时间：2023-07-14 17:36:18
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇内部审计与外部审计，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
随着我国市场经济的不断发展，我国社会审计工作也得以迅速推广，尤其受当前复杂的审计工作环节、繁琐的客观经济活动、审计方法等方面的影响，审计信用危机事件频发，这就对我国内部审计和外部审计的规范性、和谐性提出了较高要求，如果想要使审计工作高效顺利开展，协调好内部审计与外部审计之间的关系，是极为必要的。
关键词：
内部审计；外部审计；关系；协调
一、内部审计与外部审计的关系
（一）内部审计可以支持配合外部审计
在对一个单位进行外部审计过程中，其都要首先针对该单位的内部审计情况进行综合审查和情况了解。事实上，单位内部审计已经成为内部管理控制的一个重要组成部分，不仅能够起到经济监督作用，更可以评估各项经济目标的完成情况。现如今，内部审计已经成为企事业单位针对自身经济活动进行自我评价的一个重要方式，且在审计内容、方法等方面与外部审计存在一致性。例如，企业内部财务审计内容与外部审计相同，不仅要依据同样的会计准则，在方法控制、账表核对等方面也工作相同。对此，外部审计可以利用部分内部审计成果来提高工作效率，两者共享审计成果，不仅减少了外部审计人员现场测试的工作量，避免了重复审计现象的频繁发生，更降低了审计成本。
（二）外部审计经验可借鉴于内部审计
在实际工作当中，内部审计工作可以借鉴外部审计的先进成果，甚至部分的内部审计工作还可以进行外包，从而使内外部审计相互配合共同完成单位内审工作。由此来看，内部审计和外部审计之间关系极为紧密，且具有天然的联系。企事业单位在实行内部审计过程中也可以相应借鉴外部审计的先进经验，提高二者的协调配合性。与此同时，外部审计人员多数为经验丰富的审计专家，在审计工作方面具有精湛的专业知识，而内部审计人员在外部审计过程中可以相应的借鉴其先进的工作经验，以迅速提高自身专业技能及审计知识，为以后高质量内部审计工作的开展提供基础。
二、内部审计与外部审计存在的问题
从内部审计与外部审计的关系定位上来看，两者各具特色且不可替代，其中内部审计是企事业单位内部开展的，由风险管理和内部控制等两部分组成；外部审计包含了政府审计和注册会计师审计两大部分。而且，内部审计在整个审计工作中发挥主导性作用，并配合外部审计部门做好支持保障工作。外部审计则需要在了解内部审计的工作范畴、审计结果的前提下开展响应的外审工作。事实上，内部审计与外部审计在关系协调方面要求较高，但从实际工作内容来看，两者也存在一定问题。
（一）外部审计问题
第一，政府审计方面。由于被审单位信息不对称或信息不完整，政府审计之时很难获得真实完整的原始资料，而且政府审计主要是参与政府各级部门的宏观监管，其他事务则主要交由民间审计（例如，会计师事务所）来完成。加之政府审计在执法过程中易受到诸多因素限制，例如政绩维护、人情关系等，从而在责任追究上往往触及不到关键性问题，从而使审计执法严重弱化。例如中国红十字会就是一个典型案例，“5•12汶川大地震”的“网易事件”、“万元帐篷”、“6.5%管理费”等问题备受争议，到后续爆发的“郭美美事件”等，都使得公众对红十字会的公信力产生质疑，在此之后红十字会主动邀请国家审计署进行监督审计，并证实内部资金使用不存在问题，但实际资金运用明细以及审计结果却并未对外公布，这样不仅没有打消公众质疑，更使得政府审计信用也因此受损。第二，注册会计师审计。此类审计的前提是注册会计师与被审计单位之间不存在关联关系及经济利益关系。但是从市场角度来看，会计事务所也会面临激烈的市场竞争，为了拉拢“生意”，也会存在与被审计单位相互串通，利用虚假信息欺骗信息使用者的情况。
（二）内部审计问题
除外部审计以外，单位内部审计也潜伏着诸多风险：一方面，内审人员不具备职业谨慎及专业判断力，无法娴熟运用财经法规或不重视审计质量，从而使内审结果无法满足企业经营管理高层的价值需求指向；另一方面，内部审计部门缺少“话语权”，甚至企业管理层可以直接领导内部审计部门，这样就使得内部审计形同虚设，甚至企业管理层为了隐瞒对外披露的重要信息，会强制要求内部审计部门“帮忙过关”。从外部审计与内部审计的关系及可能存在的问题来看，两者必须要做好协调工作，从而使企事业单位的审计工作真正落到实处。
三、内部审计与外部审计的协调性分析
（一）强化协调合作意识，完善协调机制
外部审计与内部审计的协调基础就是合作，虽然审计的部门不同，但是两者的根本目标是一致的，即帮助单位加强风险管理，促进合规管理经营。对此，外部审计及内部审计部门应加强合作，包括人员培训、审计方法、审计信息共享等，从而使彼此能取长补短，形成合力。从上述可以了解到，无论是外部审计还是内部审计都有其局限性和问题，只有通过协调合作才能发挥乘数效应。与此同时，政府有关部门应发挥牵头作用，建立完善的协调机制，包括内外部沟通机制、审计方法交流机制、审计质量评估机制、审计问责机制等。只有如此才能真正形成有效监督，从而保证企事业单位能够健康运行。
（二）加强审计信用体系建设
第一，建立政府审计信用平台，实现审计信息的资源共享。例如可以在局机关网站开设审计工作专题网页，定期审计动态，并结合审计工作实际，形成审计信用体系；第二，强化审计监督体系建设。针对外部审计中存在的诸如“人情审计”、“面子审计”等不良现象，笔者认为可以在审计队伍中建立起审计督察队，旨在定期检查审计自身工作中有无违纪违规问题，并对审计人员建立廉政档案和信用记录，以此来约束审计行为。
（三）强制性进行轮流审计制度
情感往往会左右人们的思想和行为，如果注册会计师与审计委托人之间长期保持一定的业务合作关系，往往会形成过于“融洽”的关系网，从而不利于外部审计的客观、公正实施。对此，会计监管部门可以规定实施强制性轮流审计制度，即不允许一家会计师事务所及一名注册会计师连续两年为同一个单位开展审计工作，需要根据相关规定统一进行分配调换，这样有利于提高审计效果，减少审计关系网的存在。
（四）强化内部审计全危机管理
企业内部审计要起好主导性作用，实现审计管理系统化、制度化，并将日常的审计风险管理与特殊时期的审计危机管理相结合，建立一套完整的全危机管理预警系统，针对可能引发审计危机的各种因素进行严格监控，并及时掌握审计危机变化的第一手资料，积极做好各种危机预案，尽量避免审计风险的产生，并为外部审计管理提供实用性强的信息资料。
总而言之，内部审计与外部审计之间要理清关系，明确两者的协调方式，从而使不同审计单位之间能够相互理解、共同协作、形成合力，以充分发挥审计工作的优势。尤其要注重双向沟通协调，例如内审人员可以多与外审部门进行沟通，定期对协调工作进行评估，并针对不足之处进行响应的整改。
作者：张伟 单位：巴中职业技术学院
参考文献：
[1]张婷.高校内部审计质量控制的现状及对策[J].行政事业资产与财务，2016(25).
关键词：内部审计；外部审计；依赖；决定因素
中图分类号：F272文献标识码：A文章编号：1000-176X（2008）03-0095-06
公司治理问题因全球经济的发展以及资本市场的繁荣而备受瞩目。审计委员会、管理层、内部审计与外部审计是公司治理的四大基石[1]。可见，整体审计监督体系及其内、外部审计的整合发展与交互作用对于公司治理有着重大影响。从审计执业层面看，审计准则着力建议内部审计与外部审计通过相互依赖，达到整体审计资源的最佳配置，从而全面提高审计效率，并有助于改善公司治理质量(注:如中国注册会计师审计准则第1411号――考虑内部审计工作、注册会计师审计准则第1211号――了解被审计单位情况、内部审计具体准则第10号――内部审计与外部审计的协调、内部审计具体准则第13号――评价外部审计工作质量等，均强调内、外部审计相互依赖之问题。)。那么，现实执行情况如何？有研究者发现，内部审计工作并没有得到外部审计最大程度的利用[2-3]。我们曾通过对我国一定样本量的内部审计师和注册会计师作出调查，结论是我国企业内部审计与外部审计相互依赖的程度非常有限[4]。因此，我们认为，对内部审计与外部审计相互依赖的决定因素的研究很有必要，这将有助于提供从决定因素入手，采取有效措施，促进内部审计与外部审计充分而有效地彼此依赖，从而提高整体审计效率与公司治理水平。
一、文献回顾
内部审计与外部审计的相互依赖包括两个方面：一是外部审计利用内部审计的工作成果（各种信息资料）及人力资源；二是内部审计利用外部审计的信息资料及智力资本。相互依赖体现在两者在工作中的合作、协作、配合、利用和协调等。致使外部审计师作出依赖决定的重要标准之一是内部审计的质量。Abdel-Khalik, Snowball & Wragge认为，内部审计的报告水平（即评价客观性的标准）是决定是否受到依赖的最重要因素[5]。Schneider则认为在依赖决定中，客观性比起审计结果执行情况（如管理者对内部审计的支持、审计跟踪等）和胜任能力（如CIA资格）而言，相对并不那么重要[6]。Margheim发现胜任能力和审计结果执行情况的相互结合对外部审计师的时间预算有重要影响，也认为客观性在依赖决定中并不重要[7]。 Tissen & Colson利用档案资料以及实地研究数据考察外部审计师认为依赖内部审计工作的重要标准。在所考虑的12个标准中，发现内部审计的范围、内部审计的专业胜任能力以及审计报告关系等三项标准极为重要[8]。
Margheim & Label发现被审计单位管理者诚信越高，外部审计师依赖内部审计越多，反之亦然[9]。Campbell认为依赖决定与外部审计师和内部审计以往的合作历史有关，与企业风险无关[10]。然而，其他研究则表明，内部审计质量因素对依赖决定的重要程度视客户企业的风险而定[11-12]。Whittington & Margheim发现当决定是否依赖内部审计对内部控制的测试工作时，被审计单位固有风险是一个影响因素，而当决定是否依赖内部审计的实质性测试工作时，固有风险又无多大影响[13]。DeZoort 等的研究表明若某一审计任务需要的是主观证据，在对内部审计师存在激励机制和只有固定报酬的机制下相比，外部审计师较少依赖内部审计的工作；如果某一审计任务需要更多客观性证据，则在上述两种激励情况下的依赖决定没有什么差异[14]。
审计师的个人特征对依赖决定也产生影响。Mills发现，如果外部审计师具有灵活的认知风格将会使他更依赖内部审计的工作，而如果外部审计师的认知比较死板，则不易依赖内部审计[15]。Brody, Golen & Reckers发现冲突管理风格以及对沟通障碍的感知力在依赖决定中很重要[16]。Gramling则从审计收费关系研究依赖决定。他认为，审计费用压力对依赖决定有着重要影响，当客户面临一个高的审计费用压力时，外部审计更多依赖内部审计，反之亦然[17]。
现有的内部审计与外部审计相互依赖的文献以外部审计依赖内部审计为主[18]，而反映内部审计依赖外部审计方面的研究却不多见。由于依赖工作是相互的，因此对于内部审计依赖外部审计的决定因素的研究也十分必要。同时，在内部审计与外部审计相互依赖的决定因素中，应该全面考虑内部审计、外部审计以及企业三方面的因素。现有研究针对企业以及内部审计的探讨较多，对外部审计方面的因素却考虑得很少。除了对外部审计师个人特征有所关注之外，事务所本身的规模、信誉等因素未在考虑范畴之列。
二、内部审计与外部审计相互依赖的决定因素假设
我们的假设基于现有研究成果之上，旨在验证我国审计职业界对于内部审计与外部审计相互依赖的决定因素的认知情况。我们将外部审计依赖内部审计的决定因素分为注册会计师方面的因素、企业内部审计及其人员方面的因素、企业内部审计环境因素等三个方面。DeAngelo认为，审计质量与事务所规模相关[19]，因此，我们增加了事务所规模作为衡量注册会计师方面的一个决定因素。同时，我们增加了企业内部审计环境因素、公司治理因素等内容。对于内部审计依赖外部审计的决定因素，我们通过对内部审计利用外部审计的好处提出相应假设，并予以验证。具体假设如下：
（一）外部审计依赖内部审计的决定因素
H1：外部审计依赖内部审计的范围和程度与注册会计师方面的因素有关。
H1a：事务所规模越大，执业能力越强，越注重充分利用内部审计工作；反之亦然。
H1b：外部审计是否依赖内部审计与注册会计师本人的工作风格有关。
H2：外部审计依赖内部审计的范围和程度与被审计单位内部审计环境方面的因素有关。
H2a：企业内部控制系统越完善，外部审计越易于依赖内部审计工作；反之亦然。
H2b：公司治理越规范，外部审计越易依赖内部审计工作；反之亦然。
H2c：公司管理者诚信越高，外部审计越依赖内部审计工作；反之亦然。
H2d：公司经营风险越高，外部审计越少依赖内部审计工作；反之亦然。
H2e：注册会计师对内部审计以往的工作越满意，越会依赖内部审计工作；反之亦然。
H3：客户公司内部审计机构及其人员方面的因素。
H3a：外部审计利用内部审计工作与内部审计在企业中的报告层次有关。
H3b：外部审计利用内部审计工作与内部审计师的工作经验有关。
H3c：外部审计利用内部审计工作与内部审计师的专业胜任能力有关。
H3d：外部审计利用内部审计工作与内部审计在客户公司中的地位及影响力有关。
H3e：外部审计利用内部审计工作与客户公司内部审计人员的激励机制有关。激励程度越大，依赖的程度和范围越小。
（二）内部审计依赖外部审计的好处
H4：注册会计师专业水平较高，内部审计利用其成果可以提高工作效率与工作质量。
H5：注册会计师独立性强，内部审计利用其工作成果可以引起领导重视。
H6：注册会计师审计过于简单及程序化，对内部审计的参考意义不大。
三、研究设计
（一）初始问卷设计
为了使调查更具有针对性，本研究设计了调查问卷一（企业卷）和调查问卷二（注册会计师卷），分别针对企业内部审计师、总会计师等（问卷一受访对象）及注册会计师（问卷二受访对象）作出调查。两份问卷共包含与本研究有关的题项24项。其中，问卷一的主要题项包含T12―T17，主要针对公司内部审计与注册会计师协调的总体情况、具体方式、好处等作出评价; 问卷二主要包含Y1―Y8等题项，主要就注册会计师执业中对内部审计的依赖程度、原因及决定因素等内容作出评价。以上两份问卷的主要题项全部采用Likert五级制量表，1表示“完全不同意”或“完全不可能”等，5表示“完全同意”或“完全可能”等。
（二）问卷的预测试
2005年6月10日，我们在北京国家会计学院的总会计师培训班（内部审计方向）及注册会计师培训班分别预发放问卷30份，以考察题项设计的合理性和可读性。问卷设计的背景信息题目和单选分类题目的答案不是定序或定距变量，只测试逻辑性和可读性。对于定序（打分题）和定距（数字题）变量，我们通过描述统计检查各题项的集中趋势，离散程度和偏度。对于数字题，由于题目设计的原因，离散程度较大，为了更严格地控制数据质量，我们剔除题项答案在3个标准差之外的异常样本。打分题的初步结果是得分均在正常范围内，说明问卷的数据可供进一步分析使用。另外，我们多次针对问卷的设计、内容的安排听取理论界及实务界专家的意见，因此，问卷经过较为严格的专家效度检验。
（三）样本的抽样及其问卷实施情况
本调查的对象分别是在国内各大事务所执业的注册会计师（CPA）和国内典型企业（以国有企业为主）的内部审计师及相关的管理人员。因本研究属于探索性分析，综合考虑调查的可实施性和成本问题，没有进行复杂的抽样设计，按以往研究经验和统计上的精度要求，预计获得样本150个，估计的回收率为75%，故两份问卷均预先发放200份。
我们根据2005年8月至2006年第一季度北京国家会计学院培训计划，针对相关培训班的学员名单进行随机抽样，然后在开班时请该班的班主任将问卷分发给被抽中的学员，希望被访者尽可能于培训结束将问卷交回。根据预测试可能会出现对问卷语言及内容方面不易理解的问题，我们请班主任老师予以解释，并留下我们的联系方式，受访者也可以直接就问卷方面的疑问向我们咨询。问卷的发放及回收情况如下：
发放问卷一200份，回收132份，实际回收率66%。经过数据整理和审核，剔除数据有误样本、缺失严重的样本，共得到有效样本126个，有效回收率63%。从回收样本的行业分布来看，制造业和建筑业分别占3成左右，科研综合技术服务企业和采掘业各占1成，其他小行业占2成。与2004年国家大型企业行业分布数据基本接近，得出样本的行业分布基本合理。从被调查者的职称和受教育程度的分布情况看，6成人员具有本科及硕士以上学历，高级及中级职称人员各占41．6%，另外，2．4%的被访问人员具有CPA或CIA资格。被访者的受教育程度以及执业能力普遍较高，侧面说明数据的可靠性。
共发放问卷二200份，回收140份，实际回收率70%。经过数据整理和审核，剔除数据有误样本、缺失严重的样本，共得到有效样本82个，有效回收率41%(注:样本的回收率比较高，但有效回收率不高的原因是多数被访者对于问卷Y4、Y5、Y6、Y7、Y8似乎没有兴趣，未认真填答。鉴于提高调查结果的准确性和可靠性，我们将类似的问卷全部予以剔除，从而导致有效样本率大大低于样本实际回收率。)。从回收样本事务所的类型分布情况看，6成以上为国内一般事务所，国内“十大”事务所不到1成的比例，国内“百强”事务所占32%。从被访者职称和受教育程度分布看，学历在本科以上占多数。62人（82．67%）具备CPA资格，10人（占13．33%）同时具备注册会计师和注册评估师资格，还有2人同时具备注册会计师、注册评估师和注册税务师资格。总体看来，被访者的综合素质比较高，侧面说明本调查结果的准确性及可靠性。
四、内部审计与外部审计相互依赖决定因素统计分析、假设检验与结论
（一）注册会计师依赖内部审计决定因素分析
表1利用对各题项的条目进行描述性统计，根据其Likert平均值由高到低排列出各因素的重要性程度。从描述结果来看，除最后一个假设均值低于3分外，其余都高于3分。就是说，平均来看，被访者对前11项假设所持的态度都在“不确定”和“比较同意”之间。
我们继续进行独立样本t检验来验证被访者是否确实认同这些观点。如果均值显著大于3分，那么可以认为被访者确实认同该观点，通过检验。否则，均值不显著或显著小于3分，都认为未通过检验。检验结果表明，前9项假设全部通过检验，验证了我们的结论，后3项没有通过，数据不能支持我们的假设（如表2所示）。
（二）关于事务所类型和规模与依赖程度相关性的进一步检验
1．事务所类型与注册会计师依赖内部审计相关性的再检验(注:需要说明的是，分组发现事务所类型集中在3、4、5，就是说没有1、2所指的国际性事务所。因此，结论只针对国内事务所而言，并不排除国际性事务所与国内事务所比较所存在的依赖程度差异。)
我们用方差分析的方法来考虑不同类型的事务所对客户内部审计的依赖是否不同。首先做方差齐性检验，得到检验p值0．109，不能拒绝原假设。可以认为不同事务所在执行审计业务过程中，对客户公司内部审计的总体依赖程度的方差相同。进一步通过方差分析，检验p值0．099，在5%的显著性水平下不能拒绝原假设，说明不同类型的事务所对企业内部审计的依赖程度没有显著差异。再用非参数统计的方法，做非参数的多样本比较检验，得到检验p值为0．132，也不能拒绝原假设，与方差分析的结果相同。
2．事务所规模与注册会计师依赖内部审计相关性的再检验
我们希望考察不同规模大小的事务所对内部审计的依赖程度是否相同。在问卷中使用事务所上年的销售收入和员工总数来度量事务所规模的大小，根据回收问卷的数据结果，首先使用聚类分析的方法把事务所按规模大小分为三类，在spss中用k-means聚类（聚类分析图略）发现事务所的收入与员工数的线性关系比较明显，那么我们可以比较合理地把聚类分析的3类结果命名为特大型事务所、大中型事务所和中小型事务所，接着做方差分析检验3类事务所在对内部审计的依赖程度上是否有差异。检验方差齐性，得到检验p值0．424，不能拒绝原假设，那么数据满足方差齐性假设。F检验的p-值为0．190，不能拒绝原假设，3类之间没有显著差异。再做两两比较检验及非参数检验，也未发现任何两类间的得分差异显著。所以，我们可以得出结论，各种规模的事务所在依赖内部审计的程度上差异不大。
（三）内部审计利用外部审计的好处
根据问卷一的相关题项，利用SPSS “Multiple Response”分析（如表3所示），结果47．3％的被访内部审计师认为利用外部审计的好处是可以使领导更重视审计工作，提及的人数最多。相同比例的人员持正好相反的态度，一方认为外部审计对内部审计作用不大，另一方则认为外审可以提高内部审计的工作质量与效率。可见，目前内部审计界对利用外部审计工作持不同看法。
五、结论与建议
注册会计师是否依赖内部审计工作主要取决于被审计单位的内部审计环境和内部审计机构及其人员方面的因素，与外部审计方面的主客观条件无多大关系。具体而言，决定外部审计利用内部审计工作的最主要因素是被审计单位内部控制系统的完善程度、公司治理规范程度以及内部审计在企业中的报告层次；其次按先后顺序考虑的因素是，内部审计在企业中的地位及影响力、内审人员的专业胜任能力、企业管理者的诚信风格、企业经营风险水平、外部审计人员与内部审计人员以往的工作关系以及内部审计人员的工作经验等；而注册会计师的工作风格、企业对内审人员的激励机制以及会计师事务所的规模与外部审计决定是否利用内部审计工作无关。
决定内部审计利用外部审计工作的原因主要是外部审计质量和独立性相对比较高以及利用外部审计能够更加引起领导对内审工作及其结果的重视。
因此，为了促进内部审计与外部审计的相互依赖，主要可以从以下两方面入手：
一是企业管理当局应充分认识到内、外部审计相互依赖所能带给企业的潜在优势，在企业内部营造良好的审计环境，鼓励并促进内、外部审计在工作中的相互合作与协调。审计委员会应在内、外部审计的有效依赖与沟通中发挥重要的桥梁作用。同时，企业只有确保健全而有效的内部控制体系和完善的公司治理机制，才能使外部审计师充分利用其内部审计工作，减少审计重复，提高整体审计效率。
二是我国内、外部审计人员应全面提高其整体执业理念及专业胜任能力，在执业过程中培养利用并与对方合作的意识。尤其应全面提高我国内部审计的总体质量。对内部审计人员而言，一方面，应充分利用外部审计技术以及其他方面的优势，在外部审计实施过程中，通过参与其工作，创造学习机会，使自身的专业水平得到提高，并尽可能在实施内部审计工作中利用外部审计已有的工作成果。另一方面，在合理维护组织利益的前提下，对于外部审计工作不应是防范和抵触，而应该积极的配合与支持。外部审计人员在审计过程中也应尽可能充分利用内部审计的工作成果及其人力等方面的支持与援助，以减少审计重复，提高审计工作效率。
参考文献：
［1］ The Institute of Auditing Research Foundation．Research Opportunities in Internal Auditing［R］．First Printing, 2003．
［2］ Taylor, M．E．, V．S．Peden, and J．K．Welch．Internal auditor use: Different perceptions［J］．Internal Auditing, 1997, Spring: 35-39．
［3］ Ward, D．D．and J．C．Robertson．Reliance on internal auditors［J］．Journal of Accountancy, 1980, October: 62-72．
［4］ 傅黎瑛．企业内部审计与外部审计趋同研究［M］．大连：东北财经大学出版社，2007．
［5］ Abdel-khalik, A．R．, D．Snowball, and J．H．Wragge． The effects of certain internal audit variables on the planning of external audit programs［J］．The Accounting Review, 1983, April: 215-227．
［6］ Schneider, A．The reliance of external auditors on the internal audit function［J］．Journal of Accounting Research, 1985, Autumn: 911-919．
［7］ Margheim, L．L．Further evidence on external auditors’ reliance on internal auditors ［J］．Journal of Accounting Research, 1986, spring: 194-205．
［8］ Tiessen, P．and R．H．Colson．External auditor reliance on internal audit ［J］．Internal Auditing ,1990, Winter: 10-22．
［9］ Margheim,L．, and W．Label．External auditor reliance on internal auditors when audit risk is high: Some empirical findings ［J］．Advances in Accounting, 1990,（8）:293-311．
［10］ Campbell, A．Internal audit reliance in the continuing audit engagement［J］．Internal Auditing, 1993, Summer: 56-66．
［11］ Maletta, M．J．An examination of auditors’ decisions to use internal auditors as assistants: the effect of inherent risk ［J］．Contemporary Accounting Research, 1993,（1）:508-325．
［12］Maletta,M．J．, and t．Kida．The effect of risk factors on auditors’ configural information processing［J］．The Accounting Review, 1993,（7）: 681-691．
［13］ Whittington, R．and Margheim, L．The effects of risk, materiality, and assertion subjectivity on external auditors’ reliance on internal auditors［J］．Auditing: A Journal of Practice & Theory, 1993，Spring: 51-64．
［14］ DeZoort,F．T．, R．W．Houston, and M．F．Peters．The impact of internal auditor compensation and role on external auditor’s planning judgments and decisions［J］．Contemporary Accounting Research, 2001, Summer: 257-281．
［15］ Mills, T．Y．The effect of cognitive style on external auditors’ reliance decisions on internal audit functions［J］．Behavioral Research in Accounting, 1996,（8）: 49-73．
［16］Brody, R．G．, S．P．Golen, and P．M．J．Reckers．An empirical investigation of the interface between internal and external auditors［J］．Accounting and Business Research, 1998,Summer: 160-171．
［17］ Gramling, A．A．External auditors’ reliance on work performed by internal auditors: The influence of fee pressure on this reliance decision［J］．Auditing: A Journal of Practice and Theory, 1999, Supplement: 117-135．
［18］ Gramling, A．A, Maletta, M．J．, Schneider A．, and Church B．K．The role of internal audit function in corporate governance: A synthesis of the extant internal auditing literature and directions for future research［J］．Journal of Accounting Literature, 2004,（23）: 194-245．
［19］ DeAngelo,L．Auditor size and audit quality［J］．Journal of Accounting and Economics, 1981,（12）: 113-127．
Determinants of the Mutual Reliance between Internal and External Auditors
Fu Liying
(School of business, Zhejiang Normal University, Jinhua, Zhejiang, 321004)
关键词：内部控制；审计；比较；协调
内部控制与审计是同一领域、内涵不同的两个概念，二者既相互区别又密切联系。健全完善的内部控制是审计目标得以实现，审计质量得到保证的基础，作为经济管理与监督的两个重要方面，内部控制与审计共同作用于经济活动，在经济管理活动中各自发挥着不可替代的作用。正确认识和处理二者关系，使之各司其责，各尽其长，彼此协调，相互促进，对健全和完善军事经济管理与监督具有十分重要的现实意义。
一、内部控制与审计的比较
审计按其执行主体与被审计对象的关系不同，分为外部审计和内部审计，任何一个国家的审计体系一般均由外部审计和内部审计构成。
（一）内部审计与外部审计
外部审计是指由被审计对象以外的国家审计机构和社会审计组织所进行的审计；内部审计是指由组织内的审计部门或专职审计人员所进行的审计活动。内部审计与外部审计除了审计的主体、与被审对象的关系不同外，其区别还表现在审计地位、职能、作用及审计标准不同。内部审计与外部审计的联系在于：审计目的相同，都是为了维护财经秩序；审计对象相同，都是企事业单位的经济活动。在整个国家和社会经济体系中，军队作为一个相对独立的武装集团，其审计具有特殊性。军队审计是国家审计体系的重要组成部分，审计主体是军队各级审计机构和审计人员，审计对象是军事经济活动。相对于国家和社会审计而言，军队审计整体上具有内部审计的特点，而在军队审计体系内，每个军队单位与其外部的审计机构和人员又构成了内部审计与外部审计的关系。
（二）内部控制与内部审计
内部控制是单位内部人员采用一系列手段和方法作用于控制客体，将手段和方法形成制度并运用于管理活动之中，为组织各项目标的实现提供合理保证的过程。控制客体包括单位内部的人、财、物及其在业务活动过程中形成的各种关系。内部审计是单位内部设立的专门审计机构和人员，通过对本单位各种业务和内部控制进行独立的审查和评价，确定有关经济资料的真实性和正确性、业务活动的合规性和效益性、内部控制的健全性和有效性。内部审计是为加强单位内部管理和控制服务的，具有服务内向性的特点，是内部控制的组成部分，在对本单位及所属单位的财务收支及其他有关经济活动进行审计的同时，还负有监督和评价内部控制的职责，是对内部控制的再控制。
（三）内部控制与外部审计
外部审计是被审计单位以外的国家审计机构和社会审计组织所进行的审计，对军队单位而言，外部审计还应包括本单位以外的军队审计机构和人员所实施的审计。内部控制与外部审计存在着明显区别，内部控制是单位内部人员在本单位管理机构的领导下开展的一系列管理活动，为本单位各项目标的实现服务；外部审计则是单位外部的审计机构和人员由国家或军队上级机关授权实施的经济监督行为，为国家和军队宏观经济管理目标服务，外部审计与内部控制主体间相互独立，构成监督与被监督的关系。此外，内部控制与外部审计又密切联系，相互依赖、相互促进。一方面，现代审计对内部控制的依赖程度越来越高，内部控制是外部审计的基础，良好的内部控制对于缩小审计范围，提高审计效率和质量，推动审计方法改革，防范和降低审计风险具有积极作用。另一方面，审计理论与实践又推动着内部控制不断趋于完善和发展。
二、军队单位实施内部控制的博弈分析
内部审计既然是内部控制的组成部分，在运用博弈论分析军队单位的内部控制时，只需考虑军队单位与外部审计两个参与人之间的博弈，假定博弈双方的战略目标都是实现自身效用的最大化。假设军队单位只存在“实施内部控制”、“不实施内部控制”两种可能选择，外部审计只有“监督”与“不监督”两种可选策略。当军队单位选择“不实施内部控制”时，就不能保证目标的实现，如果外部审计选择“不监督”，军队单位可得效用V，外部审计损失为-D，如果外部审计选择“监督”，就一定会发现军队单位的违规行为，则军队单位损失为-P；当军队单位选择“实施内部控制”时，就能保证目标的实现，如果外部审计选择“不监督”，外部审计可得效用S，如果外部审计选择“监督”，则双方收益为0。据此，双方的支付矩阵如表1所示。
此博弈没有纯战略纳什均衡。下面讨论其混合战略纳什均衡。设军队单位选择“不实施内部控制”的概率为Pt，则外部审计选择“不监督”的期望效用为：-Dpt+S（1-pt），其图像为图1中从S到-D的连线。该线与横轴的交点Pt* 即是军队单位选择“不实施内部控制”的最佳概率。这是因为外部审计“监督”的效用总为0，令-Dpt+S（1-pt）＝0，则其解即交点Pt*= 。同理可知，外部审计选择“不监督”的最佳概率是图2中的Pg*，Pg*= 。
如果为了抑制军队单位违规现象而加大对其因“不实施内部控制”而导致违规的处罚，即P增大，则图2中的-P下移到-P′，此时，如果外部审计“不监督”的概率不变，则军队单位“不实施内部控制”的期望效用为负，军队单位会选择“实施内部控制”，在长期中，军队单位选择“实施内部控制”会使外部审计更多地选择选择“不监督”，即Pg*将会增大。但在长期中，军队单位“不实施内部控制”的概率由图1决定，而不受P的影响，因此，加大对军队单位因“不实施内部控制”而导致违规行为的处罚在长期中并不能抑制“不实施内部控制”发生的概率，反而使得外部审计更多地选择“不监督”。同理，如果加大对外部审计因“不监督”的处罚，即D值增大，其结果是长期中并不能使外部审计更尽职，但却能降低军队单位“不实施内部控制”发生的概率（见图1）。
三、军队内部控制与审计的协调
随着军事经济的发展，军队审计对内部控制的依赖程度将越来越高。当前，军队审计对内部控制的需求与内部控制体系不健全、内部控制职能部分缺失形成矛盾。只有解决这一矛盾，才能使内部控制与审计彼此协调、相互促进。
（一）内部控制与外部审计协调的最优解――内部审计
通过军队单位实施内部控制的博弈分析可以看出，通过外部审计监督检查并加大对军队单位因不实施内部控制而发生违规行为的处罚力度只在短期内有效，从长期来看外部审计并不能从根本上解决军队单位内部控制缺失的问题。外部审计受其自身的局限不可能对军队单位所有的经济活动及其业务过程进行全面、实时的审查，而在实际工作中对被审计单位的内部控制状况又具有很大的依赖性。要解决这一矛盾必须找到内部控制与外部审计的最佳结合点，协调二者之间的关系，使内部控制与外部审计有机地统一起来。内部审计既是内部控制的组成部分，又具外部审计的某些职能，兼有内部控制与外部审计的特点，是沟通、协调内部控制与外部审计的纽带和桥梁。外部审计可以通过内部审计将其职能延伸到军队单位内部，弥补自身的缺陷，内部审计通过加强对内部控制的监督与评价，可以促进内部控制的健全与完善，进而满足外部审计对内部控制的需求。
（二）健全和完善军队内部控制及其监督评价机制
内部控制实践的长足发展以及与之相关的日益成熟的理论研究往往集中在企业领域，军队内部控制的理论与实践相对滞后。当前我军虽有较多的内部控制手段和方法，但相关的体制机制尚不完善，应参考国内外内部控制规范性文件着手制定符合军事经济管理特点的《军队内部控制基本规范》，用以指导我军内部控制建设，这是健全和完善军队内部控制的前提条件和重要手段。此外，应注重加强对内部控制监督与评价，确立内部控制监督评价的主体，规范监督评价的内容、标准、程序和方法等，提高内部控制的有效性。
（三）增强军队审计的独立性，提高军队审计效率和质量
审计本质上作为独立的经济监督活动，其独立性是审计效率和审计质量决定因素。我军现有审计条例的相关规定使各级审计部门处于本级党委、首长和上级审计部门的双重领导之下，无疑会极大地削弱审计的独立性，审计效率和质量便难以保证。针对当前我军内部控制与审计的现状，一方面应改革现有的审计人员管理体制，如实行军队审计人员委派制，使各级审计部门与审计人员摆脱所在单位的控制和影响，为独立开展审计工作及监督和评价所在单位的内部控制提供有力保证；另一方面需探索建立军队审计的外部监督机制，如适当引入国家与社会审计对军队审计实行再监督，既可以防范军队审计部门与事业部门合谋舞弊等违纪问题的发生，又可以监督和评价军队审计工作，促进军队审计水平的不断提高。另外，也可以通过引入国家与社会审计来监督和评价军队内部控制的有效性。
参考文献：
1、张维迎.博弈论与信息经济学[M].上海人民出版社,2003.
2、刘金文.内部控制基本理论研究[M].中国财政经济出版社,2005.
3、王卫星.内部控制与审计[J].当代财经,2002(10).
一、引言
我国自从加入WTO以来，对外贸易的发展取得了骄人的成绩。据中国海关总署统计①，2013年我国进出口总值41 600亿美元，比2012年同期增长7.9%；其中，出口总额为22 096亿美元，进口总额为19 504亿美元，顺差2 592亿美元。但是，我国产品出口中的“隐忧”仍然存在，在海外市场遭遇的贸易救济仍然不断。据WTO公布的资料统计②，截止到2012年年底全球共实施2 719起反倾销措施，针对中国的共有664起，占总数的24.42%。中国已成为反倾销调查机构的首要目标和受害国。
企业在接受反倾销调查过程中，反倾销调查机构总是试图证明被诉企业的倾销行为，而被诉企业则试图证明其不存在倾销行为。被诉企业在填写调查问卷和实地调查的过程中，企业会计需要有较强的应变能力，能针对反倾销调查机构的需要，及时提供会计信息证明或反驳其存在倾销行为[1]。由于会计信息的诉讼功能在反倾销应对中的重要性越来越明显，针对反倾销会计信息的研究也越来越受到重视。国外学者Bollom & Simons和Galina研究了反倾销会计信息在反倾销立法中的导向作用[2， 3]。Le & Tong研究了越南的反倾销案件后，说明了会计和审计改革的方向――向国际准则趋同[4]。Schottne进一步指出，在反倾销这种不完全信息条件下为诱使企业披露真实成本，政府可以设计与企业成本挂钩的税率政策，并辅之以审计措施[5]。
国内对反倾销会计信息的研究，主要集中在反倾销会计信息的内涵、质量特征、影响因素和提高方法四个方面。孙凤英通过研究发现反倾销会计信息的内涵在于其具有诉讼功能[6]。万寿义、崔建华进一步对应诉反倾销成本会计信息内涵进行总结，符合反倾销调查机构所要求的产品成本信息即为应诉反倾销成本会计信息，它通过调查问卷或者实地核查环节提供给反倾销调查机构。反倾销成本会计信息包括涉案产品生产流程中会计、运输、保险等方面的资料和数据信息，比如原材料、管理费用、财务费用、成本分配标准说明、成本核算流程等[7]。王仲兵认为反倾销会计信息质量特征可归纳为一致性、相关性、及时性、可比性、可靠性与可采性[8]。针对可采性，张磊从司法的角度进行了研究。反倾销会计信息的可采性是指计算出口产品的倾销幅度和正常价值所需的会计信息，必须是按照反倾销调查机构认可的会计处理方法形成的会计信息[9]。刘爱东和赵金玲通过构建了影响因素结构方程模型，得出除会计人员专业素质、企业获取信息的能力、企业会计治理水平、我国会计准则国际趋同等外，独立审计水平也是重要的影响因素[10]。从提高反倾销会计信息证据效力的角度，孙芳城，梅波和杨兴龙研究了内部控制与反倾销应对的问题，认为加强内部控制建设可以提升会计信息质量[11]。陈林荣、赵金玲和刘锦芳指出保障会计信息的质量以应对反倾销需要多方共同的力量，包括涉案企业、政府、行业协会等组织[12]。
以上相关研究很少（甚至没有）将企业内部审计纳入研究视野。本文从内部审计的角度出发，研究内部审计对反倾销会计信息证据效力影响的问题，有利于针对性地通过改进内部审计的质量来提高反倾销会计信息证据效力。
二、理论分析和研究假设
杨时展先生曾指出，受托责任是“一切审计工作的出发点”。内部审计作为审计的重要分支，也与受托责任紧密联系在一起。王光远也认为受托责任审计观是现代内部审计的十大理念之一[13]。2007年，根据IIA的定义，内部审计是“一种旨在增加组织价值和改善组织营运的独立、客观的确认和咨询活动，它通过系统化、规范化的方法来评价和改善风险管理、内部控制和治理程序的效果，以帮助实现组织目标”。在现实经济社会中，内部审计也正在为企业提供一系列的服务，包括流程设计、内部控制系统评价、提供咨询建议，以及财务合规性审计、各类专项审计。因此，内部审计又是通过其确认与咨询两大功能确保受托责任有效地履行[13， 14]。在反倾销应对背景下，管理层受股东、政府以及行业协会等的委托，积极应对反倾销。同时将这一委托责任转换分解给下级管理部门。内部审计通过对反倾销会计信息证据生成和反倾销风险管理的确认和咨询确保该受托责任有效地履行，同时以其控制机制确保受托责任的委托、执行和解除等全过程顺利完成。
内部审计作为企业内部的监督机构，往往对企业内部的各类经营活动以及内部控制机制都有深入的了解，可以保证反倾销会计信息证据的信息源符合规 范[15， 16]；以内部审计为基础建立独立客观的评价和鉴定系统，可以确保会计信息的准确和有效传递，减少信息不准确不完整造成的会计证据前后不一致的问题，从而提高会计信息证据的可采性。内部审计对风险管理的监督，保障了风险管理系统对反倾销风险的识别、评估等作用。因此，当企业面临反倾销诉讼时，可以迅速提交各类有关应诉材料，保证反倾销会计信息证据的及时性，使企业在反倾销诉讼中以较小代价获取最有利的判决。企业的反倾销应对问题是一个长期的战略问题。因此，内部审计的咨询功能对企业反倾销应对体系的发展尤为重要。内部审计人员对反倾销会计信息生成以及风险管理进行评价后，提出对企业应对反倾销的相关体系的改进意见，以提高反倾销会计信息证据效力，降低反倾销的经营风险。
反倾销会计信息证据效力的高低影响着最终的反倾销税率的高低。为了争取“市场经济地位”和低税率乃至零税率，涉案企业需要以高效力的会计信息证据作为有力武器来进行会计举证和会计抗辩。从内部审计对反倾销会计信息证据效力作用的分析来看，当内部审计制度完善、内部审计工作有效时，反倾销会计信息证据效力才能得到保障，企业才有能力在反倾销应诉中争取更有利的裁决结果。因此，本文提出第一个假设：内部审计质量越高，企业应对反倾销的会计信息证据效力越强，被裁定的反倾销税率越低。
内部审计对反倾销会计信息证据效力的作用还受到内部审计与外部审计交互作用的影响。Sandra and Marion实证证明了内部审计与外部审计的合作可以提高审计工作的效率[17]。内部审计与外部审计有许多的相同点，都是通过保证受托责任的履行，来使企业达到长远发展的目标。但内部审计和外部审计不可以相互替代。通过两组审计人员之间密切和及时的沟通和协调，内部审计可以利用外部审计的成果，了解外部审计的审计范围和审计重点，进而减少重复工作以提高内部审计效率；找到外部审计盲区，并将其纳入内部审计的范围，以确保审计足够的范围；将注册会计师对内部控制审计报告与内部审计对内部控制的评价结果结合起来，有针对性地提出内部控制的改进建议；内部审计人员在与外部审计进行合作和交流的过程中，向外部审计师学习，取长补短，提高内部审计人员的专业胜任能力。
内部审计和外部审计具有交互作用，两者通过在审计工作中的沟通与协作，可以确保足够的审计范围，提高企业整体审计的效率和会计信息质量，保证受托责任的履行。内部审计和外部审计之间的良性互动，将为应对反倾销提供更真实准确的财务经营信息，从而增强反倾销会计信息证据效力，以争取在反倾销诉讼中获得有利的地位和较低的税率。因此，本文提出第二个假设：当内部审计质量一定的情况下，外部审计有效的企业，其内部审计与外部审计的互动能够提高反倾销会计信息证据效力，降低最终反倾销税率。
孙铮和刘浩、石水平和杨维波等学者已研究了内部控制在反倾销应对中所起到的效果[18， 19]。但是这些研究并没有将内部审计和内部控制的交互作用考虑进来。内部审计与内部控制之间存在着一种相互依赖、相互促进的内在联系。内部审计是内部控制的检验和保证，并为内部控制提出改进意见，内部审计本身也是内部控制的重要组成部分[20]。
内部审计工作的开展应建立在对内部控制评价的基础上。内部控制自我评价报告有助于内部审计人员制定未来的审计工作计划，比如调整审计的重点，关注内部控制不合理、不合规、不完善的关键环节，以及督促内部控制对薄弱部位的整改。有的放矢地开展审计查证，既可以提高工作效率、节约审计时间和审计费用，又有助于提高反倾销会计信息质量，起到事半功倍的效果。此外，内部审计在监督和控制内部控制时，需要不断地跟企业的董事会、监事会、管理者等进行沟通和交流，向他们报告企业内部控制的相关情况。管理者们对内部控制信息的需求，加强了他们对内部审计的关注程度，提高了内部审计在组织中的地位。内部审计人员得到了企业各部门的支持，有助于确保内部审计对反倾销会计信息证据生成和风险管理的监督控制功能；内部审计人员与管理者们的沟通，确保了其对反倾销应对体系咨询功能的有效发挥。
由以上分析可知，内部控制的合理性和运行的有效性，能够提高内部审计工作效率，并达到提高反倾销会计信息证据效力的目标。因此，提出第三个假设：在内部审计质量一定的情况下，内部控制有效的企业，其内部审计与内部控制的互动能够提高反倾销会计信息证据效力，降低最终反倾销税率。
综上所述，我们可以得到内部审计对反倾销会计信息证据效力的作用机理图（见图1）。内部审计自身、内部审计与外部审计的交互作用以及内部审计与内部控制的交互作用，这三方面通过内部审计的确认和咨询两大功能起到保障反倾销会计信息证据效力的作用。反倾销会计信息证据通过其举证和抗辩两大功能作用于整个反倾销应诉环节，包括倾销幅度的测算、争取市场经济地位、填答调查问卷、接受实地核查以及参与听证会。通过这些环节，反倾销会计信息证据效力最终影响到企业获得的反倾销税率。
三、研究设计
（一） 样本选择和数据来源
本文所采用的相关数据来自中国贸易救济网的案件统计和巨潮资讯网上公布的上市公司年度报告、上市公司内部控制自我评价报告以及披露的内部审计制度等。从2007年起，监管部门要求上市公司开始在年报中对内部控制及内部审计信息进行披露，所以本文查询了2007―2012年间对华的反倾销案件③。这6年间我国共遭受281起反倾销措施，涉及上千家企业，在剔除未上市或遭受反倾销与上市时间不一致、信息披露不完整的，最后共收集到57个样本数据，以及这些样本中的55个的前一期指标④。本文数据处理和统计分析采用SPSS19.0完成。
（二） 变量设计
1. 因变量设计
由于反倾销会计信息证据效力难以量化，而从上文的理论分析中得知反倾销会计信息证据效力的高低影响着最终的反倾销税率的高低。因此，本文参考已
有文献将反倾销相对税率（RTAX），即具体公司税率与普遍税率的比值，作为因变量[11]。不同的案件，不同的产品，企业被征收的反倾销税不一样，造成不同企业之间可能不具有可比性。因此本文研究了以往案例，发现反倾销发起国一般会给一个普遍的反倾销税率，只有在反倾销应诉中表现较佳并能提供有效反倾销会计信息证据的企业，才能获得较低的，甚至零税率。
2. 自变量设计
（1） 内部审计质量（SYN）
对于内部审计质量的衡量，国内外学者对此作了很多的研究。Riham Muqattash研究发现，更高的公司内部的组织地位有助于增强内部审计的独立性，从而帮助其发挥更大的作用[21]。同时，拥有足够可利用的资源，内部审计部门才能有实力和精力来监控公司的经营战略的实施以及财务报告的编制。国内学者主要用内部审计人员的数量来代替内部审计资源，比如刘国常，郭慧将内部审计人员的数量作为内部审计的特征之一，并用来考察内部审计对公司治理的作用[22]。除了组织地位和人员数量对内部审计质量的影响，中国独立审计准则1411号对注册会计师评估内部审计质量时，还要求考察职责范围和胜任能力两个方面。Yismaw提出如果在评判时强调研究哪个内部审计特征更重要，而忽略了这些因素的相互作用和影响，会导致无法准确估计内部审计的实力[23]。
因此，本文从组织地位、人员数量、职责范围和胜任能力四个方面对内部审计质量进行量化处理（见表1）。对四个特征定义并量化后，将四个指标按比例合成内部审计的整体质量。这样一来，实力更强的公司将会得到更大的赋值。参考已有文献[21?24]，本文认为内审的独立性和可利用的资源是内部审计工作的基础，因此，对内部审计的独立性和可利用资源赋予30%的权重，对内部审计开展的工作以及胜任能力赋予20%的权重。这样，内部审计质量的计算公式如下：
（2） 内部审计与外部审计的交互项（M1）
对于外部审计质量（EX），蔡春等、吴水澎和李奇凤表明国内的十大会计师事务所比非十大的会计师事务所能提供更有效抑制公司财务报告的可操控性应计项目[25， 26]。因此采用应诉企业是否聘请国内排名前十位的会计师事务所而决定，排名前十EX取值为1，否则取值为0。本文选用的是2012年中国注册会计师协会的排名。通过内部审计质量综合值（SYN）与外部审计质量（EX）的交叉相乘项来表示二者的相互作用：
（3） 内部审计与内部控制的交互项（M2）
内部控制有效性的量化方法为：如果提供内部控制建立健全情况，并获得外部审计师的无保留核实意见的赋值为1，否则为0。由于外部审计师是独立的第三方，不受企业管理者的影响，能够客观地评价企业的内部控制运行情况，因此本文认为这类公司的内部控制最有效。通过内部审计质量综合值（SYN）与内部控制质量（IN）的交叉相乘项来表示二者的相互作用：
3. 控制变量
除了内部审计的部分，还有其他因素会影响反倾销会计信息证据的效力以及反倾销仲裁的税率。比如企业的规模，因为企业规模越大，应诉的人力和物力更充裕；还有企业资产负债率，企业的资本结构越合理，越有能力应对反倾销诉讼；此外，不同的发起国，其反倾销运行程序会有差异[27]；企业属性还会影响到企业是否能获得市场经济地位等。因此，在验证提出的假设时，需要将这些控制变量考虑进去。但是受到多重共线性以及样本数量的限制，本文从重要性原则考虑，只选择了企业规模和发起国两个控制变量（见表2）。
（三） 建立模型
基于上述假设，构建以下模型。其中，因变量为反倾销相对税率指标（RT），三个自变量为内部审计质量综合指标（SYN）、内部审计与内部控制的交互效应（M1）以及内部审计与外部审计的交互效应（M2），并引入企业规模（SIZE）和反倾销调查国（US、EU）两个控制变量。
四、实证结果
（一） 描述性统计分析
从表3 知反倾销相对税率均值达到51.21%，表明中国上市公司在反倾销税率裁定时，可以获得比普遍税率较低的税率。反倾销相对税率极小值0%、极大值130%，表明反倾销税率灵活性极大。如果在最终反倾销裁决时能够证明不存在倾销行为并且证据充分，反倾销税率最低可降至0。与此相反，如果在认定反倾销税率时证据很不充分，则获得的税率很可能高于普遍税率。企业在面临被起诉时应该意识到反倾销相对税率的巨大差异。
内部审计质量的加权得分均值只有1.56，最小值0.3，最大值2.4，这表明我国上市公司内部审计制度还有较大欠缺，往往缺乏严格的制度建设或对现有的制度缺乏严格的执行。这使得内部审计的效用被大大地降低了，同时使得反倾销会计信息不具有证据效力。因此，当调查机构依据“最佳可获得资料”来做反倾销裁定时，我国应诉企业往往不能获得较为理想的结果。
本文分别以是否为前十大会计师事务所和是否获得外部审计师的无保留核实意见作为标准，分组考察了外部审计实力和内部控制质量对反倾销会计信息证据效力的影响，如表4所示。是否聘请前十大会计师事务所对结果有显著影响，聘请了前十大会计师事务所的组别可以获得更高的内部审计实力均值；而外部审计师的无保留核实意见同样对结果有显著影响，得到外部审计认可有效的内部控制，内部审计质量的均值也要更高。
（二） 相关性分析
从表5中可知，内部审计质量与反倾销相对税率的相关系数在1%的水平上显著负相关。这说明，较低的反倾销税率裁定来源于较强的企业内部审计实力所提供的高效力的会计信息证据。此外，内部审计与外部审计、内部控制的交互作用与反倾销相对税率相关系数也在1%的水平下显著负相关，与前面提出的假设一致。
其他的变量虽然也存在显著的相关关系，但是相关系数并不是很大，因此还要借助VIF来判断是否存在严重的多重共线性的问题。
（三） 多元回归分析
对模型进行回归分析之前，首先需要检验模型是否存在多重共线性、序列相关性以及异方差的问题。模型的计量经济学检验的VIF值最大值不超过2，DW值在2附近，残差图中没有明显的扩张趋势，Brown- Forsythe检验结果不拒绝同方差的假设，因此不存在严重的序列相关性、多重共线性和异方差的问题。
本文考察① 不控制企业规模与发起国；② 只控制企业规模和③ 只控制发起国这三种情况下，内部审计质量、内部审计与外部审计的交互效应以及内部审计与内部控制的交互效应对企业获得反倾销税率与普遍税率比值的影响。
从表6得知在不加入控制变量的情况下，模型整体上显著，其F值在1%的水平上显著。① 内部审计质量的系数在5%的水平上显著负相关。表明内部审计得分越高即内部审计质量越高，反倾销会计信息证据越有效，企业更有机会获得比普遍税率低的或者为“0”的最终反倾销税率。② 内审与内控的交互效应的系数在10%的水平上显著负相关，验证了假设三的内容，说明在内部审计质量一定的情况下，有效的内部控制能够加强内部审计的作用，提高反倾销会计信息证据效力，也进一步证实内部控制与内部审计的协同对反倾销会计信息证据的作用。③ 内部审计与外部审计的交乘项系数不显著，但系数的方向和预期一致。说明是否聘请前十大会计师事务所对内部审计提高反倾销会计信息证据效力的职能发挥影响不显著，这种结果的出现可能是因为有些企业虽然没有聘请前十大会计师事务所，但是其外部审计的质量并不比聘请了的差。而且每年前十大的排名也略有不同，本文选用的是2012年中国注册会计师协会提供的排名。
只控制企业规模和只控制发起国的两种情况下，模型的F值均在1%的水平上显著，内部审计质量的系数、内部审计和内部控制交乘项系数均在5%的水平上显著负相关，系数大小与未控制模型差异不大，说明加入控制变量后对结论没有影响。而内部审计与外部审计的交乘项在这两种情况下均不显著。由此可知，不同的企业规模和发起国对结果没有大的影响。
（四） 稳健性检验
为了验证模型的稳定性，本文主要做了以下稳健性检验：① 对合成内部审计质量特征的四个指标重新赋予权重，如35%、35%、15%、15%，25%、25%、25%、25%，回归结果与原模型的结果一致。② 使用样本公司被反倾销调查前一年的内部审计、公司规模、国家控股比例、外部审计以及内部控制的资料，并保持反倾销案件的数据不变（反倾销税率和反倾销发起国），对提出的假设重新进行检验。实证结果显示，除了内部审计与内部控制的交乘项在不控制企业规模与发起国、只控制企业规模两种情况下的显著性水平略有下降，其他结果与上文一致。检查内部控制指标原始数据后，发现可能是因为上市公司并不会每年都聘请外部审计机构对其内部控制的有效性出具报告，有的上市公司会隔年出具一次报告。因此对显著性产生了影响。总的来说，回归的结果是比较稳健的。
五、研究结论与建议
本文以2007―2012年间遭受反倾销诉讼的上市公司的数据为样本，检验了内部审计、内部审计与外部审计的互动效应、内部审计与内部控制的互动效应对反倾销会计信息证据效力的影响。结果表明：高质量的内部审计以及内部审计与内部控制的良好互动，有助于提高反倾销会计信息证据效力，降低企业获得的反倾销税率；而内部审计与外部审计的互动对反倾销会计信息证据效力有影响但不显著。
根据研究结论，本文认为可以从以下几点提高企业应对反倾销诉讼的能力。
第一，企业可以通过提高内部审计质量来提高反倾销会计信息质量。可以从内部审计质量的四个特征来考虑：① 保持内部审计的独立性。内部审计的独立性越强，内部审计效应发挥就越充分。除此之外，内部审计的独立性不能只表现在形式上，还需要建立完善的内部审计报告关系。② 充实内部审计队伍，建立“反倾销会计信息证据内部审计小组”，小组成员来自于内部审计部门的专职审计人员。将反倾销应对纳入公司战略后，除了传统的内部审计人员，内部审计部门还应吸纳一定数量的法律、金融、工程、计算机等领域的专业人才。③ 培训内部审计人员。内部审计人员的专业素质、工作态度和能力等会在一定程度上影响到内部审计的确认和咨询服务的效果。因此，建立“反倾销会计信息证据内部审计小组”后，对于配备的专职内部审计人员还需要对其进行相关培训。首先，小组里内部审计人员要具备基本的内部审计知识，熟悉企业的经营状况和管理目标等。其次，小组成员还需要接受与反倾销应对相关知识的培训，只有对反倾销相关知识熟悉的情况下，小组内的内部审计人员才能对生成的会计信息证据是否满足反倾销调查机构的要求进行监控，才能针对性地提出改进和完善的建议。④ 扩展内部审计的职责范围。内部审计人员不仅需要监控反倾销风险管理和会计信息证据生成系统，更应注重参与管理和决策，为改进和完善两大系统出谋划策，从而提高反倾销会计信息证据效力，赢得反倾销诉讼。
第二，内部审计与外部审计的交互作用对反倾销会计信息证据效力影响不显著，但系数的方向和预期一致。内部审计与外部审计的合作不可忽视，内部审计人员应在审计委员会的协调下，主动和外部审计师进行沟通和交流。合作的内容不仅仅是企业日常的内部控制和生产经营情况等。由于一些有实力的外部审计机构曾有过帮助其他企业应对反倾销的经验，因此内部审计人员还可以就反倾销应对的问题向外部审计师请教，这样有利于确定内部审计工作，减少重复，合理利用审计资源，提高内部审计的保障效果。
除了与外部审计师合作，政府、行业协会以及律师事务所也应该是内部审计保障反倾销会计信息证据效力的重要伙伴。
关键词:高职;内部审计;优化策略
在当前经济不断变革的形势下，高职教育院校内部经济事项变得越来越多，其内部审计工作的重要性也随之不断提升。传统的内部审计工作核心目标在“防范纠正”，以事后整合审计、内部审计为主要形式，却没有充分发挥出审计校园财务风险、防范风险等功能。为此，笔者在文中主要对高职院校内部审计外部化进行思考。
一、现阶段高职教育院校内部审计工作存在的问题
当前阶段，部分高职教育院校内部审计手法与模式存在滞后性问题，为校园内审计工作的高效开展带来诸多限制。具体表现在：其一，侧重进行校园内部财务管理的审查工作。主要是指将审计工作的重点放在对校园内部各项财务数据的准确性方面，严重忽视了相关审查流程的重要性。其二，主张进行事后审计工作。高职教育院校内部审计工作，其实质就是一个系统性工作，而事后审计只是作为其中的一个环节，我们需要将更多的目光放置于财务预算编制及具体的执行方面。其三，习惯运用过去传统的审计手法。由于受内部审计人员工作能力的限制，部门先进的内部控制技术及抽样审计技术无法在高职教育院校得到充分利用，进一步引发了高职内部审计工作的相关问题。
二、高职院校内部审计外部化具体策略
(一)不断提升高职院校内部审计技术能力
高职教育院校若是想要落实好内部审计外部化工作，就需要及时落实校园内部财务编制及具体审计工作机制[1]。通过有效综合财务项目的资金预算，资金数额设定、资金的流动方向及经济收益等诸多因素为前提，切实规范好校园内部财务管理工作，以此来有效提升资金预算的利用率。同时，高职院校需要落实好财务项目的跟踪审计工作。针对高职教育院校内部基础设施的建设资金及后期维修保养等工作，应用先进的数字化审计手段，展开审计工作。因为现阶段网络技术的不断发展，校园内部审计工作人员的计算机能力，基本都是合格的。以计算机网络终端为物质载体，积极落实高职院校内部审计工作规划及相关数据收集等。与此同时，高职教育院校需要及时扩大校园内部审计工作范畴，在全面保证新课标教学要求与人才培养的基础上，有效降低了高职人才的培育成本。
(二)科学合理配置高职院校内部外部审计资源
当前阶段，高职教育院校在实际落实内部审计外部化工作过程中，我们不可以简单的将内部审计外部化工作转变为审计工作的外包，而是需要将内部审计外部化看作是汲取优异经验的空前机遇。不仅要积极引入外部审计，提供更为高品质的审计服务，满足强化高职教育院校管理、财务风险防控、提升资金利用率的目的，同时还要积极自主的参与到审计工作中，全面协助并从中学习积累宝贵经验[2]。在进行引入外部资源后，及时进行分工合格，不断优化教育院校内部与外部审计资源的合理配置率。在进行实际一些问题时，高职院校需要尽自身最大限度优化内部审计工作。在进行完成高职院校内部审计外部化过程中，需要及时将校园内一些无法独立完成的财务审计工作，合理的外包给经济市场中的审计机构，并及时对外部审计工作进行监管，以此来保证其工作质量与效率。
(三)科学谨慎的选择是否引用外部审计服务
高职教育院校在进行实际内部审计外部化过程中，需要及时引进外包服务。但是在实际引进前期，我们需要依据审计工作的实际开展情况，谨慎科学的进行选择。首先，高职院校需要事先对引进外部审计工作的可实施性进行分析，并进行多次的论述。此举主要是全面顾忌到高职院校内部审计和外部审计工作需要付出的经济成本与资金回收利益，在全局角度进行对比分析后，再次进行最为科学理性的选择。其次，教育院校在决定引入外部审计后，还需要将是否可以提升审计质量作为评判标准。充分结合校园内现有资金，不但强化校园管理、提升财务风险控制质量。专业审计人员则需要在实践过程中，不断积累经验，进而为院校的后期发展提供一个更具可行性的发展策略。
(四)不断加强自我与外部的交流沟通
通过有效强化校园内部审计与外部审计之间的沟通交流，可以切实保证外部化审计工作的开展质量。相关工作人员需要加强专业知识的学习与经验汲取。必要时需要将其合理引入至市场内部审计机构中，在实际合作协议中突出监管流程与具体操作方式，并积极派遣相关工作人员进行联系沟通与工作监督[3]。需要在有效利用审计内部外部信息资源的前提下，高效落实高职教育院校内部外部审计的协调性，尽可能保证内部审计的完整性与科学性。除此之外，高职教育院校还需要在合作协议中实现限定审计结果的错误比例，及审计结果误差的责任分配，以此来全面提升高职教育院校内部外部审计外化工作的质量与效率。
三、结束语
综上所述，在经济形势不断变革的背景下，高职教育院校的扩招范围及数量也在不断增加。通过有效强化高职教育院校内部审计外部化管理，可以切实改善与优化校园内部教学经费和研究资金管理，进而全面保证校园内部资金的有效利用，从根本上抑制高职教育院校内财务问题。
作者:曹承敏 单位:聊城职业技术学院
参考文献:
[1]欧阳瑞聪.高校内部审计模式的创新——以高职院校为例[J].行政事业资产与财务,2013,10:6+8
一、高职院校内部审计的缺陷
（一）学校内部审计机构不健全的影响 从机构设置来看，国内一些高职院校并没有设置完全独立的内部审计机构，审计任务一般由学校财务、监察、纪检等机构承担。还有的学校，尽管设置了内部审计机构，但从业人员都是学校的内部职工，由学校统一管理，从学校领取薪酬，并服务于学校的统一领导。无论哪种模式，在制度设计上都缺乏独立性，增加了内部审计的风险：当审计结果对某些部门不利时，可能会受到相应的牵制，审计结果的客观性、公正性就可能受到质疑。
（二）人才资源短缺对内部审计的影响 作为一项专业性极强的工作，审计对从业人员的综合素质提出了严格要求，既有专业素养方面的要求，也有道德素养、法律素养等方面的要求。但是，由于多数高职院校内部审计业务起步较晚，多数从业人员并非审计、财务专业出身，很多是从其它部门（如纪检、监察）分流出来的，专业背景复杂，难以适应市场化条件下高职院校经济活动日趋复杂对审计提出的苛刻要求。同时，国家财政、税收、会计制度不断更新，法律法规不断完善，要求内部审计人员及时掌握这些变化，及时更新知识。但多数时候，受资金供给等因素的影响，对高职院校内部审计人员的继续教育难以及时跟进，成为制约内部审计充分发挥功能的重要因素。
（三）审计方法与手段滞后的影响 审计方法是审计人员为履行审计职能、完成审计任务所采取的各种方法的总称。审计手段，则是审计方法的具体化，主要有传统手工审计和现代计算机审计两种。在审计方法上，与社会审计重视风险评估、统计抽样、分析性复核等方法运用不同，高职院校的内部审计过于强调资金使用的合理性、合法性审计，注重实质性测试，缺乏对分析性测试的重视；在审计手段上，高职院校内部审计人员在开展工作时，受审计队伍知识素养、年龄结构等因素的影响，尽管越来越多地使用到计算机等现代设施，但仍以手工现场审计为主，对记算机的运用局限于简单的数据汇总分析，缺乏对现代审计软件的深度运用，影响了内部审计的效率和质量。
二、内部审计外部化的优势
（一）高职院校内部审计外部化的优势 对于高职院校来说，在实施内部审计外部化的过程中，具有一定的基础和优势，突出表现在两个主要的方面：首先，管理层高度重视，为高职院校内部审计外部化提供了便利。随着反腐倡廉的推进，以及对审计功能认知程度的加深，管理层对内部审计外部化寄托了更多期待：一方面，为改进学校管理的质量和效率，高职院校决策层期望通过制度创新，引入外部独立审计机构，建立客观、公正的审计秩序，强化对学校内部的管理；另一方面，内部审计外部化，也是教育管理部门强化对学校监督、管理的必然选择。正是由于学校决策层和教育管理部门的认可和支持，为高职院校实施内部审计外部化战略创造了良好的环境。其次，传统的内部审计，重点审查经济行为的合法性，以保全国有资产，提高资金的安全性为主要目的。但随着市场经济的推进，传统的审计，越来越无法满足高职院校提高资金利用效率、强化风险管理的需要。同时，在市场化条件下，高职院校的经济活动日趋复杂、审计工作难度不断加大，对审计行为提出了更高的要求。这时，仅仅依靠学校内部力量难以满足审计要求，需要引入外部力量，为学校审计提供更加专业化的服务，这也是内部审计外部化的优势所在。
（二）内部审计外部化的必要性 内部审计外部化，就是将审计任务交给独立的外部咨询机构来完成，或者说由社会审计来（全部或部分）取代内部审计，主要是基于以下三方面的考虑：首先，独立的外部咨询机构聚集了更多的高素质、专业型人才，可以更好地满足审计的需要，提高审计结果的客观性、公正性和审计质量，越来越成为国家审计体系最重要的组成部分，成为规范我国企事业单位和政府行政机构行为、规范我国社会主义市场经济秩序的一支极其重要力量。高职院校内部审计外部化的重要目的之一，就是要通过外部审计机构的专业化服务，提高审计质量，以更加充分地发挥审计功能；其次，与内部审计相比，外部咨询机构由于与被审计单位没有人事等方面的联系，理论上可以不受学校内部力量的干预和影响，可以在更加独立、公正的角度，严格按独立的审计准则、依法开展审计工作。因此，外部审计独立性更强，审计结果理论上更加客观、公正。再次，在高等教育大众化时期，为了满足招生规模不断扩张的需要，多数高职院校大兴土木，加强基础设施建设，形成对工程预算审计、招投标审计、项目风险审计等审计业务的巨大需求。但是，这种巨大的审计需求是阶段性的，随着高职院校大规模基础建设的降温，对审计的需求会相应地减少。针对审计需求的阶段性特征，高职院校直接大规模引进审计人员、大幅度配备审计设施并非明智选择。适当借助外部审计力量来满足审计需求的阶段性波动，则是缓解现阶段内部审计供给不足的理性选择。
三、高职院校内部审计外部化的挑战
（一）外部审计机构忠诚度偏低的挑战 纵观内部审计外部化的实践，在引入外部审计力量时，可能存在外部审计机构责任意识不强、审计人员能力不足、审计人员职业道德缺失等诸多风险。高职院校引入外部审计的原因，主要是缓解内部审计人员不足、专业能力难以胜任审计任务的矛盾。但是，引入外部审计力量后，为保证审计的质量，又必须对外部审计机构的审计活动进行必要的监督，避免外部审计机构责任意识不强、忠诚度偏低可能带来的审计风险。如何控制审计寻租和审计共谋行为，规避审计风险、提高审计质量，是高职院校实施内部审计外部化战略时，所面临的重要问题和挑战。
（二）外部审计存在信息不对称的挑战 内部审计外部化，就是引入外部力量开展审计工作。审计的主要目的，除了“纠错防弊”外，更多地要发挥管理咨询、风险评估等功能。但是，外部审计人员很难在短期内全面、深刻地把握学校发展的全局，审计主要根据学校提供的资料数据进行，大多局限于一般性的财务管理，也就难以在学校管理、风险控制方面提出有用、可行的对策建议，削弱了审计的功能。实践证明，一些学校在引入外部审计机构开展审计工作时，难以像内部审计人员那样全心全意、尽职尽责地为学校的长远发展考虑，加上受权限、责任方面的限制，外部审计力量难以对学校的管理政策、人事配置、业务流程、风险控制、校园文化建设、学校发展规范等各个方面全面把握，也难以像内部审计人员那样具备全局意识，影响了审计意见、建议的可行性。可见，信息不对称问题的存在，是内部审计外部化所面临的又一个重要挑战。
（三）内部审计外部化可能导致管理依赖 外部审计内部化固然可以缓解内部审计力量不足、能力不强等问题，但也可能削弱内部审计的职能，使内部审计机构丧失主动性，甚至可能造成对外部审计的严重依赖：一方面，完善的内部审计，可以在高职院校自我约束、自我监督的过程中发挥核心作用，在监督、控制、纠正不良行为和违规操作中，发挥着不可替代的作用。内部审计的监督、评价、指导功能是相互支持、互为一体的。引入外部审计机构开展审计工作，可能破坏内部审计的系统性、整体性，进而影响内部审计职能的充分发挥；另一方面，引入外部审计力量开展审计服务，可能使内部审计人员滋生依赖思想，影响审计人员的工作积极性，影响审计人员的学习培养，最终削弱内部审计的功能，导致对外部审计的严重依赖。
四、高职院校内部审计外部化对策
（一）合理配置内部和外部审计资源 高职院校在实施内部审计外部化过程中，不能将“内部审计外部化”简单理解为“审计业务的外包”，更应把内部审计外部化作为学习外部经验的绝佳机遇。既要引入外部审计力量提供高质量的审计服务，满足加强学校管理、强化风险控制、提高资金利用效率的目的，还要积极、主动地参与审计的全过程，在协助、参与中学习借鉴。在引入外部力量时，要合理分工，优化内部和外部审计资源的配置，对于一些能够通过内部力量解决的问题，尽可能由内部审计来完成；对于学校内部审计做不好的工作，则由内部审计与外部审计合作完成；对于内部审计机构无法完成的审计任务，则外包给社会审计机构，并对外部审计行为、审计质量加以必要的监督。
（二）谨慎抉择是否引进外部审计服务 在是否引进外部审计服务时，要根据具体情况谨慎抉择：一方面，要做好引入外部审计的可行性分析、论证，主要是综合考虑内部审计和外部审计的成本和收益，在比较、权衡的基础上做出理性的抉择；另一方面，是决定是否引入外部审计时，还要以能否提高审计质量作为重要的抉择依据：引入外部审计后，能否在节约学校资金、强化学校管理、加强风险控制过程中发挥积极作用，能否为学校的发展大局提出可行的对策建议。如果内部审计无法在这些问题的解决上发挥积极作用，则宁可选择内部审计。
（三）强化与外部审计的沟通与监督 为保障外部审计的质量，加强知识学习和经验借鉴，有必要在引入社会审计机构时，在合作协议中明确监督程序和方式，并委派专业人员负责联络沟通、跟踪监督，在充分利用内部审计和外部审计资源的基础上，实现内、外部审计的协调，保障审计的系统性、完善性。此外，还要在合作协议中约定审计结果的误差标准，以及审计误差的责任划分及理赔义务等条款，以提高外部审计的责任意识和风险意识。
关键词：内部审计外部化；可行性；现状；对策
中图分类号：F239 文献标识码：A
收录日期：2015年9月21日
在企业中，内部审计作为其自我约束和监督机制的重要组成部分，是建设和发展现代企业制度的一个重要决定因素。很多发达国家的企业已实现了内部审计的外部化，其外部化程度也比较高。由于我国市场经济还处于发展阶段，内部审计和外部审计的发展也并不是完全成熟，所以我国企业在内部审计外部化方面实行起来还存在一些问题，需要进一步完善和改进。
一、内部审计外部化概述
（一）内部审计外部化的定义。内部审计外部化最先是由安永、毕马威等全球知名的咨询机构提出的。从20世纪90年代开始，内部审计外包引起了越来越多的关注。所谓内部审计外部化，是指企业将其内部审计职能部分或全部通过契约委托给组织外部的机构如会计师事务所或其他专业人员来执行。
（二）内部审计外部化的形式。内部审计外部化主要有四种方式：（1）补充式外包，即将部分的内部审计职能赋予第三方。例如，在一些关键性的内部审计项目中聘请外界专业人士提供帮助；（2）审计管理咨询，主要是指请咨询机构帮助企业确定企业内部审计机构设置、人员数量及配备情况，并有可能促进内部审计计划的形成和改进；（3）内审职能全部外包。在这种外包形式下，企业不设内部审计部门，但是为了进行合理的经营性审计，就将内部审计职能全部外包给会计师事务所或咨询机构；（4）内外成员结合审计，亦可称合作内审。这种外包形式下，内部审计工作由一个统一的项目和审计工作组来完成，成员包括内部审计师和外部审计师，但内部审计师和外部审计师的这种结合分别承担不同的审计责任。
二、内部审计外部化的优缺点
（一）内部审计外部化的优点
1、获得高水准的服务。随着经济的发展，特别是证券市场的发展，会计师事务所拥有大批管理咨询、资产评估、税务服务等领域的多方面专业人才，能够使企业根据审计项目的情况选用合适的人才。
2、提高企业内部审计职能的独立性。外部审计工作一般由注册会计师领导完成，他们独立于企业的所有者和经营者，根据与企业签订的契约开展内部审计，其工作只对社会公众和合伙人负责，与企业其他部门没有内在的利益冲突和联系，因此他们能够毫无顾忌地指出企业经营和控制中存在的漏洞，提供更具独立性和客观性的评价结果。
3、稳定审计质量。注册会计师在执行审计业务时，必须以公认的会计准则和行业会计制度为标准，按照独立审计准则的要求来对企业财务报告的合法性、公允性和一贯性进行审计。此外，注册会计师的执业行为不仅受到相关部门的监管和法律的约束，还受到社会公众的监督，因此能确保审计质量的稳定。
4、符合成本效益原则。内部审计外部化可以降低企业成本：（1）节约招募、培训费用和维持成本。内部审计外部化可以避免内部审计人员的招聘费用，降低更新和扩充知识而发生的培训费用以及专业人员的高额薪金；（2）节约开发软件和新方法的成本。电子商务的发展是内部审计面临的新环境，为适应网络环境下的审计，必须不断开发新的审计软件以及对新出现的问题寻找解决方案，这会给企业带来高额的开发费用。如果内部审计外部化，咨询机构的这些开发费用就可以分摊给多个客户；（3）降低雇佣成本。外部咨询机构之间的竞争可能导致在相同的价格下，企业可以选择更为优质的服务。
5、优化社会资源配置。从整个社会来说，内部审计外部化能够使人力资源得到充分有效的利用，外部咨询机构由各方面专家组成，他们通过了专业技术资格认证，并且在对不同类型企业提供咨询服务的过程中积累了丰富的经验，这一点是仅仅服务于某一企业的内部审计师所不能及的；内部审计外部化还能充分利用公共信息资源，同时将一些企业的先进经验介绍给其他的企业；内部审计外部化还可以充分利用地理资源优势，对于跨国公司而言，聘请当地的咨询机构或是熟悉该地区业务的外部审计人员可以帮助企业很快融入该地区文化，避免过长的适应期所带来的额外开支。
（二）内部审计外部化的缺点
1、审计工作不够“贴心”。内部审计外包后，审计可能会变成一种程序性的工作，外包审计人员不会像内部审计人员那样全心全意为企业考虑。外包审计人员只与企业有短期的合约关系，企业最终的经营成果与他们没有直接联系，缺少了企业发展的压力和动力，并且注册会计师和其他专业人士不熟悉具体企业的实际情况，而内部审计师，特别是那些在企业里工作很长时间的内部审计师，更了解企业的发展战略、经营管理手段、企业文化、部门间的利益关系、人事状况等因素。这种背景知识的差异可能影响到审计计划的深度和审计程序的执行，并可能会对内部审计工作的效率和效果产生重大影响。
2、破坏内部审计职能的整体性。内部审计的评价、监督、咨询的职能是相互支持、互为基础的一个整体，缺失了任何一项职能，就会破坏审计职能的完整性。
3、放弃了内部审计自身的资源优势。内部审计人员熟悉本公司的管理政策、业务程序、经营活动和人事状况，了解企业的组织文化、业务过程和风险控制方面的特点，能更好地提供符合管理当局长期战略的咨询服务。而外部咨询机构只能通过一些公开的资料以及通过询问和观察来确定服务的重点。往往由于保密的需要，企业不可能向他们提供完整的资料，这势必影响到外部咨询机构的判断和对企业进一步的了解，从而影响咨询服务的质量。
4、企业将面临高额的边际成本和放弃内部资源优势所带来的机会成本。一方面内部审计机构的消失将会使企业越来越受制于外部审计人员，双方在博弈中的谈判地位发生变化，外部审计机构因此可以索要越来越高的佣金；另一方面内部审计人员对企业的战略管理、组织操作程序和企业文化的了解程度是外部人员所不及的。如果内审外包，外部审计人员能提供更符合企业发展战略和经营方针的建议吗？企业必须权衡考虑成本-效益问题。
三、我国内部审计外部化现状
（一）内部审计机构设置不合理。我国现有的内部审计机构设置不合理，企业管理层意识不强，重视程度不够。内部审计机构设置丧失了形式上的独立性，而且审计范围也难以触及高层的决策。我国企业内部审计人员依附于企业，并从中获取经济利益，一方面维护所有者的利益，对经营者进行监督；另一方面要听命于经营者。这样难以做出客观的职业判断。管理层过低地估计了内部审计可能创造的价值，忽视了内部审计创造价值的隐蔽性和长期性特征，忽视了内部审计对包括风险投资与管理在内的价值增值审计的作用。
（二）内部审计的工作重点停留在财务收支的查错防弊上。我国企业内部审计的重点还在财务收支审计方面，而对于经营审计（又称经济效益审计）仍居于次要地位。西方发达国家已将经营审计作为企业内部审计的主流且内部审计开始向战略审计方面发展。我国内部审计工作已经不适应现代经济发展的要求，严重阻碍了企业的发展。
（三）内部审计技术手段落后。由于多数内部审计人员缺少职业化训练，有关部门及企业领导在继续教育方面重视度也不够，这种“先天不足”加上后天“营养不良”的内审人员很难做好内部审计工作，更不利于发挥内部审计为企业增加价值的作用。
四、我国实行内部审计外部化的可行性
从法律上看，内部审计外部化符合现行法律法规之规定。《中华人民共和国会计师法》第十五条规定，注册会计师可以承办会计咨询和会计服务业务。这说明注册会计师企业的内部审计业务是合法的。《中华人民共和国审计法》第二十九条规定，国务院各部门和地方人民政府各部门、国有金融机构和企业事业组织，应当按照国家有关规定建立健全内部审计制度。实行内部审计外部化，可以看作是完善内部审计制度。而且现行的法律法规均没有规定企业不能与外界合作进行内部审计。因此，在我国实行内部审计外部化不存在法律障碍。
从企业外部条件来看，内审服务的市场供应完全可以满足内部审计的需要。我国的注册会计师经过十几年的发展，已造就了几十万知识结构合理、从业经验丰富的审计师。而且，随着我国会计服务市场的对外开放，国外知名的会计师事务所已陆续进入我国，为我国企业提供审计服务。这样，企业在对象的选择上，既可以选择国内的会计师事务所，也可以选择国外的会计师事务所。
从企业内部需求来看，内部审计外部化已迫在眉睫。长期以来，内部审计一直是我国企业的一个薄弱环节。越来越激烈的市场竞争，要求企业管理者重视内部经营过程的控制和风险水平的控制，要求内部审计人员成为其咨询顾问，但在企业内部普遍缺乏这样的内部审计人员，依靠企业自身来培训发展内部审计人员，已是远水解不了近渴。只有实行内部审计外部化才能迅速扭转内部审计工作滞后的局面。
五、我国实施内部审计外部化应注意的问题
（一）企业应选择合适的外包形式。从审计内容上讲，全部外包意味着把包括战略性管理在内的所有活动都托付给外部机构来处理，这样企业将面临外部审计人员泄漏企业核心机密，影响企业竞争优势的风险。加之，外部审计人员尽管具有丰富的经验，但毕竟是企业外聘的定期执行审计的人员，其所负责任及对企业情况的了解远不及内部审计人员，故其对关键领域审计建议的合理性及可行性，都无法让企业利益人放心。而内部审计人员作为内部成员，与组织有着比较稳定的关系，对组织实现其目标有着更强的责任感。因此，关键领域的内部审计由内部审计人员负责较稳妥，这不但使内部审计人员从繁杂的一般审计中解脱出来，而且能使其更专注于核心竞争力领域的审计。
（二）对内部审计外部化进行风险分析控制。企业进行内部审计外部化存在着风险，内部审计作为企业内部控制的一个重要组成部分，实施的有效与否对整个企业十分重要，而且内部审计涉及企业经营管理、生产管理、营销、财务等各个方面，内容琐碎繁杂，而且有些内容可能是企业的商业秘密。因此，企业在选择外包服务提供者时，必须考虑其职业信誉、职业经验和专长。此外，企业还应对以下方面进行风险分析控制：首先，外包商所能提供外包服务的项目或范围是否与企业现在外部审计业务冲突，是否影响二者的独立性；其次，内部审计作业的管理及计划的执行过程；最后，预估的审计总成本或小时费用率。企业集团公司根据以上三个方面，建立严格的风险控制制度，对外部审计师就内审服务的业务交接、人员配置、业务开展、责任范围、保密义务等方面进行明确规定，从而降低企业内部审计外部化的风险。外包最终要走出一条“从内到外―从外到内”的演化路径，因此外包企业要注意标杆跟进，从中不断获取新的洞察力和学习能力，努力将外部优势资源内部化，进而提升整个企业自身的经营管理和控制能力。
（三）成立相对独立的内部审计机构。《国际内部审计标准》规定“内部审计的独立性，即内部审计人员（机构）需独立于他们所需要审计的活动，以不受约束，客观地开展工作”。可见，独立性是内部审计的最大特点，是其工作得以顺利进行的根本保障。
（四）推广国际注册内部审计师（CIA）考试。内部审计与外部审计在审计的范围、侧重点、工作深度和作用等方面都存在着很大的差异。CPA能胜任外部审计，不一定能够胜任内部审计。国际注册内部审计师（CERTIFIED INTERNALL AUDITOR，CIA）是国际内部审计领域专家的标志，又是目前世界各国唯一共同认证的职业资格。但目前我国获得这一资格的CPA并不多。因此，有必要大力推广CIA考试，使更多的CPA能够为企业提供高质量的内审服务。
（五）内部审计的主要职能将从查错防弊转向为内部管理服务。我国内部审计人员应将以评价财务数据的真实性、合法性的查证及生产经营监督的审计，转换为以评价企业内部控制制度的健全性、合理性与有效性，评价决策的科学性，评价资源利用的效率与效果，评价过去经济活动的效益优劣，评价项目和投资的可行性等，作为内部审计重要内容和日常工作。
（六）加强内部审计服务的监管和规范。内部审计外包属于新兴的业务领域，注册会计师协会应该将会计师事务所内部审计服务业务纳入统一的管理和指导当中，规范内审服务的竞争秩序，并制定相应的指导性规范，使内审服务自诞生之日起即沿着正确的方向发展。同时，应该完善相应的法规，就会计师事务所提供内审服务所导致的独立性等相关问题做出明确的规定。作为内部审计外包的委托方，企业内部审计部门更要加强对委托会计师事务所及其他受托方执业过程的监控，对其服务质量的控制最好能有行之有效的管理制度。
（七）会计师事务所应建立严格的风险控制制度。作为内审外包服务的主要提供者，会计师事务所应建立严格的风险控制制度，就内审服务的业务承接、人员配置、业务开展、责任限制、报酬等方面进行明确规定，从而降低事务所的风险，及时为客户提供高质量的内审服务。会计师事务所所考虑的风险是其执业过程中的审计风险，而对内部审计特别关注的企业风险领域的考虑不足，在此基础上的内部审计外包，就有可能造成承包方不愿或者不能深入企业风险领域，从而弱化了内部身机的价值增值作用。
（八）增强内部审计部门的核心竞争力。通过内部审计部门与外部审计组织相结合，可以补充内部审计人员业务处理能力等方面的不足，进而提高内部审计的工作效率和质量。但是企业内部审计外部化并不是要削弱或取代内部审计部门，而应该一直关注提升内部审计部门的核心竞争力。内部审计人员由于对本单位的情况熟悉，应将工作重点放在对企业经营管理及公司业务过程的分析与评价上，并对整个审计工作过程进行参与和监督，在合作内审中内部审计部门应处于主导地位。同时，企业还应当采取多种措施强化内部审计力量，例如及时选拔具备合理知识结构的内审人员，从成员企业中抽调内审人员建立兼职内审队伍，鼓励内审人员参加业务培训和后续教育等。
（九）确保良好的沟通。对内部审计外部化中的合作关系应该实施良好的沟通，企业实施内部审计外部化，应与外部审计师进行深入细致的交流，讨论公司设想、任务、价值观以及审计原则等，以使他们充分了解企业管理层的期望，在调研的基础上开展业务，提高工作效率与质量，尽可能缩小外部审计师工作效果与内部管理层期望之间的差距。同时，企业管理层应使内部审计人员明白，内部审计人员与外部审计师之间是一种合作的关系，外部审计师是用更富效率、更经济的技术来帮助他们的，这才能使内部审计师真正接纳外部审计人员。
综上所述，内部审计作为一项客观活动，并不是一定要在组织内部设立，而应是“向组织内部报告”。因此，内部审计外部化并不改变内部审计向组织内部报告的本质属性。通过以上分析得知，企业内部审计的外部化存在着优点的同时，也存在着一些缺陷，比如会造成内部审计资源的浪费，易降低审计的权威性等。因此，在开展内审外包时，不应盲目开展，应结合企业自身的情况，采取一系列措施，尽可能降低内审外包形式存在的风险，并进一步完善企业的内部审计工作。
主要参考文献：
[1]李伟霞.内部审计外部化的利弊分析.经济研究导刊，2014.20.
（一）内部审计的层次较低，职能单一 发达国家的内部审计已经成为公司治理的“基石”，而我国的内部审计其停留层次仍然较低，内部审计机构的地位不高。另外，内部审计职能的定义尚不明确，大多仍停留在查错防弊阶段，根据陈佳俊等人的调查结果显示，我国企业的内部审计工作还主要集中在传统领域，几乎不涉及风险管理领域和公司治理领域。
（二）内部审计人员知识结构单一，缺乏复合型人才 目前，我国内部审计人员大多都是财会工作人员，缺乏懂管理又懂审计的复合型人才。因此，内部审计工作难以融入到经营管理、风险管理等要求较高的领域，限制了内部审计工作作用的发挥。而美国等发达国家的内部审计部门以其多样化的业务和对公司深入化的了解，早已成为企业高级管理人员培养的摇篮。
（三）协力式委外内部审计外包的发展存在可能性 从以上分析可见，我国的内部审计有许多问题急待解决，内部审计在企业中的地位、人员的素质均有待提升。引入协力式委外的内部审计外包模式，能够使内部审计人员学习到最先进的工作方法，更好的为企业价值增值这一目标服务。另一方面还引入了竞争机制，使得内部审计人员必须与外部审计人员竞争，不断提升其自身的业务水平。
二、协力式委外内部审计外包的基础性研究
（一）协力式委外的概念与发展 协力式委外的外包方式是由国际内部审计师协会前主卫·理察德提出的，即由第三方与企业内部审计人员共同协作来提高内部审计的有效性。它要求企业的首席审计官必须处于内部审计的主导地位，只是利用专业外部服务人员的技能和资源来补充内部审计人员在业务处理等能力方面的不足，进而提高内部审计的实施效率。
2003年，美要内部审计师协会以447个审计执行官为对象进行了调查，结果显示，其中43%倾向于加大协力式委外的应用，44%倾向保持目前的应用水平，29%表示外部审计师的表现高于预期，63%则表示其表现满足要求。这些调查数据表明协力式委外的外包方式在西方得到了普遍欢迎。
（二） 协力式委外的优势分析 （1）从内部审计目标方面分析。适当的外包可以帮助企业内部人员减轻工作负担，使其把主要精力放在企业的核心优势业务上面，从而其营运能力可以得以放大，加快企业的整体发展。（2）从内部审计工作能力方面分析。外部审计人员在审计工作上有着丰富的实战经验，这是他们的优势之一，但是他们对企业不够了解，导致其缺乏对企业关键领域的掌握能力，而这点内部审计人员恰恰能够弥补。所以内外部审计人员合作可为企业提供更为合理的审计建议，从而更好地实现企业的目标。（3）从内部审计效益方面分析。首先，协力式委外在增加企业的价值方面具有优势。全部外包只能增加企业的显性价值，而协力式委外还可以增加更为重要的隐性价值。其次，协力式委外能更好的降低企业内部审计总成本，包括研究成本、保密成本和人力成本等。
（三）协力式委外的劣势分析 （1）破坏内部审计职能的完整性。在协力式委外的内部审计外包模式下，外部人员在审计过程中，若情况超出合同约定范围，不会及时跟踪并进一步调查可疑的事项和存在的风险，这样一来，便阻碍了内部审计功能效应的发挥。（2）商业秘密存在外泄的风险。如果企业在选择外包内容上出现差错，那么外部人员在进行审计工作时，很有可能会接触到企业相关方面的商业秘密，从而使得企业面临其机秘会外泄的风险。（3）不利于建设内外部人员的团队精神。内外部审计人员背景不同，在审计的理念上也存在一定的差异，这些都不利于内外部人员团队精神的建设。带来的后果则是出现矛盾冲突，阻碍实现其企业的审计目标。
三、我国企业内部审计实施协力式委外的可行性分析
（一） 基于会计师事务所的视角 至今，众多全球知名的会计师事务所总收入的一半以上都来自于管理咨询业务，内部审计服务作为管理咨询服务的一个拓展领域，势必会占据重要的收入份额。会计师事务所的专业人才均具备高水平的执业能力和良好的学习能力，能够利用以往的经验对新的内部审计业务进行分析和判断，并快速学习某个新领域的技能，最终很好地实现内部审计目标。另一方面，他们还可以帮助企业内部审计人员提高专业能力，并丰富其知识结构，助其快速成长。
（二） 基于社会法律经济环境的视角 我国于1994年和1995年先后颁布了《审计法》和《关于内部审计工作的规定》，明确要求企业要建立健全的内部审计机构和内部审计制度。这些法律法规的颁布实施使得我国企业将内部审计业务完全进行外包的这一做法不可行，从而只能采用协力式的委外的外包模式将其内部审计部分外包。
四、我国企业内部审计实施协力式委外的技术性控制
（一） 决策维度 （1）选择内容层面。协力式委外这一外包模式的普适性很高，适用于大多内部审计业务。但是企业在对内部审计业务实施协办式委外时，要注意选择性地进行。对于不涉及到企业内部商业机密的审计业务，若对审计人员的专业技能要求比较高，则可以采用协力式委外。而对于涉及企业商业机密的审计业务，不要轻易地采用协力式委外这种模式，最好交由内部的审计人员完成。（2）选择程序层面。在开展内部审计的业务过程前，内部审计人员要对审计程序进行选择，挑选出发适合协力式委外外包模式的程序，并作出相应的计划。在审计工作开展之后，对其进行追踪。一方面内部审计人员在计划执行中的主导地位可以得以保证，另一方面也可以最大化地利用外部审计人员的专业技能和经验知识，通过内外部人员的合作来促进内部审计效率和质量的提高。
（二）风险控制维度 虽然采用协力式委外能够为企业带来诸多好处，但协力式委外在实施的过程中会给企业带来很多风险。因此，企业在实施这一外包模式时，需做好以下风险的控制工作。（1）对风险进行评估。在采用协力式委外前，董事会要对其风险性进行大致的了解，同时制定出相应的风险管理程序以应对风险的发生。其内容主要包括以下几个方面：内容审计业务采用协力式委外的风险大小及占据企业重要性的大小；企业对外包关系进行评价和监督的能力大小；内部审计是否备有应急计划等等。（2）对外包机构进行选择。企业在选择外包机构时，要基于以下三个方面的考虑：外包机构的专业技能水平、财务状况及运营状况。同时，企业还要考虑外包机构在业内的信誉、专业水平、从业资历等因素。因此可以说，只有具备完善的内部控制、良好的财务状况和知识结构和技能良好的员工的外包机构才能称得上良好。（3）对外包合同进行审查。外包合同的内容应该覆盖所提供的服务范围、商业保密、争议解决方案、审计项目条款等方面，以书面的形式呈现出来。管理层在合同上签字前，首先要让法律顾问审查合同，另外还要订立一条协议：能够改变合同条款。这样来保证合同的灵活性，以应对变化的内外部环境。（4）对外包进行监控。实施协力式委外外包模式时，企业面临的首要问题是要保证内部审计职能有效地运作。为了解决这一问题，企业要对外包机构实现监督和控制，主要通过以下三个途径实现：一是对其提供的内部审计服务质量进行评估；二是定期监督合同遵守情况并且在有必要时进行适当的修改；三是对监督的外包机构的财务状况和运营状况进行定期的评估。
五、我国企业内部审计实施协力式委外的技术性控制
（一）建立内部审计法律法规，加强外包机构的监管 （1）建立内部审计法律法规。一是，政府要扮演好推进《内部审计法》建立的角色，从而促进内部审计业务在法律层面上的提升。二是，内部审计师协会要扮演好将内部审计规范化的角色，对内部审计职业作出规范化的规定，从而指引实施协力式委外的企业做出正确的行为。三是企业要扮演好遵守者的角色，要根据政府和协会的统一规范，并与其自身具体情况相结合，在企业内部建立起完善的相关规章制度。（2）加强对外包机构的监管。注册会计师协会应当统一管理会计师事务所的内部审计服务业务，并拟订具有指导性意义和作用的文件，用来规范内部审计服务的竞争秩序，以促进内部审计服务在健康的路线上发展。同时，还要进一步完善相关的法规，要清晰地对相关问题做出界定，如外包机构提供内部审计服务的过程中引发的独立性的问题等。
（二）优化内部审计业务人员的知识结构，提高其专业素质
（1）优化内部审计人员结构。内部审计人员在整个协力式委外的过程中应该占据主导地位。内部审计人员的数量是依据企业规模的大小和审计工作内容而变的。一般来说，0.5%这一比例是最为适合的。基于内部审计工作涉及领域的视角，其人员专业构成的最佳结构为经济与管理专业、工程技术专业和其他专业各占三分之一，以促进内部审计人员的职业化发展。另外，还应对内部审计人员进行定期的有针对性的培训，提升和优化其人员的知识结构，这样可以对优秀人才产生吸引力，而且也能较为快速地培养出高水平的内部审计人员。（2）定期有针对性地培训外部审计人员。因为内外部审计工作无论是在业务内容，还是目标等方面都具有一定的差异性。如果不对外部人员有针对性地对外部审计人员进行内部审计知识的培训，那么即便他们的审计能力很突出，也无法很好地完成内部审计工作。所以，会计师事务所要对负责内部审计工作的外部审计师进行定期的培训，并且要加大其针对性，对其培养内部审计师应具备的相应能力素质。（3）大力推广CIA考试。CIA考试是目前国际和国内公认的内部审计人员专业化的培训和考试。从目前来看，国内通过CIA考试取得这一认证资格的内部审计人员非常少，所以，十分有必要大力地推广CIA考试。另外，国内获得这一认证资格的外部审计人员也比较少，并且如前文所提到的，内外部审计在很多方面都是存在着一定的差异的，所以说外部审计人员并不一定就能很好地胜任内部审计工作。从这一点来看，推广CIA考试也助于提高外部审计人员的内部审计服务质量。
（三）促进首席审计官和外部审计人员的沟通交流 在协力式委外的外包模式下，倡导外部审计人员在开展执行内部审计业务时，首席审计官须对其进行领导。因此，首席审计官与外部人员之间的沟通交流就变得非常的重要了。首席审计官和外部审计人员在审计业务开展之前，应深入地对其进行讨论，以便让外部审计人员对首席审计官的期望和要求有充分准确的了解。在此基础上开展执行内部审计工作，才能高效率高质量地完成审计工作目标。
（四）明文规定外部审计人员责任 在采用协力式委外这一外包模式时，企业应与外包机构签订明确规定双方责任和权力的书面合同，这种合同与注册会计师审计业务约定书相似。另一方面，也可以明文规定外包机构提供服务的标准水平和相关的保密条款等内容。这样，不仅能更好地维护双方的利益，也能对双方的行为进行一定的约束。
（五）分离内部审计服务和法定审计业务的承接主体 如果企业的法定审计服务和内部审计业务交由同一会计师事务所负责的话，那么很有可能会损害外部审计师的独立性。这是因为，较法定审计业务而言，内部审计服务能为会计师事务所带来高得多的报酬，所以面对金钱利益的诱惑，人们很难不对外部审计人员的独立性产生质疑。所以，为了在一定程度上确保其独立性，将内部审计服务和法定审计业务分离给不同的主体承接负责是明智的。
参考文献：
关键词：企业集团；内部审计；外包；动因
中图分类号：F239.45 文献标志码：A 文章编号：1673-291X(2008)12-0109-02
集团企业内部审计外包指集团企业管理层将本企业的内部审计职能全部或部分地委托给会计师事务所或其他专业人员实施。内部审计的外包作为集团内部审计发展进程中的一个新动向，是集团企业理性选择的结果，同时也体现了内部审计部门与外部审计组织之间的竞争。内部审计外包的程度一方面受一国经济管理和审计发展水平的限制，另一方面要通过内部审计部门与外部审计组织的竞争来实现。
一、我国集团公司内部审计的特点
随着现代企业制度的建立，我国集团公司内部审计基本走上制度化、规范化的道路，为规范集团经营和促进集团健康发展做出了重大贡献。但总体上看，我国集团公司内部审计仍存在不完善、不适应形势发展之处，呈现出以下特点：
(一)内部审计独立性较低 独立性是内部审计的灵魂，是内部审计工作的必要条件，内部审计人员只有具备应有的独立性，才能正确地实施审计，才能做出公正、不偏不倚的鉴定与评价。要保证内部审计的独立性，首先就要保证内部审计机构独立，而我国集团公司普遍采取的是总经理领导模式，内部审计直属总经理的领导，有些隶属于监事会、副总经理、财务总监甚至纪检书记，内部审计部门与其他部门并行。此模式下使得内审机构一般不对同处一级的总公司财务部门及其他经营管理部门进行审计，而只审计子公司、分公司等二级单位；即便对总公司财务部门进行审计，也因为利益关系的影响，不能客观、真实、公正、深入地开展工作，更不能对集团总经理的经济责任、经营行为进行有力的监督，发表真实客观的评价，也不能及时防止重大问题的出现；这不仅削弱了内部审计结果及审计建议的执行力度，也不利于内部审计监督、评价与控制职能的履行。中航油集团新加坡公司巨亏事件就是一个很好的例证。中航油集团公司是中国国有大型航空运输服务保障企业，为国内外100多家航空公司提供航油采购、存储和加注服务。中国航油(新加坡)股份有限公司是中国航油集团公司的海外控股子公司，2003--2004年，该公司原总裁陈久霖违反我国政府禁令，擅自从事石油衍生品期权交易，结果造成5.54亿美元的巨额亏损。在此事件中，陈久霖权力过大，致使内部审计等监控制度形同虚设，是一个重要原因。
(二)内部审计职能定位较低
内部审计职能是由社会经济条件和经济发展的客观要求决定的。随着市场经济的发展与完善，企业规模的扩大、分支机构和管理层次的增多，内部审计的职能已经由以查错防弊为主要目标的评价和监督职能转向以提高企业风险管理和内部控制水平、完善公司治理结构、帮助企业实现经营目标为目的鉴证与服务职能。这一转变体现在内部审计工作的重点上，就是从财务审计转向以经营活动的评价与改进为主导的经营审计，并逐步向管理审计过渡。目前，虽然我国一些集团公司内部审计的职能正在向鉴证和服务功能转变，并在集团内逐步开展了管理审计，如青岛港(集团)有限公司。但从总体上看，我国集团公司的内审仍然主要以监督和评价为主要职能，而不是对集团管理作出分析、评价和提出管理建议，内审工作的重心仍然集中在财务领域而没有深入到集团管理与经营领域。体现在审计项目上，内部审计经常开展的审计项目中有80.63％是财务收支审计，经济效益审计、经济合同审计等其他项目则较少。
(三)内部审计力量薄弱，审计手段落后
我国集团公司内部审计力量薄弱体现在两个方面：一是内部审计人员数量相对不足；二是内审人员素质不高，知识结构单一，多为财务部门或其他部门改行而来，缺乏计算机、法律、工程技术、生产经营与管理方面的知识和经验。我国信息化事业的发展日新月异，无纸贸易与网络化管理在企业中正日益普及，许多大型的集团公司也已经实现了信息系统的网络化，这在客观上要求集团公司的内部审计人员必须掌握联机数据库、微型计算机和网络的发展，能够熟练运用计算机等辅助手段进行审计，而且集团审计部内必须至少有一名掌握最新技术的计算机专家，此专家可以协助集团开发计算机审计软件、培训和帮助其他审计人员使用计算机审计软件进行审计等。但目前，审计技术以手工处理、纸面文件或计算机处理、电子文件为主，我国集团的内部审计机构不仅缺乏计算机信息技术方面的专家，而且在实际审计中应用的还是传统的手工测试，计算机辅助审计等先进技术应用较少。审计技术的落后，既不能缓解集团公司内审人员人手少而任务重的矛盾，又使得一些新的审计程序难以在集团中应用，严重影响了集团公司内部审计的效率与质量，使得许多集团公司的内部审计至今仍徘徊在对财务数据真实性、合法性的事后审计上，而不能发挥对集团经营管理及业务过程的事前预防与事中控制作用，更缺乏对整个审计工作全过程的参与和监督，这些因素已经严重影响了集团公司内部审计的效率和效果，不利于内部审计职能层次的提升。
二、集团公司内部审计外包的优势
集团公司内部审计的发展是一项系统工程，它受到公司治理结构的完善、公司职员特别是决策层对内部审计的重视程度、内部审计人员素质等诸多因素的制约。笔者认为，内部审计外包可在一定程度上缓解集团公司内审发展中面临的突出矛盾，其优势体现在以下方面：
(一)提高内部审计的独立性
内部审计机构作为公司的一个职能部门，可能直接或间接地受到管理层的影响，很难有真正的独立性，甚至可能和管理者共同欺骗所有者。而内部审计外包中的外部机构与管理层没有太大利益关系，有助于提高内部审计的独立性。外部审计主体根据与企业签订的协议开展内部审计工作，直接接受所有者领导，审计的独立性和权威性也随之提高。从形式上看，审计主体摆脱了经营者的领导，他们属于平等的主体，他们独立于公司的所有者和经营者，能够站在一个客观公正的立场上，对公司的财务状况进行审计，对公司的经营管理进行评价，能够毫无顾忌地指出公司经营和控制中存在的漏洞，从而使内部审计独立性增强，审计范围也可以涉及到管理高层的经营决策。
(二)改善内部审计工作的质量
外部审计组织拥有大批管理咨询、资产评估、税务服务等领域的专业人才，能针对不同行业不同企业的不同审计项目选用合适的人才，他们会为了维护自身的信誉而千方百计地为客户着想。外部审计咨询机构由各方面的专家组成，他
们具有先进的审计技术，优秀的审计人员，在专业提供审计咨询服务的过程中积累了丰富的经验，可借鉴吸收其他先进企业的管理经验，为企业出谋划策，在一定程度上起到文化融合的作用，而且部分一流的会计公司还拥有独特的质量控制与保障制度。同时，外部审计组织执业行为不仅受到法律的约束和相关部门监管，还要受到社会公众的监督，为维护自身信誉，会千方百计为客户着想，“以质量求生存，以信誉求发展”是外部审计组织的动力和压力。这些条件的存在都会大大提高内部审计的工作质量。
(三)促进内部审计理念与技术的更新
集团公司内部审计外包使内部审计师有机会与外部审计师交流知识与经验，外部人员能为内部审计带来崭新视角，拓展内部审计人员的视野，转变其传统的审计观念，从而使内审人员更加关注公司的内部控制系统和风险管理领域。站在增加组织价值的角度提出更具建设性的审计意见。同时，合作交流也会使内部审计人员发现自身的不足，自觉学习先进的审计方法与技术，另外集团企业内部审计外包后，会计师事务所将面对各行各业的众多客户，这就要求它们必须在保证内部审计质量的同时提高审计效率，从而使它们投入大量的资金对员工进行培训，研究开发更先进的审计技术。外部审计机构的专业人员在竞争的压力下，也必然时刻关注国际审计领域的新发展，能够最先接受各种新思想、新技术和先进的管理经验。
论文摘要:文章认为,我国政府审计机关应当保留对公营单位内部审计质量的监督检查职责,放弃对内部审计的业务指导职责。政府审计可以考虑利用内部审计成果,但不得推卸自己的责任。
政府审计是受人民委托对公共财产管理者承担的公共受托经济责任进行的经济监督行为。它具有强制性、无偿性、公共性等特点,是社会经济运行的免疫系统。它对于加强国家宏观调控,提高政府工作质量和效率,强化权力制衡,健全民主与法制,都具有重要意义。
内部审计是指企业事业单位内部设置的审计机构对本单位及其下属单位财务收支的真实性、合法性、效益性及内部控制的健全有效性所实施的审计。与政府审计相比,它具有地位的相对独立性、审查的经常性、及时性和针对性等特点。内部审计是现代组织内部控制不可缺少的重要内容,对于防止、及时发现和有效纠正错误与舞弊,具有十分重要的作用。
为了健全我国审计体系,明确各种审计主体的责任,提高各种审计的效率,充分发挥各种审计的作用,必须正确处理政府审计与内部审计的关系。笔者认为,当前应当重点解决好以下两个问题:
一、政府审计与内部审计关系的探讨
政府审计机关应对公营单位的内部审计机构进行业务指导和监督是大多数国家的一种通行做法。例如美国《预算和审计法》就规定,GAO有指导联邦各部门的内部审计工作等非审计监督职责。《瑞典国家审计法》也规定,国家审计署的职责包括:“监督政府经办机构内部审计活动;监督中央政府行政管理部门的内部审计活动;在审计、会计和有关方面帮助中央政府培训有关人才。”但是,政府审计机关对内部审计机构进行业务指导和监督的西方国家中,都没有设置专门的国有资产监管部门。而且,近年来随着内部审计职业化的发展和新公共管理的兴起,对内部审计的业务指导和行业自律职权都逐步转让给了内部审计职业组织,只保留了对公营单位内部审计质量的监督,以强化公营单位内部审计和内部控制,保证公共财产的安全完整。
我国现行《审计法》规定,政府审计机关有责任对政府各部门和国有企业、事业单位的内部审计机构进行业务指导和监督。指导和监督的主要内容有:制定内部审计事业发展的规划和措施,并组织实施;指导和监督部门单位依据法规和有关规定建立健全内部审计制度,开展内部审计工作;对内部审计的工作质量进行监督检查;推广内部审计工作经验,宣传内部审计的工作成果;制定有关内部审计工作的规章制度;帮助部门和企事业单位培训审计人员;指导内部审计职业组织——内部审计协会的工作;指导内部审计准则的制定工作等。
笔者认为,我国政府审计机关应当保留对公营单位内部审计质量的监督检查职责,放弃对内部审计的业务指导职责。
保留对公营单位内部审计质量的监督检查职责的理由是:内部审计是内部控制的重要组成部分,内部审计质量对内部控制的健全、有效性具有重大影响。公营单位内部控制的健全、有效程度又直接影响着公有资产的保值增值和权益维护。作为公共财产安全完整、保值增值和享有权益的监控者,政府审计机关有责任在对公营单位进行有关审计时通过评审内部审计工作,监督其质量,纠正其错误与不当做法,促进其提高工作质量,强化内部控制,保护国有资本的安全完整和合法权益不受侵犯。
放弃对内部审计业务指导的理由是:内部审计职业化是一种国际趋势。许多国家都已建立了内部审计职业组织,而且内部审计全球性职业组织——国际内部审计师协会也已成立,我国内部审计师协会也已成立。业务指导和行业自律是内部审计职业组织的基本职责。新公共管理理论要求能够有社会和市场办的事要尽量让社会和市场去办,而且,企业事业单位内部审计属于“私人领域”,不宜由政府部门干涉。因此,对内部审计的业务指导应当由内部审计师协会来进行。这样做,可以使对内部审计的业务指导更专业、更权威、更有效率,可以统一不同性质单位的内部审计业务指导和行业自律,可以使政府审计机关专注于公共领域的外部审计监督。
至于国资委,作为国有企业的出资人代表,理应从完善公司治理结构的要求出发,对国有企业内部审计机构的工作进行监督、管理,甚至可以进行直接领导。这与政府审计机关从保护国有资产的目的出发,对公营单位内部审计质量进行监督是不矛盾的。但是,这种情况下,如果政府审计机关仍然对国有单位内部审计进行基于所有权的指导和监督,就与政府审计机关的身份不符,因为政府审计机关不是国有单位的所有者或其代表。
二、政府审计应当如何利用内部审计成果
任何一种外部审计在对一个单位进行审计时都要对其内部审计的情况进行了解,并考虑是否利用其工作成果。这是由于:第一,内部审计是单位内部控制的一个重要组成部分。内部审计作为单位内部的经济监督机构,不参与单位内部的经营管理活动,但要对各项经营管理活动是否达到预定目标,是否遵循了单位的规章制度等进行监督,属于单位内部控制体系的一个组成部分。外部审计人员在对单位进行审计时,要对内控制度进行测评,就需了解其内部审计的设置和工作情况。第二,内部审计和外部审计在许多方面具有一致性。内部审计在审计内容、审计依据、审计方法等方面都和外部审计有一致之处,例如在进行财务审计时,与外部审计的审计内容相同,所依据的标准都为国家统一制定的会计准则和会计制度,在方法上都要评价内控制度,检查凭证、账册,核对账表一致性等。这就为外部审计利用内审工作的成果创造了条件。第三,利用内部审计工作成果可以提高工作效率,节约审计费用。外部审计人员在对内部审计的工作进行评价以后,利用其全部或部分工作成果,可以减少现场测试的工作量,提高工作效率,从而节约被审计单位的审计费用。
任何一种现代外部审计在对一个单位进行审计时,都要对其包括内部审计在内的内部控制情况进行了解,据以确定审计重点和审计程序与方法,提高审计效率,保证审计质量;同时,针对内部控制特别是内部审计工作中存在的问题,提出改进建议,以支持内部审计工作,完善内部控制,为以后的外部审计提供更好的基础。此外,外部审计还可以根据工作需要利用内部审计的内部控制评审成果和对下属单位审计的结果,以减少审计工作量,提高审计效率。
利用内部审计成果之前,需要对内部审计人员的素质和内部审计工作质量进行审核评价。政府审计机关只有在审核评价认为内部审计人员能够严格遵守职业道德准则和审计准则,内部审计工作规范,审计质量控制严格,审计工作成果比较可靠时,才能对内部审计成果进行利用。利用内部审计成果也不能推卸政府审计责任和损害内部审计及其所在单位的声誉与其他利益。
参考文献:
关键词：企业内部审计；问题，对策
一 我国企业内部审计存在的主要问题
1 内部审计机构独立性缺乏
从组织关系上，内部审计机构一方面要维护国家利益，另一方面要接受本单位、本部门的直接领导，其切身利益与企业利益休戚相关，当面临在国家利益和集体利益之间做出抉择时，内部审计人员往往会选择后者。在错综复杂的利益关系、人际关系的牵制下，内部审计的独立性受到很大的限制，内部审计机关或人员难以真实、客观、公正地完成审计工作，使得审计作用难以充分发挥，审计的权威性受到破坏。
2 内部审计人员专业技能不强，综合素质偏低
我国企业内部审计在人员配备方面存在以下几点不足：第一，学历偏低，在应对审计环境的急剧变化时缺乏应对能力。第二，知识层面较为单一，提出的建议或决策依据缺乏现实性。第三，部分审计人员缺乏职业道德观念、审计作风差，执业时缺乏客观公正性，不能严格遵守保密性原则。这些都制约了内部审计职能的发挥。
3 内部审计工作手段落后于会计核算的发展
随着经济全球化的发展，电子信息技术得到广泛应用，对审计人员和审计技术的要求也越来越高。而我国大多数审计人员计算机应用能力较差，很多审计工作还停留在传统的手工查账，远远落后于会计电算化的普及程度。审计手段的落后，不仅增加了审计难度，还降低了审计效率，无法实现有限资源的合理配置，影响了审计的发展。
4 内部审计技术方法落后
我国企业内部审计采用的审计技术方法落后，目前企业内部审计采用的技术方法还停留在账项基础审计向制度导向审计过渡时期。账项基础审计关注的核心是账项，其视野局限于财务账簿；制度导向审计关注的核心是内部控制，其视野局限于管理活动。公司治理强调对风险进行及时、适当的战略反应，但账项基础审计、制度导向审计都不太注重风险对企业的影响。因此，目前企业内部审计采取的技术方法落后，制约了内部审计作用的有效发挥。
5 内部审计的服务范围狭窄、职能单一
通过对我国内部审计服务范围和职能的现状考察，发现内部审计人员主要通过提供对会计凭证、报表等相关财务资料的确认服务来监督企业财务数据的真实合法性，它的主要职能定位是通过监督和评价达到查错纠弊的目的，服务范围主要局限在财务审计和经济效益审计两个方面。但是，现阶段企业的经济效益审计实务中往往以财务指标的分析和评价为基本内容，较少涉及管理决策等深层次问题。此外，我国的内部审计提供的咨询服务也明显偏少，这也决定了它的服务对象存在一定的局限性。
二 强化企业内部审计的对策
1 加强内部审计的独立性建设
独立性是审计的灵魂，是审计制度的生存和发展的基石。审计监督不同于纪检、监察、法律、企管部门，更不同于财务。它是对企业的各个部门、各个环节的经济活动进行全面控制和评价。不是出了问题再去审计，它是防范在前，控制在前，是其他管理部门不能替代的。内部审计制度的独立性越大，其作用效果越显著。越是独立的内部审计机构，其专职的人员数量越多，因而发挥的作用相对较大。
企业可尝试建立合理的内部审计模式：
一是尝试在企业系统内部实行审计人员委派制，使内部审计人员直接归属上级内部审计部门的领导，由上级机构根据内部审计人员的工作表现进行相应的考核和使用，增强内部审计部门的独立性。
二是实行下审一级。如形成总公司审计分公司、分公司审计中心支公司、中心支公司审计支公司及营销服务部的局面。对于必须开展的同级审计，则通过合理的方式将其转化为上级审下级。例如：开展总公司层面的某一内容的审计，可通过下发红头文件，成立一个由企业主要领导担任领导小组的组长，提高审计的独立性和权威性，从而使被审计单位认真对待、积极配合。
2 充分发挥内部审计在企业的作用
(1)逐步推行审计委员会制度。公司治理是现代公司制企业在权力机构、决策机构、监督机构和经营管理者之间的一种监督与制衡机制。规模大、经济业务复杂的企业，应该逐步推行审计委员会制度。
审计委员会设于董事会下，代表董事会对公司的财务报告和各项经营活动的合规性进行独立的评价和监督，是公司内部控制的一种手段，对内部审计发挥着管理的功能。一方面，领导内部审计进行审计工作，可以提高内部审计的组织地位，进而保证审计的独立性和工作效果。另一方面，审计委员会对外部审计机构、注册审计师进行协调。协助国家审计机关进行自查自评，选择注册会计师并决定其收费，对审计的成果进行评价，大大提高注册会计师的审计质量。另外审计委员会的建立，可以加强董事会对经营管理人员的监督。
(2)引入风险导向审计，合理分配审计资源，提高审计效率。风险管理是指组织为达到目标而确认和分析相关风险，在此基础上对风险进行控制的过程，因风险存在于实现目标活动的各个层次、部门、岗位及各个环节上。内部审计部门需要有高度的职业责任和敏锐性，努力扩充自己的相关专业知识，通过对企业风险的甄别、评估、控制和防范、计划和实施审计工作，促使并协助企业改进整个内部控制系统。同时，内部审计部门可以成为风险管理的专门组织，而内部审计人员则可以成为风险管理的专家，通过向董事会和管理层提出建议和忠告等途径，为企业提高组织安全性，并合理利用风险机会，实现价值增值做出贡献。
3 引导内部审计职能向服务导向型转变
内部审计的发展应是服从并服务于企业发展，它的工作方向应是协助企业组织完成目标。我国企业内部审计必须把定位点确立在立足于企业内部管理，代表企业对内实行经济监督，强化服务职能，为企业领导的决策当好参谋助手，确保企业经营战略、方针目标的贯彻实施。只有如此，才能充分发挥企业内部审计的职能作用。根据我国现阶段内部审计仍处于财务审计模式的现实，应不失时机地实现从财务审计为核心的传统审计，向以管理审计为核心的现代审计转变，实现财务审计与管理审计的融合。
4 拓宽内部审计作业领域
内部审计不仅要实现观念上的突破，更重要的是要实现内审工作上的突破。随着企业内部控制的日益加强、公司治理结构的逐步完善，效益性审计目标将上升为主要的审计目标。有条件的企业的内部审计机构应重点向下列领域拓展其作业；一是内部管理审计；二是质量控制审计；三是合同审计；四是经济责任审计；五是风险管理审计；六是环境内部审计。
5 充实审计队伍，提高从业人员素质，优化群体结构
健全的内部审计制度必定对从业的审计人员提出
更高的职业要求，目前应该加强以下三个方面工作：
首先是充实审计队伍人数，选聘优秀的尤其是专业内部审计人员。因为内部审计人员接触面广，在工作中能全面接触企业管理的各个环节和层面，要求具有全面超脱的观察问题，分析问题，解决问题的能力，决不是可有可无的摆设。
其次，提高审计从业人员的素质。经济活动是在不断变化发展，目前审计任务重，人员不足，一时又不能增加人员，为了更好工作，加强对审计人员的教育培训十分必要。
再次，优化群体结构。规模较大的企业在组建内部审计机构时，除了配备专职的内部审计人员外，还可聘用其他的专业人员兼职，例如法律顾问、工程技术专家、经济师、统计师、计算机工程师等专业人员形成合力。
6 实现内部审计与外部审计的合作协调
内部审计与外部审计具有不同的工作目标，但对重复的工作程序和内容的合作，将给双方带来双赢效益。
《内部审计具体准则第10号――内部审计与外部审计的协调》对内部审计机构与会计师事务所、国家审计机构在审计工作中的沟通与合作做出的规范性要求包括：内部审计机构应在外部审计为本组织提供审计服务时做好协调工作，其协调方式可以通过定期会议、不定期会面或其他沟通方式进行。内部审计与外部审计应在具体审计程序和方法上相互沟通，达成共识，以促进双方的合作。内部审计与外部审计如在审计范围上进行协调，在制定审计计划时即考虑双方的工作，既确保充分的审计范围，又最大限量减少重复性工作，将充分体现成本效益原则，实现监督成本效益的最大化。
7 积极将现代科技手段运用于内部审计工作中，实现审计手段创新
内部审计应当成为现代科技高速发展的受益者，积极探索计算机在审计中的应用等。现在审计署已经实施了金审工程，政府审计在审计信息化方面走在了内部审计和社会审计的前头，内部审计应当利用被审计对象相对固定的优势，开展信息化建设，迎头赶上财务等部门信息化建设的步伐，提高审计效率。
从1978年开始，纽约股票交易所就要求所有的上市公司都需设立全部由独立董事组成的审计委员会。审计委员会是董事会下设的一个委员会，它的建立主要是进一步确保董事会所使用的财务信息以及公司公布的财务报表是真实和可靠的。如果审计委员会的运作是有效的，那么它会给公司带来重大的益处。
在美国，审计委员会作为董事会下属的一个委员会，上有书面的授权范围，明确地规定了它的权利和义务。正式组建的审计委员会要向董事会负责，并确保与董事会之间有明晰的权责关系，尤其是对审计委员会代表董事会的利益采取行动的权利范围和他的责任范围已经明确地加以界定。根据法律，审计委员会的授权范围应得到董事会的正式批准。
审计委员会的成员应由董事会从公司的非执行董事中任命，并且其成员应不少于3人，法定人数是 2人。审计委员会的主席应由董事会任命。财务总监、内部审计的主管和外部审计的代表，一般应出席审计委员会的会议，其他的董事会成员也有权参加会议。然而，审计委员会每年至少召开一次没有执行董事参加的外部审计人员的会议。一般来讲，公司的秘书同时也是审计委员会的秘书。
审计委员会每年至少要召开两次会议。如果外部审计人员认为有必要的话，可请求审计委员会召开会议。审计委员会只有得到董事会的批准才能进行所有授权范围内调查活动。只有在董事会的许可下，它才能向公司的雇员询问它所需要的信息，同时，公司的雇员也必须配合审计委员会的工作。经董事会批准，审计委员会可借助外部的、合法的或其他独立的专业服务。如果有必要的话，还可雇佣有相关经验和专业知识的外部人员加入。
二、审计委员会的义务
纽约股票交易所经过几十年的规范运作取得经验后，对上市公司审计委员会的义务作了明确规定：
1.审议外部审计员的任命、审计费用和审计员的辞职或辞退。
2.在审计工作开始前，与审计人员商议审计的类别和范围。如果有两家以上的审计事务所参加工作时，要确保它们之间的协调工作。
3.在公司的中期和年度财务报表被提交董事会之前对其进行审查，尤其要关注以下几个方面：第一，公司的政策和实际情况发生的任何变化；第二，主要的评审领域；第三，审计工作中所作的重大调整；第四，大的假定；第五；是否符合会计标准；第六，是否符合股票交易和法律要求。
4.讨论在中期和年度的审计工作中产生的问题和存疑，以及任何审计人员想要讨论的问题（如有必要，可拒绝管理层参加会议）。
5.审查外部审计员提交的管理建议书以及管理层对此的反应。
6.在关于公司内部控制系统的报表送交董事会签署前，对其进行审查（有时这一报表是列在年报中的）。
7.审查内部审计方案（如果公司设有内部审计部门的话），确保内部审计员和外部审计员的协调一致，同时，要确保内部审计部门配备齐全并在公司占居适当的地位。
8.审议内部调查的重大发现以及管理层所作的反应。
9.审议董事会认定应该讨论的其他问题。
三、审计委员会成员的选择
根据惯例，审计委员会至少由3人组成，其组成人员必须是非执行董事，并且这些非执行董事的绝大多数应该是独立的。“非执行”是指不是全职为公司工作并且不参加公司管理层的董事：“独立”是指其唯一与公司有联系的是被其任命为非执行董事的董事。
1.审计委员会成员的准备
作为一名审计委员会成员，必需的准备取决于董事会分配给审计委员会的责任。随着责任的改变，准备也在改变。此外，审计委员会能从其成员经历的差异中获得好处。因此，对准备履行审计委员会责任并在履行其检查财务报告及内部和外部审计工作的责任是有益的。
2.商业经验
最重要的是广博的商业经验。这些经验可直接适用于审计委员会成员必须做出两决策：一是，是否要求外部审计部门去公司运作的特定领域；二是，在做出这些类型决策的过程中，没有什么能够替代具有丰富经验的执行者的正确的商业判断。
3.理解审计员的作用
对委员会成员来说，对内外部审计员的作用有个基本的理解是有益的。熟悉专业审计标准和指标的基本概念，能帮助委员会成员理解外部审计员在审计过程中的作用和限制。
4.分析财务方面
审计委员会成员也能从了解关于公司财务报表的主要会计及报告问题中得到重要信息。例如，必须披露于财务报表中的会计政策的结果，它也能帮助得到关于能够公司的主要会计及报告问题的信息——也就是说，可能影响公司财务报告的会计的改变。因此，熟悉信息技术对公司财务报告过程的影响也是有用的。另外，在美国，审计委员会成员并不被期望是会计和审计方面的专家，财务董事和审计员将会在会议上就这些问题提出专家的建议，但是，审计委员会成员的准备应能使成员提出相关问题。审计委员会会议的次数是随该委员会必须考虑问题的范围和复杂性而变化，也随公司已公布的结果如季度或半年度的财务报表的情况而变化。财务董事、内部审计负责人和外部审计员代表通常应参加所有的委员会会议。通常，委员会一年中应召开3～4次会议。
四、审计委员会的责任
审计委员会的工作集中于其主要责任，即在履行其关于财务报表过程及公司内部控制系统的有效性上协助公司董事会规范运作。这些责任主要有5项：第一，审查财务报表和其他报告以及重大会计政策的适用性，包括判断问题的会计估算、披露的恰当及理解能力、财务报表内的一致性、可能被认作异常的重要的事项、重大审计调整、审计员的所关切的事及未调整审计差异；第二，内部控制；第三，外部审计，包括外部审计员的资格认定和审计服务的质量以及审计范围及审计结果；第四，内部审计；第五，响应管理层的需要。
从规范角度来讲，董事会对于期中和年度财务报表的安排负有责任，这些财务报表应该如实地反映所报告的事件并且与所有的必要的披露，审计委员会要通过对这些财务报告审委，包括任何其他有关董事会的报告或者对报表进行其独立的检查。该检点应当是放在对所报收益的质量和信息披露的充分和公正上。在这种情况下，美国上市公司的审计委员会的检查过程，通常包含下面几方面的考虑：（1）会计准则的恰当体现；（2）决策的问题及帐目的估计；（3）信息披露的充分及合理性；（4）财务报表中的不一致；（5）特别关注的重要的非常及条款；（6）重要审计调整；（7）审计员的关注以及未调整的审计差异。
审计委员会除了关注上述已详细论述的外，还特别关注那些在管理层和外部审计人员中引起争议的问题。对董事会来讲，确保公司运作和交易要承担的风险可以被恰当地发现和处理是一个关键的问题。这一风险管理要求内部控制的有效体系的建立和维持。内部控制包括了所有管理层为确保公司的正常运作而采取的政策和程序。这当中包括坚持目标管理政策、资产的保障、欺诈及错误的预防和察觉、记录的准确和完整以及可靠的财务信息的及时准备。
在一般情况，审计委员会要求管理层对交易要承受的风险所进行的系统性地识别以及保持的恰当的控制。尤其是审计委员会应该控制管理层为确保公司已完成的充分的内部控制及这些内部控制有效地作用而采取的策略。可见，审计委员会的内部控制包括：财务运转及控制的有效性、内部和外部报告的可靠性和及时性适合、法规以及内部政策的一致性三个方面。为了把重点放在内部控制上，审计委员会的成员们一般会安排现场访问并且检查公司的内部控制体系的证明文件，以便于对问题更加熟悉。审计委员会也检查任何由内部审计人员所作的定期报告以及由那些重点在于内部控制的薄弱地方进行识别的外部审计员所提交的管理文件。审计委员会同时也应弄清楚管理层致力于哪些薄弱方面而采取的行动的意途。与此相类似，审计委员会应考虑到是否存在任何非常的风险需要审计人员予以特别的关注控制。
审计委员会每年对外部审计人员的资格进行认定，并监督其工作情况以及收费是否合理。在评价其工作过程中，审计委员会还应同外部审计人员讨论他们审计的结果，并搜集来自管理层的反面意见。同时，审计委员会也考虑外部审计人员从事的其他工作的性质，包括管理咨询服务，以及审计人员独立性造成的。在开始一年一度的审计工作之前，审计委员会应同管理层和外部审计人员讨论审计工作的范围。这使得委员会有机会考虑审计计划是否完全的将重点放在他们和管理层关心的地方。当外部计人员完成细致的实地考察，并且准备好用于讨论重点审计结果的财务报告草案后，应当同审计委员会召开有关的会议。需要指出的是，外部审计人员被希望独立的进行工作，并要做出最佳的判断。但有时管理层和外部审计人员之间就诸如花销的会计处理方式、信息披露的充分性等问题也会产生分歧。这类意见分歧通常都是与判断的结果和会计估计有关。尽管这些分歧常常通过管理层与外部审计人员之间的讨论能够解决，但是审计委员会也应提供一个有用的解决问题的论坛，或者至少应该了解管理层讨论的、要解决的重要事项。
由于审计委员会也关心内部控制，所以，它也应当重新审核内部审计人员提交的有关报告以及管理层对报告的反应。同时，也要对重大问题的意见分歧进行监督。审计委员会还对以下进行检查：内部审计职能部门的目的和工作情况、内部审计职能部门的表现和证明材料是否充分、内部审计人员报告的重大事宜、内部与外部审计人员之间的合作和证明协调情况。在美国，为了加强公司内部审计职能的独立性，适当的做法是内部审计部门的领导应直接向审计委员会主席报告。作为董事会下的一个委员会，有时审计委员会也会应董事会之邀检查不在正常的财务报告、内部控制、审计活动范围之内的工作，具体包括：协助评估经营计划、对所有重大的、不列入公司正常经营范围内的交易进行检查、监督是否遵守贷款合同、其要求是否合法和符合规定、是否遵守美国的上市法规、配合证券交易所的调查工作、审查公司参与的当前或即将进行的诉讼活动。在调查过程中，审计委员会是指导、控制这类调查的最合适的机构。
我们注意到，在美国的制度中，由于审计委员会的会议相对较少，一般要任命一名秘书安排会议及开会时间，并负责文件的发放。审计委员会开会时间应当告知公司的董事会，以便能够使管理员知晓委员会的活动和建议。审计委员会应至少一年向董事会提交一次正式的报告，内容包括在该年度审计委员会的工作情况和审计结果。报告的具体内容包括：第一，内部控制系统效率的结论；第二，内部审计部门的效率和对内部审计结果及情况的结论；第三，用外部审计人员的讨论结果和讨论内容包括与内部审计人员和每年财务报告向管理层报告有关的工作活动；第四，关于外部审计人员任命的建议以及有关人员辞职、替换、解雇等问题。
需要指出的是，决定审计工作的范围和内容是审计委员会的责任，而非公司，也非外部审计员的工作。实际上，审计委员会在履行其职责时几乎总要雇佣外部审计员，但审计委员会仍然是唯一能决定审计工作内容的机构。可以预见，独立董事会将会承担越来越多的工作和责任，因此，上市公司慎重地选择它的独立非执行董事是很重要的，因为公众对于公司的经营和治理情况的认知，在很大程度反映了独立董事的工作质量，而这反过来又影响公司的股票在股市上的表现。
