时间：2023-08-03 17:28:08
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇预算会计准则，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
关键词:政府 预算会计 改革
一、我国现行预算会计体系存在的主要问题
我国现行预算会计基本体系由财政总预算会计制度、行政单位会计制度和事业单位会计制度构成。其中,总预算会计是核心,行政单位会计和事业单位会计是总预算会计的延伸,又合称单位预算会计。
1.核算范围不够全面。一些特定的项目,不属于职能活动的一些事项、一些会计核算的范围和主体,没有纳人统一的核算,表现在基本建设会计核算、社会保险基金的核算等。在预算会计里面,对每年的基本建设,通过国家的基本建设投资,新增的基建投资的存量、增量,以及历年滚动形成的国家资产,作为国家形成的固定资产存量,在预算会计里面,核算得不够全面,不够完整。随着国家的社会保障制度改革,社保、养老、医疗、生育等几大基金,属于政府通过法律形式来托管的基金。严格地讲,应该纳人政府会计核算的范畴。
2.核算内容不够完整。现在的预算会计不能够完整地反映政府的资产和负债,核算更多地侧重于预算资金的收人和支出。对于政府的资产以及政府应该承担一些债务核算不够完整。如固定资产核算,政府拥有的固定资产主要有两个方面,一个是通过历年的基本建设投资增量形成的,另一个通过财政拨款提供但不纳人基本建设,不属于固定资产,对固定资产的核算,没有一个统一的会计报告来完整地反应政府真正拥有多少资产。
二、我国预算会计制度改革的必然性
1.反映不了实施国库集中支付制度和政府采购制度后出现的新业务。实施国库集中收付制度和政府采购制度后,财政资金不再由财政通过主管部门拔入用款单位,而是由财政部门从单一账户或采购专户按规定程序直接拨入职工工资账户或直接拨付给提供商品或服务的供应商,行政事业单位收到的财政资金不再表现为货币资金,而是一方面表现为收入的增加,另一方面表现为费用的增加(如工资支出等)或非货币性资产的增加(如存货、在建工程、固定资产等),这就需要对行政单位和事业单位会计制度规定的核算内容进行相应的修改。
2.不能为编制部门预算提供相关的会计信息。部门预算就是一个部门一本预算。编制部门预算则要求从基层单位逐级编制、层层汇总,克服了盲目性,使预算编制更加科学合理。
3.不能反映深化收支两条线后财政资金的运作方式和核算程序发生的变化。所谓收支两条线就是收归收,支归支,是一种财政收支管理制度。收支两条线改革后,在将预算外资金逐步纳入预算管理的同时对各部门的预算外收入缴入财政专户;财政部门另按核定的综合定额标准,安排预算单位的年度财政支出,改变对某些部门收支挂钩的做法。
三、对我国预算会计改革方向的思考
1.明确预算会计目标,使其具体化并具有可操作性。会计目标是制定会计准则、制度各项内容的出发点,对准则、制度的制定具有导向作用,对执行准则、制度的财会人员也有指导意义。因此,应从会计制度方面专设一条并加以充分表述,同时要置于总则的会计一般前提之前。从受托责任角度看,人民和政府之间存在着一种委托与被委托的关系,即政府接受人民的委托,行使管理社会公共事务的权利。笔者认为,应将“全面受托责任引入政府会计目标,这样既有利于提供高质量的会计信息,也有利于使用者评价政府整体财务状况和政府效绩,满足实际使用人和潜在使用人的需要,从而帮助政府有效履行其公共职能。
2.按照业务性质,大胆引入权责发生制的收入确认模式。权责发生制和收付实现制并不是各自只有一种标准的模式,据此我们应当根据业务性质对不同机构分别采用不同的办法。
3. 改善业绩评价体系,加强内部管理审计与外部审计相结合。针对政府预算会计目标模糊和非经济性所导致的问题,应当根据单位实际情况,建立健全业绩评价体系,加强内部管理审计水平,提高单位资金使用的效率。此外,从独立性方面考虑,应加强从外部审计监督力度,规范预算会计的主体行为,促使其进行科学化、制度化的管理,做到政府等非营利机构真正做到高效的使用财政资金或内部自有资金为社会主义事业服务。
四、会计国际化
会计核算国际化是指会计机构、会计人员为完成会计核算任务而采用具有国际化性质的相应性、规范性、可比性和适用性的手段、措施和途径。应该指出,会计工作具有国际性是一个逐步实现的过程,必须通过借鉴、协调和统一来实现。会计核算国际化是与国际会计协调的过程,其内容是与国际会计通行规则主要是国际会计准则相协调的同时,还要与国际会计惯例、会计职业道德,某些地区的国家集团会计规范如欧洲联盟公司法协调指令中有关会计的指令,其他主要国家的会计准则和有关法律的规定等相协调。具体地说,就是在制定或者修订《企业会计准则》中时时处处体现出国际化的思想。我国新企业会计准则和国际财务报告准则之间实现了基本趋同。这种趋同的一个必然结果就是大大提高了中国经济和资本市场的透明度,有助于海外投资者消除原告由于会计准则不一致而产生的担心和顾虑,从而增强其进入中国资本市场的信心。同样,这种“趋同”减少了中国企业会计准则与国际准则的差异,提高了中国企业会计信息在全球经济中的可比性,降低了中国企业信息报告成本和融资成本,有利于推进中国当前实施的企业“走出去战略,有利于稳步推进中国会计国际趋同发展战略,全面提高中国对外开放水平。
参考文献:
[1]葛家澍.会计基本理论与会计准则问题研究[M].北京:中国财经版社, 1999.
[2]陈毓圭.论财务制度、会计准则、会计制度和税法诸关系[J].会计究, 1999(2).
美国联邦政府传统上实行收付实现制预算会计,预算会计系统与预算系统高度整合,预算会计系统记录了预算编制与执行的全过程,预算执行报告中使用了预算概念和与预算编制相一致的计量基础(即收付实现制)。有关预算执行报告的编制规范由预算的编制与执行管理部门——管理和预算办公室(the Office of Management and Budget,以下简称OMB)制定。在各联邦部门报告基础上,财政部(the Department of the Treasury)按月编制并包括收入、支出和预算盈余或赤字的联邦政府预算执行报告,还会同OMB编制联邦政府年度预算执行报告,经审计并经国会批准后对外披露。
从上世纪90年代初开始,出于全面核算和反映政府资产负债和运营成本情况、强化政府的公共受托责任、加强政府成本和绩效管理、改进政府财务管理水平等方面的需要,联邦政府在保留传统预算会计的基础上,建立了权责发生制政府财务会计系统。权责发生制联邦政府财务会计标准由联邦会计准则咨询委员会(FASAB)制定,该套标准独立于联邦政府预算,即并不规定预算概念和标准,而是独立规定政府财务会计的概念和标准。
联邦政府收付实现制预算会计系统包括收入、支出、预算盈余/赤字三大要素,主要发挥预算控制、执行记录、执行结果报告等方面的功能;权责发生制财务会计系统包括资产、负债、净资产、收入和费用五大要素,主要发挥全面核算、反映和报告联邦政府整体及其各组成主体资产负债、运营业绩的功能。两个会计系统各自拥有一套自相平衡的账户和报表体系,联邦政府及其组成部门在实际工作中对于发生的每一笔经济业务或事项,分别按照收付实现制和权责发生制在两个系统中进行记录,两个会计系统之间相互独立,在作用上相互补充。
(二)政府会计准则及其制定机构
1990年,美国国会通过了《首席财务官法案》(Chief Financial Officer’s Act),要求联邦部门根据所适用的准则编制经审计的财务报表,众多的会计师、审计师以及国会议员都认为这一要求有助于减少联邦机构在财务管理上所存在的欺诈等问题,产生更好的政府治理。根据这一法案,作为行政机构代表的财政部和管理与预算办公室(OMB),与作为立法机构代表的政府责任署(GAO)一道,于1991年联合发起设立了独立于各机构的会计准则制定机构——联邦会计准则咨询委员会(FASAB)。FASAB自成立以来,一方面致力于制定权责发生制联邦财务会计准则,另一方面不断改进其治理结构以增强独立性,终于在1999年获得美国注册会计师协会(American Institute of Certified Public Accountants)的认可,成为美国公认会计原则(GAAP)的制定机构之一。2002年,为进一步增强FASAB的独立性以使其持续保持作为GAAP制定者的资格,发起者们进行了两项重要改革:一是使非联邦机构的代表在FASAB理事中占绝大多数(目前9名理事中有6名为非联邦机构理事,其余3名理事来自3家发起单位);二是作为执行会计准则编报联邦政府财务报告的部门,财政部放弃了反对FASAB准则或概念公告的权力,这样,在FASAB正式一项准则或概念公告前,只有GAO和OMB有权反对。
FASAB制定权责发生制会计准则过程中主要参考了企业会计准则,迄今已7项概念公告、45项准则公告以及若干项解释公告和技术公告。其中,概念公告主要规定联邦财务报告目标、主体、信息质量特征、权责发生制会计要素及其确认标准、计量方法等基本概念,为各项具体准则的制定提供依据和指导;准则公告主要规定具体会计要素、特殊业务和事项的确认计量,合并财务报表的编制等;解释公告和技术公告主要对准则进行解释与补充。FASAB准则已在联邦政府整体及其各个联邦政府部门得到广泛执行。
关键词:预算会计;核算体系;会计准则
一、我国现行预算会计改革的必要性
我国现行的预算会计制度始于1988年,虽然一直以来预算会计核算能够满足财政各部门和行政事业单位预算管理和会计核算的要求。但是,这样的核算制度与我国迅速发展的市场经济相比较,还滞后很多,在实际执行预算会计时还发现不少问题,所以,预算会计改革对于我国行政事业单位的当前和未来发展都具有十分重要的意义。
首先,我国现行预算会计制度已经不能够适应当前我国公共财政发展的需要。我们知道,公共财政管理的核心是提高财政管理的透明度,保证财政资金使用的有效性和政府预算的公正和透明性。这些问题的存在都需要有准确及时的政府预算会计信息作为支撑,我国现行预算会计制度和会计信息质量,还不能够满足上述要求,不能够适应当前我国公共财政发展的需要。
其次,目前我国虽有各级政府财政部门的严格预算会计体系,但是,预算会计能够报告的信息量还是不够充分。财务信息报告经常是只立足于政府使用,没有考虑公众和其他相关利益使用者的需求,进而使得财务报告经常脱离外部监督;另外,很多行政事业单位揭示的财务信息也不全面、不真实,如缺乏社保基金运营的会计信息、负债计量不真实不到位等。
另外,在现今交流越来越频繁的国际经济发展环境下,在我国经济日益融入全球经济的今天,我们发现我国政府的预算会计制度的缺陷越来越明显可见,难以适应我国国民经济的发展需要,这些问题的存在客观上阻碍了我国经济的发展,也阻碍了我国财政制度的进一步改革。因此,改革我国现行的预算会计制度,解决预算会计核算中存在的突出问题已经成为迫切需要解决的问题。
二、我国现行预算会计存在的主要问题
1.现行预算会计不能够准确真实地反映政府资金的收支活动和政府采购的新业务
预算会计本质上反映的是政府收支活动的资金流向,预算会计的目的就是为政府的经济决策提供有用的资金流动信息。然而,当前的预算会计不能够准确真实地反映政府资金的收支活动和政府采购的新业务。一方面,政府财政集中支付制度改革推行以后,很多财政的资金流向发生了较大的改变,原来用于事业单位购买资产、发放工资的财政资金不再由财政通过主管部门拨入用款单位,而是由财政部门通过统一账户直接拨付给供应商。这种不同的资金流动方式就需要我国的行政单位和事业单位会计预算核算制度规定进行相应的修改。虽然目前财政部已经对一些试点单位在预算会计制度方面作了修改,并且制定了相应的试点办法,但是,这种试点办法暂时只能够适用于中央试点单位,不适用于地方财政和所属预算单位,进而也不利于各地相关单位充分地展开会计核算。
另一方面,在收付实现制条件下,预算会计不能够真实地反映行政事业单位的新业务状况。事业单位的总预算会计这时候只能够在实际拨款时按照拨款金额确认财政支出,但是对于材料采购来说,在年末时,采购虽然已经基本完成,但款项还没有付清,或者按照合同需要扣留部分保证金,这时单位在年末就容易形成资金结余,这种预算会计处理方式就没有办法准确地反映政府事业单位的业务进展情况了。
2.现行的预算会计不能够真实地反映政府部门的债权债务信息
近几年,随着我国经济实力的提升,国家发行了大量的国债,同时,我国还从世界银行美国国家银行等国家金融机构借入或买入了相当数量的外债,按照政府预算会计的要求,这些债务都应当在财务会计报告中反映。但是,目前政府事业单位中执行的预算会计核算制度只是以收入实现制为核算的基础,财政支出中只反映当期实际的还本付息数,没有计提当期的利息支出,没有能够反映出当期的负担数量金额,没有计算出以后年度需要偿还的利息数。这种预算会计核算方式就不能够全面地反映企业的债权债务关系,不利于相关政府事业单位监控自身的财政风险。
3.预算会计的核算科目设置不完整
我国目前执行的预算会计科目体系同几年前相比发生了很大的变化,尤其是近几年随着我国行政事业单位收支制度的改革,对于预算会计体系也相应地提出了更高的要求。总体上来说,近几年我国很多事业单位的预算会计核算有了较大程度的完善,但是,在实际执行中还存在不少问题:一方面我们发现很多行政事业单位进行会计核算的科目过于简单,不能满足实际需要,需要增设新的会计科目;另一方面,实施部门预算改革按原有标准分类设置的会计科目已经不能够很好地适应预算管理体制改革后提出的新举措,进而使得很多行政事业单位的资金流入和流出没有办法得到合理地预算控制。
4.现行的预算会计不能够适应未来我国政府投融资体制改革的要求
随着世界经济全球化速度的加快,我国政府部门对于事业单位的投融资关注度越来越高,同时,随着我国金融体制的不断完善、市场化程度的不断加快,政府投融资必然越来越多元化。随着私人部门介入公共领域的增多,对政府部门会计信息的透明度和准确性也提出了更高的要求。这些就必然要求事业单位的预算会计信息达到可比性和准确性的要求,但是从目前的预算会计核算来看,预算会计没有办法为政府的未来投融资体制改革提供全面完整的信息。
、解决现行预算会计存在问题的对策
1.重新构造相对完整的预算会计核算体系,预算会计要能准确反映部门的收入和支出
我国当前执行的预算会计体系主要包括财政总预算会计、行政单位会计、事业单位会计等三个部分。但是,随着预算管理核算制度的改革,这一核算体系必将越来越完善。对于不以盈利为目的政府单位会计可以按照其核算重点的不同进一步分为政府会计和非营利组织会计。应对我国现行预算会计从整体框架上进行全面改革,研究制定我国政府会计、非营利组织会计核算制度和财务会计报告制度。预算会计体系在短期内应该由政府会计和事业单位会计构成,长期内应该构造一个完整的会计体系,既要包含财政总预算会计,也要包括行政单位的核算会计。另一方面,政府预算会计也要能准确反映部门的收入和支出,要准确及时编制部门预算,部门预算要按照年度所有因素和涵盖的相关收入支出准确核算,预算会计的编制要能够控制政府行政事业单位的资金流向。
2.预算会计需引入权责发生制的核算方式
目前,我国大部分的行政事业政府单位的经营性收支活动采用的还是收付实现制,在前面的分析中,我们发现这一种会计核算方式在国库集中支付的制度里面越来越暴露出其不足之处。所以,长远发展来说我国的预算会计应该引入权责发生制,根据权责发生制原则,政府事业单位的收入只在政府提供服务时才加以确认,如果是接受服务则确认为当期费用,并将其列为负债反映,这种情况下,政府行政事业单位的财务报告就可以完整地反映政府的财务状况和运行成果。事实证明,在某些部门的预算会计核算中采用权责发生制更能够准确地反映政府财政收支的真实情况。例如,在税务部门中,其个别税种的核算就可以采用这一方式,如房产税、政府间补助收入就可以确认收入;离退休养老金、补助支出就应该确认负债,这种确认方式更容易核算单位内部往来账号债权债务的预核算。
3.在可能的情况下,逐步改革预算会计科目的设计体系
针对上面行政事业单位会计科目核算存在的问题,我个人认为我国今后在预算会计的改革上首先要争取使得预算科目的分类适应部门预算制度的需要,将一级科目改按部门设置,体现出部门日常维持性收入和支出的核算性质,再在此基础上,增设二级和三级核算会计科目,以准确反映行政事业单位部门预算会计的核算实质。此外,行政事业单位各部门在编制预算会计时,应该严格遵守会计核算的基本原则,在准确性和客观性的基础上,尽量结合单位自身和未来发展特点,逐步改革预算会计科目的设置和核算。在实际工作中,如果发现有核算不完善的地方,应该灵活变通。总之,要争取建立一个全方位的事业单位预算管理制度。
4.加强预算制度建设,规范预算会计的核算
我国的预算会计制度建设相比较于发达国家来说,改革发展比较慢。直至1998年1月1日我们才出台了事业单位试行《事业单位会计准则》,但到目前为止,还没有规范的全部预算会计的预算会计基本准则。这使得我国两大会计体系的会计准则不完整,企业会计有会计准则,预算会计却没有预算会计准则。从长远发展来看,为了完善我国的会计法规体系建设,未来的两三年内我国应该尽快制定与政府预算会计相关的基本准则,争取在新的企业会计准则实行的几年内也尽快规范我国政府预算会计的核算。
总之,我国现行预算会计中存在的这些问题有各方面的原因,尤其是涉及到预算制度的改革方面,完善我国现行的预算会计制度这确实是一个比较漫长并且复杂的过程,需要我们不仅在理论上要有充分的准备,而且在实践操作中也要积极协调配合。
参考文献:
[1]王艳丽.浅议现行预算会计存在的问题及其改革[J].管理与创新,2008,(2).
[2]顾海英.预算会计制度改革的思考[J].科技信息,2008,(4).
关键词：政府会计准则；体系；特点；途径
随着经济社会不断发展，政府环境和会计管理模式也在潜移默化的进行改革。而国际上各国家的公共会计信息的更迭，准则体系的建立和完善，都为我国建立具有中国特色的政府会计准则体系提供了良好的借鉴。
1各国政府会计准则体系的特点
国际社会越来越重视政府会计体系准则的建立，各国根据自己国家的实际财政体系状况，建立了符合国家实际需求的会计准则体系。目的都是为了适应经济发展的实际需求，建立良好的公共财政管理体系，实现财务报告的准确性，审计的高速性。以下是对主要几个国家政府会计准则体系的简要描述。
1.1美国会计准则体系的特点
美国的会计准则体系分为两个部分，一个是由美国联邦政府建立的会计准则体系，另一个是美国地方州实行的会计准则体系。这样的会计准则体系主要是基于美国国情而建立的，它的制定利于各级政府机关的实际执行。每年年底美国联邦政府都会编制年度财务报告，报告的内容包含融资情况总结报表、国家资产的负债报表、财政状况报告等。为国家制定下一年的预算制度提供重要信息。但是这样的会计准则体系，在实际运行中大大增加了政府的运营成本。
1.2英国会计准则体系的特点
英国的会计准则体系主要是由英国的财政部制定的，适用于中央政府的各部门。对于英国政府而言，政府的会计准则体系改革和国家预算的改革发展是相辅相成的关系。年度的财务报表中包括了中央政府全部部门的相关财务报表，因此，对于制定各部门的年度预算具有重要意义。
1.3法国会计准则体系的特点
法国与其他国家不同之处是，法国会计准则体系主要是由政府设定公共的会计准则理事会进行制定，适用范围是由国家的公共财政资金支持的非市场经济行为和其他相关实体。
2我国政府会计准则体系
2.1我国政府会计准则体系改革的原因
一方面，我国的会计体系改革，是从预算会计体系逐步演化为政府会计体系，通过参照国际会计体系改革和发展的经验，充分认识到建立适合我国国情的政府会计准则体系的重要性和迫切性。政府会计准则不仅是专业的会计问题，更是政府对于国家管理的需要。
另一方面，随着资本市场的不断发展，国际社会普遍要求各国家或民间组织公开自身的公共财政信息。例如，国际货币基金组织就明确提出要求，各国政府要将本国的财政支出和收益，以及政府的负债资产表等财政信息公开化，而且必须保证公开信息的真实性。这样的要求同时推动了世界各国及民间组织不断完善自身的政府会计准则体系。我国作为国际货币基金组织的成员，也必然需要遵守它的相关规定。
2.2我国政府会计准则的现状
政府会计准则的建立必须要有确切的适用范畴，制定的原则应该从实际会计操作角度出发。我国现行的会计准则仅对事业单位进行了会计准则体系的建立。从我国的实际国情出发，拓宽会计准则的适用范畴是必要的。目前我国会计体系主要以预算会计制度为主，预算会计制度与国际要求的会计管理规范还是存在一定差别。预算会计制度随着市场经济的发展，信息量和披露模式都已不满足公众对政府财政信息透明化的要求，这也推动我国建立健全的政府会计准则体系。通过政府会计准则体系的完善，也才能使我国政府公共财政信息更加具有国际信息可比性。
通过对其他国家政府会计准则的简单分析看出，政府会计准则基本由国家政府的专门机构制定，适用的范围主要是国家各部门，财务报表包括国家的收支情况、年度的资产负债情况等，不仅是反映国家基本公共财政信息，也为国家制定年度预算提供蓝本。政府的会计准则体系同时影射国家的实际管理情况，是具有政治意义的。
2.3完善我国会计准则体系的途径
笔者认为在会计准则的内容体系上应当实行权责发生制，这也是借鉴他国会计改革的成功经验，在借鉴的同时应当注重选择性的应用，不能完全照搬。准则的原则基础应当是会计核算，可以利用国家已有的预算会计体系。但是政府应当将国家预算和会计准则形成为两种机制，分别由政府的不同部门负责制定。在实际的执行过程中，应当增加对政府各部门的绩效考核，便于政府做出客观评价，形成新的公共管理体系。
与此同时，应当进一步规范会计体系，建立政府会计准则体系后，也应建立会计体系制度。笔者认为，政府会计准则体系其实是以纵向的角度处理我国财政问题，并对财政报告等内容进行处理的准则规范。而政府会计体系制度，本质上是从横向的角度制定会计操作规程，从制度上进行界定。
3结束语
我国建立政府会计准则体系是经济全球化的必然要求，政府制定会计准则体系就是为了建立良好的操作行为规范，以此加强政府公共财政信息的透明化、公开化，同时提高国家审计的时间和效率，最终实现对于政府公共财政的合理化管理。（作者单位：正定县建筑用地服务中心）
参考文献：
[1]刘光忠.关于推进我国政府会计改革的若干意见[J].会计研究，2010（12）：11-16.
关键词：政府会计改革；高校财务管理；变革研究
一、政府会计改革背景下高校财务管理的变革
新制度对政府会计制度改革背景下行政事业单位应使用的会计科目名称和编号及使用说明、会计报表格式及编报说明等进行了详尽规定，并在附录中举例列示了主要经济业务和事项的账务处理方案，这对高校的会计核算和财务管理工作均产生了巨大的影响，直接导致高校的会计核算模式、会计核算功能和财务报告模式发生变革。
(一)会计核算模式的变革
新制度规定政府会计由预算会计和财务会计构成。其中预计会计包含三个会计要素：预算收入、预算支出和预算结余，财务会计包含五个会计要素：资产、负债、净资产、收入和费用。预算会计实行收付实现制，财务会计实行权责发生制[2]。新制度下的“3+5要素”的会计核算模式，对现行高校会计制度(原制度)中的会计要素进行了适当调整并重新归类，例如在资产会计要素中增加往来科目、研发支出、政府储备物资、保障性住房、受托资产等科目；在负债要素中增加预计负债、受托负债等科目，并将累计盈余、专用基金、权益法调整、本期盈余分配、无偿调拨净资产等科目归类为净资产要素；取消资产基金类科目，新设“资金结存”核算等。通过对会计要素及其所包含会计科目的系列调整，形成的新型会计核算模式，使得权责发生制和收付实现制两种会计核算基础在高校财务核算中的应用变得更加纯粹，依托于此的财务会计和预算会计所反映的财务信息也更加全面、准确。
(二)会计核算功能的变革
新制度要求单位会计核算应当具备财务会计与预算会计双重功能，财务会计核算实行权责发生制，单位预算会计核算实行收付实现制。对于纳入部门预算管理的现金收支业务，在采用财务会计核算的同时应当进行预算会计核算；对于其他业务，仅需进行财务会计核算[2]。财务会计与预算会计适度分离又相互衔接，主要是通过“双功能”会计模式记账规则---平行记账规则来实现，即财务会计和预算会计要在同一个会计账套下完成。对于一项经济业务，会计人员必须首先进行财务会计核算，然后再对经济业务实质进行职业判断，看是否需同时进行预算会计处理。对于纳入高校预算管理的现金收支业务，在采用财务会计核算的同时还应当进行预算会计核算[3]，即在同一张凭证里既要做财务会计处理也要做预算会计处理，完整填写相应的财务会计分录和预算会计分录。新制度强化了财务会计功能，并对预算会计功能进行了改进和完善，使得会计核算功能变得更加强大和全面。
(三)财务报告模式的变革
新制度要求高校的财务报告要同时编制财务会计报表和预算会计报表，财务报表的编制主要以权责发生制为基础，以财务会计核算生成的数据为准；预算会计报表的编制主要以收付实现制为基础，以预算会计核算生成的数据为准[2]。与原制度相比，新制度保留并完善了资产负债表、预算收入支出表、财政拨款预算收入支出表，增加了收入费用表、净资产变动表、现金流量表(自愿非强制)、预算结转结余变动表，并对报表附注所需披露的内容进行细化。财务报告和预算会计报告相结合的新型综合财务报告模式，即实现了“双功能、双基础、双报告”的会计制度改革目标，也为加强高校资产负债管理、财务风险防范、预算执行绩效管理等提供了数据支持。新型综合财务报告可提供更加全面、准确、科学的财务数据，将有效提升高校财务战略水平及对高校管理层的决策支持能力，也为未来推行高校全成本核算管理、校院两级管理等制度奠定基础。
二、新旧制度转换衔接中的重难点问题及对策
新制度直接导致了高校的会计核算模式、会计核算功能和财务报告模式发生变革，使各类经济事项在新制度下的会计处理方式也发生了变化，为确保高校的新旧会计制度的有序衔接、平稳过渡，需对高校新旧会计制度转换过程中的重难点问题进行梳理，并提前做好应对措施。
(一)调整更新财务管理系统
新制度要求在单账套中同时实现财务会计和预算会计双功能，这就要求对原有的财务管理系统进行调整升级。高校现阶段使用的财务管理系统多为天财高校财务管理系统5.0版，未来会升级为高校财务系统6.0版，升级后的财务系统应根据新制度的要求，应对会计科目、经济分类、功能分类、辅助核算等信息进行从新设置，并通过增加会计核算维度、增强财务控制功能、增强财政预算项目管理功能、增强凭证录入和综合查询功能等措施，确保在2019年1月1日能够实现财务数据的正确转换，确保新旧账套的有序衔接和新账套的正常使用。2019年1月1日开始启用新账套后，可在财务管理系统中进行相应的设置，在会计人员对经济事项进行账务处理时，当录入财务会计分录，由系统自动判断并触发生成相应的预算会计分录，真正的实现新制度的“平行记账”。通过定义周密的业务逻辑，使财务系统智能判断记账凭证的正确性，尽量减少会计人员的职业判断。构建模型实现财务会计和预算会计的差异化记录、标识和分析，自动生成财务报表和预算报表及本年盈余和预算结余的差异调节表，减少因会计人员人为操作造成的数据不准确等问题，保证会计信息质量。
(二)开展资产核查工作
高校国有资产管理部门应根据《政府会计准则第1号—存货》、《政府会计准则第2号—投资》、《政府会计准则第3号—固定资产》及《政府会计准则第4号—无形资产》及应用指南的相关要求，对固定资产、无形资产、库存物品、对外投资等与资产相关的数据进行清理核实、归类统计，进一步明确资产使用责任主体。同时还应该确定各类资产的账面价值初始计量标准、计提折旧的标准，包括固定资产计提折旧的年限、方法和计提时点和无形资产摊销年限方法等，为准确计提折旧、摊销费用、确定各责任主体的权益等提供基础信息。财务处应与国资处协调，建立工作联动机制，实现资产、财务数据的动态匹配，切实提升高校资产数据的质量。并通过对资产的合理配置、正确处置、有效利用来提高资产的使用绩效。
(三)清理分析往来款项
高校财务部门应及时开展对财务系统中的往来款项的专项清理工作[4]。因以往对往来款项清理的不够及时或者其他历史原因，导致高校的往来款科目余额较大，且有很多没有资金来源的支出挂在往来款科目，未冲减事业基金等净资产科目。如果不对往来款余额进行清理，而是直接转入新制度下的账务系统中，会导致在财务会计科目中，虚增资产(往来款)和净资产(累计盈余)，在预算会计科目中，非财政拨款结余可能会出现巨额赤字等不良后果。因此高校需要在执行新制度前，对往来款项进行专项清理分析，明确债权债务关系，按照规定程序冲减相关的财务会计科目，及时进行核销往来款项的账务处理，以尽可能的减少科目余额。对于仍需保留的应收账款科目金额进行账龄分析，做好坏账计提的准备工作，确定计提范围、减值迹象、计提方法，计算当期应补提或冲减的坏账准备并做相关的账务处理。实施新制度后，财务部门应建立相应的制度确保对往来款项进行定期清理，进一步规范对往来款项的管理工作，以准确核算高校的资产负债和收入费用。
(四)清理基建会计账务，做好并账工作
新制度规定截止2018年12月31日尚未进行基建“并账”的单位，应首先将基建账套相关数据并入原账中的相关科目余额，再将原账科目余额转入新账相应科目。因此，高校的基建部门和财务部门应协同联动，进一步清理基建会计账务，按照相关规定及时办理基建项目的竣工决算及固定资产入账手续，以确保取消基建会计账套、统一基建业务的会计核算工作顺利进行。另外对基建“并账”后的“在建工程”科目余额也要进行系统分析，属于预付备料款、预付工程款性质的金额，应转入新账的“预付账款”相关明细科目，属于工程物资性质的金额，转入新账的“工程物资”科目，减去预付备料款、预付工程款和工程物资款后的差额，转入新账的“在建工程”科目。
(五)规范合同管理
高校的合同归口管理部门和内部控制部门应加强对各类合同的规范管理工作，明确责任主体，优化业务流程。可通过启用合同管理信息系统，对各类业务合同进行线上“拟定—申请—审核—审批”，实现对合同管理的管理制度化、制度流程化、流程信息化目标，切实提升合同管理工作信息化水平和办事效率。新制度下财务会计按照权责发生制为核算基础，这就要求科研事业收入等收入类合同需明确收入确认方法、确认依据及确认时点，支出类合同需明确付款依据和付款进度时间，为在新制度下准确确认收入和费用并进行相关的账务处理提供依据。
三、结论与展望
本次政府会计改革的核心内容是全面引入权责发生制，建立财务会计体系，完善预算会计体系，构建政府预算会计和财务会计适度分离并相互衔接的政府会计核算模式，以全面、清晰的反映单位财务信息和预算执行信息[5]。高校作为纳入部门预算管理的事业单位之一，是实施政府会计制度改革的重要组成部分，在实施新制度的过程中，高校应针对新旧制度转换过程中的重难点问题，做好政策配套、标准细化、系统整合等方面的工作，以确保新制度的顺利实施。在政策配套方面，除会计准则和制度外，还应尽快出台与财务制度和资产管理制度改革相关的配套制度。在2019年1月1日实施新的会计制度前，高校财务部门应在政府会计准则基本准则、具体准则、应用指南等基础上，结合自身特点，出台符合本校实际的新制度操作指南，对各类经济事项的会计核算流程和账务处理方案进行规范，保证会计信息质量，提升会计信息的准确性与可比性。政府会计制度改革给高校的财务管理带来了巨大的挑战和机遇，高校应以会计制度改革的施行为契机，由传统财务管理模式向集成数据信息化财务管理模式转变，推进财务管理信息化建设[6]，完善与优化学校资产管理、合同管理、内部控制、信息系统管理等配套工作，推动经济业务与财务管理的深度融合发展，将财务、资产、合同、科研、人事、内控等系统整合起来，走“业财融合”之路，切实提升高校整体财务管理水平及决策支持能力。
参考文献：
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[3]财政部会计司有关负责人就印发《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》答记者问[J].财务与会计，2017(23)：6-10.
[4]教育部.教育部关于直属高校直属单位实施政府会计制度的意见[A].2017.10.24.
关键词：预算会计 预算管理 权责发生制
预算会计是现代会计中与企业会计相对应的另一分支，适用于各级政府部门、行政单位和各类非营利组织的会计体系，是以预算管理为中心，以经济和社会事业发展为目的，以预算收支核算为重点，用于核算社会再生产过程中属于分配领域中的各级政府部门、行政单位、非营利组织预算资金运动过程和结果的会计体系。
一、预算会计的原则
会计的预算是一门十分重要的工作，主要是给需要者提供他们所需要的会计信息，所以预算会计必须十分严谨，需要遵守基本原则，这些基本原则包括：
1.真实性原则
真实性原则是指各级财政总预算会计在日常办理政府各项收支、资金调拨和往来款项的会计核算工作，必须以实际发生的经济业务和证明经济业务的合法凭证为依据如实反映政府（会计主体）财政收支预算执行情况和结果，切实做到内容真实、数字准确、资料可靠、项目完整和手续完备。
2.相关性原则
相关性原则是指总预算会计信息，应当符合《中华人民共和国预算法》的要求，满足国家宏观经济决策和管理体制的需要，满足上级财政部门和本级政府财政强化预算管理和预算监督的需要。
3.可比性原则
可比性原则是指会计核算必须符合国家统一规定，提供相互可比的会计核算资料。
4.统一性原则
统一性原则是指各级财政总预算收支编列标准，应力求一致，所有政府性财政收支均应编入国家预算之内，进行统一核算和管理，避免预算之外另有收支。
5.一贯性原则
一贯性原则是指总预算会计处理方法前后各期应当一致，不得随意变更。
6.及时性原则
及时性原则是指预算会计的核算应该及时、不拖拉从而影响整个工作的执行。
7.明晰性原则
明晰性原则是指各级政府的总预算和反映预算执行的会计记录及会计报表必须清晰概括、简单明了，便于理解、检查和利用。对于重要的、复杂的经济业务应用规范的文字加以单独表达反映，对于预算收支项目和会计科目的分类，要科学合理地表达清楚。
8.收付实现制原则
收付实现制原则是指以款项实际交易的时间为标准来确定本期收入和支出的一种方面，即凡是在本期内收到的款项和支付的费用，不论其是否属于本期的收入和支出，在会计核算上都作为本期的收入和支出处理。
9.专款专用原则
专款专用原则是指由财政部门或上级单位拨入的指定用途的资金，或者法律、法规规定的有专门用途的收入，应当按规定用途使用。
只有遵守这些最基本的原则，预算会计才能在实践当中发挥出很好的作用，向需要者提供准确、高效的会计信息，才可以保证会计信息的质量。
二、目前我国预算会计存在的主要问题
我国的预算会计始于1988年，经过几十年发展，预算会计虽然在核算上能够满足财政各部门和行政事业单位预算管理和会计核算的要求，但与我国迅速发展的市场经济相比依然比较滞后。近年来，随着财政管理体制改革步伐的加快，按照公共财政理论设计的预算管理模式已开始建立，预算编制、执行等环节的管理制度正在发生根本性的变化，预算会计的客体运行环境又发生了变化，因此现行预算会计又面临着新的问题与不足，需要进一步改革和发展。
1.无法真实准确地反映政府资金的收支及政府采购的新业务
预算会计本质上反映的是政府收支活动中的资金流向，目的是为政府的经济决策提供有用的资金流动信息。然而现在的预算会计不能够准确真实地反映政府资金的收支活动和政府采购的新业务。一方面，政府财政集中支付制度改革推行以后，大多财政的资金流向发生了较大的变化，原来用于事业单位购买资产、发放工资的财政资金不再由财政通过主管部门拨入用款单位，而是由财政部门通过统一账户直接拨付给供应商。这种支付方式可能适合中央试点单位，但不适合地方财政和所属的预算单位，这样不利于地方各相关单位开展会计核算工作。
另一方面，在收付实现制条件下，预算会计不能够真实地反映行政事业单位的新业务状况。
2.无法准确地反映政府的投资行为
我国的行政事业单位长期以来在使用预算资金、开展公务活动中形成并拥有大量的房产等固定资产，许多事业单位如科研、高校、医院等单位还拥有一定数量的股权投资。由于我国预算会计主要侧重于财政资金的收支核算，对各单位占用的大量长期资产关注不够，致使固定资产的建造和使用在管理上脱节。在实际工作中，行政事业单位因基建形成的固定资产存在登记不及时、不入账等情况。即使已入账的固定资产，按现行制度规定不计提折旧，无法反映固定资产的使用情况，虚增了资产价值。不能真实完整地反映各单位占用的经济资源及使用情况，难以为编制部门预算提供清楚的信息。
3.无法全面、完整地揭示政府债务的真实情况
近年来，随着我国地方政府投融资平台和融资规模的不断扩大，地方政府的负债规模也在急剧膨胀。大规模的投资与融资也给地方政府带来了居高不下的债务。从长远来看，健全、理顺地方财政体制是治理地方债务，解决政府债务风险的根本之策。但就目前而言，当务之急则是建立一套健全的科学完整的政府会计系统与财务报告体系，对政府所拥有的资源和承担的债务等情况进行全面、准确的核算和报告，发挥会计系统在防范政府债务风险，加强政府财务管理与控制方面的功能与作用。
4.无法满足我国融资体制的要求
近几年来，随着我国财政投融资体制进程的不断推进，政府投融资主体变得多元化。私有部门逐步介入公共领域的增多，对政府部门会计信息的透明度和准确性提出了更高的要求。这就要求事业单位的预算会计信息必须准确透明，但是从目前的预算会计核算来看，预算会计没有办法为政府的未来投融资体制改革提供全面完整的信息。所以预算会计的革新成为当务之急。
三、克服现行预算会计不足问题的对策
1.建立新的相对完整的预算会计体系框架
我国现在的预算会计主要包括财政总预算会计、行政单位会计、事业单位会计。但是随着预算会计的发展，构建新的预算会计框架迫在眉睫。我国政府预算会计改革的基本框架可确定为：按照建立社会主义市场经济公共财政框架的要求，建立规范、统一的政府预算会计准则体系；根据政府预算会计准则体系确定的原则，建立政府预算会计制度体系；以政府预算会计准则和政府预算会计制度为基础，建立政府综合年度财务报告制度，编制政府综合年度财务报告，即“两个体系、一项制度”。
2.引入债权发生制的核算基础
目前我国多数行政事业单位的日常经营活动采用的仍然是收付实现制，对于为求长远发展的我国预算会计引入权责发生制是必要的。根据权责发生制，收入只是在政府提供服务时才加以确认，而且在政府接受服务以后，就应该将相应的义务确认为当前费用，并将其作为债务列入资产负债表，这样的政府财务报告就可以完整地反映财政状况和资金的运行结果。
3.完善政府的会计信息系统，提高信息传递的效率
任何会计系统的目标都是提供信息以满足使用者的需要，而财务报告是满足各类使用者获取财务信息的基本途径。然而现行预算会计报告系统提供的信息不全面、不完整、不透明，不能满足报告使用者尤其是外部使用者的需要。应该在现行会计报表结构、项目的基础上，增加编制现金流量表和政府整体的合并会计报表。笔者认为完整的政府会计信息体系包括：及时提供有关政府支出和成本的可靠信息，及时进行内部审计和独立的外部审计，并编制审计报告。将会计体系与计划、预算、现金和债务管理及审计系统相结合，报告有关非现金资源的信息。报告有关政府产出或政府政策后果的信息，促使政府加强成本管理，编制政府各部门和政府整体的财务报告等。只有这样才可以使预算会计真正地发挥其作用，起到很好的预算和监督作用。
4.加强预算制度建设，规范预算会计的核算
我国的预算会计制度的开始和发展相对于发达国家来说比较缓慢，直至1998年1月1日才出台了事业单位试行《事业单位会计准则》这一会计制度，但是到目前为止，还没有规范预算会计的基本准则。从长远发展来看，为完善我国的会计法规体系建设，未来的两三年内我国应该尽快制定与政府预算会计相关的基本准则，我国的预算会计体制才能得到健全。
5.借鉴国外预算会计发展的经验
随着预算管理制度的改革，我国预算会计体系将向“政府和非营利组织会计”发展。我国可以借鉴发达国家对企业会计和非企业会计的划分方法，即按照单位活动的目的的不同进行分类。对于不以营利为目的的非企业会计则可以按照其核算重点的不同进一步划分为政府会计和非营利组织会计。应对我国现行预算会计从整体框架上进行全面改革，研究制定我国政府会计、非营利组织会计核算制度和财务会计报告制度。
总之，我国现行的预算会计还存在着许多方面的问题需要我们去改进尤其涉及到预算制度改革方面的问题。而完善我国预算会计的改革不能仅从理论上来改进，还应当联系我国预算会计的实际情况，理论与实际结合，形成一套真正适合我国国情和发展需要的预算会计体制。这样我国的经济发展才会更加稳健，人民的利益才能得到保障。
参考文献：
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美国联邦政府会计掠影
美国是典型的联邦制国家，联邦政府和州政府之间有明确的权利划分，保持相对独立，这样的政治体制决定了美国没有统一的政府会计，而是具有联邦政府会计、州与地方政府会计两个层面的政府会计，然而两个层面的政府会计在诸多方面具有相似性。
（一）政府会计及其与预算的关系
美国联邦政府传统上实行收付实现制预算会计，预算会计系统与预算系统高度整合，预算会计系统记录了预算编制与执行的全过程，预算执行报告中使用了预算概念和与预算编制相一致的计量基础（即收付实现制）。有关预算执行报告的编制规范由预算的编制与执行管理部门――管理和预算办公室（the Office of Management and Budget，以下简称OMB）制定。在各联邦部门报告基础上，财政部（the Department of the Treasury）按月编制并包括收入、支出和预算盈余或赤字的联邦政府预算执行报告，还会同OMB编制联邦政府年度预算执行报告，经审计并经国会批准后对外披露。
从二十世纪90年代初开始，出于全面核算和反映政府资产负债和运营成本情况、强化政府公共受托责任、加强政府成本和绩效管理、改进政府财务管理水平等方面的需要，联邦政府在保留传统预算会计的基础上，建立了权责发生制政府财务会计系统。权责发生制联邦政府财务会计标准由联邦会计准则咨询委员会（FASAB）制定，该套标准独立于联邦政府预算，即并不规定预算概念和标准，而是独立规定政府财务会计的概念和标准。
联邦政府收付实现制预算会计系统包括收入、支出、预算盈余/赤字三大要素，主要发挥预算控制、执行记录、执行结果报告等方面的功能；权责发生制财务会计系统包括资产、负债、净资产、收入和费用五大要素，主要发挥全面核算、反映和报告联邦政府整体及其各组成主体资产负债、运营业绩的功能。两个会计系统各自拥有一套自相平衡的账户和报表体系，联邦政府及其组成部门在实际工作中对于发生的每一笔经济业务或事项，分别按照收付实现制和权责发生制在两个系统中进行记录，两个会计系统之间相互独立，在作用上相互补充。
（二）政府会计准则及其制定机构
1990年，美国国会通过了《首席财务官法案》（Chief Financial Officer’s Act），要求联邦部门根据所适用的准则编制经审计的财务报表，众多的会计师、审计师以及国会议员都认为这一要求有助于减少联邦机构在财务管理上所存在的欺诈等问题，产生更好的政府治理。根据这一法案，作为行政机构代表的财政部和管理与预算办公室（OMB），与作为立法机构代表的政府责任署（GAO）一道，于1991年联合发起设立了独立于各机构的会计准则制定机构――联邦会计准则咨询委员会（FASAB）。FASAB自成立以来，一方面致力于制定权责发生制联邦财务会计准则，另一方面不断改进其治理结构以增强独立性，终于在1999年获得美国注册会计师协会（American Institute of Certified Public Accountants）的认可，成为美国公认会计原则（GAAP）的制定机构之一。2002年，为进一步增强FASAB的独立性以使其持续保持作为GAAP制定者的资格，发起者们进行了两项重要改革：一是使非联邦机构的代表在FASAB理事中占绝大多数（目前9名理事中有6名为非联邦机构理事，其余3名理事来自3家发起单位）；二是作为执行会计准则编报联邦政府财务报告的部门，财政部放弃了反对FASAB准则或概念公告的权力，这样，在FASAB正式一项准则或概念公告前，只有GAO和OMB有权反对。
FASAB制定权责发生制会计准则过程中主要参考了企业会计准则，迄今已7项概念公告、45项准则公告以及若干项解释公告和技术公告。其中，概念公告主要规定联邦财务报告目标、主体、信息质量特征、权责发生制会计要素及其确认标准、计量方法等基本概念，为各项具体准则的制定提供依据和指导；准则公告主要规定具体会计要素、特殊业务和事项的确认计量，合并财务报表的编制等；解释公告和技术公告主要对准则进行解释与补充。FASAB准则已在联邦政府整体及其各个联邦政府部门得到广泛执行。
（三）政府财务报告及审计制度
自1975年安达信会计师事务所受托为联邦政府编制首份权责发生制财务报表之后的20年里，美国财政部一直试编联邦政府财务报告，但一直不接受审计。直至FASAB创立并系列联邦政府会计准则，联邦政府整体及其各组成部门才从1997年开始正式依据FASAB制定的准则编制年度财务报告，并接受审计。基本程序是，先由各联邦部门向财政部和OMB报送经各部门内审机构（内审机构有时将审计工作外包给会计师事务所）审计的年度财务报告，再由财政部会同OMB依据各部门提交的财务报告，采用FASAB准则规定的合并方法编制联邦政府整体的年度财务报告，联邦政府整体的年度财务报告经GAO审计后对外公布。
公开的联邦政府整体年度财务报告以财务报表为主体，还包括财务报表附注、管理当局讨论与分析、国民指南、必要补充信息、反映受托责任的补充信息以及GAO审计报告等。其中，财务报表接受GAO审计，包括资产负债表、运营净成本表、运营活动和净资产变动表以及社会保险报表，此外还包括运营净成本和统一预算赤字调节表、统一预算和其他活动现金余额变动表，以全面反映联邦政府的财务状况、运营绩效等方面的信息，并通过列示运营净成本与预算赤字的调节情况，使权责发生制会计信息与收付实现制预算会计信息相互对比和衔接。各个联邦部门的合并财务报表通常包括在其绩效和责任报告中，在构成上与联邦政府整体的财务报表构成相类似，并侧重增加了预算资源表。
尽管美国联邦政府已连续十几年正式编制权责发生制合并财务报表并不断改进，但GAO从1998年首次审计开始一直对联邦政府年度合并财务报表出具拒绝表示意见的审计报告。其最主要原因是联邦部门内部控制上存在的缺陷影响了合并财务报表数据的可靠性和可审计性，具体原因有如下三个方面：一是国防部自身编制的合并财务报表一直以来被出具拒绝表示意见的审计报告。二是联邦政府部门间存在大量、复杂的内部交易活动，联邦政府还不能够对这些内部交易和事项进行充分的会计记录和抵销处理。三是联邦政府编制合并财务报表的程序上存在问题。此外，联邦政府部门的财务报表能收到合格审计意见的也不多。因此，美国联邦政府财务报告的进一步完善还有许多工作要做。
加拿大政府会计鸟瞰
（一）政府会计及其与预算的关系
在加拿大，政府会计称为公共部门会计（Public Sector Accounting），是政府整体、政府部门等公共部门主体所适用的会计。加拿大公共部门会计传统上也与预算基础相一致而采用收付实现制，由于收付实现制会计基础不能够满足全面反映资产负债信息、进行成本核算和财务业绩评价、衡量政府支付能力等方面的需要，自二十世纪80年代开始，加拿大公共部门会计逐步从收付实现制向权责发生制过渡，并经历了先采用修正的权责发生制，逐步过渡到现在采用完全的权责发生制的历程。在向权责发生制过渡过程中，遇到的最大挑战之一，即是如何对公共部门以往在购置时直接列支而未予记录为资产的有形资产予以确认和计量。
加拿大公共部门预算编制一直以来采用现金制或修正的现金制，各级公共部门均有内部预算系统记录预算收支，因此，加拿大公共部门的权责发生制会计和财务报告系统与预算系统是适度分离的，有些省政府对外公布的权责发生制财务报告中会列示权责发生制盈余或赤字与预算执行盈余或赤字的比较。然而，公共部门权责发生制会计和财务报告与现金制预算之间的矛盾也引起了相关方面的关注，公共部门会计准则制定机构要求公共部门将其预算按照权责发生制列示在其财务报告中，以统一的权责发生制基础披露预算信息和会计信息，近年来加拿大政府也在进行按照权责发生制编制预算的改革，但从实践情况看，实现起来较为困难。
（二）公共部门会计准则及其制定机构
加拿大公共部门会计准则由公共部门会计理事会（PSAB）制定。PSAB于1981年由加拿大注册会计师协会（The Canadian Institute of Chartered Accountants，以下简称CICA）成立，为专司制定公共部门会计准则和其他财务报告指南的独立的准则制定机构。CICA成立PSAB的动因在于，随着加拿大政府财务管理要求的不断提高，国内诸多的政府利益相关者认为，加拿大各级政府应当按照全国统一的、可比的和一致的方法编报财务报告，因此产生了由专门机构制定统一的公共部门会计准则的需求。PSAB目前由十二名理事构成，理事均为兼职，其中，2/3的理事为从事各级政府财务报告编报和审计工作的负责人，其余的理事来自学术界、政府财务报告使用部门等方面。PSAB的日常工作由包括技术总监在内的工作人员承担。PSAB制定和准则遵循严格的因循程序，每一项准则的立项、征求意见稿、最终等，都必须经过2/3的理事投票赞成方可通过。
自成立以来，PSAB已经了一整套较为完整的公共部门权责发生制会计准则，当前的工作重点集中于研究制定公共部门非财务信息报告指南和考虑对概念框架、养老金计划会计等个别准则进行修订。加拿大公共部门会计准则的执行得到了各级财政部门、法定审计师以及地方政府立法的共同推动，2009年前，公共部门会计准则主要在联邦政府、省及大区政府和基层地方政府范围内执行，2009年后，公共部门会计准则的执行范围扩大到政府机构（即政府所控制的非营利机构，如公立学校），公共部门会计准则已经作为公认会计原则而成为加拿大公共部门主体编制财务报告的统一依据。
PSAB制定公共部门会计准则主要参考了加拿大企业会计准则，对于企业会计准则不适用于公共部门的方面或不能满足公共部门核算需要的方面，则会在对应公共部门会计准则中做出不同的规定或单独制定公共部门特定事项的准则。例如，公共部门会计准则中使用了与企业会计基本一致的资产、负债、收入、费用等要素定义，但对于资产减值事项，则根据公共部门持有资产的特殊性质，规定了不同于企业会计准则的减值计算方法。再比如，对于公共部门不同于企业的一些特殊资产（如土地等）和负债（如社会福利义务等），也需要另行考虑会计处理方法。PSAB制定公共部门会计准则还会适当参考国际公共部门会计准则（IPSAS），但并不是完全加以采用，而是要充分考虑加拿大政府活动的特点，例如加拿大公共部门会计准则中的金融工具准则就不同于国际公共部门会计准则。
（三）政府财务报告及审计制度
加拿大目前在联邦政府、省及大区政府层面都建立了权责发生制合并财务报告制度。由于加拿大实行联邦政体，联邦政府在编制合并财务报告时并不合并各省及大区政府的财务报告，但联邦政府、各省及大区政府均编制合并其自身各个部门以及其所控制的政府机构的合并财务报告。
从2005年个别省级政府开始编制合并财务报告起，加拿大政府合并财务报告制度经历了不断发展和完善的过程，在实践中遇到的难点问题主要有如下几个方面：
一是合理确定合并范围。合并范围从最初的所有权标准扩大到如今的控制权标准，即现行公共部门会计准则要求将政府能够控制的各个部门和其他机构（如公立学校等）都纳入政府财务报告合并范围。虽然公共部门会计准则使用了企业会计中的“控制”概念，但公共部门具体确定控制权时较企业更为困难，更加需要对合并主体与被合并主体之间复杂关系的性质进行分析。
二是统一合并主体和被合并主体的会计政策。按照财务报表合并原理，合并财务报表应当以纳入合并范围的所有主体的个别财务报表为基础，而所有纳入合并的个别财务报表应当基于相同的会计政策。由于加拿大的公立大学、美术馆等政府机构原来执行的是非营利组织会计准则而非公共部门会计准则，政府部门在编制合并财务报表时需要做大量的调整，给合并工作带来困难。这也是近年来PSAB和其他相关方面积极推进政府机构执行公共部门会计准则的原因，其目的是使纳入政府合并财务报告范围的主体（包括政府部门、政府所控制的机构等）都执行统一的会计标准。
三是抵销内部交易对合并财务报表的影响。由于政府部门之间、政府部门与政府机构之间频繁发生大量内部往来或收支业务，导致在编制政府合并财务报告时抵销内部交易的工作量相当大，这也给合并工作带来挑战。
加拿大自开始编制政府财务报告起就实行政府财务报告审计鉴证制度，各级政府均有被议会指定的法定审计师，由法定审计师对政府及其部门的财务报告是否遵循公共部门会计准则发表审计意见。
摘 要 近年来，我国一直在不断的推行预算会计和政府会计改革，从目前的改革发展形势来看，尽管其改革已经取得了不少成果，但是仍然还存在着一些问题。本文就从这些问题的分析入手，对预算会计和政府会计改革提出了一些粗浅建议和看法。
关键词 预算会计 政府会计 规范体系 基金会计模式
一、预算会计和政府会计
所谓预算会计，是指现代会计行业中与企业会计相对应的另一个分支，它是适用于各级政府行政部门、事业单位及各类非营利组织的会计体系。预算会计是以预算（包括政府预算和单位预算）管理为中心的，以社会事业和社会经济的发展为目的，以预算收支的核算为重点，用于核算社会生产和再生产过程中属于分配领域的各级政府部门、非营利组织、行政部门的预算资金运动过程的会计体系。预算会计具有以下几个特点：预算会计提供公共物品，具有非营利性；政府与非营利组织以会计核算、监督、预算为基础，以预算收支为主要的核算内容；会计核算要求在资产总额等于负债与净资产总额基础上，强调固定基金与固定资产总额对应，强调专款专用；会计处理基础是对收入或支出的确认与记录的标准等。预算会计要遵循的原则主要有：真实性原则、可比性原则、相关性原则、一贯性原则、重要性原则、及时性原则、明细性原则等。
政府会计则是指用于确认、计量、记录和报告政府和事业单位财务收支活动及其受托责任的履行情况的会计体系。政府的业务活动按内容来分，可分为、商业活动和信托活动等三类。政府会计的基本目标应以反映政府受托责任的履行情况为主。因此，政府会计的主要功能有：监控预算执行过程的合法和规范性；提高政府财政透明度；真实评价政府财政管理绩效，解脱政府会计受托责任等。
二、现行预算会计所存在的问题
1.我国目前一直采用的的预算会计方法是收付实现的制度，这一制度问题比较突出。这种制度的主要特点在于该会计核算的程序比较简单，而且还方便安排预算拨款及预算支出的速度和进度，并能够如实的反应出预算的结果。但是就目前的情况来看，收付实现制也存在明显的弊端，如该制度不能记录出非现金交易等事项对政府的资产和负债造成的影响；不能很好的把资本性支出与经常性支出区分出来，很容易导致政府资产的负债表及收支结余表不完整的问题；同时，这种收付制度也难以全面反应出政府和其所属单位的财务状况与绩效，导致一些对决策有重要影响的信息无法提供给信息的使用者。
2.现行的预算会计的财务报告系统尚存在较多的问题。就我国目前的预算会计财政报告系统发展来看，我国至今还没有一份能够全面的、系统的、完整的反映出政府财务受托的财务报告。我国目前的预算会计财务报告系统的问题主要是在财务报告信息的披露制度上面。它具体表现在：我国目前各行政单位、事业单位都是各自制定一套会计报表，分别编报，因此不能形成一套完整的、集中的综合反应各级政府的资产全貌的会计报表；目前我国政府的财务报告内容尚不够全面，而且其披露的财务信息也过于简单，不能充分的反映出整个政府及行政事业单位的资产财务状况；除此之外，预算会计的财务会计报表项目还存在着列示不科学的问题，导致了会计信息的失真。
3.我国现行的政府预算会计尚不能为编制部门的预算提供相关的会计信息。预算会计的相关信息是编制部门进行预算的重要依据，同时它也是编制部门预算的一个基础。目前，我国的预算编制正由传统的“基数法”向“零基法”的转变。一般情况下，通过传统的“基数法”，在进行决策时往往不需要太多的会计信息，因此，相对而言，这种传统的会计核算方法所存在的弊端也就不能很好的表现出来。但是在“零基法”的条件下，就有效的解决了传统方法所存在的问题和弊端，能够及时的发现问题，进而有效的解决问题。
4.我国现行的政府预算会计尚缺乏一个统一规范的会计准则体系。我国现行的政府预算会计的制度规范分为3个不同的支点：事业单位会计制度，行政单位会计制度和总预算会计制度，这3个不同的支点只对于特定的组织或单位才具有约束力和控制力。随着我国社会经济的发展，在不断的实践中，这种制度规范逐渐表现出了一种不适应性，而且这种不适应性也很难做出调整和改进，这是我国现行政府预算会计的制度规范固有的弱点。
三、预算会计和政府会计改革分析
针对前面所讲到的我国现行预算会计所存在的问题，对预算会计和政府会计改革提出了一下几点建议和看法。
1.完善政府的会计规范体系。
我国现行的政府会计规范主要来自《会计法》和《预算法》，以及由财政部门制定的《行政单位会计制度》。为了适应新时期的发展需要，要求完善和规范政府的会计规范体系，建立一个统一规范的会计准则体系，实现由制度规范发展为准则规范，并从单一的重视具体业务逐渐发展为具体业务与综合业务报告的并重。在完善政府会计准则和实施的同时，应根据预算管理体制的改革而不断出现的新情况作出及时的调整和完善，采用科学的方法加强对政府会计预算的理论研究，为建立和完善政府的会计规范体系打下坚持的理论基础。
2.完善政府预算的会计信息体系，增强政府会计信息的透明度。
会计信息的失真一直是会计行业的一大重要问题，在政府预算会计体系中也不例外。促进政府会计体制的改革，就要求建立并完善一个完整的政府预算会计信息体系，它主要包括：及时提供切实可靠的相关会计信息；加强社会大众对政府会计的监督作用；建立和完善相关的审计系统；编制会计报告；报告有关政府政策的后果信息等等。促使政府会计提高其工作效率，保证政府会计改革的顺利进行。
3.在政府会计改革的过程中，改革会计的核算基础，推行权责发生制度。
改革会计的核算基础，推行权责发生制度，是推动我国政府会计改革的必然要求和重要手段。它主要是通过运用权责发生制度来对资产、收入、支出、负债以及净资产等等进行核算和编制会计报告，切实反映我国政府的财务状况，提高政府的会计财政管理能力，促进我国政府会计的改革进程。
4.根据我国的具体国情，建立一套与之相适应的基金会计模式。
就我国目前的政府会计基金模式而言，我国还处在单一的主体模式下，这种模式中，各种基金还只是政府这一会计主体的主要内容，还没有分割出来并成为一个单独的会计主体。因此，在推行政府会计改革中，建立一套与之相适应的基金会计模式，根据我国目前政府采购制度，收付制度和预算制度的运行情况，发挥基金会计模式的优势，吸收国外政府基金会计模式的经验，建立一套与我国国情向适应的会计模式，势在必行。
5.努力改进现行的预算会计制度，使之适应新业务的核算要求。首先，调整现行预算会计的规范体系，这主要是对政府和事业单位的预算会计的归属进行重新分类和界定；其次，及时更新预算会计的核算内容，并根据相应内容设置相应的新增业务和会计科目，以随时适应不断变化着的发展。同时，还要针对政府的采购制度及收付制度的体制改革，来增加相应的预算会计的内容，时刻满足新的经济业务的核算需要。
四、结束语
近年来，推进政府预算会计的体制改革一直是我国政府财政管理领域的一项基础变革，这一改革涉及面广，而且技术要求强。在新时期，政府会计的改革不再只是单纯的会计体制变更问题，而且还是要求及时更新会计财政管理理念的重大问题。尽管到目前为止，我国的政府会计改革已经颇有成效，但是政府会计改革是一个长期的过程。因此，我国政府在推进政府会计改革的过程中应立足于我国的国情，在此基础上，充分借鉴外国经验，取其精华，弃其糟粕。努力建立一个全面的、准确的、能够反映政府财务状况及资金运行状况的政府会计管理体系。
参考文献：
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一、我国政府综合财务报告改革的背景及现状
（一）我国政府综合财务报告改革背景。我国目前的政府财政报告实行以收付实现制政府会计核算为基础的决算报告制度，主要反映政府年度预算执行情况的结果，对准确反映预算收支情况、加强预算管理和监督发挥了重要作用。但随着经济社会的发展，仅实行决算报告制度已经难以满足建立现代财政制度、促进财政长期可持续发展以及推进国家治理现代化的要求。主要表现在：无法全面准确反映政府负债，难以对有效防范财政风险、促进财政长期可持续发展提供可靠的信息支撑，无法完整清晰地反映政府资产，不利于强化政府资产管理以增强政府公共服务能力，无法科学合理反映政府成本费用，不利于降低行政成本、提升政府运行效率等。
从国际经验来看，近年来，美国、英国、法国等西方国家已经建立了较为成熟的政府综合财务报告制度，此外，还有其他很多国家也正在积极开展政府综合财务报告制度改革，政府综合财务报告制度已逐渐成为国际上政府财务管理的趋势。从我国实际情况来看，目前正在开展的政府综合财务报告试编，显示出政府综合财务报告比财政决算报告内容构成更为丰富（见图1），也更能反映出政府整体财务状况和运营情况等有关信息（见表1）。
近几年来，社会各界专家学者建议我国积极借鉴国际经验，对政府会计财务管理进行改革，建立全面反映政府资产负债、收入费用、运行成本、现金流量等财务信息的权责发生制政府综合财务报告制度。正是在外部环境和内部需求的双重背景下，我国正式启动了政府综合财务报告制度改革。2014年12月，国务院批转财政部《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》（国发〔2014〕63号文印发，以下简称为《改革方案》），将党的十八届三中全会关于“建立权责发生制的政府综合财务报告制度”的要求和新《预算法》关于“各级政府财政部门应当按年度编制以权责发生制为基础的政府综合财务报告”的规定落到实处。
（二）我国政府综合财务报告改革现状。《改革方案》提出2020年前要建立具有中国特色的政府会计准则体系和权责发生制政府综合财务报告制度，以全面、准确地反映各级政府整体财务状况、运行情况和财政中长期可持续性。在《改革方案》的指导下和试编的基础上，我国建立起初步的政府综合财务报告试编体系。我国政府综合财务报告体系及其与决算报告对应关系具体归纳如下。
1、资产负债表及其与财政决算表的对应关系。我国政府综合财务报告中的资产负债表中包含财政决算相关信息，而财政决算表则是编制政府综合财务报表的重要信息来源。其中，财政决算表中的国库存款、其他财政存款、在途款、有价证券、预拨经费等对应到资产类的货币资金、对外投资、应收及预付款项等科目；暂存款对应到负债类的借入款项、应付及预收款项等科目；预算结余、基金预算结余、国有资本经营预算结余、专用基金结余、预算稳定调节基金、预算周转金、财政周转基金、净资产调整等对应到净资产（见表2）。
资产负债表以权责发生制为基础，原则上采用历史成本，在无法取得历史成本的情况下，采用重置成本、可变现净值等方法，以本级政府财政、行政单位、事业单位、社会团体、从事公益性项目融资建设或运营任务的国有或国有控股企业等实体的核算行为为基础，结合相关财务资料，根据经济事项实质进行抵销、调整、合并形成。
2、收入费用表及其与财政决算表的对应关系。我国政府综合财务报告中的收入费用表中包括的财政决算相关信息（见表3）。一是收入类：收入费用表包括财政决算表中税收收入、非税收入和政府间转移性收入，其中基金预算收入并入非税收入，国有资本经营预算收入列为待调整科目；二是支出类，收入费用表与财政决算表中工资福利支出、商品和服务支出、对个人和家庭补助、对企事业单位的补贴等科目大体一致。
收入费用表中还包括财政决算以外的信息。其中收入类包括事业收入、经营收入和投资收益。
二、我国政府综合财务报告改革中存在的问题
（一）政府财务报告改革逻辑顺序颠倒。会计准则是政府财务报告编制的基础，从各国经验来看，政府编制综合财务报告都以健全的政府会计准则和完善的政府会计制度为依据，而我国刚好相反，是在推进改革的基础上，研究建立政府会计准则。根据财政部《改革方案》内容，力争在2020年前建立具有中国特色的政府会计准则体系和权责发生制政府综合财务报告制度。而在政府会计规则尚未全面建立之前的过渡时期，在现行政府会计制度的基础上，暂时按照权责发生制原则和相关报告标准，编制出反映一级政府整体财务状况的财务报告。因此，在没有政府会计准则和会计制度的基础上编制政府综合财务报告，缺乏科学合理的编制依据，不符合会计处理的基本原则。
（二）政府综合财务报告数据相关性和可靠性不足。编制真正意义的权责发生制政府综合财务报告，需要将权责发生制原则引入政府的会计核算系统中，使政府财务报告能通过会计确认、计量、记录、报告来生成，保持严格的证、账、表关系及数据间的勾稽关系，从而保证数据的相关性和可靠性。但目前的试编办法在对经济事项进行计量时，采取的是收付实现制，年末再按权责发生制对报表进行调整，由此形成的政府财务报告的相关数据，其来龙去脉难以厘清，因而数据的相关性和可靠性会受到一定影响。
（三）政府部门财务报告难以合并，编制政府综合财务报告难度较大。一是合并范围广，编制综合财务报告数据难度大。二是纳入政府综合财务报告合并范围的各单位会计基础不一致，如总预算会计和行政单位实行的是收付实现制，事业单位实行的是收付实现制与权责发生制结合，公益性国有企业实行的是权责发生制。三是报告合并范围的相关会计人员业务水平参差不齐。
（四）政府财务报告改革与预算管理改革不协调。现行政府会计仍主要按照收付实现制进行核算，而试编工作是此基础上进行的，即现行的预算会计核算制度并未改变，会计科目设置没有实现预算会计和财务会计的双重功能。因此需要对现行决算报表进行权责发生制的转换与合并，补充权责发生制的有关数据资料，所以试编工作涉及大量的数据转换与合并，从而影响到政府综合财务报告改革的推进。
（五）政府财务报告审计和公开不足。一是《改革方案》对报告审计和公开的规定不明确。按照改革方案，政府财务报告审计和公开包括政府部门财务报告和政府综合财务报告两个层面，规定政府部门综合财务报告应保证报告信息的真实性、完整性及合规性，接受审计，并按规定向社会公开，但对于如何接受审计及如何向社会公开在方案中并没有明确。二是从全国各地政府财务报告试编情况看，综合财务报告也没有对外披露，仅停留在财政部门内部使用。
三、政府综合财务报告改革的国际比较及借鉴
按照政府会计与传统公共预算之间的关系密切程度来划分，国际上一般将政府财务报告分为三大类：一是美国模式，以美国为代表；二是英国模式，主要被英国、新西兰、澳大利亚和加拿大等国家所采用；三是法国模式，主要被法国、德国和大部分欧洲大陆国家所采用。上述三类模式的比较如表4所示。
从报告质量标准看，针对可理解性、相关性、重要性、实质重于形式、完整性等五个特征，英国模式明显优于美国模式和法国模式，其他四个特征各国之间大体相同（见表5）。
从以上比较可以看出，上述三种模式的政府财务报告在改革力度、编制方法、报告内容等方面均有不同，但从政府综合财务报告改革方向和趋势的角度来看，有许多共通的经验值得借鉴。
（一）报告目标主要是反映政府受托责任。美国政府会计准则委员会（GASB）明确提出的财务报告目标是：满足报表使用者确定政府受托责任履行情况的需要，有助于使用者确定政府主体当期的运营结果，帮助使用者评判政府主体提供服务的水准及履行义务的能力。“受托责任”和“决策有用性”共同构成了美国联邦政府财务报告的两个基本取向。而英国政府会计目标和会计信息使用对象与美国情况基本相似，比如，报告使用者不仅包括立法机关，还包括社会公众和其他利益相关人员，报告也重在政府公共受托责任的履行和报告，而不是预算与实际的比较。三种模式中，只有法国政府财务报告的主要目的是满足立法机关的信息需求，没有考虑社会公众和政府部门执行机构的信息需求，“法律形式重于经济实质”是其政府会计报告的主要特征。
（二）遵循严格的会计准则，强调准则对报告的规范作用。发达国家政府会计规范多由立法机构、政府及其授权部门、政府或外部咨询机构制定，由政府、外部咨询机构或会计职业界以法律、准则、指南或建议等多种形式颁布或。如：法国执行的是《总会计方案》；美国的编制依据是美国通用会计准则（GAAP）及美国联邦会计准则（SFFAS）；英国遵循的是英国公认会计原则（UKGAAP），与国际财务报告准则逐渐趋同，按照国际财务报告准则并兼顾政府部门的特点，并以此编制政府预算和财务报告，与国际接轨程度高。
（三）编制合并财务报告，全面反映政府营运和管理绩效。三种模式都要求编制包括各级政府、政府部门、单位和机构以及政府控制的服务机构和国有企业的合并报表。其中，英国根据《政府资源和会计法案（2000）》要求，财务报告主体包括每个履行公共职能及部分或全部由公共资金支持的实体。合并财务报告全面反映了政府的各项资产、负债和成本费用，满足了政府内部管理和外部监管的信息需求。
（四）注重政府财务综合报告改革与预算管理改革的协调发展。采用权责发生制是政府会计与财务报告发展的主流趋势。三种模式中，除法国采用收付实现制外，美国采用权责发生制或修正的权责发生制，英国则完全采用权责发生制。世界上其他一些国家也在逐步开展采用权责发生制编制政府会计财务报告的改革，并取得明显成效。以权责发生制为会计基础的政府综合财务报告，能够准确预测未来财政现金流量，并在准确预测的基础上制定科学合理的中长期财政政策。同时，政府综合财务报告也为预算编制和预算管理提供了决策信息。
（五）加强审计，提高透明度，有效提高政府综合财务报告质量。三种模式中，各国均构建了以强制审计制度为主体的政府财务报告质量保证体系，引入了强制审计鉴证制度，这对于增强政府财务报告信息的可信度与财政透明度具有非常重要的作用。
四、推进我国政府综合财务报告改革的政策建议
（一）加快推进政府会计基本准则和具体准则及应用指南的研究制定，为政府综合财务报告的编制提供依据。基本准则用于规范政府会计目标、会计主体、会计信息质量要求、会计核算基础，以及政府会计要素定义、确认和计量原则、列报要求等原则性事项。具体准则依据基本准则制定，用于规范政府发生的经济业务或事项的会计处理，详细规定经济业务或事项引起的会计要素变动的确认、计量、记录和报告。应用指南是对具体准则的实际应用做出的操作性规定。同时，要积极制定政府财务报告编制办法和操作指南，对政府财务报告的主要内容、编制要求、报送流程、数据质量审查、职责分工、具体方法等做出规定，提高政府综合财务报告编制的规范性和质量。
（二）拓展信息反映能力，提升政府综合财务报告的数据相关性和可靠性。一是主动适应形势变化，在政府会计核算系统积极引入权责发生制，科学完整地反映政府综合财务和预算收支。二是推进建立新的国库会计制度和会计体系。就人民银行来说，要与政府会计科目改革相对应，建立具有预算会计和财务会计双重功能的国库会计。三是继续发挥人民银行“快、准、稳”的预算收支反映能力，为国家预算管理提供服务。四是提高国库预算收支分析能力，为国家宏观调控提供信息支持。五是为政府综合财务报告提供准确税收、非税收入等信息。
（三）建立从各部门到本级财政，再到各级财政的合并报告编制体系，提高合并报告编制效率。一是做好各部门财务报告的编制工作。各部门财务报告是编制合并报告的基础，必须在政府会计准则体系和政府财务报告制度框架内，合并本部门所属单位的财务报表，编制资产负债表、收入费用表等财务报表，确保本部门财务报告的真实准确；二是做好本级政府财务报告的编制工作。各级政府财政部门应横向合并各部门和其他纳入合并范围主体的财务报表，编制本级政府财务报告；三是在本级财务报告基础上，各级政府财政部门从纵向上逐步合并汇总，编制政府综合财务报告。
（四）完善政府会计制度，实现预算会计和财务会计的双重功能，协调推进财务改革和预算管理改革。政府会计科目设置要具有预算会计和财务会计双重功能，其中预算会计科目应准确完整地反映政府预算收入、预算支出和预算结余等预算执行信息，财务会计科目应全面准确地反映政府的资产、负债、净资产、收入、费用等财务信息。通过预算会计与财务会计的协调发展，共同推进政府综合财务报告改革，有效提升预算管理效率。
【关键词】会计目标 会计基础 财务报告
中国的预算会计制度是由财政部制定，全国统一执行；美国分联邦政府、州和地方政府两大部分，分别执行不同的制度，由不同的机构制定。美国有两个政府准则委员会，联邦会计准则咨询委员会（FASAB）为联邦政府会计准则制定机构， 政府会计准则委员会（GASB）为州和地方政府会计准则制定机构。本文着重从政府会计的目标，核算基础，财务报表三方面比较中国的预算会计制度和美国的州和地方政府会计制度，从而提出对中国政府会计改革的建议。
一、中美政府会计的比较
会计目标的比较。中国的政府会计目标将重点聚焦于服务宏观经济管理和政府预算管理，与中国不同的是，评价政府受托责任的履行情况和评价政府绩效是美国政府会计的主要目标。我国的政府会计在一定程度上也反映政府的受托责任，但实质上与美国政府履行的受托责任不同，是一种片面的受托责任，主要是为了预算管理，反映政府预算执行情况。中美两国在政府会计目标上存在的差别的原因是多方面的，最为主要的还是由于两国的经济体制、政治体制等方面的不同以及相异的已是形态所造成的。虽然中美两国政府会计目标处在不同的层次，侧重点也有所不同，但都是为了合理有效地使用公共财务资源，实现预算管理以及财务管理，最终反映政府的受托责任，评价政府的绩效，从而做出更好的政治、经济决策。
核算基础的比较。中国预算会计中采用权责发生制核算的只有事业单位中的经营性收支业务，采用收付实现制核算的主要是财政总预算会计和行政单位大部分业务。收付实现制很好地满足了预算管理的要求的同时也及时准确地反映预算资金的使用和控制情况。由于服务于不同的目的，美国州和地方政府会计所采用的预算基础与核算基础不相一致。在预算方面类别调整为权责发生制或修正的权责发生制。会计基础的选择主要是根据各国的经济业务的性质确定的。美国政府会计注重经济业务的实质，而中国强调实际发生要与预算一致。
财务报告的比较。在财务报告主体方面，与美国不同的是中国的报告主体与记账主体是一致的。美国将和财务相关的所有机构尽量规划到其财务报告主体中，一方面是为了反映政府的公共受托责任，另一方面则是为了确保财务报告的准确、系统。期末出具的年度财务报告，中国的仅为各级政府、行政事业单位报表的一个汇总，而美国的是合并财务报告，即美国采用包括基金和政府两个层面的综合报告模式，其形式是分别出具的。与美国相比，中国的审计监督机制尚不完善。中国预算会计只是审核后汇总得到财务报表。并且，所谓的审核重点是检查报表数字有无差错，报表内相关信息是否按照既定规定编制。除了对财务报表进行审计之外，中国的审计报告也应做到公示公开，增加其透明度。
二、对我国政府会计改革的具体建议
明确政府会计目标。在市场经济体制下，为了充分反映政府的财务状况，明确其会计目标成为政府会计的首要改革任务。现阶段，实现宏观经济管理和预算管理是我国政府会计的目标，此目标的制定属于决策有用观。随着我国经济体制的转变，我国政府会计的目标应逐步转为受托责任观，在实现预算管理的同时，应加强反映政府的受托责任的履行情况。只有目标的明确才能为我国政府会计改革的顺利进行指明方向。中国应站在财务的角度实行中国的政府会计体系，做好预算控制，管理政府财政资源，建立健全的财务管理体系，使政府按照法律规范，做出正确的经济、政治决策，提高办事效率。政府会计最高目标的实现能够促进政府更好地为公民提供服务，使公共财务资源得到更好的分配，改变其管理方式，提高其使用效率。
引入权责发生制基础。随着政府职能的转变，中国政府会计应逐步引入权责发生制，同时资产负债表、收入支出表的编制要以权责发生制为基础，以实现政府受托责任的目标，同时也能解决中国政府采购制度、国库集中支付制度下存在的预算资金结余不实、资金闲置等问题。借鉴美国采用收付实现制进行预算管理的方式，编制基金财务报表等，期末再按权责发生制调整合并相关的财务报表。根据西方国家的改革经验，引入权责发生制核算基础是一个循序渐进的过程，必须有选择地，由易到难地分步进行改革。考虑到中国的具体国情，预算管理的需要，以及资产负债确认范围增大带来的经验要求、成本效益等，循序渐进的模式同样也适用于中国，即在改革的过程中，初步小规模引入修正的收付实现制，发展完善后逐渐引入修正的权责发生制，最后再过渡到完全的权责发生制。整个改革过程可以先进行试点改革，在发达的地方尝试，总结经验，不断改进，最后在政府中运用。
建立政府层面财务报告。为实现政府职能的转变，充分反映政府的公共受托责任，中国的预算报表体系已不能满足需求，应逐步建立政府层面的财务报告，并规范财务报告的格式。财务报告反映的内容更广泛，涵盖了政府的所有财务活动，为信息使用者评价政府财务状况、经营业绩等提供了便利，同时政府也能做出更好的决策，是重要的信息来源。由于数据图表可以使报告更具有可读性，能更直观简洁地反映出政府财务的发展趋势，所以改革时可以借鉴美国财务报告体系可以加入统计图表部分。在此基础上，不断促进审计监督机制的健全完善，使财务报告取信于会计信息使用者的同时更具公正性、客观性。
一、引言
随着经济活动全球化的不断推进，跨国投资和资本流动越来越频繁，加大了资本提供者对高质量会计信息的需求，会计准则或制度的差异性成为阻碍经济全球化的重要因素。在此背景下，会计理论和实务的全球化也在逐步推进之中，并日益成为关注的焦点。政府会计作为政府关键的制度基础设施在政府治理体系中发挥着重要的作用，其改革往往是系列关键事件触发的结果，特别是欧元区主权债务危机发生之后，如何评价财政可持续性已经是各国迫在眉睫的问题。社会公众认识到危机与会计密切相关，对政府行为合法性的要求越来越高，大部分国家强调了政府财务报告应向社会公众证实经济稳定性并且应满足受托责任和透明度的要求，这就提出了高质量的会计信息的重要性。为回应日益增长的政府会计准则国际化的需求，减少不同国家政府会计实务碎片化的问题，实现政府会计信息的可比性，国际会计师联合会(I FAC)下属的国际公共部门会计准则理事会(IPSASB)了一套高质量的政府会计准则并促进其在各级政府中采用。私营部门会计准则的协调过程取得了较为广泛的成就，特别是国际财务报告准则(I FRS )/国际会计准则(I AS)已经被大家所认可，政府会计准则协调也在有序推进之中，并逐步成为一种共识。目前大部分国家都依据其企业会计准则对政府会计准则进行改造，并引入应计制，从而为实现会计信息的可比性及政府部门会计准则国际协调奠定了基础。
二、文献综述
尽管目前大部分国家对政府会计改革的形成了初步共识，即采用应计制，但从现金制向应计制的变迁过程中，呈现出不同变迁趋势。为实现这种变迁，迫切需要一套高质量的会计准则作为指引，对经济交易或事项进行如实反映，提高会计信息的可比性和相对的一致性。为实现该目标，IPSASB自1996年开始建立一套完整的完全应计制基础的高质量的会计准则体系，以提高信息的透明度，促进不同国别政府会计准则与国际公共部门会计准则的协调，并尽量减少会计实务差异，当然为提高其权威性，其同时也考虑了现金制基础的问题。由于国际公共会计准则(I PSAS)并不具备强制性，因此其往往通过其他方式来寻求合法性，特别是一些国际组织直接采用IPSAS或对采用I PSAS的国家和地区进行经济支持，使得I PSAS的政治合法性不断增强。
政府会计准则的协调是政府会计实务差异化减少的过程，既包含了外部协调(国与国之间的协调)、内部的协调(不同层级政府之间的协调)、政府财务会计和预算会计的协调、政府会计和企业会计之间的协调等，其主要任务就是解决会计实务的差异性的问题。目前国内外学者从不同角度对政府会计准则协调进行了研究。张国生认为我国在制定政府会计准则时，需要兼顾预算执行和控制方面的要求，在政府预算和政府会计之间进行协调，并认为当前我国政府会计为模式X，因此我国在借鉴或采纳I PSAS时应持谨慎态度，优先考虑概念框架，而后制定具体准则。戚艳霞等认为实现政府会计与政府审计的整合协调和优化发展，是有效履行公共受托责任的客观需求，也是加强对财政资金流转全过程的动态监控和实现良好公共治理的必然需求。吴志秀等[s]建议建立两个相对独立的会计核算系统，并从会计主体、会计要素、会计报表的界定以及两系统建设与协调的配套措施等方面，将政府预算会计和政府财务会计进行协调和整合。姜宏青等[}s}认为政府会计的改革需要顺应现实基础不断强化的要求，从战略上寻求可持续变革的策略。荆新冈认为政府会计准则体系包含内部协调、外部协调和国际协调。Fuertes et al.}a}对协调和标准化进行了区分，并认为由于管制的严格性，I PSAS模式是一个标准化的模式。Grandis et a1.}9}认为IPSAS有助于政府会计准则的国际协调。Pontoppidan et al.}'0}分析了欧盟政府会计准则协调的原因及过程，并认为地区协调可能会对全球的协调关系产生影响。
从现有文献来看，对于企业会计准则的协调取得了较大的进展，国际上对政府会计的协调研究也取得一定的成果，而我国政府会计准则的协调研究尚处于起步阶段，对于协调的内涵也未形成一致意见，特别是关于政府会计准则的国际协调文献还较为少见。
（一）事业单位会计定位
研究事业单位会计制度改革，首先要明确事业单位会计的归属问题，即继续属于我国预算会计的一部分，还是归并于企业会计，或者是自成独立的体系。
关于事业单位会计的归属，目前存在四种不同的观点:
1.事业单位会计仍应归属于预算会计体系，与行政单位会计一起合称“行政事业单位会计”。
2.事业单位会计不应再归属于预算会计体系，而应与企业会计一起合称“企事业单位会计”。
3.事业单位会计既不应属于预算会计体系，也不应属于企业会计体系，而应成为一个相对独立的会计体系。
4.根据资金来源性质的不同，区别对待:公立且纳入预算管理的事业单位会计可以并入预算会计体系，而对于没有纳入预算管理的事业单位，其会计体系可并入企业会计体系。
讨论事业单位会计的归属，首先应该对事业单位会计的适用范围进行重新的认识。过去事业单位的范围较广，而随着事业单位分类改革的推进，对于有行政执法职能的事业单位将并入行政单位，自然应执行行政单位会计制度，而具有经营性质且适宜向市场放开的事业单位将并入企业的序列，执行企业会计制度，其余的事业单位具有较强的社会性、公益性，主要由国家财政供应资金，以社会效益为目的，这些单位就应该按事业单位进行登记注册，实行事业单位会计制度。
综上所述，改革后的事业单位依然和政府有着密不可分的关系，国家财政资金是其主要的资金来源，属于社会公共服务部门，因此事业单位会计应该依然属于预算会计的一部分，纳入国家预算管理。
（二）财务报告主体
事业单位财务报告主体，是界定事业单位财务报告范围的关键因素，是会计为之服务的特定单位，是组织会计核算的首要前提。财务报告主体具有独立性、实体性和统一性的特点。
随着事业单位改革的推进，我国的事业单位均是独立的法人，依法独立享有民事权利和承担民事义务，因此事业单位财务报告主体就是改革后的各级各类事业单位。
（三）事业单位会计框架体系
我国现行事业单位会计采取准则加制度的模式，在制度层面又包括通用会计制度和行业会计制度，行业会计制度主要包括《中小学校会计制度》、《高等学校会计制度》、《医院会计制度》、《科学事业单位会计制度》和《测绘事业单位会计制度》等。
通用会计制度和各行业制度并存的原因，首先是因为不同类型的事业单位业务有着各自的特殊性，同时在现行的行业会计制度中有的行业要求采用收付实现制，有的行业要求采用权责发生制。但通用制度和行业制度之间不仅存在着大量的重复信息，还存在一些原则上的差异，造成了事业单位之间会计信息不可比、不真实，这既不利于对事业单位财务状况和业务活动情况作出合理评价，更不利于新形势下国家对事业单位的管理。而会计准则的存在使不同行业会计人员在进行会计核算时有了共同遵循的标准，这就为取消行业会计制度提供了前提。有了会计准则，各单位的会计报表和经营成果就有了一个共同的核算基础，便于检查分析和相互对比，有利于提高经营管理水平。
因此，根据我国会计标准改革的总体原则，借鉴企业会计改革的经验，应当制定统一的事业单位会计准则和制度，取消行业制度。这样既能从原则上规定事业单位会计核算的一般原则和概念基础，又能为事业单位提供具体的会计科目和会计报表及其使用说明，增加事业单位会计信息的可比性，有利于实务操作。
二、事业单位会计信息质量要求
我国《企业会计准则——基本准则》（2006）将“一般原则”改为“会计信息质量要求”，将会计工作的最基本要求界定为对会计信息质量的要求，概念更加明确，更符合国际惯例。会计信息的质量要求是对会计工作及由此产生的会计信息的基本要求，是会计核算工作应当遵循的最基本的原则性规范。
讨论事业单位会计信息的质量要求，首先要明确事业单位会计信息的需求者，会计信息需求者对会计信息的需要，决定了提供会计信息的类型和质量。对于事业单位来说，会计信息需求者应该包括政府及其相关部门、社会公众、投资人、债权人、单位内部管理人员和其他信息需求者。就这些信息需求者来说，既包括了受托责任观中的委托者，又包括了决策有用观中的现在和潜在的投资者，因此他们除了需要反映事业单位受托责任的信息之外，同样需要决策有用的信息。因此事业单位的会计信息质量既应该满足受托责任履行情况的相关要求，如真实性、可靠性，也应满足决策有用相关的要求，如相关性、明晰性、可比性、及时性等。
（一）衡量会计信息质量的一般原则
衡量会计信息质量的一般原则归纳起来，应包括真实可靠性、相关性、明晰性、可比性（包括一贯性和统一性两方面）、及时性等内容。真实可靠性是指事业单位会计应当以实际发生的交易或者事项为依据，保证会计信息真实可靠、内容完整，这是对会计信息最基本的质量要求，如果会计信息失去了真实可靠性，那就失去了它的根本意义。相关性是指事业单位提供的会计信息应当与财务会计报告使用者的决策需要相关。事业单位提供的会计信息要能够对决策有用，那么自然要求这种信息与该决策相关。明晰性也叫可理解性，它要求事业单位提供的会计信息必须清晰，便于理解。可比性是指事业单位提供的会计信息应当横向纵向均可比，包括不同事业单位之间和同一事业单位不同时期发生的相同或者相似的交易或者事项，会计信息口径应当一致，相互可比。及时性原则是指会计核算工作要讲求时效，要求会计处理及时进行，以便会计信息及时利用。
（二）起修正作用的一般原则
为了进一步提高事业单位会计信息质量，除了上述5条基本要求之外，事业单位会计还应当遵守“重要性”、“实质重于形式”和“谨慎性”原则。
