,改为“资产=负债+投资所有者权益+劳动所有者权益”或“资产=所有者权益”。资产反映企业所拥有或控制的各种经济资源,包括财务资产、人力资产和知识资产;权益代表利益相关者的合作权益或共同的所有权益,包括股东权益、债权者权益、人力资本的权益和尚未明确主体的未定权益。
7会计核算理论当人力资源作为企业的资产后,随着会计平衡公式的改变,会计的基本内容也将发生变化,传统的会计概念、会计核算体系也将发生变化:以人力资本为中心的会计核算体系的改革,必然带来以下方面的变化:现行会计核算应从有形资产向人力资产和知识资产转移;投资方案的效益评价应从财务效益向全方位效益和社会资产转变;对经营成果的计算重点应由利润计算向增值计算发展转化;在利益分配上应将由现在的按劳分配和按资分配改为按知识分配,即按贡献大小和创造增值大小进行分配。
8会计资产确认理论资产的确认应以资产的本质特性来加以确认。传统会计所说的资产主要是财务资产,其表现形式是实物资产和货币资产,但它不能全面地反映企业的资产。企业的人力资产为企业的生产经营发挥着巨大的作用,而且其作用是越来越明显,理所当然应作为会计资产予以确认。在知识经济时代,以人力资本为中心的会计理论及方法的创新体系中,企业资产应由财务资产、人力资产二部分组成。企业的财务资产主要包括固定资产和流动资产,对于这部分财务资产的确认已经形成了一整套较为完善的会计确认方法;人力资产主要包括知识产权和专有知识二大类,传统会计将知识资产会计淹没在无形资产核算中,不能适应知识经济“显著反映知识资产和技术经营”的要求,更体现不出知识资产的内涵。因此,进入知识经济时代,有必要把知识资产从无形资产中分离出来,成为单独的一块。人力资产就是将人力资源资本化为会计资产加以确认。人力资源作为资产加以确认的理由是:一是资产的本质是未来经济利益,而人力资源正日益成为企业未来经济利益的主要源泉;二是资产是企业拥有或控制的,人力资源虽然不是企业所拥有,但企业是可以控制的;三是资产是可以计量的,而人力资源具有可计量性的特征。因此,应对人力资源资本化,并作为会计资产加以确认、计量、记录与报告。知识经济时代,会计确认的范围应从货币信息扩展到非货币信息,应从确认过去延伸对未来的确认。
9会计资产计量理论传统会计中,资产的计量方法都是采用历史成本法,这种计量方法能反映实物资产的价值,也能反映人力资产的价值。人力资源也象其他经济资源一样,其资本化的前提是商品化和市场化。人力资源符合资产的特性。在人力资源形成、使用和产出效益过程中,可以用货币来计量。比如人力资源投资、使用会发生投资成本、使用成本,人力资源使用后产生的效益,反映企业利润的增加,这些不仅可用货币计量,而且可按历史成本进行核算,反映人力资产当期的价值量。当期的价值量可反映当期所产出的效益,同时也是研究未来价值的基础。反映期的价值并不排斥未来价值,未来价值一般只能用于预测决策,不能用于核算,不能衡量当前企业人力资源价值的大小。而人力资源的价值必须通过财务会计计量出来,并进行财务会计核算,以反映企业全部资产价值。
10会计资产记录理论由于传统会计记录的是货币与实物资产,记录的内容狭窄,人力资产价值没有记录反映出来,因而会计报告内容不完整。会计记录理论要求,通过计量据以会计记录。会计记录必须符合真实、正确、完整的原则,这是加工和运用会计信息的前提条件。不完整的记录是不能据以编制会计报告的。因此,进入知识经济时代,对会计记录的内容、范围必须作出明确的规定和规范,以使会计记录内容完整无缺,特点是将长期没有反映的人力资产和知识资产价值正确地反映出来,以表明企业的人才知识水平、技术能力和技术成果。以资投资者、债权者以及有关方面对企业进行全面了解,为投资决策提供科学依据。
关键词：教育单位 固定资产管理 制度 健全
教育单位向来把教育质量作为学校的生命线，一直放在学校工作的首位，而作为教学工作的重要载体――固定资产管理工作相比之下却常靠边。被管理者所忽视。教育单位的固定资产使用者多、数量大、流动性快、使用频率高、专职固定资产管理人员缺、管理难度大，如果固定资产管理重视不够就会对整个学校的教学管理产生牵制，对学校的正常健康地、可持续地发展产生重大的影响。在固定资产的实际管理中还存在着很多问题，下面本人就此问题谈谈自己的几点看法。
一、教育单位固定资产管理的现状
(一)在微观上
1、分类标准交叉含糊，初始确认随意性大。
教育单位固定资产的初始确认在实际执行过程中，并不是全部都按照财政部《事业单位财务规则》规定的标准执行，部分单位是根据自己的具体情况制定相应的标准，这是规则所允许的。但是。在各单位具体制定标准和执行的过程中，因各自理解的不同，所制定出来的标准科学性不一，有的单位分类标准中同时既按功能又按品种进行分类，界定不明确，交叉含糊，操作具有很大的随意性，如：设备分为办公设备、电教设备和一般设备，这样同一台设备因为用途不同就有不同的分类，各人理解不同分类的结果也就不同。此外。有的单位不明确规定固定资产确认的价值标准，所有的实物资产不分价值大小全部计人固定资产，如：单位价值低于500元的非成批、可使用年限超过1年的资产，甚至单位价值低微在100元以内的零星资产仍按固定资产确认入帐，这不仅造成资产虚增，同时也增大了固定资产核算的工作量，加大了实物管理的难度。
2、资产报废控制不严，报废不及时。
(1)教育事业单位固定资产报废，尤其是大批量的、使用频率很高的、易移动、易拆零的资产。如膳食用具、电脑、打印机、桌椅等，规格、型号、批次很多。因平常实物资产管理人手缺，管理不细致不到位，报废时不能严格控制，造成张冠李戴，帐实不符，该报废的没报废。不该报废的却报废了。
(2)对于人为“丢失”、管理不善等原因造成的资产毁损，缺乏有效的约束和惩罚机制。出现问题往往不了了之，这种消极不严肃的管理方式恶化了固定资产的管理现状。
(3)对于已经毁损不能使用、已淘汰、已经超过使用年限的该报废的资产未能及时办理相关手续，虚增了资产。
3、未建立定期盘点和定期核对制度。
《事业单位财务规则》第三十条明确规定：“事业单位应当定期或者不定期地对固定资产清查盘点，年度终了前应当进行一次全面清查盘点”。而许多教育事业单位未建立定期盘点和定期核对制度，或者有盘点只是抽查一部分，走过场，工作没有做到实处，实物管理明细记录没有与财务资产清单一一详加核对，日常管理中因疏漏、错记、重复登记等问题所造成的差错得不到及时发现和纠正，长年累月，问题越积越多，造成资产不实、家底不清，使财务数据与实物管理信息失真。
4、未建立固定资产统一编号和卡片登记制度，实物管理处于零散、不系统状态。
对固定资产进行统一编号和实行卡片登记制度，是固定资产管理的有效手段和基本方法。而目前有的教育单位还没有建立固定资产的统一编号制度，也没有建立固定资产卡片登记制度，固定资产处于无序、散乱状态，管理东打一枪西放一炮，头痛医头，脚痛医脚，更谈不上系统高效管理。
5、财务固定资产只记流水帐，没有实物盘点清册，给管理和审计带来极大困难。
教育单位固定资产管理重钱轻物，固定资产明细清单只记流水帐，没有实物清册，比如：电脑总共多少台?桌子多少张?在哪里?型号分别是什么?目前使用状况如何?象这样最基本的实物清单有的单位都提供不出来，给管理和审计工作带来极大的困难。
(二)在宏观上
1、现行事业单位会计制度所规定的不计提折旧的固定资产核算方式已经不能如实反映事业单位固定资产的真实情况，虚增了固定资产总额。
由于教育单位采用收付实现制核算，固定资产价值在发生时候一次性计入成本，核算时也不计提折旧。但事实上，固定资产随着使用年限的增加，由于产品更新换代被淘汰、破损老化不能使用等原因不断地发生减值，这种不计提折旧的核算方式使得教育单位固定资产帐面虚增，已经不能反映出教育单位的真实情况，也违反了会计核算的客观性原则。
2、校园园林绿化支出固定资产如何确认找不到标准，后续管理困难。
校园园林绿化支出金额巨大，甚至高达数千万元，在校园建设总支出中占有很大的比重，且种类繁多，有些花木造价不菲，该部分固定资产确认及相关的日常管理工作非常烦琐。目前园林绿化支出有的学校列入固定资产管理范畴，有的学校则没有。由于目前还没有适用于教育单位的园林绿化固定资产确认标准和操作指南，所以在操作过程中有很多的探索都是摸着石头过河，缺少政策和会计制度上的统一和法律依据的支持，这对于固定资产核算和管理、固定资产审计的开展和完善无疑是一个短板。
3、改建工程完工价值确认缺少可操性标准。
根据《事业单位会计制度》规定，“在原有固定资产基础上进行改建、扩建的固定资产，应按改建、扩建发生的支出减去改建、扩建过程中的变价收入后的净增加值。增记固定资产。”在实际操作过程中。对于大面积改建的固定资产，如果按原来的固定资产价值加上改建新增价值减去变价收入，很显然虚增了被改建部分的价值，因为变价收入对于被改造部分的价值而言只是九牛一毛，但是如何真实的反映改建工程的实际价值，目前还没有相应的可操作性标准。
二、对策
(一)高度重视固定资产管理工作，是管理好固定资产的首要前提。
固定资产管理是教育单位所有管理工作的重要组成部分，领导的高度重视，是做好固定资产管理工作的首要前提。配备相关固定资产管理人员，提供相关管理手段，制定相关管理制度，切实执行和落实管理制度，得到各相关部门的大力配合和支持，都离不开领导的高度重视。有领导的鼎力支持这一坚强后盾，才能顺利地开展固定资产管理的各项工作。
(二)制定固定资产管理制度，是有效开展固定资产管理的必要手段。
要有效管理固定资产，就必须根据所在教育单位的具体情况，制定相应的固定资产管理制度，将固定资产管理要求规范化、制度化、具体化。
首先，制度要明确固定资产初始确认标准。单位价值多少以
上作为固定资产，单位价值多少以下作为低值易耗品管理。对于大批量的单位价值不到规定标准应该做为固定资产管理的资产，比如桌椅板凳床等如何确认都应该在制度中加以明确。
其次，要科学制定大类标准，具体明确各分类细目确认标准，科学制定固定资产编号规则目录，统一管理口径。大类标准最好遵照《事业单位财务规则》中规定的标准进行，使同类单位具有可比性。确实需要另行制定的，既要考虑到分类标准的适用性也要考虑到分类的科学性，可以按照固定资产的性质或者使用功能等某一标准进行分类，避免同时使用双重甚至多重标准，防止含糊交叉不利执行。对各大类项下的细目，应花大力气制定适合本单位的详细的具体确认范围和标准，便于实际操作。编制固定资产编号规则目录，建立固定资产卡片登记管理制度，并及时补充维护。-
再次。要建立固定资产定期盘点和定期核对制度。每年年终至少进行一次全面的清查盘点，年中定期盘点，实物管理部门要定期与财务部门进行数据核对，及时核查差异产生的原因。对于人为造成的丢失或等舞弊现象严惩不贷，要建立有力的惩戒和处罚制度，加大处罚力度，加强制度的执行力，杜绝一切凌驾于制度之上的行为。逐渐使管理走上正轨。
最后，要明确固定资产盘盈、盘亏、报废、毁损等处置程序。对于固定资产因盘盈、盘亏、报废、毁损等列入清理的，必须说明固定资产的使用现状和相应的原因，对于报废资产要建立起照片、录象等图片档案作为证明资料便于事后核查。明确资产处置的程序及各级管理权限，建立管理责任制，责任到人，把资产管理落到实处。
(三)开发和利用固定资产管理软件，依赖现代管理技术，提高管理效率。因学校资产量大，流动性很强，光靠记手工帐来管理显然已不合时宜的，必须依靠现代管理技术。开发和利用好本单位适用的固定资产管理软件，形成信息共享，减少重复购置，提高资金使用效率，进行有序系统地管理。此外，固定资产管理软件的应用可以细到每一房间每一使用者，使固定资产管理按照所制订的规则编号及登记卡片，同时也便于清查盘点，大大提高固定资产管理的时效性和工作效率。
(四)国家应该修改现行的《事业单位会计制度》，增设“累计折旧”科目。各单位固定资产可以根据具体情况采用相应的折旧方法按月计提折旧，按实反映固定资产价值。计提折旧时，借记“固定基金”，贷记“累计折旧”，“累计折旧”作为“固定资产”的抵减项目在资产负债表中“固定资产”项下列示。
(五)国家应明确学校校园园林绿化固定资产确认标准和操作指南，便于实务管理和审计执行。园林和绿化的范围、计价标准、分类标准、计量单位都应该予以明确。对于名贵花木标准，哪些花木或者多少价值以上属于名贵树木，需要单独确认管理也应该明确。
