时间：2023-08-10 17:26:21
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇土地使用税征管建议，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
G镇位于福建省东南沿海，面积120平方公里。该镇民营经济较为发达，近年来制造业发展很快，辖区土地得到较快开发，2009入库年城镇土地使用税997万元，比2008年度增长96%。
一、调查对象的选定
为保证调查结果的科学性和普遍性，笔者从G镇共选定各类土地87块，占G镇全部批地的17%，累计占地534983.86平方米，占全部用地面积的15%。为保证调查对象的多样性，笔者对这87块用地进行了适度的分类：
1.占地改变用途：此类土地主要被用于变相房地产开发，共选定25块，累计占地43579平方米。
2.占地未进行开发：此类土地主要以荒地和未平整形式存在，共选定21块，累计占地211375平方米。
3.占地已（正）基建未投产：此类土地正在基建或者虽然已经部分基建，但尚未实质性投产，共选定17块，累计占地123563平方米。
4.占地已正常管征但欠税：此类土地虽反复催缴，但企业以各种理由拒绝申报或者虽已申报但未入库的，共选定11块，累计占地78914平方米。
5.占地已正常管征并清欠：此类土地共选定6块，累计占地46259平方米。
6.其他：此类土地共选定7块，其中倒闭注销及地址不详的5块，政府用地及铁路征用土地2块。累计占地31293.86平方米。
二、G镇城镇土地使用税征管中存在的问题
通过对上述地块的调查，笔者发现G镇城镇土地使用税的征管实际与征管法规之间存在一定的差距，主要存在以下几个问题：
（一）纳税主体的界定问题
《关于土地使用税若干具体问题的解释和暂行规定》（国税地字[1988]第015号）对纳税人的确定做出了如下解释：土地使用税由拥有土地使用权的单位或个人缴纳。拥有土地使用权的纳税人不在土地所在地的，由代管人或实际使用人纳税；土地使用权未确定或权属纠纷未解决的，由实际使用人纳税；土地使用权共有的，由共有各方分别纳税。但在对G镇的土地使用税征管调查过程中，笔者发现存在两个问题：第一，L企业购买了一块土地，基建完成后租赁给A企业使用，由于L企业和A企业均在G镇地税分局辖区，所以土地使用税应该由L企业缴纳，但L企业是空壳公司，本身没有实质性经营，而A企业又不负有扣缴义务，因此税款入库难度很大。第二，G镇Q村有一部分集体土地，不符合国家的土地流转政策，难以办理土地转让手续，然而村委会以租赁的形式将土地转租给企业，实现了土地的变相转让；这就给纳税主体的界定增加了很大的难度，由于土地仍然是集体用地毕业论文提纲，所有权在村委会手中，所以名义上应该由村委会缴纳；但村委会认为使用权已经转让给了企业，只是手续暂时没有办理下来，因此纳税主体应该是承租企业。
（二）纳税依据的计算问题
《福建省城镇土地使用税实施办法》规定：持有《国有土地使用证》、《集体建设用地使用证》和《土地房屋权证》的，以证书记载的土地面积为准；尚未持有前款所列土地使用权证书的，暂以纳税人申报，并经主管地方税务机关核定的土地面积为准。但在实际执行中，难度相当大，笔者通过对G镇的实地调查后发现，计税依据确认存在以下几个难点：第一，纳税人的土地证虽然已经办理，但由于实际原因土地根本无法使用。例如，Z企业在Z村获得土地后办理了土地证书，但占有的土地全部都是荒山和沟壑，而且新批准的一条高速公路要经过此地，土地根本无法使用；再如，F企业在Z村获得了土地并办理了土地证手续，但由于当地村民反对和占用，土地根本无法使用。第二，对于无证面积的核定，G镇税务机关基本采用税管员亲自丈量的方式，这相当不科学，因为缺乏基本的测绘知识和专业的测绘技术，丈量出来的面积往往与实际面积相差很大。第三，G镇的X居委会部分工业用地被纳税人变相用于私人住宅建设，地税部门是否应该继续征收土地使用税存在很大的争议，因为其一，土地用途非法变更后，产生的收入就是非法收入，而非法收入并非税收的征收范畴，而应该由相关部门直接没收；其二，目前各省均规定个人所有的居住房屋及院落用地免征土地使用税，这样一来，工业用地被转为私人住宅用地后，似乎就属于免税范畴了。
（三）纳税期限的确定问题
根据《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》第八条规定，土地使用税按年计算、分期缴纳。G镇的土地使用税目前采用按年计算，分4月和10月两期缴纳的方法怎么写论文。这一方法衍生出三个问题：第一，由于其它税种基本采用按月申报缴纳的模式，所以土地使用税往往被纳税人错估为一个临时税种，能够逃避就尽量逃避；第二，一年集中在4月和10月缴纳，会对企业短期内的资金流动造成很大的压力；第三，分两期计算，可能会导致城镇土地使用税难以得到准确的计算和缴纳，例如，Z村的Q企业11月份征用了一块非耕地，按理来说这块耕地应该从当年12月开始缴纳土地使用税，但由于该企业10月份申报缴纳时尚未获得该地，所以该地当年无法及时申报，等到下年度4月份申报缴纳时，企业就不得不缴纳滞纳金甚至会面临罚款的处罚。
（四）不同税种的衔接问题
根据《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》第九条规定，新征用的耕地，自批准征用之日起满1年时开始缴纳土地使用税。这一规定主要是为了避免重复征税，因为新征用的耕地第一年必须缴纳耕地占用税。但这一政策似乎在G镇没有得到很好的应用。因为G镇的城镇土地使用税征收由地方税务机关进行，而耕地占用税的征收由财政机关进行，两者之间没有实现有效的信息共享。这样一来，耕地占用税和土地使用税同时征收导致的重复征税问题比较普遍。
（五）定额税率的调节功能问题
根据《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》第四条规定，县城、建制镇、工矿区土地使用税年税额0.6元至12元。G镇目前土地使用税年税额定为4元/平方米，属于合理范围。但定额税率本身却出现很大的弊端：第一，2006年，G镇Q村的土地售价为6万元/亩，当时土地使用税年税额是3元/平方米，比例税率大概为3.33%（3×666.67÷60000=3.33%）；但到了2009年，同样一块地土地售价30万元/亩，土地使用税年税额是4元/平方米，比例税率锐减为0.89%（4×666.67÷300000=0.89%），土地使用税的调节功能被极大的削弱。第二，同一镇区内土地的单位售价也存在很大差异，比如在毗邻镇区中心的Z村，土地单位售价能卖到35万元/亩，而在距离镇区较远的T镇，土地的单位售价只有20万元/亩，土地级差很大，但土地使用税的年税额都是4元/平方米，根本无法发挥出应有的调节级差收入的功能。
（六）征税范围的确认问题
根据《关于土地使用税若干具体问题的解释和暂行规定》（国税地字[1988]第015号），关于征税范围的解释：建制镇的征税范围为镇人民政府所在地。郊区和农村自然不在征收范围之内。但从G镇的征管实际来看，Z村、Q村、N村、T村等等所有镇区以外的企业用地都被纳入到了征收范围，这就使得征收范围的界限变得很模糊，征税的法律法规依据也变得很脆弱。
三、解决土地使用税征管问题的几点建议
（一）进一步明确纳税主体
首先，对于国有土地，应该一律以实际使用土地的单位和给人为纳税义务人；其次，对于集体用地，应该明确规定集体土地改变用途但尚未获批得，应该以集体土地的所有人为纳税义务人，实际使用人为扣缴义务人。
（二）合理界定纳税依据
首先，对于拥有相关土地证书的，以证书记载的土地面积为准，但在证书办理后的一个期限之内，比如3年毕业论文提纲，土地为荒山或者沟壑等尚未平整或者其他原因确实无法使用的，应该由当地乡镇人民政府和县级以上国土部门共同出具相关证明，暂免征收土地使用税；其次，对于尚未获得相关证书的土地，可由税务机关认定的专业测绘部门进行测算，企业按照测绘部门出具的测绘报告面积进行申报。对于测绘部门和企业串通逃税的行为，税务机关可以根据税收征管法对其进行相应处罚；最后，对于工业用地的变相使用，要区分处理，如果土地变相使用后用于商业住宅或者其它目的的商业开发的获取收益的，税务机关要照收土地使用税；对于工业用地被变相用于私人自住自用住宅建设的，税务机关应该将其剔除在征收范围之内，变相使用的惩戒问题应该由国土部门来解决。
（三）改变现有的纳税期限
首先，可以继续采用按年计算，分期缴纳的纳税方式，但纳税人应该以一个月或者一个季度为纳税期限，自期满之日起十五日内自行申报，预缴土地使用税，以提高一年内土地使用税的纳税频次；其次，为防止在申报年度内纳税人土地面积变动而导致纳税不实，可以在纳税年度结束后一定期限内，比如3个月，进行土地使用税的汇算清缴。
（四）逐步归并类似税种
第一步，将耕地占用税从财政部门逐步移交到地税部门征管；第二步，要求纳税人在申报土地使用税时，必须先将缴纳的耕地占用税税单到地税部门报备，便于核查；第三步，取消耕地占用税，规定无论新旧耕地还是非耕地都必须统一缴纳土地使用税，但对新征用的耕地，第一年适用的土地使用税税率必须大体等于耕地占用税税率，以保持税负的一致性和政策的延续性。
（五）改革定额税率为比率税率
要逐步将现行的定额税率改为比率税率，以增强土地使用税的调控功能。但在改革过程中，要把握两点：第一，必须采用幅度比率税率，可以比照定额税率的制定方法，将土地使用税的比率税率也区分为大城市、中等城市、小城市、县城建制镇和工矿区等四级幅度比率税率；第二，比率税率的确定，要以当地城镇五年内的土地使用税税负的加权平均数来确定，以保持总体税负的一致性；第三，在将定额税率改为比率税率后，土地使用税的计税依据也应该由土地面积改变为土地价值，土地价值应该由专业的资产评估中介来进行。
（六）逐步扩大征税范围
要将土地使用税的征税范围扩展到全部城乡，在延续现有的城镇土地使用税征税范围的基础上，规定所有农村的工商业的非农性质的盈利用地都要纳入征税范围。
四、结论
本次调研收集到的资料基本能够反映G镇城镇土地使用税的征管现状，反映的问题在全国特别是沿海乡镇具有极大的普遍性，因此本文提出的若干改革意见可以给城镇土地使用税的法规改革和征管改进提供有益的参考。
参考文献：
[1]常玉斐.对城镇土地使用税调整后的几点思考[J].大众商务,2009, (02).
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[5]国家税务总局.中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例[EB/OL]．chinatax.gov.cn/n480462/n480498/n575817/4805975.html，2008－11－19.
灌云税务局
骆秀枝
内容摘要：虽然我国历史上最早的房产税可以追溯到周朝，历史较长，但现行的房地产税收制度存在诸多与当今经济社会发展不适应之处，需要改革。根据我国的实际情况，对税制成熟国家房产税制度的比较分析和借鉴是完善我国的房地产税制改革的有效途径。
关键字：房地产税
税制改革
房产价值评估
一、厘清房地产税的概念
房地产税，顾名思义是对房子及其土地征收的一种财产税，准确理解房地产税的概念，需要从以下四点来把握。第一，房地产税是将房子和土地视为一个整体而征收的不动产税，相当于现行的房产税和城镇土地使用税合并。第二，房地产税的征税范围扩大，不仅对工商业房地产进行征收，而且将个人住房纳入征税范围。第三，房地产税的计税依据不同于现行的房产税和城镇土地使用税。现行房产税的计税依据是按照房产原值扣除一定比例计算，城镇土地使用税的计税依据是按照土地使用面积计算。现行房产税和城镇土地使用税的计税依据导致的问题是税收和房地产价格出现严重背离，尤其体现在房地产市场过热的城市，政府通过税收对房地产市场进行调控的能力下降。因此，房地产税的改革方向将是“按照评估值征收”。第四，房地产税是对房地产保有环节进行征税，在此不涉及房地产的建设环节和交易环节。
那么，为什么生活中人们往往更加关注房产税的改革，而忽视了城镇土地使用税呢？主要原因有二。一是“房子是用来住的”是党和国家的住房政策，我国传统文化中的置业观念也赋予了住房特殊的社会属性。如果开征房地产税，普通老百姓最关心是否设定人均免税面积、是否对家庭购买的首套住房免税等与房产有关的涉税事项。二是从广义上来说，土地是一种财产，对土地课税在国外属于财产税。但是，根据我国宪法规定，城镇土地的所有权归国家，单位和个人对占用的土地只有使用权而无所有权。因此，现行的城镇土地使用税实质上是对占用土地资源的课税，属于准财产税，而非严格意义上的财产税。要想把现行的房产税、城镇土地使用税合并为房地产税，在立法角度上也需要破解一些难题。基于此，城镇土地使用税似乎离人们遥远了一些，受关注的程度自然而然就小了许多。
因此，加快房地产税制改革，应包含或者至少包含房产税和城镇土地使用税的相关政策。
二、评述我国房地产税发展历程
（一）历史上的房地产税
我国对房地产的课税，历史悠久，最早的房地产税可以追溯到周朝，古籍《礼记·王制》中就有：“廛(chán)，市物邸舍，税其舍而不税物”的记载。自周朝以来，中国曾经多次开征专门针对房产的税且有多种称呼。例如，唐朝时的“间架税”，当时唐朝仅将其视为缓解财政困难的权宜之计；五代十国和宋朝时的“屋税”，五代十国时将其作为一种杂税，宋朝时则将其视为一种辅财政收入。清代房产税纷繁复杂且名称多变，江南地区叫“廊钞”、“棚租”，北京叫“檀输税”，直至乾隆年间，才逐渐废止。民国时期，北京和上海也曾在短时间内开征过房捐等。这表明，中国历史上的确存在以房产为课征对象的房产税。
（二）我国房地产税制评述
我国现行房产税和城镇土地使用税主要是依据国务院在1986年9月颁布并实施的《中华人民共和国房产税暂停条例》及1988年9月颁布的《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》，对房屋和土地分别征收。当前，这两个房地产保有环节的税种主要存在两个问题。一是房产税的征税对象过窄，房产税把城市、县城、建制镇和工矿区等房产作为征税的对象，而将房产的原值或者房产的租金收入作为计税依据，并将个人所有非营业用的房产（即个人住房）予以免税，可见房产税的征税对象只限于营业用房产；二是城镇土地使用税的纳税人主要是企业和单位，与房产税一样基本上不直接涉及居民个人，再加上其按照占用土地面积从量课税，与物价之间缺乏联动调整机制，不利于发挥税收杠杆的调节作用，无法通过该项税收调控房地产价格，调节社会贫富差距。
三、国外房地产税制比较和经验借鉴
鉴于美国、德国、新加坡的房地产税资料比较翔实，专家学者们对其房地产税的税制要素均进行了详细研究与论证。在前人研究的基础上，对其进行了归纳整理，从课税对象、税率、计税依据和税收优惠等方面进行了分析，以期能为我国房地产税改革建言献策。
（一）国外房地产税制要素比较
1、征税对象和纳税人比较分析
美国房地产税征税对象主要是居民住宅，纳税人为拥有房地产的自然人和法人，包括住宅所有者、住宅出租者，房地产税作为地方税种，其收入的95%以上由地方政府征收。
德国是土地私有制国家，对拥有土地的自然人、法人征收土地税；对用于出售的房地产征收房地产税和不动产交易税。纳税人为土地所有者及房屋所有者。
新加坡对所有房地产均征收物业税，物业税属于一般财产税，征税对象主要是土地、房屋以及其他建筑物等不动产，纳税人是土地、房屋以及其他建筑物等不动产的所有人。
2、计税依据和税率比较分析
美国房地产税以房地产核定价值作为计税依据，房地产核定价值由专门的机构进行评估，与税收征管分开管理。不同州采用了不同的房地产价值评估办法，如新泽西州以房地产的市场价值作为评估依据，纽约州以房地产市场价值的一定比例作为评估依据。美国房地产税税率的设定较为灵活，主要根据地方政府预算需要确定，用预算应征收的房地产税金额除以当年所有应缴税房地产核定价值计算当年的房地产税税率。
德国土地税计税依据土地登记的状态和价值确定，一年一缴；房地产税按照用于出售的房地产评估价值的1%至5%征税；不动产交易税按照房地产交易价格的2%至3.5%征税。其中，对土地和房地产价值的评估设立独立的评估机构，并实行“指导价”制度，只允许土地和房地产价格在“指导价”的合理区间浮动。
新加坡房地产的计税依据为房屋年价值，房屋年价值用年租金来衡量，由国内税务局对房地产年租金进行综合评估，对自住型房地产征收4%的物业税，对其他类型房地产征收10%物业税。
3、税收优惠比较分析
美国一是通过减少税基或者低估财产价值对自住房屋税收进行减免；二是允许房地产税超过一定限额的纳税人从州政府得到个人所得税抵免或现金补偿。
德国房地产税对居民住宅与其他买卖和经营性质的土地、房屋实行区别对待政策，对自有自住的房屋不缴纳房地产税，只缴纳房屋所在的土地税；对参加住房储蓄的纳税人给与奖励；对自建房和购房的纳税人提供个人所得税优惠政策。
新加坡一是对不同类型的房地产采取不同的税率，对购买自住型、小户型房地产的纳税人实行较低的税率，对投资性质及改善型的购房人实行较高的税率；二是采取累进制税率，对富人征税更多的税收。
（二）国外房地产税制经验借鉴
房地产税制体系完整，征税范围广。对房地产取得、保有和转让环节都设有税种，并且主要以保有环节的税收为主，对保有环节征税较高的税收能够提高房屋、土地的使用率和流动性。征税对象包括自然人、法人所拥有的各种类型的房地产，房地产税征税范围广、税源稳定使得房地产税成为地方政府财政收入的重要来源之一。
计税依据明确，税率设置灵活。房地产税的计税依据统一，有专门的机构对房地产价值进行评估，按照房地产评估价值计税，评估价值随着经济增长提高，相应税收随之增加，起到调节房地产价格的作用。税率灵活，通过设置层次丰富的税率，使低收入者等群体纳税更少，高收入者等群体纳税更多。
房地产税收征收管理制度较为完善。一是建立了房地产产权登记制度，健全的房地产产权登记和公开查阅制度减少了房地产私下交易，提高了房地产税制的有效性；二是完善的房地产评估制度，有独立的机构评估房地产价值，并具备标准化的房地产评估理论和方法，能够客观、公正地对房地产价值进行评估。
实行多项税收减免优惠政策。各国都设置了专门针对自住型购房者的税收优惠政策，鼓励自住型住房购买，如美国对自住型住房进行减免税，另外房地产税超过一定数额的纳税人可以从州政府得到相应的个人所得税抵免或者现金补偿。
四、完善我国房地产税制改革的建议
根据我国的实际情况，借鉴其他国家的相关经验，提出以下几点完善我国房地产税制改革的建议。
（一）合并房产税和城镇土地使用税
我国城市土地是国家所有，但房和地是连在一起的，房价和地价更是紧密相连，而且地占主要比重，特别是改革开放后的房地产税制，将按市场评估价值为计税依据，更无法清晰区分房价和地价。另外，现行城镇土地使用税是从量计征，存在背离土地价值、有违税负公平的问题。因此，房产税和城镇土地使用税合并征税，以利简化税制，体现公平税负，保证地方税收收入，进一步完善我国现代财税制度。
（二）以房地产的评估价值作为计税依据
我国现行房产税的计税依据有两种：一是采用房屋原值，另一是采用租金价值。而城镇土地使用税采用的是纳税人实际占用的土地面积为计税依据。有研究表明，各国房地产计税依据的选择很大程度上出于社会和政治的考虑。我国地域辽阔，不同地区的房产价值差异较大。因此，在决定我国房产税的计税依据时，既要考虑时代性，又要重视我国的地域性。从我国开征房地产税的初衷和实际可操作性看，以房地产的评估价值作为计税依据比较合适。但在实际征税时，对每一应税房地产对照统一评定的不同等级的土地市值，不同建筑的房产市值，再核算综合市场评估值，核定计税依据予以征税。
（三）
【关键词】 房地产税制； 现状； 思路 建议
我国现行的房地产税存在税制过时、税基狭窄、税种重复、内外企业税负有别等诸多问题。税负主要集中在房地产的开发、建设、转让和交易环节，保有环节少，不能适应社会经济的发展状况，不能在地方政府的财政收入中起重要作用，改革现行的房地产税制势在必行。
一、我国房地产税制现状及存在的缺陷、不足
（一）税制繁复，税种结构不合理，房地产保有环节税负过轻，内外资房地产企业税制不统一，有违税收公平原则
我国现行征收与房地产开发经营相关的税费共12项，分别在房地产运行的不同阶段和环节征收。土地批租、征用环节，要缴纳契税、耕地占用税（外资企业不征）、印花税，同时还要交纳土地出让金、土地使用费等费用；开发建设、转让环节涉及的税费较多，有契税、营业税、印花税、城市维护建设税和教育费附加（外资企业不征）、土地增值税、企业所得税、个人转让房地产征收个人所得税；房地产占有和使用环节缴纳的税种有房产税（外资企业为城市房地产税）、城镇土地使用税（外资企业为土地使用费）。
由此看出，一方面，房地产税主要集中在开发、建设、转让等流转环节，多为流转税种，而流转税为间接税，具有可转嫁性，房地产开发企业将税负转嫁给了购房者；另一方面，房地产税种繁复、征收环节多，存在重复征税和多层次收费，如对房屋出租的租金收入，既要征收营业税，又要征收房产税，成为导致商品房房价居高不下的原因之一。
内外资房地产企业分别使用两套房地产税制，对涉外企业只征城市房地产税，而且只对房产征收，对地产不征收，城镇土地使用税、城建税、教育费附加、耕地占用税也只对内资企业征收，内、外资企业税负不统一的矛盾日益突出。内外有别的房产税税收待遇，不符合市场经济公平、公正的原则，也不利于市场经济竞争机制的建立。
（二）城乡税制不统一，征税范围有一定局限性
我国目前房产税和土地使用税的课税范围仅包括城市、县城、建制镇和工矿区，这些范围以外的房产与土地则不需要纳税。伴随着城乡经济一体化的发展，在城乡交界处和农村开办的工商企业数量日趋增多，所占用的房地产数量也日趋增大，这些企业与坐落在城镇的企业同样享受到公共物品带来的便利，却不需要承担房产税的纳税义务，过窄的征税范围影响了房地产税的公平性。企业容易通过选择坐落地，在日常税收管理中形成“合法”避税，不利于企业在同等条件下公平竞争。尤其在城镇与非城镇的交界处，有些地方一条街道两侧，一侧企业纳税，而几米之外的另一侧企业就不用纳税，税负显失公允。
（三）计税依据和税率设计不合理、不规范，易导致税负不公
现行房产税的计算有从价计征和从租计征两种办法。从价计征是房产原值减除10％－30％的比例后的余值按1.2％的税率计征，房产原值是“固定资产”科目中记载的房屋原价，这种折余价值依据的是历史成本，不能反映房产的市场价值；从租计征是依据房产的租金收入按照12％的税率征收，房屋的租金一般是根据租赁市场的行情予以确认。同一个税种，两种计税依据，不够规范。同时，对房产出租者而言，除交纳房产税外，还要承担营业税和城建税与教育费附加，与按历史成本计税的从价计征相比，使得房屋出租这一行为的综合税负非常高，从而导致大量隐性市场的偷漏税交易。
现行城镇土地使用税是以纳税人实际占用的土地面积为计税依据，实行从量计征方式。这种征税方式使税额不能随课税对象价值的上升而上升，具有税源不足且缺乏弹性的缺点，不能发挥调节土地级差收入的作用，也无法对土地闲置现象和土地投机行为起到应有的调节作用。
二、完善房地产税制的建议、思路和措施
按照新时期税制改革“简税制，宽税基，低税率，严征管”的原则，改革现行房地产税中不合理的部分。要通过房地产税制改革，建立起新的房地产税体系，促进税收制度的改革与完善，推动财政体制的变革，从而提高整体经济运行的效率和质量。
（一）改革和完善现行的房地产税制，建立统一、规范的房地产税收体系
1.房地产投资环节，保留营业税和企业所得税
在房地产交易环节，保留印花税和契税，将不适宜的内容进行调整。继续征收个人所得税，建议改变目前对个人财产租赁、财产转让所得的资本性收益采取20％的比例税率的做法，采用累进税率计征。
2.加强房地产保有环节的征税
为促进合理利用房地产资源、调节政府与房地产所有者、房地产实际占有者之间的收益分配，建议合并现行的房产税、耕地占用税、城镇土地使用税及对外资企业征收的城市房地产税，开征统一的物业税，将对房产和地产的征税统一起来。对于城市房地产，无论是经营性的，还是非经营性的，都要纳入房地产税的征税范围。为体现房地产的市场价值，建议按房地产的评估价格作为计税依据；为体现量能负担的原则，可以考虑经营性房地产按高档税率课征，非营业性房地产按低档税率课征，特别是对居民住宅的保有课税，实行低税政策；为简化税制，将从价、从量、从租计征统一为从价计征。
3.开征空地税
即以闲置未用的土地为课征对象，对空地的实际持有人征收。所谓空地，是指未按法定要求利用满一年的；或者有偿出让的土地超过出让合同约定的动工开发日期一年未动工开发利用的；或其地上建筑改良物价值不及所占基地标定地价20％的土地。开征空地税，可以节约用地，杜绝土地浪费现象，使土地得到合理的利用，提高土地利用效率。目前，国家对闲置一年以上的空地征收土地闲置费，这已经从实践上和法律上奠定了开征空地税的必要条件。
4.适时开征遗产税和赠与税
遗产税和赠与税的开征将弥补无偿转让房地产环节税收调节的缺位，防止纳税人以无偿转让为掩护，逃避纳税。
（二）建立评估机制，以房地产的评估价值作为税基
现行房地产税中存在多种计税依据，多种标准混用，造成纳税人的税负不均，既影响公平，又缺乏效率。因此，建议改革房地产税的多种标准，采用统一的评估价值作为税基。随着经济的发展及房地产市场的变化，房产价值随之上下浮动，而评估值中包含房产升值和降值所产生的收益变化因素，能够真实地反映房产的现值，可以较好地调节土地级差收益，使纳税人的税收负担相对公平。同时，也可使国家的财政收入随房地产价格的上涨而增加，避免了由于从租、从价计税造成的税收差异，促使纳税人合理利用房地产，促进房地产的合理配置，发挥房地产税对房地产市场的积极作用。以评估值为计税依据，没有出租房产和自营房产之分，提高了税收透明度，增强了公民的纳税意识。
（三）健全、完善房地产税课税的相关配套制度与保障系统
完善房地产价格评估制度，建立以房地产评估制度为核心的征管运作体系。加强对房地产价格评估理论和方法的研究，逐步形成一套符合我国国情的房地产估价理论、评估评税制度和方法体系，为房地产税收计征提供科学的依据；制定房地产评税法规和操作规程，设置房地产评税机构，配备评税或评价专业人员，加大房地产税收征管的力度；建立财产登记制度，设置土地位置、权属及面积的台账，实行房屋和土地产权证书合一制度，尽快实行“房地合一”的新体制，建立与评估、税收征管有关的信息数据库，运用计算机技术进行搜集、处理、存储和管理。
（四）完善现行的转移支付制度，赋予地方政府一定的税收自
按照市场经济体制和公共财政理论的要求，参照国际经验，规范我国的转移支付制度，建立起以均等化为目标的转移支付制度，以保证各个地方政府有财力提供最基本的公共产品和服务。赋予地方政府一定的税收权限，充实地方政府财源。房地产税的税基不具有流动性，地方征收管理的成本较低，适宜划归地方所有。房地产税归地方所有，能促进地方政府提高公共服务的效率和质量，使地方政府真正成为一级独立的财政，增加地方政府的财政收入，减少对土地出让金的依赖程度，维持财政的可持续发展和提高地方财政的效率。
【主要参考文献】
[1] 邓菊秋.论我国房地产税改革的目标和思路.《税务与经济》，2007年第1期.
[2] 何红，王维宏.论我国房地产税收制度的改革与完善.沈阳工程学院学报（社会科学版），2007年第3卷第2期.
[3] 邱秋.我国房地产税制改革的设想.《财会月刊》（综合版），2007年5月.
一、当前税收管理中存在的问题
（一）有效税源没有完全转化为税收，在一定程度上造成了税收流失。具体表现在土地使用税漏征漏管问题比较突出，已征用但未开发使用的闲置用地、经营不正常企业用地、个体工商户用地等前期大多未纳入监控，正常企业也存在不申报或少申报土地使用税现象，胶州市地税局在08年进行的土地使用税清查中，共清查入库以前年度土地使用税5000多万元；此外个体工商户未办税务登记或已办理税务登记但未达到起征点户数的比例较高，个体假停业户、假非正常户、假注销户还不能得到有效监控。
（二）中小企业管理措施落实不到位，所得税管理质量比较低。虽然推行了企业所得税分类管理，但诸多措施在实际工作中并未有效落实，中小企业经济税源运行质量难以保障，特别是所得税管理质量普遍不高。从08年前3个季度的申报来看，地税征管企业所得税的1101户企业中，零申报户507户，占总户数的46%，其中核定征收126户，查帐征收381户。
（三）分支机构管理不规范，与总机构所在地管理信息不对称。连锁经营店总、分支机构管理不规范，跨区域汇总纳税的总、分支结构所在地分局管理信息不对称，对于总机构是否能够完全将分支机构纳入核算，核算是否准确难以确定，容易形成管理缝隙。
（四）税源管理信息失真，造成大集中系统的垃圾数据。主要表现是税务登记信息与实际不符，如经营地址与办证地址不一致、经营范围与实际不符、法人代表与实际经营户主不一致等；此外一些应注销未作注销处理户，实际工作中早已人去楼空，或更换了业主后新业主重新办证，但对原经营户主的登记没有及时注销。凡此种种，主要原因是日常管理没有跟上，基础数据没有及时更新清理。
（五）巡查巡管不到位，税收管理员职责没有完全履行。每次税源清查，都能清理出一部分税源，清理出的税源中，大部分是日常未能有效监管的税源，这从一个侧面也反映了日常巡查巡管流于形式，没有真正落到实处；或者是在巡查巡管过程中往往只看现象、不抓本质，使本应纳入监管的税源没有及时纳入监管，导致了税款的流失。
（六）管理和稽查没有真正形成互动的局面，以查促管的成效甚微。虽然建立了查管互动机制，但在落实上并不理想，特别是征管所能提供的案源数量太少，大部分征管单位即便发现了有价值的案源，也仅是协调纳税人补税了事，根本不按规定移交稽查处理。
（七）管理和发票脱节，“以票控税”推行难度较大。一方面是同国税的信息传递机制还没有完全建立，增值税纳税人的发票开具信息掌握不全面；另一方面是管理人员参与发票管理程度不够，游离于发票管理之外，基本不掌握纳税人的发票开具情况，未能及时将纳税人开票金额与核定税额相比对，掌握纳税人真实经营信息。
（八）对涉税违法行为的惩处力度不够，税收管理的执法刚性有待强化。主要表现在税收执法上避重就轻，对税收违法行为“情节严重的”，按照一般违法行为定性处理；对税收违法行为达到移送稽查处理的不移送，进行变通处理；在企业所得税汇算清缴纳税评估、检查工作上，通过纳税评估该进行深入检查的，仅仅是走纳税评估程序，进行补税、加收滞纳金了事，没有按规定履行检查程序，该处罚的没有进行处罚。
二、问题的原因分析
综合以上八个方面，集中反映了在税收管理工作中管理衔接不畅、管理内容不明、管理手段滞后、管理落实不够等具体问题。存在以上问题的原因是多方面的，既有体制上的原因，也有制度上的原因；既有税收管理员日常事务性工作量大、临时性工作多、自身素质不高的原因，也有税收管理员认识不到位、工作能动性欠缺的原因。分析起来，主要有以下五点：
一是政策、制度落实不够。近年来，特别是国家税务总局倡导科学化、精细化管理理念以后，从上到下陆续出台了一系列管理的制度和办法，但是税收管理员并没有按照这些制度和办法的要求来完善自身的管理理念，并没有将这些先进的理念和管理手段落实到具体管理工作中。
二是个别税收管理员工作能动性不够。个别税收管理员无法应对社会及地税新形势的发展，思想认识上存在一定误区，盲从、求稳、迷茫、攀比等不良心态，导致税收管理员对自身工作角色定位不准，工作动力不足，缺乏应有的紧迫感和责任感，凡事习惯于照搬照套，信奉“不求有功，但求无过”，不敢、不愿也不善于突破固有的思维模式开创工作新局面。
三是缺乏行之有效的竞争激励机制。虽然制定了税收管理员的考核办法，但是考核大多停留在表面指标上，难以深入到税源管理层面上，考核的效果不理想，没有完全起到促进工作的作用；考核机制和评价机制还未能完全切合基层实际，在某些环节和方法上还有待完善，考核成果的运用还不够宽泛。
四是发现问题、解决问题的能力不够。个别的税收管理员对税收政策理解不透，发现问题不研究，也不上报，听之任之；对待纳税人的疑问，不闻不问，或是一推了之。
五是工作中督导不到位，监督乏力。管理部门在贯彻政策或布置工作后，往往只重结果不重过程，期间对基层的落实情况缺乏必要的督导，没有了上级的监督，基层的执行力就大打折扣，直接影响到抓落实的效果。
三、解决问题的对策和建议
（一）加强能力建设。首先，要加强教育引导，增强干部政治意识和责任意识，坚定“聚财为国、执法为民”的根本宗旨，始终保持良好的职业道德。其次，要完善培训机制，把教育培训工作的重点由单纯追求提高全员学历层次向提升全员岗位技能转变，重点围绕大集中系统、税收业务、财务会计、法律法规、服务技能等方面开展更新知识培训。 其三是通过多种形式鼓励广大基层税务干部在税收实践中加强对征管难点、薄弱环节和突出问题的研究和分析，积极探索适合税收征管的有效措施和手段，不断提升征管队伍的操作能力和实践能力。
（二）建立税源管理的长效督导机制。要层层建立税源管理督导组织，定期不定期地下基层进行督导，督导重点包括：上级部署重点工作、税收政策贯彻落实等情况，以及各单位、征管责任区的税收管理情况。督导情况要形成书面报告，将搜集问题、归纳分析、措施建议等及时通报反馈，并监督落实，确保税源管理无盲点，征管质量不断提高，税收收入稳步增长。
（三）强化内外考核监督。要从内外两方面进一步加大考核监督的力度。对内要进一步规范税收管理员的工作标准，量化工作要求，把各项工作目标和收入任务分解明确到每一个人，结合督导、审计、稽查等反馈情况，分月、季、年进行综合考评，切实强化过程监督、严格考核、严格追究，预防和制止不作为、人情税和执法随意现象的发生，确保各项工作能够规范有序地开展。对外要采取更加有效的手段，全方位地听取纳税人的意见和建议，倾心接受纳税人的广泛监督。
（一）财产课税体系的比较
广义地看，世界各国对财产的课税主要分为三大体系，一是对转让财产的交易行为征税，多以流转额为计税依据，一般以营业税、转让税、登记税、印花税或增值税等形式，征收比例税率或累进税率；二是对占有、使用财产进行课税，多以财产评估价值为计税依据，分为对全部财产征税（一般财产税）和对个别财产征税（如土地税，房屋税、房地产税），征收比例税率或累进税率；三是对转让财产的收益征税，如土地增值税，多采用累进税率。
（二）财产税比重的比较
据OECD组织资料显示，发达国家财产税收入占地方税收入总额比例较高，美国占80%，加拿大占84.5%，英国占93%，澳大利亚则高达99.6%。由于财产税征收金额较大、权数较重，从而形成了“多征税、多提供公共服务、税源多增加”的良性循环机制，使其在地方经济建设中发挥了积极的调节作用。发展中国家财产税占地方税收入比重较低，但多把财产税划归地方收入。亚洲国家的一些大城市房地产税占地方财政收入比重一般在23%～54%之间。由此可见，世界各国财产税在地方税中都占有举足轻重的地位，是地方财力的重要来源。
（三）财产税制要素的比较
1、课税主体。转让财产交易行为的课税主体多数以卖方为纳税人；也有以买方为纳税人，主要是设置不动产或房地产购置税的国家，如韩国、日本等。世界各国对转让、占有和使用财产的课税，纳税人一般是产权所有者或使用者。
2、课税对象和税基。对世界上多数国家来说，财产税最主要的课税对象是房屋和土地，但在具体征税对象和税基上又各有区别。有的国家单独对房屋、土地课税，计税依据是财产的资本市场价值或评估价值或其年租金。各国征收财产税的房屋范围不尽一致：如加拿大、印尼、美国、瑞典都将土地和建筑物的资本价值纳入税基；但瑞典只有住宅用地和住宅楼缴纳财产税，剔除了商业财产；英国对包括楼房、平房、公寓、活动房屋和可供居住用的船只等，以其估定价值为计税依据征税；有的国家将土地、房屋并入其他财产一起课税。如日本将原来分开征收的地租税、房屋税，船舶税、铁路税等财产税税种合并征收固定资产税。其中对房屋课税的纳税人是房屋的所有者，课税对象包括纳税人拥有的一切房屋，计税基础是房屋的估定价值；巴西的土地税分为农村土地税和城市财产税，前者的课税对象是用于种植、放牧和其他农业性活动的土地，城镇土地不在应税范围内，计税标准按土地面积和土地使用比率分为三类计征，后者的课税对象是城市土地和土地上的房屋及建筑物，计税依据是应税土地和房屋建筑物的评估价值。
3、税率。比较广泛使用比例税率，在对财产转让收益和流转额课税时也采用累进税率，仅有个别国家采用定额税率。税率可由中央政府法定，也可由地方政府根据受益人的预算需要和预算周期确定。如美国、加拿大，税率的确定一般由地方政府自行决定，较高一级政府只对其设限制规定。而丹麦、法国和日本，中央政府对地方政府征收的税率都规定了固定限额或最高额。
4、起征点和减免税优惠。一些国家或地区在税收管辖权内，对财产课税制定有起征点，如澳大利亚维多利亚州对低于14万元的财产价值不征税，日本对土地占有税也规定了免征额，确定了固定资产税和城市规划税的最低起征点。同时各国对农业用地给予不同程度的减免税。荷兰、英国、澳大利亚和瑞典农业用地全部不计入税基。法国对农场建筑实行免税，其他许多国家都通过特殊估价和征税措施给农业提供税收优惠待遇，如日本对城区的农业用地按其估算价值的一半进行征税；国际上对林地一般都提供免税待遇。如智利、法国都给林地提供了免税照顾。
二、我国财产税制的现状及存在的问题
目前，我国采用的是个别财产税，主要税种有房产税、城市房地产税、城镇土地使用税、车船使用税、车船使用牌照税、契税，有人也把土地增值税、耕地占用税包括进去。
我国的财产税制在以下方面存在着明显的不足：一是财产课税范围窄、税种少，收入规模小。据统计，全国财产税收入约占税收总收入的2.04%，约占地方税收入的4.12%。据四川省及成都市“九五”期间的统计，财产各税占全部地方税收的比重约5%～6%。由于所占比重过低，导致其职能弱化，难于充分发挥调节功能作用；二是内外两套财产税制，既增加了征管难度，又不符合世贸组织要求的统一、公平、公正的原则；三是计税依据不合理、不规范；四是财产评估制度、财产登记制度和财产税收政策不健全，税收征管不严，部门协作配合不够，税款流失现象较为严重；五是个别税种设置重叠，税基交叉，存在重复征税之嫌。
三、国际财产税制借鉴
（一）税种设置覆盖面广、征收范围宽。目前，各国的财产税覆盖了财产的转让、占有、使用和收益各环节，体现了税制调节课税对象价值运动全过程的客观要求。征收范围较宽，不仅仅局限于城镇房地产，而且也包括农村、农场建筑物和土地。遗产税和赠与税广泛受到各国重视。
（二）各国普遍建立以市场价值（又称改良资本价值）或评估价值为核心的税基体系。以价值为核心能够准确反映真实的税基，随经济的发展带动税基的提高进而稳步提高财产税收入；同时，也可以体现公平税负、合理负担的原则。
（三）税率设计以比例税率和累进税率居多。对财产转让、占有、使用环节多采用比例税率，对收益和所得环节多采用累进税率，但这不是绝对的，各国根据各自的经济、文化背景设计各具特色的税率制度；各国的遗产税和赠与税税率仍将以超额累进税率为主，但级次表现出减少趋势。
（四）大多数发达国家都建立了规范而严密的财产登记和系统、完整的财产评估制度。这是财产税课税的基础，但发展中国家与发达国家比较有较大的差距。
（五）建立内外统一的财产税制。
四、改革财产税制的建议
（一）合理设置税种，增加税种覆盖面
1、合并、统一房地产税制，设立房地产税。合并现行的房产税、城市房地产税和城镇土地使用税等三个税种，设立统一的房地产税。一方面体现了世贸组织的国民待遇原则，另一方面符合简化税制、便于征管和降低征收成本的国际通行做法。而且城镇土地使用税本身属于财产税而非资源税，“房依地存、地随房走”，房屋和土地的规划、评估紧密相连，城镇土地的国家所有不影响三税的合并和统一；且房价的上涨多半缘于地价的上涨，三税统一有可行的理论基础。
2、合并内外两套车船税税制。对凡在我国境内拥有车船的单位和个人，不论车船是否被使用以及使用的频率如何，均应缴纳车船税。
3、适时开征遗产税和赠与税。在遗产税和赠与税的开征上，一是要科学地选择税制模式。基于我国遗产继承人可自行分割交接财产，公民的纳税意识不强等实际情况，宜选择美国等实行的总遗产税制和总赠与税制。即对被继承人的遗产总额征收遗产税，对赠与人的财产征收赠与税。二是科学确定征税对象、范围及征管程序。参照国际惯例，课税对象范围应包括动产和不动产，以超额累进税率并规定适当的起征点，合理确定扣除项目，如设丧葬费用扣除，遗产管理费用扣除、债务扣除、捐赠扣除、合理负担费用扣除等。最后，制定有关部门相互协调配合的征管措施。
（二）扩大财产税征收范围
1、扩大房地产税的征税范围。一是房地产税的征税范围应该扩大到农村用于种植、放牧和其他农业性活动的土地及房屋。与此同时，相应调整降低农业产出税负。二是对城镇居民拥有的房屋征收房地产税。随着我国住宅商品化的发展和人们收入水平的提高，私人拥有的房产不断增加，已经具备了对私有房产课税的条件。同时，房屋的折算价值分配逐步向高收入个人倾斜，因而对城镇居民自用住房课征（比例税率）财产税在整体上将产生“累进”效应。在具体征收时，可借鉴国际通行做法，对人均居住面积设置起征点，对城镇居民自用房课征比例税，使城市房地产税的纳税人涵盖全部城镇土地和房屋的所有人。
2、合理设置房地产税的税目。我国房地产税可下设农村土地使用税和城镇房地产税，前者对农村用于种植、放牧和其他农业性活动的田、地、山、荡占地课征，后者主要对城镇企业和个人拥有的土地使用权及土地上的房屋和建筑物课征。城郊结合部的土地及房屋、建筑的处理可借鉴巴西的做法，即确定土地是否属于城市房地产税的课税范围，一是看其是否作为农用，二是在土地的1.5英里范围内至少有以下设施中的两项：人行道、自来水主线、排污设施、街灯、公共学校。如土地不作为农用，又符合第二项要求，就应该视为城市土地。
（三）建立以市场价值为核心的税基体系，科学确定财产税的计税依据
1、调整房地产税计税依据。从国际上看，财产税的计税依据包括年度租金价值，改良资本价值（市场评估价值）、未改良资本价值和占用面积。改良资本价值制度的计税依据是土地和房产的完全市场价值，更符合“量能纳税”原则。此外，该计税依据具有“交易证据多、便于诚信纳税，收入富有弹性”的特点，是各国的房地产税趋于采用该计税依据的重要因素。当然，这需要相应完善符合我国国情的房地产评价方法体系和房地产评估制度。
2、调整车船税计税依据。作为世界通行的财产税的计税依据主要有两种：一是依车船原值作一定比例的扣除；二是依车船的市场价值，即评估值。从理论上讲，后者更科学，但是考虑到市场和评估工作本身的局限性、工作量和征收成本，现阶段可采用前者作为计税依据。至于扣除比例中央可规定一个幅度范围，各地方政府视本地实际情况在此范围内确定具体的扣除比例。另外，对单位价值低于一定标准的车船给予免征照顾。
（四）合理确定各财产税的税率
1、合理确定房地产税的税率。参照美国、加拿大的做法，在确定税率的形式和大小时可以赋予地方政府一定幅度范围（如0.5%～3%）内的自。税率的确定应反映“宽税基、低税率”的税制改革趋势。
2、合理确定车船税税率。在以车船价值为计税依据的情况下，改过去的固定税额为比例税率，以公平税赋，比例税率的大小应该与目前对车船的收费及环保问题统筹考虑。
（五）建立以财产评税制度为核心的征管运作体系
1、建立以房地产评税制度为核心的财产评税制度体系。应建立完善的财产税评估制度，制定评税法规和操作规程，设置专门的财产评税机构，是未来财产税制发展的基本趋势。
2、建立与财产登记、评估、税收征管有关的信息数据库，运用计算机技术对信息进行搜集、处理、存储和管理，以获取有效的财产信息和征管资料。
（六）财产税的税收优惠问题
1、取消城镇居民住房的财产税优惠。避免对出租住房的歧视，有利于加强对个人私房出租的税收征管。可对国家规定标准内的居民住房采取起征点的办法予以免税优惠。
[关键词]房地产税；房产税；改革；国际借鉴
[DOI]1013939/jcnkizgsc201643161
1房地产税与房产税
“房地产税”是一个综合性概念。一切与房地产经济运动过程有直接关系的税都属于房地产税。在我国，房地产税包括房地产业营业税、企业所得税、个人所得税、房产税、城镇土地使用税、城市房地产税、印花税、土地增值税、投资方向调节税、契税、耕地占用税等。与部分发达国家相比，我国的房地产税在地方税收入中所占比例较小。
区别于房地产税，对大多数的购房者来说，房产税主要是针对住宅征收的税收。1986年9月15日国务院正式的《中华人民共和国房产税暂行条例》指出，房产税是以房屋为征税对象，按房屋的计税余值或租金收入为计税依据，向产权所有人征收的一种财产税。
房地产税与房产税在征税范围、纳税义务人和计算方法方面均有区别。在房地产税中，直接以房地产为征税对象的税种有六种，包括城市房地产税、土地增值税、城镇土地使用税、耕地使用税、契税和房产税。如城市房地产税，其征收范围是在城市、县城、建制镇和矿区的房地产，纳税义务人是在我国境内拥有房屋产权的外国侨民、外国企业和外商投资企业。城市房地产税按年以12%的税率依房屋折余价值计征或依租金收入计征，税率为12%。
2011年1月27日以前，房产税对个人所有的非营业用房产一直是免于纳税的，对营业性房产则依照房产原值一次减除10%至30%后的余值计算缴纳，税率为12%；而依照房产租金收入计算缴纳的，税率为12%。自2011年1月28日始，上海和重庆两地进行房产税试点征收，个人住房才开始有条件地正式征税。
2当前我国房地产税存在的问题
从当前房地产项目的相关税收政策看，中国房地产税费主要集中在开发投资环节，占交易环节的比重相对偏轻，对个人占用和交易几乎不征税，特别要注意的是，房地产交易过程中的税率偏低，这大大刺激了房地产行业中的投机行为。随着经济体制改革的深入和房地产市场的不断完善，我国的房地产税制与经济发展存在矛盾。与此同时，出台时间不同的不同税种又造成了不同税种之间的冲突。我国现行房地产税收政策的缺陷表现在如下几个方面。
21公平税负的原则没有得到体现
在我国现行的房地产税制度中，公平税负的原则并没有得到很好的w现。一方面，内外资企业所遵循的税制不统一；另一方面，城乡税制也不统一。比如，城市房地产税针对的仅仅是外资企业，而耕地占用税只针对内资企业；内资企业需要缴纳城镇土地使用税，而外资企业与之相仿的则是需要缴纳土地使用费。城乡税制的不统一主要表现在城镇企业的房地产征税，而农村企业的房地产不征税上。内外税制不统一和城乡税制不统一都会造成不公平竞争。
22房地产税收政策环节分布不合理
从征税环节来看，现行中国房地产税收在流转环节税负较重，在保有环节税负较轻，且免税范围较广。相关文献显示，在对城镇土地保有环节征收城镇土地使用税的数据中，最高税额仅为每年每平方米30元；而在住房保有环节征收的房产税，对非营业用房一律予以免税；在流转环节中，土地增值税的征税税率高达30%至60%，企业还需另纳企业所得税和营业税。由此一来，企业的税收负担较重，平均税负水平达到了40%以上。流转环节的税负势必最终转嫁到消费者身上。新建商品房的价格据此提高，带动房地产市场整体上扬，对高居不下的房价并无益处。此外，房地产保有环节税种过少，使得土地占有成本较低，也会带来土地闲置和土地浪费的现象。
23税项设置欠科学
我国的房地产税的政策目标较为分散。房地产税税种较多，而且各个税种的政策目标不尽相同，房地产税整体的政策目标较为模糊，各个税种之间的政策目标也不协调。此外，房地产税课税标准不一，面积、交易价格和评估价格都在不同的情况下充当了课税标准。这不但增加了课税难度，也在一定程度上使税法的技术合理性打了折扣。
在房地产业链条中，从开发到贩售和权益转让环节中，或多或少地存在重复课税的状况。这使得房地产行业税种较多，环节更加繁复，也是房价高居不下的原因之一。
24征税配套设施不完善
我国目前还未有较为严密的财产登记制度，这大大影响了税收征管的力度。与征税密切相关的各种制度和政策的缺乏以及来自税务部门部分员工的业务水平问题大大影响了税收工作的开展。同时由于其他原因带来的税基侵蚀情况，税收流失现象十分严重。长期以来，在地方上房地产税并没有得到足够多的重视，这也一定程度上在主观方面为房地产税的征收带来了阻碍。
3房地产税的国际借鉴
成熟的房地产税制的构建是一个漫长的过程，我国在这一方面的探索暂时没有部分东欧国家迅速。他们在探索过程中成功与失败的经验和教训都是我国在房地产税制建设方面不可忽视的。
31课税对象、纳税人和计税依据
多数国家以土地和地上建筑物为房地产税的课税对象。纳税人的界定由于各国的产权制度不同而存在差异。部分东欧国家为适应其国家土地所有权制度，对房地产的所有权人和土地的占用者均征税。
房地产税既可以从量计征也可以从价计征。从量计征的计税依据是财产数量，即土地或建筑物的面积。从量计征便于管理，不会受到市场数据缺失的限制，但同时税收不能很好地反应市场的变化。从价计征的计税依据是财产价值，即房地产的原值或市场价值。从价计征能够体现税负公平的特点，能够从税收中体现房地产市场的变化，但其征管难度大，对基础数据要求高，还要求建立相应的评估机构。
32税率的确定方式
税率由中央政府还是地方政府制定，需要根据具体国情具体判断。比如美国，其税率幅度由州政府制定，但其地方政府可以在州政府规定的范围内设定最后税率。类似我国现有的房产税，有的国家对不同用途的房地产设定了不同税率，如加拿大住宅用房地产的税率仅有商业、工业用房地产税率的1/2。
33减免税政策
减免税主要针对特定房产所有权和特定财产用途的豁免。前者可以是针对国家和政府拥有的房地产，后者则可以是诸如针对教育、文化、宗教等方面的房地产。
34市场价值的评估方法、评估技术手段、评估周期
为了体现税负公平的原则，部分国家采用从价计征的方法征收房地产税。房地产的市场价值评估主要有3种方法：市场比较法、成本法和收益法。为完成税收需要，实现短时间内对大量房地产的评估，从价征税的国家通常采用批量评估的办法，其建立了较为完善的与地理信息系统相结合的计算机批量评估系统（CAMA）。为了反映房地产市场价值的波动，各国会考虑定期或不定期重估房地产的市场价值，同时使得税负更加公平合理。
35评估及征管机构以及争议处理
在房地a税的税款核定环节，由于国情不同，世界各国对评估标准的设置并无定式。如德国，哥伦比亚，肯尼亚等国由地方制定评估标准；而英国、墨西哥等则由中央制定评估标准。各国在建立房地产税评估征税制度的同时，还建立起了相应的评估争议处理机制。
4对新房地产税的建议
41加快房地产税制改革进程
尽管我们已经知道房地产税改革的完成已为时不远，但我们仍然希望新的房地产税方案能够早日出台，早日发挥它应有的功用。
42科学设置房地产税制各项要素
对国外在房地产税探索的经验和教训要予以一定的重视。希望我国的房地产税改革能够少走弯路，不走弯路，用较小的代价就能达到预期的效果。
43对房地产税的现存问题予以充分考虑并在新税制中得以体现
我们希望房地产税税制的改革是充分的、合理的、有效的，能够缓解当下的社会矛盾，能充分发挥其在宏观调控方面的作用。
参考文献：
[1]北京市地方税务局课题组房地产税改革的国际借鉴及建议[J].税务研究，2005（1）
关键词：房地产税费 相关税费 物业税
近年来，为了抑制房地产发展的局部过热和房价的居高不下，国家接连出台了一系列的措施，从“国八条”到如今的“国六条”，调控力度不断加大。笔者认为，完善税收制度将有利于调控政策的贯彻和房地产业长远健康发展。我国与房地产直接相关的税种有13种，即以房地产为课税对象的土地增值税、城镇土地使用税、耕地占用税、房产税、城市房地产税、固定资产调节税、契税等，而间接相关的税种包括营业税、企业所得税、印花税、城市维护建设税、教育费附加。房地产税费是国家机关为房地产方面提供某种服务或国家授予国家资源开发利用而取得的报酬，是国家从房地产方面取得财政收入的一种形式。我国现行的房地产税费主要有三类：土地使用费、房地产行政性收费和房地产事业性收费。
目前，我国房地产价格构成按性质可分为：地价、各项税费、建筑安装工程造价、贷款利息、开发商的管理费以及开发商的利润。在房地产价格中，除了土地价格和房屋本身建设费用外，还包括各种税费项目，最多的地区可达80多项。各种税费在商品房价格构成中所占比重较大，在房价中可占到30%－50%，直接导致商品房价格大幅上涨。
针对这一实际情况，本文认为，我国应当规范房地产相关税费体系。首先，减少行政事业性收费。取缔不合理、不合法的收费项目，减轻纳税人的税外收费负担；同时，将具有经营性质的房地产收费从行政事业性收费中分离出去。这样一方面避免了对同一税源既征税又收费的反复课征，也保证了充足的税收来源，减少了纳税人的抵触情绪，降低了税收征管成本；另一方面也使政府运用税收手段对房地产行业进行有效调控。其次，完善房地产税费立法。对我国现行房产和土地税法进行重新构建和整合，科学设置税种、税率，并注意与其他法规的协调和配套。同时，不断完善土地的批租、出租方面的法律。
科学设置税种
我国目前在房地产开发、流通环节税费多，造成税费负担重；而房地产保有环节课税少、负担轻，并且税收优惠范围较大，这一现象与发达国家正好相反。据统计，我国房地产业投资阶段税收负担率17.9%，再加上各种名目的收费，使得房地产投资税费负担高达开发成本的30%－40%，远高于国外同行业。这种现象的不良影响表现在：首先，造成土地利用低效率。由于持有阶段的税负远低于流通阶段，因此土地持有者低成本保有土地，等待合适的时机转卖土地。其次，造成土地价格上涨。房地产保有税负过低，几乎占城镇土地总量98%的土地由企业无偿取得并低成本保有，而进入市场流通的土地却要承担较高的税负。其结果抑制了土地正常的市场交易，助长了隐性流动，直接阻碍了大量划拨存量土地步入市场的过程。再次，提高房价。交易环节的税费过于集中将提高新建商品房的价格，从而带动整个市场价格的上扬，制约市场正常的生产过程。2004年全国商品房平均售价同比上涨13%。
针对这种情况，本文认为，应当加强房地产保有阶段的课税。对房地产保有课税的目的在于合理调节政府与房地产实际占有者之间对房地产保有时期自然增值的收益分配，以保证税负公平，降低土地作为资产保有的有利性，从而促进其合理使用。同时，降低房地产转让环节和租赁环节的税负。降低房地产转让环节的税负可以直接减少房地产开发企业的开发经营成本，调动房地产开发企业的经营热情，提高居民购买力。降低房屋租赁环节的税负，可以促进住宅消费，活跃房地产二级市场，有利于将大量隐性租赁交易纳入正规渠道，增加税收收入。
此外，应开征土地闲置税和荒芜土地税。土地闲置税是针对土地使用权的取得者征收的税费，即土地使用权取得者在取得土地使用权一段时期后仍未进行正常开发使用而对其开征的税种。而土地闲置税则随着土地闲置时间的加长而加倍征收，直至由土地管理部门收回土地使用权。开征荒芜土地税是对荒芜的农业生产用地征税，保证有限的可耕种土地资源合理利用，促进农业生产的发展。
调整征税范围
我国作为地方性税种的房地产税包括房产税、城市房地产税和城镇土地使用税，收入规模较小，不能满足地方财政的需要。由于房地产税的课征对象无法隐藏，税源稳定，易于控制和管理，因此很多国家财产税在整个地方税收入中占有比较重要的地位，如美国房产税占财产税的六成，其税收收入占地方税收入的比重达到40%至50%。而我国房地产税开征以来规模一直偏小，现行的城镇土地使用税和房产税只在城市、县城、建制镇和工矿区征收，把广大农村的一些应纳税对象排除在征税范围之外；城镇土地使用税和房产税把国家机关、人民团体、军队、由国家财政部门拨付事业经费单位的自用房地产以及个人所有非经营用的房地产等列为免税对象，征税范围狭窄。
笔者认为，针对这种现象应进一步发展房地产税收的作用，扩大征税范围。将农村的经营和出租用房纳入房地产税的征收范围；对全民、集体所有制单位购买房屋应恢复征收契税，对承受出让、转让、赠与、继承、承典和抵押城镇土地使用权恢复征税；取消对“三资企业”不征城建税、教育费附加、耕地占用税的税收优惠；严格掌握减免税的政策口径。通过扩大征税范围、减少税式支出、公平税负、合理调节资源利用的手段，保证房地产税的税收收入。
适时开征物业税
我国现行房地产税计税价值依据历史成本，不能反映房产市场价值，也不能反映土地级差收益和房地产时间价值。通常来讲后建成房产的成本高于先建房产，以历史成本计税，会把先建成房产的税负转移给后建的房产。这使市场价值相等的房产因为历史成本的差异而承担不同的税负，违背了税收公平原则。而且，因为房产市场价值一般高于其历史成本，使房产一旦出售，就按较高的计税依据计算应纳税额，增加了房产拥有者的税收负担，阻碍房产交易。
物业税的设计思路是以市场价值作为房地产税的计税依据。市场价值反映了土地、房产作为经济资源的价值，它不仅包括土地的级差收益，而且包括土地、房产的时间价值。以市场价值为税基，随着房地产市场价值的上涨，税基扩大，税收收入将相应增加。市场价值反映纳税人的纳税能力，有利于实现税收公平原则。
物业税将现行购房者在购买阶段一次性缴纳的房地产税费，转化为在房地产保有阶段逐年缴纳，这样做就减少了房地产的开发成本，也可以降低消费者的购房门槛，减轻房地产在购置环节的税费负担，并能有效缓解商品房空置的困境，提高居民购买力。而且，将购买环节应纳的税费移后至保有环节征收，加强对房产保有课税，政府可从中分享房地产的增值收益，弥补在土地批租环节和房地产开发环节减少的各项税费，解决地方财政收入问题。
物业税的征收范围较大。从区域角度看，既对城市居民的住房征税，又对郊区城镇的商品房征税。从征税对象看，既对市民在国内的房产征税，又对外国居民在国内的房产征税；从房产用途看，既对用于经营、投资性质的房产征税，又对用于一般居住性质的房产征税。
开征物业税会抑制投机炒房。一方面，由于房价的大幅下降，房地产投资利润空间减小，炒房风险加大；另一方面，投资者购入房产后，在没有出手转让前每年必须承担其应缴纳的物业税，增加了投资者房产保有阶段的负担。
为配合物业税的征收应建立房地产评估制度，制定房地产评估法规和操作规程，设置房地产评估机构并配备专业人员。专业评估部门按某一特定年度房地产市场价格评估出的房地产实际价格，一般3―5年不变。充分利用房地产产权登记制度，有效获取财产信息和征管资料，并建立与评估税收征管有关的信息数据库。
参考文献：
[关键词]房地产税收 个人建房 征管漏洞
一、调查基本情况
新晃县月塘路建筑用地为开发商尤某某所开发,共有土地建筑面积9967.77,分为22块不等面积进行转让,其中19块转让给何某某等157人,实际上在土地转让合同上的有具体姓名的为75人,在土地使用权转让合同上签名的有98人,其中有3人是明显后来增加的,剩下3块转让给了新晃某某房地产开发公司和新晃县某某房地产开发有限公司,总转让金额为9674773元,每平方米的均价970.61元。在地税部门开具完税证明的有4份,占总应开具完税证明的21%,在4份地税部门开具的完税证明中,有三份涉及到通过对土地使用权转让合同的受人方的模糊表述,以达到偷漏税款的目的的情况,占总开具的完税证明的75%。
二、税收情况分析
个人建房涉及当前征收的税种共计9个,其中直接以房地产为课税对象的税种有5个,即土地增值税、城镇土地使用税、耕地占用税、房产税、契税;与房地产紧密相关的税种有4个,即营业税、个人所得税、印花税、城市维护建设税。我们从个人建房的流转过程进行调查,大体分为以下四个部分:
1、与房地产开发相关的税收情况
房地产开发涉及到5税1费,分别是耕地占用税、固定资产投资方向调节税、印花税、营业税、城市维护建设税、教育费附加。月塘路的建筑用地开发前为林地,不缴纳耕地占用税;固定资产投资方向调节税目前已停征;在房地产开发经营过程中,需要缴纳印花税的有按合同金额万分之五贴花的建设工程勘察设计合同和按承包金额的万分之三贴花的建筑安装工程承包合同;涉及营业税的范围是建筑、安装、修缮、装饰和其他工程作业,就其工程价款按3%的税率缴纳营业税;城市维护建设税和教育费附加则分别按照营业税税额的5%和4.5%附征。
就月塘路的个人建房在房地产开发环节所涉及的税种为印花税、营业税、城市维护建设税、教育费附加,由于城市维护建设税和教育费附是随营业税而附征,印花税征收的合同和营业税又紧密相连,因此这四个税种征收的关键在于营业税的征收。
根据我们的调查,这一环节存在房屋竣工后有部分房屋所有者干脆不办证,认为反正是自己住,等有人购买后再按自建房办证,从而使得与房地产开发有关的税收流失严重;在月塘路附近的晃山路,甚至存在办理房产证并出具了地税部门纳税证明单却在地税部门没有电子存档的现象,调查后得知,其完税证明可能是其只是交纳了部分税收预收款而没有开具具体税种的发票;在人民路至通达路之间的月塘路的536.18的建设用地为受让方某某等16户,实际上就某某等三人在土地使用权转让合同上签字,由于相关人员为相关协税部门领导,还可能存在未缴纳税款而办理房产证的情况,尽管月塘路的个人建房的包工头或施工方需要首先去建设局进行审核和备案,房屋建造好以后又需要去地税部门出示已经缴纳这四个税种以获得地税部门的完税证明才能够在房产局办理房产证,因而与房地产开发有关的税种从体制机制上看得到了一定控制,但是上述情况的存在表明,地税部门在缺乏对协税单位的有效监督之前不能过于依靠其它单位为税收把关。
2、与房地产交易相关的税收情况
房地产交易涉及5税1费,分别是契税、印花税、土地增值税、营业税、城市维护建设税、教育费附加。契税专门对转移土地、房屋权属的行为课征的税种,由于现阶段的征收机关为财政部门,因此可以暂不考虑;印花税在销售房屋时按房屋购销合同金额的万分之三贴花,在办理房屋产权证书及其相关权利证照时按5元贴花;土地增值税的征税对象是转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人,采用四级超率累进税率进行计征;涉及的营业税主要就其土地使用权的转让和销售不动产的营业额的按5%的比例税率计征营业税,城市维护建设税和教育费附加则分别按照营业税税额的5%和4.5%附征。
月塘路的个人建房在房地产开发环节所涉及的由我们征收的税种为印花税、土地增值税、营业税、城市维护建设税、教育费附加。由于城市维护建设税和教育费附是随营业税而附征,印花税征收的合同和营业税又紧密相连,土地增值税是以转让房地产为前提条件,因此这五个税种征收的核心也在于营业税的征收。
我们通过调查发现,月塘路的个人建房在与房地产交易有关的税收方面偷税漏税情况严重,主要是通过以下几种方式进行的:
(1)通过对土地使用权转让合同的受人方的模糊表述,以达到偷漏税款的目的。
在签订土地使用权转让合同的过程中,虚构合同的受让方当事人,凭虚构的合同当事人到地税等部门申报办理税务结算手续,以达到其合同上未进行土地使用权转让,同时属于自用的行为,从而可以避免销售不动产这道税款而又顺利办到房产证,这样就把与房地产转让有关的印花税、土地增值税、营业税、城市维护建设税、教育费附加全部漏掉。具体操作过程如下:如在土地使用权合同中列明受让方为某某某等16户,其中能列出具体姓名而在土地使用权转让合同上签字的只有上述4人,在办理房产证时房屋产权为22人集资建房所有,且只有某某某两人办理了房屋产权证,其他两人并没有出现在相关房屋产权证上,而其余的拥有房屋产权的20人根本没有在当初的土地使用权证上签名;在土地使用权转让合同上为某某某等8户,实际上只有某某某四人在土地使用权转让合同上签字,而在办理房产证时却有某某某8人;土地使用权证上受让方为某某某等18户,实际上只有某某某英等11人,办理住房房产证时,却出现了35人,其中24人并未出现在土地使用权转让合同中,在办理门面房产证时,出现了13人,其中10人并未出现在土地使用权转让合同中,在办理柴棚车库的房产证时,有10人,其中7人并未出现在土地使用权转让合同中。月塘路转让土地使用权的22份合同中,通过对土地使用权转让合同的受人方的模糊表述的情况有13起,占59%。
(2)利用各部门控制不严,管理不及时的弱点打时间差,如购地后先办理土地使用权证,然后动工修建并对外宣传预售房屋。待买主确定后再通过其他渠道更改土地使用权证上的姓名,再进行报建,完善相关手续后再按自建自用房屋办证结算,从而给少缴土地和房屋转证环节的税收。
3、与房地产保有相关的税收
房地产保有涉及到房产税和城镇土地使用税,月塘路与房地产保有的税收主要是针对其门面,按其土地建筑面积9967.77计算,其门面面积在9000左右,每个门面售价主要每平方米2800元―3000元不等,也存在每平方米4000元左右的,由于相当部分房屋尚处于建设之中,相关的房产税和土地增值税尚未开征。
4、与房地产所得相关的税收
企业和个人应当就其开发、经营、转让和租赁房地产所取得的所得及收益缴纳企业所得税或个人所得税。月塘路的个人建房行为主要涉及到个人所得税,个人因房产租赁所得,每次收入不超过4000元的,减除800的费用;4000元以上的,减除20%的费用,其余额为应纳税所得额,适用20%的比例税率;对于财产转让所得,以转让房产的收入额减除房地产的原值和合理费用后的余额作为应纳税所得额,适用20%的比例税率。
与房地产所得有关的税收中,租赁所得缴纳的个人所得税与房产税联系紧密,财产转让有关的个人所得税与房地产交易的相关税收关系密切,由于月塘路个人建房者对房地产交易的相关税收进行了故意偷漏,而相关的房产税尚未征收,因而,个人所得税的偷税漏税现象也非常严重。
三、征管建议
通过调查与分析,我们针对个人建房税收征管有如下建议:
1、对尚未办理房产证的集资合资建房,实行综合管理,加强多部门协调联动管理,堵塞税收漏洞
2、加强税收宣传,增强公民纳税意识
3、做好源泉控管,完善代征代缴机制,从源头管理房地产交易实行一站式审批和结算的联合办公模式
具体设想如下:
(1)与国土局建立工作协作关系,资源共享,定期进行土地使用权数据比对,及时掌握土地使用权的变动信息;
(2)对税收管理区域内的土地利用网络实行分户管理。当改变用途、改变权属时,区别情况跟踪管理,凡用于新建改建房屋的, 则收取保证金或预征税款。工程动工时即按图纸落实每套住房及门面的产权人及其家庭成员姓名等相关资料,办证时如产权人有变更则可初步确定为交易性房产并已进行交易;
(3)参与房地产交易办公大厅的设立,与国土、房产、城建规划等部门集中办理房地产相关审批结算业务。
关键词：房地产税制 房地产税收体系 房地产保有
一、国外房地产税制的特点
各国房地产税制涉及的税种贯穿了房地产的生产开发、保有使用和转移处置等各环节。由于各国的经济发展水平不同、房地产行业的发展状况各异，因而各国的房地产税制无论在课税体系上，还是在税制要素设计上都存有一定的差异。但总体来看，各国的房地产税制还是具有一些共性的。
（一）房地产税收制度体系完整，且以房地产保有税类为主
目前，许多国家都建立了比较完整的房地产税收制度体系，广义地看，国外房地产税收体系主要分为三大类：
第一类是房地产保有税类。房地产保有税是对拥有房地产所有权的所有人或占有人征收，一般依据房地产的存在形态—土地、房产或房地合一的不动产来设置。在该阶段，世界上通行的主要税种是财产税，包括一般财产税和个别财产税。
一般财产税是将土地、房屋等不动产和其他各种财产合并在一起，就纳税人某一时点的所有财产课征。美国、英国、荷兰、瑞典等国都采用这种将房地产归为一般财产税课税的房地产税制度。
个别财产税是相对于一般财产税而言的，它不是将所有的财产捆绑在一起综合课征，而是按不同财产分别课征。国外对房地产课征的个别财产税，依征收范围可分为三类：一是单独对房屋或土地课征的房屋税或土地税。如法国的房屋税、英国的房屋财产税等都是仅对房屋课征的。土地税有地亩税（面积税）和地价税两种形式，韩国的综合土地税属地价税的形式、巴西的农村土地税则属于地亩税的范畴。二是只对土地和房屋合并课征的房地产税。如墨西哥、波兰的房地产税，泰国的住房建筑税等。三是将房屋、土地和其他固定资产综合在一起课征的不动产税。如日本的固定资产税，芬兰、加拿大的不动产税等。
第二类是房地产取得税类。房地产取得税是对取得土地、房屋所有权的人课征的税收，一般根据取得方式而设置税种，房地产取得的法律事实主要分为原始取得和继承取得。现今各国设置的房地产取得税类的税种主要包括遗产税（继承税）或赠与税、登录税和印花税等。如在房地产发生继承或赠与等无偿取得行为时，各国一般要征收遗产税（继承税）或赠与税，只不过各国选择的遗产税征收形式不同，有的采用总遗产税制模式，有的采用分遗产税制模式，有的采用混合遗产税制模式。赠与税也分为赠与人税制和受赠人税制。
第三类是房地产所得税类。房地产所得税是对经营、交易房地产的个人或法人，就其所得或增值收益课征的税收。从税种来看，主要有公司所得税、个人所得税、土地增值税。如美国、英国、法国等国家，将房地产转让所得并入法人或个人的综合收益，征收公司所得税或个人所得税。意大利对房地产转让收益直接征收土地增值税。
各国对房地产税收设置的三大征收体系，在税收实践中相互配合，较好地发挥了税收对房地产经济的调节作用。但是，在房地产税收体系中，各国相对更重视对房地产保有税类的征收。该环节的房地产税征收范围较宽，征税对象明确，税率设计合理，因而来自房地产保有税类的税收收入占总税收的比重较高。如英国，来自房地产保有的不动产税、经营性不动产税收收入占总税收的30%左右。将房地产保有环节作为课税的重点，既可以鼓励不动产的流动，又能够刺激土地的经济供给。与此同时，通过对保有房地产采取较高的税率，还可以避免业主空置或低效利用其财产，刺激交易活动，从而使房地产各要素达到优化配置，推动房地产市场的发展。
（二）房地产税制涉及的税种多属于地方税，是地方财政收入的主要来源
各国房地产税制涉及的税收种类较多，如土地税、房屋税、不动产税、不动产转让税、登记税、印花税、土地增值税等，税种设置覆盖了房地产的保有、取得、转让和收益各个环节。从各国的税收实践看，凡是实行中央与地方分享税制的国家，房地产税收基本划归地方，构成地方税收的主体税种，而且其主体税源的地位也比较稳定。如美国的一般财产税（主要是对房地产征收），从一开始就是州和地方政府的税收，并构成地方政府财政收入的主要来源，约占全部地方税收的80%左右。日本的房地产税收体系中，地价税、登录许可税归中央政府；不动产取得税、固定资产税的一部分归道府县；特别土地保有税、都市企划税、固定资产税归市町村，房地产税收基本划归地方政府。20世纪90年代后，房地产税收作为各国地方政府财政收入主体税源的地位进一步加强。因此，各国政府，尤其是地方政府都十分重视房地产税收。
（三）税率形式灵活、税率水平合理
各国的房地产税收，在税率形式上主要是采用比例税率，不过在对房地产转让收益和房地产交易行为课税时也常采用累进税率，仅有少数国家采用定额税率。对于税率水平的确定，各国通常采用较为灵活的方式，尤其是保有环节的税收，其税率既有按法定标准（中央统一制定的税率标准）设计的，也有地方政府根据本地需要自行决定的具体税率。一般说来，国家级和州级政府征收的财产税多依法按固定税率或按价值的一定百分比来征收，如澳大利亚各州征收的土地税。美国一般财产税（包括不动产财产税）的税率，由地方政府根据各级预算每年的需要确定，税率水平并非固定，而是每年都有变化。日本、法国中央政府对地方政府征收的税率都规定了固定限额或最高限额。与此同时，许多国家对房产和地产设计了不同的税率，一般是对土地的课税重于对房产的课税。这主要是基于两方面的考虑：一是为体现社会财富公平分配的基本原则，达到地利共享的目的；二是充分发挥土地税特殊的调控作用，达到保护土地资源、优化土地利用结构、抑制土地投机的目的。
（四）房地产税计税依据明确
各国保有环节的房地产税是房地产税制体系中的主体内容，大多数国家选择了以房地产的价值为该环节房地产税收的计税依据，也就是以房地产的资本价值或评估价值为基础。如加拿大、美国、日本等都将土地和建筑物的资本价值纳入税基。英国对包括楼房、公寓、活动房和可供居住用的船只等，以其估定价值为计税依据。以资本价值或评估价值为核心确定计税依据的方法，既能够准确反映纳税人的房地产状况，又会使房地产税收收入随经济的发展、房地产价值的提高而稳步增加。
（五） 房地产税制内外统一
综观国外房地产税收的发展状况，各国的房地产税制都同时适用于内外资企业。
（六）房地产税法完善，普遍建有财产登记制度和财产评估制度
各国都非常重视房地产税收的立法，一般都制定了规范、严谨可行的房地产税法体系。如日本制定了几十个关于房地产方面的法规。同时，相关的税法条文规定得非常具体、明确，可操作性很强。另外，大多数发达国家和一部分发展中国家还建立了财产登记制度。同时，由于各国对房地产课税一般都以其评估价值作为计税依据。评估业在国外发展非常迅速，目前已形成了一套较完善的财产评估体系，如美国1935年成立了房地产评估师协会。
二、对我国的启示
我国房地产市场正处于培育和调整阶段，房地产税制还存在许多问题。一段时间以来，有关房地产税制改革的呼声一直很高，新近又提出征收物业税，从而将房地产税制改革的呼声进一步明朗化。笔者认为，此次拟开征的物业税，可以理解是进行房地产税制改革的一个试探，但最后结果如何目前尚不好评价，这是因为物业税制度本身也有其缺陷。其一，物业税的指导思想是对房地产所有者征收，即将物业税作为一种财产税。而我国目前很多企业、部门、事业单位的产权不清，产权与使用权分离的情况非常严重。有很多房屋只有使用权，根本没有产权，现阶段要明晰产权关系尚有相当大的困难。其二，从我国目前的购房状况看，买房者大多是用于自己居住，“买房出租”作为投资的情况毕竟还是少数。对于买房自住的居民来说，即使居住的房屋升值，通常也不会卖掉房子，征收物业税等于“居者有其税”，增加了居民的居住成本。另外，现今个人拥有的房产中，大部分是通过低房价补偿方式由公房转化为私有的，用房改方式转换成私有产权的住房中，大量住房条件较差，而且拥有这些房产的家庭中，有很多仍属于较低收入和尚未改变生活质量的，对这些房产和家庭征收物业税也存在一个公平问题。其三，一般说来，物业增值中有很大一部分是土地增值，建筑物本身随着使用年限的增加，维修成本逐渐上涨，建筑物有可能贬值。而我国目前实行的是土地国有制，一般的物业只有几十年的土地使用权，期满后国家可以无偿收回土地或在土地上建房子。因此，有关“物业增值”的说法，是含有水分的。
当前，我国正处在经济高速发展时期，税制改革的目的首先要促进经济的发展，考虑我国现阶段的实际，笔者认为，开征物业税的时机还不成熟，在缺少相应的配套措施，缺乏相关制度来限制物业税制度本身缺陷的情况下，匆忙出台物业税有可能造成新的“制度性不公平”。为此，针对我国房地产税制存在的问题，应在借鉴国外房地产税制经验的基础上，先进行一系列的改革，而后待时机成熟再适时推出统一的物业税。目前，应着重做好以下工作：
（一）建立规范、合理的房地产税收体系，并将房地产保有税类作为课征的重点
我国现行房地产税收制度是随着我国经济的发展和税收制度的改革先后颁布实施的，涉及房地产的税种很多，应逐步对税种加以规范，构建一个合理的房地产税收体系，该体系应包括：
1.房地产保有税类。 我国房地产税制构成的明显特点是：房地产开发流通环节税费多、负担重，房地产保有环节课税少，负担轻。如房地产开发、销售过程中就涉及营业税、印花税、房产税、契税、城乡维护建设税、土地使用税、耕地占用税、所得税等。收费就更多，各地也不相同，多达80～150种。而在房地产保有阶段，只有城镇土地使用税、房产税、城市房地产税。这种税制设置不但造成土地闲置、浪费严重，而且在进入流通时由于土地承受过高的税负，造成大量的土地隐形交易，偷逃税现象严重。
为此，应借鉴国际惯例，以房地产保有环节作为课征的重点，将房地产开发环节的一些税费，转移到房地产保有环节征收。
房地产保有税类可以设置以下税种：（1）房产税。即以房产为征税对象，对房屋产权所有人征收。（2）地价税。即以土地的评估价值作为计税依据，向土地的实际占有者征收，取消现行的土地使用税。（3）空地税。即以闲置未用的土地为课税对象，对空地的实际持有人征收。（4）定期土地增值税。主要是对自用商业性房地产征收。采用规定的税额标准每年征收。
2.房地产取得税类。 房地产取得税类的税种主要应包括契税和遗产赠与税。遗产赠与税对财产拥有人的财产流向有着明显的导向作用，有利于调节、分配社会财富。
3.房地产收益税类。 房地产收益税类的税种主要应包括：（1）法人所得税。即对法人取得的房地产开发经营收入（指利润所得）征税。（2）个人所得税。即对个人在房地产经营中取得的收入（指利润所得）征税。（3）土地转移增值税。主要是在土地使用权转移、房地产买卖时征收。（4）土地租赁增值税。主要是在土地使用出租、房地产出租时征收。
（二）扩大征收范围，逐步确立房地产税收在地方财政收入中的主体地位
借鉴国际惯例，我国房地产税收的征收范围应扩大到所有的由国家和集体拥有与控制的房地不动产，包括农村用于种植、放牧和其他农业性活动的土地和房屋，包括城镇居民拥有的房屋，也包括闲置未用的土地和房屋。当然，在将农村的土地和房屋划入房产税的征收范围后，相应地应降低农业税的税负。另外，考虑到房地产税基非常稳固，税源充沛，且税源具有稳定性和持续性的特点，应着手将房地产税培植为地方税体系中的主体税种。
（三）合理确定计税依据
现行房地产税涉及的一些税种的计税依据既不科学也不合理，计税依据既有按价值、也有按租金、面积征收。如，按照我国现行房产税暂行条例规定，房产税的计税依据有两种：一种是以房产账面原值扣除一定比例后的余值；另一种是房产出租租金收入，凡房屋出租的，房产税须以租金收入作为计税依据。土地使用税则是以土地面积为计税依据的。从房产税看，随着社会生产力的不断发展，人口的增加，房地产需求日益增长和物价指数的变动，房地产的价格从长期来看，一般会不断上涨，房产的原值不能代表现实的市场价格。如果仍沿用房产原值作为计税依据，既不适应经济发展的要求，不利于公平竞争，也不符合国际惯例。对出租房屋按租金收入作为计税依据，同一个税种，有两种计税依据，不够规范，再则租金收入已征收了营业税，再按租金收入计征房产税，是重复征税。而且，租金的确定，也有一定难度。从城镇土地使用税看，以占地面积为计税依据比较陈旧，因为面积不会随着地产的价格上涨而扩大。如此确定的计税依据使得房地产收入不能随房地产增值而增加。 因此，改革后的房地产税应以房地产的评估价值为计税依据。因为这种计税方法比原值作为计税依据合理得多，又是多数国家的一般做法。
（四）灵活设置税率
在税率设计上，应借鉴国际上一些国家的经验，在保证中央一定宏观调控权的前提下，赋予地方政府一定幅度范围内的自主权。在适当考虑地方政府年度预算支出的基础上，应按照房地产的地理位置和用途规定不同的税率。可由中央政府规定一个税率幅度，各省、自治区、直辖市再根据本地区情况和房屋等级确定本地区的税率，这样，既可以调节房地产方面由于地理位置不同而产生的级差收入，又能够根据用途对使用结构不同的房地产实施调节。
另外，还应考虑降低房地产转移环节的税率，提高房地产保有环节的税率，从而有利于将课征重点从房地产流转环节转向房地产保有环节，优化税制结构。
（五）统一内、外资两套房地产税制
现行房地产税收制度采取的是内外有别的政策，仅在房地产保有阶段就存在许多差异。如对内资企业和个人的房产征收的是房产税，对土地征收的是城镇土地使用税；对外商投资企业、外国企业和个人的房产征收的是城市房地产税，涉外企业和个人使用的土地缴纳的是土地使用费（或称场地使用费）。内外两套房地产税制在征收范围、税率税费、计征依据方面都存在差异，违背了市场经济公平竞争原则，增大了税收征管难度，破坏了法律的严肃性和公平性。而且，城市房地产税是20世纪50年代的产物，房产税虽然是1986年颁布开征的，但基本内容很多是承袭了城市房地产税的规定，已有不少内容不适应经济发展的要求。城镇土地使用税暂行条例颁布的时间虽然较晚，但近几年来，随着我国房地产业的飞速发展，该条例也已暴露出许多不足，也需加以改革。
建议在房地产保有阶段征收统一的房产税和地价税，将外资企业和外籍人员也纳入统一的房产税和地价税的征收范围中，废除现行对外资企业和外籍人员征收的城市房地产税，改城镇土地使用税为地价税，实现房地产税制的内外统一。
（六）建立健全财产登记制度和财产评估制度
目前，由于我国尚缺乏严密的财产登记制度，致使征管资料信息来源不畅，房地产私下交易不予注册登记的现象相当普遍。而且，我国房地产评估制度刚刚形成，评估机构、评估人员的素质及评估政策法规等，还难以适应税收征管的需要。 为了保证房地产税收的有效实施，必须建立一套规范化的房地产管理制度，这主要包括：（1）建立房地产产权登记制度。首先，要核查土地，在全国范围内开展一次土地清查，建立土地台账。其次，建立房地产产权登记制度，为税务部门掌握房地产税源提供条件和依据。（2）建立房地产评估制度。合理的计税依据是房地产税收制度贯彻公平税负的一个重要内容。随着我国财税体制的不断改革和完善，对房地产的税收要求逐渐采用以房地产的评估价值来征税。国务院于1991年颁布了《国有资产评估条例》，并在1994年颁布的《城市房地产管理法》中进一步明确了房地产估价的作用。我国在房地产的评估方面还处于起步阶段。从世界范围来看，凡是实行市场经济的国家，在对房地产课税时均以评估价值作为计税依据，很多国家在税务机关内部设有相当的人员和机构进行评估工作。为完善我国房地产税制，提高我国房地产税的征收管理水平，应该借鉴国际先进做法，建立我国的房地产评估机构和管理制度。制定房地产评税法规和操作规程，配备评税或估价专业人员。
参考文献
（1）李进都《房地产税收理论与实务》，中国税务出版社 2000年版。
（2）邓宏乾《国外房地产税制介绍与借鉴》，中国家庭网2001年7月9日。
关键词：房地产；税收制度；财产税
在我国，房地产税制不仅是保证房地产业成为国家财政收入来源的重要条件，也是维护市场公平竞争，实现国家对房地产业宏观调控的有力杠杆，但由于现行的各房地产税是在经济体制改革过程中陆续设置的，缺乏明确的总体设计思路，因此，尽管从表面上看税收体系较为全面，实际上却存在着结构不合理、税种设置重复、配套措施不完善等诸多方面的问题，房地产税制的改革也开始被提上议事日程。然而，房地产课税领域存在的大量理论分歧和空白对改革形成了强大的制约。因此，有必要对现有的房地产税制现状进行认真的整理并加以分析，探索现有税制的不足以及其原因，并对现有税制可能的改革提出一些初步的建议。
一.房地产行业税收制度存在的主要问题
1、税种设计不合理。个别税种之间交叉重叠，存在重复课税的情况。一是对房地产所有权转让收入既按全额课征营业税，又按增值额课征土地增值税；二是对纳税人房产坐落地，既要从量课征城镇土地使用税，又要从价计征房产税；三是对房地产产权发生转移所签订的契约或合同的双方均要课征印花税，对承受方还要课征契税；四是对土地课税设置城镇土地使用税和耕地占用税；五是对房屋租金收入既征收5%的营业税，又征收12%的房产税；六是对房地产开发的增值额既要计征土地增值税，又要计征企业所得税。从而造成了房地产税种多，环节多，又有征收不到位的情况。对房地产的重复收税和多层次收费，是商品房的房价居高不下的一个重要原因之一，对房地产健康发展带来很大的障碍。
2、缺乏指导性的整体框架。随着宏观经济及房地产形势变化， 国家有关部门不断出台的房地产税收政策， 只是对当时发展形势的抑制或调整， 缺乏一个房地产税收体系的框架。1993 年前后， 土地炒买炒卖获取暴利直接导致土地增值税的出炉； 2005年， 投机性房地产买卖的增多使房价一路飙升促使房地产二手房市场营业税革新； 今年， 针对二手房转让的营业税、个人所得税又出台新的规定。和土地有关的城镇土地使用税由地税局征收， 对耕地和非耕地使用不同政策。以至于到目前为止， 房地产行业涉及的税种达十多个、所交的费用几十种， 税与税之间税与费之间免不了会有交叉和重叠， 这些问题都是缺乏行业整体税制框架所造成的。
3、税收政策存在一定程度不公平。我国房地产税收是内外两套税制， 内资房地产企业缴纳与房地产有关的十三个税种， 外资企业税收负担低于内资房地产企业。房产税是依照房产原值即账簿上“固定资产”科目中的原值， 一次减扣 10～30%后的余值计算缴纳，而处于黄金地段的旧房产由于建成时间较早而造成账面价值低， 如果出租承担的房产税要远高于自用所承担的房产税。这无疑又给企业增添了一层薄霜，在一定程度上不利于企业间的公平竞争。
4、对市场的调节不够适度。？从计税环节来看，房地产税收集中在建设的增量方面，即在房产和地产的流通交易环节设置了主要的税种，而在房地产保有期间设计的税种非常少。这种典型的窄税基模式造成了房地产税制没有形成对市场进行自动调节的灵活机制体系，也对房地产市场的健康发展设置了障碍。一方面，房地产交易环节的税费过于集中势必提高新建商品房的价格，从而带动整个市场价格的上扬，造成商品房的积压和空置，制约市场正常的生产与再生产进程。另一方面，房地产保有环节税费种类过少，阻碍了土地有偿使用市场的建立与健全。对土地的保有税负过低，使得大多数由使用者无偿取得的土地仍然近似无偿地被持有着。这不仅抑制了土地的正常交易，使得土地作为资产的要素作用无法得到发挥，土地闲置与浪费的现象日趋严重。
二、完善房地产行业税收制度的措施
国家应从结构性宏观调控出发， 立足于公平和效率有机结合的原则， 进一步完善房地产行业税收制度。
1、提高房地产行业税制的前瞻性和系统性
当前形势下，地方财政收入主要依靠出让土地和房地产税收的状况不利于产业经济结构的调整，这种依赖作用严重阻碍了经济的理性发展。面对现阶段我国存量房随着开发面积攀升而水涨船高的形势， 国家必须站在立法高度， 利用税收来调节房地产投资规模和住房供给结构， 提高住房资源利用效率， 解决城市居民住房需求。逐步建立起合理的有效的制度规范约束。房地产税制设计应系统考虑各个环节， 适当提高保有阶段税负， 从而抑制房地产投机、鼓励自主性购房。税制的操作性主要体现在征收环节该如何具体落实。笔者建议，改革土地出让制度，降低土地价格，将应收取的土地出让金逐步以土地持有税的形式收上来，严控开发商利润，规定不同地段的最高销售价格。真正的让利于民。
2、调整房地产行业的税款征收标准
对转让土地使用权或销售不动产采用预收房款方式使得其营业税纳税义务发生时间为收到预收款的当天。现在购房仅仅预交房款 30%左右， 且房屋封顶后经政府机关批准发证才能销售， 开发企业对于预收款用来投入商品房建设并未形成真实收入， 且对营业税征收是以收据为计税依据， 而不是按销售发票征收， 所以应根据形势变化以销售实现为纳税义务发生时间， 与其它税种一样享受平等待遇。城建税是 1994 年分税制前制定的， 尔后， 三大税种中大部分由国税局征收管理， 而城建税由地税局征收管理， 不但会出现缴税入库时间不一致，还会出现偷漏税情况， 可将城建税逐步改造成独立税种而不是附加税。
3、完善房地产课税的配套制度与政策，加强房地产税收的征管力度
（1）房地产产权登记制度。首先要清查土地，建立土地位置、权属及面积台账；其次，尽快实行房屋和土地产权证书合一制度，避免房地产私下交易，打击房地产市场的违法交易行为，增强房地产税收课征的有效性和严肃性。
（2）善房地产价格评估制度，建立房地产评税机构。一方面，要加强对房地产价格评估理论和方法的研究，逐步形成一套符合我国国情的房地产估价理论、方法体系，为房地产税收计征提供科学的依据；另一方面，要在税务部门内部建立评税机构和专职评税人员，加大房地产税收征管的力度。
（3）.理顺城市土地和房屋管理体制，建立一个“精简、高效、权威、统一”的房地产管理体制，为房地产税收的课征创造良好的环境。
三、结束语：
我国房地产业税制繁多、保有环节税负过轻，城乡、内外资房地产企业税收制度不统一，计税依据和税率设计不科学、不合理，税收征管辅助制度不健全，导致税负不公、重复课税以及税收流失。应对现行的涉及房地产方面的税种进行整合，取消不适应经济发展的税种，合并税基重叠或有紧密关联的税种，将开发、交易环节过重的税收负担后移到房产保有阶段。建立一个以土地年租金为基础、物业税为先导、其他房地产税费为辅助的科学合理的房地产租、税、费体系。提升房地产税收的立法层次，并适度分权，完善房地产估价制度等税制改革的配套措施，促进我国房地产市场持续、健康地发展。
参考文献：
目前我国税收总额占GDP比重为11%，在世界上属于税收比重最低的国家之一（见表1），同时也是世界上税收系统最为松驰的国家之一，不仅存在大量的不纳税的地下经济，而且还存在着大量的企业法人偷税、漏税和逃税。从积极意义上看，中国又是大幅度提高税收占GDP比重最有潜力的国家之一。与前几年相比，1999年我国经济增长速度有所回落，约7%左右。最近国家税务总局局长金人庆提出，1999年全国税收收入必保计划9460亿元，比基数增长6.4%，略低于经济增长目标，我国税收工作所面临的挑战是，能不能在7%的经济增长率和在税种、税率、税制不变的情况下提高税收占GDP的比重？我们认为，只要强化税收征管，强化税收系统的现代化和信息化建设，不仅能够使税收增长率超过GDP增长率，而且有很大的潜力使这一比重由11%提高至16-17%。
作者根据1994年税制改革以来有关数据对增值税、营业税、关税、土地使用税、资源税以及税收总额做了初步分析，得出以下结论：
第一、全国实际增值税比率大大低于潜在税收比率，且在不断下降，但新增税收潜力在1000-1500亿元。本文定义实际增值税比率是指增值税与工业附加值之比（按现价计算，下同）。从理论上看，名义增值税比率应为工业附加值的15-17%之间，可以称为潜在增值税比率或税收潜力。但从实际增值税比率来看，1994年为12.0%，1995年为10.5%，1996年为10.2%，1997年为10.3%（见表2），大大低于15-17%的潜在税率水平。以1997年为例，全国增值税为3284亿元，而税收潜力（指理论值）应在4763-5398亿元，实际少征收1479-2114亿元。客观的讲，难以达到100%的税收潜力指标，但目前实际征收比率仅为税收潜力的50-60%，我们完全有可能将这一比率提高3-5个百分点，即可增收增值税1000-1500亿元。需要指出的是，增值税是税收的主体，且中央占大头，但目前这一税收总额比重却在不断下降。1994年这一比重为45.2%，到1997年下降为39.9%，即下降了5.3个百分点（见表2），若保持1994年45.2%比重的话，仅1997年可增收1950亿元增值税。
各地区实际增值税比率普遍低下，有相当大的增收潜力。北京增值税占工业附加值比率为17.4%，上海为14.3%，云南和海南为13.5%，青海为12.6%，全国有15个省区实际增值税占工业附加值比率均低于10%。全国这一比例最低地区是安徽，只有5.6%，其次湖北为6.0%、河南为6.2%，河北、山东均为6.5%，福建为6.7%，两个经济大省江苏和浙江均为7.4%（见表3）。可能这些地区存在虚报GDP数据，使工业附加值被夸大，也会造成这一比率较低，但是他们的增值税至少可以增加至10%以上是没有多大困难的。如山东省可增收86.6亿元增值税，江苏省可增收71.7亿元，浙江省增收51.3亿元，安徽省增收44.2亿元。这表明，不仅全国增值税增收潜力很大，而且各地方可不同程度提高实际增值税税收。尽管增值税中中央占大头，但是地方所分享的部分仍是地方税收第二大税源，约占地方税收总额的1/5。
第二、营业税占第三产业附加值比率太低，提高税收潜力极大，新增税收额可在1300亿元。营业税是按服务业营业额计算，交通运输业、建筑业、邮电通讯业、文化体育业等税率为3%；金融保险业、服务业、转让无形资产、销售不动产等税率为5%；娱乐业税率为5%-20%。本文所定义的实际营业税比率是指全国营业税占第三产业和建筑业附加值比重（大大低于营业收入额）比重，我们估计服务业与建筑业营业税潜在税收比率或税收潜力应在12%以上。1994年实际营业税比率为3.79%，1995年为3.98%，1996年为4.22%，1997年为4.56%（见表2）。尽管营业税比率不断上升，但这一比率水平大大低于税收潜力。从1978年以来，我国第三产业和建筑业占GDP比重不断提高，到1997年分别占GDP的32.1%和6.7%，合计38.8%，即占GDP的2/5，但营业税占税收总额比重只有16.1%，经济贡献（指第三产业和建筑业占GDP比重）与税收贡献（指营业税占总税收比重）不成比例。从不同部门经济贡献与财政贡献（指占财政总收入比重）来看，1997年建筑业分别为6.7%和1.9%，交通运输邮电业分别为6.1%和3.6%，第三产业的其他部门分别为17.6%和12.1%，这些部门税收贡献或财政贡献都低于经济贡献。如果实际营业税比率由5.5%提高到10%的话，保守估计可以新增地方税源1300亿元，营业税占总税收比重也会进一步提高。
第三、实际关税税率大大低于名义关税税率，是大幅度提高中央税收的重要来源。近10年来，我国进口关税是“高名义税率、乱减免关税、低实际税率”。1994年以前我国名义关税税率36%，经过若干次降低关税税率，目前名义关税税率（指加权与未加权）在17%左右，但仍然是世界上名义关税税率最高的国家之一，也是迟迟不能进入世界贸易组织（WTO）的主要原因之一。1985年我国进口总额为1257.8亿元人民币，关税收入为205.21亿元，实际关税税率为16.3%；1994年我国进口总额为9960亿元人民币，关税收入273亿元，实际关税税率只有2.74%；1997年全国进口总额为11806亿元人民币，实际关税收入319亿元，实际关税税率为2.71%（见表2），大大低于名义关税税率。1997年与1985年相比，进口总额增长了8.4倍，但是关税收入仅增长了55%，若扣除通货膨胀率的影响（以1985年为100，1997年商品零售价格指数为297.3%），实际关税收入为负增长，约下降了47.7%。按国际惯例有必要的关税减免，如高新技术及设备、资本货物减免。另外，我国约有近一半的进出口贸易属于加工型贸易，实际关税税率可能会低于名义关税税率，但是由于进口产品增值税、消费税（1997年为511.88亿元）和实行出口退增值税、消费税（1997年为-432.67亿元），两者基本相互抵消。考虑到以上两种因素应收关税税率不应低于12%，应收关税收入不应低于1400亿元。据海关总署统计，1998年外资企业进口额占全国进口总额的54.7%，国有企业进口额比重占42.8％。显然，在名义关税与实际关税之间的产生上千亿元的“租金”，被各种利益集团在“优惠政策”的名义下所分享。保守估计仅从进口贸易中实际少收1100亿元关税。此外还有大量走私的关税损失，仅1998年海关查获的走私案件7328起，案值达137亿元，这只是走私活动的“冰山一角”。这表明，乱开口子，乱减免税以及猖獗的走私都是造成目前大量关税人为流失的主要漏洞。
第四、实际土地和资源税比率过低，国家收益（指税收）大量流失。1994年全国耕地占用税、城镇土地使用税和资源税税收分别为36.47亿元，32.51亿元和45.45亿元，共计114.43亿元。由于这些税种属于地方税收，占当年全国地方税收收入比重的4.95%；1997年上述三项税收额合计为132.85亿元，占全国地方税收总额比重的3.45%。令人惊奇的是，国家（主要是措地方政府）应从这三大资源所获收益大量流失。首先是占用耕地税收流失。该税是对非农业建设占用征收耕地占用税。1987年4月国务院规定，该税收全部用于农业。用于开发宜农荒地等，作为减少耕地的补偿措施。仅从1990-1995年全国累计占用耕地375.6万公顷，其中国家基建占耕地67.54万公顷，其余均为农村集体和个人住宅占用。但每年征收耕地占用税只有30多亿元，若按375.6万公顷占用耕地保守估计的话，平均每公顷耕地每年占用税只有865元，即平均每亩耕地仅有58元。其次国家从城镇土地使用收益大量流失。1994年财政部规定该税种税率从每年每平方米0.2-10元调整为1-30元，应成为各城市地方税收的主要来源。1997年全国拥有城市668个，其中20万人以上城市有286个，仅城市实有房屋建筑面积65.5亿平方米，其中实有住宅建筑面积36.2亿平方米，而每年城镇土地使用税收有44.04亿元，平均每年每平方米房屋建筑面积土地使用税仅有0.67元，但是居民住宅售价居高不下，许多大城市房屋租金甚至高于发达国家水平，但是国家并未受益，到底谁在受益？再有，各类被开发的资源收益大量流失。资源税征收范围包括煤炭、石油、天然气、金属矿产品和其它非金属矿产品。该税种体现国家对国有资源的收益。1997年我国生产原煤炭13.7亿吨，原油1.6亿吨，天然气227亿立方米，能源生产量为13.2亿吨标准煤，再加上大量的各种矿产资源、水资源使用，但每年全国的资源税仅有56亿元。若按能源生产总量计算，每吨能源产量资源税仅有4.2元。显然，国家仅从耕地占用税、城市土地使用税和资源三项税种中每年流失的收益（指税收，主要是地方税收）是难以计算的。
第五、全国“应收尽收”的税收额大大高于实际税收额，税收占GDP比重可由11%提高至16-17%。1994年全国税收总额占GDP比重为10.96%，1996年全国最低点10.19%，1997年又提高至11.01%（见表2）。我们认为，中国税收占GDP比重仍有大幅度提高的可能，如果采取现代化的税收管理手段，在税率、税种、税制不变的情况下，有可能使得税收占GDP的比重由11%提高到16-17%。以1997年为例，全国仅三大税种增值税、营业税、关税税收可增收3400-3900亿元；若加上提高实际耕地占用税城镇土地使用税、资源税等税收收入，保守估计可增收3850-4450亿元，相当于同年中央财政支出的152-176%。若考虑到将预算外收入纳入预算内（1996年为3893.34亿元，占GDP比重的5.7%）和“费改税”（约3000多亿元，约占GDP比重的4-5%），到2003年财政收入或税收占GDP比重提高到25%以上是大有希望的，也是本届政府最大的政绩之一。为此我们建议：
第一、将提高税收占GDP比重列入各级政府经济发展目标之一。1994年以来我国每年新增税收1000亿元左右，但随着GDP总量增大。以及通货膨胀率的影响，把新增1000亿税收作为经济发展目标并不科学，也不利于对各地区进行目标分解。我们建议应将提高税收占GDP比重0.5-1个百分点作为各级政府经济发展目标之一，根据各地区经济发展水平、产业结构和GDP增长等指标来确定适宜的短期、中期和长期税收目标。
第二、建立统一的、发达的基于计算机网络管理的税收系统。税收如同挤海绵，在税率、税种、税制不变的情况下，只要使劲“挤”（指加强税收征管），就可以“挤”出更多的应收税收。提高税收占GDP比重的先决条件是建立一个能发挥良好作用的现代化税收系统，才能做到税收“应收、尽收”。中国存在大量地下经济是税收大量流失的主要原因。一是未注册企业或私人经营性活动，他们从来不纳税；二是已注册登记的企业或私人经营活动逃税、漏税。1995年我国个体工业近600万户，占工业总产值比重为13%，但是所提供的财政收入占全国总数比重仅为6.1%，三资企业占工业总产值比重为16.5%，但财政收入占总数的比重为5.5%，集体企业分别为36.6%和17.2%（见表4和表5）。显然大量的地下经济存在于上述经济类型中，成为主要逃税、漏税来源。但从制度安排缺陷看，主要原因是监督企业活动的税收、工商、海关、银行、司法五大系统“老死不相往来”。应尽快建立全国税收网络系统，与国家工商管理局工商企业管理网络、各大国有银行计算机网络、海关网络以及公安、政法机关计算机网络联网，凡偷税、漏税、逃税不仅给予罚款，更重要的是停止经营期或吊销营业执照，使逃税风险大于逃税收益，使长期风险大于短期收益。我们的方针是大力发展私人经济、三资企业和其他非国有经济，但同时必须打击非法经营者，使大量的地下经济变为地上经济，使黑色经济变为公开经济，督促他们必须遵守法律，按章纳税。
第三、在全国税收系统推广和应用“税收稽查动态管理软件”。与发达国家税收征管情况相比，目前我国税收征管大多是人工操作尽管装备了计算机，但还缺乏有效的软件来挖掘、分析审报表中有关偷、漏、逃税的信息。中南财经大学开发“税收稽查动态管理模型及软件”，用统计分析获取报税时财务表的许多信息来帮助稽查，随不同地区、行业能够建立不同判断模型，并且对企业纳税情况做动态分析和监控。对武汉市27个商业企业征管所得税稽查准确率达到80%。我们认为这一方法同样可运用于增值税、营业税、消费税、资源税和关税等，可以大幅度提高税收稽查的能力。提高税收稽查能力不仅仅是装备计算机硬件，关键是强化稽查软件的开发和应用，是花小钱办大事。我们建议在全国税收系统试点推广这一方法和软件，加强对税务稽查人员培训，可以有效的解决逃税、偷税和漏税。
第四、清理和中止各种优惠政策，保证公平竞争和统一市场。重新清理和调整对外资投资企业的税收优惠政策，实行内外资企业的统一税制。清理和中止对沿海经济特区和经济开发区等非规范的优惠政策。大幅度降低名义关税税率，严禁“开口子”。取消各种进口产品减免税（除国务院专门规定之外），严禁地方政府干预海关政务，各地所派海关人员应吃“皇粮”，保证其独立性以及对国家负责。
第五、各地方应当强化营业税征收。营业税是地方税收的第一大税，1997年该税种（扣除中央所得部分）占地方本级财政收入比重为26%，占各项税收比重为28.8%。地方政府理应有积极性提高这一税收潜力。
第六、对全国耕地占用、城镇土地使用和各类资源重新进行普查、登记，按税法核定各类资源使用占用税收额，进行强制性征收。
需要指出的是，在和平时期建立一个发达的统一的现代化的税收系统比建立一支现代化的军队、武装警察和其它机构更为优先。对任何一个现代化国家而言，税收从来都是强制性的，不容讨价还价，更不允许任何形式的逃税。由于我们拥有了现代化的手段，比以往更有可能进一步提高税收占GDP比重。
表1财政支出占GDP比重的国际比较
单位：%
财政支出占GDP比重
中央预算支出占国家
总预算支出比重
中央预算支出
占GDP比重
所有国家（40个）
39.1
72.3
28.3
工业化国家（18个）
47.6
65.9
31.4
发展中国家（22个）
31.7
77.8
24.7
中国1994
12.4
30.3
3.8
1995
11.7
29.2
3.4
1996
11.7
27.1
3.2
1997
10.6
27.4
3.4
资料来源：世界银行Levin（1991年）对18个工业化国家和22个发展中国家的抽样调查，数字为1987年或1988年的三年平均数。引自世界银行：《中国经济：治理通胀，深化改革》，中文版，中国财经出版社，1996年，第49页。中国数据取自《中国统计年鉴》（1998），第281页。
表2各税种实际税率
单位：%
税收占
GDP比重
实际增值
税比率
增值税与总
税收的比重
实际营业
税税率
营业税占总
税收比重
实际关
税税率
关税占总税收比重
a
b
1994年
10.96
12.0
12.8
45.2
3.79
13.3
2.74
5.3
1995年
10.33
10.5
9.4
43.0
3.98
14.3
2.64
4.8
1996年
10.19
10.2
42.9
4.22
15.2
2.61
4.4
1997年
11.01
10.3
39.9
4.56
16.1
2.71
3.9
注：实际增值税比率a指增值税与工产业附加值之比，b指工业部门的财政收入与工业附加值之比，按当年价格计算，下同；实际营业税税率是指营业税与第三产业和建筑业附加值之比；实际关税税率是指关税收入与进口总额（按人民币计算）之比。
计算数据来源，《中国统计年鉴》，1998年；财政部数据（1994-1997年）。
表31996年各省市增值税征收及实际税收比率比较
地区
增值税
（亿元）
工业增加值
（亿元）
实际税收比率
（%）
北京
94.0
541.41
17.4
天津
53.7
527.07
10.2
河北
95.8
1463.18
6.5
山西
63.4
599.48
10.6
内蒙古
31.1
322.53
9.6
辽宁
143.0
1379.07
10.4
吉林
47.6
471.34
10.1
黑龙江
93.0
1160.00
8.0
上海
201.9
1439.14
14.3
江苏
203.8
2754.80
7.4
浙江
145.0
1962.80
7.4
安徽
56.0
1002.20
5.6
福建
61.9
919.68
6.7
江西
38.9
483.35
8.0
山东
163.4
2500.07
6.5
河南
94.2
1525.96
6.2
湖北
73.4
1218.47
6.0
湖南
63.8
871.11
7.3
广东
235.6
2788.82
8.4
广西
47.2
626.08
7.5
海南
6.3
46.83
13.5
四川
112.0
1447.48
7.7
贵州
24.6
225.00
10.9
云南
80.5
595.26
13.5
1.0
4.38
22.8
陕西
39.9
395.18
10.1
甘肃
28.3
276.66
10.2
青海
6.8
53.86
12.6
宁夏
7.9
67.64
11.7
新疆
28.1
239.46
11.7
注：四川包括了重庆市数据。
数据来源：各省、市、自治区统计年鉴，1997年。
表4不同经济类型收入占财政总收入的比重
单位：%
年份
国有经济
集体经济
个体经济
其它经济
1980
86.8
12.6
0.5
NA
1985
77.6
19.7
1.8
0.9
1990
71.3
18.6
4.7
5.4
1993
71.6
17.3
5.5
5.6
1994
71.4
17.3
5.6
5.7
1995
71.1
17.2
6.1
5.5
计算数据来源：《中国统计年鉴》（1998），第272页；
注：本表按当年价计算，缺1996年和1997年数据，估计上述比重变化不大。
表5不同经济类型占工业总产值比重
单位：%
年份
国有工业
集体工业
个体工业
其它工业
1980
76.0
23.5
NA
0.5
1985
64.9
32.1
1.8
1.2
1990
54.6
35.6
5.4
4.4
1993
47.0
34.2
8.0
10.8
1994
37.3
37.7
10.1
14.9
1995
34.0
36.6
12.9“”版权所有
16.5
1997
26.5
40.5
关键词： 农业税制 经济全球化 城乡统一税制
近年来很多学者对如何根据wto规则消除我国税收体制上业已存在的内外有别、不同地区有别、不同所有制有别等不合理现象，建立一个有利于市场经营主体公平、规范的税收环境这一问题予以了较多的关注和研究。然而，笔者却注意到这样一个现象，在社会各界都在呼吁税收环境需要公平、规范的呼声中，人们似乎忽略了同样作为市场主体并且占我国人口3/4的农民，在税赋上一直未能享受“国民待遇”这一现实。目前，我国每年征收的农业税费约1200亿元，这种专门面向农业和农民征收并致使农民负担沉重的税费，在wto成员国中只有我国一例。虽然近几年来，政府及理论界也在探索减轻农民负担的各种举措，如农村税费改革试点方案等，但是，这些方案的改革思路仍局限在农村税费制度之内，其目标无非是追求乡镇政府与农民之间的公平合理分配，至于农村居民与城市居民之间存在多年的税负不公、我国农民与wto其他成员国农民之间税收待遇的差异问题，不但现行改革方案未能根本触及，而且理论界对此也是问者寥寥。笔者认为，我国农民负担沉重的根本原因，在于我国一直以来实行的城乡有别的二元税制结构。农业税制问题不仅仅是乡镇政府与农民的利益分配问题，更重要的是国家与农民之间、城市居民与农村居民之间的利益分配问题。同时，在世界上许多国家已普遍采用税收竞争政策杠杆的今天，我国加入世界贸易组织，还意味着农业税制问题还是一个我国与wto其他成员国的利益分配问题。因此，本文认为，我国农业税制的改革走向也即减轻农民负担的治本之策，在于消除城乡有别的二元税制结构，调整倾向城市的国民收入分配政策。
一、wto基本原则对我国农业税制的挑战及我国现行的城乡二元税制结构
众所周知，《wto协议》的基本原则有最惠国待遇原则，国民待遇原则，关税减让原则，反补贴、反倾销原则，透明度原则，例外原则和发展中国家优惠原则等。按照这样的基本原则建立起来的贸易框架，显然是一个鼓励扩大开放和有序竞争的经济贸易体制。由此可见，wto对我们的影响，首先来自于它的运作机制和规则体系对我们固有观念和习惯形成的冲击；其次是在公平、公开和有序的基础上，形成的产业或者产品竞争以及生产经营和管理体制的竞争。而这些影响就农业和农村经济来看，其主要的承担者是农民。因此，密切关注农民的利益和权益，利用wto规则允许的政策措施，为农业发展创造一个良好的制度环境，提升农民在国际市场中的竞争力，是我国政府在今后相当长的一段时期内应致力解决的问题。
为农业创造良好的制度环境和提升农民竞争力，我们所要做的除了实行国际上多数国家普遍采用的“黄箱政策”和“绿箱政策”外，目前还迫切需要解决农业的税费制度问题。综观世界上市场经济国家的农业税收制度，尽管形式各异，侧重点多样，但其基本的模式是相似的，这就是，农业与工业、农村与城市采用同一套税制，也即对农业一般没有单独的税制体系，而是与其他纳税对象一样征收同样的税收。普遍的做法是在流转税方面对农产品征收增值税，在所得税方面对农业生产者征收个人所得税，只是有时在税率和减免税方面与其他纳税对象有所不同而已。如比利时、西班牙、荷兰、奥地利、德国、法国等国在把农业列入增值税征税范围的同时，考虑到对农业征税的困难程度及对农业生产的照顾，在制定农产品税率和农产品减免税措施时，都采取了较为宽厚的态度等等。值得一提的是，在对农民进行收费这一问题上，由于wto成员国大多为市场经济较为发达的国家，政府很少通过收费这样一种不规范的分配方式来筹集资金。
与国际上通行的城乡统一税制体系不同，为了优先发展重工业，我国从20世纪50年代起就实行以城市征收制度为一元，以农村征收制度为另一元的城乡隔绝的二元税制结构。多年以来，城市工商税制根据不同时期经济发展的需要进行了多次改革，农村征收制度虽作了一些调整，但其性质仍未作根本改变。我国现行对农业农村居民单独征收的税种有农业税、农业特产税（为农业税的组成部分，不是独立税种）和屠宰税。此外农民的显性负担还有三项村提留（即公积金、公益金、管理费）和五项乡统筹（即乡村教育费、计划生育费、民兵训练费、乡村道路建设费、优抚费），以及劳务（义务工、劳动积累工）和各种社会负担（收费、集资、摊派、罚款等）。值得一提的是，目前正在全国各地试点的农村税费改革，虽然取消了屠宰税、“三提五统”、劳务及各种集资摊派，在一定程度上减轻了农民的负担，理顺了乡镇政府和农民的分配关系，但是城乡隔绝的二元税制结构的基本格局并没有丝毫改变，农村居民仍无法享受与城市居民同样的税收待遇。
①类似的情况还表现在缴农业特产税的农民与缴增值税的个体工商户之间。城市小规模纳税人缴纳增值税除享受起征点照顾外，其税款按照销售额乘以6%或4%的征收率计算。而同样是以销售收入为计税依据的农业特产税除水产品、果用瓜、天然橡胶等少数特产品税率为8%以外，多数特产品税率均在10%以上，有的甚至高达31%.
二、城乡二元税制结构评述
城乡隔绝的二元税制结构在我国实现工业化过程中，提取农业剩余为工业提供资金积累发挥了积极的作用。但多年来巨额农业资源的流出，已造成农业本身自我积累能力十分脆弱，农业产业市场竞争能力非常低下，农民收入增长缓慢，农民负担居高不下。农村税费改革作为理顺国家、集体、农民三者之间分配关系的一种尝试，虽在减轻农民负担问题上取得了暂时性的成果，但因其理论上、实践上的不足而引发的一系列问题，已使许多人认识到我国农业税的最大问题，已不是税率高低、征收范围大小的问题，而是这种税制设计本身是否符合市场经济的要求，以土地作为征税对象是否公平和具有效率的问题。目前，我国的经济发展已经到了工业化中期，市场经济体制的基本框架也已建立起来，面临着加入wto后农业向国际市场开放的挑战，经济全球化程度的进一步加深，我国传统的与世界税制格格不入的二元税制结构日益暴露出它的弊端与缺陷，并制约着我国经济的发展。
（一）影响外国资源和资本的流入，致使我国农业在国际税收竞争中处于不利地位
税收竞争是指一个国家或地区通过竞相降低有效税率或实施有关优惠政策等途径，以吸引其他国家和地区的财政资源流入本国或本地区的政府自利行为。由于经济全球化进程打破了国家之间的经济障碍，使得各国政府间为吸引流动性生产要素展开税收竞争成为可能。目前，通过税收竞争的手段，以改善本国企业的竞争力和吸引外来投资，已成为世界各国普遍采用的政策工具。
现阶段，我国农业经济效益低下，农业投入增长缓慢，农业基础设施落后，农业抗御自然风险的能力脆弱，加入wto以后农业更面临着有史以来最严峻的考验。在这种情况下，加大对农业的投入、提升农业在国际市场中的竞争力显得尤为重要。近几年，国家财政对农业的投资比例虽有所增加，但因财力所限，财政支农资金仍存在着严重不足。要改变目前农业投资来源单一、财政支农资金严重不足的局面，最有效的办法就是要在制度层面上创造条件吸引外来资金和民间资金的投入。但我国目前以土地、人丁为基础且城乡税负严重不公的农业税制，却无法融合于世界经济一体化的国际税收之中，不但挫伤了我国农民生产投资的积极性，而且会使外来资金望而却步，长此以往，我国农业势必在激烈的国际税收竞争中处于不利地位。
（二）地区之间、城乡之间税收负担严重不公，有违税收公平和国民待遇原则
笔者认为，公平负担和国民待遇不仅仅应包括工业企业之间的税负公平、城市居民各阶层之间的税负公平、内外资企业之间的税负公平及农民各阶层之间的税负公平，同样也应包括各地区之间、城乡之间的税负公平。但目前我国城乡隔绝的二元税制结构，却明显与上述原则不符。
据统计，随着市场经济的发展，我国目前农民的生活消费和生产消费中的外购式消费已占到农民纯收入的一半以上，按17%的增值税率计算，农民已经承担占到其纯收入8.5%以上的增值税税负，当然，农民还须承担其他税负如消费税等。加上现行分税制把农业税划分为地方固定收入，一般留在县乡级财政，这就必然导致税收收入的地区性差异。农民在消费非农产品中实际负担的流转税大部分由生产和经销商品的企业在其所在地缴纳，绝大部分由大中城市的税务部门获得，农民所在地的乡镇不可能征收到这种税收，县级财政中能征收到的这种税收的比重也比较少。特别是农业集中产区由于产业结构单一，非农产业提供财力支持非常有限，从事农业生产的农民就成为公共支出的主要提供者。为满足日益增长的支出需要，许多乡镇出现了按人头和地亩平摊税款的现象，这不仅加重了农民的税外负担，也使得地区之间、城乡之间税收负担严重不公。
（三） 阻碍农村经济发展，难以体现税收的效率原则
现行农业税收制度包括农村税费改革试点方案的一个共同特点，就是把农业排除在增值税征收范围之外，这就意味着农业生产者投入到农产品生产加工过程中的外购工业品得不到扣除。随着经济的发展，科技的进步，农业有机构成比例的不断提高，农业生产者负担的增值税势必会越来越重。虽然现行增值税对部分农业生产资料有一些减免税措施，但这种举措对一年四季在土里刨食且负担沉重的农民来说无疑是杯水车薪，而且也增加了财政负担和税收征管的难度。由此必然引发两种现象：一是农民亏本贱卖，“谷贱伤农”，结果是农民生产积极性遭到进一步挫伤，土地撂荒现象在所难免；二是农产品价格越来越高，直接影响我国农产品在国际市场上的竞争力，影响农业现代化进程。
税率是税收制度的核心。我国税率的设计，主要是根据国家的经济政策和财政需要、产品的盈利水平和我国生产力发展不平衡的现状，以促进国民经济协调发展为目标。但是，笔者认为，现行农业税税率难以担此重任。税费改革方案在没有设置起征点或免征额的情况下，把农业税税率定为7%，农业税附加定为20%，一正一附综合税率上限达8.4%，从目前全国各地的农产品成本收益状况看，如此高的税率很可能意味着要对成本征税，伤及税本，这不仅难以实现城乡税负的公平，而且也必然限制农业效率的发挥。
三、对我国农业税制改革走向的建议
加入世界贸易组织，使得我国农业遇到了前所未有的挑战，但也为彻底改革我国原始、落后，既不公平也缺乏效率的农业税制提供了契机。笔者认为，今后我国的农税制度既要充分符合wto所反映的经济全球化、市场化、工业化的趋势，注意与国际税制接轨，又要有利于优化农村产业结构，提高我国农产品在国际市场中的竞争力；既要减轻农民负担，给予农民“国民待遇”，又要兼顾到税收制度实践中的可操作性。此外，在调整农税政策和改革农税制度时，还应注意运用税收竞争手段，吸引国外资金投资于我国农业生产及农业基础设施的建设。为此，我国农业税的改革走向应是：取消专门面向农业和农民的税费，按照税基广、税率低的原则，走国际通行的城乡一体、以增值税为主体税种、其他多税种并存的道路。
一是取消农业税、农业特产税、屠宰税等专门针对农业和农民征收的各种传统农业税收，同时修改增值税及个人所得税税法，将增值税的征税范围延伸到农业生产领域，将农业生产所得比照个体工商户生产经营所得计征个人所得税，并实行定额征收。其好处在于：（1）改革后增值税征收范围扩大，增值税的优点能得以充分发挥；（2）城乡统一税制，不仅符合税收公平的原则，也使得我国税制与国际税制进一步接轨，农业生产及投资的税收环境将进一步得到改善，这对于提高农民的生产积极性及吸引外来资金对我国农业的投入必将起到积极的促进作用，我国农业弱势产业的面貌将得到根本的改善。
考虑到对农民实行增值税是否理想在很大程度上取决于生产单位的规模，我们可参考世界各国对农业征收增值税的做法，对那些生产经营较为集中、且规模较大、具有较好的组织性和完整的财务管理制度的农业大户如国有农场、农业种植、养殖大户等采用较为规范的增值税制度，实行13%的增值税税率；对那些仅拥有小片土地，生产规模较小的农户可比照小规模纳税人采用6%或4%的征收率，并设置起征点，农产品销售收入达不到起征点的免税。针对目前农户销售较为分散的特点，由税务部门直接征收较为困难，在实现城乡统一税制初期，可由财政部门核实各户实收产量，减去起征点的数量，求出应有的商品量后依率计征。
二是改“城镇土地使用税”为“土地使用税”，同时扩大其征收范围，适当提高适用税率。土地使用税是国家向土地使用单位和个人就其使用的行为征收的一种税。我国现行城镇土地使用税的征收范围局限于城市、县城、建制镇、工矿区内的土地，致使农民及设在城镇、工矿区以外的大量内外资企业无须缴纳土地使用税，这不仅造成国家财政收入的流失，也有违于税收公平原则。因此，建议修改《城镇土地使用税暂行条例》及其他相应法规，新法规应规定凡是使用国家土地和集体土地的单位和个人都为土地使用税的纳税人。同时为更好地发挥调节土地级差收入，提高土地使用效益的作用，土地使用税的征收应区别农业用地和非农业用地、优等地和劣等地及地区间经济差别悬殊的情况实行地区差别税额。农民所耕种的土地使用权归集体所有，农业用地使用税应归为地方税。
三是废除“三提五统”、农村教育集资、义务工等各种名目繁多的非税负担，村级公共事业所需资金由村民大会自行决定，同时以法律的形式规定，农民除了缴纳增值税、个人所得税、土地使用税及其他少数相关的税种以外，有权拒绝其他任何的负担。
参考文献
（1）国家税务总局农税局课题组《农民负担与农业税制问题》，《税务研究》2000年第4期。
（2）张元红《论中国农业税制改革》，《中国农村经济》1997年第12期。
（3）刘书明《统一城乡税制与调整分配政策：减轻农民负担新论》，《经济研究》2001年第2期。
