时间：2023-07-02 09:53:25
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇不动产和无形资产，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
1、第一、在中华人民共和国境内是指：（1）提供或者接受应税劳务的单位或者个人在境内；（2）所转让无形资产（不含土地使用权）的接受单位或个人在境内；（3）所转让或者出租土地使用权的土地在境内；（4）所销售或出租的不动产在境内。
2、第二、应税劳务是指属于交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通讯业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。加工、修理修配劳务属于增值税范围，不属于营业税应税劳务。单位或者个体经营者应聘的员工为本单位或者雇主提供的劳务，也不属于营业税的应税劳务。
3、第三、提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产是指有偿提供应税劳务、有偿转让无形资产、有偿销售不动产的行为。有偿是指通过提供、转让、销售行为取得货币、货物、其他经济利益。
（来源：文章屋网 ）
关键词：物权法 所有权 用益物权 担保物权 会计准则
我国物权法以财产权利与义务为内容，秉承物权法定的原则，规定了所有权、用益物权与担保物权。其中，权利人占有、使用、收益、处分自己的动产、不动产的权利， 称为所有权。权利人占有、使用、收益他人不动产的权利， 称为用益物权。企业向银行借款， 用自己的不动产、动产或者有价证券担保， 银行占有、处分属于该企业的不动产、动产或者有价证券的权利， 称为担保物权。
会计学上的资产、负债来源于法律上的有关概念。现代会计虽然已经将“资产”与“负债”的内涵外延都进行了拓展，但是权利与义务仍然是其主要内容。这些法定物权种类的确立，以及动产和不动产物权取得和变动规则的发展，直接决定了企业资产与负债的内容与形式，进而必将影响会计核算。笔者分别从所有权、用益物权以及担保物权入手，进一步研究物权法对会计确认和计量的影响。
企业法人所有权为贯彻会计主体理论提供制度保障
会计主体理论是会计核算工作的前提和出发点，是会计学的基本假设之一。会计主体是指会计所服务的特定单位或组织，即指企业会计确认、计量和报告的空间范围。企业本身发生的各项经济业务，应独立于其他经济组织或个人、企业所有者及经营者自身与企业本身无关的经济活动。
会计主体与法学上的法人概念虽然并不完全重合，但是会计主体问题的核心，是如何正确划定主体权利和义务的边界。传统会计主体理论奉行的是投资者本位理论，虽然也承认企业在会计上是一个独立的主体，但是却认定企业的全部财产归投资者所有。这样就使企业成为了投资者的傀儡，毫无财产的自主处分权，形成了企业自主经营的桎梏。事实上，国家对其出资设立的企业所享有的权益的性质一直以来也都是制约国企改革进程的关键问题之一。随着现代企业组织形态的发展与经济生活的变革，财务会计开始强调企业的主体观念，认为在财产权的分配上，投资者一旦将其财产投入公司，就应该丧失了对其财产的所有权，转而拥有的是股东权利。而企业在取得了投资者投入财产的所有权后，依法对该财产行使权利、承担义务。但是对于这一会计认识的进步一直未有充分的法律支持。对于企业法人所有权的会计研究，在我国物权法颁布之前，就有学者在积极讨论。为了正确界定投资者与企业之间的权利义务，我国于2005年10月修正的公司法第3条规定：公司是企业法人，有独立的法人财产，享有法人财产权。公司以其全部财产对公司的债务承担责任。第4条则规定：公司股东依法享有资产收益、参与重大决策和选择管理者等权利。
物权法则是在公司法的基础上进一步为这种新的企业会计主体观念提供了法理支持。其第39条明确规定“所有权人对自己的不动产或者动产，依法享有占有、使用、收益和处分的权利”。它明确揭示出了所有权的四项积极权能，即占有、使用、收益、处分。从本质上看，所有权是所有人对于物产全面支配并排除他人干涉的权利。也就是说，国家、集体和私人所有的动产与不动产，一旦经过投资投入企业，原所有人即丧失所有权，就不能够再继续对原属于自己的不动产或者动产享有占有、使用、收益和处分的权利，转而行使的是股东权或出资人权利。企业法人依法成为其所有权人，行使占有、使用、收益和处分的权利。物权法的这一规定更加具体和明确地确立了企业法人所有权，为贯彻会计主体理论提供了制度保障，为正确区分会计主体的边界提供了法理基础，有利于杜绝股东以各种非法方式干涉公司经营管理和侵占公司财产。如果没有物权法的这一规定，企业将无法清楚地核算其资产、负债、所有者权益以及收入、费用和利润。
用益物权的会计核算处理
用益物权是指以支配他人之物的使用价值为内容的物权。用益物权的客体为他人之物，其中的他人，原则上为对物享有所有权的人，也可以是对物享有用益物权的人；他人之物，主要为不动产和不动产权利，也包括自然资源，但不能是动产。用益物权的内容，为对物使用价值的支配，可以具体化为占有、使用、收益权能。物权法规定的用益物权主要有地役权、海域使用权、探矿权、采矿权、取水权、渔业权等。
国际会计准则根据用益物权的种种特性，将用益物权排除在固定资产或无形资产以外予以单独规范，但我国会计准则却未能将大部分用益物权从无形资产或固定资产会计标准（包括企业会计制度及会计准则）中排除，这样就造成原来实务中只能生搬硬套会计标准中的无形资产或固定资产规定核算用益物权，带来了用益物权会计核算的失真。因此，也有学者提出为了规范用益物权会计，在会计标准的制订方式上与国际惯例接轨，应对用益物权进行单独规范。
对于上述各种用益物权，随着物权法的实施以及新企业会计准则的具体规定，在会计上我们应该根据其权利的内容和特点，进行适当的确认和计量，不可简单地归类。如路桥收费权、公路经营权是依托在公路实物资产上的无形资产，是指经省级以上人民政府批准，对已建成通车公路设施允许收取车辆通行费的收费权和由交通部门投资建成的公路沿线规定区域内服务设施的经营权。其作为无形资产还是固定资产一直以来在实务界与学术界都存在着争论，但是随着2006年《企业会计准则第6号-无形资产》中一些新规定出台，某种程度上解决了路桥收费权和公路经营权作为无形资产在初始计量、摊销与后续支出上的技术障碍，从理论上就可以把它作为无形资产进行核算。最值得注意的是，物权法继承和发展了我国现有的国有土地使用权制度，将《土地管理法》确立的“国有土地使用权”发展成了“建设用地使用权”。我国会计准则规定，企业取得的土地使用权，除作为投资性房地产核算外，符合无形资产定义，应作为无形资产核算。国际会计准则一直认为土地是一种标准的不动产。然而随着物权法的实施，我国物权法所规范的建设用地使用权，已经完全符合国际会计准则对于“不动产”定义。从会计角度分析研究，建设用地使用权作为具备自物权特性的高级用益物权，具备了权利人能够拥有或者控制、权利客体有形、使用期限超过一个会计期间等三大特点，在学理上，其实是可以作为固定资产入账的。这实际上消除了我国企业会计准则与国际会计准则的差异，有利于准则趋同。
关键词：营改增；特殊事项；进项税额；销项税额；抵扣 ；链接
一、服务于增值税的会计科目和专栏设置
财政部2016年12月3日印发的《增值税会计处理规定》（财会[2016]22号，以下简称《规定》，要求：（1）增值税一般纳税人在“应交税费”科目下设置“应交增值税”、“待抵扣进项税额”等十个明细科目；（2）增值税一般纳税人应在“应交增值税”明细账内设置“进项税额”、“销项税额”、“减免税款”等十个专栏；（3）一般纳税人采用简易计税方法核算增值税的，在“应交增值税”明细科目下再设置“简易计税”明细科目；（4）小规模纳税人只需在“应交税费”科目设置“应交增值税”明细科目，不需要设置上述专栏和除“转让金融商品应交增值税”、“代扣代交增值税”外的明细科目。
二、不得抵扣进项税额的财税链接
（一）不得抵扣进项税额的一般规定
财政部、国家税务总局印发的《营业税改征增值税试点实施办法》（财税[2016]36号，以下简称《办法》）第27条规定：下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：
1.用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。
纳税人的交际应酬消费属于个人消费。
2.非正常损失涉及的进项税额：（1）非正常损失的购进货物、加工修理修配和运输服务；（2）非正常损失的在产品、产成品所耗用的除固定资产以外的购进的货物、修理修配劳务和运输服务；（3）非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计和建筑服务；（4）非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计和建筑服务。
3.购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。
（二）若干概念范围
《办法》第27至28条及其注释规定：
1.纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。
2.所谓货物，是指构成不动产实体的材料和设备，包括建筑装饰材料和给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备及配套设施。
3.所谓无形资产，是指不具实物形态，但能带来经济利益的资产，包括技g、商标、著作权、商誉、自然资源使用权和其他权益性无形资产。
4.所谓不动产，是指不能移动或者移动后引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物等。
5.所谓固定资产，是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等有形资产。
6.所谓非正常损失，是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。
（三）不得抵扣进项税额的计算和税收处理
《办法》第29至33条规定：
1.适用一般计税方法的纳税人，兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法直接划分不得抵扣的进项税额的，不得抵扣的进项税额=当期无法划分的全部进项税额×（当期简易计税方法计税项目销售额+免征增值税项目销售额）÷当期全部销售额。
2.已抵扣进项税额的一般纳税人购进货物（不含固定资产）、劳务、服务，发生本办法第27条规定情形的，应当将该进项税额从当期进项税额中扣减；无法确定该进项税额的，按照当期实际成本计算应扣减的进项税额。
3.已抵扣进项税额的固定资产、无形资产或者不动产，发生本办法第27条规定情形的，不得抵扣的进税税额=固定资产、无形资产或者不动产净值×适用税率净值，是指纳税人根据财务会计制度计提折旧或者摊销后的余额。
4.纳税人适用一般计税方法计税的，因销售折让、中止或者退回而退还给购买方的增值税额，应当从当期的销项税额中扣减；因销售折让、中止或者退回而收回的增值税额，应当从当期的进项税额中扣减。
5.有下列情形之一者，应当按照销售额和一般纳税人的增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票：（1）一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的。（2）应当办理一般纳税人资格登记而未办理的。
（四）不得抵扣或迟延抵扣等情形下进项税额的处理
1.不得抵扣。一般纳税人发生《办法》第27条规定不得抵扣进项税额事项，经税务机关认证后，进项税额计入成本费用或资产成本，即取得增值税专用发票时，借记相关成本费用或资产科目，借记“应交税费―待认证进项税额”科目，贷记“应付账款”、“银行存款”等科目；经税务机关认证后，应借记相关成本费用或资产科目，贷记“应交税费―应交增值税（进项税额转出）”科目。
2.非正常损失。发生非常损失或其他原因已抵扣的进项额不应抵扣、应予转出时，按应转出的进项税额，借记相关损益科目或资产科目，贷记“应交税费―应交增值税（进项税额转出）”科目。
3.分年抵扣。国家税务总局2016年15号公告《不动产进项税额分期抵扣暂行办法》规定：纳税人2016年5月1日以后取得或发生的不动产或不动产在建工程，其进税额按该公告规定分2年从销项税额中抵扣，第一年从取得上述资产时起抵扣比例为60%，第二年从取得上述资产时起第13个月抵扣比例为40%：（1）当年应当按取得成本，借记“固定资产”、“在建工程”等科目，按当期可抵扣的增值税额，借记“应交税费―应交增值税（进项税额）”科目，按以后期间可抵扣的增值税额，借记“应交税费―待抵扣进项税额”科目，按实际支付或应支付的金额，贷记“应付账款”、“银行存款”等科目。（2）尚未抵扣的进项税额待从第13个月起允许抵扣时，按允许抵扣的金额，借记“应交税费―应交增值税（进项税额）”科目，贷记“应交税费―待抵扣进项税额”科目。
4.贷到票未到。一般纳税人购进的货物等已到达并验收入库，但尚未收到增值税扣税凭证并未付款的，应在月末按货物清单或相关合同协议上的价格暂估入账，但不需要将增值税的进项税额暂估入账。待取得相关增值税扣税凭证并经认证后，用红字冲销原暂估入账金额；再按应计入相关成本费用或资产的金额，借记“原材料”、“固定资产”等科目，按应付金额，贷记“应付账款”等科目。
5.代扣代缴。境外单位或个人在境内发生应税行为，在境内未设有经营机构的，以购买方为增值税扣缴义务人。境内一般纳税人购进服务、无形资产或不动产，按应计入相关成本费用或资产的不含税金额，借记“生产成本”、“o形资产”、“固定资产”、“管理费用”等科目，按可抵扣的增值税额，借记“应交税费―应交增值税（进项税额）”科目，按应付或实际支付、已扣除代扣代缴税款后的金额，贷记“应付账款”等科目，按应代扣代缴的增值税额，贷记“应交税费―代扣代交增值税”科目。实际缴纳代扣代缴增值税进，按代扣代缴的增值税额，借记“应交税费―代扣代交增值税”科目，贷记“银行存款”科目。
6.进项税额抵扣情况发生改变。因改变用途等原因，致使原已抵扣或记入待抵扣、待认证的进项税额，按现行税制不能抵扣，或者相反，原不能抵扣的转为可以抵扣：（1）原已计入进项税额、待抵扣进项税额或待认证进项税额，但按现行规定不能抵扣的，借记“待处理财产损益”、“应付职工薪酬”、“固定资产”等科目，贷记“应交税费―应交增值税（进项税额转出）”、“应交税费―待抵扣进项税额”、“待认证进项税额”科目；（2）原不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产、无形资产等，因改变用途等用于允许抵扣的应税项目，应按允许抵扣的进项税额，借记“应交税费―应交增值税（进项税额）”科目，贷记“固定资产”、“无形资产”等科目。固定资产、无形资产等经上述调整后，应按调整后的账面价值在剩余尚可使用寿命内计提折旧或摊销。
一般纳税人购进时已全额抵扣进项税额的货物或服务等转用于不动产在建工程而应分二年抵扣的，对于结转以后期间的进项税额，应借记“应交税费―待抵扣进项税额”科目，贷记“应交税费―应交增值税（进项税额转出）”科目。尔后再在以后年度进行抵扣，借记“应交税费―应交增值税（进项税额）”科目，贷记“应交税费―待抵扣进项税额”科目。
7.小规模纳税人采购业务。小规模纳税人“应交增值税”明细科目不设“进项税额”专栏，发生购买物资、服务、无形资产或不动产，应按含税价入账，取得增值税专用发票上注明的增值税，应直接计入相关成本费用或资产价值，不通过“应交税费―应交增值税”科目核算。
三、销售过程中涉及增值税特殊事项的财税链接
（一）会计确认收益时点早于或晚于应税时点
1.会计上确认收入或所得（以下统称收益）的时点早于增值税纳税义务发生时点时，会计上计算的增值税销项税额（以下得称销项税额）应计入“待转销项税额”明细科目，即借记“应收账款”、“银行存款”等科目，贷记“应交税费―应交增值税（待转销项税额）”、“主营业务收入”科目；待纳税义务发生时，再借记“应交税费―待转销项税额”科目，贷记“应交税费―应交增值税（销项税额）”科目（或“简易计税”科目，下同）。
2.增值税纳税义务发生时点早于会计上确认收入或利得的时点，应将应纳增值税计入“应收账款”等科目，即按应计销项税额（或“应纳税额”，下同），借记“应收账款”等科目，贷记“应交税费―应交增值税（销项税额）”科目；待会计上确认收益时，再按应确认收入（不含税），借记“应收账款”等科目，贷记“主营业务收入”等科目。
（二）试同销售
视同销售行为，一般特点是在会计上不作收入确认，其借方是冲减负债或净资产，或增加资产成本，在增值税处理上则按税收规定确认销项税额，即借记“应付职工薪酬”、“利润分配”、“在建工程”等科目，贷记“应交税费―应交增值税（销项税额）”等科目。
（三）“营改增”跨期事项
“营改增”之前已确认收入，但因未达纳税时点而未计提营业税的，在纳税时点届达时已应改征增值税时，应在增值纳税义务发生同时冲减当期收入，已经计提营业税但未缴纳的：（1）应借记“应交税费―应交营业税、应交城市维护建设税、应交教育费附加”等科目，贷记“主营业务收入”科目；（2）根据调整后收入（不含税）计算应计增值税，借记“主营业务收入”等科目，贷记“应交税费―应交增值税（销项税额）”或（“待转销项税额”）等科目。
“营改增”后，取消“营业税金及附加”科目，重设“税金及附加”科目，核算消费税、城市维护建设税、资源税、房产税、土地使用税、车般使用税、印花税等相关税费。
（四）差额征税
1.相关成本费用抵销销售额：（1）成本费用发生时，按应付或已付金额，借记相关成本费用或资产科目，贷记“应付账款”、“银行存款”等科目；（2）待取得有效扣税凭证且纳税义务发生时，按允许抵扣的税额，借记“应交税费―应交增值税（销项税额抵减）”科目，贷记“主营业务成本”、“存货”、“工程施工”等科目；（3）确认销项税额时，应当按照扣减后的销售额计算。
2.金融商品转让增值税。按现行增值税制度规定，金融商品转让按盈亏相抵后余额作为销售额处理的，在金融商品实际转让月末：（1）如为转让收益，按应纳税额，借记“投资收益”等科目，贷记“应交税费―转让金融商品应交增值税”科目；（2）交税时，借记“应交税费―转让金融商品应交增值税”科目，贷记“银行存款”科目；（3）如为转让损失，则转入下月抵扣，借记“应交税费―转让金融商品应交增值税”科目，贷记“投资收益”等科目；（4）年末，本科目如为借方余额，则借记“投资收益”等科目，贷记“应交税费―转让金融商品应交增值税”科目。
（五）出口退税
1.未实行“免、抵、退”办法的一般纳税人，出口货物按规定退税的：（1）按规定应先计算的应收退税款挂账，借记“应收出口退税款”科目，贷记“应交税费―应交增值税（出口退税）”科目；（2）收到退税款时，借记“银行存款”科目，贷记“应收出口退税款”科目；（3）退税额低于购进时进项税额的差额，借记“主营业务成本”科目，贷记“应交税费―应交增值税（进项税额转出）”科目。
2.实行“免、抵、退”办法的一般纳税人：（1）出口货物在出口后结转销售成本时，按退税额低于购货时进项税额的差额，借记“主营业务成本”科目，贷记“应交税费―应交增值税（进项税额转出）”科目；（2）按当期出口的进项税抵减内销产品的应纳税额作的差额，借记“应交税费―应交增值税（出口抵减内销产品纳税额）”科目，贷记“应交税费―应交增值税（出口退税）”科目；（3）在规定期限内，内销产品的应纳税额不足以抵减出口货物的进项税额，不足部分给予退税的，应在实际收到退税款时，借记“银行存款”科目，贷记“应交税费―应交增值税（出口退税）”科目。
四、其他特殊事项
1.减免增值税。对于当期按规定计算应交增值税后减免税款的，应按减免的增值税，借记“应交税金―应交增值税（减免税款）”科目，贷记损益类相关科目。如果在销售时已确定减免税款，减免金额应直接计入损益科目。
2.增值税税控系统专用设备和技术维护费用抵减增值税额。按“营改增”有关规定，企业初次购买增值税税控系统专用设备以及缴纳的技术维护费等费用，允许在增值税额中全额抵减，执行时可按应抵减的增值税，借记“应交税费―应交增值税（减免税款）”科目，贷记“管理费用”等科目。
3.财务报表相关项目列示。“应交税费”科目下的“应交增值税”、“未交增值税”、“待抵扣进项税额”、“待认证进项税额”、“增值税留抵税额”等明细科目期末借方余额，在资产负债表中的“其他流动资产”或“其他非流动资产”项目列示；“应交税费―待转销项税额”等科目期末贷方余额，在资产负债表中的“其他流动负债”或“其他非流动负债”项目列示；“应交税费”科目下的“未交增值税”、“简易计税”、“转让金融商品应交增值税”、“代扣代交增值税”等科目期末贷方余额，应在资产负债表中的“应交税费”项目列示。
参考文献：
[1]财政部.增值税会计处理规定[G].互联网，2016，12.
《评估专业能力与执业指引》是基于全球评估行业普遍采纳的国际准则及惯例拟定的，旨在增强评估执业者的专业性、鼓励在国际业务中采用一致的最优做法以及帮助评估服务使用者理解最优做法。为便于理解和使用，本指引力求语言平实，并根据行业环境变化和发展情况适当进行了更新。指引全文共由四部分组成。
第一部分概述了评估师需要具备的核心能力、评估目的、评估业务以及职业道德。一般一个合格的专业评估师要求经过最低三年的专业培训，培训内容需要涵盖投资和金融、资产评估理论、城市规划与发展、法律、经济学和管理学、建筑施工技术等主要方面。评估师需要根据预期用途展开评估，因此评估师应该清楚地了解多种评估目的。在资产评估的日常工作中，评估师需要通过企业管理人员或专业顾问了解各资产的持有目的，区分究竟是为了经营需要、投资，还是满足企业需求之外剩余的资产。当无法向上述人员获取某个资产的情况时，评估师有义务凭借其经验、知识和专业能力，根据事实情况决定该资产最适合的类型。评估目的和价值基础在选择时必须符合有关规定，除非法定/监管要求或法律文件（例如协议或租约）中明确说明的可不遵守的情形。评估道德规范的存在使得客户和其他评估服务使用者在接受评估服务时，可以认为评估师的服务是符合职业道德的。因此，道德规范有助于增强公众对评估业的信任，使得评估数据成为用户在做决策时可供参考的重要指标。
第二部分主要介绍了不同国家不动产评估师所采用的一般性原则和方法。评估方法是评估师在查明所有与被评估资产和市场的相关事实后得出资产价值意见的技术手段，每种评估方法应用时都有其所需的最低要求以及适当选取时需要考虑的内容，如使用直接比较法需要存在充分数量的、能表明待估资产的价值水平的参照交易或其他信息；使用收益法则要求能够收集到足够可比不动产的租金信息，通过市值租金或可持续租金所带来的未来收益得出不动产的评估值。由于没有一种方法适用于所有评估类型和目的，所以需要评估师运用其专业判断力来选择业务中最适合的评估方法，并且要在评估报告中对采用的评估方法做出简要说明。在运用所选取使用的评估方法之余，最好还能使用另外的评估方法来交叉核对所使用的评估方法所得出的结论。若在评估业务中使用的方法不符合或偏离了上述方法，应该充分解释原因，且所用数据必须能被市场证据验证。目前实现评估公认的基本途径有三种，即比较法、成本法和收益法。在基本途径下还存在着不同方法，常用方法包括比较法、成本法、收益法、剩余法和利润法。
另外，有关绿色建筑评估的相关内容也放在了此部分中。自1987年联合国《布伦特兰报告》、1992 年里约热内卢地球峰会开始，“可持续发展”这一议题在全球逐渐升温，房地产业界也越来越关注绿色运动会对房地产发展和价值带来什么样的影响。研究表明，绿色建筑可以产生成本效益、提高居住者的健康状况和生产效率，并且降低对环境的影响。现在普遍观点认为绿色建筑所拥有的特征要素的本质（种类）和程度以及绿色建筑本身都可以提高房地产价值。本指南通过解读直接比较法、成本法和收益法三种基本方法，希望在绿色与可持续发展建筑的评估方面对评估师有所帮助。
第三部分涵盖了企业价值评估与无形资产评估的相关内容。企业价值评估是获取企业整体或企业股权的价值时最主要采用的评估类型。相对于专注衡量不动产价值的房地产估价，企业价值评估主要专注于获取企业的价值。一个企业的资产由有形和无形资产共同组成，并且需要处理某些移除、损毁、融合或迁移它处的资产，这并不由公司经营地点决定。因此，企业最重要的价值基础是其预期收益和未来经营活动的现金流。鉴于一个企业的性质，其资产构成、评估目的和使用评估方法的差异，其价值也会产生多样性。这部分指南解释了企业价值评估的本质和评估方法的适用性，并特别说明了评估值变化的多种原因。
与实物资产相比，无形资产有其特殊性。它是一项没有生产或提供货物和服务所需的物质形态的可确认的非货币资产，传统认为它主要是指商誉，近年来，被认为包括专利权、发明权、工艺流程、外观设计专利、商誉及非专利技术；版权、著作权、音乐和艺术著作权；商标、商品名称和商标名称；特许权及许可权；系统、规程、预测；软件著作权以及其它不是从其物理属性而是从其知识要素获得价值的东西及其它无形资产。需要注意，某些无形资产是经过知识产权注册并受到法律保护的。这部分指南重点强调了评估范围、需要的信息和使用的评估方法。评估无形资产的方法和不动产估价的方法类似，包括市场比较法、成本法和收益法等，选择何种评估途径（市场途径、成本途径、收益途径）和何种方法更能准确地诠释资产价值，需要评估师进行判断。
第四部分则着重讨论了除不动产及企业价值评估外的其他资产的评估，以及厂房和机器设备评估。这部分指南对适用于机器设备评估的一般评估概念及原理进行了讲解，并罗列了准备进行厂房和机器设备评估需用到的诸多方法。
会计中的资产被分为流动资产和固定资产。流动资产是在企业经营活动中不被认为会被持续使用的资产，如股票、债券、现金及银行存款等。在某些情况下，通常被按照固定资产处理的房地产也会被当作流动资产处理，包括房地产开发商开发完成作为存货准备销售的房地产等。固定资产是在如下两个广泛分类中的有形及无形资产，即不动产、厂房、设备以及其他长期资产。
其中，机器设备评估需要许多与其他资产评估相似的推理，其评估方法与房地产估价和企业价值评估相似。价值的确定还是三种通用途径，即比较途径、成本途径和收入途径。在这些途径中有许多不同的方法。最常用的具体评估方法是比较法、成本法和收益法。当使用其它途径或上述方法的变种时，必须进行充分解释，评估中使用的数据也必须由市场证据所支持。
一、有形资产与无形资产
（一）有形的与无形的 笔者借鉴科学哲学的一些成果，以帮助对相关概念的理解。波普尔提出的三个世界理论分别指：第一世界物质世界，第二世界意识世界，第三世界意识产物。各个世界总是处于空间与时间之中，空间与时间是三个世界的先验存在，三个世界同时在不停的运动。如，客观世界的固定资产在被生产、消费、损耗；人的体力劳动主要是物质世界的运动；人的脑力劳动主要是第二世界的运动；人的语言，语言组成的知识、科学、艺术作品等都是意识产物，意识产物也在不停运动。三个世界相互联系，以某种方式相互作用。
经济主体的资产（经济权利）如果属于第一世界，就是有形物或者有形资产，如果属于第三世界，就是无形物或者无形资产。如，一般的存货和固定资产属于有形资产，知识产权则属于无形资产。
物即财产，这是大陆法的传统观点。大陆法也曾经历一个物与财产权利不区分的过程，然后再到物权与债权的区分。罗马法中有形与无形资产渊源于古罗马法，盖尤斯在《法学阶梯》中将物分为有体物与无体物，无体物是不能触摸的物品，如继承权、债权和用益权。所有权之外经常被拟制为无体物（梅夏英，2002）。民法学界对于客体的理解没有统一。在客体单一性的前提下，若以物为客体，那么便会出现若干法律关系缺位的情形，如、抚养和服务合同等法律关系无法找到物这个客体，如果此时客体为行为，便失去了客体单一性原则，但却能较好地解决上述理论缺陷（梅夏英，2002）。笔者采用客体单一性原则，建议统一资产的客体为物。所以，物分为有形物与无形物。
对金融资产的特殊性有形与无形的划分主要适用于非金融资产。广义上，现代社会的货币、证券等都是无纸化，记录在硬件设备，这些证券存在形式是无形的，依附于某些载体，是无形的资产。债权，特别是只有电子证据或者证人证据等非实物证据的债权，也是一种无形的资产。这些金融资产虽然是无形的，但一般都不认为是无形资产，仅仅是金融资产本身而已，这是一个原则。需要注意的是，还有一些或有资产如担保物权等合同性权利，只有价值，而且有义务方的债务对应关系，所以也是金融资产。
人力资产或者说劳动力、人力资本、人力资源，是最特殊的一种资产，一方面，人属于物质与意识的混合，是第一世界与第二世界的加总，介于有形与无形之间（布莱尔、沃曼，2004）；另一方面，人力资本所有权天然属于个人自己所有（周其仁，1996）。并不是所有的物都可以成为资产，成为资产的物一般是有形性资产或者无形性资产。笔者认为，人力资产与人力资源等具有等同性，只是不同学科的说法而已。人力资源具有资产属性，但人力资产与金融资产需要独立出来，一般不认为是有形资产或者无形资产。
（二）经济与法律的协调 早期制度经济学的代表人物康芒斯认为，人们交换物品其实是在交换物品的所有权。尽管法律事务与会计实务上经常会省略所有权的字眼，但这并不会理解错误。在资产负债表的左面的很多资产，写着是实物（资产），事实上，准确的说应该是实物的所有权。即在法律的背景下，一切资产都是权利。
资产的语言表达中，如果没有“权利”的字眼，其实就是省略了“所有权”的字眼，那么该资产就是默认为所有权。为了协调经济与法律的概念，笔者建议，如果是有所有权的资产，可以省略权利的字眼。这里把知识产权等无形资产也纳入了这个所有权的范围内。要满足经济与法律的协调，笔者的建议是：资产=某某物（权）。某某物就是客体，如苹果、橘子。说资产一定要知道其实是指他的所有权，严格完整的表达应该是某某物所有权、某某物使用权。如果省略了权利字眼，就是特指所有权。
所以，有形与无形的划分，应该以权利作用的客体（对象）来划分，而不是资产是否带有“权利”的后缀字眼。如果权利作用的客体是确定的动产，那该权利就是动产的所有权或者使用权。如果权利作用的客体是确定的不动产，那么该权利就是不动产所有权或者是使用权。根据这个原则，准物权（矿业权、水权、渔业权和狩猎权等）的对象也是确定的不动产，所以应该界定为不动产（崔建远，2003）。同样，土地使用权也应该是有形资产，而不该按照目前的会计准则界定为无形资产；地役权也是有形资产。如果权利作用的客体是不确定的对象，如经营权、排放权之类，就不是不动产或者动产，而是无形资产。
（三）无形资产 无形资产应该分为以下几类：商业标记权、创造性成果权、政府许可权、其他信息权利四类。
（1）商业标记权。商业标记权包括商标、商号、地理标识、商品特有名称、域名、商业外观、商业形象、特殊标志等。商业标识的范围是一个动态的过程，外延会不断扩大，如作品标题、商务用语、实用艺术品、网络标识等（王莲峰，2009）。商业标识权还可以扩大到以人为主体的客体，如姓名权、肖像权等。肖像权不同于自然人的容貌。容貌是自然人身体权的一部分，而肖像权的客体是肖像，是自然人容貌的形态。肖像权既有精神权利的一面，又有经济权利的一面。经济权利就是可交易的，所以，肖像权可以分割为两个权利：精神肖像权和经济肖像权。精神肖像权体现的是自然人的名誉，隐私等权利；经济肖像权是可以交易转让的。
另外，需要指出的是，一般而言，商业标识权的价值主要体现在标识权背后的所指对象上，所以，商业标识权有时指很多其他权利；有时，商业标识本身就是有价值的，如一个起得好的名字、标识、外观等，即商业标识本身可能具有一定的著作权和外观设计专利权的效应。
（2）创造性成果权。创造性成果权主要体现在著作权、邻接权、专利权、技术性商业秘密，这些主要体现了人力资本的创造性。技术性商业秘密还未申请专利，不是原来的知识产权，但属于创造性成果权。著作权很特殊，借鉴肖像权的思路，可以把著作权分为精神性著作权和经济性著作权。经济性著作权也即“作品精神权利”，具有财产性特征，这些特征在与所有权的对比中表现得更为充分：署名权就是对特殊财产“作品”的占有权；发表权即是对作品的一种使用权；修改权、保护作品完整权则是对作品的一种特殊处分权；收回权也是对作品的一种法律上和事实上的处分权（杨延超，2007）。“署名权、修改权、发表权等权利所体现的真正意义上的‘精神性’和‘人格性’是作者的名誉、隐私、创作自由等，因此，真正意义上的精神权利应当是作者的名誉权、隐私权、创作自由权等。更准确地说，应倡导一种对精神权利的二元保护：将署名权、修改权、发表权等权利与作者的名誉权、隐私权、创作自由权等精神权利分开保护。前者体现对作品的支配利益，具有财产性；而后者体现作者的精神利益，是真正意义的精神权利”（杨延超，2007）。笔者建议直接将著作权分为精神性著作权和经济性著作权，精神性著作权就是作者的精神利益，经济性著作权就是作品精神权利。此外，创造性成果相关的领接权也应该属于创造性成果权。
（3）政府许可权。知识产权本身体现了政府许可的权利，但不是政府许可权。行政许可的范围远远大于政府许可权，很多行政许可，如准入许可、上市资格等是不可交易的，所以不是资产，也不是本文所指的政府许可权。政府许可权是可以交易的许可权，如可以交易的政府特许经营权、排放权、车牌号等。不管是政府认证的职业证书，还是非政府认证的职业证书，都是不可以交易的，只有非人力的许可权才有交易的可能。政府许可权不计入政府部分的负债，但企业的许可权往往是企业的负债或者后续服务，所以，企业许可权不归入这一类型的无形资产，而是归入其他信息权。
（4）其他信息权。所有的无形资产都是一种信息，都可以归结为信息权利，但这里的信息权利是剩下的无形资产的一个总称。所以，如果是符合前面三类特征的资产，就属于前面三类中的一类，否则就属于其他信息资产。信息类商业秘密（客户信息等）（张玉瑞，2005）以及合同型资产就是属于此类（高富平，2009；陆小华，2009）。
目前，网络虚拟资产可分为三大类：第一类是网络虚拟货币，最具代表的是腾讯公司的Q币，它已具有网络交易通用“货币”的特征，可以用Q币购买许多网络虚拟物品，甚至可以购买一般需要用现实货币支付的产品，如杀毒软件；第二类是网络物件，最具代表性的是游戏物件，这些物件，已经在网络上明码标价，规模化的交易市场已经初步形成；第三类是网络有偿服务，如域名服务、收费电子信箱、网络空间服务、网络信息使用权服务等（鲁明勇，2006）。一般而言，这些虚拟资产是可以交易的，所以，可以认定为无形资产。以游戏物件为例，有学者认为游戏物件为债权更适宜，一是游戏玩家与游戏运营商之间的服务合同为游戏道具所依赖的基础关系，玩家因为游戏道具而具有的权利，本质上是基于服务合同请求权；二是玩家有请求游戏运营商提供服务的概括性债权，可以分解为独立的子债权，相应的子债权的发生、移转、灭失，表现为游戏角色的获得、交付与丧失（寿步，2008）。笔者认为，这些虚拟资产的后续服务往往配比性不强，或者后续服务成本不高，提供服务商一般可以直接确认收入，不用分期确认；另外，虚拟资产的价值有波动，如果游戏终止，游戏运营商并不能提供一个完全市场化的赔偿，就好比一般的实物资产也是有保修期，但卖家并不一直负责下去，综合考虑，虚拟资产认定为债权并不合理，虚拟资产介于实物资产与债权之间。
二、所有资产与使用资产
（一）所有权与使用权 财产、物权是法学上的概念。财产是英美法系的概念，英美法系概念本身不是最严谨，有时是指财产客体，有时也指权利。物权是大陆法系的概念，我国是大陆法系的国家，我国《物权法》为廓清物权概念打下了较好的基础。所以，建立框架应以《物权法》为基准，以法学为基准，来协调法学、经济学、会计学的概念。虽然我国法律制定有时不够严谨，如《宪法》中阐明公民私有财产不可侵犯，事实上，准确地说应该是公民私有财产权利不可侵犯。只有权利是不可侵犯的。由于宪法操作性不如民法，还是建议以民法为基础。
此处，需要分析一下所有权概念（王涌，2000）。所有权制度一项重要的制度通常被视为大陆法中物权法的核心制度，但在英美法系中，很少专门论述所有权（陈永强，2009）。笔者认为，首先，所有权是一个在时间上没有限制或者很少限制的权利；其次，所有权总是应该与一定的权利客体相关。所有权一般分为占有权、使用权、收益权与处分权。有学者提出了所有权与占有权的二分法（孟勤国，2002），借鉴这一思路，笔者将资产或者经济权利分为两类：所有权与使用权。对于金融资产，一般没有使用价值，故而不区分使用权。所以，对于有使用价值的资产，资产的形态有两个：资产的所有权与资产的使用权（曾大鹏，2009）。故主体的资产可分为所有资产和使用资产，如地役权、土地使用权、租赁使用权等都是属于使用权的范畴。一个资产客体（物）的所有权和使用权可以被一个主体持有，也可以被两个或者更多主体持有。如果是有形资产，使用权一般只能被一个主体持有；如果是无形资产，使用权可以被多个主体持有，如商标与专利等的一般许可使用。使用权是可交易的，虽然往往是限制交易的，因此使用资产也属于资产的范畴。所有权与使用权分离，最可能的原因是租赁，也可能是免费借用等原因。
（二）会计记录 从经济的角度看，主体的表内资产范围大于法律上的所有资产，经济上的表内资产分为法律上所有资产和融资租赁的资产。企业融资租赁的资产是指在财务会计上计入资产负债表，列为资产，能为企业所控制。这是根据实质重于形式原则把有些使用资产计入表内资产的范畴。使用资产是有一定时间限制的权利。摊销期限在1年以上（不含1年）的某些费用，可以归属于某项使用资产的，则该项使用资产可以表内化，进入资产负债表成为表内资产。以长期土地租赁为例，承租方一次性支付几年租金得到的是若干年的土地使用资产（时间权利），土地使用资产可以表内化，然后慢慢摊销。出租方会计记录为：一方面确认全部收入，一方面应减少土地资产总值（土地的使用时间变小了）；也可以部分确认真实收入，部分确认为递延收益；两者本质上是一样的。因此，承租方与出租方有对应关系，递延收益慢慢转为收入，表内使用资产慢慢摊销转为费用，二者协调对应。某个土地资产的所有时间段的资产价值都可以在资产负债表上反映，但不能重复反映。
其他有形资产一般价值小，会计记录简单，如果是准不动产如汽车飞机之类，则要借鉴土地资产的记录。如果是无形资产，无形使用资产可以重复在不同会计主体上记录，无形资产会越变越大，所以无形资产在经济中发挥更大的作用。如果是服务费用，一年甚至几年一次收取，且购买方获取的服务可以转让，那也是一种资产，可以按类似租赁资产予以表内化并逐期摊销；如果是约定不可以转让，则一般也认为是一种资产，仍可类似租赁资产表内化慢慢摊销。如果将人力资产考虑在内，主体雇佣的人力资产属于一种广义租赁，而劳动派遣属于真正的人才租赁。人力资产若人力支出超过一年则可资本化，意味着人力资产可以表内资产化。所以，人力资产的所有权属于人力资产本身，人力资产的使用权可以属于其他主体，介于有形资产与无形资产之间。人力资产的所有权只有一个，但使用权可以有多个，即多重雇佣的现象，这一点类似无形资产；如果属于劳动派遣，则人力资产的使用权只能在一个会计主体表内化，或者全部划分为表外资产。
三、短期资产与长期资产
按耗用期限的长短，可将资产分为短期资产和长期资产。笔者建议将流动资产改为短期资产，一方面，这更能反映短期资产的特性是资产的期限，另一方面，资产期限并不反映流动性。
（一）短期资产 短期资产指预计在一个正常营业周期中变现、出售或耗用，或者预计在资产负债表日起1年内变现的资产，以及自资产负债表日起1年内交换其他资产。短期资产包括应收利息、应收股利、1年内应收及预付款项、1年内存货、1年到期债券、持有时间小于1年的使用资产等。可以发现，这个短期资产完全考虑资产期限，不包括现金等流动资产。不可忽视的是，持有时间小于1年的使用资产也是短期资产，如短期雇佣工就是短期使用人力资产，短期租赁资产就是短期资产。
（二）长期资产 长期资产是指非短期资产，1年以上的资产，包括股权投资、超过1年债券投资、超过1年债权、长期有形资产、长期无形资产、长期使用资产等。不可忽视的是，持有时间大于1年的使用资产也是长期资产，如长期员工就是长期使用人力资产，还有长期租赁有形资产，长期租赁无形资产也是长期资产。
资产期限分类强调的是一个经营周期，即1个年度，因为这往往是造成金融活动发生的关键。当信用期限超过1年时，往往有融资活动与投资活动发生。
四、结论：资产概念的总结
笔者在进行资产概念研究中，使用的是边界与类型的方法，而没有使用传统的内涵与外延方法。无论是边界还是类型，每个阶段都需要内涵和外延。边界强调不要就事论事，把研究对象放到一个更大的背景或者上下文去理解；类型也强调不要就事论事，而要将研究对象打开，更加深入进去。不论是边界还是类型，其实都涉及了分类；具体分为几类并不是最重要，类型之间的界限才最关键。表1总结出一个经济组织的资产分类，可以发现，经济组织只有使用人力资产，而没有所有人力资产。
前述分析主要是基于基本成对概念的分析，也涉及了一些会计记录问题。虽然没有展开会计记录方法，但很多原理已暗含于其中。尽管涉及了国有资产、公有资产等，但笔者仅从微观角度进行研究，对宏观资产问题，将进一步进行研究。此外，笔者对资产的研究没有涉及到经济利益。经济利益不是资产，依附于其他资产或者依附于非经济权利，虽然经济利益能够为主体带来经济利益（现金流入等），但由于经济利益不可能交易，所以，在资产负债表上无法反应，只能在附注中反应，这一点类似或有事项。而对于或有事项（或有资产与或有债务），如果一个或有事项是可以交易的，那就是资产，并且总是可以计入资产负债表的。所以，很多合同型权利也是可以交易的，也是属于资产。只不过，很多合同性权利等或有资产并没有表内化，而是作为表外资产。
参考文献：
[1]周其仁：《市场里的企业：一个人力资本与非人力资本的特别合约》，《经济研究》1996年第6期。
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[4]王莲峰：《商业标识立法体系研究》，北京大学出版社2009年版。
[5]刘海生：《无形资产会计基础理论研究》，中国财政经济出版社2009年版。
[6]寿步：《网络游戏法律政策研究》，上海交通大学出版社2008年版。
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[15]杨延超：《作品精神权利论》，法律出版社2007年版。
[16]崔建远：《准物权研究》，法律出版社2012年版。
【关键词】生产型增值税 消费型增值税 困难 对策
消费型增值税正在东北老工业基地试点之中,并于2007年在中部地区推广应用,在不断的调整中积累着经验。实行消费型增值税是我国税制改革的必然趋势,但目前如果在全国范围内一次性实行消费型增值税,仍面临着诸多困难。如何解决这些难题,在全国范围内推广消费型增值税,兼具理论意义和现实意义。
一、增值税转型面临的主要困难
(一)存量固定资产抵扣成本过大
实行消费型增值税在固定资产存量和无形资产抵扣方面对国家的财政收入有着巨大的影响。据《中国统计年鉴》资料显示,仅2004年全国工业固定资产净值达52027亿元,若按照增值税基本税率推算,所含税额7559亿元。如果考虑1996年至2004年期间的固定资产净增加值,所含税额将会更大。如果这些税额允许在销项税额中抵掉的话,将对国家的财政收入产生巨大的影响。
(二)无形资产税收待遇不公
由于无形资产的计价十分复杂,按照会计制度“外购无形资产以购买价格进入成本、自制无形资产以自制成本进入生产成本”的原则,若实行消费税增值税,则外购无形资产对应的抵扣税额要比自制无形资产所对应的税额大,对于不同来源的无形资产的税务处理和税收负担明显不同,自制无形资产的税负相对偏重,必将影响企业自主创新的动力。
(三)税收流失风险增加
增值税推行近二十年时间里的最为突出的问题,是纳税人利用增值税扣税机制,通过伪造、虚开、违法代开增值税专用发票进行偷逃税款。虽然国家对于专用发票的管理力度不断加强,但依靠现有的管理手段尚不能完全杜绝增值税专用发票犯罪行为。若实行消费型增值税,必然增加其对应的税额,在现有的征管条件下,专用发票的征管压力将进一步加大,税收流失的风险必将更大。
(四)国家财政收入和企业承受能力同时面临考验
对于国家财政而言,增值税转型必然带来国家税收收入的减少,若在保持现有税负水平的条件下实行消费型增值税,增值税基本税率应提高至23%甚至更多,方可弥补财政收入的不足,但提高税率却又将加大增值税运行的风险,同时,各行业纳税人之间的税负则将由于资本有机构成的高低不同而发生增减变化,传统企业、基础工业、高新技术企业资本有机构成高,税负将大幅下降,传统技术的加工工业资本有机构成低,税负将相对偏重。很显然,传统企业在当前经济结构调整中将面临一定困难,有可能会造成传统企业纳税困难户数增加,增值税运行的摩擦系数加大。
二、实行消费型增值税的主要策略
为了能够较好地发挥转型的积极作用,避免财政收入减收并力争能够增收,应采取适当的增值税转型办法,并实行必要的配套改革措施。
(一)消费型增值税抵扣范围的确定
实行消费型增值税后,可暂把抵扣范围限定为增值税一般纳税人当年新增固定资产中的动产部分,解决固定资产抵扣带来的相关问题。具体措施如下:
1.借鉴东北老工业基地的成功经验,将存量固定资产排除在抵扣税范围之外
存量固定资产是过去已经形成的资产,对其规定不予抵扣税款,基本上不存在影响企业新投资和技术进步创新的问题。且过去对这部分资产的征税和税收优惠办法多种多样,差别很大,不同资产又有不同的使用年限和折旧金额,情况十分复杂,将其排除在抵扣税范围之外,即避免了客观上难以计算的困难和出现新的矛盾,又避免了增值税转型对财政收入的过度冲击。
2.将新增固定资产中的不动产部分排除在抵扣税范围之外
鉴于房屋、建筑物等不动产在整个固定资产中所占比重较大,但对技术进步创新的激励作用却远不如机器设备,建议将新增固定资产中的不动产部分排除在增值税抵扣税范围之外,而对于水、电业等特定产业,可限定范围,准予其新增固定资产中的不动产部分在一定期限内分期抵扣进项税额。
3.取消有关机器设备的税收优惠政策
鉴于实行消费型增值税后,新购机器设备中包含的增值税可以在销项税额中抵扣,建议在增值税转型后,同步取消相关的税收优惠政策,以使新税制符合世贸组织规则和市场经济的公平税负原则要求,同时实现税制的简化。
4.将转让无形资产纳入增值税扣税范围
鉴于无形资产不是普通的商品,其形成需要一定的条件,故纳税人利用无形资产虚开增值税专用发票来偷逃税款的可能性极小。因此,实行消费型增值税后,建议将转让无形资产纳入增值税的扣税范围。这样,既可以减轻科研机构的税负,促进高新技术的迅速发展,又可以保持增值税抵扣链条的完整性,虽然短期内会减少部分财政收入,但此项政策对于鼓励和扶植技术创新、促进我国经济由粗犷型向集约型转变,具有重要意义。
(二)消费型增值税改革的进程
为了避免转型给财政造成巨大的压力,我国增值税的转型应逐步实行,循序渐进,分阶段扩大。目前,可考虑在东北老工业基地和中部地区试点的基础上,按照国家产业政策规定,选择对资本品重复征税比较严重的行业或企业、国家需要鼓励发展的行业、关系到国家前途的高新技术企业,以及进项税额少、设备消耗大的采掘业等进行增值税转型试点,进而逐步在全国范围的所有领域内实行消费型增值税。
(三)加强对于消费型增值税的征管和稽查
1.加强增值税专用发票的管理
实行消费型增值税后,在专用发票方面要加强全方位管理,真正发挥专用发票在增值税链条机制中的重要作用,减少利用发票偷税的问题。在专用发票的发售环节,检查已使用发票的使用情况;在纳税申报环节,做好发票日常稽核工作,以确保增值税专用发票的正确使用。此外,还应限制专用发票抵扣时间,进一步完善专用发票抵扣规定,将增值税专用发票的计税功能和抵扣功能有效地连接起来。
2.提高增值税管理的科技含量
实行消费型增值税后,更应加强现代化征管手段建设和稽核检查制度建设,借鉴市场经济发达国家增值税管理的先进经验,将现代化的信息技术广泛运用到增值税的管理中,确保增值税管理效果。近年来,我国各级国税机关也逐渐加强了增值税管理的科技信息技术含量,在税务登记、税源监控、税务稽查、税收评估等各个领域利用微机进行管理取得了较好的效果。但总的来看,与发达国家还有较大的差距,增值税管理的现代化水平还很低,国家税务总局推行的“金税工程”,虽然发挥了一定的作用,但还没有达到预期的效果。为此,应加大工作力度,提高电子信息技术在增值税管理中的应用,特别是加强电子化申报推行进程,规范电子申报程序,为在消费型增值税制度转型中全面实行电子化管理奠定基础。
参考文献:
[1]杨斌.现行增值税的制造障碍、管理无效性和中国式增值税的制度设计.财政研究,2001,2.
[2]董晓岩.关于我国增值税转型问题的思考.云南财贸学院学报,2002,6.
[3]丁正智.增值税转型与国民经济可持续发展.扬州大学税务学院学报,2001,2.
关键词：会计学；资产评估；资产评估准则；国际比较
中图分类号：G640 文献标识码：A 文章编号：1671-0568（2013）35-0112-03
资产评估（即资产价值形态的评估。它需要专门的机构或评估人员遵循法定或公允的标准和程序，运营科学的方法，以货币作为继续权益的统一尺度，对在一定时点上的资产进行评定估价的行为）。资产评估业务，为市场上资产买卖双方当事人议定资产价格提供参考。目前，资产业务范围广泛，包括无形资产评估，机器设备评估，不动产评估，珠宝首饰评估，企业价值评估，金融不良资产评估，等等诸多方面。
资产评估作为一个中介职业需要非常强的专业性，评估的方法和技术水平随着市场经济的发展和交易的复杂化而不断提高并规范化。作为评估指南，资产评估准则也需要随着市场体系的逐渐完善，建立起既符合国际标准又符合中国国情的评估业务准则，及其评估职业道德准则和行业准入标准。本文通过对比《国际资产评估准则》和美国资产评估准则，对我国资产评估准则不完善的方面提出建设性的意见。
一、资产评估准则的发展
1.中国资产评估准则的发展
“从1986年开始，我国企业之间出现了合并、兼并、收购等现象，标志着产权的流动和重组在我国已经出现。为了有效地实施国有资产所有权管理，防止国有资产在产权变动中流失，客观上需要对资产价值进行科学度量，对资产价值进行分析和判断的资产评估行业也就应运而生了。”[1]1991年1月16日，中华人民共和国国务院第91号令《国有资产评估管理办法》，标志着我国的资产评估开始逐步形成。2000年，我国制定《资产评估准则――无形资产》，这是我国第一部资产评估准则。后来财政部于2004年了《资产评估准则――基本准则》和《资产评估职业道德准则――基本准则》，目的在于建立评估师规范职业的基础，维护社会公共利益，保护资产评估相关利益方的合法权益。这两个基本准则标志着我国资产评估准则体系初步建立。[2]
2.国际资产评估准则的发展
资本主义萌芽后，世界贸易的商品种类和数量急剧增加，逐渐形成了资本市场。为了能促进资本市场的公平交易，开始出现了对资产及证券评估的行业。1792年英国测量师学会的成立，让现代的资产评估行业开始启程。至20世纪80年代，随着资本市场的发展和资本跨国流动事项对资产评估需求的加剧，制定一部国际评估界广泛认可的评估准则，成为国际资产评估业发展的共识。1985年，《国际评估准则》开始制定。
二、资产评估准则的制定目的比较
国际准则的制定的主要宗旨是：为公共利益制定和用于财务报告的资产评估准则和指南，以满足财务报告，满足国际资本市场和国际经济领域的需要，满足发展中国家和新兴工业化国家对制定本国资产评估标准的需要，促使国际评估准则和指南在世界范围内得到认可和遵守。
美国于1986年制定的《专业评估执业统一准则》，是为了规范资产抵押贷款业务中的资产评估行为、防止金融危机的发生及应评估实践的需要，为资本市场的完善服务。具有较强的针对性、目的性和可操作性，对以融资为目的的资产抵押贷款评估给予着重的论述，有具体的适用对象和范围。
中国资产评估准则的制定，是为了适应经济系统和国有资产的改革的需求，保护国有资产。
三、资产评估准则的基本框架和内容比较
1.资产评估准则基本框架比较
我国资产评估准则包括2项基本准则、8项具体准则、2项资产评估指南和6项资产评估指导意见，主要划分为资产评估职业道德准则以及资产评估业务准则两个部分。而资产评估职业道德准则分为职业道德基本准则和具体准则两个层次。资产评估业务准则由于涉及面广，分为四个层次：第一层次为资产评估基本准则。第二层次为资产评估具体准则。第三层次为资产评估指南。第四层次为资产评估指导意见。[3]
2007年版的《国际评估准则》由3个准则，2个应用指南以及15个评估指南组成。[4]1986年美国八个评估专业协会和加拿大评估协会联合制定了《专业评估执业统一准则》，2005年版的《专业评估执业统一准则》包括10个准则、10个准则说明和27个咨询意见。[5]
2.资产评估准则内容比较
（1）中国的资产评估基本准则包括：《资产评估准则――基本准则》、《资产评估职业道德准则――基本准则》。具体准则分为程序性准则和实体性准则两个部分：程序性准则包括《资产评估准则――评估报告》、《资产评估准则――评估程序》、《资产评估准则――业务约定书》、《资产评估准则――工作底稿》；实体性准则包括《资产评估准则――无形资产》、《资产评估准则――机器设备》、《资产评估准则――不动产》、《资产评估准则――珠宝首饰》。资产评估指南包括《以财务报告为目的的评估指南（试行）》、《企业国有资产评估报告指南》。资产评估指导意见包括《注册资产评估师关注评估对象法律权属指导意见》、《企业价值评估指导意见》、《金融不良资产评估指导意见（试行）》、《资产评估价值类型指导意见》、《专利资产评估指导意见》、《投资性房地产评估指导意见（试行）》。[6]
（2）《国际评估准则》包括：3个准则，即《市场价值基础的评估》、《非市场价值基础的评估》和《评估报告》；2个应用指南，即《财务报告的目的评估》和《抵押目的评估》；15个评估指南，分别是不动产评估、租赁权益评估、厂场/设备评估、无形资产评估、动产评估、企业价值评估和资产评估中对于有害有毒物质的分析、财务报告目的评估中的成本法、评估复核、特殊交易不动产评估、折现的现金流量分析、农业财产评估、物业税目的大总资产评估、采掘业固定资产评估和历史资产评估。[6]
（3）美国资产评估准则――《专业评估执业统一准则》以10个准则为主要构成部分，具体包括：不动产评估、不动产评估报告、评估复核报告、不动产评估咨询不动产评估咨询报告、批量评估和报告、动产评估、动产评估报告、企业价值评估和企业价值评估报告。评估准则说明包含的10个内容依次为：评估复核、评估准则条文注释的细化说明、折现现金流分析、追溯性价值意见、未来价值意见、职业道德条款的保密规定、不动产和动产市场的价值意见中的合理展示期、对不动产和动产评估定条件的背离许可、报告的电子传递、明确其用途和预期使用者、在涉及联邦权益的交易中投保联邦存款保险的金融机构所使用的业务。[6]
通过对比《国际评估准则》、美国的资产评估准则，能反映出我国资产评估准则当前存在的问题。
四、我国资产评估准则存在的问题
1.资产评估准则体系不严密
与完善的《国际资产评估准则》相比，我国资产评估理论、尤其是基础理论很薄弱，在一定程度上限制了中国资产评估业的发展，甚至会动摇资产评估业的地位，制约其作用的发挥。在准则体系方面，职业道德准则的指导与制约作用相对缺乏。[7]
2.资产评估准则更新慢
对比近几年不断更新的《国际资产评估准则》和美国的评估准则，我国评估准则仅仅对不动产评估行业的制定进行了修订（如对土地、房地产评估实践中产生的问题及新的需求，加以补充和更新）。但是对于新兴的评估行业，如会计准则、财产税等方面并没有出台具体的准则用以规范行业行为。[8]
3.制定资产评估准则的专业人才匮乏
与人才济济的美国相比，我国专业的评估人才十分匮乏。一方面原因，评估机构主要与事业单位挂钩，评估机构并没有独立的市场化地位，导致评估人员缺乏市场竞争意识和风险意识，所以导致评估机构不能真正适应市场经济的需要成为自负盈亏、自担风险的执业主体。另一方面原因，我国对于评估行业的重视不足，所以从事评估的人员较少，有能力制定评估准则的人更少。[9]
4.评估准则不统一
与美国相对完善的法律体系相比，我国目前还没有资产评估法来保障资产评估业的基本法律地位和利益。原因之一是政府部门多头管理；原因之二是资产评估行业中存在着多种技术标准，不同的技术标准和行为准则往往是从本部门的利益出发，忽略了整个资产评估行业的共同需要；原因之三是在实际操作过程中，技术标准的透明性很低，因而造成整个行业的准则既不统一又不规范。[10]
五、对于完善我国资产评估准则的建议
1.完善资产评估准则体系的指导和制约
从国际和发达国家资产评估准则的制定和发展来看，资产评估准则要形成一个完整的体系，需要以规范资产评估行业为目的。[11]只有不断完善的资产评估准则体系的指导和制约，我国的资产评估业才能够规范化，才能够适应我国经济发展的需求，也能够应对激烈的国际竞争，从而使我国评估行业得到较快的发展。[12]
2.适当参考国外评估准则，服务我国市场经济发展需要
我国资产评估行业发展历史较短，评估理论研究相对滞后，只有在理解国际评估界最新理论成果和实践经验的基础上，去粗取精地吸收国外评估准则最新概念、方法和技术，才能够最大程度地推进我国资产评估准则建设。[13]同时，应根据我国实践需要，对评估方法和技术进行必要的创新，使评估准则成为符合我国特色市场经济需求、适应我国评估行业发展的评估准则。我国应以原则性为导向进行综合性定位，借鉴国外评估准则的先进性部分，使我国资产评估准则得以进一步完善，促进资产行业与国际接轨。[14]
3.强化培养评估人才，为评估准则的制定提供人才基础
资产评估准则的制定的基础是要有理论基础为指引，我国资产评估事业虽起步较晚，但一直在发展。我国在资产评估定位上的不明确，严重影响了评估行业的发展，而资产评估定位的不同是由于对评估理论研究的不透彻。[15]我国应该对资产评估的理论进行深入的研究，而理论研究需要专业高深人才。[16]因此，我国应该加强培养评估行业的人才。[17]
4.推进评估行业统一管理改革，制定统一规范评估准则[18]
从国外的经验来看，资产评估应该包括不同专业领域中的评估业务，但是作为一个完整的行业，各个专业领域的管理应该是统一的。[19]所以，只有加强推荐评估行业的统一管理改革，才能制定统一规范的评估准则，促进评估行业的健康完善发展。
六、结论
通过与《国际资产评估准则》、美国的资产评估准则的对比和研究，我国的资产评估准则还处于起步阶段，有很长的路要走。评估准则的建设只有坚持以市场为导向，以提升评估执业水平、规范评估执业行为为目标，以服务社会公共利益为宗旨，才能够在更深层次上为评估机构提供规范的执业依据，为评估行为提供明晰的标准，为相关监管部门提供统一的规范。
我国资产评估准则建设只有站在新的起点，适应新的形势，以改革创新的精神，严谨科学的态度，完善评估准则体系，推进资产评估准则建设，才能促进资产评估行业的科学发展。
参考文献：
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[7]李珍，赵慧峰.中美资产评估准则比较与启示[J].财会通讯，2011，（10）.
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[9]李宁.资产评估问题浅析[J].企业技术开发，2011，（16）.
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[14]夏祖军.实现评估行业的新发展[N].中国财经报，2011-10-13.
[15]中国资产评估协会.中国资产评估行业发展规划（三）[N].中国会计报，2011-11-23.
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[17]姜楠，王景升.资产评估[M].大连：东北财经大学出版社，2007.
目前，营业税对合作建房的界定及相关征税规定，主要见于两个税收文件，一是国税函发[1995]156号《国家税务总局关于印发〈营业税问题解答（之一）〉的通知》（以下简称156号文），二是国税函[2005]1003号《国家税务总局关于合作建房营业税问题的批复》（以下简称1003号文）。其中156号文第十七条对合作建房的两种形式，即“以物易物”和成立合营企业，分别作了征税规定，而1003号文进一步界定了税收意义上的合作建房。即，对“以物易物”的合作建房如何征税，首先要确定合作双方是否取得了拥有部分新建房屋的所有权，再确认是否按156号文规定征税。
那么为什么要按是否取得新建房屋所有权来区分按不同税收规定缴纳营业税呢？
这是因为新建房屋如在合作双方之间按约定进行分配，可能导致出地方丧失一部分土地使用权，同时出资方因取得建筑物而取得一部分土地使用权，使得出地方的土地使用权的权属发生变化，带来新建房屋所有权相应的变化，从而使纳税主体及纳税义务发生改变。因此，确定新建房屋所有权归属，是界定合作双方纳税主体及纳税义务的前提。
这又带来另一问题，新建房屋的所有权究竟是出地方还是出资方，或是归双方共同所有？由于企业间的合作建房往往是为了进行房地产开发，根据《房地产开发经营管理条例》第十条规定，确定房地产开发项目，首先需要报经有批准权的各级政府发改委批准，习惯上把这种报批行为称为“立项”，立项的主要目的是确认新建房屋的权属。《城市规划法》第三十一条及《城市房地产管理法》第六十一条规定，房地产开发建房立项后应取得建设用地规划许可证，并依据土地使用权证确认新建房屋权属。因此，简言之，谁立项，新建房屋所有权就属于谁。
实践中的合作建房立项方式通常有以下三种：一是出地方立项，二是出资方立项，三是双方联合立项。而156号文和1003号文并未明确以上三种立项方式哪种属于税收意义上的合作建房，下面，笔者分别就以上三种立项方式，对合作双方如何缴纳营业税作个浅析。
一、出地方立项
出地方立项，土地使用权和房屋所有权都归出地方所有，出资方一般不承担经营风险，只是根据合同或协议规定的利润分配方式取得利润分配。1003号文明确规定：“鉴于该项目开发建设过程中，土地使用权人和房屋所有权人均为甲方，因此，甲方提供土地使用权，乙方提供所需资金，以甲方名义合作开发房地产项目的行为，不属于合作建房，不适用156号文第十七条有关合作建房征收营业税的规定。”但文件并没有明确双方如何纳税。实际上，由于出资方利润分配方式的不同，带来了双方纳税义务的不同。
1、出资方只收取固定数额
货币对出地方来说，由于土地使用权未转移给出资方，并未涉及到转让无形资产的行为，实际上是相当于向出资方借款建房，法释[2005]5号《最高人民法院关于审理涉及国有土地使用权合同纠纷案件适用法律问题的解释》（以下简称法释[2005]5号文）规定，这种合同应认定为借款合同。因此，出地方如将房屋留为自用，则不需缴纳营业税；只有将新建房屋对外销售时，才以销售房屋的全部收入为营业额按“销售不动产”税目征收营业税。如出地方又自己建房，则又需要按组成计税价格缴纳“建筑业”税目营业税。
对出资方来说，应认定其拆借资金给出地方使用，根据156号文第十条规定，只要是发生将资金贷与他人使用的行为，均应视为发生贷款行为。因此，对出资方应以收取的货币金额按“金融保险业”税目征收营业税。
如甲企业投入20000平方土地，乙企业投入货币资金6000万元，由甲企业立项，合作建房。双方约定，房屋建成甲企业销售后，乙企业得到2000万元的收益。甲企业自建房屋的建筑成本为5000万元，房屋共100套，销售收入为17000万元，试问甲乙企业如何缴纳营业税？（当地建筑成本利润率为10%）
根据以上分析：甲企业应纳销售不动产营业税=17000×5%=850万元，应纳建筑业营业税=5000×（1+10%）/（1-3%）×3%=170.1万元，甲企业合计应纳营业税为1020.1万元（850+170.1）
乙企业应纳金融保险业营业税=2000×5%=100万元。
2、出资方只分配固定数量房屋
房屋建成后，出资方按合同内容分配房屋的，相当于出资方花钱购买出地方的房屋，法释[2005]5号文将其认定为房屋买卖合同。因此，对出地方应以出资方的出资额，按“销售不动产”税目缴纳营业税。而对出资方来说，出资额实质是购买房屋的预付款，不需缴纳营业税。
房屋分配后，一方或各方分别将分得的房屋对外销售的，应对销售者再按“销售不动产”税目征收营业税。
接上例，如双方约定房屋建成后，乙企业分得40套房屋，乙企业将其全部销售，取得销售收入7500万元，甲企业将房屋留为自用，试问，甲乙企业如何缴纳营业税？
甲企业应纳销售不动产营业税为6000×5%=300万元；而由于甲企业土地使用权未转让，则不需要缴纳转让无形资产营业税。对于乙企业来说，需要注意的是，根据财税[2003]16号《财政部国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》文件规定，单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。因此，乙企业应纳销售不动产营业税=（7500-6000）×5%=75万元。
3、出资方只以租赁或者其他形式使用房屋
由于出地方将房屋出租给出资方或以其他形式给出资方使用，法释[2005]5号文将其合同认定为房屋租赁合同，因此，对出资方来说，则不需缴纳营业税，而对出地方按照“服务业-租赁业”税目征收营业税毫无疑问。但需要注意的是，由于出地方和出资方存在利益关系，因此对其营业税的计税依据要按照公平交易原则进行确认。对出地方营业税计税依据明显偏低的且无正当理由的，税务机关可进行核定。
4、出地方以出租土地使用权为代价换取房屋所有权
出地方将土地使用权出租给出资方若干年，出资方投资在该土地上建造建筑物并使用，租赁期满后，出资方将土地使用权连同所建的建筑物归还出地方。在这一经营过程中，出资方是以建筑物为代价换得若干年的土地使用权，出地方是以出租土地使用权为代价换取建筑物。但由于土地使用权和房屋权属未发生转移，因此，这种情况只有在出地方立项的情况下才会出现，其实质是出地方用土地及新建房屋的使用权为代价，向出资方融资，换取资金建房。
对出地方来说，发生了出租土地使用权的行为，应对其按“服务业-租赁业”税目征收营业税；156号文规定，对出资方要按“销售不动产”税目征营业税。但笔者认为156号文此项规定存在争议，因为，出地方以出租土地使用权为代价换取房屋所有权这种形式，只有在出地方立项的情况下才会存在，出资方不存在对房屋拥有所有权，因此，对出资方来说，不存在销售不动产行为，不需要缴纳营业税。
需要提醒的是，根据《营业税暂行条例实施细则》第二十五条规定，纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。对于以上出地方以出租土地使用权为代价换取房屋所有权的应税行为，虽然出地方在签订合同时未收取到预收款，但实质是一次性收取了若干年的房屋租金，计税依据应为出资方的出资额。
如2011年1月甲企业与乙企业签订合同，甲企业将土地使用权出租给乙方10年，乙企业出资3000万元委托他人在该土地上建房并使用，双方约定，租赁期限满后，乙方将土地使用权连同房屋归还甲企业。试问甲乙企业如何缴纳营业税？
甲企业应缴纳租赁业营业税=3000×5%=150万元；乙企业则不需缴纳营业税。
二、出资方立项
有观点认为，此种立项方式不是税收意义上的合作建房，但笔者认为，出资方立项进行合作建房才是156号文规定的合作建房，应按其规定进行税收处理。但由于双方利润分配方式的不同，仍然会带来双方纳税义务的不同：
1、出地方只按销售收入或利润取得分配收入
由于房地产开发项目立项应取得建设用地规划许可证，出资方立项，必然导致会使得出地方将土地使用权全部转移给出资方。因此，无论出地方是按销售收入或利润进行分配，还是分配房屋，根据法释[2005]5号文规定，对这种合同应认定为土地使用权转让合同。因此，对出地方应按照按“转让无形资产”税目征收营业税。但需要注意的是，由于出地方转让土地使用权是取得房屋销售一定利润的经济效益，因此，对出地方按照房屋销售收入或利润取得分配收入的，要按照分配取得的收入作为其计税依据。
对出资方来说，如将房屋对外销售，应以销售房屋的全部收入为营业额，按“销售不动产”税目征收营业税。
如甲企业将20000平方土地作为投资，乙企业投入资金5000万元，由乙企业立项，合作建房。双方约定，房屋销售后，甲企业按销售收入的55%获取收益，乙企业房屋销售共13000万元，试问甲乙企业如何缴纳营业税？
根据以上分析，甲企业应缴纳转让无形资产营业税=13000×55%×5%=357.5万元；乙企业应缴纳销售不动产营业税=13000×5%=650万元。
2、出地方只分配获取固定数量的房屋
这种分配方式，是我们通常所说的“以物易物”，即，出地方是“以地换房”，出资方是“以房换地”，应按照156号文规定进行税收处理。
对出地方，还是应按“转让无形资产”税目征收营业税，但计税依据发生变化，由于出地方转让土地使用权获得的是房屋，所以应以取得的房屋建造成本作为计税依据。对出资方来说，以转让部分房屋的所有权为代价，换取部分土地的使用权，发生了销售不动产的行为，也以转让房屋的建造成本作为计税依据。鉴于双方交易的基础是公平和等价交换，两者的计税依据应当相等。
而156号文规定，双方的计税依据应按《营业税暂行条例实施细则》第二十条规定进行核定。如甲、乙企业合作建房。双方签订合作建房协议：由甲企业提供土地，乙企业提供资金及负责立项。房屋建成后以4：6的比例分配。工程竣工后，经决算，建造房屋共耗资1000万元，（假设当地税务机关核定其成本利润率为20%）。则，新建房屋的计税组成价格为1000×（1+20%）÷（1-5%）=1263.16万元。甲企业应纳营业税为1263.16×40%×5%=25.2632万元；乙企业应纳营业税为1263.16×60%×5%=37.8948万元。
但笔者认为此规定存在商榷之处。因为，按《营业税暂行条例实施细则》中明确的公式进行核定，其计税依据是自建房屋并销售的组成计税成本价格，而实践中，出地方用来交换的土地价格实际上是根据房屋分配比例进行作价的，如果按公式进行核定，显然有失公允。因此，双方的计税依据应根据出资方的出资额及双方分得的房屋比例进行确定。如甲企业投入20000平方土地，乙企业投入6000万元货币，由乙企业立项，合作建房。双方约定房屋建成后，甲乙双方按4：6比例进行分房，双方都留为自用。试问甲乙企业如何缴纳营业税？
由于乙企业实际是用6000万元获得了新建房屋60%的所有权，对乙企业来说，如果建造100%的房屋，则需要建造成本和地价10000万元，所以甲企业分得的房屋价值应为10000×40%=4000万元。又由于双方是等价交换的，双方计税依据的计算公式应为：营业额=（出地方分得的房屋比例/出资方分得的房屋比例）×出资方的出资额。因此，甲企业应缴纳转让无形资产营业税=6000×4/6×5%=200万元；乙企业应缴纳销售不动产营业税=6000×4/6×5%=200万元。
三、联合立项
这种合作形式是法律规定的合作建房，《最高人民法院关于审理房地产管理法施行前房地产开发经营案件若干问题的解答》（法发[1996]2号令）规定，这种签订的合建合同是土地使用权有偿转让的一种特殊形式，除办理合建审批手续外，还应依法办理土地使用权变更登记手续。未办理土地使用权变更登记手续的，一般应当认定合建合同无效。也就是说，法律意义上的合作建房，应办理合建审批手续，并且由于出资方原来没有土地，办理分配所得的房屋初始登记申请手续时，应先办理该房屋占用范围内土地使用权的转移登记手续。
有观点认为，此种立项方式也不是税收意义上的合作建房，原因是双方联合立项，双方都拥有了部分房屋的所有权，其实质是双方自建房屋。对于出地方来说，是发生了转让土地使用权的应税行为，但对出资方来说，并未发生房屋所有权属转移的行为。《财政部国家税务总局<关于契税有关政策问题的请示>的批复》（财税[2000]14号）文件规定：“供地方拥有土地，出资方提供资金，共建住房。出资方获得了供地方的部分土地使用权，属于土地使用权权属转移，根据《中华人民共和国契税暂行条例》的规定，出资方应征收契税，其计税依据为出资方取得土地使用权的成交价格。上述双方合建并各自分得的房屋，不发生权属转移，不征收契税。”因此，对出资方来说，不存在销售不动产行为，不需要缴纳营业税。
虽然从表面看，双方并没有涉及土地使用权和不动产互换，不具备156号文规定的以房屋产权换土地使用权的构成要件，但我们从开发流程来看，出资方先以签订的“土地使用权出让合同”取得了土地使用权，再与出地方签订联合建设意向书，确定合作方式和双方的权利义务，开始开发建设，因此从实质上，出资方虽然未取得土地的使用权属证书，其在转让土地过程中也未办理土地使用权属证书变更登记手续，但其实质上是享有占有、使用、收益或处分该土地的权利，且有合同等证据表明其实质转让土地并取得了相应的经济利益。因此，对于“联合立项”的运作模式应该认定为税收意义上的合作建房，应按156号文规定进行处理。
同上，笔者认为，对双方的计税依据应按《营业税暂行条例实施细则》第二十条规定进行核定存在商榷之处。
对双方都留为自用的，出地方由于发生了转让土地使用权的行为，应按“转让无形资产”税目征收营业税，计税依据应为转让土地使用权而取得的经济利益，即取得的房屋价值。但带来一个问题，房屋的价值如何确定？由于新建房屋的总建造成本为出资方的出资额，因此，双方的计税依据应按分得房屋的比例进行计算。具体计算方法为：营业额＝出地方分得的房屋比例×出资方的出资额。
[关键词]“营改增”、商业银行、对策分析
中图分类号：F812.42；F832.33 文献标识码：A 文章编号：1009-914X（2016）18-0256-01
“营改增”，是指将原来征收营业税的行业和业务纳入征收增值税的范围，通过进行“营改增”可以发挥增值税的税款抵扣功能，从根本上解决营业税重复征税的弊端。2016年5月1日，国家在全国范围内全面推行“营改增”试点工作。随着金融业被纳入“营改增”试点，商业银行也必然面临一系列的问题，如何解决好这些问题将成为商业银行增强自身竞争力的重要手段。
一、 金融业“营改增”的发展历程
1984年国务院颁布《中华人民共和国营业税条例（草案）》，确定金融业营业税率为5%。1994年国家实施分税制改革，根据《中华人民共和国营业税暂行条例》对金融业新增了部分税收优惠政策。1997年国务院颁布《关于调整金融保险业税收政策有关问题的通知》，将金融业的营业税率提升3个百分点至8%，随后国家为减轻金融业的税收负担，自2001年起每年将金融业营业税率降低1%，到2003年降至5%。2016年3月23日，财政部、国家税务总局《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》，宣布自2016年5月1日起，建筑业、房地产业、金融业、生活服务业等行业全部纳入营业税改征增值税试点。至此，金融业完成了由营业税向增值税的转换与过渡，开启了金融业缴纳增值税的序幕。
二、 金融业“营改增”的主要内容
（一）收入方面的内容
对商业银行的利息收入、手续费收入、金融商品买卖价差收入，增值税率为6%（客户对支付的利息不能抵扣进项税）；出售出售不动产收入，增值税率为11%（不动产在“营改增”前取得的按5% 预征率征收）；贵金属、抵债动产变卖收入，增值税率为17%。
金融同业往来利息收入、国家助学贷款利息收入、国债/地方政府债利息收入、2016年12 月31 日前农户小额贷款利息收入、为境外单位之间的货币资金融通及其他金融业务提供直接收费金融服务取得的收入（与境内货物、无形资产和不动产无关），免征增值税。
（二） 支出方面的内容
商业银行的手续费支出、部分业务及管理费（如器具设备、专业服务、住宿费等）、“营改增”后取得并在固定资产/在建工程核算的不动产，可以抵扣进项税。
存款和同业利息支出，购进的旅客运输服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务，用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产、不动产，与非正常损失相关的购进货物，未取得专用发票或专用发票超期认证、申报的支出，不得抵扣进项税。
三、 “营改增”对商业银行的影响分析
（一）对商业银行税负的影响
“营改增”前，商业银行除实物贵金属业务外一般缴纳营业税，税率为5%，营业税作为价内税可作为一项成本计入损益表中。“营改增”后，商业银行则主要缴纳增值税，税率为6%，增值税区别于营业税是价外税，随着货物或劳务地道道流转而层层征收，无法计入损益表中，在一定程度上会造成商业银行所得税税收成本加大。
本次金融业“营改增”政策中商业银行可抵扣的增值税范围较窄，在当前利息收入仍作为商业银行最重要收入来源的状况下，商业银行的利息支出未列入到进项税可抵扣的范围内。同时由于“营改增”初期，商业银行尚未完全建立起增值税的抵扣链条，会在一定期间内造成销项税大大高于进项税的情形，造成税收成本的上升。
（二）对商业银行收入和利润的影响
商业银行日常业务呈现种类繁多、发生量巨大、风险控制要求高的特点，同时在“营改增”初期商业银行的财务人员对增值税征缴和核算尚不熟悉，以上这些因素使商业银行在“营改增”的转换期会投入较大的资金进行原有核算系统升级改造、财务人员培训、核算方式变更及购进增值税开票设备，这在一定程度上会造成商业银行当期利润的减少。
无论是否进行“营改增”商业银行的从客户处取得经营收入均是包含税款的，不同的是“营改增”前是营业税“营改增”后则变更为增值税。由于增值税价外税的性质，在“营改增”后商业银行在确认收入时要剔除6%的增值税，在上年收入包含营业税的情况下会造成商业银行经营收入同比下降。
（三） 对商业银行日常运营的影响
商业银行主要提供以资金为核心的业务，与传统经营商品和服务的企业在资产构成上存在较大的区别。“营改增”政策在金融行业全面推行，将促使商业银行在固定资产、无形资产的更新速度加快。“营改增”前商业银行所构建固定资产、无形资产的进项税额不可在当期或最近时期抵扣，只能记录固定资产或无形资产的原值，通过计提折旧的方法逐年摊入成本费用；“营改增”后，由于是将营业税直接改成消费型增值税，可以在固定资产或无形资产增加当期或最近几期抵扣，将会使金融企业在纳税时延迟税负的缴纳，使企业减少现金流出，获得现金的时间价值。商业银行从提高自身服务、安全等级、管理水平等核心竞争力的需要，势必会促使商业银行加快自身固定资产、无形资产更新改造的进程。
（四）对商业银行风险控制的影响
“营改增”对商业银行的风险控制水平提出了更高的要求。一方面“营改增”要求商业银行的财务管理人员具备更高的业务水平，“营改增”在更改商业银行税种的同时也要求商业银行改变会计核算办法、报表列报方式，对财务经办人员提出了更高的要求。另一方面“营改增”后，商业银行需对外开具增值税专用发票，增值税实行的“以票抵税”的抵扣方式，增值税专用发票的领取、保管和开具，对于商业银行来说面临着更大的挑战。
四、 商业银行“营改增”对策分析
（一） 做好人员培训，提高办税水平
为保证商业银行平稳进行“营改增”转换，提高“营改增”后商业银行会计列报质量及发票管理水平，商业银行应加大政策传导力度，做好各级核算和办税人员的培训工作，使其了解和掌握税制转换过程中的各项政策规定，熟练增值税报税中的注意事项，及时认证和抵扣进项税款，做到增值税应抵尽抵，避免发生税务风险。同时商业银行的财务人员应加强税法学习，深入研究“营改增”细则中的特殊条款和税收优惠，结合本行经营实际做好制定税收筹划方案，充分利用其中的筹划空间，在不违反税收法规的前提下尽可能降低商业银行的税务成本。
（二）重视中间业务，做好业务转型
中间业务收入和贷款利息收入的计税依据相同，但两者的成本构成不同。贷款相关服务产生的利息、费用、佣金等支出均不得作为企业的进项抵扣税额，而该部分成本费用占贷款收入的50%左右，成本较高。中间业务收入的成本主要是人力成本，较为固定。针对以上情况，商业银行为促进自身的可持续发展和降低税收成本，应加快业务转型速度，大力发展中间业务增加非息收入占比，提升利润空间。
（三）加强发票管理，防范操作风险
“营改增”后，商业银行要开出大量的增值税专用发票。由于增值税专用发票是抵扣增值税的重要凭证，因此商业银行必须加强对增值税专用发票的管理。首先，商业银行应建立起严密的增值税专用发票的管理制度，详细规定增值税专用发票的申领、开户、退票和作废的操作规程，使发票日常管理有法可依；其次要定期对增值税专用发票的使用情况进行检查和审计，严防出现虚开、漏开的情况，避免被税务机关处罚；最后要制定应急预案，详细列明一旦出现发票丢失、损毁等特殊情况下的应对处置办法，努力将操作风险降到可接受水平。
（四） 做好税收筹划，降低税务成本
商业银行应详细研究“营改增”后金融行业的增值税政策，努力做好增值税的税收筹划工作，尽可能的降低税务成本。一方面，商业银行在进行对外采购时，在含税报价相同的情况下要优先选择可开具增税专用发票的供应商，以抵扣进项税额；另一方面，目前国家为保证“营改增”政策的平稳实施，仍然会沿用很多原有营业税下的税收优惠。商业银行应进行整体考虑，研究如何把不征税、免征增值税业务拆分出来合理降低税负，或者将无法抵扣进项税额的业务进行外包，以购进服务的方式取得增值税进项发票进行抵扣等，从最大程度上利用政策空间，降低自身的税务成本。
参开文献
[1] 曾博煊 袁太芳.“营改增”对金融企业的影响分析.科技广场，2016年06期；
[2] 张万华.“营改增”对金融企业的影响及应对策略.财经界（学术版），2016年12期；
[3] 林晓琼.“营改增”对商业银行的影响和对策分析.财会学习，2016年13期；
（一）中美资产评估准则制定的背景与环境比较 按照一般学科的发展规律，资产评估的准则来自资产评估的实践，同时随着资产评估业务的发展不断进行修订和完善。1987年，美国制定了《专业评估执业统一准则》（USPAP）， 从1980年以后，资产评估行业在美国已经有了很大的发展，随着经济的繁荣形成了美国评估师协会（ASA）、评估学会（AI）等众多评估专业协会，作为民间自律性机构，评估协会在其各自领域内对美国评估业进行行业自律性管理，并制定本协会的执业准则和从业人员的资格标准，《专业评估执业统一准则》，出现于美国评估促进会成立1年之后，由其制定和。20世纪80年代，美国奉行自由主义经济政策，撤消了对金融业内金融机构严厉的行业管制，在这期间，美联邦特许存款、贷款银行迅速将业务范围扩大到提供私人或商业贷款。但与此相背离的是，当时的美国金融行业监管部门并未做好足够的准备应对突然增加的市场供给，这样的改革直接导致了大批金融机构在对贷款进行审批之前，并未相应的对抵押的标的物进行合理的资产评估，有些资产虽进行了评估但由于评估师的资质问题造成了资产价值评估的不合理。20世纪初期，美国的不动产评估领域尚未形成统一的评估师资格标准和执业准则。特别是在金融机构进行资产抵押贷款业务方面，需要进行抵押物的评估，缺乏统一的评估师资质标准，在执业过程中也缺乏统一的准则体系指导实践，造成了资产评估师对作为抵押物的资产故意或不故意的做出不恰当的评估，由于评估准则的缺失直接导致了大批的银行金融机构纷纷破产倒闭。因此，当时在美国，经济界、金融界亟需对资产评估行业这一传统的自由职业领域进行规范性的管理，为适应资产评估界的内在要求和经济界、金融界的外在需求，美国评估界自发地组织起来制定了《专业评估执业统一准则》（USPAP）。
相对于美国资产评估行业的成熟发展，我国资产评估行业从实践到理论都发展较晚，产生于20世纪80年代末，在这期间，资产评估从无到有，一经产生便呈现出较强的生命力，为改革开放、国有企业经济体制改革、市场经济的发展做出了重要贡献。资产评估的发展当时我国还不存在一套完整系统的资产评估准则，不能从理论的高度对资产评估的概念、资产评估的评估原则、评估假设以及评估要素等进行的规范总结，1993年，中国资产评估协会成立，成立大会上首次提出了创立资产评估准则的任务，这期间，召开了多次国际性的研讨会，并提出了准则制定的设想和框架。20世纪90年代初期，在评估准则准备制定的过程中及资产评估实践中，由于无形资产的形态的特殊性，在国有企业经济体制改革的过程中，接连出现了无形资产价值虚假评估的事件，造成了国有资产价值严重流失，引起了社会各界对无形资产评估的强烈重视，同时随着科学技术的发展，无形资产价值在企业中所占的份额有所增加，企业涉及无形资产评估的情况也随之增加，于是在我国资产评估的基本准则尚未出台前，便首先于2001年7月出台了《资产评估准则――无形资产》，规范了注册资产评估师的执业行为，提高了评估质量，维持了微观企业和宏观市场经济的健康发展。由此看来，中国资产评估行业和资产评估实践与理论的产生背景及发展，具有明显的国有资产管理的特色，评估业务所遵循的操作规范也主要是政府的文件。我国的资产评估业发展时间较短，但发展速度较快，再加上20世纪80年代末期我国国情的特殊性，无形资产评估准则在整个资产评估准则体系尚未建立，缺乏基本准则指导的情况下通过行政立法强制推行出来，这便形成了资产评估准则落后于资产评估实践，评估准则被评估实践推着走的局面。
（二）中美资产评估准则制定的目的差异美国《专业评估执业统一准则》（USPAP）的制定，与20世纪80年代美国的泡沫经济有着密切的关系。正是由速发展的经济，为了规范资产抵押贷款业务中的资产评估行为、防止金融危机的发生，应评估实践的需要，美国各大民间资产评估协会联合起来制定了《专业评估执业统一准则》，同时得到了美国立法的认可，由此可见，美国制定的资产评估准则具有较强的针对性、目的性和可操作性，对以融资为目的的资产抵押贷款评估给予着重的论述，有具体的适用对象和范围。相对于美国资产评估准则，我国第一部资产评估准则《资产评估准则――无形资产》是为解决我国自2000年以来证券市场所发生的因国有企业改制，关联方交易引发的有关无形资产评估争议而制定的。后来财政部于2004年的《资产评估准则――基本准则》和《资产评估职业道德准则――基本准则》主要是为了规范注册资产评估师的执业行为和提高注册资产评估师的职业道德素质，保证执业质量，维护社会公共利益和资产评估各方当事人的合法权益而制定的。由此看来，我国的资产评估准则的制定滞后于资产评估的理论研究，应实践的发展而被动和强制制定和实施的，在这种情况下，资产评估准则的建设缺乏整体性思路。
（三）中美评估准则框架体系的差异美国《专业评估执业统一准则》（USPAP）制定于20世纪80年代特定的历史时期，汲取了当时美国金融行业不规范的资产抵押贷款评估中的经验教训，有大量的实践基础和针对目标，是以资产评估理论研究和评估实践为基础，因此USPAP具有较强的针对性和可操作性。 在准则制定的初期就形成较为完善的理论框架体系，结构严密，专业水准高，在国际评估界是一部水平较高的评估准则。USPAP的理论框架体系涉及了职业道德、与法律关系、评估能力、各种形式的动产和不动产评估，企业价值评估以及程式评估等几大部分，并以细则的形式对现金流量分析、保密原则、允许偏差、客户评估目的的确定性等问题进行了详细规范，用于指导评估实践，准则框架结构清晰，总体分为三个层次：前言（基本准则）、准则条文、评估准则说明、外加一个非准则性的咨询意见。评估准则的说明十分灵活，因时代需求和经济发展而制定和修改完善，既保证了USPAP的稳定性，同时也适应了不断发展的经济环境和日新月异的评估实践。我国资产评估准则体系从总体建设的历程来看，无形资产准则先于基本准则而制定，这样的发展顺序从一开始便显示出准则建设缺乏整体性思路。2004年财政部的两项基本准则《资产评估准则―――基本准则》和《资产评估职业道德准则―――基本准则》，标志着我国资产评估准则体系初步建立。到2010年底，我国已经建立了包括：《资产评估准则――基本准则》（2004年）、《资产评估职业道德准则――基本准则》（2004年）、《资产评估准则――无形资产》（2001年）、《注册资产评估师关注评估对象法律权属指导意见》（2003年）、《珠宝首饰评估指导意见》（2003年）、《企业价值评估指导意见（试行）》（2005年）、《金融不良资产评估指导意见》（2005年）、《森林资源评估管理暂行规定》（2006年），《投资性房地产评估指导意见（试行）》（2010年）和《资产评估准则――珠宝首饰》（2010年）等2项基本准则、8项具体准则、2项资产评估指南和6项资产评估指导意见在内的覆盖资产评估主要执业领域的较完整的评估准则体系。随着我国市场经济的发展，中国资产评估协会从理论到实践都做了大量的工作，取得了长足的发展，我国资产评估准则也积极地迈出了向国际准则靠拢的步伐，但相对于USPAP完备的理论框架体系，我国的评估准则建设尚存在不足。从目前的发展来看，一些单项指导意见尚未出台，已经制定的准则还不十分成熟，概念的界定、专业术语的解释模糊，可理解性有待提高，具体条文需要细化用于指导评估实践，由此可见，我国的评估准则框架离经济的快速发展和国际准则的趋同还有一段距离。
二、我国资产评估准则的完善建议
（一）在准则导向上，向美国评估准则靠拢资产评估实践越发展对评估准则的要求越高，同时，资产评估的准则体系越完善，资产评估实践也就越规范。衡量一个国家评估业务实践水平的标志之一就是其准则体系的完善程度，美国《专业评估执业统一准则》（USPAP）在目前世界各国现有的评估准则中可以称其为典范。USPAP最宝贵之处在于是在美国长期的资产评估实践的基础上，总结了评估实践发展的经验和教训，众多的评估协会在几十年间对评估基本理论的研究成果，其评估准则的制定基于实践，因此具有较强的实践操作性和可行性，从一制定开始，便迅速受到了评估界人士的广泛认可，很快成为美国及北美地区各评估专业团体和评估师广为接受和公认的评估准则。随着经济的快速发展，我国的资产评估事业从理论到实践也得到了长足的进步，新经济形式的出现和评估实践的发展迫切需要一套统一的、高质量、易于指导实践的、包含各类评估专业的评估准则，在准则的制定方面，中国应该借鉴美国评估准则，在评估理论研究和实践的基础上对评估准则进行修订和完善。
（二）评估准则由资产评估协会牵头，联合多家管理机构制定美国是世界上经济水平最高的国家之一，经济的发展促使资产评估业发展，有着美国评估师协会、估价师国际联合会等多家评估职业团体，共同组建了专业评估执业统一准则特别委员会，于1987年制定了统一的评估准则――《专业评估执业统一准则》（USPAP）。USPAP经过20多年的发展，行业协会在多头管理，多师并存的情况下，一直都致力于与公众、评估师监管机构、评估服务的提供方以及评估信息的使用者保持步调一致，满足相关利益方对评估执业统一标准的需求。我国应借鉴美国的经验，由资产评估协会牵头，联合相关管理结构制定出一部能够规范整个资产评估行业的，切实可行的，完善的资产评估准则。
（三）在准则的制定过程中体现统一规范与分别规范相结合原则统一规范是指首先对资产评估人员的执业资格、执业质量、职业道德有统一的规定。分别规范是指评估准则对各种单项资产评估行为的规范（既包括单项资产也包括整体资产）。美国资产评估事业初期的发展是以不动产评估为主，与美国发达的经济形势不同的是，我国的资产评估事业是在20世纪80年代的国有经济体制改革的大背景下发展起来的，因此，我国资产评估业比较重视企业整体资产的评估， 资产评估准则覆盖面相对广泛，既涉及无形资产和各种不动产等单项资产评估业务，又涉及企业价值的评估业务，因而我国的资产评估准则要体现统一规范和分别规范相结合的原则。
（四）强化资产评估理论研究，为评估准则的制定提供理论基础评估准则的制定首先要有理论基础作为指引，我国资产评估事业起步较晚但发展迅速，影响我国资产评估准则体系建设的重要原因是关于我国资产评估定位上的认识分歧，而资产评估定位的不同观点是由于对评估理论研究的不透彻。因此，我国应该对资产评估的理论进行深入的研究，目前我国的很多学者也对资产评估理论进行了一些探讨和研究，例如有对资产评估的对象、评估的前提假设、价值类型选择，评估范围、评估程序以及评估报告的类型等的理论研究，主要散见于一些学术论文或硕士、博士的学位论文中，但并未形成成熟的理论体系，我国应该借鉴美国评估理论先进成果及准则制定的实务经验，深入进行理论研究，为准则制定打好理论基础。
（五）加强评估界与会计界的合作，加快以“为会计计量提供支持”为目的的资产评估准则的建设作为共同服务于经济领域的两个行业，会计和评估在国际层面的合作日益密切。2005年1月1日开始，90多个国家要求或被允许使用国际会计准则委员会制定的《国际财务报告准则》（IFRS），我国财政部也于2006年2月15号颁布了新的企业会计准则，新准则的制定实现了我国会计准则与国际会计准则的趋同，新会计准则体系再次引入了公允价值计量属性，在金融工具、投资性房地产、非同一控制下的企业合并、债务重组、非货币性资产交换以及股份支付等多种业务均采用了公允价值。与传统的历史成本计量不同的是，公允价值模式对资产进行计量具有一定的估计性，这便涉及了对资产的公允价值进行评估。计量属性在会计准则中的运用需要资产评估的有力支持。高效的资产评估有利于提高企业的财务信息质量。 越来越多的迹象表明，由于资产评估所具有的独立性和专业性，将在公允价值的应用过程中发挥越来越重要的作用。 因此， 必须加快资产评估准则的制定工作，以积极应对新企业会计准则体系给资产评估行业带来的机遇和挑战。
［本文系河北省科技厅课题《河北省农民专业合作社资金互助管理及风险控制研究》（项目批准号：10457204D-7）阶段性研究成果］
参考文献：
［1］刘萍：《走向成熟的中国资产评估》，《中国资产评估》2006年第11期。
【关键词】评估 资产
资产评估准则是资产评估理论研究与实践经验积累的高度浓缩，是维护评估行业声誉的行业规范。衡量一个国家评估业务水平高低的重要标准之一就是其评估准则体系的成熟度。由于我国的资产评估行业起步较晚，评估准则的制定相对滞后。随着市场经济发展的不断深入，知识创新步伐的不断加快，无形资产对社会经济进步的推进作用日益突出，对无形资产评估的研究已成为近些年来评估中的热点。为规范无形资产评估行为，我国财政部于2001年颁布了我国第一个评估准则，即《资产评估准则――无形资产》。本文通过我国与国际评估准则中无形资产评估准则的对比，试图发现我国无形资产评估准则的不足，并为之提出相应的建议，以提高我国无形资产评估的质量。
评估方法是实现评定估算资产价值的技术手段。在评估方法的选择上，收益法是无形资产评估中使用频率最高的一种方法。无形资产的存在主要是通过其获取超额利润的能力体现出来的，运用收益法衡量它的价值高低是适合于大多数无形资产评估业务的。将利求本是收益法的基本技术思路。
理论上，市场法和成本法都可以用来评估无形资产的价值，但两者使用较少的原因如下：其一是无形资产的个别性、垄断性、保密性等特点决定了无形资产的市场透明度较低，再加上无形资产市场不发达，交易不频繁，使其很难在市场上找到可比实例，不满足市场法的应用前提条件，运用市场法评估无形资产有诸多的困难；其二是由于成本法的技术思路和评估视角的缘故以及大部分的无形资产不具备实物形态这一自身特性，评估师很难全面估计其成本和经济性贬值。而且无形资产成本与收益的弱对应性，成本的增减并不意味着无形资产价值的增减，加之会计准则中又将自创无形资产的研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益中的管理费用，这些做法都使得成本法不一定真实反映无形资产的价值。所以成本法不一定是最快捷、最有效和最安全的方法。
一、相同点
我国的无形资产评估准则与国际无形资产评估准则都提到了评估的三大基本方法――收益法、市场法和成本法，而且都简单地阐述了三种方法的试用前提条件和注意的事项。比如对于市场法，二者都说明了其使用条件是必须存在活跃的交易市场和可比的交易，而且都说明了要根据被评估资产与参照物的不同对被评估资产进行交易条件、交易时间等方面的调整。
二、不同点
笔者认为两者主要有以下四个方面的不同。一是两者包含的方法数量不同；二是两者在准则中所处的位置不同；三是两者对方法的详尽程度描述不同；四是两者否有举例说明。
（1）两者方法数量的不同。我国的无形资产评估准则中对评估方法的规定较为传统，只有收益法、市场法和成本法三个方法。而国际评估准则中除了我国规定的三大方法外，还根据无形资产的特性对收益法进行了细化，将收益法细分为了许可费节约法、增量收益法、超额收益法和税收摊销收益法，再加上市场法和成本法，其评估方法总数为六个。
不同的资产有不同的性质，因此会有适用于其自身的特殊的评估方法就比如说在不动产评估中的第四种评估方法假设开发法。假设开发法源自资产评估假设中的非真实性条件假设，假定在建工程已经完工，按其完工的状态进行评估可以防止对不动产客观价值的低估。不同的无形资产更是有着不同的获利特性，笔者认为国际评估准则中规定的这几种方法更能体现出无形资产能够获取超额收益的特点，也更加的灵活。就拿增量收益折现法和节约许可费折现法来说，这两种方法的本质都是收益法，但是却从不同的角度来反映评估对象取得超额收益或现金流量的途径和方式。对于增量收益折现法，其增量现金流主要体现在两个方面，一个是价格的溢价，一个是成本费用的节省。通过将这些增额现金流用该无形资产的特定加权资本成本折现可以得到其税后公允价值，由于无资产的摊销可以节税，再将这一部分加回到刚才得出的现值中就可得到该无形资产最终的价值。对于节省许可费折现法，拥有某项无形资产的许可权，就意味着可以节约该无形资产的许可使用费，所节约的该无形资产的许可权使用费就成为了企业所有者的一种收益，折现后即可求得其价值。
因此，对于企业所拥有的无形资产，其带来的超额收益经过折现后可以确定无形资产的价值，那么从相反的一面来说，无形资产给企业节约的许可费和企业所得税的折现也可以作为无形资产价值参考。所以说国际评估准则中规定的方法更全面，更有其独到之处。相比而言我国的准则中则比较笼统，没有这方面的说明。
（2）两者在准则中所处的位置不同。国际无形资产评估准则中的评估方法位于注释中，而我国无形资产评估准则中的评估方法为准则的一部分。
关于无形资产评估准则细化的问题，国际评估准则采取“准则（standard）+注释（commentary）”的结构模式，准则部分具有封闭性、固定性或格式化，内容较少，而注释部分具有开放性和灵活性，依据需要解释的问题多少自由拓展，使得无形资产评估准则部分十分简练，增强评估准则的可读性和灵活性。相比而言我国的无形资产评估准则有较为详细的准则但是没有注释，阅读起来比较乏味，可读性较差，操作性较差。我国无形资产的评估方法属于准则的一部分，为准则的第五章，而在国际评估准则中无形资产的评估方法属于注释的部分内容，而不是准则的内容。评估方法在我国的无形资产评估准则中的篇幅适中，但是在国际评估准则的注释中却占据了70%左右的篇幅。由此我们不仅可以看出评估方法在资产评估理论中的重要性，而且也能看出国际评估准则在编写过程中做到了详略得当。相比之下我国的无形资产评估准则则显得过于规整，每一章的内容大体相当，没有做到详略得当，灵活性较差。此外，国际评估准则中注释的作用很类似于财务会计报告中报表附注。财务报表的使用者如果想更多地去了解上市公司的情况，仅仅靠阅读资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表这四张报表是远远不够的，上市公司的大部分资料都隐藏在报表的附注中，比如说上市公司的一般情况、上市公司重要的会计政策和会计估计以及重要事项揭示等。因此报表使用者要关注附注。与此类似，在国际评估准则中，准则的内容较少而注释的内容较多，因此准则的使用者可以在注释中获得大量的灵活性较强的信息。
因此，国际评估准则的制定很人性化，制定的人员知道评估过程中的重点和难点在何处，明确了什么样的无形资产应该如何正确地评估，做到了重点突出。相比而言我国的评估准则在这一方面有所欠缺。
（3）两者对方法的描述详尽程度不同。国际评估准则中对评估方法的论述和说明比较详细和实用，有较强的操作性和典型问题的代表性，而且原则性限定较强。国际无形资产评估准则更明确的提出了三种评估方法使用的程序、参数的设定及选择、验证以及对评估过程中所遇到的特殊问题进行了详细系统的规定。
有三个例子可以说明国际无形资产评估准则的详尽程度。第一个例子是市场法中有关调整系数的问题。我国的无形资产评估准则中只是说了“对可比交易案例和被评估无形资产以往交易信息进行必要调整”，但并没有展开说明。而在国际评估准则中，把这种调整分成了定性调整和定量调整。因为在评估实务中，的确有一些差异是难以量化的。国际评估准则中也对不能定量调整的情况进行了举例说明：一是商标的价值主要体现在与其相关的商品的市场占有率上，二是药物专利的价值在于其有更大的疗效或较少的副作用。市场占有率和疗效都是难以量化的，因此只能进行定性分析。第二个例子是关于评估方法选择的问题。在成本法中，国际评估准则中有这样一句话“The cost approach is mainly used for internally generated intangible assets that have no identifiable income streams”。这就说明在国际评估准则中，对无形资产评估方法的选择是有先后顺序的，收益法是优先的选择，当然这也是由无形资产的性质决定的。但是在我国的无形资产评估准则中，这三个评估方法几乎是并列的，虽说把成本法放在了评估方法的最后一个且与之相关的内容不多，但并没有说明选择评估方法是有先后顺序的。第三个例子是关于协同价值的问题。国际无形资产评估准则在收益法中提到了协同收益，在进行无形资产评估时要考虑这一部分并进行相应的扣除，我国的无形资产评估准则没有涉及到这一部分。
有一种观点认为，融资租赁资产应作为开形资产评估。持有这种观点的人认为融资租赁按承担方最终能否取得承租资产的所有权可分为两种：一种是在承租期满后，资产所有权转给承担方；另一种是在租赁期满后，出租方将资产收回。
在第一种方式下，融资租赁有些像分期付款，但不完全一样。融资租赁只是在租赁期满后才取得资产的所有权，而分期付款取得的资产在一开始就拥有资产的所有权。正是这种差别，使融资租赁资产不宜作为固定资产评估，而应作为无形资产――租赁合同权益来评估。因为在租赁期满之前，承租方还没有取得资产的所有权，只有将其权益列为无形资产，才能给当地反映被评估资产的形态。此外，由于合同还未执行完毕，在合同的剩余期限内，还存在合同不能履行、承租方最终得不到资产所有权的风险。而只有将融资租赁资产作为无形资产评估，才能更好地考虑到这种风险。在多数情况下，融资租赁合同已经执行了一段时间，承租方已经支付了一些融资租赁费不应列入资产，应付的租赁费也不应再列入负债。此处将已付的租赁费看作资产，担并不是固定资产。已付的租赁费除了在支付的当期为承租方带来收益外，在合同期满取得该资产的所有权后仍能为承租方带来收益。已付的租赁费应该看作是为取得上述收益的权利而付出的代价，是无形资产。
在第二种方式下，融资租赁类似经营租赁，只是期限较长。这里，融资租赁合同只是一种权益，只能作为无形资产来评估。因而，既不能将已付和未付的融资租赁费作为资产，也不能将应付的融资租赁费作为负债。
而笔者认为，融资租赁资产应作为固定资产评估而不能作为无形资产评估，具体理由如下；
1、融资租赁资产作为无形资产不符合现行的资产评估相关规定。根据《资产评估准则――无形资产》的规定，无形资产是指特定主体所控制的，不具有实物形态，对生产经营长期发挥作用且能带来经济利益的资源；而融资租赁资产是承租人利用控制的融资租赁资产的实物形态，在生产经营过程中创造价值，给企业带来经常利益。
2、根据《企业会计准则第21号――租赁》的规定，融资租赁是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁，其所有权最终可能转移，也可能不转移。根据上述融资租赁的概念来看，承租人拥有融资租赁资产与所有权有关的全部风险和报酬，这表明除了所有权暂未转移外，其融资租赁资产产生的全部收益及以生产经营过程中发生各项损失、费用以及可能承担的全部风险均承担方承担，与出租方无关。从经济学的角度来看，与自行购买的固定产基本上无差别。
3、将融资租赁资产视作无形资产评估的一个重要理由是融资租赁资产在融资租赁期内无所有权。而根据现行的资产评定，如《资产评估准则――机器设备》规定，机器设备是指人类利用机械原理以及其他科学原理制造的、特定主体拥有或者控制的有形资产，包括机器、仪器、器械、装置、附属的特殊建筑物等。《资产评估准则――不动产》规定，不动产是指土地、建筑物及其他附着于土地上的定着物，包括物质实体及其相关权益。故将融资租赁固定资产有无所有权作为判断是否为可作为固定资产评估的依据不充分，同时从融资租赁固定资产的特性分拆，其满足准则中对机器设备或不动产的定义。
4、根据现行《合同法》的规定，融资租赁合同是出租人根据承担人对出卖人、租赁物的选择，向出卖人购买租赁物，提供给承租人使用，承租人支付租金的合同。表明承租人对租赁物的采购拥有较大的自，在日常经济活动中融资租赁的资产的型号规格、技术参数、采购时间、价格等均由承租方确定，从设备采购角度出发与自有固定资产采购无差别。同时，《合同法》还明确租赁物不符合约定或者不符合约定或者不符合使用目的的，出租 人不承担责任；租赁物造成第三人人身伤害或者财产损害的均是由承租人承担等规定，表明承租人在租赁期间对承租物的占有和使用承担全部责任和义务，从这一点分析，融资租赁的固定资产与自有固定资产基本无差异。
从以上几点分析，我们认为将融资租赁资产作为固定资产评估更加恰当一些，担融资租赁固定资产毕竟不同与自有固定资产，它既具有融物特点又具有融资的特性。所谓融物，体现在承租方能以固定的租金获得指定设备的使用权，期满之后，可以选择留购、续租或退租。所谓融资，体现在承租方不需要一次性支付所需设备的货款，而是先由出租人利用自己的资金支付贷款，承租方再以租金的方式向出租方分期给付。从这两个角度看，融资租赁既有此类似于财产租赁，又类似于借款合同。故评估师在对融资租赁固定资产进行评估时，应根据租赁合同的具体约定，以及评估目的、价值类型、评估前提、评估假设等方面充分考虑确定其评估值。下面就不同条件下的融资租赁固定资产评估时需注意事项作一简单分析：
1、以持续经营为前提的企业价值评估过程中涉及的融资租赁固定资产的评估。在对企业价值评估过程中，我们一般以持续经营为前提，根据评估基准日被评估企业的资产状况、经营业绩、管理能力等基础情况，判定融资租赁合同是否能得到有效执行，在可预见的期限内是否为不可撤销的合同；企业本身是否也是通过持续占有和使用资产来生产商品或提供服务，赚取利润。如果判定上述前提成立，则无论采用资产基础法、收益法还是市场法进行评估时，都考虑的是固定资产在整个企业生产经营过程对企业价值的贡献，在这一点上，融资租赁固定资产与自有固定资产无差异。担在具体评估过程中必须明确融资固定资产的特殊性和租赁合同中的定事项对评估结果的影响，如租赁资产性质特殊，若不作较大改造，只有承租人才能使用，同时租赁合同中明确在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人等条件的，对融资租赁固定资产可以视同自有固定资产评估，担需在报告中披露融资租赁资产处置权受限情况及融资租赁合同约定等事项；如约定租赁期届满，租赁资产所有权不转移给承租人，担能明确承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的市场价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权。则在将融资租赁固定资产视同自有固定资产评估，需在评估结果中扣除行使选择权需支付的金额，或单独预计一笔需支付的负债。
对于融资租赁合同签订时，明确租赁物在租赁期届满时归出租人所有的（这种情况一般出现在对通用设备的融资租赁合同中），在将融资租赁固定资产视同自有资产评估时，需考虑融资租赁资产的可使用年限与融资租赁合同签订期限的关系，在采用成本法评估确定融资租赁固定资产的理论成新率和采用收益法确定固定资产更新周期时，原则上取两者中最短年限为计算基础；采用市场法评估时，如融资租赁资产占资产总额比较大，且融资租赁合同年限与融资租赁资产可使用年限相关较大，则还需对该因素进行适当修正。
