时间：2023-08-11 17:27:36
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇增值税征税原理，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
根据马克思的劳动价值理论，商品价值包括三部分，即C＋V＋m。其中，C是不变资本，指设备、原料等生产资料；V是可变资本，指发放给工人的工资，即劳动力的价值；m是生产过程中创造出来的新价值。
C是属于消耗掉的生产资料的部分，在产品销售后可以作为成本收回，不属于产品的增值部分，根据增值税的概念可知，这一部分不属于增值税的征税范围；V是劳动者创造的必要价值，m是劳动者创造的剩余价值，V＋m是劳动者在生产过程中创造出来的价值，根据增值税的概念可知，V＋m属于增值税的征税范围。从理论上说，V＋m就是增值税征税对象——增值额。
1.2从计税原理上分析增值税进项税的扣除项目
增值税的计算公式为：应纳增值税税额＝当期销项税额－当期进项税额。当期销项税额＝商品的销售价格×增值税税率，根据经济学原理，价格反映价值，所以，商品的销售价格包括三部分，即C＋V＋m。当期销项税额＝（C＋V＋m）×增值税税率。应纳增值税税额＝当期增值额×增值税税率，从前面的分析我们已经知道，当期增值额在理论上等于V＋m，所以，应纳增值税税额＝（V＋m）×增值税税率。当期进项税税额＝增值税进项税准予扣除项目金额×增值税税率。增值税的计算公式可以转换为：（V＋m）×增值税税率＝（C＋V＋m）×增值税税率－增值税进项税准予扣除项目金额×增值税税率。对于同一货物增值税税率是相等的，两边同除以增值税税率后得出，V＋m＝C＋V＋m－增值税进项税准予扣除项目金额，移项后可得，增值税进项税准予扣除项目金额＝C。C是构成产品成本的不变资本。所以，从理论上说，增值税进项税的扣除项目应是构成产品成本的不变资本。
2从积极方面分析
纳税人购进货物或者接受应税劳务所支付或者负担的增值税税额为进项税额。增值税一般纳税人可以用其支付的进项税抵扣销项税，但是并不是纳税人支付的所有进项税都可以从销项税中扣除，只有当纳税人购进的货物或应税劳务用于增值税应税项目时才允许抵扣。
2.1凭票抵扣
凭票抵扣有两类，一类是从销售方取得的增值税专用发票注明的增值税税额，一类是从海关取得的完税凭证上注明的增值税额。增值税实行凭票抵扣制度，即纳税人在计算增值税时，每抵扣一笔进项税额就要有一份合法的记录该笔进项税的法定扣税凭证与之相对应，没有从销售方或海关取得法定的扣税凭证就不能从销项税额中进行抵扣。
2.2计算抵扣
在有些特殊情况下，有些业务虽然没有取得法定抵扣票据，但这些业务在企业的营业支出中占较大份额，如果不予抵扣，就会加重企业负担，不利于企业之间的公平竞争，故允许纳税人按符合规定的非增值税专用发票的规定项目自行计算。
2.2.1购进免税农产品的计算扣除
增值税一般纳税人购进农业生产者销售的农产品，或者向小规模纳税人购买的农产品，从2002年1月1日起，准予按照收购凭证上所列价款和13%的比例从增值税销项税中计算扣除，其中收购凭证上所列价款包括农业特产税。
2.2.2运费的计算扣除
增值税一般纳税人外购货物所支付的运费，以及纳税人销售货物所支付的运费，准许按运费和建设基金的7%计算扣除。
2.2.3购进废旧物资的计算扣除
生产企业一般纳税人购入废旧物资回收经营单位销售的免税废旧物资，可按废旧物资回收经营单位开具的普通发票所列金额的10%计算抵扣。
3从消极方面分析
只有构成的产品成本以及特定的购进货物或应税劳务所支付的进项税才允许扣除，如果用于增值税非应税项目就不允许扣除。下列项目的进项税不得从销项税中抵扣：
3.1购进固定资产
我国属于生产型增值税。生产型增值税就是在征收增值税时，不允许扣除固定资产的价值或已纳税款。
3.2购进货物或应税劳务改变生产经营用途
(1)用于非应税项目的购进货物或应税劳务
(2)用于免税项目的购进货物或应税劳务
(3)用于集体福利或个人消费的购进货物或应税劳务
(4)非正常损失的购进货物或应税劳务
(5)非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或应税劳务
上述五项，由于改变了生产经营用途，购进货物或应税劳务没有构成属于增值税征税范围的产品的成本，所以，在计算增值税时，纳税人所支付的进项税不允许扣除。
3.3扣税凭证不合格
纳税人购进货物或者应税劳务，未按照规定取得并保存增值税扣税凭证，或者增值税扣税凭证上未按照规定注明增值税额及其他有关事项的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。
参考文献：
［1］李国淮.税法教程［M］：中国财政经济出版社，2001.
［2］中国注册会计师协会.税法［M］：中国财政经济出版社，2005.
［3］刘颖，轻松过关2《税法》［M］：中国财政经济出版社，2005.
1、增值额就是买卖价格之间的差价。
2、增值税是以商品（含应税劳务）在流转过程中产生的增值额作为计税依据而征收的一种流转税。从计税原理上说，增值税是对商品生产、流通、劳务服务中多个环节的新增价值或商品的附加值征收的一种流转税。实行价外税，也就是由消费者负担，有增值才征税没增值不征税。
3、增值税是对销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人就其实现的增值额征收的一个税种。增值税已经成为中国最主要的税种之一，增值税的收入占中国全部税收的60%以上，是最大的税种。增值税由国家税务局负责征收，税收收入中50%为中央财政收入，50%为地方收入。进口环节的增值税由海关负责征收，税收收入全部为中央财政收入。
（来源：文章屋网 ）
【关键词】 增值税扩围; 增值税; 财务影响
中图分类号：F275.5 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2015）06-0069-04
大力发展第三产业，尤其是现代服务业，对推进经济结构调整和提高国家综合实力具有重要意义。但服务业和制造业税制的不统一、服务业征收营业税导致的重复课税，造成服务业流转税较高的税负。此次增值税扩围是顺应“十二五”规划要求提出的，为在生产、流通等领域普遍征收增值税奠定了基础，也是给予服务业的政策支持。
一、增值税扩围的政策内容及原理
（一）增值税扩围的政策内容
“十二五”规划明确提出对“增值税扩围”改革的规定：扩大增值税征收范围，相应调减营业税等税收。这是继2009年增值税转型改革以来国家又一增值税改革的政策。
2011年11月17日，财政部、国家税务总局颁布了财税〔2011〕110号和111号文件，规定自2012年1月1日开始，在上海市开始增值税“扩围”改革试点。改革内容为：在交通运输业、部分现代服务业等生产业开展营业税改征增值税，并逐步推广至其他行业;具体税率方面则将有形动产租赁税率设定为17%，交通运输业设定为11%，其他现代服务业（除有形动产租赁外）设定为6%;同时对税收收入归属、跨地区税种协调等过渡性政策也进行了安排。2012年8月增值税扩围至北京等10个省市试点，因此对增值税扩围将涉及的领域及所受影响范围的扩大作进一步研究。
（二）现行增值税、营业税征税范围存在的问题
1.增值税征税范围存在的问题
增值税的征税范围包括货物的生产、批发、零售、进口四个环节，还包括劳务中的加工和修理修配。对主要缴纳增值税的企业以下统称为增值税企业。
（1）由我国现行的增值税征收范围可知，销售不动产和转让无形资产以及除加工、修理修配以外的劳务排除在增值税征税范围之外而征收营业税，增值税与营业税并行征收，形成了不同行业分属于不同的流转税征收区域，从制度上人为地割裂了增值税抵扣链条，也造成税负失衡。
如交通运输业，它是营业税的征收范围。从增值税企业来看，由于运费是企业日常支出却无法抵扣进项税额，造成企业成本增加。后按运输费用的7%计算抵扣进项税额，对于运输费用占外购原料或货物采购成本比重较大的企业显失公平。从国家的角度看，交通运输业按营业额的3%缴纳营业税，而接受运输劳务的企业却按照交通运输企业营业额的7%抵扣进项税额，国家损失了4%的税收，形成“税收漏斗”，此处暂不考虑营业税变化给其他营业税金及附加和企业所得税带来的影响。
（2）增值税条例细则规定对混合销售的征税分别按照行业性质和业务性质两个不同标准划分增值税和营业税征税范围，缺乏统一性。细则对兼营的规定实行也存在着问题：随着纳税人经营多元化，兼营行为居多，劳务提供与商品销售的联系越来越紧密，有些经营业务是属于增值税的征税范畴还是属于营业税的征税范畴，很难准确加以断定。
2.营业税征税范围存在的问题
营业税的征收范围包括：提供交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业、转让无形资产、销售不动产。对主要缴纳营业税并属于此次扩围行业的企业以下统称为营业税企业。
从营业税企业来看，我国的营业税除个别业务允许差额征收外绝大部分业务为营业额全额征收，不允许做任何扣除，加大了纳税人的税收负担，也不利于专业化及分工协作。从营业税企业内部来看，营业税不区分收入属性以全部营业额为计税依据，存在对于各种收入的重复课税。从营业税和增值税企业之间来看，重复征税体现在缴纳营业税的行业在提供服务时必须采购的机器设备等支出负担的增值税和接受劳务负担的营业税不能在下一个环节抵扣，同时由此承担的成本转化为下一环节定价时的营业额又导致相应的营业税的增加。
（三）增值税扩围的行业选择
从理论上看，理想的增值税应该是普遍征收，覆盖所有实现增值额的行业。我国实行增值税从部分到整体，步步推进，至今仍然只是在生产、批发、零售、进口货物及提供加工、修理修配劳务环节征收增值税，与营业税并行征收带来了重复征税的问题。因此，统一征收增值税是大势所趋，但基于国家“稳中求进”的经济方针，增值税扩围应当从与原增值税范围联系最紧密且受增值税扩围效应最大的行业入手。
“十一五”规划纲要中对生产业有明确定义：指为保持工业生产过程的连续性、促进工业技术进步、产业升级和提高生产效率提供保障服务的服务行业。它是与制造业直接相关的配套服务业，依附于制造业企业而存在，贯穿于企业生产的上游、中游和下游诸环节中，包括交通运输业、现代物流业、金融服务业、信息服务业和商务服务业。可见制造业与生产业紧密相连，然而其日渐增加的生产消耗却不能在税前扣除，这成为增值税企业更重的负担。生产业也需要改革来消除其因重复纳税带来的问题。因此试点首先在交通运输业和部分现代服务业中展开。
但是，由于某些行业的特殊性和复杂性，使得这些行业尽管在理论上存在着征收增值税的可能性，但在实际操作中，高昂的征税成本以及由于征税而产生的一些更为复杂的问题，使得政府不得不放弃对它们征收增值税。因此，无论增值税征收范围如何扩大，始终存在一些政府无法或不愿涉及的领域，由此形成了增值税扩围的行业。这也是增值税试点仅在交通运输业、部分现代服务业中试点的原因之一。
（四）增值税扩围的政策作用
由于存在上述问题和需求，这一改革便明确在服务业领域征收增值税，分为两档税率按照试点行业营业税实际税负测算，陆路运输、水路运输、航空运输等交通运输业转换的增值税税率水平基本在11%～15%，研发和技术服务、信息技术、文化创意、物流辅助、鉴证咨询服务等现代服务业基本在6%～10%之间。为使试点行业总体税负不增加，改革试点选择了11%和6%两档低税率，分别适用于交通运输业和部分现代服务业。
营业税税率转换为增值税税率的计算公式：r=（t×25.58%）÷（1-t×25.58%）。其中r为营业税税率，t为增值税税率，25.58%为税收价格效应系数，假设：t=13%，则r=3.366%。可以看出，当增值税税率为低税率13%时，相当于营业税的税率为3.366%（介于3%～5%）。因此，如果按照13%的增值税优惠税率征税，这与现行交通运输业征收的营业税税率3%的负担水平基本相当。得出的税率明显高于改革试点的两档税率，因此存在一定的优惠力度。
增值税实行差额征税，不存在重复征税，具有税收中性的特点，而我国虽然已经转为消费型增值税，但对于不动产还是不能抵扣，所以属于不完全的消费性增值税。因不动产投入大，使用周期长，使用范围广，技术更新慢，为防止因基于这些原因导致的税款减少，我国税法规定不动产不能抵扣。随着经济发展，与营业税并行征收的问题突显，特别是在生产业体现更明显。缴纳增值税的企业所耗生产服务多，同时生产服务业也日趋壮大，需要进项税额抵扣以降低成本，因此，此次扩围旨在通过缓解增值税企业与营业税企业、营业税企业与营业税企业之间的抵扣链断裂而导致重复征税的突出矛盾，实现结构性减税的目标，进而大力发展第三产业，推动经济结构调整，提高国家综合实力。
二、增值税扩围对企业财务的影响
从宏观上来看，增值税扩围是针对增值税与营业税并行所导致的对商品和劳务征税标准不一致而采取的政策措施，在政策原理和作用上具有重要性和必要性。从微观层面来看，其对于经济运行主体企业的具体影响如何，较之于扩围前的变化应怎样处理，同样值得探讨。
税收政策广泛并且深刻地影响着企业的经营行为，其中很大程度上是通过税收对企业经济行为的影响实现，并通过公司财务体现。此次增值税范围扩大，必将对改革波及的企业财务产生影响。
此次扩围的目标是缓解增值税企业与营业税企业、营业税企业与营业税企业之间的抵扣断裂矛盾，因此，可将所研究的企业分为增值税企业和营业税企业两类。以下从税负、财务状况、现金流量、利润四个方面来探讨增值税扩围对有关企业财务的影响。
（一）对企业税负的影响
增值税虽然是价外税，但是仍会对商品价格产生重要影响。税负是对企业税收支出的综合衡量，增值税具有转嫁性，因此企业只是增值税的纳税人，消费者才是真正的负税人。即便如此，即将转嫁的税负会以直接和间接的方式对企业产生巨大的影响。增值税扩围对增值税企业和营业税企业的税费影响并不相同，即税负变化不一，因此价格波动也应分而视之。服务也是一种商品，因此以下对商品和服务的价格统称为商品价格。
商品价格由市场供需决定。若扩围使行业税负减轻，则商品价格会出现下降的趋势，减少的税收根据一般均衡条件下供需的变化分析，将在企业与消费者之间分配。结合理论的推理，从企业现实出发，扩围对企业税负的影响分以下情况：
首先，增值税扩围将有助于降低增值税行业的税负，从而降低产品价格。对生产业进行增值税扩围将修复增值税抵扣链，消除增值税抵扣链在生产环节中中断造成的重复征税，增加进项税额的抵扣，从而严格降低下游增值税行业产品的税负率，同时可能降低这些行业的产品价格，使扩围的价格效应进一步发生作用。
其次，增值税扩围不一定降低营业税行业的产品税负和价格，其税负变化取决于扩围前后税率、成本费用率和行业利润率等因素。增值税的税收负担不仅与企业的销售收入有关，还与企业成本中可以获得抵扣的项目有关，同时也与前后税率的变化程度密切相关。税率的换算已在上文提及，它是一般情况下的平均税率，具体的行业也有不同的应用情况。
以交通运输业为例分析如下：
1.假设：I为交通运输企业当期应纳增值税收入总额;C为交通运输企业当期发生的成本和费用总额;Rc为交通运输企业的成本费用率，即成本费用总额占收入总额的比率，R0=C/I;R1为成本费用可抵扣率，即成本费用中可用于抵扣进项税额的费用占总费用的比率。
2.等式：
（1）扩围后应纳增值税：I*11%-C*R1*17%
（2）扩围前应纳营业税：I*3%
令两式相等，8%I=C*R1*17%
R0*R1=47.06%
3.由此可见，成本费用率及成本费用扣除率越高则企业获得减税的效应越大。
最后，对于营业税改征增值税后被认定为小规模纳税人而言，不论提供何种服务，扩围后其税负均有下降，虽然无进项税额，但由于增值税是价外税，计算销项税额时要将售价转化为不含税价格，因此应交税费有所减少。
（二）对企业资产的影响
增值税扩围所涉及的服务业被允许抵扣进项税额，在现行消费型增值税的体制下，这将会影响营业税企业的固定资产和原材料项目，包括原材料购买、成本归集和资产购买、计价、折旧。
营业税企业购进原材料所含的增值税可以作为进项扣除，因此原材料成本降低，进而使资产负债表中的存货项目减少。由于在保证企业经营活动正常进行的前提下，存货对资金的占用减少，可以增加企业用以进行扩大业务范围、更新机器设备或投资增值的流动资金。因此，存货成本减少可以使企业更加灵活地应付市场变化，有利于增强企业的市场竞争力。
营业税企业新购设备的增值税也可纳入进项抵扣的范围，从而资产负债表中固定资产项目减少，折旧额也相对减少，这使得企业在生产力不变的情况下，流动资产相对增加，流动比率、速动比率相应提高，企业的偿债能力相对提高，同时资产变现速度加快，资产的周转速度加快，有利于企业的资产更新、技术进步。
上述两个项目允许进项抵扣使总资产减少，资产的变现速度增加，加速了资金的周转，提高了资产利用效率，从而使财务状况得到改善，经营风险下降。
但此次增值税扩围仅允许对新购进的机器设备进行进项抵扣，扩围前购进仍需使用多年的机器设备却无法抵扣。由于机器设备使用年限长，新购入设备所需资金量大，企业能用以抵扣的进项税额较少，因此扩围对此类企业的效应并不太明显。
（三）对企业利润的影响
反映企业经营成果的会计要素包括收入、费用和利润，其中以利润最为重要，并且受收入、费用的共同作用。收入、费用、利润与商品价格息息相关，因而与税负也存在很高的关联度，因此增值税对企业财务状况的影响在此三方面均有体现。
企业的收入随商品价格变化，前一部分对商品价格变化的阐述表明：增值税企业行业的价格可能随着扩大进项税额的范围而降低，但是企业销售收入的增加或减少最终与该产品的需求价格弹性有关。根据微观经济学的思想，如果需求价格弹性大于1，则价格降低使企业销售收入增加;相反弹性小于1，则价格降低使销售收入减少，因此，扩围对销售收入的影响不确定。值得考虑的是企业税负的减轻效应是直接高效的，而市场对行业价格的调整则需要一个过程，因此销售收入在短期内可能大幅增加。对于营业税企业而言，行业税负由成本费用率、扩围前后税率等因素决定，因此收入变化应视税负的变化，但作用机制与增值税企业类似。
假定某企业，某月销售收入为I（不含税），接受运输服务可抵扣金额为C1（不含税），其他生产可抵扣金额为C2，则当月应交增值税额=I*17%-C1*11%-C2*6%。在短期内，因市场价格与销量对税收政策反应滞后，销售收入I基本稳定，因此当月抵扣进项税额大大降低了企业的增值税。
在营业税企业中，与费用有关的科目为营业成本、营业税金及附加、折旧的制造费用或管理费用。扩围后对应的固定资产折旧费用会相应减少，同时原料的计价不包括增值税，因此二者使营业成本降低，增加了利润，增强了企业的盈利能力。同时税费类是税率和收入、利润共同作用的结果，会因其每一个因素的变化而不同。营业税金及附加中的营业税因改征相应减少，城市建设维护税和教育费附加虽不能确定增减情况，但是其对利润会或多或少地产生影响。综上所述，在短期内，销售收入增加，费用降低，则营业利润随之增加，利润总额也同向变化。
对于净利润而言，利润总额的变化进而影响企业所得税，利润增加，企业所得税随之增加，净利润增加的幅度低于利润总额增加的幅度，对企业税负有加重的不利影响。
（四）对企业现金流量的影响
现金流量按业务内容分为经营活动的现金流量、投资活动的现金流量、筹资活动的现金流量。
对于增值税企业，增加进项税额的抵扣，支付各项税费科目现金流量减少，可以使企业的经营现金流出减少。而对于营业税企业，经营活动的现金流量中购买材料、支付劳务的现金中不包含进项税额，固定资产的折旧随其计价降低而减少，因此经营现金流出减少。进项抵扣也使固定资产初始计量时成本减少，最终投资活动产生的现金流出量也减少，以上各项可以使企业的现金流出减少，相对地增加了企业的现金。但由于收入增加的增税效应及允许抵扣的减税效应视具体企业情况而定，再加之利润的变化使企业所得税也随之发生变化，税金流量的增减无法确定，但其变化方向、幅度与税负的变化应是一致的，即税负增加，相应的税金流出增加;税负降低，相应的税金流出减少。若现金流出量减少，则有利于提高资金的流动比率，使短期偿债能力得到增强。
三、政策建议
加快服务业发展是中国转变经济发展方式、调整优化产业结构的迫切需要。为顺应“十二五”规划相关企业也应该对政策调整作出积极反应，以从中谋求企业利益的最大化。
（一）因地制宜调整企业财务战略
增值税扩围对增值税企业的作用可概括为：新增生产的抵扣金额，减少增值税额。由于商品价格具有不确定性，因此减税与价格变动对收入存在双重作用，导致最终影响的不确定性，但短期增加收入效果明显。对营业税企业的作用可概括为：会同时给服务行业带来“税率提高的增税效应”和“进项抵扣的减税效应”，最终的影响取决于前后税率的变动、成本费用率、行业利润率、其他税费的变化等。
因此，各企业应根据自身企业的税负制定相应的财务政策，包括投资、筹资、股利等。如可以利用享受的税收优惠进行扩大再生产，优化投资组合，降低财务风险。同时企业应积极分析了解税收政策，利用税收链的思想，寻找税收利益，从鼓励性政策、税制要素、税负转嫁等方面实施税收筹划，尽最大限度享受增值税扩围给企业带来的优惠。
（二）加快技术设备革新
营业税企业由于纳入增值税征收范围，可享受抵扣机器设备进项税，在一定程度上有利于加快固定资产的更新，提高资产的变现速度和利用效率，从而提高企业的技术水平和市场竞争力，为社会生产和生活提供更优质的服务;同时，企业可利用改革时机进行人才招纳和培养，扩大企业规模和业务范围，增强企业的综合实力。对于增值税企业，由于所采购的部分劳务所含进项税额可以抵扣，扩大了抵扣范围，节约了经营成本，同样获得更多资金，有利于进行技术设备革新。
（三）合理投资与筹资
增值税的扩围在允许机器设备抵扣的条件下将会使营业税企业总资产减少，企业利润增加，现金流出量减少，相应地刺激了企业投资，尤其是机器设备可以进项抵扣资产的投资。另外，由于企业利润增加，使企业的股价有上涨的趋势，有利于股东分红，使投资者对其投资信心增加，更有利于企业的筹资。相应地在增值税企业，营业利润可能增加，也会刺激投资，利于筹资。但是，在税改的政策环境下，企业需要对自身及环境因素进行全面分析，结合税收政策的效应，合理进行投资，注重投资方向、投资效率、投资质量、投资平衡，进行投资组合，并加强风险评估。
【参考文献】
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[2] 蔡昌.对增值税“扩围”问题的探讨[J].税务研究，2010（5）：44-45.
【关键词】增值税 优惠政策 措施
一、增值税税收优惠政策内涵及其应把握的原则
税收优惠是国家税制的组成部分，是政府为了达到一定的政治、社会和经济目的，通过给予一定的税收收益而对纳税人实行的税收鼓励。税收优惠反映了政府行为，是通过政策导向影响人们生产和消费偏好来实现的，也是国家宏观调控经济的重要杠杆。无论是发达国家还是发展中国家无不把实施税收优惠作为引导投资方向、调整产业结构、扩大就业机会、刺激经济增值增长的重要手段加以运用。一般来说税收优惠包括：税收减免、优惠退税、亏损抵补、加速折旧、税收抵免、税收饶让六种形式。
二、我国现行增值税政策存在的问题
1、增值税税收优惠政策破坏了增值税链条的完整性。在目前我国实施非最终环节减免税的情况下，使得下道环节的企业因上道环节减免税未能获得可抵扣的税款而不仅要负担本环节创造的增值额应负担的税金，而且还应负担以前各环节已缴或减免了的税金，使其税金支出大为增加。另一方面，如果免税经销商出售的免税商品不是最后的销售，而是作为生产经营投入物进入下一阶段的生产经营，则免税产品销售价格中包含的税金因素，将成为一切购买该产品以制造新产品的成本。即使用该免税商品生产的产品完全是增值税系统的一部分，生产者也无法要求对其生产投入物予以免税，从而使得这一部分税金在以后的环节不作为增值税额被重复征税。
2、税收优惠政策不确定性加大了纳税人的纳税成本。增值税税制实施十几年来，几乎每年都有新的增值税优惠政策出台，这些政策让纳税人难以适从。有的优惠政策专门针对特定的纳税人，并且不时有补充文件扩大适用范围，这使得税收优惠政策更像是权力博弈的结果，损害了税制的严肃性。有的优惠政策出台并不影响增值税征税总额，而只是改变增值税在不同环节纳税人之间的分布，这会给纳税人带来难以预期的税收影响，干扰企业间的正常竞争，影响产品的正常竞价。有的优惠政策本身带有许多不确定的因素，比如民政福利企业的政策界线不明确，给纳税人带来了困惑：如果依照法无明文规定不禁止而大胆突破，害怕税务机关严厉的惩处，但谨小慎微又会增加经营成本。有的优惠政策直接针对购买对象，但企业在组织生产前无法确实地知晓自己的销售对象。而对税收优惠的日常管理不到位，诱导纳税人钻政策空子，采取种种手段套取税收利益，形成新的逃、避税途径，典型的如各种假合资企业和假福利企业等。
三、发达国家增值税优惠政策的借鉴
1、广泛的增值税征税范围。增值税主要表现为商品劳务税，因此，理想的增值税应是一个征税范围具有普遍性的税种，其征税范围应包括农林牧业、采矿业、制造业、能源交通业、商业及劳务服务业等各行各业。从国际上开征增值税的国家来看，凡增值税课税范围覆盖到零售环节的国家，除对商品销售普遍课征增值税外，几乎都把劳务提供列入增值税课税范围，尽管征收范围有宽有窄，但总的趋势是征税范围不断扩大，从而使增值税不断的由选择征税而趋向于普遍征税。
2、规范的增值税免税政策。免税是人们所熟知的一种税收优惠政策，但却因增值税的特殊计税依据及计税方法而使其免税问题变得复杂，增值税免税的规范与否，直接涉及一国增值税制的科学与否，而众多分析可以得出一个基本结论：增值税免税不一定是一种税收优惠，增值税的内在机制是十分排斥免税的。因此各国在增值税免税的范围除了涉及确实需要鼓励的项目和有助于改善增值税累退性的项目外，还包括一些难于征税的项目。与我国不同，许多国家的增值税免税并不表明政府不再对这些项目征收其他商品劳务税。此外，有些国家还具有免税权放弃的规定，即免税经销商放弃税法给予的免税而选择作为纳税人，以获得税收抵扣权，从而纳入增值税的正税范围。在各项免税政策中，要着重关注农业免税政策。税法可以采取对农业投入予以免税和允许大农户选择按正常增值税制度纳税相结合的政策。在具体操作中，国外一般将农民作为纳税人看待，实际征收中允许农民根据一定的法定条件自愿选择免税或纳税。如选择征税，就必须按规定建立会计账簿，按正收程序纳税，即购进农业投入品是按发票抵扣进项税额，销售农产品时开出发票将增值税作为价格的附加，向其购买者收取；如选择免税，则可获得销售额一定比例的进项税额补偿，它等于加价比例乘以销售价格。销售额比例统一，适用于所有农民，该加价可以作为农产品购买者的进项税额从其销项税额中扣除。
3、增值税与其它商品劳务税配合使用。大部分国家为了避免增值税和另一种谁对同一笔交易双重征税，对已征其他间接税的交易项目免征增值税，或免征增值税的项目另外征收其他间接税。目前，世界发达国家在以“降低税率、拓宽税基”为主要措施对所得税制改革之外，还谨慎地改变税种组合。这种税种组合的改变通常是指从个人所得税向一般消费税如增值税的转变。自20世纪60年代中期特别是80年代中期以来，发达国家普遍开始征收增值税，各国在开始征收增值税时平均税率为12.5%，到1996年平均税率为17.5%。增值税与其他商品劳务税配合使用，有利于协调商品税与所得税的比重，提高其运行效率。
四、增值税税收优惠政策调整的具体政策选择
1、加强小规模纳税人征税管理。增值税纳税主体制度改革的理想目标是实行单一主体制度，在普遍推广税控装置的同时，应根据实际情况进一步降低增值税一般纳税人的门槛，逐步将所有纳税人都纳入一般纳税人管理。但考虑到增值税征收管理技术的原因，近期可行的选择方案是合理界定小规模纳税人的标准，一方面通过降低一般纳税人标准，将一部分小规模纳税人转化为一般纳税人；另一方面放宽对小规模纳税人使用增值税专用发票的限制。小规模纳税人所购进的货物，在以前环节已经按照17%或13%的基本税率征收增值税，本环节的征收率也是按照工业基本税率换算过来的，整个经营活动都已按规定税率完税。因此，对小规模纳税人在生产经营上确需开具增值税专用发票的，应当允许按17%或13%的税率计算销项税额开具发票，并由下一环节进行抵扣。这样既符合增值税原理，又能够在一定程度上有效控制虚开增值税专用发票的问题。可以改现行起征点政策为免征额政策。这样做的理由在于：首先，免征额对所有小规模纳税人都采取一视同仁的优惠政策，保证了增值税的中性和公平原则。其次，实行免征额可以从根本上解决起征点临界点的固有缺陷。起征点改为免征额，在使起征点以下的纳税人福利不变的同时，使起征点以上的纳税人境况也相应变好，从而实现帕累托改进。要进一步要加大税法宣传力度，针对小规模纳税人的法人代表及主要负责人、办税人员，宣传有关小规模纳税人的一些政策，明确建账建制、发票使用、偷税及其法律责任等，使其真正做到知法、守法，自觉诚信纳税。
2、降低低税率商品适用的税率，扩大增值税抵扣范围。根据我国国情，适用低税率档次的货物的具体范围应限于下列三类：一是煤炭、有色金属矿采选产品、非金属矿采选产品、水力发电等资源性产品；二是劳动密集型产品，如绣品等；三是计算机软件等科技含量高的产品。第一类产品属于中间环节的产品，一般不会进入流通领域，生产企业（包括专业批发企业）销售产品表现为单一性，不会带来企业核算与纳税的操作困难，且随着税款抵扣机制的运行，增值税的总体收入并没有减少。对这些产品实行低税率有利于生产经营此类产品且核算不太健全的小企业与个体经营者遵从税法。第二、三类产品特征明显，便于识别，在税收征管中不会出现太大的操作困难。对比我国现行政策，在增值税优惠政策改革中，对第一类产品可确定10%的税率；对第二、三类产品可确定6%左右的税率。同时伴随我国增值税制向消费型增值税过渡的趋势，增值税征收范围的不断拓展，交通运输、建筑安装、邮政电信、金融保险、旅游服务等服务业将先后纳入增值税的征收范围，对这些行业增值税的设计要事先进行全面测算。向消费型增值税过渡是增值税改革的目标与方向。在增值税尚未实施全面转型之前，建议在增值税条例中增加特定扣除项目的条款。运输支出是商品成本的重要组织部分，应该进入允许抵扣的范围，现在运输发票虽然已纳入抵扣范围，但并不能根本解决这一问题。最好的解决办法是将运输业并入增值税征管；对高新技术企业购进的用于科技开发、研制与试验的固定资产所含进项税金允许分期分批实施抵扣。扩大增值税的征收范围，将与高新技术产业发展密切相关的交通运输、服务业等行业纳入增值税征收范围。
3、规范涉农税收优惠政策。今后应进一步提高农民销售农产品缴纳增值税的起征点，将农业生产资料价格全部放开，让所有的企业平等参与市场竞争；同时，对农业生产资料征收规范的增值税，取消农业生产资料的税收优惠。在免征增值税的情况下，一些农资企业本身税负偏重。配套采取以下两项措施有助于减轻农资企业的税负：一是对农资企业实行消费型增值税，允许其完全抵扣购进固定资产所含税金；二是进一步扩大征税范围，以实现对农资企业购进原材料进项税金的完全抵扣。在取消农业生产资料税收优惠的基础上，要对农业生产者实行退税，即在对农资企业征收正常的增值税的基础上，取消现行通过优惠农资企业间接优惠农民的做法，对出售农产品的农业生产者按其出售农产品的数量退还其产品中所包含的增值税。由于出售越多，所获退税越多，其对农业生产者从事粮食生产积极性的激励作用将更为有效。可行的操作为：对数量较少但财务健全，且销量达到一定规模的大农场、种植大户单独实施退税；而对大量的一般农户通过农村经济合作社进行整体退税，由农村经济合作社领到退税款后，再分发给各售粮农户。
4、逐步取消免税项目。我国免税项目改革，一是要全部取消对进口和境内采购及其设备实施的增值税减免政策，包括税收减免、先征后返等，以体现国民待遇。二是要取消现行众多的不规范的先征后返，即征即退等优惠方式。要逐步取消增值税减免税政策，根据增值税原理并经测算和对比分析，增值税在任何一个环节减免，都是在不同环节之间的重新调整税负，上一环节减免的税款在下一环节又被补征回来。由此可见增值税是一项系统工程，在增值税转型工作中需要各方面政策的配套进行。我们应该遵循增值税这一中性特征，充分发挥其收入功能，而尽量避免将其作为税收调控工具使用。要调整中央与地方财政关系，如果将增值税扩大到所有劳务领域，地方财政收入将会大幅度减收，将面临重新划分增值税的分成比例问题，也可考虑采取相应的针对性的转移支付方案。
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金融业“营改增”简介
由于金融业的子行业业务种类众多，税基确认复杂，被认为是最后一批“营改增”行业中的一大难点。作为全球首批对金融服务业征收增值税的国家之一，我国没有太多经验可借鉴。2013年8月1日，融资租赁增值税改革扩展至全国，标志着金融业“营改增”从融资租赁业开始试水。金融业“营改增”从融资租赁业试点的优势为：不同纳税主体的同一融资租赁行为曾经适用完全不同纳税方式，当发生租赁货物所有权未转让给承租方的融资租赁行为时，经相关部门批准有资质的融资租赁公司虽然缴纳的是营业税，但实际上仅是对租赁服务增值部分按5%税率缴纳营业税，因此，已经初步具备了增值税的征收模式。
2016年3月24日，财政部和国家税务总局《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）（以下简称为36号文），其中金融业自2016年5月1日起适用的流转税由征营业税改征增值税。根据36号文规定，将金融服务纳入“营改增”的范围，其中金融服务，是指经营金融的业务活动。包括贷款服务、直接收费金融服务、服务和金融商品转让。
现阶段金融业征收增值税的问题分析
就目前公布的36号文的金融业细则来看，存在以下几点问题。
总体的税制设定问题。从理论上说，完善的增值税制应对包括所有金融服务在内的所有形式的商品和劳务征收增值税。但在实践中，由于金融服务的特殊性，对金融服务按标准税率全面课征增值税是比较困难的。金融业提供各种各样的产品，而且金融产品的数量随着金融创新呈爆炸性增长，如何构思将增值税套用到每一个产品上，且保证每种产品都符合增值税的计税原理，目前来看比较困难。尤其对银行业的核心业务（如存贷款利息收入）如何征收增值税更是难中之难。
计税基础（即增值额）的确定问题。增值税的征税原理是对各环节的增值额部分征税，相对而言，工业企业通过产成品的销项税额扣减原材料购进的销项税额，就能确定工业企业的增值额应纳税额。而金融企业的服务具有自身的特殊性，难以准确确定增值税税基，其包含的服务及附带成本极为灵活。且金融业很多收益来源于资本的投资回报（包括资本的风险补偿、通货膨胀等），其资本回报的增值额则更加难以确定。因此，如果对金融业同样实行抵免型增值税，税负可能重于对其他商品和服务的征税。
从根源上说，增值额的确定其实就是进项税额的确定问题。由于金融业的增值额难以确定，因此相应地产生金融业增值税专用发票的进项抵扣问题。金融业的进项部分，一般都是人工、场地、贷款利息等，在现行的增值税税制下，这些项目的进项税额很难核算，甚至无从核算，这就导致金融业很难享受到增值税最大的优点――可抵扣进项税额，增加了金融业的实际增值税税负。
部分条款不够合理的问题。例如，金融商品转让项目在增值税体制下，金融商品持有期间（含到期）利息收入应按贷款服务缴纳增值税，买卖价差按照金融商品转让收取，即利息收入和资本利得分开缴税；而营业税下，买卖价差中的买入价以购入价减去持有期间取得的红利收入的余额来确定，即营业税下利息收入和资本利得是合并缴税的。两个税种的差别会导致在资本利得为较大亏损的情况下，营业税中利息收入部分自然抵扣，利息收入部分的营业税可以少缴或者不缴；但在增值税下，利息收入是按照贷款服务缴纳，无论资本利得为正或为负，利息收入均须按比例缴纳，而金融商品转让所产生的资本利得若为负，只能结转下一期。这种设计可能导致金融业的税收负担时点前移，甚至导致税负的增加。
税负增加的问题。此前金融业的营业税率为5%，“营改增”后改为6%的增值税率。除税率上升1个百分点外，免税政策适用范围也相对有限。金融业轻资产的经营模式导致进项抵扣远少于实体行业，加之银行贷款利息等不得作为借款企业的进项税额，故金融业的税负难以转嫁。
税负的增加可能产生几方面的不利影响：首先，金融业的税基较大，税率的微小变动可能对其利润造成较强地侵蚀，从而形成资金流向不征增值税的地区，造成我国的资本流失，并使国际间的套汇和洗钱活动加剧。其次，税负的增加可能会导致税率转移至资金价格中从而抬高利率水平，对国债及回购市场的交易量产生一定影响。第三，如果我国金融企业的增值税税负明显高于主要发达国家，有可能影响我国金融业的国际竞争力及走出去战略的实施。
税收征管及技术性问题。首先是合规性征管问题。“营改增”后，金融业很可能面临巨量的增值税专用发票的开具需求，以及严苛的增值税合规性需求。一旦实行“营改增”，增值税税控系统的软硬件系统能否跟上是一个重要的问题。其次，由于金融业的专业性，税收征管部门的业务人员能否尽快具备金融业的相关知识，是值得探讨的。第三个难题是ERP系统的问题。银行等金融机构业务繁多，都是通过系统处理的。征收增值税后各金融机构要重新更新系统，短时间恐怕很难做到。
金融业增值税的国际借鉴
根据笔者的研究，目前国际上可以借鉴的增值税计税模式主要有三种，见表1。
这三种模式各有优缺点。选择征税法的优点是税收征管成本较低，缺点是免税服务的进项税额不能抵扣，导致抵扣链条中断；允许进项税额抵扣的免税法的优点是一定程度上解决了重复征税问题，缺点在于人为设定固定比例抵扣进项税额，缺乏理论依据和科学性，而且容易产生新的税负不公；零税率法的优点在于全部金融服务纳入增值税的征收范围，能较好地发挥税收中性效应，缺点是容易导致金融业者将法定税率项目收入转移到零税率项目上，增加了逃税的可能性。
除了以欧盟免税法为基础的征收方法外，一些国家在核心金融服务征税的方法上也做了其他尝试，包括发票抵扣法、对毛利息课税法、加法计税法、现金流量法等。这些税收方法的优点在于其税制简化，税基接近增值税的税基，对税基的变化反应迅速，但容易造成金融活动扭曲等问题。
我国金融业“营改增”应遵循的基本原则
总体方案应简洁实用，保持税负不增。由于金融业的特殊性及金融产品复杂多变的特点，金融业增值税被公认为世界各国中增值税体系中最难设计的部分。考虑到我国的税收征管实际情况，“营改增”征收方案应以简洁实用为原则。当涉及到较复杂的征税对象（如衍生品）时，可以考虑使用简易征收这种较为稳妥的方案。简易计税的最大意义在于可以将金融业先纳入增值税的征收体系，这符合中国税制改革一贯遵循的循序渐进、先易后难的原则。
同时，如果“营改增”后金融业总体税负增加，既不利于释放改革红利，利用税收杠杆刺激经济，也会挤压我国金融企业本已不大的利润空间，所以应尽量保持“营改增”后的税负稳定。
将银行业的核心业务作为“营改增”的重中之重。在我国，银行业是整个金融业的核心，而银行存贷款业务又是商业银行最大的利润来源，所以存贷款利息收入理所当然地成为金融“营改增”的重点和难点。大部分征收增值税的国家对直接收费的金融服务按增值税的标准税率征收，而对以金融中介服务和间接收费为主的核心金融服务一般给予免税待遇。
对银行业征收增值税除了存在技术上的困难外，不少国家还担心对金融服务全面课征增值税会带来效率损失，对金融业在现代经济活动中发挥的作用产生负面影响。我国在设计金融业“营改增”方案时，应综合权衡金融业征税对经济的影响、对税收收入的影响、对税务管理费用的影响，但总体趋势应当是对核心金融服务免征增值税，甚至实行零税率，总体流转税负较轻。
充分利用世界各国的经验，博采众长。虽然我国的经济体制、税收征管等外部因素都比较特殊，但世界各国已实施的金融业增值税方案对我国仍具有较强的借鉴意义。例如，国际通行的显性收费业务课税而隐性收费业务免征增值税；对存款利息、业务应当由纳税人选择缴纳增值税或利息税和税；为了鼓励出口金融业务的发展，对出口金融业务实行零税率的优惠税率；在规范金融业管理的同时，加强周边相关税种（如利息税、资本利得税）的征收管理，尽快从机制上理顺金融业的征税体系。
推进金融业”营改增”的具体建议
本着税负不增的原则设计免税项目。根据36号文的规定，金融商品持有期间（含到期）利息收入只有国债和地方政府债免税，非政府类债券在持有至到期户中所获利息也需缴纳增值税；而在营业税下，由于营业税为地税，部分银行和地方对持有至到期户中的非政府类债券免征营业税。因此，对部分持有至到期户中的金融债、信用债从不征收营业税到征收增值税，影响较大。考虑到本次税改遵循总体税负不增加的原则，建议就此类项目予以免税。
打通贷款业务的增值税链条。36号文明确规定，所有贷款类利息收入都要征增值税。与此同时，不仅此项下的进项税额无法抵扣，而且所有与贷款服务相关的手续费等支出也不能抵扣。这标志着商业银行与下游非金融企业的增值链条仍未被打通，下游企业理论上仍旧面临重复征税的问题。事实上，“营改增”的目的在于打通税收抵扣链条，减轻企业负担，促进经济结构的转型升级。所以，“营改增”试点办法及相关规定只是为了维持税收收入稳定的过渡方案，今后必须将贷款业务的增值抵扣链条打通。
明确金融业增值税的税收征管主体。考虑到金融行业交易的电子化、网络化要求远高于其它行业，为防止区域间税收竞争，在“营改增”之后建议参照欧盟模式，把金融业企业纳入增值税一般纳税人管理，由国税部门统一征管。同时，建议国税机关统一管理金融业进出口业务的增值税，而非由海关管理。更重要的是，国税部门需培养一批既了解现行税法制度、又熟悉我国金融业的复合型人才，为我国推进全行业“营改增”提供足够的技术支持。
“营改增”的政策沿革与
改革意义
营业税是对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产、销售不动产的单位和个人，就其取得的营业收入征收的一种税，是价内税。营业税自1984年设立至今，分别于1994年、2004年和2009年在增值税改革的同时，对营业税计税依据、税率结构、发票管理、纳税地确定作了一定的政策修正，但没有进行大的制度变革。
这一始于1984年的税制安排，适应了当时的经济体制和税收征管能力，为促进经济发展和财政收入增长发挥了重要作用。然而，随着市场经济的发展，这种划分行业分别适用不同税制的做法，日渐显现出其内在的不合理性和缺陷。与工商业的增值税相比，服务业的营业税存在三大制度性缺陷。一是全额征收，重复征税。营业税是按营业收入全额征税，而多环节营业收入全额征税必然导致重复征税。突出表现在不同性质服务业务的重复征税，如航运物流业的航运物流收入一般涵盖运输、装卸、仓储、保管、保险、等业务收入，在取得综合航运物流收入的航运物流企业将所取得业务收入部分转包给其他单位时，承接转包业务的企业按承接转包收入全额征税后，航运物流企业还须按全额征税，而不是按航运物流收入减去转包支出差额征税。二是两税并存，抵扣中断。为避免重复征税，我国对工商业采取增值征税办法，实施增值征税的基本要求是环环相抵。而增值税和营业税两税并存，使增值税抵扣中断。具体表现在：从工商业看，由于征收增值税时外购服务缴纳的营业税不能在产品增值税中抵扣，使抵扣中断；从服务业看，由于征收营业税时外购产品缴纳的增值税不能在营业税中抵扣，使抵扣中断；从产业流程看，当处于中间环节的服务业征收营业税时，不但服务业从上一环节外购产品和服务的增值税和营业税不能抵扣，而且服务业为下一环节提供服务的营业税也不能抵扣，使抵扣中断。三是区别对待，政策歧视。国际贸易分为商品贸易和服务贸易。我国针对商品贸易的增值税实施进口产品征税，出口产品不征税并退税的消费地征税原则。而针对服务贸易的营业税采取境内服务业务征税原则，具体解释为中国境内企业向中国境外提供服务，以及中国境外企业向中国境内提供服务均属境内，须征收营业税，这事实上是将进口服务贸易和出口服务贸易均纳入境内征税。上述增值税仅对进出口商品实行消费地原则即由进口国征税，而营业税对进出口服务实行消费地和提供地双重原则即由进口国和出口国同时征税，说明现行税制对进出口服务贸易和商品贸易实行区别对待原则，反映了我国既有税收制度中存在对服务贸易一定的政策歧视。
当前，我国正处于由制造业向服务业、由传统服务业向现代服务业转型的重要经济时期，加快现代服务业发展是调整、优化经济结构的重要举措，而现行营业税的制度性缺陷既不利于现代服务业转型发展、不利于生产业与制造业协同发展，也不利于跨境服务贸易发展。增值税是对在我国境内销售货物、提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，就其取得的增值额为计算依据征收的一种税，是价外税。营业税与增值税是我国目前最为重要的两个流转税税种，二者分离并行，交增值税时不交营业税，交营业税时不交增值税。“营改增”就是将原来征收营业税的应税项目改为征收增值税，由原来地税部门征收改为国税部门负责征管。“营改增”旨在从制度上解决营业税制下“道道征收，全额征税”的重复征税问题，实现增值税税制下的“环环征收、层层抵扣”，更好地发挥增值税的中性作用，从而尽可能地抑制间接税对经济的扭曲效应，使税制更科学、更合理、更符合国际惯例。同时，“营改增”也是结构性减税的一项重要措施，有利于保持北京在现代服务业中的领先地位，这对于北京今后的产业发展、产业结构的转变，都具有非常重要的意义。
北京市经济发展格局
需要“营改增”
改革开放以来，北京的产业结构经历了较大变化，三次产业之间的比例关系有了明显改善。总体看，第一产业、第二产业比重趋于下降，第三产业比重快速上升，产业结构不断得以优化。上世纪90年代以后，北京市为使经济发展更加符合首都的功能定位，加快了产业结构的调整。1994年服务业比重超过第二产业，形成“三、二、一”的产业格局，1995年服务业比重超过50%，标志着北京市从全国重要的工业基地逐步发展成为以第三产业为主的服务经济城市，此后，第三产业比重节节攀升，1998年超过60%，2006年超过70%，2011年达到75.75%。北京市已经初步形成具有首都特色的服务业主导型产业结构。
从表1可以看到，第三产业不论在企业数量上还是经济规模上都已占据绝对的主导地位，首都经济进一步向现代服务业主导的服务经济转型，这个趋势与首都经济的功能定位十分契合。以服务业作为支撑和主导的经济结构是首都经济的首要特征。从资产总量看，北京市的资产总量中有96.1%是服务业的资产；从效益指标看，80%的财政收入来自服务业；另外，北京市75.4%的就业岗位由服务业提供，72.9%的外资投向服务业。这些数据表明，服务经济总量越来越大，比例越来越高，质量越来越好，已发展成为首都经济的重要支撑。
截至2011年底，北京市企业户数中三个产业占比分别为0.67%、9.32%和90.01%；注册资本占比分别为0.41%、16.95%和82.64%。2011年，北京市第三产业财政收入占比已经达到80.7%，第二产业占到15.5%，第一产业少之又少。财政收入结构与第三、第二、第一产业结构相适应，充分体现出北京调整产业结构、加快转变经济发展方式取得了积极成效。表2数据显示，北京正在快速形成科技和文化创新“双轮驱动”的发展格局。
“营改增”对服务业不同
行业税负的影响
9月1日起，北京市正式实施营业税改征增值税试点改革，试点范围包括陆路运输、水路运输、航空运输、管道运输、研发和技术、信息技术、文化创意、物流辅助、有形动产租赁业和鉴证咨询服务业共十大服务业。从上海试点情况看，“营改增”之后第三产业成为试点地区主要受益对象。来自上海财税部门的数据显示，截至7月底，上海共有14.2万户企业纳入“营改增”试点范围，与营业税税制相比，试点企业和原增值税一般纳税人整体减轻税负约56亿元。北京的第三产业产值占GDP比重已达到75.75%，高于此前上海试点时57.9%的第三产业比重，优化这部分行业的税制，可以大力推动企业和行业的发展。因此，“营改增”对北京第三产业尤其是对现代服务业带来的影响或将远高于上海。
截至8月31日，北京市已确认“营改增”试点纳税人100403户，其中，一般纳税人25509户，小规模纳税人74894户。“营改增”意在减少重复征税，促进经济结构的调整，促进相关行业特别是服务业的发展，其方案设计是以不增加税负为前提的。结合北京市整体税收情况看，在前期准备工作中，北京市全面梳理了全市营业税税源信息，筛选出2011年全市共计25.8万户、1071.5亿元营业税税源户信息，初步统计本市交通运输业和部分现代服务业纳税人为13.8万户，涉及营业税331.3亿元，占全市营业税收入的30.9%。通过开展调研分析，市地税局的数据显示，2011年在地税缴纳营业税的户数为25.8万户，本次试点改革涉及户数为13.8万户，占缴纳营业税总户数的53.49%。以2011年静态数据测算，试点改革预计总减税约165亿元，其中北京市地方减税72亿元。
上海的试点显示，“营改增”后近90%的试点企业达到减税的结果，所有行业平均减税10.6%，且减税的企业和税负水平呈逐月扩大趋势，小微企业减税额达到40%以上。对北京而言，从行业税负来看，全部试点行业小规模纳税人税率由原营业税的3%或5%统一降低到增值税的3%，税负下降；销售额超过500万元的一般纳税人企业，税率由营业税的5%变为增值税的6%，表面上税率比小规模纳税人3%的税率高了一倍，但这些企业采购的设备和服务支出，有许多都可以抵扣税款，实际税负也将降低。
同时，部分试点企业可能由于规模不同、成本结构不同、发展时期不同等原因，在新老税制转换期内产生税负有所增加的情况。如交通运输业从原营业税的3%，提高到增值税的11%，增加了8个百分点，幅度不可谓不大，在这样的情况下，成本中可抵扣项目所占收入、成本比重的高低将直接决定交通运输企业税改后的税负，目前由于大部分交通运输企业可抵扣的进项税金有限，导致行业整体税负上升。有形动产租赁服务业“营改增”后整体税负上升12%，影响较大，其中经营租赁与融资租赁也差别很大。因为租赁业务被纳入增值税征收范围，租赁公司提供租赁业务可以开具增值税专用发票，租入机器设备的企业可以抵扣增值税进项税额，同时，虽然租赁有形动产适用17%的税率，但经营融资租赁业务的试点纳税人中的一般纳税人提供有形动产融资租赁服务，对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策，这项规定大大减轻了融资租赁企业税负；而对经营租赁而言，增加税负12%影响很大，但因增值税有转价性，接受方和提供方将共同分担12%的税负，这取决于企业最后的商业谈判。为有效平衡这部分试点企业的税负，北京将采取“超值返还”的扶持政策模式。即实施“营改增”方案后，设立了“营业税改征增值税试点改革财政扶持资金”，对税负增加部分进行扶持，资金不设上限，具体增加多少就补贴多少，企业可按月进行申报，财政资金按季度预拨，资金按年清算。
“营改增”对不同类型企业
经营决策的影响
增值税是以商品（含应税劳务）在流转过程中产生的增值额作为计税依据而征收的一种流转税。从计税原理上说，增值税是对商品生产、流通、劳务服务中多个环节的新增价值或商品的附加值征收的一种流转税。实行价外税，也就是由消费者负担，有增值才征税没增值不征税。但在实际当中，商品新增价值或附加值在生产和流通过程中是很难准确计算的。因此，我国也采用国际上普遍采用的税款抵扣的办法。即根据销售商品或劳务的销售额，按规定的税率计算出销售税额，然后扣除取得该商品或劳务时所支付的增值税款，也就是进项税额，其差额就是增值部分应交的税额，这种计算方法体现了按增值因素计税的原则。
“营改增”对北京市大部分服务型企业来说，税负有所下降也体现为企业经营利润的上升。按照试点行业营业税实际税负测算，研发和技术服务、信息技术、文化创意等现代服务业基本在6%-10%之间。本次改革试点对服务业选择了6%税率，小规模的则适用3%的征收率，所以整体税负并不增加或略有下降。税负的下降必然带来企业利润的增加，从而增加企业的资本积累，促使企业走入良性运行轨道并不断发展壮大。
对企业经营决策而言，“营改增”对促进企业经营业态的创新发展提供了机遇。本次税改后服务企业开具的增值税发票，部分服务成本可以抵扣，而生产企业自己的劳务劳动力成本没有税收抵扣的优惠。“营改增”从税制上解决了企业长期以来存在的“大而全”、“小而全”问题，使营业税重复征收对企业专业化细分产生的制约作用，通过改征增值税后的进项税抵扣链条进行了化解，为细化社会专业化分工提供了有效的税制保障，促进了试点企业发展模式和经营方式的加快转变。因此，会有很多企业更多地选择服务外包以获得成本优势，从而扩大专业创新服务企业的业务来源，这给企业的发展提供了空间。上海市实行试点以来，不少企业主动将一些生产业务转为向外部发包，部分生产业逐步从制造业中分离出来。今年上半年，上海市已有“上海电气”、“上海汽车”和“上海华谊”等25家大型制造业企业集团和部分现代服务业企业集团实施了主辅分离，正在筹划实施主辅分离的有4家，有力地推动了现代服务业和先进制造业的深度融合发展，有效地增强了企业的核心竞争力。
关键词：营改增 试点 企业税负
1994年，在税制改革之后，我国形成了以增值税为主体，消费税和营业税并行的，内外统一的流转税制。这一税制改革对我国经济社会的发展产生了巨大的影响，但是也还是存在着一些问题。由于营业税的征税范围过广，而其又是根据固定的税率对营业收入征税，这就存在着严重的重复征税的现象，并且很可能将税收负担转移给下游消费者。这样不公平，不利于提高经济效率。因此，扩大增值税的征税范围，以增值税取代营业税，是我国税收制度改革的必然趋势。
2011年11月16日，财政部、国家税务总局《营业税改征增值税试点方案》，从2012年1月1日起，上海率先开始了营改增试点，开始在交通运输业以及现代服务业领域开始营业税改增值税改革，同年7月25日，营改增试点开始扩展到北京、天津、江苏等十省市。营业税改增值税势必对企业税负产生重大影响，本文先根据税收原理，分析此改革对企业所造成的一般影响，然后再结合具体行业来分析其具体影响。
一、营改增对企业税负的一般影响
假定某一企业在营业税改增值税之前，其营业税税率为3%，增值税税率为17%。那么在改革前，该企业应纳税额=不含税销售额×（1+3%）×3%，改革之后的应纳税额=不含税销售额×17%-外购项目价款×17%。为了便于比较分析，我们引入增值率这个概念，增值率=（不含税销售额-外购项目价款）/不含税销售额，于是外购项目价款=不含税销售额×（1-增值率，这样一来，改革之后，企业应纳增值税额=不含税销售额×增值率×17%。如果改革前后税负相等，经过计算，增值率=18.18%。这也就是说，当增值率等于18.18%时，改革前后企业税负相等；当增值率大于18.18%时，改革后税负增大；当增值率小于18.18%时，改革后企业税负减轻。
进一步扩展这一分析，如果改革前增值税税率为17%，营业税税率为5%，那么营改增前后税负平衡点的增值率为30.88%，即当增值率大于30.88%时，改革后税负重；当增值率等于30.88%时，改革前后税负一致；当增值率小于30.88%时，改革后企业税负降低。当增值税税率为13%，营业税税率为3%时和5%时，改革前后税负平衡点的增值率分别为23.77%和40.88%，当增值率高于此点时，改革后税负较重；低于此点时，改革后税负降低。如果改革前增值税税率采用3%的征收率，则无论营业税税率为多少，改革之后企业税负将降低。
二、营改增对不同行业企业税负的影响
（一）对提供有形资产租赁服务企业的影响
提供有形资产租赁服务的企业，当适用的增值税税率为17%时，改革前后税负平衡点的增值率为30.88%，当增值税税率为13%时，改革前后税负平衡点的增值率为9.62%。增值率高于此点时，改革后企业所承担税负较重；低于此点时，改革后企业所承担税负较轻。如果企业增值税税率为11%和6%，只要增值率大于0，改革后企业税负就大于改革前企业的税负。
（二）对提供交通运输业服务企业的影响
对于提供交通运输服务的企业，当其改革前适用的增值税税率分别为17%、13%和11%时，改革前后税负平衡点的增值率分别为53.47%、39.15%和28.09%，当企业增值率高于此点时，改革后税负较重，反正，改革前税负较重。如果改革前适用的增值税税率为6%，则只要增值率大于0，改革后企业税负就会大于改革前企业税负。
（三）对提供现代服务业企业的影响
对提供现代服务业的企业而言，当其改革前适用的增值税税率分别为17%、13%、11%和6%的时候，改革前后税负平衡点的增值率分别为95.59%、94.23%、93.18%和87.5%，当企业增值率高于此点时，改革后税负较重，反正，改革前税负较重。
三、实例分析
为了更直观地展现营改增对企业税负的影响，在此，本文引入实例进行分析。假设A企业为某建筑企业，A企业当月为B公司提供建筑服务，其营业收入为800万元，并于当月缴纳营业税24万元，而且当月还承担了购买钢材的费用20万元，那么其可以在税前扣除的成本和费用合计为158万元。B企业作为建筑劳务的接受方，是增值税一般纳税人，当月支付给A企业劳务费800万元，而且不能够抵扣进项税。建筑业适用的增值税税率为11%。
本例中，改革前，A企业缴纳营业税20万元，应纳税所得额为800-24-158=618万元，缴纳企业所得税为154.5万元，税后利润为463.5万元。改革后，A企业应该缴纳增值税税额为800÷（1+11%）×11%-20=59.28万元，应纳税所得额为800 ÷（1+11%）-158=562.72万元，应缴纳企业所得税140.68万元，税后利润为422.04万元。由此可见，改革后，企业利润减少了41.46万元。
参考文献：
【关键词】增值税转型；财务报表；财务指标；财务活动
前言
增值税是以销售货物、提供加工、修理修配劳务以及进口货物取得的增值额为征税对象的税种。从计税原理上说，增值税是对商品生产、流通、劳务服务中多个环节的新增价值或商品的附加值征收的一种流转税。增值税实行价外税，也就是由消费者负担，有增值才征税没增值不征税，但在实际当中，商品新增价值或附加值在生产和流通过程中是很难准确计算的。增值税按照法定扣除标准的不同可分为：生产型增值税、收入型增值税、消费型增值税，生产型增值税不允许纳税人从本期销项额中抵扣固定资产的进项税额，由于增值税允许抵扣的范围，只限于原材料等劳动对象的进项税额，所以征税对象相当于国民生产总值，故称生产型增值税。发展中国家多采用生产型增值税。收入型增值税，只允许纳税人从本期销项税额中抵扣用于生产经营固定资产的当期折旧价值额的进项税额。就整个社会来说，实际征税对象相当于全部社会产品扣除补偿消耗的生产资料以后的余额，即国民收入。所以称为收入型增值税。
一、增值税转型的内容
自2009年1月1日起，在全国所有地区、所有行业推行增值税转型改革。改革的内容是：（一）允许企业抵扣新购入设备所含的增值税。（二）取消进口设备免征增值税和外商投资企业采购国产设备增值税退税政策。（三）将小规模纳税人的增值税征收率统一调低至3%，将矿产增值税税率恢复到17%。
增值税转型会促进基础产业和资本密集型企业的发展，加快企业的设备更新和技术进步，加速产业向高附加值层次的转型；有利于公平税负，避免重复课税；还将增强我国出口产品的国际竞争能力，对出口具有重要意义。本文就改革内容的第一点对企业财务情况产生的影响进行比较分析。
二、增值税转型对企业财务报表的影响
（1）对资产负债表的影响
固定资产是企业的一项重要资产，因此，其价值变动对企业总资产的内部结构将产生较大的影响，并引起资产负债表内相关项目的变动。如固定资产、累计折旧、应交税费等科目的金额都会受到影响。
（2）对利润表的影响
生产型增值税转为消费型增值税后，一方面，企业固定资产原值将会降低，相应地折旧费用就会减少，进而节约营业成本，增加了公司的利润总额，但也同时增加了企业的所得税金额，不过总体上不会影响净利润的绝对上升趋势。另一方面，以包括增值税额在内为税基的城建税及教育附加费将会因增值税转型而降低，进而增加了企业的利润总额。所以增值税转型会影响利润表中营业税金及附加、利润总额、所得税、净利润等项目。
（3）对现金流量表的影响
实行消费型增值税后，在现金流量表的经营活动现金流量项目里，会新增加一个现金流出项目“购建固定资产所支付的进项税额”，其数额为新确认的进项税额数。
三、增值税转型对企业相关财务指标的影响
（1）资产运营指标的变化
固定资产周转率也称固定资产利用率，是一项重要的资产运营指标，等于企业营业收入与平均固定资产净值的比率。
（2）盈利能力指标的变化
净资产报酬率用来反映企业的盈利能力，等于息税前利润与净资产平均总额的比值。
（3）偿债能力指标的变化
企业偿债能力是反映企业财务状况和经营能力的重要标志，增值税转型后对企业偿债能力变化的影响主要体现在短期偿债能力上，而流动比率就是分析短期偿债能力的最主要指标，它等于流动资产与流动负债的比值。
四、增值税转型对企业财务活动的影响
（一）对企业投资的影响
企业设备投资与配套投资将大幅增加。因为进项税额抵扣对企业现金流的影响使企业的投资倾向于能够带来进项税额抵扣的设备投资。另外，转型降低了设备投资的回报要求，企业的设备投资计划通过可行性分析的可能性增大。
（二）对企业筹资的影响
增值税转型将间接增加企业筹资。企业投资规模的增大，必然刺激企业的融资活动。设备投资所需的大量资金，企业除了利用已有积累及内部融资外，一般还需要通过发行新股、银行贷款、发行债券等外部筹资活动来筹集。
（三）对企业分配的影响
企业增加投资，虽然可能会带来收入与利润的增加，但是同时导致了企业自身积累的减少。而企业实际的利润分配额度，取决于现金流量状况。在投资当年，由于转型会减少企业的纳税额，从而减少了现金的流出，但转型刺激企业增加投资力度，增加现金流出，两者相抵以后，企业总的现金净流量反而会减少。因此，企业不会因为转型而增加利润分配。
结论：国际金融危机导致的我国经济下行的风险正在加剧，需要政策上的实质性利好来减少经济周期波动的影响。增值税的转型应运而生，它一方面能刺激企业加大投资力度、加快技术升级的步伐，在一定程度上缓解经济衰退；另一方面让利于民，是建设社会主义和谐社会的题中之义。但是，增值税转型是一项复杂的系统工程，是一个循序渐进的过程，不可能一蹴而就。我相信在不久的将来，消费型增值税政策将根据经济形势发展的不断调整而不断推进，与时俱进，促进国民经济又快又好的发展。
参考文献
[1]财政部和国家税务总局令第50号.中华人民共和国增值税暂行条例实施细则[S].2008.
[2]吴东霞.对修订后增值税暂行条例的几点体会[J].交通财会，2009（2）
在涉及出口货物退免税的会计处理时，常有人提出，为什么只有在企业当期应纳税额小于零时才能申请出口退税？有出口退税为什么出现在应交税金――应交增值税（出口退税）的贷方，出口产品抵减内销产品，应纳税额是抵减了内销产品的销项税额，但是免的那部分税额是怎样体现的，诸如此类看似令人难以理解的问题。但如果懂得免抵退税的原理、相关会计科目名称的欠缺之处，再加之实例，会使得接触这部分内容就不再感到似懂非懂。
一、出口退税与免抵退税的相互关系
出口货物退（免）税是国际贸易中通常采用的并为世界各国普遍接受的、目的在于鼓励各国货物公平竞争的一种退还或免征间接税的税收措施。我国的出口货物退（免）税是指在国际贸易中退还或免征其在国内各生产和流转环节按税法规定缴纳的增值税和消费税。国家采取出口退税与免税相结合的方式，具体有三种类型：出口免税并退税；出口免税不退税；出口不免税也不退税。出口货物只有在适用既免又退的税收政策时，才会涉及如何计算退税的问题。我国《出口货物退（免）税管理办法》对增值税的退税规定了两种计算办法，即生产企业自营和委托出口自产货物的免抵退税法和外贸企业的先征后退法。从中可以看出，出口退税是国家的一项税收政策，免抵退税是出口货物退（免）税这项政策的一种计算方法而已，两者不处在同一层次。
免抵退税法的免税是指免征出口这一销售环节的增值税，抵税是指出口自产货物所耗用的原材料、零部件等所含的应予退还的进项税额，抵顶内销货物的应纳税额，退税是指出口的自产货物在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时，经过主管税务机关批准，对未抵顶完的税额予以退税。按照免抵退税法，出口退税的最高限额即免抵退税额是以出口货物的离岸价为基准乘上出口货物的退税率。我们可以把出口货物视同内销环节，只是销售的对象是国外居民而已，如果不考虑征税管理权的越权问题，同样需要征收增值税和消费税。但是出于减轻出口企业资金压力，简化征税环节，降低征税成本，国家视同已经收到出口环节的税收，然后把退税额通过免税、抵税、退税三种退税方式返还给生产出口企业。可见，出口退税限额中的退税金额和免抵退税法中申请的退税金额两者不同，前者等于免税退税额、抵税退税额与经过免、抵退税后剩余的退税额之和。
二、免抵退税的计算
在进行免抵退税的计算时，很多人对当期的应纳税额小于零时，可以申请出口退税，大于或等于零时则不用申请出口退税，感到疑惑不解。对此笔者举个例子说明如下。
某企业兼营出口与内销业务，假定该企业内销与外销产品所用原材料的进项税额能够分开核算，上期的留抵税额为零。2006年6月，内销产品的销项税额为17万元，本月支付内销产品所用原材料的进项税额也是17万元。外销产品的离岸价折合人民币为300万元，支付外销产品所耗原材料的进项税额是34万元。出口产品适用的退税率是17％。从给出的条件可作以下计算步骤：
当月内销产品的应纳税额＝17－17＝0
外销产品视同内销环节，则应纳税额＝300×17％－34
＝17（万元）
实际上此17万元已经免掉了，不用缴纳。
当月企业的应纳税额＝0－34＝－34（万元）
出现34万元的留抵税额（当期应纳税额小于零）是已经支付的外销产品的进项税额，的确应该全部退回。企业的300万元的出口业务免了17万元，由于内销产品本期应纳税额为零，外销产品的34万元进项税额没抵掉一分钱。所以可申请退税34万元。退税限额51万元中免了17万元，抵了0元，退34万元。
现假定内销产品的销项税额是27万元，其他条件不变。则
当期的应纳税额＝（27－17）－34＝10－（10＋24）
＝10－10－（24）＝－24（万元）
从上可以看出，企业的300万元的出口业务免了17万元，抵了内销产品的应纳税额10万元，只能申请退税24万元，退税限额51万元。
现再次假定，内销产品的销项税额是67万元，其他条件不变。则
当期的应纳税额＝（67－17）－34＝50－34＝16（万元）
从上述等式中可见，34万元全部抵减了内销产品的应纳税额，企业本来应纳内销产品50万元的增值税，国家退34万元的外销产品所耗原材料的进项税额，因为针对的是同一个企业，省得既纳又退，税法规定，为生产外销产品已经付现的增值税可以先抵内销产品的应纳税额，抵不完的再申请退税。
由上面的举例分析可以发现，只有在当期的应纳税额小于零时，才有可能是由于本期外销产品的进项税额还没有抵退完毕，所以可以申请出口退税。反之，则本期外销产品的进项税额已全部抵退完毕，不能申请出口退税。
三、免抵退税的会计处理
在进行免抵退税的会计处理时，企业需要涉及“应交税金――应交增值税（出口退税）”和“应交税金――应交增值税（出口产品抵减内销产品应纳税额）”两个账户。在一个企业当期的应纳税额小于零时，可以申请出口退税，则需做如下的会计分录：
借：应收补贴款
贷：应交税金――应交增值税（出口退税）
免抵税额部分则通过：
借：应交税金――应交增值税（出口产品抵减内销产品应纳税额）
贷：应交税金――应交增值税（出口退税）
以上两个分录的贷方合计数是企业的出口退税限额。
至于征税率大于退税率，税法上不予抵退的部分，税务处理时增加出口产品的成本：
借：主营业务成本
贷：应交税金――应交增值税（进项税额转出）
例：某企业兼营出口业务与内销业务，2006第二季度发生以下经济业务：
（1）国内采购原材料，取得专用发票，注明价款为200万元，税额时34万元。货已验收入库；
（2）内销货物不含税收入为100万元。出口货物折合人民币为300万元；
（3）此货物增值税征税率为17％，退税率为15％。
从以上给出的信息，可作如下计算步骤：
（1）不予抵退的增值税＝300×（17％－15％）＝6（万元）
（2）当期应纳增值税税额＝100×17％－（200×17％－6）
＝－11（万元）
（3）出口退税限额＝300×15％＝45（万元）
（4）因当期应纳增值税税额出现的留抵税额是11万元，小于45万元，国家默认这11万元留抵税额是由于生产外销产品所购进原材料已支付的进项税还没有抵完内销产品的销项税额，可以申请退税11万元。
（5）免抵税额＝出口退税限额（免抵退税额）－应退税额＝45－11＝34（万元）
会计处理如下：
不予抵退的增值税：
借：主营业务成本 6
贷：应交税金――应交增值税（进项税额转出）6
应退税额部分：
借：应收补贴款 11
贷：应交税金――应交增值税（出口退税） 11
免抵税额部分：
借：应交税金――应交增值税（出口产品抵减内销产品应纳税额） 34
贷：应交税金――应交增值税（出口退税） 34
以上两个分录的贷方合计数（11＋34）就是企业的出口退税限额45万元。
在涉及这部分内容时，通常会有以下疑问：
首先，对企业核算的出口退税增加方在贷方疑惑不解。产生不解的原因是他们认为企业收到出口退税会使我们减少纳税，增加方应在借方。其实，我们应从经济业务的影响后果来理解会计科目的使用。出口退税的实质是退购进环节的进项税，购进环节的可抵扣进项税少了，就会导致应纳税额增加，而应纳税额增加是在贷方的。所以，应交税金――应交增值税（出口退税）的贷方表示出口退税的增加方。
其次，应交税金――应交增值税（出口产品抵减内销产品应纳税额），二级明细科目明明写着出口产品抵减内销产品应纳税额，顾名思义，核算的也应该是出口退税总额中以抵的方式退的那部分增值税。实际核算时，为什么是免税、抵税两者的合计数。其实，对于出口退税中使用的应交税金――应交增值税（出口产品抵减内销产品应纳税额），我们不能单从字面上理解其含义，只能说是在给免抵税额的会计核算时，设置的名称不到位。如果改成应交税金――应交增值税（出口产品免税和抵税减少内销产品应纳税额），保证大家对此不再疑惑。这也提示我们，对应交税金――应交增值税（出口产品抵减内销产品应纳税额）的二级明细科目是不是修改一下，使其名副其实，便于涉税财务人员的理解和掌握。
再次，企业收到的出口退税，为什么不增加企业的补贴收入。这是因为根据国家税务总局《关于企业出口退税款税收处理问题的批复》文件中规定：企业出口货物所获得的增值税退税款，应冲抵相应的“进项税额”或已交增值税税金，不并入利润征收企业所得税。因此，企业有应退税额时，借记“应收补贴款”，贷记“应交税金――应交增值税（出口退税）”，待债权实现时，借记“银行存款”，贷记“应收补贴款”即可。
四、总结
[关键词]房地产行业；税负变化：营改增
[DOI]10.13939/ki.zgsc.2015.16.126
近年来，随着我国市场经济不断的发展，我国市场竞争不断加剧，房地产行业也是国民经济中的一个重要的行业。伴随人们生活质量的不断提升，人们已经越来越重视物质生活与精神生活的享受，为此，住房也成为了当今社会一个热点话题，随着人们住房观念的增强，也将房地产行业的发展推向了一个。为了调整我国的经济结构，我国的营业税改增值税工作正在有序地进行，作为第三产业的房地产行业也即将面对营改增的工作，因此，房地产行业的税负率将如何的变化也就成为社会公众关注的一个焦点性的问题。
1 将房地产增值税的税率设为17%时
本文研究中将应税收入设为S，将可抵扣的成本所占应税收入的比例设为N，那么在营改增前所要纳的营业税为5%S，前提是不考虑城建税与附加税。那么在房地产营改增以后，其中的销项税额为：[S/（1+17%）]×17%；而进项税额则为：[S/（1+17%）]×N×17%；应纳增值税为A= [S/ （1+17%）] x17% - [S/ （1+17%）]xN x17%=0.145S×（1-N）.
我们令：应纳营业税=应纳增值税，然后求得当税负相同的时候的临界点，也即是：5%S=0.145S×（1-N）。最后得出N的最终值为0.655。那么从中我们可以推断出，如果在可抵扣的成本所占应税收入的比例为65.5%的时候，那么增值税的税负率为5%，就会与营业税的税负率是一致的。
2 将房地产增值税的税率设为11%时是说在增值税税率为ll%，可抵扣的成本占应税收入的比例为49.5%时，增值税税负率与营业税税负率相同。
根据应纳税A=0.099S×（1-N）整理后得出A/S（税负率）=0.099×（1-N）。
那么也可以根据该计算的式子同理计算出不同可抵扣的成本所占的应税收入比例对应的增值税税负率。
我们从房地产增值税的税率为17%的时候与税率为11%的时候可以分析出，当增值税的税率为17%时，所占物料成本的收入点为65.5%，增值税的税负率为5%，它与营业税的税负值是相同的。但是需要了解的是，一旦物料成本收入所占收入的比例小于65.5%的时候，那么增值税的税负率就会高出营业税的税负率，有的时候甚至达到营业税的税负率数倍。只有当物料成本占收入比例达到70%或者是80%的时候，增值税的税负才会有大幅下降。
如果房地产增值税税率适用范围在ll%的时候，可抵扣的成本占收入49.5%的临界点，那么房地产的增值税与营业税的税负率值都为5%。如果物料成本所占的收入比例小于49.5%，那么增值税的税负率就会高出营业税的税负率；当物料成本占总收入成本比例大于49.5%的时候，那么增值税的税负率就会有所下降。
为此，在实施“营改增”的过程中，需要注意的是，要对增值税的税率的设计与制定进行一定的优化。尤其在房地产行业当中，要注意营改增的实施可能给房地产企业带来税负的增加，从而给企业的发展带来更大的负担。
3 “营改增”对房地产行业发展的影响
现在我们将房地产增值税的税率设为ll%，保证其他的条件不变，应用同样的道理，可以推理出应纳营业税与应纳增值税相等的时候的临界点。也就是5%S=0.099S×（1-N）。最后求出N的最终值为0.495，也就
当前，在《营业税暂行条例》中，规定房地产行业要按照“销售不动产”的税率进行征税，其税目以5%的税率乘以应税销售额去缴纳全额的营业税。为此，从目前我国所执行的政策上看，房地产行业在进行房地产销售的过程中，重复征税依然是一个比较突出、严重的问题，该问题在房屋转让次数不断增多的情况下表现得越为明显，房屋销售重复纳税问题表现就会越为突出。在《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》中，改变了自改革开放以来我国所一直坚持的在营业税纳税方面的所坚持执行的方式，在很多的应税项目中都实行了合理的差额征税的做法，这使得营业税披上了增值税的外衣，更具增值税的色彩。在有关房地产销售规定中表示：一是单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。二是单位和个人销售或转让抵债所得的不动产、土地使用权的，以全部收入减去抵债时该项不动产或土地使用权作价后的余额为营业额。
这种税率制度在当时被视为是一种进步，它不仅能够有效的解决在营业税征税过程中出现重复征税的问题，同时，该税率制度也能够符合税制改革的总体需求。从对增值税与营业税分析上，增值税与营业税都属于流转税，但是它们彼此之间在税制的设置与财务核算方面又有着很大的区别。增值税是价外税，营业税为价内税。
3.1 增值税――价外税
增值税又为价外税，其计税的依据为：在生产经营活动中纳税人所产生的增值额，在实际操作的过程中，利用购进扣税的方法进行抵扣，即在纳税人去购买增值税应税项目时，要缴纳的增值税可以在销售应税项目中进行相应的抵扣，在这一过程中，需要对增加值缴纳相应的增值税。
3.2 营业税――价内税
营业税又为价内税，在这之中的纳税人会按照劳务所得营业额、转让额与销售额等，严格地按照所提供的应税劳务的税率，计算出应缴费的营业税。
从价外税与价内税比较中可以看出，增值税的税制在避免重复征税方面其作用更加的突出。我们通过对营业税与增值税的分析可以看出，在房地产行业中实施营改增的税制政策，影响其实施的关键因素为增值税的税率设计是否合理。所以，要实现营改增预期经济结构性减税的功能，合理的设计增值税税率是一项十分重要的工作。
营改增对房地产的影响还需要从房地产关联产业去看。我们都知道，房地产产行业与建筑业是紧密相连的，两者之间无法分割。我们可以利用税负嫁接的原理进行分析，得出房屋建造的税负会直接的影响卖房的税负的结论。在增值税与营业税法律法规当中，对混合销售行为都拥有一定的规定，如果按照目前所实施的税法去分析，那么，虽然建筑业在销售自产货物的过程中征收一定的增值税，而且，在提供建筑业劳务的过程中征收一定的营业税，但在此过程中，如果建筑物已经建造成功，并且已经进入了销售的环节，销售货物的增值税等是不能够在此环节中进行抵扣的，这就使得在征税的过程中，依旧存在着重复征税的现象。这不仅增加了房屋建造的投资成本，而且也一定程度限制了企业购买房产方面的需求，这给房地产企业带来了一定的经济负担。那么从中我们可以看出，如果营业税与增值税一起执行，就会给增值税的抵扣链条带来一定的破坏，给增值税作用的有效发挥带来一定的消极的影响。
在营改增以后，混合的销售行为将不会再出现，不管在销售自产的货物中还是提供一定的建筑业劳务等，都会统一的去缴纳增值税，然后在销售房产缴纳增值税的中将其进行合理的抵扣。
关键词：增值税；生产型；消费型；效应；转型
根据税基的宽窄不同，增值税分为消费型增值税、收入型增值税和生产型增值税。三种不同类型的增值税对经济发展和财政收入都会产生不同的影响。如何根据国情和经济发展需要，选择恰当的增值税类型以更好地适应我国社会主义市场经济的健康而有序发展，是当前理论界和实际部门共同关注的焦点问题。本文从不同类型增值税对经济所产生的不同效应这一角度，试图分析我国增值税类型转换的可能性和现实性。
一、不同类型增值税的经济效应分析
对固定资产价值是否允许扣除，以及允许扣除多少，是区别消费型、收入型和生产型增值税的关键。按国际通行惯例，消费型增值税在计算增值额时允许把当期购买的固定资产价值在当期全部予以抵扣，收入型增值税在计算增值额时，仅允许扣除当期转移到产品价值中去的那一部分固定资产的价值，而生产型增值税在计算增值额时，不允许扣除任何固定资产的价值，由于对固定资产扣除方式不同，这三种类型的增值税对经济的影响也不同，主要体现在以下方面：
第一，对财政收入的影响不同。就税基而言，消费型增值税的税基最小，在社会总产值c+v+m中，扣除了c以及v+m中用于积累的部分。从范围来看，这时的税基小于理论上的v+m.收入型增值税的税基与理论上的v+m大致相同，生产型增值税的税基大于理论上的v+m.假定纳税人的销售收入相同，在税率相同的情况下，显然，税基宽广的生产型增值税取得的财政收入最多，其次为收入型增值税，消费型增值税取得收入最少。
第二，对税负结构的重新分配以及经济结构的影响不同。增值税的一个突出特点是不应存在重复征税，否则，就可能影响到经济结构的优化。消费型增值税在计算增值额时允许扣除当期购入的固定资产，一般不存在重复征税现象。但收入型增值税和生产型增值税由于在计算增值额时，部分允许扣除或不允许扣除当期购入固定资产，这就使这部分税款资本化为固定资产价值的一部分并分期转移到产品的价值中去，成为产品价格的一个组成部分，从而产生重复征税。对固定资产购进价值存在重复征税，可以造成对产业结构的逆向调节。首先，重复征税会导致行业税负结构变化，在一定程度上诱导加工行业的大力发展，抑制基础产业的发展。其次，重复征税导致资金密集型的行业税负明显重于劳动密集型的行业，这也体现出对产业结构的逆向调节。
第三，对投资规模的影响不同。由于消费型增值税允许对当期购入固定资产一次抵扣，就投资主体而言，实际上享受了提前抵扣税款的权利，相当于享受了国家提供的部分无息贷款，因此，它客观上会刺激投资的扩张，不仅刺激简单再生产的投资，而且还刺激扩大再生产的追加投资；不仅刺激国内投资，而且还吸引国外投资。这样有利于资本形成，刺激经济的增长。收入型增值税的课征结果是所有消费资料以及追加投资（即扩大再生产）所耗用的生产资料都负税，只有补偿（即简单再生产）所耗用的生产资料不负税，因此它对扩大再生产没有刺激作用。收入型增值税一般不改变人们投资取向，对经济增长的影响应该是呈中性的。生产型增值税不仅对所有的消费资料和用于扩大再生产投资课税，而且对于简单再生产的固定资产也课税，并且重复课税。因此，它不利于鼓励投资，特别是在资本有机构成高、资本密集程度大时，会起到抑制投资的作用。
第四，对物价的影响不同。消费型增值税具有刺激投资的作用，实行消费型增值税投资欲望会被进一步激发，导致社会购买力大大提高，某种程度上会引起需求拉动型的物价上涨。收入型增值税和生产型增值税对固定资产购进税款不能抵扣或只能部分抵扣，因此在一定程度上会抑制投资主体的投资欲望，从而抑制物价上涨。但是，如果投资主体具有独立的利益约束和风险约束，其资金成本是严格按照市场来确定的，那么，消费型增值税对物价水平的刺激作用会大大降低。
第五，对进出口贸易的影响。三种类型的增值税对进出口贸易的影响主要表现在税负上。在进口环节，如果国内货物采用消费型增值税，那么国内产品的税负轻于进口产品，有利于产品出口，抑制进口；如果国内产品采用的是收入型增值税，则国内产品的税负与进口产品税负应该趋于一致；如果国内采用的是生产型增值税，那么会出现国内产品税负重于进口产品税负的现象，不利于产品出口，有利进口。在出口环节，一般实行“出口退税”政策，国际上采取“征多少，退多少，彻底退税”的原则予以退税，能够实现全面抵扣已纳税款，迎合了终点课税原则，消费型增值税最容易保证足额退税。收入型增值税由于固定资产折旧额的确定有许多估计因素，足额退税在操作上有一定难度。而生产型增值税由于存在重复征税，难以做到彻底退税，因而生产型增值税使出口产品的税负相对较重，限制了出口。
二、对我国现行生产型增值税的实证剖析
目前我国实行的是生产型增值税，对固定资产投资所含税金不允许扣除。这一抉择导致增值税制运行中存在以下问题：
（1）没有解决生产资料的重复征税问题，与现代化、专业化、协作化生产方式的要求存在矛盾。生产型增值税不允许抵扣购入固定资产已纳的增值税税金，从而使这部分税款转化为固定资产价值的一部分，并分期转移到货物的价值中去，货物流转次数越多，对已征税款的重复征税也就越严重。
（2）生产型增值税导致企业经济决策的扭曲。生产型增值税影响企业的财务决策，尤其是企业的固定资产投资决策，对企业投资起着抑制作用。下面利用财务决策上的方法——净现值法来揭示生产型增值税和消费型增值税投资决策的差异。首先，我们形成如下基本假设：①投资者不享受任何税收优惠；②各期现金预测值为固定量，形成等额年金；③固定资产折旧不采取加速折旧，按直线法折旧；④固定资产无残值。
然后，我们设固定的资产价格为p；应纳增值税款为e；折旧年限为n；n年年金现值系数为a；年销售收入为s；年经营成本为c；折旧额为d；所得税税率为t.我们先考虑生产型增值税条件下的净现值。因为按n年直线折旧，所以折旧额d=固定资产原值/折旧年限。在生产型增值税条件下所纳增值税款e计入固定资产原值予以资本化，所以d= （p十e）/n现金净流入量：
[s-c-（p+e）/n[（1-t）+（p+e）/n]×a=（l-t）a（s-c）+ta（p+e）/n
现金净流出量：p+e
净现值：（l-t）a（s-c）+ta（p+e）/n-（p+e） （1）
再考虑消费型增值税条件下的净现值，因为在消费型增值税条件下购置固定资产所纳增值税予以抵扣，因此所纳增值税不计入原值予以资本化。所以折旧 d=p/e
现金净流入量：[（s-c-p/n）[（1-t）+p/n]×a=（1-t）a（s-c）+tap/n
现金净流出量是购置固定资产所支付的全部价款减去增值税进项税额的抵扣。所以现金净流出量：p+e-e=p
净现值：（1-t）a（s-c）+tap/n-p
（2）
由此可以推出两类增值税条件下，同一固定资产投资项目净现值间的差额。
净现值差额=（2）-（1）=e（1-at/n）
（3）
由于年金现值系数a必然不会大于贴现年限n，且所得税率t必然小于1，所以at/n<1，这样（3）式就必然不会为负。这就说明在消费型增值税条件下固定资产投资的净现值将大于生产型增值税条件下的净现值。由此可见，对于同一投资项目，在实行消费型增值税的情况下财务评价可以通过，投资具有可行性，而在生产型增值税条件下投资可能不具有可行性。因而，生产型增值税对企业投资决策有一定的抑制作用。
（3）实行生产型增值税有悖于我国产业政策的目标。对固定资产不允许扣除已纳税金，会造成资本有机构高的产业负担重于有机构成低的产业，不利于资本有机构成高的产业如基础产业和高新技术产业的发展及促进科学技术的进步。
（4）生产型增值税导致扣除“链条”中断，增加发票扣税的难度。生产型增值税不允许扣除购入固定资产所含税款，给操作带来困难，导致扣税链条中断，给纳税人避税提供了便利。
（5）生产型增值税不利于我国出口产品在国际市场上竞争。对出口产品实行零税率是各国的通行做法。由于我国出口企业在产品出口得到的退税金额中，没有包括生产该产品而外购的固定资产已缴纳的税金，这会使出口产品在国际市场竞争中处于劣势。
三、生产型向消费型增值税转换的风险与机会
从优化税制角度看，消费型增值税是增值税类型的最佳选择，因此应将消费型增值税作为增值税改革的终极目标。这是因为，其一，消费型增值税最能充分体现“中性”原则，符合社会主义市场经济体制的改革方向；其二，消费型增值税符合增值的基本原理和作用机制，有利于增值税的征收管理。但是，我国的现实国情与消费型增值税存在冲突，目前我国全面推行消费型增值税将受到以下因素制约：
第一，国家财政基础薄弱，缺乏承受能力。增值税是国家税收收入的主要来源，采用消费型增值税将会使税基缩小，从而使税收收入急剧减少，给本来就很困难的财政增添压力。
第二，加大资金需求和劳动就业的压力。消费型增值税有利于技术密集型企业发展，不利于劳动密集型企业。我国目前的企业构成以劳动密集型企业为主，因而推行消费型增值税将加大资金需求和劳动就业的压力。
第三，在国地税局分设格局下，可能引发收入矛盾。目前交通运输业、建筑安装业等增值税运行矛盾较为突出的行业都属于营业税征税范围，如果改征增值税，势必影响地方财政收入。因此，全面推行消费型增值税有可能受到地方利益的抑制。
但是，从有利角度分析，全面推行消费型增值税也存在一些积极因素：
第一，消费型增值税短期内影响最大的是财政收入，从长期来看其正效应大于负效应。
由生产型增值税转换为消费型增值税过程中，最现实和棘手的问题是对财政收入的直接影响，这将造成财政收入的急剧减少，甚至在某些行业，即资本密集型行业有可能会出现负增值税的情况，除非有提高税率等配套措施加以配合才会避免收入陡减情况。但从长期来看，由于实行消费型增值税刺激了投资，鼓励了新技术的使用，促进了基础产业的发展，对经济增长会产生积极作用，最终会促进国民收入总体水平的提高，从而使增值税收入额与国民收入同步增长。
另外，增值税类型改型后对财政收入的影响，还可以通过一些配套措施得到克服和解决。例如，可通过对新税基的适当调整、期初固定资产的处理来解决转型初期的困难。还可开征一些新的税种，提高税率等措施缓解收入困难。
第二，在我国经济出现通货紧缩态势下，增值税改成消费型有利于缓解物价不断下降的局面，间接起到刺激消费、拉动内需的作用。经过20年的改革开放，我国投资体制取得一定成效，生产型增值税改为消费型增值税之后，客观上将会极大地刺激投资需求，可能造成短期物价上涨，但对我国目前的经济态势反而有良好刺激效应。新型投资主体在利益机制约束下，投资方向会更加审慎，可能使一些本来属于结构性投资缺位的部门和行业（如教育，基础产业）受益，从而使结构性物价上涨得到抑制，避免出现不可收拾的局面。
第三，对产业结构调整和基础产业发展有积极作用。实行消费型增值税以后，在生产型增值税下税负相对较低的行业如加工行业等，其税负优势便不复存在了，而对基础产业和资本密集型企业来说，由于对购进固定资产一次性扣除，从而使税负结构在不同行业和企业间发生了一定程度的变化，这种变化对基础产业和资本密集型企业更为有利，因而符合国家产业政策方向。
四、增值税转型的具体设想
基于增值税转型面临的两大风险：收入矛盾和就业压力，现行生产型增值税向消费型增值税转化，不宜在全国范围一步到位，而应采取差异选择，分步实施的策略，并和财政体制的改革配套进行。
分步推进消费型增值税的具体设想是：第一步在特定行业实行有限制的消费型增值税，使生产型与消费型增值税同时并存。例如，可选择高新技术、电力、能源和交通等部门和产业率先试行消费型增值税。第二步全面推行规范的消费型增值税，对税基缩小而减少的收入，可以通过适当提高增值税税率来解决。
增值税转型的顺利进行必须处理好以下问题。
（一）存量固定资产
对存量固定资产的处理，国际上实行消费型增值税的国家已经有一定经验可以借鉴。主要有以下几种方式：一是对存量固定资产所含的税款不允许抵扣；二是允许部分抵扣，但有一些限制性规定，包括购置年限的规定或扣除比例的规定。三是可以无期限抵扣，直至彻底抵扣完毕。从我国实际情况来看，如果采用第一种方法，不允许扣除存量部分固定资产所含的税款，从财政角度来说对收入的影响相对较小，但这会在旧投资和新投资间产生税负的较大不公平，从而引进投资决策后移，对新实施消费税最初几年的宏观投资状况的宏观经济稳定压力较大。如果采用第三种办法，最符合消费型增值税的精神，而且对新旧投资的税负待遇是相同的。但由于我国固定资产的存量太大，截止1998年增值税转型涉及的固定资产存量为33449.08亿元，影响增值税进项税额4860.12亿元。①如允许所有已购固定资产所含税款进行抵扣，会使财政收入聚减。因此，可以对存量固定资产实行部分抵扣制。具体实施中可规定实行消费型增值税前3—5年购置的固定资产所含税额允许扣除，但不得一次性全部扣除，应该根据不同的购置年限规定一个扣除比例，越是临近消费型增值税实施年度，允许扣除的比例越高。这种办法有利于平衡新旧投资的税负，避免投资的后移。
（二）调整新增固定资产所含税款
对新增固定资产实行消费型增值税，其税基的减少相当于资本品投入价值部分，对收入影响巨大。有人主张可以实行抵扣过渡措施，即在实施消费型增值税的最初若干年内只能分年限按一定比例进行抵扣。但我们认为，这不是真正意义上的消费型增值税。为了保持增值税的优良特性，宜全额抵扣新增固定资产所含税额，为了减轻财政压力，可以从新增当年开始往后每年抵扣五分之一，分五年抵扣完毕，期初固定资产在五年抵扣结束，新增固定资产所含税款在适当时期内实行当年全额抵扣，从而结束过渡期。
（三）深化税收征管改革。深化税收征管改革，尽快实现纳税申报、税务、税务稽查相结合的征管，大力推广“防伪税控系统”，进一步推进“金税”工程。首先，建立健全纳税申报、自核自缴制度，同时加大税法宣传力度，提高公民的纳税意识和纳税习惯。其次，推行税务制度。税务机构要彻底同税务机关脱钩，成为真正独立的、自负盈亏， 自担风险的法人实体，防止机构成为税务机关的附属单位。再次，建立严格的税务稽查制度，实现税务部门日常工作重点的转移。最后，加快税收征管计算机化进程，形成全国贯通的税收征管网络，严密有效地监控税收征纳工作。而且，这一目标的实现，还可以有效地实现增值税专用发票的联网交叉稽核，为增值税转型提供征管的有效手段。
（四）改革财政管理体制。实行消费型增值税，扩大增值税征税范围，必然会造成中央和地方财政收入的重新分配。为了有利于增值税的规范运作，在分税制中，应当改目前的基数法为因素法，科学确定地方事权及支出规模，实施规范的财政转移支付制度，以保障各地区经济能够在财政杠杆下协调发展，保障落后地区能积极主动的妥善解决规范化增值税对本地经济发展的负面影响，特别是能够通过财政补贴，解决基础产业、初级产品等税负不公的矛盾，为增值税的顺利推行创造良好的经济环境。
参考文献：
全面实施“营改增”改革是我国深化财税体制改革、完善税收制度的重要一步。由于增值税与营业税计税方式不同，银行业“营改增”后将面临较多的涉税问题，我们需尽快了解并适应增值税规则，把握营改增后可能存在的风险，采取有效的风险管理措施，平稳度过税制改革的不适期。本文从一般纳税人增值税存在的风险点出发，分析了销项税、进项税、增值税专用发票、税收筹划等环节存在的风险，提出加强税收政策学习、规范业务操作，明确进项税抵扣规则，加强增值税发票管理，合理税务筹划等风险管理措施建议。
【关键词】
银行业；营改增；风险管理
一、银行业实施“营改增”进入倒计时
十八届三中全会指出要深化财税体制改革，完善税收制度，逐步提高直接税比重，全面实施“营改增”改革。我国正处于加快经济结构调整，提高综合国力的重要时期，“营改增”克服了重复征税问题，完善了增值税抵扣链条，实施这一税制改革有助于促进国民经济各行业的均衡发展，消除行业间税负实质性差别，提高各行业间税负均衡性。世界上已有近160个国家实行增值税，增值税范围覆盖了大部分商品和服务，我国将增值税征税范围扩大至全国各个行业，与国际接轨，有利于我国企业提升国际竞争力。由于增值税与营业税计税、征税方式有很大不同，银行业“营改增”后将面临较多的涉税问题，我们需尽快了解并适应增值税规则，把握营改增后可能存在的风险，采取有效的风险管理措施，平稳度过税制改革的不适期。
二、一般纳税人增值税涉税风险点分析
增值税按环节流转征税，应纳增值税=销项税额-进项税额，根据《中华人民共和国增值税暂行条例》实施细则及缴纳增值税的企业税收实践，得出以下与银行业有关的涉税风险点。
（一）计算销项税时存在的税务风险银行业“营改增”方案尚未出台，银行业增值税销项税计税的范围预计为贷款收入、手续费及佣金收入、金融商品买卖投资净收益、不动产买卖价差、贵金属等货物买卖类业务销售收入。我们可以通过财务报表分析得出销项税计税基础，但需要格外注意财务报表不能直接反映的、或不经常发生的应税业务，增值税法规有特殊规定的业务，以及有税收优惠的应税业务。比如，销售使用过的不动产，可按现行税法4%征收率减半征收增值税。在不动产业和建筑安装业“营改增”后，购入不动产可以抵扣，未来销售不动产时，就要区分是否抵扣了进项税，按照何种方式纳税。又如，增值税对是否属于视同销售以及混合销售行为的规定比较复杂，较难掌握，在实际工作中，需要格外注意这些方面存在的税务风险。比如礼品的增值税处理，既要区分礼品的来源，也要看礼品的用途。委托加工的礼品不论是赠送客户还是赠予员工均属于视同销售，计算销项税的同时，进项税可抵扣；外购礼品用于赠送客户的，属于视同销售，而赠予员工的，则属于增值税暂行条例中规定的用于个人消费的购进货物，不属于视同销售，不需要计算销项税，但其进项税也不得抵扣。
（二）进项税抵扣存在的风险点从已实行增值税企业的实践上看，很多纳税人由于对税收政策理解不到位、发票不合规等导致进项税无法抵扣、少抵、错抵及漏抵，从而增加了企业的经营成本。银行业实行“营改增”后，也难免存在同样的风险点。根据增值税的相关法规，准予从当期销项税中抵扣的进项税额，需同时具备三个条件：一是购进的货物或应税劳务用于增值税应税项目，二是取得法定的扣税凭证，三是进项税税额申报抵扣时间符合规定。根据上述规定，我们需要注意的是：第一，因银行报税人员未接触过增值税，可能对增值税可抵扣范围不明确，造成可抵扣项目漏抵，不可抵扣项目错抵的风险；第二，因取得的发票开具不规范，信息不准确，或发票开具内容过于简单，没有附着相关明细，不能获得税务机关认证，造成可抵扣项目无法抵扣的风险；第三，发票抵扣时限为发票开具之日起180天，凭有效扣税凭证向税务机关提出抵扣申请，因发生费用的基层网点或机关部门没有及时向财务报销，错过认证时间，而无法做进项税抵扣的风险。
(三)增值税专用发票使用时存在的风险我国对增值税专用发票的领用、保管、开具、作废等有严格的管理制度及法律规范，转借、转让、代开、虚开发票属于违法行为，将担负严重的刑事责任。同时，法律规定为个人提供应税服务或免税服务不得开具增值税专用发票。我们在使用增值税发票时，尤其要避免因发票管理不善、工作失误、或员工法律意识淡薄、主观犯错而导致的法律风险。(四)税收筹划风险营改增后，银行业税率预计提升至6%，如果抵扣不足，将导致税负不减反增，我们可以通过税务筹划，减轻税收负担，提升企业经济效益。然而，企业在税收筹划过程中，也可能因为以下几点原因导致税收筹划失败：第一，筹划方案的某些项目可能因为税收政策突然调整而变得不合规范。第二，我国的税收优惠政策都有较强的时效性，或在条件及地域上有限定，如果纳税人不能全面的理解优惠政策，或了解不及时、不透彻，很可能会丧失享受优惠税率的机会。第三，税收筹划不等于少纳税，它涉及生产经营活动的多个环节，多个税种，如果筹划人员财务、税收、银行业务及法律等方面专业知识欠缺，不能考虑周全，统筹谋划，税收筹划很可能失去效果。第四，如果过分追求节税效应而忽视税务法规政策、财务核算规范，企业可能因此承担税收法律风险。
三、银行业实施“营改增”的风险管理措施
综上分析的风险点，根据银行业的实际情况，提出以下风险管理措施。
（一）加强税收政策学习，规范业务操作，提高依法合规意识首先，要加强合法纳税的主观意识。有关增值税发票的法律法规，如“虚开增值税发票罪”的要件之一即为“主观故意、以牟利为目的”，虚开或授意他人虚开发票的行为，不仅违反银行财务规章制度，还属于违法行为，银行可能为此承担刑事责任，以及恶劣的声誉风险。因此，我们可通过下达红头文件、操作指南、召开视频会议、学习网络课程等方式，全员普及增值税相关法律法规知识，尤其要加强各级领导责任人、中层干部、报税人员、费用经办人以及开票人员的依法合规意识。其次，正确计算增值税税额。总行税务管理部门对各类业务计税方法进行规范统一，可将业务按照一定标准，如某些业务属于征税范围，某些业务免征增值税，定期下发税务指南。第三，加强表外业务管理，对表外业务进行纳税辅导，防止利用表外业务偷税漏税。第四，对于有关增值税方面的疑难问题，要主动与地方税务局咨询，避免涉税风险。
（二）明确进项税抵扣规则，获取有效进项税发票首先，报税人员要明确进项税抵扣范围。增值税实施办法对不可抵扣项目的规定可以归纳为一个原理，即取得的增值税专用发票能否抵扣进项税，取决于购买货物或应税劳务是否用于增值税应税项目。其次，可抵扣的项目要保证业务真实，取得的增值税专用发票合法有效，发票内容符合规范，能清晰的表明业务性质，对内容模糊的发票，要附上服务项目明细或能够说明业务内容的证明材料，同时，进项税发票要及时认证，不能超过开票日期180天，防止取得的进项税发票无法抵扣，从而带来不必要的税收负担，增加银行的经营成本。
（三）加强增值税发票管理，防范法律风险“营改增”后，企业对增值税发票管理上要高度重视、严格管理。首先，将增值税发票纳入重要空白凭证管理，制定增值税发票管理制度，对发票使用的各个环节进行规范，专人管理，定期检查核对，确保与“金税系统”统计数据相一致。其次，为满足开票需求，需购入大量税控系统专业设备，银行要加强设备管理，建立台账，定期盘点。
（四）合理税务筹划，防范风险首先，要正确认识税收筹划，合理的税收筹划不仅为了达到节税效应，更要服务于企业整体经营策略，以企业整体收益增长为前提，纳税最少不代表利润最大。“营改增”后，银行业需要调整对不同客户的定价政策、业务流程、合同文本、乃至系统以适应增值税，合理的税务筹划可以为业务部门在这些方面提供税务支持。其次，税务筹划要遵循法律规定，与国家税务政策导向一致，并及时掌握税收政策的变化，实时调整方案，使税收筹划方案合法、合规，保证税收筹划成功率。第三，地方税务管理机关对税收政策解释拥有一定自由裁量权，要加强与当地税务机关的联系沟通，充分了解当地税务机关的具体要求，及时获得相关信息，使当地主管税务部门能够认可我们的税务处理方式，才能避免恶意避税的嫌疑与风险。第四，注重银行税务人员的培养。基层银行的办税人员多是兼职，轮岗流动性强，税务知识有限，增值税不同于营业税的简单易操作，有较强的专业性，现阶段基层行税务人员难以胜任税收筹划这一重任，所以加强对银行税务人员的培训与培养非常重要，在“营改增”实施前期，也可以聘请税务进行指导，使税收筹划更具专业性。顺利完成银行业“营改增”，将意味着我国第二次“营改增”改革进程全面完成。我们可以展望在不久的未来，“营改增”将从制度上解决营业税制下重复征税问题，实现整个市场完整的税收抵扣链条，以更科学、更合理的税收制度与国际接轨。“营改增”后，银行业的计税难度加大，经营管理方式也将有所调整，对金融机构税负水平、经营成果都有较大影响，面对一系列不利因素，我们应坦然处之，仔细研究增值税法下的经营行为，依法纳税，合规经营，采取有效管理措施，消除不利影响，迎接挑战。
参考文献
[1]总行税务处.营改增对经营管理影响及落地实施近况.北京：中国农业银行，2015.
