时间：2023-08-14 17:27:34
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇新税收征收管理法，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
近年来，电子商务迅猛发展，但由于电子商务交易具有电子化、无形性和隐蔽性的特点，使现有税收征管法律无所适从。 面对我国电子商务税收征收的状况和难点，我国已经开始研究电子商务的税收问题，并着手构建电子商务的法律框架。2015年1月5日国务院法制办公布了《中华人民共和国税收征收管理法修订草案（征求意见稿）》（下文称《意见稿》），该《意见稿》目前已完成意见征集，预计将在2016年实施。在税收管理法正式修订后，就会使电商企业纳税有法可依。
现有电商企业中以个人网店的分布范围最为广泛，由于其成本低，没有实体店的租金烦恼，所以能够取得不错的收益，但是若要纳入纳税范围，那么成本则与实体店铺相差无几，会对现有的电商市场造成冲击。电商企业中由于B2B和B2C都是以企业为结算单位，在企业注册成立时，已完备税务流程，都在税务部门监管之下，可以向个人或企业出具发票，而对于目前唯一存在争议的C2C模式，还不能够明确的界定个人网店是否能够作为纳税人实行纳税义务。
二、电商企业C2C模式下税收草案的实施难题
电子商务企业负有纳税义务是不具争议的问题，从《意见稿》的颁布实施来看，征税主要针对从C2C模式。其实在此之前，并没有提出要对个人网店征税，一方面是出于发展微型经济的考虑，另一方面是确实没有明确的法律法规来对这一块空白做出补充。但是若要将个人网店纳入纳税范围，其竞争力将会受到极大的冲击，对未来经济发展的影响也会非常大，很多人反对在今天这个时期征税，所以在C2C网店模式下，《意见稿》实施遇到的实施阻力将最大。加上现行信息技术问题，《意见稿》的实施将面临很多问题：
（一）《意见稿》关于信息披露的规定存在一定实施难度
在电子商务环境下，除了B2B等具有一定规模的经营者外，还存在很多小规模的、分散的从业者，他们可以不用在工商进行登记、经营场所不固定、也不需要对消费者开具发票，只要交纳一定的注册费，就能进行网上经营。由于税务对网上经营者的管理不到位，且交易平台和税务机关之间、各地税务机关之间没有建立有效的信息共享机制，所以税务管理部门和从业者之间存在严重的信息不对称，对于规模较小的B2C以及C2C经营者，税务部门很难将其全部进行传统的纳税登记，导致纳税人基础信息缺失。
（二）《意见稿》规定开具的电子凭证易被篡改
在传统经营形式下，课税凭证是指经营交易过程中使用到的发票、凭证、账簿和合同等能保存下来的纸质记录纸，能够辨别而且涂改会留下痕迹。而在电子商务的形式下，由于网络交易和商业服务服务的各种凭据，比如：合同订单和各种凭证等都是在网上以电子和数据的无纸化形式存在，而目前PS技术相当发达，电子凭证在被修改之后可以在不留下任何痕迹的。如果纳税人利用PS等技术对电子凭证进行加密或者篡改，依据目前的税收征管法，税务机关没有适应的措施可以解决这种对抗行为。因此，随着电子商务以及课税凭证的电子化程度越来越高，税收征管也逐渐失去了最直接有力的纸质基础。
（三）《意见稿》基础上针对C2C的税收优惠政策亟待确定
我国现有的税制体系针对的是社会全行业，由于电子商务行业发展的历程和运营的特殊性，采用当前的税制对电商企业征税有失公平。特别是个人网店，经营规模小，成本低，竞争激烈，价格战是其主要竞争手段之一，若要纳入纳税范围，它们将正式加入到一场“公平”的市场竞争游戏中，其竞争力将会受到极大的冲击。此时的税收政策应立足促进电子商务的健康发展，可以制定较优惠的税收政策，让他们在税收的惠泽下发展壮大，达到条件的逐一征税，逐步规范电商的税收征收管理。
三、解决税收草案实施难题的建议及措施
（一）建立交易平台与各地税务机关之间有效的信息共享机制
个人网店中，每个网店都必须做好实名登记，规定交易额达到一定额度的经营者，有义务在工商进行注册，并且税务机关要要求第三方支付平台共同监管；信誉和销量都比较好且有一定规模的卖家，税务和工商机关应引导其注册公司进行规范经营。还可以建立一个电商税务服务平台，将交易平台获得的交易数据实施传输给各地税务机关，以实现信息的有效共享。
（二）运用现代信息技术实行税收征管
由于电子商务经营的灵活性，我国应积极开展电子工商注册和普及电子发票，这样有利于工商部门对电商经营进行监管，为对电商企业征税提供了电商的纳税人身份依据。其他行业的征税依据是发票，但电商企业特别是个人网店通常不会提供发票，税务部门就无法监管这类交易。如果普及了电子发票，就使电商的交易有凭证可依，也为相关部门掌握电商的交易提供了可参考的数据。
（三）制定和完善税收优惠政策
对很多电商企业而言，主要经营形式是薄利多销，收入少，压力大，特别是个人网店，现行税制下其没有足够的经济承受能力，我们不能让他们一步到位的全部依法纳税，应循序渐进，引导他们逐步适应税法。虽然近年来电子商务的趋势愈演愈烈，但电子商务的发展在我国才是一个开始，制定税收政策时应立足于促进课税对象的健康发展。在这种情况下，电子商务的发展初级阶段不适合马上开征新税或附加税，应主要通过对目前税收要素的重新界定来处理电子商务涉及到的税收问题。所以，对电商企业可以实行分级纳税，对相应的营业额实行相应的税率，实行小微企业的税收优惠条件，针对个人网店，可以实行减半征收或者抵扣相关税收，在国家出台具体的税收政策之前不要求补税，同时提高所得税费用扣除标准，给予其生存的空间。
摘 要 新税制出台后，大型零售商场必然会随之而来地进行一系列切实可行的纳税筹划和企业内部相关调整期适应新税收环境的变化；对此，我国的零售商场将会通过内部税制调整改革、内部财务管控等一系列手段技巧具体有效地进行新税制下的商场纳税筹划。
关键词 最新企业所得税 营业税 增值税 纳税筹划
一、企业会计准则变化与商品流通企业财务
随着我国最新企业所得税的出台，《企业所得税法》中关于最新企业所得税相关规定已经将会计改革的基础和实践发展的必由之路对商品流通企业的规范和进一步要求提出的明确到位，有章可循。无论是新税法第四条中对于企业所得税的税率由原先的20%上调为25%；还是保留着非居民企业适用税率为20%。都可以显而易见地表现出国家对于高新技术企业和新兴并蓬勃发展着的流通行业的关注和重视。为此商品流通行业理所应当顺应时展潮流和政策扶植趋势大力调整内部结构，争取进一步地发展和创新。
二、商场财务管理与成本管理
1.商场运营流程与财务管理体系构架
商场运营流程已经由原本的集团管控模式渐渐抽离跳脱出来，而一旦集团管控模式离开了管控流程制度就会成为“昙花一现”，不能持久；同时脱离财务管理体系构架的管控流程运作的组织架构同样地都无法为企业战略执行提供有效率的强大支撑，因此实则商场运营流程与财务管理体系构架二者相辅相成、缺一不可。
2.商场成本预测、成本核算与控制
在部分单一经营的商场企业中，基层运营成功后的成本预算都是在各分子公司之间“成功模式复制克隆”；例如在一家零售商场集团，如若不久的将来将要面临大规模的地域性政策上的战略扩张，需要在企业内部总结出商场内部成本预测、成本核算与控制的运营管理控制价，进而在其它地区进行“成功案例复制”。但是由于市场原因商场一直没有进行系统完善的“标准化成本预算统计”，进而导致缺乏商场内部成本核算的控制模式统一标准，进而影响地域扩张战略的实现；就是归因于未能未雨绸缪地提前做好成本预测核算与成本有效控制。
3.商场资产管理与投融资管理
如何能够切实做好商场资产管理与投融资管理，一直是在调整新税法税制改革之后最让商场投资方和经营者们关注的焦点之一；在部分商场企业（甚至还包含着民营企业集团），经过研究调查后都能很遗憾地发现由于受到“投融资内部利益平衡”的影响，商场架构成为投资融资各方利益平衡的工具，从而导致商场资产管控模式与管控流程无法通过合理高效的投融资管理落实到位，企业决策部门的管理设置完全成了傀儡，最终导致整个商场资产的战略管理执行能力不足；
4.商场财务分析方法与评价技巧
商场财务分析方法是依靠着财务相关执行管控流程而进行的一系列分析测评考核机制。集财务预算、战略部署、财务实际收支平衡、资本运营、研发、供应链、审计、信息化归置、风险投资等管控子功能操作运作的综合型分析方法。如果这些管控职能运作的财务分析模式设定不好，再好的评价技巧也无法在企业内部生根发芽、开花结果。我们经常在一些企业发现财务分析准则与实际评价流程两套手段的作法，一些财务分析顾问习惯于直接在大框架下的理论性研究，却缺乏财务分析实际制定管控流程与评价再造的能力，进而造成很多企业面临着在商场管控变革中与会计改革商品流通相互冲突的高风险。
5. 连锁商业机构的财务管理与财务控制
连锁商业机构的财务管理十分依赖于企业内部的财务管理控制执行。首先， 连锁商业机构的管理模式与管控流程制度都不可以与财务控制脱节，否则收支营亏管控工作无法开展；其次，连锁子公司内部流程运营必须严格按照财务控制进行操作执行，不能打折扣；第三，连锁商业组织架构必须能够适应财务管控变革的具体实践要求。以上三大注意事项都是连锁商业机构与财务管理、财务控制落实到位的主要外化表现。因此我们应当认清基于财务管控模式来沟通连锁商业机构的组织架构，实现两者的无缝衔接。
三、商场审计与内部控制
1.商场内部审计作用与审计方法
在商品内部的管控审计之中，采用一种有效而适当的审计方法是重中之重，而审计对于商场内部控制价的重要性，完全是一种将企业内部审计与管控相协调融合的一种新兴审计方法，如何在商场内部进行合理高效率的审计，采用有效管理控制的措施，充分发挥精心筛选出的审计方法，正是商场内部审计的重要作用和深远影响。
2.《企业内部控制基本规范》及其配套指引解读
《企业内部控制基本规范》共含有7章，总计包括57条规范规定。不断地完备着企业管控相关规定条例有利地制约和统筹着业内市场中从业人员的行为规范，尽全力削减非法合作，建全完善着市场运营模式，切实落实完善着经济地可持续发展，属于我国根据现阶段实际情况，立足国情所作出的政策出台，重点还要决定于涉及相关的商场企业基本规范中国自身的实际特点；[1]企业应当根据内部控制目标，具体地结合风险应对策略，并且综合运用有效便捷的控制措施，针对各种规范和事项实施有效地管理和控制。
3.商品流通企业公司治理与内部控制操作
商品流通企业公司治理 一直是商品企业坚持其专业水平规范化地市场运营和重视企业内部控制操作并重的一项治理措施，十分关注于维护商品的责任以及企业的社会形象，并借由流通企业全体员工的团队发挥力量，企业内部的高效考评规划，切实构建真挚诚恳的内部归属，稳定的市场份额和完备的管控流程。商品流通企业公司治理与内部控制操作按照先进的开发理念和产品定位，严格执行营销策略，及时总结完善招商经验以及商场运营管理战略，严格执行以下四个操作控制步骤：第一，制定出完善健全的内部管控流程制度规划；第二，商品流通企业治理类流程制度优化；第三，执行管控职能流程制度优化；第四，商品流通企业组织职责与运作设计断创新、勇于开拓，以便执行出更好服务于更广大的消费群众的内部管控标准。
四、新税收环境下大型零售商场纳税筹划
1.最新企业所得税、增值税、营业税税收政策与纳税筹划
《企业所得税法》中最新企业所得税第四条规定，企业所得税的税率上调为25%；非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得，适用税率为20%；第二十八条规定，符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税。国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税。现在都是25% 除了小型微利企业 减按20% 还要经过批准（20%指的是所得税在地税的企业）15%是高科技企业以前的规定 要有高科技认证才行。
增值税是国务院常务会议决定扩大营业税改征增值税试点范围，从2012年8月1日起至年底， 从上海分批扩大至京天苏等10个省（直辖市、计划单列市）。今年还将继续扩大试点地区，并选择部分行业在全国范围试点。营业税税收政策增值税优惠政策对促进我国农产品生产和流通企业发展发挥了重要作用。但是，由于该政策违背了增值税基本的征扣税机制，在实际执行中一些不利因素逐渐显现，并成为制约增值税征管工作的重要因素之一。“以票控税”、“信息管税”等先进的征管措施也难以发挥作用，有必要从税制角度予以解决。营业税改征增值税不仅可以完善增值税抵扣链条，避免重复征税，降低税收负担；而且有利于调整产业结构，促进现代服务业发展。
实施农产品进项税额核定扣除，有利于规范增值税抵扣管理工作，保证增值税链条完整，解决高征低扣问题，减少偷逃税行为。为此制定的纳税筹划必须严格根据《中华人民共和国税收征收管理法》第三十一条的相关规定和规范要求。根据《征收管理法》中所涉及到的有关知识，纳税人的纳税范畴明显多于增值税的一个狭隘领域，多得的相关手续费用应直属于营业税里面所包含着的广义的销售营业税之内的纳税范畴之列。
2.商品流通行业纳税筹划技巧与案例分析
按税法规定，流通行业纳税这种纳税筹划就被称为混和销售概念。谈及流通行业纳税筹划技巧，再举一个实例来说，譬如：某商场预计销售一百台液晶数字电视机，价格暂定为3500元一台，设计雇佣工人上门为买家安装业务，需要额外加收上门费用40元。其商场销售所应用的销售行为共分为两部分：直销价格与额外收取上门费用都是因为一件外销业务连锁产生的。所以说由此可见的是，该商场流通行业所采用的这项销售措施实质就是一种运用了适量纳税筹划技巧综合式的外销行为。由于该商场是明确从事商品流通行业货品的批发兼零售的混合式企业，该店取得的40元上门费另外结算收入应当一并算入液晶电视的实际收取费用与液晶电视的总价货款一起缴纳流通行业规定的增值税价格，不再上缴营业税。因此就必定将为该商品流通企业节省一笔由于重置缴纳税费所作出必要的开支份额。
商品流通行业纳税筹划技巧只有结合了实际案例，才能将固化的技巧投入实践中得以娴熟地应用，从而发挥出应有的预期效果。这样才能有效地规避从高适用税率，同时又能得以维护企业自身的税收利益。
参考文献：
[1]史安平，高 禾.浅议完善内部控制评价标准的思考与实践.南京市卫生局南京市中医院联合出版.2009.
一、对现行征管模式的总体评价1.现行税收征管模式在运行中的积极效应。
现行的征管模式强调以纳税人自行申报和税务机关优质服务为基础。以计算机网络为依托，征收、管理、检查相互制约。这在实践中明确了税收征管工作程序。推进了依法治税的进程。从宏观上对税收管理的规范化起到了一定的积极推动作用。建立纳税人自行申报的纳税制度。其核心是明确了征纳双方的权利、责任和义务，有利于促进纳税人自身素质的提高，也有利于税务机关在征税程序和纳税申报管理上更加科学、简便和规范。
计算机网络的大力开发和应用。使税收征管工作从繁琐中解脱出来，大大降低了税收成本。提高了工作效率。计算机信息系统在税收工作中的广泛应用，使申报、征收和稽查三个环节有机地结合起来。
建立办税服务厅采取集中征收的办法，增加稽查人员的比例，设置专门稽查机构，这些措施都大大增强了税务机关执法的力度。
2、税收征管模式在运行中存在的问题
我国现行的税收征管模式是一个比较适应当前条件。且较为科学的模式。但是现行税收征管模式也暴露出很多问题。
（1）现行税收征管机构在功能应用上存在着不尽完善的方面。首先征收大厅没有充分发挥其功能效应。各窗口的设置还不尽完善，虽然投入大量硬件设施。但其功能的应用有待于开发。如以计算机代替手工征收，虽然提高了工作效率，但目前的软件功能尚有欠缺，只是对纳税人简单情况进行储存，打印税额及征收日报等。不能提供大量信息，特别是对未申报户、欠税户缺乏很好的源泉控制方法，未能与工商、银行、企业进行联网。其次，稽查人员所占的比例仍显不足，稽查力量有特充实，稽查的内容、方法也有应进一步完善，特别是目前稽查部门实行的“选案、稽查、审理、执行”一整套方法。虽然本意是要强化对稽查权力的制约。减少大规模稽查而增加的税收成本，但在实际执行中却出现一些问题，利用选案提供的数据不尽准确，影响了稽查工作的准确率，特别是目前市场经济干变万化，企业的情况亦是瞬息万变，而且纳税人自身素质不高，势必影响了原始数据的准确性，造成了一些“问题户”长期置于税收管理范围之外。再次，各机构内部各部门之间的职责范围划分有时不甚合理，征收与稽查两大机构间也缺乏整体协调，使矛盾日益突出。所有这一切都影响了机构功能的正常运转，必须积极地解决。
（2）在由旧模式向新模式转变的过程中，税源管理出现的失控。现行征管模式运行后，机构人员重新组合。只靠纳税人凭借自觉意识主动上门纳税。征收不再是专人下专户。由于客观观经济情况复杂多样，形成漏征、漏管户的大量存在。给税务机关正常工作秩序造成混乱。如：企业变更地址后不到税务机关进行重新登记，一但中途不来申报，就形成“在逃户”；另则，企业此废彼立，钻空子，少缴、漏缴税款，再如，企业办理税务登记，领取发票以后便销声匿迹，不再来申报纳税；纳税人虽然申报了，但税款不及时入库，形成拖欠；还有一些从事地下经济的纳税人长期置于税务机关征管范围之外。凡此种种，致使税源流失的问题越来越严重。
（3）征管工作在具体操作中缺乏一定的规范性。首先表现在税务人员的素质、业务水平有待于提高；其次办税程序、手续、文书还不甚规范，税务人员执法的规范化问题仍然存在；再次，现行税收征管模式下机构设置和相互之间组织协调并设有形成高效的运行机制。
二、现行税收征管模式存在问题的原因分析
l、现行税收征管模式相对超前与税收管理环境相对落后的矛盾
我国现行税收的征管模式总体内容与世界先进国家税收征管模式接轨。即纳税人自行申报为出发点，在此基础上，通过税务稽查对纳税人进行监控。减少税源流失。但这种模式设计并没有考虑我国税收征管环境的现状。从我国税收征管外部社会环境看。纳税人纳税意识相对淡薄，造成税收申报不真实的状况比较严重；在全社会范围内没有形成由政府立法并协调的全社会共享的信息网，使税务部门无法准确及时分析并控制纳税人申报数据的真实性。从税收征管的内部环境看，我国税务机关管理水平比较落后。从税务部门的机构设置到税务于部的人员素质，从税收法制建设到税收行政执法和税收司法保障体系，从税收管理手段到计算机运用的广度和深度，都存在很多亟待解决的问题。由于我国税收管理的内部和外部环境与国外发达国家比较相对落后，因此决定现行税收征管模式在某种程度上超越客观实际，必然是超前的，因此在实践中会产生许多问题。
2.税收征收的集中管理和税源的极度分散、隐蔽之间的矛盾
在现行税收征管模式下，一方面税务机关对纳税人实行集中征收，集中管理。但对纳税人动态状况，以及地下经济中的纳税人没有建。立有效的控管手段。税务稽查部门由于人员数量、人员素质、稽查手段的限制，对纳税人的纳税状况也不可能全面准确管理，同时由于社会信息网络没有形成，计算机在税收征管中的运用只是浅层次的。而另一方面，税务机关面对的是成千上万的纳税户，税源分布极度分散，同时由于目前分配渠道的多种多样，收入方式复杂化，使得税源变得十分隐蔽。这就使税务部门不论是对隐蔽的税源还是流动的税源。不论是已纳入征管范围的纳税户，还是末纳人管理范围的纳税人都难以全面。真实和动态地掌握其税源的状况。可以说目前的税收监控是人工的监控、事后的监控。这是造成目前税收管理中难以形成对纳税人的主动、积极、同步、有效管理的根本性原因之一。
三、进一步完善现行税收征管模式的对策
1.强化税收管理，防止税源流失
针对税源流失问题严重，漏征漏管户大量存在，应重视征管基础工作，针对各种具体问题采取不同措施，衔接好征管工作中的各个环节。
在税务登记环节上。应采取纳税保证金制度，而且要派专门人员进行实地调查：留档管理，然后再发给登记证件，这些原始数据将作为后来的一系列管理工作的基础。同时。与工商管理部门进行信息交流，掌握纳税人动态资料。
在征收环节。应对纳税人一定时期的申报情况，财务数据，申报违法情况，纳税义务发生时间，税款滞纳数额、原因，零字申报、负申报的情况做详细储存，为稽查选案输送案源。也为票证供应窗口提供数据。
在稽查环节，通过税务登记窗口提供的数据，进行各种对比分析，及时做出准确结论，对可疑问题进行彻底检查。
在管理机构设置，实行征收和稽查的彻底分离，征收局在受理纳税人申报的同时，应设专职管理人员按区域对纳税人的管理专职负责。
2.实现税收管理法制化
要继续开展深入、持久的税法宣传。利用一切渠道，采取各种宣传形式，全方位宣传，做到家喻户晓。要运用典型事例开展宣传工作，在全社会形成偷税可耻，纳税光荣的良好风尚，以提高纳税人自觉纳税的意识。要严肃税法，严格执法，实现税收管理法制化。要做到有法可依，建立健全税收法制体系，使征纳双方和社会各个部门都纳入法治化轨道。近期应要完善税收工作各环节执法程序，规范执法文书的应用，做到有法可依，有据可查；执法人员要加强法制观念的教育，做到执法必严。要从自身做起，不允许收人情税现象出现，坚决制止以补代罚，以罚代刑的做法，做到有法可依、有法必依、执法必严、违法必究，无论任何单位和个人，只要违犯了税法，就必须承担法律责任，法律面前必须人人平等。
3.建立健全工作规范制度
办税程序要统一，设置多功能办税大厅，明确各窗口的职责分工，规范服务、文明征税。
征收、稽查各环节工作要程序化、规范化。各环节的资料、信息传递要有规范的手续。稽查工作中要正确处理选案、稽查、审理、执行各环节的关系。
规范税务执法文书的使用。全国或省市要统一执法文书的使用名称、式样。法律依据等，使税务执法人员能够正确运用税收担保、税收保全、强制执行等税收法律手段。并在这一领域与计算机软件相配套，在软件上存储相应的文书及使用方法，做到杂而不乱，有章可循。有条不紊。税务人员要加强文书使用，规范使用执法文书，每一个工作步骤都要有相应的内部文书或外部文书，以此达到严格执法的效应。
4.大力开发软件系统。进一步扩大计算机在税收领域中的应用
为了改变计算机现有的利用程度，达到人机结合征收、人机结合稽查的目的，我们必须大力开发软件系统。第一，增加一定投强加强微机开发力量。确保软件开发应用及时到位；第二，规范不合理的工作程序，规范部分内部传递文书以及纳税申报表体系，使之既简单明了，又有实质应用，便于进行微机操作；第三，尽快与工商、银行等机构进行联网，达到信息共享，以现代科学手段进行征收管理，完善征管监控系统，既全面掌握了税源基本情况，又为纳税人提供优质服务，使税收工作由繁到简。
5.强化税务稽查，为征管模式职务
全国各地不断发生的增值税发票大案，导致的不仅仅是社会物质和国家利益的巨大损失，而更深远的是精神上的损失。可以想象，当屡屡发生的增值税专用发票案件，对人们心灵的震撼从最初的触目惊心，到司空见惯，不以为然，这种心态发展下去，丧失的不只是人们心目中的“税法”观念，而是法律的公平与公正。因此有效地遏制利用增值税专用发票进行偷税犯罪活动，是亟待解决的问题。
一、目前增值税发票管理存在的问题
（一）虚开现象严重。所谓虚开是在无任何商品交易行为（购销行为）的情况下，利用所持有的增值税专用发票，采取无中生有或以少开多的手段，为他人虚开，为自己虚开或介绍他人虚开增值税专用发票。
（二）人为的调节进项税额。造成零申报、负申报。由于增值税专用发票不仅是纳税人经营活动中的主要商事凭证，而且是兼记销售方纳税义务和购货方抵扣税款的重要凭证，该发票不仅具有较强的以票管税作用，更重要的是增值税专用发票将一个产品从最初生产到最终销售各个环节联系起来，形成链条，体现了流转税在生产和流通环节的重要作用。正因为“抵扣制度有着极大的诱惑力”，因此，一些人千方百计在扣税环节上动脑筋，作文章。其主要表现一是，根据销项税确定进项税。纳税人月末进行核算先将当月销项税额计算出来，然后再设法开具同等金额的进项税票，于是出现了怪现象之一“零申报”。本市某外资企业98年人为调节进项税达7000余万元。二是，非法索取进项税发票，多多益善。月末一次性抵扣，造成进项税大于销项税，于是出现怪现象之二“负申报”。
（三）人为调节销项税。在开具销售发票时，采取上下联次、内容、数额均不相等，或大头小尾分别填开办法，其目的是缩小销项税额。达到偷税目的。
（四）骗购增值税专用发票。当前骗购增值税发票现象十分严重。偷税分子多采取编造假姓名，利用假身份证、假经营地址，骗取营业执照和税务登记证，骗购增值税专用发票，以“开票“为主要经营项目，一旦败露，迅速逃离。甚至有的偷税分子一次注册几家，十几家公司，进行犯罪活动。
（五）开具假发票。开具假发票一般为合伙经营。犯罪团伙以私印、盗窃、收售假发票为主要经营手段，私自刻制有关公司图章，经营地点不固定，流动性很强，不易抓获。市稽查局于98年6月6日与天津市公安十七处配合查获了一起开具假发票的犯罪团伙，犯罪分子与其团伙（浙江人）在天津、北京、秦皇岛等地进行虚开犯罪活动，先后为二十几家企业虚开发票，办案人员搜出空白假发票216本，犯罪分子4人被逮捕归案。
为什么犯罪分子铤而走险，千方百计在增值税专用发票上大做文章，达到其偷税获利目的，且屡禁不止？原因是多方面的，我们仅从以下几方面剖析。
二、增值税发票管理产生问题的原因
（一）现行抵扣制度与征管程序不相适应。现行增值税管理比较复杂，特别是抵扣税款制度为征管流程设置了障碍。目前，征管力量相对薄弱，特别是原来由几百名专管员负责的管理事务，集中在管理科二十几个干部来完成，因而，大量的抵扣发票的审核、监督不到位。留下的问题，后移到稽查部门，致使税务稽查任务越来越重。征管流程堵塞，降低了工作效率，影响了税收收入。
（二）增值税一般纳税人资格的认定标准上掌握不严。国家税务总局对增值税一般纳税人资格的认定，有明确的规定，但是有些企业经营规模未达到一般纳税人标准，为取得增税专用发票，到处托人情、拉关系、骗取一般纳税人资格。目前，对新开办的企业，采取认定为临时增值税一般纳税人。这部分企业大部分是商业性公司，经营部、个体户。从实际情况看很多企业一旦得到增值税专用发票，几个月后便不知去向，很难查找和监控。近几年90%以上专用发票案件出现在这部分企业中。
（三）抵扣在前，申报在后，使征管工作被动。现行抵扣制度，全部实行购进扣税法。企业当前购进货物不论多少，均可在当期销项税中一次性全部抵扣，且先扣税，后接受税务机关审查，形成事后监督和制约。税务机关工作处于滞后、被动局面。相反，企业则享有相当大的主动权和随意性。由于征管不严，客观上留有缝隙，容易被偷税分子利用。
（四）税收执法不严，对偷税、逃税查处不力。《中华人民共和国税收征管法》明确规定，有违反其规定的，要严格依照该法的有关规定给予处罚。但是在具体执行时，由于受到种种干扰，缺乏刚性和力度。稽查人员一进入企业，就有人出面说情，查出问题后更是兴师动众，企业托人说情，要求稽查人员“高抬贵手”。稽查人员要抵挡各方面的压力，有些部门默许和纵容，使偷逃税有了较大的生存空间。造成了税务机关查处的偷税案件越来越多，逃税现象愈查愈烈，严重影响了依法治税。
下面我们仅就如何加强增值税专用发票管理，堵塞漏洞、防止税款流失提出如下建议和措施。
三、防范利用增值税发票偷税的建议和措施
（一）强化增值税专用发票管理，应成为当前税收征管工作“重中之重”。
发票管理是税收征管的中心环节，特别是增值税专用发票，有着特殊的以票计税，以票管税的重要作用。因此，管住了增值税专用发票，也就管住了销项和进项税。具体做法：
一是，在发票领、购环节实行监控。发票领、购环节是关键，必须对发票的领购数量，纳税人的经营状况，发票使用情况，违纪问题做详细记录。严格执行验旧售新制度，克服就票审票，借助其他资料，对企业有无虚开，有无代开和编购现象进行严格审查，对领购数量严加控制，克服过去的重发售、轻审核、轻管理，监督不力现象。
二是，在申报环节进行监控。取消专管员管户制度，实行纳税人主动申报为基础的新的征管模式后，各基层税务机关建立了征收大厅，但从实际情况看、纳税人主动申报，如实申报的情况很不理想，增值税纳税人依法向税务机关办理纳税申报，提供财务报表及其他资料，是其应尽的义务，税务机关对申报资料有责任进行审核，这种审核在严格意义上讲也是一种书面稽查，这同进户检查一样，具有相应的法律效力，同样可依法对纳税人自我界定的税收法律责任进行调整和追究。为规范纳税人的申报行为，建议在征税大厅建立纳税辅导站，从帮助纳税人正确计算应纳税额入手，利用发票、帐薄、各种报表及营业执照等资料，重点检查企业发票所列产品有无超照经营项目、检查进项税票产品项目是否企业经营所需。对办税工作不熟悉、核算水平较低的人员进行重点辅导，对带有普遍性、共性的问题进行集中辅导，有利于及时发现问题，逐渐提高纳税申报质量，达到主动申报、如期申报、如实申报。
三是，建立纳税监督员。实行新的税收征管模式以来，对纳税人实行日常监督显得相对薄弱。一些基层单位正在尝试实行纳税监督员办法。监督员不同于过去的专管员，而是主要承担对企业纳税情况的日常检查与监督，通过有关资料的审查和实地考察，随时掌握企业发票使用和经营情况，使防范关口前移，将问题消灭在萌芽状态。
（二）加强税法宣传力度。近几年税务机关在税法宣传上力度不断加大，宣传的主题也不断变换。但实效性较差，宣传仍停留在一般水平。应将税法宣传渗透到税收征收、管理、稽查各个环节，寓税法宣传于优化服务之中。可将征收大厅作为主要宣传阵地，设立税法宣传专栏，定期公布税收政策及发票管理规定。我们在稽查中发现一些企业因缺乏税收知识和发票知识，特别是受票方缺乏对真假发票的鉴别能力，在接受进项税专用发票时被违法受罚现象普遍。如：河北省南宫税案涉及我市350家企业的662份专用发票存在有违法问题。这说明，当前发票监控的社会化程度低，纳税人对假发票防范能力、防范意识较差。可利用征收大厅建立税务咨询站，免费咨询电话、纳税光荣榜等。还可对偷税大案通过播放录像的方式进行宣传，对纳税人切实起到警示作用。促进纳税人自觉守法，依法经营、照章纳税。
（三）完善新办企业临时增值税一般纳税人认定和征税工作。
一是建议国家税务总局改变增值税纳税人认定方式。先让企业经营一段时间，如一年或半年，待其销售收入额达到标准，财务核算比较规范、健全时再认定为一般纳税人，即先达标，后认定。
二是，对临时增值税一般纳税人实行“代管监开”的办法，即在临时增值税一般纳税人期间，纳税人使用的增值税专用发票由税务机关代管监开，有利于对纳税人进行考核和监督。
（四）采取销售实耗扣税制度。目前，企业在同时期内购进货物与销售的产品比例不均衡。采取购进扣税法，使销售与抵扣不配比，不利于税款及时、足额、均衡地组织入库。按会计上的配比原则，采取销售收入与税款抵扣相配比的方法，即在同一纳税期间内，进项税额的抵扣不得大于或等于销项税额。可以防止出现异常申报。
（五）取缔大量的现金结算办法，与金融监督形成一种相互关联的监督机制。纳税人实现销售、开具增值税专用发票，税务机关在审核进项税专用发票时，必须与纳税单位银行对帐单核对，经核对无误，方允许抵扣。这个办法既有利于加强增值税进项发票的监督又减少了大量用现金结算带来的弊端。
（六）完善法制，制定《发票管理法》。目前，涉及我国税收的法律只有《中华人民共和国税收征收管理法》、《外商投资企业所得税法》和《个人所得税法》三个法。这与我国税收的重要地位和作用，与经济发展的速度不相适应，现有的税收法规刚性不足，缺乏权威性、规范性和稳定性，效力低于税收法律。就国家和全社会而言，发票的作用以远远超出其原来固有的交易结算作用。因此应尽快制定出一部《发票管理法》、对发票管理的各个环节、消费者对发票的索取以及违反发票管理法的刑事犯罪量刑标准等详细作出规定，以便有效地发挥依法管票、以票计税、依法治税的作用。
(一)现状及问题。
1.税收征管与会计核算管理不同步。新税制的实施,难以适应《企业会计准则》和《企业财务通则》原来规定的核算内容。尤其是目前价内税与价外税的并存,增值税小规模纳税人与一般纳税人角色的互换,使企业日常会计核算复杂化。新税制实施之初,增值税作为价外税的会计处理首次施行。相当一部分企业会计人员对期初存货处理、含税收入还原、视同销售行为的计税等会计处理方法不熟悉,企业税收会计核算一度出现比较混乱的局面。在税收征管工作中,由于增值税一般纳税人“负增值”及低申报问题的大量出现,税收政策又作了相应的改变,国税机关对增值税一般纳税人的认定更加慎重,适当缩小了一般纳税人的认定范围,迫使企业不断改变税收会计核算方式。加之税务人员对稽查后调账辅导的重要性认识不足,不列支出项目、确定增值税进项税额不允许抵扣后,没有考虑到企业会计核算的繁杂工作量,只补税罚款了事。一部分企业税收会计核算呈现无序状态。
新《企业会计准则》和《企业会计制度》实施后,原来税法规定的内容难以满足新的经济情况。如旧的《企业会计准则》规定计提的减值准备;所得税的退还财务制度规定冲减退还当年的应交所得税等,税法却对此没有规定。
2.缺乏统一规范的核算文本。现行的会计制度是先于税制改革制定的,对税收会计核算要求只在“应交税金”科目下进行了简单的介绍。而相继颁布的新税种,又只是各个税种相互独立地列明会计处理方法。企业会计人员难以从统一的文本中系统了解和掌握税收会计核算方法。在税款计缴过程中,难免顾此失彼。如工业企业在材料购进环节,既要确定购进环节的增值税及原材料成本,又要对应征消费税的产品计算出税法规定的外购环节允许扣除的消费税。由于消费税不是对所有企业普遍征收的税种,经常造成计税失误。虽然掌握会计核算方法是会计人员的最起码要求,但要求企业所有的会计人员都精通税法,显然也是不可能的。
3.税务机关对会计核算人员缺乏有效的监督。目前会计人员的管理方式是统一由各级财政部门培训、发证及考核。税务机关对会计核算工作缺乏硬性监督。尽管《中华人民共和国税收征收管理法》第37条规定了“企业未按规定设置、保管账簿或者保管记账凭证和有关资料的,责令限期改正,逾期不改正的,可以处以二千元以下的罚款,情节严重的处以二千元以上一万元以下的罚款”,但对已建立账簿而核算混乱的,仍无法作出规范性的处罚。更何况企业会计核算管理主要遵循的是财政部门制定的《企业会计准则》、《企业会计制度》,其解释权不在税务机关。只通过一般性的税法宣传和公示公告,无法使企业会计人员系统掌握税收会计核算方法。而税务机关办班培训又受收费标准和纳税人的承担能力等诸多因素的限制。这客观上影响了部分企业会计人员税收会计核算技能的提高。
4.缺乏独立行使税收执法权。税收,对国家来说,是财政收入的主要来源,对纳税人来说,是必须承担的经济成本。税务机关能否独立行使税收执法权,无论对政府还是对纳税人,都具有重要意义。目前,各级地方政府作为具有独立经济利益的行为主体,直接参与经济生活,往往对税收的征收管理进行直接干预,使税务机关的执法活动偏离法治轨道,也影响到纳税人的经济利益。
(二)对策思路。
1.税收政策的变动应充分考虑到税收会计核算变更可能带来的后果。新的增值税实施以后,税收与成本收入直接分别核算,计税方式更加科学。但增值税小规模纳税人达到一般纳税人标准后,在认定审查期间停销或停购待票(增值税专用发票),致使企业经营间歇性中断;也有的企业为减少税收负担而采用虚假的税收会计核算方法。这些都应该在今后的税种设计和征管工作中充分予以重视。
2.应建立统一的税收会计核算规范和设立注册税务师协会。建议财政部和国家税务总局在税收法律法规的制定过程中,应尽量保持税收会计核算方法的相对稳定。在此基础上,将各税种所涉及的税收会计核算方法,统一汇编成权威和规范的文本,作为会计教学与培训的必备教材或操作指导用书,并及时补充和完善。健全的组织形式是保证企业税务会计工作规范化、科学化的必要条件。就我国现状来看,要设立企业税务会计,还必须建立注册税务会计师协会,定期组织税务会计资格考试,保证企业税务会计具有一定水准的执业素质;并对税务会计运行过程中出现的问题进行分析和研究,为完善税收规定和企业决策提供参考。另外,还应制定约束企业税务会计行为的条例或规定,以减少企业税务会计不合法行为的发生。
3.税务机关应重点加强稽查后的调账管理。在征管工作中,税务机关应根据税前列支项目调整和稽查补退税款所发生的企业应纳税额变化,将调账指导与监督工作纳入征管程序。随着会计电算化的普及,新税种凡涉及会计核算方式改变的,应同步开发出与之配套的计算机应用软件。针对当前税收会计核算比较混乱的情况,税法制定权威部门应制定出相应的约束范围和处罚措施,使税收会计核算工作走上规范化管理轨道。
4.建立税务会计需加强人才方面的培养。如果说税务会计的最重要的目标是促进企业生产发展,提高经济效益,那么税务会计的业务素质则是税务会计保持旺盛生命力的核心和保证。税务会计作为融会计、税务、法律知识及其相应的实际工作经验为一体的高智能活动主体,首先需要社会为其提供充足的业务培训机会:(1)在高等教育中开设与“税务会计”相关的课程,培养具有较深会计理论、税收理论及法律理论功底的专业人才。(2)税务机关应给企业税务会计常年提供咨询服务和培训的机会,以使企业税务会计及时掌握最新的税收规定和征管制度。(3)企业应树立正确的纳税观念,选拔符合税务机关和企业要求人员担任税务会计,并为其提供培训、调研机会,保证税务会计质量的不断提高。
“一窗式”管理和“流程再造、业务重组”是对多少年来我们传统税收征收管理的一次深刻变革，是新的经济形势和国税创新、发展的自身需要。“一窗一人一机”，将增值税的纳税申报，金税工程的发票认证、抄报税，全部在一个窗口办结，并进行“票表的稽核”，体现了科技税收理念、效率税收理念、民本税收理念和服务税收理念；而“流程再造、业务重组”是根据我们国税管理工作的实际，将过去税收管理的事务，组成咨询—受理—调查—核批—评估—检查—执行等7个节点的主流程，按照职能导向型向流程导向型重组机构职能，用“点对点”的服务方式切实让纳税人感到事好办，事快办，更加的体现国税管理“操作规范化、岗责明确化、工作高效化”。在新的征管格局下，如何更有效的防止“淡化责任，疏于管理”现象的发生，本文从如何加强税源监控管理，实现应税销售收入与应征税金和应征税金与入库税金两个“零距离”的角度出发，谈一点个人粗浅的看法。
一、当前税源管理工作的现状
所谓税源管理简言之就是指对各税种税基的控管，它是做好各项征管工作的基础。它包括对经济运行的管理和税收执法的管理两个方面。税收来源于经济，来源于社会产品价值C+V+M中的国民收入V+M部分，它们又分别构成税制中不同税种的税基。而现代税收理论中对商品流转额的课税税基又涉及全部的社会产品价值C+V+M，这就意味着必须把全部的经济活动纳入税源管理的范围，充分利用现代化的管理手段进行跟踪监控。但这只是理想的目标。
税源管理还有另一方面，就是对纳税人的管理。因此，对税源的管理离不开对创造和拥有财富的纳税人的管理。在现实工作中，由于多种原因，税源流失，偷税、漏税、骗税、欠税等影响税收收入的情况仍较为普遍，具体表现在：
从税务部门看：
1、由于受管理资源短缺的限制，税源监控管理乏力，纳税申报质量不高。当前，税收监控水平低主要表现在以下几个方面：一是监控网络不健全。由于税收信息化网络建设步伐滞后，国税与地税、银行、工商等部门联接的全国性信息网络尚未建立，再加之法人支付单位"多头开户"现象普遍和现金结算的大量存在，致使税务机关通过系统外的信息对纳税人收支状况、纳税申报真实程度的监控非常有限。二是监控管理不到位。一方面，纳税人的生产、经营、申报、税负、纳税、税源等变化情况没能得到有效监控，申报资料的准确性、真实性和合法性偏低，出现了大量低税负、零申报、负申报等异常申报。另一方面，没有充分发挥发票、税控设备、账簿等税收监控手段对纳税人的生产经营情况进行事前和事中的有效监控作用，纳税评估等监控也未完全到位。
2、由于管理的缺位，依法治税还未能真正落实到位。1996年以来，各级税务机关逐步建立起了新的税收征管模式，初步实现了税收的相对集中征收，实现了税收管理从“保姆”式管理向按环节管事的根本转变。但由于新的征管模式取消了专管员管户制度，使许多地方在建立新的税收征管模式中出现了税收管理职责不清，责任不明，税源管理出现缺位和内部岗位、环节间工作衔接不够严密等问题。主要表现在两个方面：一是对纳税人经营情况深入了解不够，税交多少由企业申报，税务机关主要从纳税资料上进行分析，无法做到对每一户纳税人实行税源监控：二是注重了大户的管理，而忽视了小户及个体工商业户的管理，以致造成漏征漏管增多，税收流失加大。
3、由于缺乏整体的管理监控机制，管理的效能不能充分的体现。虽然税收信息化建设取得突破性进展，计算机已广泛应用于税收征收、税务管理、税务稽查、公文处理等诸多领域。但从总体上看，目前征管基础信息普遍存在不完善、不准确等情况，税收征管软件还难以对征管信息进行集中处理、深加工，信息共享程度低，计算机应用于税收征管的功能、作用还相当有限。“以计算机网络为依托”的实质并未被大多数基层税务部门充分理解。计算机信息资源共享不充分。其次，税收征管基础资料不规范、不完善，不能为税务管理、税源监控和税务稽查提供可靠的信息资料。
在从社会和纳税人的角度看：
虽然我们进行广泛的税法知识的宣传和辅导，应该说治税的环境和纳税人的纳税意识有所提高，但偷逃税现象仍较为普遍，税款流失教为严重，每年税务稽查查处的大要案和纳税评功的税款都有相当大的数额，从一个成面反映稽查和评税的效果，从另一方面也反映出我们管理上的缺位和企业偷漏税的严重，纳税人不遵从税法要求，不登记，包括不办理工商登记和虽然办理工商登记但不办理税务登记。不申报，包括办理税务登记后不申报纳税和虽曾申报纳税但因种种原因又中止申报纳税。申报不实，零、负申报居高不下，通过各种办法少列收入或多列支出，企业财务信息失真，利用所谓的“税收筹划”进行虚假的申报。严重干扰了税收秩序的良好运行。
由于上述问题的存在，在新的管理模式下，切实加强税源监控管理，实现两个“零距离”非常必要，具有重要而现实的意义。
二、加强税源监控管理，实现两个“零距离”的途径
随着“一窗式”管理和“流程再造、业务重组”的顺利运行，各调查执行分局的一个重要职责就是加强对所辖地区税源的监控管理，确保应征税款的及时足额入库，完成好组织收入任务。
税源管理包括宏观税源管理和微观税源管理两个方面。而各级基层税务机关的税源管理主要是对微观税源管理。其?管理的内容主要有两个方面，即行为主体和标的物。税收政策的执行主体是纳税人，施行的对象是纳税人生产经营的过程及其结果，体现为纳税人的收入或支出，收入是生产行为，支出是消费行为。税款收入最终是来自纳税人的收入，意味着纳税人的可支配收入的减少，是对纳税人收入的一种转移，是一种经济资源或社会财富的转移。而在现代社会中，税收具有的内在的调节功能使征税的对象不只局限于纳税人的收入，还有纳税人的资产、行为等。因此，对税源的监控就不能只停留在对纳税人的收入上，还要对纳税人的资产、行为实施监控。当然，资产是由收入不断转化积累形成的，因此，需要对纳税人进行动态监控。
同时由于基层税务机关管理缺位，税源不清、监控不力是其中的一个主要原因。加强税源管理，可使税务机关摸清税源变化状况，分析税源的地区分布、行业分布、税种分布、纳税人分布；抓住税收管理工作的重点，调整管理的目标，落实责任，有针对性地实施管理，堵塞税收流失的源头，从根本上治理收入流失的问题。因此，加强税源监控管理，实现两个“零距离”的途径，应从加强对纳税人管理和税务机关本身管理两个方面入手。
（一）以《税情监控册》为载体，构建三级税源监控体系。
以《税情监控册》为主要手段的税情监控是镇江国税的特色性工作。税情监控的重要性，体现在它是流程再造理论落实到具体税收工作中的重要的理论补充和手段延伸，是对流程再造的一次完善和提高。在目前征管改革刚刚到位的背景下，做好税情监控工作，加强对税源的管理，具有很大的作用。对于如何用好这本监控册，除了在要做到“二个实”，即真实、务实外，重要的是要突出发挥它的作用和价值，真正在落实上发挥监控册应有的效能。结合我们征管工作的实际，要以《税情监控册》为载体，构建税情监控三级体系，强化税源监控，使监控工作做到全面监控，突出重点，抓住异常，及时处理。
1、以责任片、责任人实施一级监控，即零距离监控。税源所依存的经济基础和社会环境每天在发生变化，税源的流动性和可变性大大增强。一级监控是根据所辖地区经济发展的形势和特点，对税源实行全面、细致的监控，其特点是各责任片、责任人掌握自己辖区内纳税人的涉税信息，由点成面，使全地区税源监控不留空白，形成最为严密的税情监控。一级监控要求纳税人信息完整、正确、及时。在实现“零距离”一级税源监控管理方面，要采取了以下四项措施：一是明确岗位责任。对所有的一般纳税人按户分配到税源监控管理岗位，并明确和落实监控管理责任。通过把监控管理工作落实到具体人员身上，使基层监控管理岗位的工作变得更加明晰、具体、有效。二是动态管理监控。按照《税情监控册》的要求，动态了解掌握纳税人的涉税信息，重点掌握对税源变化有影响的各项监控指标。三是监控报告制度。各监控管理人员到企业进行调查了解，取得动态监控数据，进行比对分析，检验纳税人申报数据的真实程度，定期写出《分析报告》。四是深入企业。要求责任片人员，要经常深入到企业相关科室，从总体上掌握企业生产经营情况和相关财务指标；到生产一线去了解生产流程、原材料耗用情况以及实际生产情况；对商业企业，到经营场所了解实际经营项目、经营规模等情况，对其涉税情况必须“一口清”。
2、以分局为责任人实施二级监控，即关键性监控。作为分局一级要对分局所管辖的入库税款前30或50位的企业，以及重点个私企业列入分局一级重点税源档案库。明确分局负责人对重点企业的税源监控，分局领导必须亲自掌握。要经常对这些企业实施“管户制”，对企业生产情况、营销情况、原材料、产品库存等情况要了如指掌。对重点企业监控做到位，基本上确保税情监控总体上到位。对企业采取二级监控中，有助于得到正确性、真实性的信息。这有利于及时摸清收入家底和税源增减变化情况，据此编制税收计划、分析收入增、减变化情况就比较客观、真实，能符合当地经济发展的实际，增强税收计划编制的科学性，收入分析的真实，从而有效解决以往收入计划编制、分析过程中的盲目性和机械性，从根本上杜绝“有税后收”现象的发生。
3、在全局实施三级监控，即督察性监控。一是以重点税源监控软件来进行税收预警。以重点税源户的实际销售等相关财务指标、应征税款、实际缴纳等税收数据作为监测指标，及时把握全方位重点税源大户的生产经营和税收的变化发展动态。二是对异常申报户进行纳税评估，通过高平台系统、金税工程提取相关数据进行分析，筛选异常数据，确定税源监控目标，下达监控指令，提出具体的监控意见和上报时限。三是对实施税务稽查提供案源。
实行三级税情监控，可以使我们的监控工作有了三个变化：
一是变事后监控为全程监控，采取事前介入，事中管理，事后监督的方法，把监控工作贯穿于企业涉税行为的始终，变被动为主动，使服务、管理、检查等各个工作环节紧密衔接，产生联动，发挥合力，一方面督促纳税人严格执行各项规定，依法照章纳税，另一方面税务机关也能够及时、准确地掌握企业纳税能力，正确把握税收发展趋势，做到底数清楚，情况准确。
二是变时点监控为动态监控，企业的经营信息瞬息多变，按月、按季的时点监控只能反映企业某一阶段的经营状况、纳税信息等，而动态监控则可以反映企业任一时期的相关信息，较时点监控更加灵活、更能够反映企业的实际情况。
三是变表层监控为深层监控，从以往的单纯掌握重点税源户基础信息、纳税数据等情况，转变到建立在纳税能力评估、行业综合水平评估基础上的指标监控。
（二）以现代税收征管体系为依托，建立有效的税源监控网络
税源监控是现代税收征管体系功能的体现和作用对象，而征管从收入角度看是掌握税源、把税收从潜在状态转化为实际入库税收的管理过程。在其他条件一定的情况下，税收征收管理对税收的基本方面具有决定性影响，也是税务部门内部唯一可以控制的方面。
随着税收信息化建设的不断推进，计算机网络建设基本到位，江苏征管信息系统、金税二期工程、税收信息集中等都已经稳步运行，以现代税收征管体系为依托，建立有效的税源监控网络，实行对税源进行立体监控的条件已经具备。
1、建立税收预警系统，研究微观税源控制方法。
为了建立现代税收征收管理体系、有效地监控税源，应该在全面估算各地区纳税能力，制定征收率控制目标的基础上，建立税收预警系统，研究微观税源控制方法。一是开发设计出税源管理信息管理软件，建立纵向可与各级税务部门联系的征管数据库，横向可与各部门、重点行业、重点企业互相交流的反映市场动态的数据库，并科学地将这些信息分类、解释、分析，对相关指标超过设定值的地区、行业、企业及时给予“报警”，充分发挥“团队”管理税源的效应，以便税源管理者比较及时、直观的了解所辖地区的税源变化发展的动态情况。二是建立异常申报的预警系统，这样可以使管理责任人根据日常管理情况和纳税人自查情况，把异常申报纳税人列为重点管理对象，加强巡查力度，严密监控其发票使用、库存、销售情况，发现问题及时反馈。同时，纳税评估人员可根据税源管理责任人的监控情况，确定评估重点，找出管理漏洞，制定管理措施。从而使增值税一般纳税人和小规模纳税人的零、负、低申报现象得到有效遏制。三是建立税款征收入库预警系统，通过对已申报税款的开票、解缴、入库实现全过程的监控，使日常管理人员及时掌握企业未申报、已开票未入库、在途税款等，以实现应征与入库的“零距离”。
2、发挥“票表比对”效能，实行双向监控体系。
要实现税源管理信息由利用单一的纳税申报信息向利用综合信息转变。金税二期工程较好得做到了对增值税发票的“防伪”工作，企业开具发票的信息全部集中在系统中，“一窗式”的管理不仅方便纳税人申报、报税、认证的便捷，更重要的是对企业的申报信息和金税工程抄、报税的信息可以及时的比对，实行有效的“票表稽核”。从而加强对企业纳税申报信息的监控力度。对两者信息不符的要及时查明原因，并作为纳税评估和税务稽查的重点，从而保证税款的及时足额入库。
3、加快“税银库”联网步伐，实现多渠道监控。
“以计算机网络为依托”并不意味着只依靠税务部门自身的计算机网络，而应“借水行船”。有必要在统一规范的前提下，抓紧研究制定和完善税收信息的法律法规，以保证税务机关获得真实可靠的数据资料和联网后所建立的制度具有法律效力。如对税银库一体化上，要加快联网的步伐，同时，在联网的方式上要通盘考虑，不要单兵作战，各自为政。在此基础上实现税收信息与金融、海关、外汇管理、工商管理以及千家万户的企业等各种信息资源的充分和自动交换，提高税收信息的社会化程度。借助社会网络及银行、电信等部门的计算机系统优势，分别进行网上申报纳税、银行网点申报纳税、电话申报纳税等，使纳税人缴税难的问题得以解决。在目前纳税人资金流难以有效控管、货物流仅靠纳税人自行申报信息又难以掌握真实情况的情况下，只有把纳税人放到行业和产业链中，全方位采集其货物流和部分资金流信息，包括企业自身提供的信息（企业基础信息和纳税申报信息）、行业信息、产业链信息，以及从行业主管部门、工商、银行、技术监督、海关、统计、审计等职能部门获得的第三方信息，缓解征纳双方信息不对称问题。通过将这些外部信息与企业的纳税申报信息、一窗式管理信息相比对，从而加强对企业纳税申报信息的监控力度。
（三）加强税源管理基础建设，建立健全规范的管理体系
完整的税收收入管理体系是一个具有内在逻辑性的严密的整体。税收收入管理体系不是简单地以组织收人为中心，而是从经济与税收的内在关系出发，利用税收收入预测技术和纳税能力估算结果，制定科学的税收收入计划，利用现代税制、征管体制和综合考核体系，实现税收的宏观调节职能，同时获得税收收入最优化。
一是要建立税收收入预测体系。税收收入预测体系技术在现代已经非常成熟，尤其是依靠计算机可以很容易地处理大型预测模型。对于税收收入预测应建立一套大型动态组合模型。这个组合模型应包括决定税收收入的四类因素：经济因素、税政因素、征管能力因素和征税环境因素。预测目标应包括总目标、分税目标、分地区目标、分行业目标以及动态目标等。
二是要建立税收收入分析体系。对于月度、季度、年度税收收入情况分析，主要是针对本期的收入情况分析收入的特点，收入增、减的主客观原因，完成收入所采取的措施。其分析的基础信息应该是?《税情监控册》以及征管信息系统中的基础信息，而不是凭空捏造，靠个人的主观臆断。
三是以落实“五清”完善“五责”为基础，形成税情监控的责任体系。??市场经济社会最需要“理性精神”，人们必须依靠“理性”思维研究制度建设。提高税源管理现代技术手段的应用水平，取决于技术和管理两个方面，二者相辅相成，缺一不可。而在具备了一定技术手段的前提下，管理就是决定的因素。科学严格、合理合法的管理，可以创造条件，改变环境，提高素质，培养人才。强化税源管理就应该建立一套科学合理、严密有效的规章制度。
（四）建立社会信用体系框架下的诚信纳税机制，健全税情监控的法律规范。
税收管理必须有完善的法律作保障，必须赋予税务机关相应的权力。除正常的管理权和检查权之外，税务机关还应有对企业开设账户、资金往来、对外投资等的知情权，要从立法上赋予银行等金融部门一定的义务，这也是新经济时代电子商务快速发展的必然要求。由于网上支付越来越多，必须通过立法形式明确银行和其他金融机构向税务部门定期提供纳税人开立账户、资金流动等信息。银行部门要加强对纳税人开户的管理和现金使用的管理，严格执行银行法、现金使用管理办法等金融法规制度，严格限制现金交易的额度，超过一定金额的现金提取要问明用途，及时报告税务部门。否则，追究银行部门主管人员和当事人的责任。
建立工商、地税、国税等部门的联合信息交换、同步受理登记等制度，明确工商行政管理部门地税部门、国税部门相互传递信息的具体义务和责任。工商部门在办理开业登记时，应先查阅税务部门对开业申请人以前的纳税资信评估信息，看是否有不良记录，对有不良纳税记录者不予以登记，直至其履行完应纳税义务为止，从法律上使有不良记录者在社会上逐渐无立足之地，从而加大违法者的社会成本。
近年来，我国电子商务发展极其迅速。网络购物、网上支付、网上银行、团购等与电子商务息息相关的用户规模全面增长。另外，除了微博，团购成为全年增长第二快的网络服务应用。作为与传统交易方式不同的新型商务方式，电子商务利用现展的科学技术为载体得到充分发展。
C2C（customer to customer）模式，指的是消费者与消费者之间的电子商务，供应商在互联网上提供买卖双方都比较信任的电子交易平台，帮助卖方建立网上店铺，并且提供第三方进行贸易监督，使个体与个体直接接触进行交易。这种模式不再受到时间、空间的限制，降低了大量的市场沟通成本。同时，电子商务的基础设施日渐完善，支撑环境也逐步规范，消费者对电子商务的需求增加。据中国电子商务研究中心统计 ，截至2013年年底，中国网络购物用户可达到3.1亿人；从交易额来看，2013年全国网络零售场交易额达到18155亿元。
二、我国C2C模式电子商务的税收征管现状
根据我国《税收征收管理法》及《税务登记管理办法》，B2B及B2C等模式涉及到企业一方的电子交易活动中，从事生产、经营的纳税人，应当自领取营业执照之日起30日内，向生产、经营地或者纳税义务发生地的主管税务机关申报办理税务登记，如实填写税务登记表并按照税务机关的要求提供有关证件、资料，以此来对该交易活动进行税收征管。
我国曾在2007年3月6日商务部的《关于网上交易的指导意见（暂行）》中对于网上交易参与方做出规定：法律规定从事商品和服务交易须具备相应资质，应当经过工商管理机关和其他主管部门审批。然而，对于C2C模式下的电子商务却几乎是没有任何比较明确及完善的税收征管法律规范。我国对于电子商务的税收方向，是既希望电子商务能够快速发展起来，带动经济的发展，减轻税收的约束；同时又能够征管这一领域的税收，即短期内进行免征或者税收优惠，长期内进行规范征税。
三、C2C模式下电子商务的税收问题浅析
该模式下电子商务税收问题较其他模式的要复杂。由于是新兴的商务方式，很多概念都处于模糊界限，没有准确的立法定义。而且由于它的特殊性，传统的税收征管手段出现监管空白的领域，税收征管成本高，难以形成有效的管理。
1.税种缺乏立法规范
随着网络的发展，电子商务分为在线交易和离线交易。在线交易是指商品被转化为数字信息并且可以仅通过互联网来传递数据，而离线交易则是指除了在网络上达成交易的协议还需要现实中的物流等方式进行商品传递。对于在线交易，如网络上直接通过数据传递，让消费者直接网上下载，这一过程根本不再需要缴纳税款。而这种虚拟商品的交易，我国并没有税收立法对其进行规范，如果不开征新税种，仍以现有的税种进行征管，到底是以增值税还是以营业税的模式来征收，缺乏一个权威的说法。
2.税收监管困难
由于电子商务具有“无纸化”的特点，根据传统的税务管理办法，税收征管原则受到冲击，用户只需要有一台连入互联网的计算机和在网络交易平台注册的一个虚拟账号，就可以从世界的任何地方参与商务经营活动，而不再需要原有的固定营业场所。
3.税收征管系统不匹配
在网络上，所有的买卖协议、各种票据凭证都是以数字信息形式存在的。虽然税务系统在科技人员的研究之下有了网上申报纳税系统，但是与电子商务相吻合的网上申报纳税系统还是有一定的差距。此外，在网络上的交易活动信息既可以通过加密掩盖又可以随时进行修改，这些数据在传统的系统之下是没有办法检测出来的，导致传统的账簿凭证管理方法失去了使用意义，使得税收征管更加困难。
四、C2C电子商务税收管理模式对策分析
1.借助第三方对C2C电子商务进行征税
最好的办法是借助第三方的力量进行征管，比如淘宝上的第三方支付宝。因为网上购物的付款都是先支付到支付宝这个第三方的平台上，直到买家收到货物后再确认付款。每一笔支付，支付宝上都有记录。
在整个税收征管过程中，无论是征税主体还是纳税主体，都追求自身利益最大化。如果征税成本大于总体收益，并且没有有效的宏观调控，征税主体就会放弃征税；如果纳税主体逃税后收益比纳税后收益大，纳税主体就会选择逃税。征、纳税主体加上网络中间商，三方都会根据所获得的相关信息，各自做出使自己利益最大化的策略选择。
2.对C2C电子商务征税系统的改革建议
对于监管难度较大的C2C模式电子商务，我国需要加紧对电子商务网上税收系统的研究，根据C2C模式下电子商务的特点，对传统的税收征管系统进行修改，完善对其的税收管理办法。
（1）前期的基础管理
传统税收征管系统中，主要的管理依据是各种票证和账簿，而C2C模式电子商务都是“无纸化”操作的，随着商务交易的模式发展变化，税收征管方式也需要有所改变。针对于C2C电子商务，难以要求税务部门对从事电子商务的个人做好全面登记工作，故可在卖家向网络交易平台提出申请交易之时进行登记，采取台后实名登记，提交其姓名、地址等真实信息，而工商和税务部门则可通过网络交易平台对卖家的信息进行全面登记，使电子商务的税前登记电子化。
而纳税申报中经常使用的票证主要有普通发票、增值税专用发票、普通税收票证等，税务机关可与电子技术信息部门进行合作，研制出电子化的票据。对于在线交易进行增值税的征收也可有电子形式的发票可用，从而实现增值税的抵扣。对于纳税申报的表格等，都进行电子化，可实现网络上的电子申报。
基础设施是重点。如果没有建立有效的电子信息系统，对登记、票据、申报都采取电子化形式，我国的税收系统就难以跟上电子商务的脚步。
（2）中期的税款征收
税务机关应加强与第三方的合作，如网络提供平台（淘宝网）、电子商务结算中心（支付宝）等，进一步规定它们提供信息的责任，加以法律规范强制性使其与税务机关协助，充分发挥它们作为C2C模式电子商务交易关卡的积极作用，以此来追踪该模式下的交易活动。此外，还可与银行、邮递公司等加强联系，及时了解纳税人资金的流动情况和货物的流动情况。或者以第三方采取代扣代缴方式来进行扣缴税费，这能有效地进行网络上的税款征收。
除了依靠与其他部门的紧密联系，税务机关还可积极参与制定电子商务认证支付标准的工作，自主把握主动权，而不仅是依赖相关部门自主提供相关的信息。
（3）后期的税收检查
合的方式，充分发挥税务稽查的职能，严厉地打击了偷税漏税活动，保证了国家税款的及时足额入库。通过不断地探索和实践，积累了
一些在新形势下开展税务稽查工作的经验，为治理税收环境，整顿税收秩序做出了一定贡献。
一、创新稽查思路不断完善稽查体制
在“以纳税申报和优质服务为基础，以计算机网络为依托，集中征收，重点稽查”的征管模式下，我们从完善体制入手，充分发挥稽查
促进征管的作用，积极探索新形势下稽查有效手段。积极推行“动态稽查”：20*年机构改革后，我局从完善体制入手，按照稽查工作
的要求，应用现代统计学和日常管理经验数据进行综合分析，采用计算机和人工结合的动态选案方法，改变了过去稽查选案中的盲目性
、随意性，大大提高了科学性、准确性、预见性，有效地提高了稽查选案的准确率。积极试行“公示稽查”：我们在稽查工作中，对企
业实施查前公示，督促企业自查自纠。上半年，我们先后对227户企业实施了查前公示，企业共自查出税款486万元，达到了以查促管的
目的，促进企业依法纳税意识的提高。积极推行效益稽查：20*年，我们针对目前房地产、集贸市场、加油站、网吧、装饰装潢业、房
屋出租业管理不规范、税收漏洞大的情况，日常稽查要加大对这些行业的稽查。并以查假票、查假帐、查假申报为主要内容，狠抓税务
稽查选案、稽查、审理、执行四个环节的质量和效率，规定稽查选案中标率、查补入库率、处罚率、滞纳金加收率要分别达到60%，80%
，10%，100%，案件审理科将考核指标纳入了目标考核中，并将考核指标进行量化，并将指标与奖金、待遇挂钩，有效促进了稽查人员的
积极性和创造性，促进了稽查质量的提高。实行涉税举报案件分类管理制度：对涉税举报案件按照案件来源、举报偷税性质、举报内容
翔实程度等实行A、B、C等级管理，使举报案件管理逐步走向科学化、规范化。实行等级稽查员制度：*年我们在稽查系列中推出了
等级稽查员制度，对稽查人员经过业务考试、综合评定等办法，确定稽查员等级。规定只有二级以上稽查员才能担任主查，并享受稽查
津贴和相应的待遇。这一制度实施后，不仅进一步完善稽查体制，也增强了干部学业务、创业绩、保持量、争先进的思想意识，现在全
局100％的干部通过了三级稽查员评定，10名干部被评为二级稽查员，3名干部评为一级稽查员。
二、实施稽查新办法发挥稽查的监
督管理职能围绕省局开展的“依法治税年”活动，我局大力推进依法治税进程，以查办大要案为中心，以专项检查为主线，以复检为保
障，进一步整顿和规范了税收秩序，实现了由收入型稽查向执法型稽查的初步转变，实现了稽查促进征管的作用。
1、开展重点户检查
，促使税源大户在依法纳税方面做出表率。重点企业、重点税源户在财政收入中占有很大的比重，其税收政策执行的好坏，直接影响了
财政收入。根据这一特点，我们每年都把把重点企业、重点税源户列为必查对象，实施年年检查，以期通过检查，使重点企业、重点税
源户在法制的轨道上年年有新的进步，在依法纳税方面做出表率，带动全区纳税单位和个人正确履行纳税义务。
2、开展热点检查
，解决突出问题。随着经济的不断发展，富拉尔基的城市建设步伐也不断加快，从事建筑业的单位和个人日益增多，但由于在房地产开
发、审批项目上税务部门与计委、城建、房产、规划等单位之间没有健全的信息交换机制，在税收上导致对建筑安装的单位及个人缺乏
有效监控和管理，对建筑安装业的税收征管不能及时到位，致使该项税收存在不同程度的流失。根据这一情况，我们及时地开展了税务
检查。通过对20户建安企业的检查，查补税款190万元，并初步摸清了其中存在的问题。我们将这些情况归类、汇总，积极反馈，为领导
提供决策的信息。为促进全区房地产企业健康发展、公平竞争，起到了积极作用。
3．开展行业检查，解决共性问题。20*年开始，我
们开展了对房地产业、金融业、保险业、交通运输四个行业的税收检查。运用解剖麻雀的办法，基本解决了这四个行业普遍存在的问题
，并将这些问题以《税务简报》形式在全局传送，为指导税收征管工作，起到了稽查促进征管的作用。
4．依据全区实际，开展针对性
检查。随着经济建设的加快，投资规模的不断扩大，全区汇聚了一大批施工企业和外来建筑安装队伍，这其中不乏有一批企业既无外出
经营税收管理证明单，又不办理登记、纳税申报，从而逃漏了应交纳的税款。为此，针对性地开展了对外来驻富施工单位的税收检查，
收到了很好的效果。仅就建筑、道路施工等就查补税款133万元。这不仅堵塞了税收漏洞，促进了收入而且也使企业能在税负公平的条件
下平等竞争。
5．开展回访检查，检验检查效果。所谓回访检查，就是对曾被检查过的企业进行复查，其目的是为了了解前次检查
的纠正情况。通过对部分企业回访检查，我们发现，绝大多数企业能够根据被查出来的问题制定相应的补救措施，落实整改意见。但也
有部分单位我行我素，屡查屡犯，纠错仅仅停留在口头，并没有真正引起重视，将整改意见落到实处。对这类企业查而再犯的税收问题
，我们依据政策，从严处理。回访检查，查出了问题，也检验了检查的效果，从一定程度上杜绝了企业存在的侥幸心理，有效地堵塞了
偷漏税的漏洞。
6．加强部门协作，打击偷抗税。税务检查工作，需要社会各方的支持与配合，尤其是查处重大的偷抗税案件，更
需要得到有关部门的大力支持。因而，加强部门协作，对稽查工作来说，显得尤为重要。几年来，我们积极主动地加强与公安局经侦科
等有关单位的联系与协作。充分发挥他们的后盾作用。对偷抗税事件，在调查处理中，不搞孤军作战，而是积极向有关部门提供线索，
重大案件提前介入，共同调查取证，实行紧密的协作，使案件处理做到了及时、正确。
三、采取稽查新措施，发挥稽查的收入职能
税务稽查在堵塞漏洞，打击涉税犯罪，维护税收秩序，提高征管水平，组织税收收入等方面都发挥了重要作用。但当前由于多种经济成
分、多种经营方式的经济格局，使得纳税主体多样化，纳税人经营分散、地域广阔，在银行多头开户，现金交易大量存在，加上管理上
没有到位，使得税务机关税源控管困难，对纳税人收入、经营情况难于掌握。同时有些人没有纳税意识，对缴税、摆正国家和企业的利
益缺乏正确的认识，能少缴税就少缴；有些人死猪不怕开水烫，摆出一副要钱没有要命有的态度，税务部门处理起来非常棘手；还有些
企业经营困难，资金匮乏，一时难以缴清。我局每年税费收入任务超过一亿元，但每年的任务缺口都在3000万元以上，一部分靠清理欠
税，一部分就要靠稽查的查补税款。针对上述问题,我们积极采取措施,从克服征管中存在的查补税款入库难问题,实现稽查在组织收入
的作用.新税收征收管理法颁布后，我局提出了“执行不到位，稽查无作为”的口号,要求提高稽查执法强度，发挥稽查的震慑力。我们
首先开展送税法进企业活动，尤其是金融保险企业，向他们宣传新征管法关于有关协助税务机关扣缴税款的规定，使他们积极协助税务
机关扣缴税款。其次依法运用法律手段，先后查封、扣押11家单位部分商品和财产，并于去年举行了抵税物品专场拍卖会，成交额60万
元，有了地打击乐偷逃税行为，为国家挽回大量损失，并有效地震慑了税收违法犯罪分子，教育了人民群众，维护了税收秩序，促使其
他纳税人依法纳税，为组织收入奠定了基础。同时积极实行了地域户籍管理制度，有效地堵塞税收征管漏洞，有效控制和掌握税源出发
，实行了全员参与的地域管理，使分局对纳税人的纳税情况达到了四准：开业停业准、申报情况准、经营状况准，税源状况准，为稽查
工作提供了有效的基础数据。*年、20*年每年的查补入库额都在500万以上，占税收计划的5％。
四、稽查中存在的问题和建议
1、由于随机选案稽查人员对纳税人的基础情况，缺乏足够的了解，加之为确保收入和稽查面使稽查工作多停留在就帐论帐上，不能够全面，客观的针对企业的经营，向广度和深度延伸。有些稽查户存在着查不全、查不透、出现“鱼过千层网，网网都有鱼”的怪现象。
2、随着企业产权制度改革，在市场经济条件下私人资本渗透到社会的各行业。征纳双方关系，越来越变的对利和尖锐。纳税人的偷税手段
越来越隐蔽，工具越来越先进。而我们的传统和方法，传统取证工具，以不能适应。加之缺乏有效的安全保障和部门配合，稽查工作很
难发挥，快捷多变的打击偷、逃税的作用。
3、由于稽查工作担负着组织收入的任务，使稽查工作经常将有限的人力投向重点税源大户
，而税源大户重点企业往往又是我们“双评“工作的评议单位，税收任务和”双评“工作的相互交叉，服务与执法的相互矛盾，使我们
在稽查案件处理上存在着“失之于软、失之于宽”的问题还造成稽查工作不能及时有效的针对税收征管的薄弱环节，达不到“解剖麻雀
“打击一个，震摄一片”的效果。在一定程度上造成税收征管上的“两极分化”达不到以查处管的功效，影响税收征管的水平。
4、税
收的整体性，决定了税务稽查只能是手段，不能是目的，所以税收稽查工作的法制化建设，要同公民、纳税人乃至整个社会的法制化建
设水平相适应。税收稽查的法制化可以领先于社会，但不能相互脱离。税收稽查的各项管理指标、指令只能是稽查工作的动态反应和参
考，决不能成为税收稽查工作的最终目的。税收稽查工作归根到底要为组织收入和税收征管服务。市场经济下，指标应是指导性的而不
能是指令性的。指标要与各地区的经济发展状况，征管质量、征管基础相适应。只有这样才能充份的发挥税收稽查在税收工作中“轻骑
【关键词】 跨国公司； 避税； 反避税
目前，全球共有6万多家跨国公司，这些跨国公司在全世界拥有80多万家海外分公司，它们掌管着全球1/3的生产、2/3的国际贸易，跨国公司已经成为世界经济的主角。跨国公司为自身利益最大化，普遍存在利用有关国家税制差异、漏洞、优惠政策及缺陷进行纳税筹划，规避纳税义务。跨国公司的避税行为不仅造成相应国家税收损失，损害了与外资合资、合作的东道国企业的利益，而且扰乱了各国经济秩序，逃避外汇管制。因此，如何规制跨国公司的避税行为，已经成为世界各国政府高度关注的难题。
由于外资在中国开放初期的经济发展中占有较大的权重，当时政府在对待在华跨国公司避税问题上态度不明朗，反避税工作一直有所保留。随着中国经济的快速发展，中国已经成为高储蓄和高外汇积累的国家，截至2011年9月末人民币存款余额79.41万亿元，外汇储备32 017亿美元，连续多年稳居全球第一。可以说，目前是中国政府对在华跨国公司的不合理避税行为进行严治的最佳时机。同时也应看到，虽然在华跨国公司的避税降低了其对中国经济发展的贡献，但仍不能低估外资在中国经济发展中的作用。因为除了资金以外，跨国公司还带来了先进的技术、管理经验等中国缺少的生产要素。因此，如何协调二者的关系是事关中国经济发展和引资政策走向的大事。
一、跨国公司在华的避税情况及原因分析
中国改革开放之初，为了解决国内资金短缺，对外资企业实行税收优惠制度。如，外资企业实行两档所得税率，即15%和24%（多数外资企业实际执行的所得税率是15%），而除微利企业外，所有内资企业税率为33%；再加上内外资企业在增值税、营业税等税种方面的内外资税率差异；外资企业免征城建税、教育费附加、房产税和车船税等，外资企业相对内资企业整体税赋较低。实践证明，这一制度提高了中国吸引外资的速度和规模，但内外资企业两套税制带来明显的不公平竞争也引起很大的争议。一些内资企业为规避不同税制带来的不公平竞争，通过各种形式包装成“假外资企业”以避税，扰乱了市场税收秩序。从整个世界来看，目前159个实行企业所得税的国家和地区的平均税率为28.6%。一些跨国公司正是利用中外企业税率差异，将中国作为其扩大企业整体收益的避税地而到中国投资。
从1994年开始，中国根据WTO普遍国民待遇原则进行税制改革，逐步统一内外资企业税收制度。截至2010年12月1日，中国现行税收体系中的增值税、消费税、营业税、企业所得税、城镇土地使用税、车船税、耕地占用税、房产税、城市维护建设税和教育费附加等原来内外资企业分设的税收制度均已先后实现了统一。从理论上说，内外资企业税制统一明显增加了外商投资企业的税赋，压缩了其避税空间，但实际上，这并没有影响跨国公司在中国的投资热情，其在中国投资的企业数量及投资规模在整体上一直呈现大幅度增长态势。截至2009年一季度，中国实有外商投资企业达到43.39万户。外商投资企业实有投资总额为2.35万亿美元。2010年，中国实际吸纳外商直接投资创造了新的历史记录，达到1 047.4亿美元，比2009年上升17.4%，占全球外商直接投资总额近8.45%（1.24万亿美元），中国是仅次于美国的吸收外商直接投资的第二大国。而联合国贸易和发展会议的《2010―2012世界投资前景调查报告》中也指出，中国仍是跨国公司首选的投资目的地。
实际上，内外税制统一对跨国公司的影响微乎其微，只是使他们失去了一部分避税空间，并不能有效阻止外商的避税行为。因为内外资企业税率差异仅仅是中国对外资税收政策优惠的一部分，对于生产性外资企业的“开业亏损抵补”、“免二减三”等优惠政策在税制改革中并没有变动，而跨国公司正是利用这些优惠政策，人为地进行盈亏设计达到避税的目的。例如，跨国公司可以通过关联交易中的转移定价、避税港、隐瞒收入或增加成本费用等手段将在中国盈利的子公司的利润转移到国外的母公司或其他子公司中，使其在中国子公司的账面处于亏损状态，来达到延迟获利年度（最多可以持续5年），造成实际上的零赋税。如果从第六年开始盈利，还可通过“免二减三”的政策，继续不交税或少交税。因此，在华跨国公司如果纳税筹划做得好，可以7年不交税，3年减半交税，甚至到第10年优惠税收政策不再适用时关闭已有的公司，再另设立一家新公司，开始新一轮的避税。
此外，在华跨国公司普遍存在的“长亏不倒”现象本身也说明跨国公司是“虚亏实盈”，存在避税行为。据国家税务局不完全统计，在中国经营的跨国公司持续多年亏损面在60%以上。这些亏损企业中只有1/3是客观原因引起的，另外2/3亏损企业属于非正常亏损。地方税务机关对其中一部分跨国公司的税收审计也发现，这些亏损的跨国公司中的大部分在通过各种手段进行避税，估计每年给中国造成税收流失达1 000亿元左右。
二、政府规制跨国公司在华避税的措施
在华跨国公司是中国的居民，在享受中国主要由税收而支撑的社会公共福利的同时，通过各种手段不尽或少尽纳税义务。因此，跨国公司的避税行为不仅使中国流失大量税收，而且侵占了其他居民应得的社会公共福利。由于跨国公司是否避税取决于避税获利的诱惑力与税收调整损失的比较。如果避税获利大于避税损失时，跨国公司必然会采取避税行为。因此，政府的避税措施应从增加避税的难度和成本，降低在华跨国公司避税获利空间入手。
（一）填补现行税收制度的漏洞
任何国家的税法都有一定的不足或缺陷，中国税法也不完善，这为在华跨国公司进行避税提供了空间。例如，中国消费税是按照出厂价进行征收，一些跨国公司便成立自己的销售公司，用较低的出厂价把产品卖给销售公司，这样便可规避消费税以增加利润。再如，中国税法规定，外商投资企业获得利润分配给外商投资者、外国所有者的部分，可以免征预提所得税，这样，外商投资企业就可以通过先分配股息，再转让股权，达到节省税收的目的。因此，相关部门应针对实践中出现的企业利用税收制度漏洞的避税行为进行深入研究，通过合理的制度安排，逐步完善现有的税收制度，规避在华跨国公司的避税行为。
（二）推进反避税立法及实施工作
在关联企业之间进行货物、资金和劳务交易时，跨国公司不按照市场价格计价是逃避税收的主要做法。2009年1月8日，国家税务总局颁布的《特别纳税调整实施办法》是对《企业所得税法》别纳税调整条款的细化，它一方面有助于规范在华跨国公司的关联交易；另一方面也为税务机关和纳税人提供具体的操作办法和细则。《特别纳税调整实施办法》与2010年出台的《特别纳税调整工作制度》、《反避税案件专家小组会审制度暂行办法》，2008年实施的《企业所得税法》、《企业所得税法实施条例》（财税［2008］）、《关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税［2008］121号）、《企业年度关联业务往来报告表》（国税发［2008］114号），以及2001年修订的《税收征收管理法》及《税收征收管理法实施细则》等法律法规，共同形成了涵盖各个法律级次在内的反避税法律框架和工作机制。应该说，经过20年的努力，中国已经建立了较为完善的反避税立法和相关制度，但目前当务之急是如何使这些立法和相关制度“落地”，即要有一套科学的、严密的、规范化的操作程序和方法，使其更有操作性和实际意义。例如，应进一步明确劳务收费标准，对相应的劳务项目确定税务上可接受的最低标准；对不同无形资产内在价格估价和使用寿命应给出相应的判断标准等，使反避税工作者有统一的行为规范和操作标准，更好地进行纳税稽查和反避税工作。
在反避税工作中应严格执行特别纳税调整工作制度和专家小组会审制度。要规定清晰的反避税稽查的工作程序和具有操作性的纳税调整方法，提高对避税案件审核质量。全面实施反避税调查和磋商的“专家小组会审制度”，每个案件必须经过集体会审程序，由专家小组对立案、审核分析、结案各环节进行统一评估审核，避免各地在调整方法和补税力度等方面出现差异，促进全国统一规范的形成，并以此强化税务机关的“内控机制”建设，降低反避税工作的执法风险。
（三）逐步完善“预约定价”税制
由于避税公司与税务机关之间存在信息不对称的情况，双方博弈的结果都是成本大于收益。“预约定价”是在税务机关与跨国公司之间实现双方帕累托最优的制度创新。它将反避税措施的事后税务审查改为事前调整，将理论上的转让定价收益在双方之间做了一个分割，双方的收益都比“非合作博弈均衡”情况下（避税，查处）有所提高，形成“合作博弈均衡”情况。中国2008年1月1日实施的《企业所得税法》中第一次正式提及这种反避税措施。2010年，中国对外公布了第一份《中国预约定价安排年度报告（2009）》，增加了预约定价制度的透明度。虽然从短期来看，由于税务机关相对于避税公司仍存在信息不完全，在与企业签订预约定价协议时可能处于劣势，但如果政府坚定不移地长期推行这种反避税措施，并将其逐步制度化、法制化，在重复博弈中会逐渐把不完全信息变为完全信息。当然，目前“预约定价税制”还有待进一步完善，特别是具体的操作细则与相关配套制度的建设。一是尽可能获取充分的在华跨国公司的经营信息和其所在行业的信息，科学地确定“预约定价”；二是尝试和探索更为科学合理的“预约定价”标准和方法。
（四）加强信息化建设
相对跨国公司而言，税务稽查机构在博弈中处于信息不完全和能力不对称的弱势地位，这造成了目前反避税最大的障碍――法律取证难度较大。首先，在华跨国公司的有意避税行为是典型的“高智商犯罪”，而中国的反避税机构和人员还缺乏应对这种高智商犯罪的经验；其次，国内有关部门，如商务部门、海关和驻外机构等对国际市场、国际税收、市场行情、价格资料等未实现信息共享，无法进行联网核查在华跨国公司的避税行为；最后，国内税务稽查机构与国际相关机构信息交流不够，很难有效识破外商投资企业利用关联交易虚瞒利润的行为。
由于监控关联交易中的转移定价最有效的方法是信息公开，因此，进行反避税的信息化建设应从以下四个方面入手：一是由政府成立专门机构，建立商品价格、市场行情、各国税制差异等与避税有关的信息库，为各地税务机关的执法提供及时准确的信息依据，改变过去由于信息不畅所带来的被动状况，提高这方面的工作效率和服务质量；二是利用现有的网络资源在全税务系统实现反避税信息共享，进行反避税联查，降低反避税成本；三是建立税务部门与工商管理、商检、卫检、海关、商务部等多方信息联网与反避税协调，形成一个覆盖面很广的反避税监控系统；四是完善上市公司关联交易中转移价格的信息披露制度，要求企业在财务报告中详细披露关联交易转移定价的基本要素；加强注册会计师对关联交易的审计，判断其是否符合公平原则；加大对信息披露违规公司的处罚力度。
（五）提高反避税专业人员的数量与素质
虽然近几年各地税务机关高度重视反避税专业队伍建设，但从《国家税务总局关于2010年反避税工作情况的通报》（国税函［2011］167号）中可知，全国反避税专职人员仅为228人，这些人员工作的对象是全国的企业。由于专职税务稽查人员较少，一方面不能对所有的外企进行稽查；另一方面即使是对被抽查到的外企也不能做到彻底审查。同时，目前的反避税专业人员都是从其他岗位转过来，或公开向社会招聘，还没有高校或机构专门培养专业的反避税人才。虽然国家税务总局不断加大反避税培训力度，先后举办了OECD反避税多边培训、无形资产和股权转让专题讨论等，但短期针对实践问题的培训难以满足反避税工作中对大量高素质人才的需求。由于反避税工作是一项长期的、涉及面广的复杂工作，因此，国家应首先选择在有实力的高校设立培养反避税人才的专业，有计划有步骤地培养反避税工作需要的专门人才；其次，开展反避税工作人员资格认证工作；再次，针对反避税领域出现的新情况和新问题，进行持续的业务提升培训；最后，建立行业分析团队和全国反避税行业专家库，指导全国反避税人员在具体行业的反避税工作。
（六）将地方政府的引资工作与政绩分开
地方经济发展情况是衡量地方政府官员政绩的主要指标，为促进地方经济发展，多数地方政府将招商引资作为一项强制完成的指标列入到地方政府官员政绩考核中，如果税务部门对在华跨国公司进行严格的税务稽查，将会减少在华跨国公司的利益，影响其投资热情，地方政府官员的政绩难以完成。因此，在某种程度上地方政府可能会为外商避税开绿灯，纵容外商的避税行为。这实际上是一种牺牲税收权益为代价的盲目引资行为，而且这种地方保护主义倾向也进一步加大了对跨国公司转移定价避税查处的难度。目前，无论是从外汇储备，还是国内居民储蓄来看，中国经济发展的资本储备相对比较充裕，应根据2010年4月6日出台的《国务院关于进一步做好利用外资工作的若干意见》，调整利用外资的结构，注重引资质量，将招商引资从地方政府官员的政绩指标中剔除，或降低招商引资指标在政绩指标体系中的比重。
（七）实行“谁受益谁担成本”的原则
根据中国新的税收制度，在企业所得税方面，铁道部、各银行总行及海洋石油企业缴纳的税收部分归中央政府，其余部分中央与地方政府按60%与40%的比例分享；在增值税方面，税收收入的75%为中央财政收入，25%为地方收入。地方政府为了吸引外资，通常免征归地方的外资企业应纳税收，而反避税成本却大多是由地方政府来承担，即地方政府反避税存在明显的“外部不经济”。这说明地方政府在反避税问题上存在“两难”选择。
为解决反避税收益与成本不对称这一制度冲突，应实行“谁受益谁担成本”的原则。如果反避税收益归国家所有，则应由国家承接反避税成本；如果反避税的收益由国家和地方共享，则反避税成本应由国家和地方共担。2011年5月27日，财政部国家税务总局出台的《反避税专项经费管理暂行办法》规定，反避税专项经费由中央财政安排，专门用于国家税务系统进行反避税工作，包括反避税调查费和反避税双边（多边）磋商费。但这一专项经费仅仅是工作费用，不包括地方税务部门反避税专职人员的工资和津贴，这部分费用还是由地方财政支付。因此，对于反避税机构和反避税工作人员办公经费和工资成本，根据“谁受益谁担成本”的原则来确定是由中央财政支付，还是地方财政支付，或者双方分担。这样做既可以明确反避税工作的责权利，使反避税工作得以顺利进行，又能保证反避税工作的独立性，维护公平的税收秩序。
（八）对在华跨国公司采取抽查加罚款制度
什么样的制度下有什么样的行为，在华跨国公司的避税行为可以说是不合理的制度下企业的“合理”行为。在中国超过半数的跨国公司实际上存在避税行为，这本身就说明外企在中国的避税成本很低。如果对在华跨国公司的避税行为采取只补交税款而不罚款的温和策略，则应进行100%稽查，但这样做，一方面会大幅度增加反避税成本；另一方面目前中国反避税专业人员有限，不可能对所有在华跨国公司进行监控，对查处的避税公司仅仅补交税款，也不会对其他跨国公司起到震慑作用。因此，较为现实的选择是采取抽查加罚款的制度，增加在华跨国公司的避税成本，使其避税成本大于避税所得，以降低避税发生的概率。
对在华跨国公司纳税情况的抽查要重点关注以下对象：1.持续亏损或微利且不断扩大经营规模的公司；2.存在大量关联交易且价格不正常的公司；3.资本来源于国际避税港或关联交易公司设在避税港的公司；4.利润水平明显低于行业水平，或与其承担的功能风险明显不匹配的公司；5.曾经被查处过有避税行为的公司；6.其他明显违背独立交易原则的公司。
（九）建立三级反避税工作管理机制
随着跨国公司大量入驻中国，跨国公司在华经营的触角已经深入到各地区和各行业。要想真正抑制跨国公司的避税行为，需要建立三级反避税工作管理机制，形成全方位反避税监控体系。1.建立省级以下税务部门中独立的专门反避税机构，行政隶属于地方税务部门，根据反避税收益归属，反避税机构的工作经费和工作人员工资与津贴由省级财政和中央财政共担；2.建立省级反避税机构之间横向业务网络，定期进行反避税跨省联查、信息沟通和经验交流，由国家税务总局的反避税处统一领导和横向协调；3.成立专门的与其他国家反避税机构合作与交流的机构，隶属于国家税务总局反避税处。
相对内资企业而言，在华跨国公司的避税行为有其特殊性，因此，国家税务总局反避税处的工作应分为两个领域：一个是专门针对内资企业的反避税工作室；另一个是专门针对外资企业的反避税工作室。同时，针对外资企业的反避税工作室再进一步分为两个工作组：一组负责协调国内各省级反避税机构的横向业务联系与协调；另一组则负责与国外其他国家进行国际避税协作与交流。
【参考文献】
［1］ 那力，臧韬.中国视角：收入来源国与跨国公司的税收博弈［J］.税务与经济，2009（4）：90-96.
［2］ 何杨.转让定价与避税地：唇齿还是盾矛［J］.涉外税务，2008（3）：29-33.
［3］ 匡小平，吴智峰.跨国避税中跨国公司与税务部门的行为机制――从非合作到合作的博弈分析［J］.财政研究，2008（1）：59-61.
关键词：税务会计 税收征管 现状
税务会计是以纳税人为会计主体，以货币为主要计量单位，依据税收法规，运用会计基本理论和方法，对税务资金运动进行连续、系统、全面的核算与筹划，目的在于使纳税人在不违反税法的前提下，及时、准确地缴纳税金并向税务部门提供税务信息的会计学科，其会计主体是负有纳税义务的独立纳税人，包括法人和非法人。①
1.税务会计的发展历程
第二次世界大战后，企业税务会计逐渐从财务会计中分立出来，成为相对独立的会计分支。特别是进入80年代以后，企业税务会计被人们当作一门学科加以研究。美国著名会计学家亨德里克森指出：“很多小企业，会计的目的是为了编制所得税申报表，甚至不少企业若不是为了纳税根本不会记账。即使对大公司来说，纳税也是会计师们的一个主要问题。税法对于提高会计实践水准具有极大影响，通过税法还可以促进会计观念的发展，如促进寻求更好的折旧方法和存货计价方法，澄清了计税收益的实质和所应包括的范围等等。” ②可见，税务会计对于企业利用税法取得合法利益具有重要作用。
我国从1994年税制改革以后，增值税凭专用发票抵扣方法的实行，使应纳税额的核算逐步走向规范化。对此，各地税务机关试行了在企业会计人员中培训办税员，指定取得办税员合格证的会计人员办理纳税事项办法。这一办法完善了企业涉税事项的会计核算，可以说是建立我国税务会计的初步探索。但由于各种原因，我国多数企业中税务会计并未真正从财务会计中延伸出来成为一个相对独立的会计系统。
2.我国税务会计发展中存在的问题
目前，我国税务会计已取得了一定发展，但与发达国家相比还存在一定差距，因而发展我国税务会计还存在许多问题。
2.1企业税务会计与财务会计分离不彻底
在我国，部分跨地区、跨国大型企业由于纳税申报的信息需求，在公司财务部门设立了专门的税务会计；但99％以上的企业，尤其是小企业，由于会计核算质量要求较低，纳税申报信息需求不高，而且独立建立税务会计费用较大，目前仍然实行财税合一、纳税调整的模式。目前，企业纳税仍然依赖于财务会计的账簿和报表，其财务人员在申报纳税时，头脑中往往没有税务资金流动的清晰、完整的观念，导致在多层次、多环节的复合税制下显得无能为力。较多的情况下，只能机械地接受税务机关的指示或处理。在现实情况下，企业税务会计只能成为财务会计的简单附属，而财务会计又不能全面行使税务会计的职能，二者互相牵制，影响了各自职能的充分发挥。
2.2税收征管与会计核算管理不同步
新税制的实施，难以适应《企业会计准则》和《企业财务通则》原来规定的核算内容。尤其是目前价内税与价外税并存，增值税小规模纳税人与一般纳税人角色的互换，使企业日常会计核算复杂化。目前，会计人员的管理方式是统一由各级财政部门培训、发证及考核，税务机关对会计核算工作缺乏硬性监督。尽管《税收征收管理法》第37条规定了“企业未按规定设置、保管账簿或者保管记账凭证和有关资料的，责令限期改正，逾期不改正的，可以处以二千元以下的罚款，情节严重的处以二千元以上一万元以下的罚款” ③，但对已建立账簿而核算混乱的，仍无法作出规范性处罚。更何况企业会计核算管理主要遵循的是财政部门制定的《企业会计准则》、《企业会计制度》，其解释权不在税务机关。
2.3国家税款的大量流失
近年来，每年因各种偷税、逃税、骗税、越权减免税等造成的税收流失相当严重。我国财税大检查已连续进行了十几年，从历年大检查结果看，违纪企业的数量呈上升趋势，违纪面越来越广，查获的违纪金额也越来越大。与此同时，企业税务人员能对企业税务资金的运动情况进行潜心研究，有助于税务机关发现税收征管的薄弱环节及税制的不完善之处，从而有效防止国家税款的大量流失。
2.4税务会计与国际惯例存在差距
英美法系国家对会计所得与税务所得规定的差异促使税务会计的产生。随着货币时间价值在企业经营中地位和作用的加强，纳税人开始开展税收筹划工作，主要集中于递延确认收入、加速确认成本等。随着我国对外经济贸易的增长以及贸易合作范围的扩大，涉税案件也会日趋复杂。这就要求会计信息具有国际可比性，要求对我国税制进行结构性调整和制度化创新，按照国际惯例进行税收立法和行政管理，实现税收征管规范化、法制化。我国现行会计准则与通行的国际惯例之间具有很大的差距，会计准则完全依从于税法规定，不利干我国进一步对外开放。
3.制约我国税务会计发展的原因
3.1税务会计实际操作存在困难
我国税务会计在理念上是先进的，也是与国际接轨的，但由于它高度抽象，使企业在实际操作中对疑难问题的理解存在偏差，在具体执行时存在困难。我国有些金融产品没有公开市场，在进行公允价值评估时，存在较多人为主观判断，为利润操纵提供方便。由于税务会计出台时间短，基层会计人员素质参差不齐，对其理解和判断存在很大差异，给我国税务会计的有效实施带来很大困难。此外，我国税务会计与税务政策尚未完全衔接。目前，税务监管机构尚未明确对新准则实施后的纳税处理，例如固定资产装修，会计准则规定应列入固定资产，但税法上规定一些装修应列入长期待摊费用分期摊销，需要将一部分折旧重新分类至费用，调整难度很大。
3.2税务会计人力资源缺乏
在企业税务会计管理方面，制约我国税务会计进一步发展的瓶颈是企业税务和财务会计的专业性人才短缺，即数量不足和素质不高。虽然国家修改或颁布税收法律相关政策时，都会通过官方网站或公开媒体等途径宣传、公示公告，但只通过一般性的税法宣传和公示公告，企业会计人员无法系统掌握税收会计核算方法；而税务机关办培训班又受收费标准和纳税人的承担能力等诸多因素的限制，这客观上影响了部分企业会计人员税收会计核算技能的提高。
3.3对税务会计的重视不够
由于税务会计与财务会计导向不同，体现在两者的“原则”上，不仅其名称不同，而且其含义也不同。通过税务会计体现的税收原则，具有明显的“好恶”和“取舍”，而如果站在财务会计的角度看税务会计原则，则可能会认为其存在诸多的“不合理”。在企业会计实务中，两类原则都要重视、遵循。遵循财务会计原则保证财务会计报告质量，遵循税务会计原则保证税务会计报告质量。而当前会计界对税务会计原则比较模糊、比较轻视。因此，大部分企业都有被税务机关处罚或再处罚的经历，这与会计人员不重视税务会计原则有直接关系。目前，企业会计人员学历层次高低不等，相当一部分人员是“半路出家”，没有受过正规训练就从事会计工作，这势必影响会计工作水平。也有会计人员平时不注重加强继续教育，不注重新业务、新知识的学习，对国家新出台的各项法律、法规等政策不够重视，严重影响会计人员业务水平和税务会计工作开展。
4.小结
我国在理论与实务上发展和完善财务会计的同时，税务会计也经历了一个从不被认识到逐步被认识、被重视的过程。目前，我国越来越多的高校会计、财务管理等专业开设了税务会计、税务筹划课程。我国税务会计已经开始呈现更多的“独立性”，甚至有时财务会计不惜委曲求全地去适应税法，如增值税的会计处理。由于我国目前是财税混合，在财务会计中产生了大量的纳税调整事项；另外出于对财务报告目标与纳税目的的会计政策选择，不得不统一，而它是以放弃某一方目标为代价的。因此，从发展和长远的观点看，我们应该积极努力，实现财务会计与税务会计的完全分离，完善我国的税务会计体系。
参考文献：
[1]盖地，税务会计的一般原则，财会月刊，2007.4
[2]泮国荣，做好纳税筹划文章，中国注册税务师，2008.4
[3]中国注册会计师协会，CPA教材税法，经济科学出版社，2012
调研目的：***
调研地点：**县地方税务局
调研方式：实地查看资料、询问
二、调研过程
甘肃省地方税务局新税收征管软件在全省范围内成功上线后，实现了全省征管数据的大集中，如何依托这一平台，提高基层税务机关的信息管税水平，是早日实现科学化、精细化税收征管目的重要途径。
问题一：数据大集中环境下，税务数据的属性有哪些？如何去监控这些要素达到提高数据质量的目的？
通过调研，笔者认为数据作为税收信息化应用的主体，它具有多重属性，其基本质量特性主要包括适用性、准确性、及时性、有效性等四个方面，要对数据质量进行较好地控制，就必须对数据的四个基本质量特性进行很好了解，从而在各个方面采取措施，杜绝数据质量问题的出现，使数据监控工作能够真正达到控制数据质量的目的。
1、数据的适用性。在日常税收工作中，会产生大量的各类税收数据，这些数据有反映不断数量变化的税收动态信息，也有反映相对稳定属性的税收静态信息。这些数据有的是为基层税收管理员服务的，有的则是满足管理部门和领导决策服务的，这就从客观上造成数据的多样化。不同的数据具有不同的使用范围，每个数据的正确性都要求它是进入正确的专业应用，换句话说：无论多么准确、及时的数据，如果不具有适用性，它就不能产生任何作用，甚至使用之后会造成损失。
2、数据的准确性。在数据监控和质量控制的过程中，准确性越好的数据，其误差应该越小。影响数据准确性的因素很多，数据误差在数据采集、审核、录入、传输和处理等的各个环节都可能产生。如：在数据采集环节，存在着对纳税人辅导培圳不到位、纳税人填表票差错率高、税务人员因业务水平审核数据差错率高的问题。所以，需要税务人员在工作中从各个方面分析影响数据准确性的因素，同时有效控制不同类型数据的合理变化范围，将数据误差控制在尽可能理想的范围内，以保证数据的准确性。
3、数据的及时性。在税务部门日常数据的管理中，往往要求能够更快、更准地收集到所需的数据。如：对于地税部门某个基层征收管理分局，如果有一条线的税款征收发生滞后，导致税收统计数据不实了，那么拿在手里的征收数据就没有任何及时性，也是毫无意义的。一个好的应用系统在使用数据时不仅要求数据的适用性还必须考虑数据的及时性，应用系统引入税收管理的主要目的是提高工作效率，把大量复杂、繁重的重复计算、统计、分类工作交由计算机处理并迅速得出准确结果。如果数据不及时，那么应用系统的处理结果就可能违背了程序设计和使用者的初衷，不仅无法提高工作效率，还可能由于数据滞后而影响税款征收的正常化。因此根据数据应用需求及时采集数据，按照操作人员要求及时数据，是保证数据及时性的重要一环。
4、数据的有效性。在解决好数据适用性、准确性、及时性的情况，需要考虑数据的有效性。对于一个及时采集获得，准确、及时、完整的数据，还需要考虑这个数据使用的时间和对象。一堆过期的数据无异于废品或垃圾，是不产生价值的，因此在使用数据时，要考虑它是否有效。如：我们在3年前采集了某个企业的按月征收的税款统计数据，记录了当月各种税款的征收数，而该企业现在已经注销了，那么我们拿着这一些数据来分析、管理这户企业，还有效没有呢？
结论：税收数据是否可信、可用，这是税务部门关心数据的两个层面。是否可信是指数据在适用性、准确性、完整性、及时性和有效性方面，是否满足应用要求；是否可用是指数据的格式、内容等能否作人员读取和使用，能不能很方便地进行深入处理和分析。以上两个层面中，可信就是数据的基本质量问题，需要通过采取管理手段、技术手段等各方面的努力来解决；可用是技术层面的问题，主要通过技术手段使数据规范化、格式化。
观点二：坚持数据质量可控的前提下，对目前大集中运行中存在的数据质量问题要理性对待、科学解决、持续改进
随着新税收征管系统的成功运行，全省地税系统税收信息化建设实现了又一历史性跨越，税收业务流程的处理愈加便捷，涉税数据的管理更加规范，数据管理手段的现代化也对数据的准确性、操作的熟练性也提出更高的要求。自新系统运行以来，各基层税收管理部门总体感觉运行流畅、业务全面、满足需求，较旧系统而言更合理化，但个别方面还存在个别矛盾有待化解。而数据质量作为影响整个流程的起始环节，其问题尤其使基层税收管理员所关注。
问题二：目前大集中环境下，在数据质量方面的问题和难点主要有哪些？解决的路径如何去选择？
目前，影响数据质量的因素主要表现在以下几个方面：
1、数据采集手段相对单一，不能全面采集纳税人数据。目前，基层税务部门大多依靠纳税人自行申报来实施管理行为，信息来源面窄，获取信息的手段落后，致使数据质量受到影响。数据采集不全的问题比较突出，多侧重于对纳税人静态信息的收集，而对动态数据的采集不够全面，不能真实掌握纳税人的实际经营状况。
2、数据信息共享程度差。一方面表现为系统内部各软件间数据定义没有统一标准，数据关联性差，信息资源无法得到充分利用；另一方面，由于受社会条件的制约，国税、地税、工商、银行等部门之间信息化建设程度各不相同，不能有效利用社会信息资源。
3、人员操作水平制约数据质量的提升。一方面，**县地方税务局，在职职工平均年龄达42岁，人员老龄化现象严重，并且计算机操作水平较低，尽管地税系统每年定期开展计算机操作能力的培训，但效果不明显。也有极个别人员工作责任心不强，对待一些简单重复性的工作缺少工作耐心，致使错误数据屡屡出现。另一方面，办税人员对网上申报等系统的掌握程度不一，以及诚信纳税的意识不同，也影响到了原始数据的真实性和及时性。
针对以上存在问题，结合目前工作实际，提出以下解决思路。
1、完善数据质量管理机制。为了保证业务数据准确、及时、完整一致，必须要有专门的岗位负责业务数据质量的监督管理。当前，各级要在建立健全税源管理中心的机制、职能的过程中，专门设置数据质量管理岗，或将数据管理的职能详细明确到相关岗位，牵头负责税收业务数据的质量管理，使得业务数据质量管理工作制度化、常规化。如征管部门负责统筹税收业务数据质量管理工作，制定有关制度和办法，业务数据加工处理过程中的质量控制，按照规定进行技术岗位数据变更，并对系统税收业务数据质量情况进行考核；计算机中心负责系统数据资源的安全传输和存储；各业务部门根据各自业务管理权限，负责对应范围内的税收业务数据质量管理，参与相关制度办法、数据审计规则和问题数据处理方案的制定；各基层单位所负责本部门业务范围内税收业务数据质量管理；各岗位人员对自身采集录入的业务数据质量负责；对其他岗位采集录入的，且属于本岗位管辖范围的数据质量负责。在明确职责的基础上，应相应完善一系列管理制度，确保落实过程中的可操作性。
2、提供数据质量管理工具。数据质量管理工具针对数据流中的特点，主要体现三个特点：前堵、中控、后审。
前堵——阻拦错误数据于进系统之前。在数据录入环节、纳税人涉税数据导入环节、部门间信息交换环节，设置相应的逻辑规则，自动排查错误数据，提高原始数据的准确度。建立征收信息交流平台，通过征收人员的相互交流，及时交流、解决征收大厅录入、开票、操作等问题，将可能的错误录入解决在数据进入系统之前。
中控——通过数据审计及时校验、修正数据。开发检测软件、预警软件进行数据采集后的自动审核，及时发现各类异常数据，分层面推送至相关人员进行纠正。数据审计是组织开展数据质量评估，保障业务数据完整性、及时性、准确性的重要手段。可以运用人工审计和软件审计两种方式。人工审计即运用随机抽样方法，从总体中选择一定容量的样本数据进行审计，重点审查数据的准确性和完整性。主要方式是通过实地检查，调阅资料，手工对各类录入信息系统的电子数据与纸质资料内容进行对比核实。软件审计即利用专门开发的计算机软件对数据进行审核校验，重点审查数据的时效性、一致性、完整性及相容性。
后审——检测错误数据于日常维护之后。实施日常检查和稽查的核查、抽查。检查核查的范围是综合股到户日常检查的纳税人，稽查抽查的范围是稽查局到户检查的纳税人和县局确定的专项抽查对象，核查、抽查的内容为登记类、税源类、管理类三类信息。建立质量通报制度，定期数据质量通报，将检测的异常数据下发基层核实维护，提高数据的准确性。
3、完善大集中系统自身功能。一是加强系统间对接，减少重复劳动。大集中系统本身具备一定的处理功能，但是却使用单独系统处理个别业务或机外流转的现象依然存在，带来了一些重复劳动，最典型的是企业所得税的年度汇缴申报与货物运输业的管理。二是拓宽回流数据分析途径，实时反馈重点指标。在强调基础信息、数据的登记上报的同时，要关注上传数据的回流、统计、分析，以便更好地实施税源监控。如在查询分析上，需要更强大的组合查询功能，便于根据各种需要批量或单一实时分析，特别是按不同对象对收入进度进行的查询。三是完善系统内在设计不足。再好的系统与实际情况脱节的现象是必然的，百密难免一疏。后大集中时代，应对各种特殊情况已成为当务之急，对于诸如市内工程项目开票需更改账户划缴，项目开票退税需返回施工方管理员审核等问题应及时解决。四是结合系统整合流程文书，同步统一管理要求。根据大集中设定的相关流程、相关文书，对原有的所有管理办法、涉税文书都需要进行重新审视，对不符合新系统流转的管理办法需要进一步修改、制定。譬如对双定户的管理等，如此类推，不一而足。
5.提升操作人员数据应用水平。在培训模式上，建议根据岗位需要，分批分岗位培训，集中整理特殊环节、特殊业务处理的注意事项，尽快下发系统操作的帮助文档。实际应用中其实并不需要太多懂得全流程的通才，更需要熟悉自己岗位所涉及模块的专才，只要每个岗位都能熟练操作，那整个系统才能发挥应有作用。
结论：数据质量问题不外乎两方面原因，管理上（人）的因素和技术上的因素，建立健全科学、规范的数据质量管理机制，从组织、制度、技术等层面保障对数据的有效监控，是破解如何保证数据质量难题的关键。
观点三：提高数据管理水平的过程中质量和效率的冲突、税务机关和纳税人的冲突是必然的，但也是可以化解的
信息化在人的意识中往往意味着速度、效率，当信息化在税收征管中全面应用、快速推进后，手工作业已基本被电子化所取代，由此带来的工作提速是毋庸置疑的。这理应会带来工作量的减轻与征纳的便捷，而易于被征纳双方所接纳。但事实往往会与理论产生偏差，在推进信息管税的过程中，特别是初期，数据质量的提高必然要付出效率的牺牲，也必然会有来自纳税人的阻力，但提高数据质量或者说推进信息管税的根本目的决定了这种冲突是可以化解的。
思考：如何辩证地分析这些冲突的产生？
首先，数据质量的提升在短期内是以工作量的增加为代价的。数据是信息管税的关键。从实际情况看，涉税数据信息的采集与利用一直是我国税收工作的“软肋”，信息数量少、质量低、利用差，最为重要的是与纳税人存在严重的信息不对称，对纳税人所知晓、掌握的情况严重缺乏，这也是我们信息化运用多年而利用层次一直受限的主要屏障。现实背景下，信息是税收征管的核心，但数据采集、整理、利用是一个长期的过程，长期必须以短期为基础，大量涉税信息的采集，不可避免的将集中在某一时期，在这种情况下，短期内增加征纳税双方负担具有很强的现实性。
其次，数据质量的提升一定程序上也取决于纳税人对税收征管的认识。从长远看，数据管理水平的提高将为纳税人提供公平、公开、公正的税收征管环境。但按照理性经济人假设的原则，作为具体的纳税人而言，依法纳税与维护个体利益本身是个两难取舍，征管实践中，解决信息不对称问题，就是要解决纳税不实问题，促使纳税人依照法律规定及时足额的缴纳税款。从纳税人角度衡量，信息管税的制度安排本身就是对其利益的一种更深度“侵害”和“侵犯”，在这种情况下，纳税人对提供真实的数据信息往往会产生一种不自觉的抵触，必然会影响原始数据质量。
结论：提高数据信息的质量，加强数据管理，不仅需要在税收工作中充分利用现代信息技术，强化税收业务与信息技术的融合，还要依靠纳税人的配合参与，税务部门设定的理想化程序未必是最符合当前纳税人的诉求，必须循序渐进，稳步推进。但一切工作的成败终究取决于人，提高征纳双方的思想认识，更新理念观念，不失为提高数据质量的治本之道。
税务调研报告（二）
一、“税收存续期”的定义及管理现状
企业当期所发生的经济事项往往会影响到后期的税收问题，从经济事项发生到涉税事项产生的这段时期即称之为“税收存续期”。一般而言，“税收存续期”随经济事项发生而开始，随涉税事项产生而逐步结束。现阶段，对“税收存续期”的管理主要存在以下方面的问题：
（一）思想认识不够。不管是税务机关，还是纳税人，对“税收存续期”涉税事项管理的重要性还没有充分的认识。虽然，目前从“后续管理”的角度对企业所得税“税收存续期”的管理有所强化，但如何从“税收存续期”的角度统筹各税的“后续管理”，还缺乏统一的认识与研究，更没有系统的规划、明确的目标和具体的措施等。
（三）政策水平不高。税收管理工作中，由于部分税务人员对涉及“税收存续期”的税收政策不熟悉，对税收政策与财会制度的差异不了解，导致不能对“税收存续期”相关税收事宜进行系统规范的管理。
（四）管理范围不广。目前对“税收存续期”的管理，较多的是从企业所得税“后续管理”的角度进行强化，而对个人所得税、营业税等税种的“税收存续期”管理较薄弱，有的甚至还是盲区。
（五）管理手段滞后。目前对“税收存续期”的涉税事项管理方法较为落后、手段比较单一，既没有推行专业化管理，也没有实行信息化管理。
二、“税收存续期”产生的原因
（一）因税收政策原因产生的“税收存续期”。按照税收政策相关规定，企业当期所发生的经济事项影响后期的税收缴纳，特别是明确规定企业经济事项发生时暂不征税的税收政策。例如，国家税务总局国税发〔20**〕年60号文规定“对职工个人以股份形式取得的拥有所有权的量化资产，暂缓征收个人所得税；待个人将股权转让时，就其转让收入额，减除个人取得该股份时实际支付的费用支出和合理转让费用后的余额，按‘财产转让所得’项目计征个人所得税”。该政策中，从个人以股份形式取得拥有所有权的量化资产暂缓征收个人所得税，到个人将股权转让时再按“财产转让所得”项目计征个人所得税相隔一段时期即“税收存续期”，而且存续期的长短因股权转让的时间而定。又如，《企业所得税法》第十八条明确规定，“企业纳税年度发生的亏损准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过5年”，该规定中，企业当期所发生的经济事项（亏损），影响到后5年的企业所得税，其“存续期”最短可能一年，最长可能5年。
（二）因税收政策与会计差异原因产生的“税收存续期”。由于税收政策与财务会计的目的和前提，以及遵循的原则不同，税收政策对某些经济事项的确认与财务会计存在差异，而不可避免地产生的“税收存续期”。例如，对房地产开发企业的预收账款，会计上不确认收入；营业税上确认为计税收入；企业所得税上不确认收入，但要按毛利率预征企业所得税；土地增值税上不确认为清算收入，但要按规定比例预征土地增值税。由此，《企业所得税法》第二十一条专门规定：“在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算”。如企业发生的广告费和业务宣传费，按会计制度能够全额计入当期损益，但税法规定，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除，其“以后纳税年度”即属于“税收存续期”。
三、“税收存续期”税收管理相关案例
（二）营业税案例：20**年，某房地产开发公司共开发了ABCGF共5栋商住楼，其中A号楼为产权式酒店，共有332间产权房，20**年底止已售出257家。购房合同约定，业主在签订合同时首付50%，剩余款项由租用业主产权式酒店房的某酒店用租金（年租金为购房总价的8.5%）代业主支付，至付完为止。合同总价款4977.7万元，首付2488.85万元，剩余款项由酒店分6年付清，每年支付423.1万。
四、加强“税收存续期”管理的建议
（一）加强相关税收政策及财会制度的学习。特别是要熟悉财务会计制度与税收政策存在的差异。只有这样，才能对企业发生各项税收进行正确的分析判断，才能准确地对企业“税收存续期”影响到本期的税收进行计算，从而规避因政策不熟而可能导致的税务风险。
（二）及时建立“税收存续期”档案。“税收存续期”经济事项发生后，及时采集相关信息，既要分门别类建立专门台账记录，又要将企业的税收征管资料记录于信息库之中。同时，对存续期内涉税事项的变动及时进行登记并跟踪管理，做到“税收存续期”管理系统化、信息化。
（三）强化“税收存续期”涉税事项的检查。稽查人员对企业进行税收检查时，应对企业“税收存续期”涉税事项逐一进行检查。其中，以营业税收入的确认、企业所得税扣除项目的调整、个人所得税有关计税成本和费用的扣除为检点，对企业“税收存续期”涉税事项进行检查。
税务调研报告（三）
根据《税收征管法》规定，税务机关有权对纳税人、扣缴义务人进行税务检查。税务稽查是专业化的税务检查，其作为税收征管体系的重要组成部分，在“以纳税申报和优化服务为基础，以计算机网络为依托，集中征收，重点稽查，强化管理”征管模式的改革中，随着由传统的税务检查向一级稽查转变，稽查工作的重要性已被广泛认可，充分认识税务稽查的职能和现状，对构建一个科学、规范、高效能的稽查体系，保障征管运行、维护税收秩序、促进经济发展都具有重要意义。但同时也应该看到，由于稽查法制建设的不规范，纳税人的整体纳税意识不高，素质发展的不平衡，以及税务稽查干部的工作水平和敬业精神离工作职责的要求还尚有一定的距离，有待进一步提高。
一、税务稽查与税务检查的区别
税务检查相对税务稽查范畴较大。首先，从字面来理解，“税务稽查是税务机关依法对纳税人、扣缴义务人履行纳税义务、扣缴义务情况所进行的税务检查和处理工作的总称。”虽说税务稽查是税务检查和处理工作，但是对这种税务检查加了限定性的定语：是税务机关依法对纳税人、扣缴义务人履行纳税义务、扣缴义务情况所进行的税务检查。可见，税务稽查的目的性很明确，是对纳税人、扣缴义务人履行纳税义务、扣缴义务情况所进行的检查，而且它的案源是经过选案分析系统和人工随机产生的，它必须经过四个环节，这种具有特定目的、经过特定程序所进行的税务检查才是税务稽查。其次，从目前税务机关的实际操作来看，有些税务检查也不是税务稽查。比如：管理分局对税务登记证所进行的检查、对停歇业户所进行的检查、对注销税务登记所进行的结算检查。因为这些检查都不是通过选案产生的，而是根据税务机关正常管理需要所必须进行的管理性检查工作。
二、税务稽查的职能
而税务稽查的这4项主要职能，也有主次之分。其中，打击和震慑职能是税务稽查的主要职能和基本职能；而促管和增收职能只是税务稽查的辅助职能和派生职能。因为促管和增收并不是税务稽查的主要目的，而是税务稽查在履行了打击和震慑职能的基础上，客观上起到了“以查促管（监督、教育）”和“增加税收（收入）”的职能。那种把“促管”和“增收”作为稽查主要（基本）职能的观点，容易导致稽查在功能上的错位，直接影响税务稽查职能作用的发挥。
税务稽查的固有职能，决定了稽查在税收征管中“重中之重”的地位和作用，特别是随着新征管模式的实施，纳税人自主申报纳税和征、管、查专业化格局的形成，稽查的这种地位和作用更加凸显。一般性的税收漏洞随着纳税人素质的提高和税收征管手段的提高会自动修复，税收征管中的主要矛盾将是如何惩处极少数纳税人故意的、严重的违法犯罪行为。
三、目前税务稽查的现状
新的《中华人民共和国税收征收管理法》实施以来，特别是通过近年来征管改革的不断深化和税收信息化程度的普遍提高，各级税务机关在探索建立以专业化稽查和各环节分工制约为标志的新型稽查体系方面取得了积极的成效，稽查在查处偷逃税行为、打击涉税犯罪、提高征管质量、促进依法治税等方面发挥了积极的作用。但是客观上讲，由于受到认识、体制、手段、人员素质等多方面因素的制约，在突出打击性税务稽查上仍有许多不足之处。
2、稽查选案不规范，还没有一套切实可行的操作办法。目前税务稽查案件的来源除了举报案件外，一是靠以往的稽查经验来确定稽查对象，二是在进行专项稽查时，出于对某个行业或某项政策的税收清理的需要，在该行业或涉及该政策的纳税人中普遍确定稽查对象，三是税务稽查工作围绕收入任务，只注重纳税大户，而忽视缴税小户，。具有科学性的计算机选案由于缺乏必要的信息基础，基本没有做到。选案环节的准确性低，针对性差，效率不高，影响了稽查对税收违法犯罪行为的针对性，严重浪费了稽查力量。
3、一些案件的查处未予查深查透，稽查效果不明显，打击的力度还不够深。由于税务稽查部门本身执法权限和税收政策的局限性，以及经费、设备等客观原因的限制，目前大多数的稽查部门虽然查处了大量的涉税案件，但有些案件未能查深查透，致使查处时间较长，但取得的效果不大，有些即使查出问题却处罚难、执行难，难以形成具有典型教育意义的大案要案。某国税稽查局在2006年3月份查处了所辖一企业，当初步查明该企业涉嫌偷税100多万元时，金融部门害怕企业破产收不回贷款，当即对企业进行了查封扣押，税务稽查从查处到结案需要一段时间，当税务稽查结案时，企业只剩下一个“空壳”企业，造成国家税款难以执行。
4、税务稽查与税务管理性检查衔接不强，执法缺乏公正性和严肃性。突出表现在多头稽查、重复稽查的现象较为普遍，往往出现一项检查刚完，专项检查又来了，管理性检查刚完，专案稽查又来了的现象，纳税人不堪其扰；稽查对象的选择上缺乏标准，对经济效益好的企业往往稽查较多，对经济效益差的企业稽查较少，使检查失去了公正性，加上个别稽查人员执法随意、以言代法现象的存在，严重影响了税务稽查在社会公众中的形象。同时，由于税务稽查对证据资料的收集缺乏统一的标准，造成了对同一个纳税人的检查，稽查人员收集的证据不尽相同，由于证据的详细程度不同，往往会得出不同的稽查结果。比如：对某企业纳税人进行检查，该企业账面处理符合税收制度的要求，A检查组认为需要检查账外资料，注重对账外资料的收集，从而查出一系列偷税证据；而B检查组认为对企业“查账查账，就账查账”，从而未发现偷税问题（抛开其它因素的影响）。作为税务机关来讲，虽然得出两种结论，但B检查组也无过错，该企业账面处理正常，也没有哪条哪款规定对每个纳税人都要检查账外资料，况且还有查到查不到的问题，这些都使税务稽查的严肃性受到考验。
5、税务稽查处罚力度小，威慑作用还不够大。在西方一些税务稽查效能较高的国家，纳税人一听说税务稽查人员要找上门来，往往会十分紧张，这说明这些国家的税务稽查具有很强的震慑力。而在我国，税收违法行为比较普遍，由于处罚力度的限制，纳税人对税务稽查人员上门检查不以为然，偷税甚至在少数纳税人眼中是“精明能干”行为。据一线税务稽查人员称，一些涉税违法犯罪份子，对一些已经确凿的证据，在税务人员对其进行询问时，他能“舌生莲花”，乱说一通，怎么好怎么说；但当公安人员对其进行询问时，他则如实反映，经常造成税务与公安检查结果的不一致。对于那些屡查屡犯的纳税人，稽查也未对他们的违法行为起到强有力的威慑作用。特别是一些典型的案件，曝光遇到阻力，这些都严重削弱了税务稽查的威慑力量。
6、税务稽查信息化水平不高，信息畅通还没有真正实现。一是受企业财会软件开发应用程度的影响。特别是许多企业成本核算全是手工记账或自制软件，税务稽查软件变成了“高射机枪打蚊子”。二是税务机关本身对计算机协查运用不到位。现行的协查只能是增值税专用票的网上协查，而对所谓“四小票”，即废旧物资销售发票、海关完税证、运输发票、农副产品收购凭证的协查，只能通过手工发函的形式，造成回函时间长或干脆没有回函的现象，影响稽查质量。三是国、地税两套机构的设置，造成信息不流畅。有的企业增值税在国税管辖，而企业所得税在地税管辖，增值税被国税查处后，有的甚至已被移送公安处理，但对不符合规定的发票，由于分属两个部门，信息未及时传递，地税机关未作所得税方面的处理。而对于相同企业，其增值税、企业所得税都在国税机关管辖，国税机关对两方面都可进行处理，从而造成对相同企业的处理不相同。
四、强化税务稽查职能作用的措施
1、准确把握稽查职能，改变稽查考核机制。确立税务稽查职能定位，尽快转变观念，树立正确的打击型税务稽查指导思想。一是由收入型稽查向执法型稽查转变。由考核收入型向考核单个案件质量型转化；二是由普查型稽查向重点打击型稽查转变。弱化稽查的收入职能，以科学选案、规范查案、严格执法、依法稽查为工作导向，推动税务稽查执法水平的提高。三是切实抓好管理税务管理性检查与税务稽查的衔接，向专业职能型稽查转变，重点突出稽查的打击惩处功能，维护税法尊严。
2、完善一级稽查模式，实现稽查机构的专业化。一级稽查的模式是税务征管改革进程中的一种体制改革，重点突出大要案的检查。专业化是指由税务稽查机构负责专案稽查工作，日常稽查、专项稽查划归管理部门负责，这样有利于实现税务稽查的专业化、规范化，提高稽查工作效率。从体制上改变目前多头稽查、重复稽查的现象，减少地方政府的干预，保证税务稽查工作执法的严肃性。
3、提高选案科学性，建立选案积分制。可以借鉴国外比较成熟的选案方法，综合纳税人的收入、利润、税收变动情况、纳税人异常行为、未被稽查时间长短等各方面因素，按一定的计分标准，常年滚动给纳税人计分，当纳税人的积分超过既定的界限时，列入案源库。通过这种方法进行选案，可以更加客观、动态地反映纳税人遵守税法的状况，避免多重标准选案造成的多头稽查、重复稽查问题。
4、建立规范化、标准化的稽查工作方法，强化案件证据的规范性。建立一整套的稽查工作方法和思路，利用案例式的方法，对一种税务违法行为的查处，建立证据规范的体制，强化税务稽查人员的取证意识，使取得的证据能直接为处理结果服务。
5、建立信息传递机制，提高信息化应用水平。税务稽查的信息化，就是要在稽查工作中贯彻“科技加管理”的方针，目的是实现稽查工作的科学、规范、高效。一是加快建立规范统一、功能完善信息系统。由国家税务总局结合税收征管软件的建设抓紧开发统一的、具有良好兼容性和功能齐全的稽查软件，可以为稽查人员提供政策法规查询、稽查案例剖析、稽查技能培训等多方面的资讯服务。二是大力开发现有的计算机资源，建立国、地税合用税务稽查协查系统，使“四小票”的协查工作能上机操作，确保稽查质量；建立国、地税稽查处理信息网上传递制度，确保稽查结果。
6、建立案件公示制，发挥警示教育作用。公示制度一方面可以使稽查行政透明化，维护纳税人合法权益，强化稽查案件有关人员的责任，强化公众的监督，促进规范稽查行为，另一方面也是对违法纳税人的惩戒，有利于提高稽查的威慑作用，税务稽查机关应当对每一个大要案都进行公示。
「关键词税收债务；税收责任；他人责任
一、税收债务与税收责任
税收法律关系的性质，是税收法律关系理论中的一个根本性问题，从某种意义上看，是对税收法律关系加以全面研究的基础和出发点。对税收法律关系加以定性，主要集中在税收法律关系究竟是“权力关系”还是“债务关系”的问题上。这两种学说的对立，正式形成于1926年3月在明斯特召开的德国法学家协会上。权力关系说的代表人物是德国行政法学家奥特。麦雅，他认为应把税收法律关系理解为国民对国家课税权的服从关系；在其关系中，国家以优越的权力的意志主体出现，所以税收法律关系是以课税处分为中心所构成的权力服从关系。债务关系说是以1919年德国《租税通则法》的制定为契机，根据德国法学家阿尔巴特。亨塞尔的主张所形成的学说。亨塞尔把税收法律关系定性为国家对纳税人请求履行税收债务的关系，国家和纳税人之间的关系乃是法律上的债权人和债务人之间的对应关系，因此税收法律关系是一种公法上的债务关系。
这样的不同理解实际上体现了税收法律关系的双重性质，这是由国家在社会经济生活中的双重身份决定的。国家征税权力源于国家所有制，而产生国家所有制的基础又是国家政治权力，以国家政治权力为基础的国家所有制作为私有制的对立物，两者之间也存在着产权差异，当国家通过法律将部分私有财产的占有关系确定下来后，就形成了产权有别的债权债务关系。国家作为经济主体，同时享受债权人资格，纳税人依法履行纳税义务，本质上就是向国家履行偿债义务，与私法的债权债务关系相比，它属于公法的债权债务关系。当然不同的税收法规，其法律关系性质的重点有所不同，税收实体法规定着税收法律关系实质性权利义务，通过制定各种税制要素来确定税收职责，这种税收职责在性质上同民商法中的债权债务规定相近，区别在于税收债务是法定债务，而私法债务是承诺债务，所以税收实体法的核心是债权债务关系。而税收程序法是以规定税收实体法中所确定的债权债务关系履行程序为主要内容的法律规范，它主要明确实现税收职责的程序和手续，因此税收程序法属于行政法规性质，核心是以国家行政权力为基础的权力关系。这样的具体差异正如金子宏所认识到的，由法的技术观点看待税收时，把税收法律关系界定为单一的权力关系性质或债务关系性质可能是不妥当的，还不如理解为它是性质各异的种种法律关系的集中，但其基本的和中心的关系仍是债务关系。
将税收法律关系在总体上确认具有债权债务性质，有利于市场经济体制下新型税收观念的形成，也有利于将其与私法中的债权债务关系进行适当的对比。因此在法律适用上，除有明文规定或虽无明文规定却有需要另行解释的合理理由之外，纳税义务可以使用私法中有关债务的规定。
在民事关系中，责任与债务概念是相互联系的，债务人负有给付义务（即债务），而当债务人不履行其义务时，债务人必须以自己的财物为债务履行作担保，此即为责任。正因为如此，许多国家都将债务和责任在民事立法中进行了确认。如法国民法第1142条规定，一切作为或不作为的债务当债务人不履行时，则转变为赔偿损害的责任。我国民法通则也将侵权行为和合同债务的不履行一并列入“民事责任”一章。所以一般而言，两者是相伴而生的，负有债务也就负有了相应的偿债责任。如果税收法律关系总体上不能回避税收债务问题，那么税收债务必将会对纳税人带来税收偿债责任。
二、税收当事人的税收责任区分——自己责任和他人责任
税收债权债务关系是以国家和纳税人之间货币支付（货币税）、实物支付（实物税），以及相关联的附属支付项目（如滞纳金、罚款等）为具体内容的。当纳税人不履行其支付义务时，债权人（国家）可以对其财产予以强制方法进行执行，即纳税人应以自己财产作为其税收债务的担保，就其应负担的税收债务，承担相应的清偿责任，这是税收当事人的自己责任。例如在现行的《中华人民共和国税收征收管理法》（以后简称《税收征管法》）中，赋予了税务机关可以对税收当事人的存款、财产、商品和货物进行税收保全和强制执行的权力，这实际上也就是强调了税收当事人用自己的财产履行税收债务的义务。税法中强调自己责任，必须体现税收公平原则的量能负担，也就是说，税收在立法阶段必须考虑到纳税人（债务人）的负担能力，使得税收债务在不同纳税人之间公平分配，使其能够更加合理地被纳税人所接受，税收债务的清偿过程更加便利。
虽然税收债务与私法债务相比更加具有国家强制性，但其实质是一致的。所以，税收债务也采取了债务和责任同时认定的方法，负有税收公法债务的税收当事人必须承担相应的法律责任，并且这种法律责任都是通过税收法定主义加以强制的。在倡导民主法治的国家中，都将税收法定作为宪法的基本原则之一，在税收立法时都强调征纳双方权利和义务必须以法律规定的构成要素为依据，任何主体行使权利或履行义务均不得超越法律的规定。例如，美国宪法规定，征税的法律必须由众议院提出。法国宪法第34条规定“征税必须以法律规定”。日本宪法第84条规定“征收新税或改变现行税收，必须以法律定之”。意大利宪法第23条规定，“不根据法律，不得规定任何个人税或财产税”。其中，纳税义务法定是税收法定主义原则的重要内容，它有两层含义：一是法律确定的纳税义务必须履行，否则，纳税义务人要承担相应的法律责任；二是纳税人应当履行的纳税义务必须由法律明确规定，没有法律的依据，公民和法人不应承担或有权拒绝承担缴纳税款的义务。从中可以看出，纳税人自己负担税收债务的法律责任都是确定的。
但是由于现代法制国家大都采用日益复杂的复税制体系，科技水平的不断提高，以及伴随着整体税收负担的不断加重，纳税人通过各种方法规避税收债务的愿望与可能性也日益增强，这种情况在相当程度上已经成为现实，从而直接影响到国家债权的实现。为了回应纳税人对自己责任的逃避，在现代税收立法过程中，税法也开始强调税收债务的他人责任，即为了保证税收债务的清偿，从而规定在满足一定的条件下，某税收的纳税主体还应该为他人的税收债务承担相应的法律责任，例如在我国的税收强制执行中就包括了纳税担保人的财产。
从税收当事人的自己责任到强调他人责任，无形之中扩大了税收债务人的范围，也扩大了税收债务受偿财产的范围，使得国家债权可以获得更多的财产担保。相对于自己责任，税收债务人不仅包括以自己全部财产为自己税收债务担保的纳税义务人，也包括以自己的财产为他人税收债务担保的其他负税人，如纳税担保人等。这种变化并未违背税收法定主义原则，因为，在进行征收税款之前，这些变化
也应该是法定、确实的，但有可能会对税收公平原则的量能负担有所冲击。一般认为，税法中追究他人责任，并未违背税收公平的量能负担原则，原因在于根据私法的追偿权，这些负担税收债务的其他当事人，在国家向其履行税收债权后，可以依据有关法律向初始税收债务人进行追偿，因此，他人责任的履行也是以自己责任为基础的。当然，更为重要的一点在于，引入税收的他人责任，不应该加重“他人”的税收负担，而尽可能按照所依据的税收当事人的自己税收责任为基础来实施。
三、我国现行税法中他人责任的运用
1、扣缴义务人的责任
扣缴义务人是按照法律规定负有代扣代缴义务的单位和个人，他负有税款的代扣代缴义务，应当按照税法规定履行其职责，并在规定期限内足额缴库。扣缴义务人并非原始税收债务人，但为了加强税收源泉控管、防止税款流失、提高征税效率而由国家依法授予其扣缴权力的，并遵循法定主义原则予以确认。国家一般在收入分散、纳税人分散时，采用源泉控制的征收方法，在税法上明确规定扣缴义务人，可以保证国家财政收入，防止偷漏税，简化纳税手续。《税收征管法》第30条规定“扣缴义务人依照法律、行政法规的规定履行代扣、代收税款的义务。对法律、行政法规没有规定负有代扣、代收税款义务的单位和个人，税务机关不得要求其履行代扣、代收税款义务。扣缴义务人依法履行代扣、代收税款义务时，纳税人不得拒绝。纳税人拒绝的，扣缴义务人应当及时报告税务机关处理。”
扣缴义务人的设定，将原有的国家债权人和纳税人之间的税收债权债务关系划分为两个环节，其一是国家和扣缴义务人之间的法律关系；其二是扣缴义务人和纳税义务人之间的关系。但在实际执行中却有一些具体规定值得商榷。
第一，《税收征管法》第30条规定第2款规定“税务机关按照规定付给扣缴义务人代扣、代缴手续费”，《个人所得税法》第11条规定“对扣缴义务人按照所扣缴的税款，付给2%的手续费”。这样的规定很明显并未按照公法性质的债权债务关系来处理国家和扣缴义务人之间的关系，因为此时的扣缴义务属于公法性质的法定义务，而非选择义务，对于扣缴义务人履行自己的义务而支付手续费不仅混淆了公法和私法的义务差异，也不利于税收法律意识的树立。金子宏在《日本税法原理》中曾指出，对于法定纳税人之外的其他人设定税收义务而不给予经济补偿并不违宪。因此国家并无需要对扣缴义务人支付手续费。因此，从经济角度分析，由于扣缴义务人能够防止偷漏税，简化纳税手续，给予相应的部分报酬是应该的，但从税法债务角度，可能存在争议。
第二，《税收征管法》第69条规定“扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的，由税务机关向纳税人追究税款，对扣缴义务人处以应扣未扣、应收而未收税款百分之五十以上三倍以下的罚款”。该规定与原征管法47条“扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的，由扣缴义务缴纳人应扣未扣、应收而未收税款”相比，明显取消了对扣缴义务人的赔缴责任，在一定程度上限制了税收债务关系得到扩展，从而强调了税收自己责任，但又规定了对扣缴义务人未履约的法律责任。本来这种责任追究无可厚非，但考虑到税收债务关系有可能实际履行（税务机关向初始纳税人追缴），从他人责任应以所依据的自己责任负担为基础角度考虑，则最高达3倍的罚款有些不合情理。
2、纳税担保人的责任
担保制度可以提高债务人的信用，一旦债务人难以履行偿债义务，债权人可以向担保人请求履行担保责任或通过担保财产优先受偿。我国现行税收法规中所规定的担保具体分为一般保全和强制保全。一般保全规定以税收担保为主要形式，根据《税收征管法实施细则》第61条规定，税收担保包括经税务机关认可的纳税保证人为纳税人提供的纳税保证，以及纳税人或者第三人以其未设置或者未全部设置担保物权的财产提供的担保。其具体形式是提供保证和保证金，保证是指纳税人之外的第三人向税务机关做出的履行纳税义务的承诺，属于人的担保，将第三人的财产作为履行税收债务的担保。由于保证中的保证人是税收债务人之外的其他人，自然构成税收债务的他人责任。保证金是指纳税人为保证履行纳税义务而支付一定数量货币的担保形式，它属于物的担保，它是以纳税人或第三人特定财产作为履行纳税义务的一种担保形式。当纳税人无力履行或不履行纳税义务时，税务机关可将其变价而优先受偿。很明显，提供保证金会形成自己责任或他人责任。强制保全包括抵押、质押、留置等，从法律形式分析，不同的形式之间还是略有差异的。留置由于是以自己的财产为担保，债务和责任负担主体相同，从而形成税收的自己责任。而抵押、质押则视不同情况而定，当抵押人、质押人是税收债务人自己时，形成自己责任；当由税收债务人之外的其他人提供抵押物或质押物时，则构成税收他人责任。
《税收征管法》中规定的关于纳税担保的具体条款包括：第38条规定税务机关在实施税收保全措施之前，如在限定的纳税期限内发现纳税人有明显转移、隐匿其应纳税商品、货物以及其他财产或者应纳税收入迹象的，税务机关可以责成纳税人提供担保；第44条规定欠缴税款的纳税人或他的法定代表人需要出境的，应当在出境之前向税务机关结清应纳税款、滞纳金或提供担保等。对于这些措施的运用，在《税收征管法》第44条、45条，《税收征管法及其实施细则》第61条、62条等相关税收法规中均有详细规定。
3、连带关系人的责任
连带责任是民法中为了确保债权获的偿还而设定得到一种责任确定方法，即在多数债务人情况下，各自都负有全部债务的支付责任。这种私法的处理被税法所借鉴，可以更加有效地保证税收债务的履行，但与前两者相比，更加反映出与量能负担原则的矛盾，因此在运用中争议比较大。
在某些国家（例如德国、日本等）对税收连带责任持积极态度，如德国的《税收通则法》第44条规定如果发生数人共同实现某一税收要件、发生税收担保责任、发生合并征税等情况，则形成连带税收债务。在我国中在税法中对此并无直接规定，但在某些具体规定中，却可以找到一些处理思路。《税收征管法》第48条规定“纳税人有合并、分立情形的，应当向税务机关报告，并依法缴清税款。纳税人合并时未缴清税款的，应当由合并后的纳税人继续履行未履行的纳税义务；纳税人分立时未缴清税款的，分立后的纳税人对未履行的纳税义务应当承担连带责任。”这是在我国税法建设中第一次明确提出了连带责任的处理，但该规定主要适用于税收程序法中，对于直接影响纳税人税收责任的实体法，还是更加倾向于划分税收责任，由不同纳税人各自负担债务，以合理平衡税收负担的做法，最为明显的就是《印花税暂行条例》中，对于应税凭证、合同是由纳税人就自己所持部分分开纳税。
相对于连带责任，采用债务划分方法分别纳税虽较为清楚，但税收债务的履行也会受到一定影响。就前文的企业分立而言，如果强调分开纳税，一方面加大了税务机关征税成本和确认难度，另一方面也为纳税人之间的相互推诿制造了机会，因此，确定连带责任是较为可行的操作。
>在我国税法中，是否需要全面确认连带税收债务，还需要进一步的研究。从理论上看，当发生数位纳税人共同实现某一税收要素时，如果税务机关可以要求连带税收债务人全部纳税，也可以要求其中部分纳税，这种选择是有利于税收债务的高效履行。当然对于后者，还应明确最终纳税人对于其所负有其他纳税义务人的已纳税款具有请求权，有权向其他纳税人索回，当然这属于私法问题，可直接按照有关民法规则处理。但正如所认识到的，这种方法对于纳税人负担具有更加直接的影响，建议现阶段还是通过特例列举的方法实施较为妥当。
四、值得研究的其他税收他人责任
针对伴随着经济发展的变化和纳税人之间关系的日益复杂，借鉴其他法律中的若干处理方法，对于以下几种税收他人债务问题应该加强研究。
1、税收责任的代偿
税收债务能否由不存在税收法律事实的第三人代为偿还，我国税法中对此没有明确规定，就国家债权的履行看，只要税收收入得以保证，在法律中似乎并不应该禁止这种代偿行为，其他国家（如日本）对此也持肯定态度。换个角度理解，如果纳税人通过其他债务方式向第三方融通资金，再用于偿还税收债务，税务机关也不应该进行干预，从某种角度上看，似乎还应该支持。
这种情况存在的最大争议在于，原有的税收负担确定原则会受到很大的冲击。所以，在实施中应该注意到第三人代替原纳税人纳税，并不能改变税收法律事实中原税收债务人既存的法律地位，换言之，原纳税人所承担的法律责任不能因此免责。这一论点类似于《海关法》第69条，“担保人履行担保责任，不免除被担保人应当办理有关海关手续的义务”。也类似《税收征管法》第50条第2款的规定“税务机关依照前款规定行使代位权、撤销权的，不免除欠缴税款的纳税人尚未履行的纳税义务和应承担的法律责任。”所体现的观点。并且，如果第三人未能代为清偿或全部清偿税收债务，税务机关并不能强制第三人履行，即第三人对税收债权人不直接负有偿债责任，而只是依据税收代偿协议对原税收债务人负责。
2、第二税收债务人的纳税责任
为确保税收债权的实现，当原纳税人不能缴纳或全部缴纳税款时，税法能否将与其存在人身或财产关系的其他人列为第二税收债务人，并由其履行纳税义务。这种他人责任是税款征收的防范手段之一，对于国家而言，这种税收债务仍是一次受偿，而并非重复征税。由于第二税收债务人是依法设定的候补纳税人，对于其应纳税款应负有完全纳税义务，同时由于它的履约是以原纳税人不履约为条件的，所以最终清偿的税款也可以向原纳税人追偿。伴随着我国企业合并、分立、破产、清算等经营行为的日趋复杂，应尽快对第二税收债务人进行确认。在现行的《税收征管法》中，对于上述责任人有相近的规定，例如，第50条规定“欠缴税款的纳税人因怠于行使到期债权，或者放弃到期债权，或者无偿转让财产，或者以明显不合理的低价转让财产而受让人知道该情形，对国家税收造成损害的，税务机关可以依照合同法第七十三条、第七十四条的规定行使代位权、撤销权。”这里的代位行使的对象（即次债务人）就具有一定的第二税收债务人的特征，当然，与严格意义上的第二债务人还存在差异，它并非一开始就确定其税收债务责任，而且也不是对主税收债务人的税收债务负全部责任。
3、税收债务的继承
税收债务属于货币支付，按理可以继承，但纳税义务的法定性对于这种继承不以支持。虽然，在现行税法中对于税收债务的继承没有规定，但《中华人民共和国继承法》第34条规定“执行遗嘱不得妨碍清偿遗赠人依法应当缴纳的税款和债务”，可见我国法律中是承认税收债务继承的，这也会形成税法的他人责任。借鉴其他法律规定，税法应对此尽快确认，同时对于被继承人的税收债务偿还，是限于继承人接受的财产还是扩大到继承人可以使用的全部财产，税法也应尽快确定。从他人责任应以所依据的原有的自己责任负担为基础角度考虑，笔者倾向于以被继承的财产为有限偿付。
「参考资料
1、许建国等：《中国税法原理》[M]，武汉大学出版社，1995年。
2、许善达等：《中国税收法制论》[M]，中国税务出版社，1997年。
3、金子宏：《日本税法原理》[M]，刘多田等译，中国财政经济出版社，1989年。
4、吴炳昌译：《日本地方税法》[M]，经济科学出版社，1997年。
5、徐志：《韩国国税基本法的内容与借鉴》[J]，《税务研究》，1997年4月。
