时间：2023-08-16 17:28:51
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇税费征收方式，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
一、征收对象
凡在县范围内依法从事河砂生产经营的企业和个人，都纳入税费集中征收管理。
二、征收标准
按3元/吨（河砂1方为1.5吨,折算为4.5元/方)集中征收。如遇河砂市场价格上涨和下跌超过30%，则相应调整征收标准。
三、执行时间
从年3月1日8时起执行。
四、集中征收单位
由县税费征收管理办负责对全县境内从事生产经营河砂的企业和个人进行税费征收。
县内其它单位除法律法规规定的年检年审、办证及为企业提供的服务性收费外，不得再收取任何规费。
五、征收方法
（一）对从事生产经营河砂的企业和个人税费集中征收实行预征税费方式。
（二）河砂销售执行“先缴税费、后外运”制度，凡在县范围内依法从事河砂生产经营的企业和个人在年2月25日前到县税费征管办领取《购领证》。外运河砂凭《购领证》到河砂税费代征点（濠头信用社、暖水信用社）预购《州市矿产品税费缴讫证》，方可外运。
（三）河砂税费必须依法足额征收，按车辆实际载货量核定吨位计征。缴纳税费企业开具的《缴讫证》注明的数量必须与核定吨位数量一致，《缴讫证》必须加盖企业印章，并注明运输车辆车号和日期，否则，视为无效票据。
（四）河砂外运实行一车一货一证制，《缴讫证》必须随货同行。无《缴讫证》的矿产品不得外运，任何单位和个人不得承运无《缴讫证》的河砂。
六、其它事项
（一）所有运输河砂的车辆必须进入县征管办设立的永丰、暖水、三江口、岭秀等验票站验票，运输河砂车辆持有的《缴讫证》少于该车辆核定吨位的，按下列标准补征：1.1吨（方）以内[含1吨（方）]的按标准补征；2.超过1吨（方）以上的，所有少于部分按应征标准的120%进行补征。
关键词：资源性产品；税费制度；管理体制；黑龙江省
中图分类号：F810 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2014）23-0220-03
一、黑龙江省资源性产品现行税费制度
（一）“税费并存”且“费多税少”
我国自1994年1月1日起颁布施行《资源税暂行条例》至今已20年；2011年对原油和天然气改按销售额征收，自11月1日起实施。黑龙江省在执行国家税法的同时，还利用两种方式来调整资源使用。一是对矿产资源收取的矿产资源补偿费、采矿权使用费、探矿权使用费等；二是对土地资源收取的城镇土地使用税、耕地占用税、土地增值税等，对水资源收取的水资源费等，以此来调节资源税的调节不足。
由于自然资源的种类繁多、性质复杂、功能多样，造成我国存在各种各样、五花八门的资源税费。除了资源税，还有《矿产资源法》中规定的矿产资源补偿费、《土地管理法》中的国有土地有偿使用费、《水法》中的水资源费等等。具体来说，以矿产资源一直都是我省资源税费的主要征收对象，黑龙江省的煤炭行业为例，除资源税外，还包括矿产资源补偿费、探矿权使用费、探矿权价款、采矿权使用费、采矿权价款；各部门还对煤炭企业征收铁路建设基金、矿山环境治理恢复保证金、港口建设费，一些地方政府还征收煤炭可持续发展基金、煤矿转产发展基金等。这些费用虽然增加了地方财政收入，但也为相关企业和消费者带来巨大压力。
（二）现行税费分享体制
目前，资源税由中央和地方分享。除海洋石油资源税由国税部门负责征收、收入归中央所有外，其他资源税费由地税部门负责征收，收入归地方财政所有。其他税费中央和地方的分享方式：矿产资源补偿费中央、省分别集中50%和22.5%；采矿权价款中央、省分别集中20%和24%或16%（因出让方式不同省集中比例不一）；采矿权使用费收入，因中央、省负责中型以上资源类企业的采矿权登记，全部集中到中央、省级，市级只负责少许非煤小型矿山企业的采矿登记，导致市级采矿权使用费收入很少。而矿产资源补偿费和采矿权价款、采矿权使用费收入都是财政专项收入，按照《矿产资源补偿费使用管理办法》和《探矿权采矿权使用费及价款使用管理办法（试行）》的规定，以上三项收入主要用于矿产资源勘查、矿产资源保护、征收部门管理支出、地质环境治理等方面；对于县级煤炭资源整合中关闭的矿井，也可用于关闭补偿。但市县以下很少矿产资源勘查，征收部门的经费补助也不可能无限安排，所以这部分费用基本上集中于中央、省级政府财政，市县级财政缺乏相关收入。
（三）总体评价
黑龙江省属于国内资源大省，因此资源管理具有典型代表性，尤其体现在资源税管理领域。在当前省内煤矿资源日益衰减，石油储量迅速下降的紧迫形势下，过低的资源税税率显然与税收对级差收入进行有效调节的功能相悖，不利于资源的有效开发利用与管理。矿产资源税偏低势必造成企业成本的外部化，导致社会资源垄断，造成无序和过度开发，势必导致资源浪费和社会收益分配不均的问题，对生态环境也造成严重破坏。同时，矿业资源开采行业准入门槛过低也是造成矿业安全事故频发的主要原因。因此，通过完善资源性产品税费管理体制，对于有效开采、利用资源，保护环境，促进节能减排，进行成本管理等均具有积极的现实意义。
二、现行资源税费管理体制的症结
（一）资源税征收领域覆盖不全造成资源流失
地方政府对《资源税暂行条例》列举的资源收取一定的使用费用，但是收费标准往往地方政府自定，存在乱收费现象。一些地区由于收费过低，存在资源过度开发、浪费，无序使用的情况，同时也是造成环境恶化的重要因素。这些国有资源因缺乏统一的税负规定，存在免费及廉价使用的状况，加之管理缺位，导致此类资源大量流失、破坏严重，不利于资源的可持续发展，对生态保护也带来了巨大挑战。
（二）资源税采取从量定额计税方式不科学
除石油天然气外，现行资源税大多按照从量定额征收，很难发挥其真正的调节作用。这种计税方式不利于资源的可持续发展，导致部分资源开采成本过低，造成资源严重浪费。同时，这与资源价格的持续上涨不相协调，与价格持续攀升形成鲜明对比的是资源税的累退效应，有悖社会财富公平分配原则。
（三）资源税税率偏低弱化了调节作用
一是法定税率多年未予调整且明显偏低，不能真正反映出资源的实际价值，对资源的合理开发起不到真正的调节作用。二是税额确定的权限过分集中，省级人民政府在国务院授权范围内负责部分子目和部分纳税人具体适用的税额，并报财政部和国家税务总局备案。部分资源征税标准长期不变，极其不利于地方政府根据本地实际情况做出适时调整，也难以充分调动地方政府的开发和保护资源的积极性。三是未能充分体现通过税收促进均衡发展的宗旨。从量定额计征办法和按不同区域、不同品质确定具体的纳税额度仅反映了优劣资源级差收入，未能考虑资源的环境价值和实际价值。这对于像黑龙江省这样的资源输出大省而言是极不公平的，因为这样的地区并不能从资源输出中获得应得的税收收入，而对生态环境造成的负面影响却很难恢复，即便能够恢复，投入的人力和财力也是相当可观的，不利于区域生态补偿机制的建立与完善，同时造成资源产出与投入的严重失衡，阻碍区域经济的均衡发展[1]。
（四）资源税减免政策有失公平
根据税法规定，黑龙江、吉林、辽宁三省可根据本地油田、矿山开采的实际状况和财政承受能力，在30%的幅度内对本省衰竭期的矿山和储量低的油田减少征收资源税税额。这虽然考虑了地域的特殊性和历史因素，但却不利于地区间的公平竞争。从资源配置看，资源税减免最终使得资源配置向享受减免优惠的企业和资源品转移。从资源基础角度看，资源税优惠政策将对资源开采者产生暗示作用，有鼓励自然资源过度开采之嫌，不利于资源保护。
（五）资源性产品税费收入分配体制尚不健全
现行的资源税费只注重筹集收入，而忽视了对资源开采地区的生态保护和恢复等方面的补偿。目前的资源税政策对污染处理、新型能源、资源回收利用、综合利用、生态恢复等税收的减免仅体现在增值税、所得税上，支持力度不够，挫伤相关企业的积极性，不能有效地激励企业积极主动地进行投资发展。同时，用于社会保障和该地区发展转型的专项资金利用效率不高。诸如煤炭开采，大型国企在逐渐走下坡路，而一些民营企业却利用政策的优惠或钻政策的空子，滋生了一些暴富阶层，但是并未培育出几家真正有实力、颇具影响力的大型企业。再如煤炭资源性产品转型投资建设方面，外部资本大量涌入，压缩了本土企业投资空间，从而造成一些资源丰富地域出现财政收入增长缓慢的现象[2]。
三、完善资源性产品税费制度与管理体制的对策
（一）通过扩大资源税的征收范围维护自然资源的可持续发展
针对现行资源税征收范围过窄，资源破坏严重的现状，在加大监管、惩处力度的同时，应循序渐进，待时机成熟时逐步扩大资源税的征收范围。我国资源税以不可再生资源为主，忽视了对可再生资源的保护，尤其是非矿产资源的保护。因此，资源税的征收范围应扩展到非矿产资源领域，对商业用水的开发使用，当前以收费为主，适时可弃费转税，通过确定合理的税率，缓解用水紧张问题。通过产权制度改革适时开征草场资源税、森林资源税等，以防止森林草场等生态资源的退化。对其他非再生、稀缺性不可替代资源加大征税力度，以此限制其掠夺性开采与开发，防止资源枯竭，造福子孙后代。至于土地资源的改革，面对当前火爆的房地产开发市场，土地转让费用逐年攀升，可将土地使用税和增值税等纳入资源税中，规范土地税费的监管，保护日益紧张的土地资源。
同时，兴税抑费，将资源开发费用纳入资源税体系。规范财政收入分配机制，就要进行清费立税，避免乱收费，进而确立税收在财政收入中的主导地位。通过兴税抑费，规范各方行为，减轻企业各项杂费负担。与资源开采相关的行政性收费主要有：矿产资源补偿费、能源基地建设基金、水资源费、煤矿维简费、土地损失补偿费、渔业资源费、林政保护费、育林基金等，此类费用好多已具备弃费改税的条件：一是有设立专门的征管机关，收费具有较大的强制性；二是征收范围广泛，收费规模较大，具有较多的缴纳单位和个人；三是收费项目的收入来源具有较强的稳定性[3]。这些收费已构成纳税人的负担，弃费改税后，通过规范征收标准，废止那些不合理的因素，使最终的征税标准趋于合理，维护各方的利益，增加财政收入。征收主体的转变，不仅可降低征收成本，减轻人力、财力负担，而且可以便于财政预算管理，避免资金浪费和流失，加大财政转移支付力度，提高资金使用效益，维护社会公平正义。
（二）转换税费的征收方式
资源税采取从价征收方式，按照产品销售额的特定比例征收，可以限制一些不可再生稀缺资源的开采，激励企业提高资源利用效率。资源税与资源性产品售价挂钩，可在资源涨价时增加社会收入，当资源价格下跌时又可以减轻企业税负。针对资源和开采成本等存在的差异，可通过级差税率分档调节固有的差异，并将税率与储量、回采率、资源价值、开采风险等挂钩。体现勘探、资源及环境保护等长期的可持续发展，达到降耗、减排、增效的目的。待条件成熟时，可以考虑采用超率累进征收的办法，进一步强化对资源开采行为的调控力度，使因资源涨价产生的超额利润能为全社会所共享。
（三）通过提高资源税税率提高资源的原始价格
税率作为反映税种构成的核心要素，体现了应征税款占产品价格的比例，折射出征税的力度。合理的税率决定了财政收入的正常水平和纳税人的合理负担，因而也是平衡双方利益的关键。合理的资源税税率，即可保证政府财政收入，也可保证资源的有效开发利用，也有利于不断完善生态补偿机制，促进区域经济的均衡发展。同时，政府通过提高资源的原始价格，增加资源企业的投入成本，加大资源开采和利用的综合成本，遏制非正规企业和个人的私挖滥采和无序竞争，保护大型央企和国企的合法利益，促进资源市场的公平竞争。
（四）通过制定配套优惠政策促进节能环保、再利用的企业发展
一是通过资源性产品税费管理体制改革，加大对资源综合开发、利用、回收产业的支持力度。通过加大转移支付力度与专项资金支持，在资源开发过程中确保绿色生态、环保节能型企业的发展。二是鼓励资源性产品转型，加大对节能环保型及节约资源企业研发费用的税前减免比例。对于将废弃资源或资源生产过程中产生的废物转化成可利用动能和民用的二次或多次资源产品的，在资源税征收方面应给予更多优惠政策，以促进企业的二次利用，提高资源利用效率。三是监控好因资源税费上涨引发的相关产品价格上涨及其连锁反应，同步建立相应的社会保障及补偿机制，防止本应由企业承担税负转嫁到终端消费者。
（五）建立和完善税费相关规制
我国石油、天然气缺乏统一的法律规定，即便有一些法规，但也是缺乏实施细则，操作性不强。因此，应当借鉴国外的经验，制定国家法律《石油天然气法》，地方人民政府并应以此为契机，加快相关法规制度的建设与完善，保障资源的有序开发及合理利用。同时，应加强监管立法，保障监管的合法性。可以针对现行的《资源税管理办法》、《政府制定价格成本监审办法》等部门规章，进行调研和修订，将其上升为行政法规。
（六）构建相应激励与约束机制
建立相关激励与约束机制，从环境污染的惩罚及监管机制、企业节能减排的激励机制、资源性产品利益调节机制、相关行业的价格联动机制等入手，探索制定并完善相关的管理机制。同时，建立资源开采环境治理和生态修复的责任机制。通过全面建立资源开采环境治理和生态恢复保证金制度，强制企业承担资源开采中的环境破坏成本和生态修复成本。部分资源的开采实现从无偿到有偿的转变，需重新调整利益相关方的关系。改革资源税费管理体制，可能引发资源开采企业将部分税负转嫁，消费者可能成为增加税负的最终承担者。而诸如水、气、煤、汽油和电等与人民群众密切相关的资源，税收的增加可能会对弱势群体带来更加沉重的负担。因此，改革应以国家和人民群众利益为本，在各方博弈的过程中，政府要综合考虑利益相关方的实际情况，政策应多向弱势群体倾斜，在增税的同时采取有效措施，避免企业终端资源产品顺势涨价，避免消费者的利益受损。
（七）加强监管并逐步下放权限
完善资源税监管体系，健全生态补偿机制，强化资源税调控手段。调整税制结构，优化资源配置，从宏观上调控社会总供求结构与总量的平衡。征收方式按中央和地方收入总额比例进行分配，确保中央推行资源宏观战略，包括宏观方面的资源开发、利用与保护、环境的保护与治理等资源战略的制定与监管。对于具体的资源保护、补偿与环境治理等方面的监管与实施则要靠地方完成，其税收总额分配比例应高一些。在确保中央宏观调控的基础上，适度下放资源税的管理权限。对原油、煤炭、天然气等资源产品，由中央确定浮动税率标准，具体的适用税率则可由地方政府自主确定。对于中央未做出明确规定的享受资源税减免优惠的废矿、尾矿，由省级政府自行确定收费标准。资源税表面上属于地方税，但因为资源税制不合理、税额过低，在矿产品价格长期快速上涨的背景下，资源开发企业获取了超额收益。因此，通过扩大地方政府自，以利于其根据本地实情适时调整策略，增加地方财政收入，更好地促进地方经济发展，激励地方政府发展资源经济的主动性。
（八）通过转变政府职能回归市场本位
一是完善监管体系，对资源税费实行有效监管。加快建立并完善区域性分类集中管理的资源性产品市场及配套服务体系，如加快区域性煤炭交易中心公共服务平台建设，推动电力市场和水权交易市场建设，完善期货市场的交易品种结构，加强市场监管、风险防范与控制[4]。二是在一些资源垄断行业适时放开市场，引入竞争机制，同时提升省级政府的监管力度和监管效率。加大对资源税违法、违规行为的惩处力度，确保资源市场有序运行和地区经济安全。为保障资源性产品的价格合理，政府必须对垄断行业，尤其大型国企的价格水平和价格体系实施有效监管。同时，转变政府职能，尽量减少政府定价，变直接管制为有效监督，完善资源税费的宏观调控机制。三是完善产权制度，在资源领域建立一套完整的产权制度，明晰产权关系，实行政府分级管理，保障资源开发者合法权益。四是建立科学的成本核算体系，将资源成本、生态补偿成本、生产成本、退出和发展成本等纳入资源价格体系，改变现有资源价格不合理局面。如加快探矿权相关价款、采矿权相关价款、资源税、资源环境补偿费等相关税费改革，可参照国际惯例，建立以权利金为核心的资源税费体系，即将“资源补偿费”、“矿区使用费”和“资源税”合并统一征收，统称为权利金，同时适当提高权利金的费率水平[5]。
参考文献：
[1] 谢美娥，谷树忠.我国资源税的功能缺陷研究及改革建议――以榆林市为例[J].宏观经济研究，2007，（3）：22-26，48.
[2] 诚忠张，崔萍，冯亮.目前税费政策存在的问题与建议[J].山西财税，2011，（7）：29.
[3] 张洪，刘方乐.略谈我国资源税费管理体制的改革思路 [J].财会月刊，2008，（4）：27-28.
摘 要 矿产资源是人类赖与生存和国民经济赖于发展的重要基础,保护和合理利用有限的矿产资源对经济的可持续发展具有非常重要的现实意义。我国现行《矿产资源法》及其配套规定的实施,对我国矿产资源的开发利用与保护起到了十分重要的作用,影响巨大。但是,由于立法内容不全面细致、有的制度设计不尽合理,现行立法对我国矿产资源的保护也存在一些显而易见的漏洞和盲点。因此,立足于矿产资源的合理利用和经济的可持续发展,本文从我国矿产资源政策和法律法规出发,对进一步完善《矿产资源法》提出几点愚见。
关键词 矿产资源 法律 政策 建议
一、我国现行《矿产资源法》修改之必要性分析
1979年以国家地质部为主起草了《矿产资源法》,并提交给了国务院和人大常委会讨论和修改。在此期间,党的十二届三中全会做出了实行商品经济的重大决策,这为《矿产资源法》的制定指明了方向,提供了坚实的思想基础。于是《矿产资源法》于1986年三月正式出台,从而结束了矿业开采立法中无法可依的空白。但是,随着我国经济的迅猛发展,我国实行了社会主义市场经济,而这部立法是按照计划经济模式制定的,它强调的是在国家统一计划下的地质勘查,矿山开采。为了适应市场经济发展的需要,1996年修订后的《矿产资源法》正式颁布实施。但从目前来看,这部法律仍然不能适应当前经济发展的趋势,在一定程度上成为我国矿业市场发展的一种阻碍,它也在多个方面表现出它的不足和亟待完善的地方。
(一)矿产资源税费制度中存在的问题
1.矿产资源税的征收设置不合理。首先,征收矿产资源税的直接目的之一就是调节资源级差收入。我国目前对资源税是从量定额征收。这种征收方式对于大多数生产成本、开采难度和环境相差较大的资源来说税收的高低与由于资源差异造成的级差收益严重脱节。从而必然造成不同探矿、采矿企业之间的利润分配的不均衡。其次,矿业税费种类繁多,征缴原理不清,税费收取的透明度不高。矿山企业涉及的税费名目繁多,征收原理不清晰,利益分配不合理,未清晰划定国家在行政管理和所有人权益实现方面的界限,税费标准低,重复征收;也未充分考虑矿业与其他产业的不同,忽视矿业的高投入、高风险与矿产资源的耗竭性特征。
2.矿业税费标准过低。《矿产资源法》第五条规定,国家实行探矿权、采矿权有偿使用制度,开采矿产资源必须按国家有关规定缴纳资源税和资源补偿费。而我国矿产资源补偿费实行从价计征。补偿费费率最低是1%,而最高也不超过4%。这与发达国家体现资源所有者权益的权利金占销售收入的10%左右相比,我国征收的矿产资源补偿费太低。这种过低的矿产资源补偿费既没有体现矿产资源的自身价值,又没有很好地实现国家作为矿产资源所有者的权益。
3.矿业价款规定混乱。在价款收取范围上,行政法规规定只有出让国家出资勘查并已经探明矿产地的探矿权、采矿权,才收取价款。但是,按照国土资源部的规范性文件以及大多数地方法规、规章、规范性文件,矿业权招拍挂以及协议出让过程中,不论是否存在国家出资勘查情形都收取价款;并且,原为无偿取得矿业权而申请延续的,也要收取价款。
(二)矿业权市场方面存在的问题
1.矿业权取得和流转有种种限制,不能适应现代经济生活出现的新情况。首先,在矿业权上,我国人为地将矿业权分割为探矿权和采矿权,在实践中,探矿权人要取得采矿权还需设立矿山企业并且要达到一定的资质条件。其次,禁止把盈利作为矿业权转让的目的,无助于矿产资源的有效配置,使得整个矿业权市场一直处于“有场无市”的境地。
2.矿业权一级市场存在“双轨制”的弊端,亟待完善。现行操作中存在原来的申请批准方式和招投标拍卖挂牌出让方式,一些地方还进行了协议出让。但除了审批方式外,其他方式均无明确法律依据。此外,对各种方式的使用范围、具体程序、出让收益的收取、分配和运用,缺乏明确法律依据,地方立法与实际操作受到法律层面的制约。“双轨制”并存导致:矿山企业因取得方式不同而存在不平等竞争;为通过无偿方式或者非公开竞价方式低价取得矿业权,为权力寻租和腐败行为提供了土壤。
3.矿业权流转市场的管制与规避矛盾突出。矿业权利人应可自由处分其矿业权,但目前矿业权利人之间买卖、以矿业权作价出资入股、合作、出租等形式都受到各种各样不合理的限制,门槛过高,窒息了二级市场的正常发展。一方面是流转的迫切需求,一方面是现行法规和政府管理的高度管制,导致秘密、地下流转现象非常普遍。许多权利人以“承包”为名,行转让之实。这种地下交易非常普遍,管理部门根本没有能力进行监控或者查处。这些私下交易由于没有经过法律程序,非常容易引发纠纷,造成严重的社会冲突。
(三)矿山环境保护方面存在的问题
1.矿产环境方面缺少统一立法。当前,我国矿产资源开发过程中的环境保护问题还处在各自为战的状态,缺少系统统一的法律法规来规范在资源开发过程中对资源地环境的保护以及治理工作。这就造成了不少地方政府片面追求地方财政的增长,而忽视了对矿区环境的保护和治理。
2.矿山环境治理保证金等资金制度建立、运行难度大。虽经多年引导鼓励,但因缺乏法律和行政法规依据,矿山环境治理保证金制度在各省的推行仍面临诸多问题。虽然在地方政府、国土资源部门的规范型文件中一般都有建立矿山环境治理保证金的规定,但在地方法规中却很少对此做出明确规定,更乏具体的实施办法。
3.资源开采遗留废弃物对环境的破坏严重。矿山开采过程中的废弃物(如尾矿、矸石等)需要大面积的堆置场地,从而导致对土地的过量占用和对堆置场原有生态系统的破坏,矿山废弃物中的酸性、碱性、毒性或重金属成分,通过径流和大气飘尘,会破坏周围的土地、水域和大气,其污染影响面将远远超过废弃物堆置场的地域和空间。
二、针对矿产资源法存在的问题提出以下建议
(一)对矿产资源税费制度的建议
1.适当提高资源税税率。我国现行的资源税只属于矿产资源占用税,在设计时基本上没有考虑资源节约和环境保护等问题,因而所规定的资源税单位税额偏低,难以起到其应有的调节作用。随着我国改革开放的不断深人和发展,矿业市场化改革的脚步不断加快.资源及资源补偿费的征收比率及征收范围都不应该停留在原有的水平上。所以新的资源税法的修改应该在充分考虑市场因素的前提下,根据资源的稀缺性、不可再生资源的替代品德开发成本等因素,提高资源税税率,从而调整利益分配格局,更加合理充分的利用有限的矿产资源。
2.进一步完善资源补偿费制度。我国目前的资源补偿费同其他国家的权利金制度相比,明显处于一个较低的水平。国家对矿产资源的所有权属性与矿产资源开发获得的利益是严重脱节的。所以我们应该借鉴国外的权利金制度。对采矿权持有者征收绝对地租性质的矿产资源补偿费,体现出矿产资源的所有权归国家所有,同时使经营权和所有权相分离,而明确产权可实现矿产资源有偿开采;对资源条件优越者征收超额利润税(即资源税)可使采矿者平等竞争,有效地开采资源,提高经营效率,这一些都有利于资源的优化配置。
3.改变传统的资源税征收方式。目前世界各国普遍采用的资源税征收办法有从量税、从价税、比例税、累进税四种。我国目前实行的是从量定额征收。这种征收方式的优点是只要企业开采了一定量的矿产资源,就必须向国家缴纳一定量的资源税。但是,我们知道矿产资源的价格是随着市场不断高低变化的,而且由于资源的稀缺性,有限性,矿产资源的价格在将来是必然要上涨的,所以,为了保证国家从矿产资源上真正取得应有的利益,应该建立一种从价征收的体制,让税收和价格挂钩,从而更好的发挥资源税对不同利益主体的调节作用,防止矿产开发行业的超额暴力利润。
(二)对完善矿产资源市场方面的建议
1.健全法律法规,规范矿产资源流转市场。1999年,国家颁布了《探矿权采矿权使用费和价款管理办法》,明确了矿业权须有偿取得。我们应根据国家矿产资源安全的要求以及国家产业政策的规定,区别不同区域或者不同矿产资源种类并规定不同的准入资格,以此为基础,对有资格进行同一区域或者同一矿产勘探开发的矿业企业或者个人赋予同等的法律地位,进而鼓励市场机制在这种范围内充分发挥其积极的配置功能和调节作用。
2.减少政府干预,建立更加自由的矿产资源市场。在矿产资源法修订中应平等的对待矿产资源市场两类不同的主体,赋予国有矿业权人和非国有矿业权人同等的市场主体地位,平等竞争,机会均等的参与矿产资源市场。从而彻底解决矿业资源市场“双轨制”存在的弊端,让公平竞争的氛围在矿业资源市场真正的形成。
(三)对矿产资源开发过程中环境保护问题的意见建议
1.将环境保护作为一项原则在立法中加以确定。应将矿山环境保护与治理作为一项原则在《矿产资源法》总则中进行规定。鼓励社会资金参与矿山环境保护与治理,规定矿山环境保护和治理是采矿权人的责任。将矿山环境的保护与治理单列一章,明确规定矿山环境主管部门与职责,相关部门职责分工与协调,以及政府和矿山企业环境保护治理的责任。
2.建立矿山地质环境影响评价制度、日常监管制度。环境影响评价制度首创于美国,作为预防和减轻环境污染的基本手段在世界各国得到了广泛采用,许多国家或地区的立法规定,所有可能给环境带来重要影响的项目,在获得审批前均应开展环境背景研究,提交环境影响评价报告书,供有关政府部门审查批准,据此提出避免或最大限度减轻其不利影响的措施。我国2003年生效的《环境影响评价法》对这种制度做了一定的规定,但是种种规定过于原则,又缺乏实施的必要保障,因此形同一纸空文。因此有必要对这种环境影响评价制度制定更加切实可行的规定。
参考文献:
[1]傅英.矿业法制史.北京:中国大地出版社.2001.
[2]王永生,黄洁,李虹.澳大利亚矿山环境治理管理、规范与启示.中国国土资源经济.2006(11):36-37.
[3]李显冬.中国矿业立法研究.北京:中国人民公安大学出版社.2006.
关键词： 税费改革；农业税；农民负担
安徽省是我国农村税费改革试点省。为了了解改革效果，在安徽省财政厅支持下，我们于2001年8月26日到9月3日，对农村税费改革作了专题调查。调研期间，我们先后到淮北的颖上、五河、以及皖南的歙县，召开了6次座谈会，参加的有农税、农财、农业、预算、乡镇干部、政策研究专家以及部分多年从事农村工作的老同志等，查阅了有关资料。基本结论为：一是安徽省农村税费改革成效显著，达到了中央预定的减负目标，也为“入世”后农业政策全面调整奠定了基础；二是随着税费改革的实施，中国财政体制和农业税收固有缺陷也逐渐暴露，这些问题急待解决。
一、安徽省农村税费改革实施情况
安徽省面积有13.9万平方公里，在全省6000多万人口中，80％为农业人口，是典型的农业大省。该省很早就开始了税费改革试点。1994年，安徽省阜阳市各县（市）先后采取了“税费合并、统一征收”，但它们将“三提五统”等费与农业税合并后按人头分摊，形成了事实上的“人头税”，这一做法农民反应强烈，抵触很大。1998年，五河县按照“农村公益事业建设税”模式进行了试点。1999年，在财政部指导下，在4个县开展了以“取消乡统筹、改革村提留、调整农业税”为主的改革试点。2000年，安徽省委、省政府在总结经验的基础上，根据国务院7号文件，在全省范围内展开了农村税费改革试点。
安徽省在制定方案时明确了税费改革为“三个取消、一个逐步取消、两个调整、一项改革”，即取消按农民上年人均纯收入一定比例征收的乡统筹费；取消农村教育集资等向农民征收的行政性收费和政府性基金；取消屠宰税；逐步减少农民的劳动积累工和义务工；调整农业税、农业特产税政策；改革村提留征收和使用办法。
调整农业税政策的内容：1.调整计税面积，计税面积按二轮承包合同面积为依据；2.调整计税常年产量，计税常年产量以1993年到1997年5年间各县的平均单产为依据；3.实行地区差别税率，全省最高不超过7％；4.改实物征收为统一折成代金，计税粮价由省政府统一确定，分南、北两片。北片6个市以小麦为结算标准，2000年每百斤61元，南片11个地市以水稻为结算标准，每百斤57元；5.改革结算方式，由村结算改为按户结算，个人申报。
调整农特税的主要内容有：1.调整农特税率。农特税税率按照略高于农业税的原则由省府重新确定。2.调整征收方式。除烟草外，将农特产品由生产和收购两个环节征收的改由生产环节征收，以利于农产品流通。
将村提留改为农业税、农特税附加，与两税合并征收，分别入库。农业税附加为正税的20％，农特税附加原则上为正税的10％。村提留只能用于村干部工资、五保户供养、村行政办公经费等三项开支。村集体公益性和建设性支出“一事一议”，不再固定向农民收取。
为合理确定农民负担水平，安徽省还规定了三条硬性措施：1.严格以二轮承包合同面积为农业税计税依据；2.各县的农民负担水平以1997年实际数为上限，不得突破；3.到村、到户的农业税率最高不得超过7％，附加率不得超过20％；农特税税率应严格按省政府规定执行。从实际执行情况来看，全省农业税税率平均为6.96％，附加率平均为19.9％；农特税率平均为12.64％。为了保证税费改革的顺利实施，安徽省还制定了十几项配套改革措施。
经过各级政府努力，2000年这一改革已到位，并按新标准征税。
二、安徽省农村税费改革试点的主要成效
安徽省农村税费改革目标明确，省委和省政府重视，采取措施得当，因而税费改革进展顺利，效果明显。
（一）减轻了农民负担，保护了农业生产力
从总量上来看，改革后的全省农民总税负为37.6亿元，比改革前同口径49.3亿元，减少了11.7亿元，减幅为23.6％；加上取消屠宰税和农村教育集资，农民负担减少31％，人均负担由109.4元，减少到75.5元，减少了33.9元。同时，省政府一次性取消各种收费、集资、政府性基金和达标项目50种，初步堵住了农民称之为“无底洞”的“三乱”，减负效果明显。
在目前，我国农民增收渠道不多。农产品存在着结构性过剩，价格下跌，农民外出务工困难的情况下，减轻农民负担起到了休养生息、保护农业生产力的作用。
（二）初步规范了政府与农民之间的分配关系
改革前，在分配上政府与农民的矛盾集中在乡统筹、村提留等行政性收费上。
1.“三提五统”等是人民公社的内部分配形式。在撤消人民公社，实行家庭经营承包制后，义务教育、民兵训练等家庭以外的事务属于公共事务经费理应由政府负担，而“三提五统”却将负担转嫁给农民。比起城市居民来，这是额外负担，而且负担沉重。
2.“三提五统”收费背离了受益原则，是按人分摊的“人头税”。人头税是一种按人分摊，具有累退性性质，穷人负担高于富人的税收，在中国历史上自清朝雍正2年“摊丁人地”后已经绝迹。英国撒切尔夫人执政时为筹措地方资金，1990年议会曾通过人头税法案，结果以失败告终并导致她1991年下台。因此，“三提五统”收费是历史倒退，它的分摊方式极不公平。
3.虽然国家规定“三提五统”等收费负担不得超过农民上年总收入的5％，但“总收入”是一个统计数，人为提高总收入既可显示乡村干部“政绩”，又可获得更多收费，因而存在着高估农民收入的“道德风险”。正是由于这类收费是事后、被动的，不具有固定性，农民额外的、被动接受，负担年年攀升，因而农民将矛头集中在农村收费上是有道理的。
这次改革，在适当提高农业税收的同时取消了一切行政性收费，简便、清楚，且顺应了历史潮流。同时税收附加还为村级行政筹措了适量资金，堵住了“无底洞”（各种摊派）。税收的稳定性也使农民心中有了底，给了农民一个明白。税费改革增强了农民的依法纳税意识，欠税和恶性抗税案件明显减少。许多地方出现了多年未见的农民排队缴税的可喜现象。
（三）带动了农村基层政权职能转变，改善了干群关系
关键字:权利金;资源税;矿产资源补偿费
Abstract:There are many problems in current tax system of oil and gas resources in China. That have affected the realization of the state’s ownership of resources thorough economy, and Weakened the regulative action of grading income and the effective use of resources. Moreover have hindered the sustainable development of our country Oil-gas field Enterprise’s to a certain extent.Foreign major oil-producing countries or regions have carried out the royalty system for the oil gas resources universally, in order to keep up with the international, and Enhances the international competitiveness of the oil-gas field enterprise and improve the current tax system of oil and gas resources. we Suggest using advanced experiences of other countries for reference and uniting oil and gas resources taxes, uniformly collecting the royalty.
Keywords: royalty; resource rent tax; mineral resource compensation
油气资源不同于其他矿产资源,随着经济的发展,已经成为影响世界各国经济的重要元素,我国实行的是矿产资源税费并存的制度,凭借所有权向开采海上石油和中外合作开采陆上石油征收矿区使用费,其他油气田企业征收矿产资源补偿费;凭借政治权利向油气田企业征收资源税。随着世界经济一体化的不断深入和油气资源与国际的逐渐接轨,现行的油气资源税费政策与国外的权利金制度有一定的差距,建议借鉴国外先进经验,将资源税和矿产资源补偿费合并为权利金,建立油气资源权利金制度。
1 国外权利金制度
权利金(Royalty)是矿业权人向油气资源所有权人因开采矿产资源而支付的赔偿[1],它是一种财产性收费,即不论赢利与否,均需向资源所有者缴纳权利金,是资源所有者经济权利的体现,其反应的是绝对地租的概念。世界上大多数国家实行的是权利金制度,也有称之为 “矿业税”、“采矿税”、“采掘税”、“地下资源利用付费”、“采矿特许权税”等,但其含义大体相同。它最早产生于二战前和殖民地时期,经过长期的改革和调整,权利金制度不断完善,在一些国家,为了鼓励尽最大数量地开采油气资源,防止油气田企业采富弃贫,最大限度地体现公平,而在一定程度上也体现了级差地租的概念,即根据油气区块内在质量差异而按不同的比率征收权利金。权利金制度已成为油气资源勘查开发过程中一个普遍接受的国际惯例。权利金的收入,在许多矿业大国中,构成了国家财政的一个重要组成部分。
1.1权利金的征收方式
大多数国家石油、天然气采用从价计征或从量计征的方式征收权利金,从价权利金是指按照生产或采出的石油、天然气的价格征收一定比例的费用;从量权利金是指按照生产或采出的石油、天然气的数量征收。也有国家的权利金与利润挂钩,与投资收益挂钩,征收方式趋于多样化[2]。例如,加拿大部分省所规定缴纳的采矿税,实质上是按利润征收的权利金。
1.2权利金费率
由于经济发展水平、矿业政策以及国际通行的惯例不同,各国权利金费率各不相同,大多数国家的石油、天然气权利金费率在10%-20%之间。许多国家在调整矿业权制度时充分考虑了不同资源地的生产条件、品位、质量、规模等因素,并根据经济发展的要求和世界市场的发展变化而不断调整。如美国1996年2月8日宣布调整重油权利金征收比例的条例以及减少边际天然气的权利金的提案。规定对于加权平均API度为6的重油仅征收 0.6%的权利金 ,而对于API度为20的轻质原油征收12.5%的权利金。同时,对边际天然气田的权利金实行减免。
部分国家油气权利金费率[3]
国家 美国 马来西亚 巴基斯坦 法国 挪威 沙特阿拉伯 委内瑞拉
内陆 外海
权利金
费率 12.5% 16.7% 10% 12.5% 8%-20% 8%-20% 20% 1%-16.7%
1.3权利金的征管
由于权利金专业性强,由税务部门征收成本比较高,因此大多数国家的权利金由矿政管理部门征收。但征收级别各不相同:例如,美国分别按土地隶属关系归由联邦、州政府征收;加拿大、澳大利亚由联邦政府征收;巴西由联邦政府征收;印度由联邦征收。这些权利金进入国家财政,在财政专立账户建立鼓励油气资源勘察、开发和保护环境的基金以及作为一般用途。
2 油气田企业资源税费存在的问题
2.1资源税存在的问题
资源税是以应税自然资源为课税对象,为了调解资源的级差收入,按照“普遍征收,级差调解”的原则而征收的一种税。现行资源税是1994年开始施行的第二代资源税,与第一代资源税相比,改革后的资源税不再按超额利润征税,而是按照销售量征税,考虑到资源条件优劣的差别,对各个矿区实行一矿一率。然而现行的资源税制在施行中暴露出与油气田企业发展不适应的问题:
(1)资源税定义为财产性收益不够准确。我国现行资源税的定义是国家财产收益,《矿产资源法》第5条规定,国家实行探矿权、采矿权有偿使用制度,开采矿产资源必须按照国家有关规定缴纳资源税和矿产资源补偿费。这种定义混淆了与矿产资源补偿费的性质,混淆了国家凭借政治权利征税,凭借所有权征费的界限。既然资源税属于财产性收益,理应归中央所有,但却划为地方税,这与资源国家所有相矛盾。
(2) 对油气资源的差别性考虑不够[4]。考虑到不同油气田资源条件优劣的差别,对油气田企 业资源税设置了原油8-30元/吨,天然气2-15元/千立方米的税率区间。鉴于近年来油气价格的不断上涨,国家税务局于2005年7月1日初次调整了油气资源税费率,原油调整至14-30元/吨,天然气提高到7-15元/立方千米。由于油气田开采不同时期其地质条件、开采难度、资源丰度不同,油气田产量有一个由递增到递减的过程,而资源税费率一成不变,导致油气田企业在稳产期获得超额利润,在开发后期,随着所获收益的降低,提前废弃油田,导致资源的浪费。资源税率应该按照油田开采不同时期设立不同的标准,保证油田企业持续、稳定、健康的发展。现行资源税没有按油田区块划分税率。即使同一油田也有资源丰度高的区块,有资源丰度低的区块,相互之间级差收入相当悬殊,不同油田之间地质构造、资源丰度相似的区块在征收资源税方面却相当悬殊,从而导致对资源丰度不均进行级差调节作用失效。
(3)资源税从量计征不够合理。资源税征收理论上应该体现公平的原则,由于不同的油气田因储量、井深、原油性质等资源条件的不同,经济效益存在差异。第二代资源税采用从量计征,即不论盈利与否,盈利多少,都按照矿产品销售(自用)原矿产量的一定标准固定征收,与资源是否存在级差收益无关。而且在国际原油价格持续上涨的情况下,过低的资源税率使级差收益基本流入到企业,显示不出资源税调节级差收益的职能。资源税从量征收,容易造成采富弃贫,不利于油气资源的合理利用和保护,而且反映不出资源市场价格的变化,不符合市场经济国家矿业税收向递增税制发展的趋势。
2.2矿产资源补偿费存在的问题
矿产资源补偿费制度是我国矿产资源有偿制度的主要内容,开征矿产资源补偿费并以此保证国家资源性资产权益的实现是市场经济体制的必然要求。油气田企业的矿产资源补偿费存在的问题如下:
(1)补偿费费率过低。矿产资源补偿费率不是一成不变的,它的高低反映的是资源供求的平衡关系,资源也是一种生产要素,也要遵循供求平衡决定市场价格的基本规则。对于石油资源来说,我国资源补偿费费率低,不足以反映国家矿产资源的所有权。在性质上我国的矿产资源补偿费相对于多数市场经济国家的权利金,而且起步费率较低,仅为1%,不仅远远低于发达国家的平均水平,甚至比一些发展中国家还要低。
(2)矿产资源补偿费名不副实。石油资源作为一种不可再生资源,它的消耗要得到相应的补偿,矿产资源补偿费起初的征收目的是为了补充地质勘探经费的不足,保证矿业经济及社会经济再生产的继续运行。矿产资源有偿开采实质上是在矿产资源所有权与使用权分离的前提下,国家凭借矿产资源所有权地位向开发使用矿产资源的自然人、法人和其他组织收取相应费用的行为,从而保证其所有者权益的实现。我国的矿产资源有偿使用制度是伴随着经济体制改革而形成并初步发展起来的。矿产资源补偿费体现矿产资源所有权,其收入应上缴国家,归全民所有,但《矿产资源补偿费征收管理规定》第10条却表明资源补偿费由中央和地方共享,这显然是不合理的。
(3)矿产资源补偿费的有关规定油气资源不适用。首先,《矿产资源补偿费征收管理规定》中有关减免税的情况都是涉及固体矿,在开采油气资源时,由于存在低丰度、低渗透、低产能的油气区块,导致石油企业开采利润的减少,油气开采企业无法依据《矿产资源补偿费征收管理规定》申请减免。其次,补偿费的计算公式不适合油气资源。矿产资源补偿费计算公式为:矿产资源补偿费金额=矿产品销售收入×补偿费率×开采回采系数。其中,“开采回采系数”适用于固体矿藏,而石油、天然气属于流体矿藏,开采时是利用地层压力将其从孔隙中抽出,每一个油气开发单元都是不可分割的整体,从开发到废弃,需要几十年的时间,这样,在这段期间内是无法准确算出其开采回采系数的[4]。
(4)矿产资源补偿费管理体制不合理。矿产资源补偿费应当是国家凭借所有人的身份向资源的使用者征收的,理应由代表所有者利益的政府矿业主管部门征收。在实际操作中,由于有一批市(地)、县(市)级地矿行政机构没有进入政府序列,经费没有进入地方财政,人员工资和工作经费靠自收自支解决,有的地矿行政机构过度膨胀,经费过高,存在将矿产资源补偿费截留挪用的现象。
3 实施权利金制度的必要性
鉴于油气资源税费存在的上述问题,笔者建议取消资源税和矿产资源补偿费,统一实行权利金制度。其必要性表现为:
(1)实行权利金制度是维护国家资源性资产权益的需要。权利金属于财产性收益,国家作为所有者让渡了油气资源的使用权,作为资源的开采者,无论盈利与否,只要开采了国家的油气资源,均须向国家付费。另外,随着国内石油大企业的海外上市,油气价格上涨所带来的超额收益越来越多的流入到国外投资者手中。摒弃旧的资源税制,建立维护国家资源所有者利益的权利金制度刻不容缓。
(2)实行权利金制度是与国际接轨的需要。国外主要产油国或地区对矿产资源实行权利金制度,随着我国加入WTO和市场开放程度的提高,参与竞争与合作的机会大大增加,实行权利金制度容易被国外石油公司所接受,促进我国油气勘探开发市场的对外开放。
(3)实行权利金制度是规范资源税费制度的需要。我国现行的资源税费体系不仅很难适应资源资产化管理的需要,而且税费并存导致税费之间调节作用和效力不协调,还有重复征税的嫌疑。不合理的税制加大处于开采后期的油气田企业负担,影响企业的发展。
(4)实行权利金制度是有效调节油气资源合理开发的需要。我国现行的资源税是对油气资源的实际销售数量和自用数量课税,这样就客观的鼓励了资源的过度开采,致使滥采富矿和采富弃贫的现象普遍存在,造成资源的浪费,严重影响了资源的可持续发展。制定合理的权利金制度,使企业尽量充分开发油气资源,提高油气田企业的总收益。
4 实施权利金制度需要注意的问题
(1)权利金费率的确定。鉴于目前油气资源税费过低给国家利益带来的损害,权利金费率应高于现行资源税费之和,维护国家资源所有者权益。费率的制定应具有灵活性,能够反应油气价格的变动,同时为了起到级差调节的作用,建议采用滑动税率。适当的权利金费率可促使油气田企业合理充分的开发资源,避免企业为追求自身利益而造成资源浪费,保障企业可持续发展。
(2)权利金的征管部门。目前我国的资源税和矿产资源补偿费分别由矿业主管管部门和税政部门征收,实行权利金制度后,将由代表所有者国家利益的政府矿业主管部门征收,上缴财政。由于权利金征收的专业性强,这就要求,矿政部门的征收工作与矿业权管理相结合,提高效率,税政部门放权后,做好善后工作。
(3)权利金的使用方向。建议权利金由中央与地方按比例分成,平衡中央与地方在油气资源收益上的利益关系。考虑到国家具有资源所有者和社会管理者的双重身份,国家财政应把部分权利金用于油气资源的勘探开发以及资源保护,保证油气田企业可持续发展。划归地方的权利金主要应用于补偿油气资源开发对地方环境的破坏,另外地方政府可用来发展本地经济,促进资源地由资源优势向经济优势转化。
(4)权利金的优惠措施。为了鼓励资源条件差、处于开发中后期的油气田、边际油田等低收益或高风险油田的勘探开发活动,促进油气资源的有效利用,在权利金的设计上要给予一定的优惠,对上述油气田企业权利金的征收上采取减征或免征。
参考文献:
[1] 马伟. 国外矿业税收制度及其对我国的借鉴. 税务研究, 2006 年第7 期.
[2] 宋 梅,王立杰,张彦平.我国矿业税费制度改革的国际比较及建议.中国矿业, 2006.2,第15卷第2期.
因此，税收的目的也就具有了国家职能，也就必须为国防开支提供经费，当然也要对国内各项事业发展提供经费，调节资源分配，优化产业结构，以及平衡各项经济发展和区域经济平衡发展等功能。
而税收体制的好坏将直接影响税收目的实现的好坏。因为税收体制经过各朝各代、各国各民族从多个角度的完善，终于形成了当代税种繁多的现象，这既不利于国家财政部门的征收，也不利于公众对税收的理解，这也在一定程度上加大了企业的成本；并直接造成了各政府部门利益分配不均，区域间经济发展不平衡，社会中各类商品暴利现象严重，物价难以控制等等社会问题。
为了更好的解决税收体制问题，在这里我们分析一下现有的税收体制，它的税种非常的多样化，但是从税收主体不同的征收方式来看，无非分为易前税和易后税两类。
第一类，易前税。其征收方式是从前到后的税费征收，即交易品在交易前就已经定好征收税率的，它的征收对象大部分是交易卖方，比如甲方卖东西给乙方，税费的征收对象是甲方而不是乙方。它的主要代表有：营业税、资源费、出口关税等。我们以营业税为例分析此类税种的特点。营业税的定义是，在中华人民共和国境内提供《中华人民共和国营业税暂行条例》规定的劳务、转让无形资产、销售不动产的单位和个人，均应缴纳营业税。税率是，交通运输业、建筑业、邮电通信业、文化体育业税率为3%；金融保险业、服务业、转让无形资产、销售不动产税率为5 %，娱乐业税率为 20 %。纳税期限是，每月十日前申报缴纳，银行、财务公司、信托投资公司、信用社每季度十日前申报缴纳。从以上对营业税的说明中我们可以分析出以下几点：从纳税期限来看，它往往是在没有发生实物交换之前完成的；它的征收地点是在交易卖方所在地；它的征收对象是交易卖方；它的税率一般是不可变动的。
第二类，易后税。其征收方式是从后到前，即产品在交易完成后再根据利润多少进行核定征收税率，因为是根据交易买方出价多少而定的税率，所以征收对象主要是交易买方，比如甲方卖东西给乙方，税费的征收主导方是买者，因此实际对象是乙方而不是甲方。它的主要类型有：个人所得税、利息税、增值税等。我们以个人所得税为例分析此类税种的特点。个人所得税定义是，在中国境内有住所，或者无住所而在境内居住满一年的个人，从中国境内和境外取得的所得，依照《中华人民共和国个人所得税法》及其《实施条例》缴纳个人所得税。税率是，工资、薪金所得，适用5 %―45 %，九级超额累进税率；个体工商户的生产经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得，适用5%―35 %，五级超额累进税率；稿酬所得，劳务报酬所得，特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产转让所得，财产租赁所得，偶然所得和其他所得，适用20 %的比例税率。纳税期限是，按月申报，次月七日内缴纳。从以上对个人所得税的说明我们可以分析出以下几点：从纳税期限来看，它的税收完成过程是在已经知道企业和个人交易完成后，对是否有利润进行检测后完成的；它的征收地点发生在交易买方的所在地；它征收对象是交易买方；它的税率是可调节可变动的。
从以上两种对税收的征收条件来看，我们事实上也可以将易前税称之为假定税收体制，即此类税收体制是在假定企业和个人交易过程中一定有利润的情况下征收的；而将易后税称之为实际税收体制，即此类税收体制是在交易过程中实际产生利润后的情况下征收的。我们现在来比对一下两者之间的优缺点：
从征收的前提来看。易前税是在交易完成前就已经确定的，它是在假定企业有利润的前提下进行，它无形使得企业对商品的的定价要有一个税收加成，对于商品价格提升有一个驱动作用，也就是说此类税收政策促进了产品的价格上涨。对于国家来说，这样的税收体制其实并不是在调节物价而是促使了物价的无形上涨。对于企业来说，没在产品销售给客户、得到利润前，就要多投入一份税收成本，增加了企业的负担；对于消费者来说，意味着要提前承受物价上涨带来的压力。易后税的前提是在商品交易完成后，肯定企业或个人有利润后完成的征收。当然产品假如没有到达消费者手中并没产生利润前也就不形成征收过程。这样的税收体制，对于国家是将税收体制作为调整物价和企业利润的手段来看，也就体现了税收征收的目的，它真正完成了国家对企业产品的利润增收调整和物价调整的目的，必将促进国家调节企业间平衡发展和商品价格的作用。对于企业来说，减少了新企业建立的投资成本，对于鼓励企业的创办有现实的促进作用；对于消费者来说，减少了国家对产品征收税收带来的前期促进压力。
从征收的主体来看。易前税是对企业（卖家）进行税收的征收，容易误导税收征收的最终目的是最终消费者，而使得消费者丧失了因消费而被征税的知情权，也在一定程度上夸大了企业对政府作出的贡献，也就出现了地方政府为当地企业非法护航的情况。易后税是对终端消费者进行税收征收，真正明确了税收的主体，事实上无论是对企业还是组织或个人的税收政策，最终的买单者实际上是终端消费者。易后税必将促进政府、企业、个人对税收征收含义的真正理解，调整好三者的关系，使得更有利于国家对整个经济体制的调整。
从征收的地点来看。易前税的发生地一般都是在企业所在地，对于企业所在地来说，除企业将产品销售到其它地区所得利润全部集中到这地方来，形成利润的聚集区，还将形成了税收的聚集区。当然这对于企业所在地来说是一件好事，意味者拿别人的钱来富自己。而这对于其它地区假如没有企业的话，也就不能形成利润和税收的聚集区，还要为了购买产品将手中的钱流往企业集中地。两者之间根本不能形成平衡，也就形成了富者越富，穷者越穷的现象，这种税收体制也就是形成了地区发展的不平衡的主要原因之一。假如国家没有进行宏观调控，必然使得区域不平衡现象进一步扩大。虽然国家可以要求发达地区的财政上缴国库进行转移支付重新进行分配，但是要形成平衡的话，这也就要求国家政府部门对于发达地区必须上缴的财政收入相对于产品利润和税收流量之间有一个平衡，而要做好这一财政平衡对于我国现有的财政体系来说几乎是不可能的。易后税的征收地点是在交易完成后所在地，企业产品的税收地点相对易前税发生了转移，不再是将利润和税收集中到一点形成的极大经济不平衡，将使产品的税收在每一地区按消费者需求分配，在一定程度上必然使地区经济发展的不平衡现象得到遏制，减少了国家政府转移支付的压力。在此过程中，由于企业所在地政府对企业税收的大幅度减少，以及土地升值压力等等原因，必将降低富裕区域政府留住企业的动力，而促使企业向贫困、土地贫瘠地区发展，最终促进利润和税收的地区平衡。
从征收的整体过程来看。易前税的征收方式的最大特点是产品出来后，交易完成前进行的，也就是忽视了交易完成的最终阶段，最终中介经销商到终端消费者之间的利润增值的税收征收。而一些高利润的消费物品的价格提升都是在这一阶段发生的，比如说垄断产品，专利产品，房地产，以及传销产品等等。它给我们带来的是暴利行为，对于整个国家经济的平衡和稳定有极大的破坏作用。在这一过程当中，对于消费者来说，在基本完全丧失对税收的知情权的情况下（造成权利和义务的不平衡），缺少了对产品的价格检查，而致使终端消费者被暴利行为所伤害。易后税的征收过程是在交易完成后完成的，它完善了整个税收体制，加强了对交易最终环节的管理。对于国家来说，对暴利企业实行监管提供了可能，必将对稳定整个国民经济健康发展起到一定的促进作用。
综上所述，分析了税收体制按税收主体不同的分类而产生的相互对比，使我们肯定了税收体制的好坏对国家经济发展是有影响的，因此，对于税收体制的改革势在必行。主要改革方向有以下几点意见：
农业、农村和农民问题是关系我国改革开放和社会主义现代化建设全局的重大问题，农村税费改革是继和家庭承包责任制后，党和国家对农村分配政策的一次重大调整，通过实践，对农村税费改革的内容有了进一步的了解，对改革后产生的一些问题作了几点思考。
按照统一部署，今年7月1日开始要实施农村税费改革。通过了一个时期的摸底核实计税面积，把税收后的农业税任务落实到户，取得了初步成效。（1）减轻农民负担；（2）理顺分配关系，国家、集体、农民之间的分配关系有了严格的法律保障，增加了透明度。农民只要交足国家的、留够集体的，余下就是自己的。农村税费征收管理进一步规范化、制度化；（3）简化征管手续。农业税从过去征收实物改为征收货币，并由财政部门直接下达任务到农户，征收方式更为简便易行，减少了人为因素引起的各种纠纷，也促进了农民纳税意识的增强。（4）促进了职能改变、乡镇干部从过去的催粮收款中解脱出来，有更多发精力搞好农村公共和社会事务管理。以及为农民提供服务。（5）积累工作经验，通过开展定市亩、定产、定税等基础工作，掌握了计税土地面积、常年产量、税负水平、税源结构等基本情况和经济发展现状。不仅较好地解决了历史上“有地无税，有税无地”的问题，促进了税负公平，也为今后进一步推进农村改革积累了经验。（6）有利于调节农村社会矛盾，促进经济发展、维护社会稳定。农村税费改革代表了农民的根本利益，有利于农村生产力的发展，是巩固农村基层政权，扩大党的执政基础，实现了农村长治久安的治本之策。
税费改革后，也存在一些有待进一步研究和解决的问题。（1）镇财政可用收入大幅度下降。镇收入主要来源于收费，税费改革后，从根本上大减轻了农民负担，也相应减少了镇收入。与此同时，镇财政可用收入也大幅度下降，形成了新的收支矛盾。（2）镇村债务无力偿还。（3）征收主体错位。（4）生疏法规有待改善。（5）配套改革尚需完善。农村税费改革，如不及时推进配套改革，有可能功亏一篑，农民负担即使一时减下去也会反弹。
要解决这些问题，应该：（1）转变政府职能，农村的“政社合一”问题没有真正解决，是造成税费泛滥的主要根源。因此今后发展农村公益事业，要充分尊重农民的意愿，按照“一事一议”的原则，由农民表决决定。通过推进农村基层民主化进程，使广大农村基层干部从过去催粮要款等繁重的工作中解脱出来，集中精力抓好农业管理和促进农村经济发展。（2）精简政府机构，乡镇就业渠道窄，许多人员争相挤进工资福利水平较高且稳定的行政事业单位。“生之者寡，食之者众”，形成恶性循环。因此精简机构，减少财政支出这是保证税费改革成功的重要条件和前提。（3）完善财政管理体制。按照财政和事权相统一的原则，明确划分乡镇政府事权和才权。特别是结合经济发展的实际情况，健全税收体系，保证乡镇财政有较为可靠的收入来源。（4）解决债务问题。今后，镇村不得再举借或者保任何债务，把镇村两级债务控制在现有规模之内，只能减少，不能增加。从而降低镇村财政运行风险。（5）调整农村教育布局，进行教育后调整不能搞成新一轮的达标升级活动，百应该以教育资源的内部调整为主。（6）加强农业税征管。（7）培植新的经济增长点。税费改革后，解决乡镇财政出现的困难，单靠转移支付是不可能的，还要把着眼放到农村自身，通过调查农村产业结构，培植农村的新经济增长点，以扩大税源，增加地方财政收入。（8）加快农村城镇化建设。
一、山西省中小企业税负情况
2012年，全省中小企业完成营业收入16945亿元，同比增长17.05%，完成增加值5243万元，占全省GDP的43.2%，上缴税金945亿元，同比增长18.13%，税额占GDP的比重达到18.03%。受国际国内经济环境影响，多数中小企业面临原材料成本、用工成本高的困难，全省重点监测的实体企业当年利润同比下滑22.38%，而上缴税金仍达到两位数增长，加上名目繁多的各种收费，“税费高”甚至取代“融资难”，成为困扰中小企业的头号难题，危及到众多中小企业的生存。全省中小企业税负呈现如下特点：
（一）全省中小企业税负情况与企业效益不同步
2012年全省中小企业上缴税金同比增速为18.13% ，虽然随着营业收入和利润总额增速的逐季下滑而下降，但仍明显高于后二者的同比增长速度。（见表1）
（二）中小企业税费占税前利润比重较高
针对中小企业税费问题，我们抽样调查了383户中小企业。这383户企业2012年总计实现税前利润927.05亿元，上缴各类税费224.29亿元，其中税收支出125.92亿元，非税支出98.37亿元，税费占税前利润比重达24.19%，调查中的中小企业近四分之一的利润用于缴纳各类税费，税费挤占了过多的利润空间。
（三）中小企业主体税种税负相对较高
调查中2012年383户中小企业累计上缴税收125.92亿元，其中流转税（包括增值税、消费税、营业税、关税）62.95亿元，所得税（包括企业所得税、个人所得税）28.61亿元，两项占税收收入的72.62%，约占税前利润总额的10%，显示被调查企业主体税种税负相对较高。
（四）中小企业非税负担较重
在被调查的383户企业中，非税支出98.37亿元，占到税费总额的43.85%，占到被调查企业税前利润总额的10.61%，显示被调查中小企业非税负担较重。
二、影响中小企业发展的税负因素分析
（一）企业流转税税负过于沉重，所得税征收方式不尽合理
流转税是指对商品流转额和非商品的营业额征收的税收，具体包括增值税、消费税、营业税和关税四种。2012年，山西省财政收入中来自增值税、消费税、营业税三大流转税的税收收入比重高达50%。这意味着企业经营过程中的流转税负处于较重水平。
就增值税而言，中小企业大多被定为小规模纳税人。虽然小规模纳税人适用税率几经调整，从6%降至3%，但小规模纳税人不得使用增值税专用发票，进项税额不允许抵扣。这在无形中使小规模纳税人承担了过多的流转税，税负明显加重。
在企业所得税方面，与外资企业及大型企业相比，基层税务机关对中小企业无论是否设置账簿，财务核算是否健全，均采用“核定征收”方式。在经济下行的环境下，这种征收方式无疑加大了企业的经营负担，提高了经营风险。
（二）中小企业行政性收费负担过重
据初步统计，目前向中小企业征收行政事业性收费的部门有18个，收费项目有69个大类，中小企业缴纳的税费比例高达1：0.7 。
（三）税制结构不合理
1、企业在生产经营过程中重复征税费现象严重
例如，企业按利润总额缴纳25%的所得税后，在股权转让时，企业净资产中的税后留成收益还要按25%再次缴纳所得税。如果将税后留成利润转增公司注册资本，自然人股东还要缴纳20%的个人所得税，累计税负高达50%和45%。就调查中的房地产企业而言，房地产企业取得土地时，除了支付高昂的土地使用费，还要缴纳土地使用税、土地增值税、城市维护建设税、营业税、企业所得税、房产税、印花税、契税等，税收多达10余种。此外，各级政府还要向企业征收价格调节基金、水利基金、堤防维护费等名目繁多的各种费用。
2、现行的税制结构偏于从企业经营成果的角度给予税收优惠
例如，增值税、消费税等流转税可以转嫁给消费者，但该类税种是基于企业存在经营成果而言，对于“失败”企业并非如此。如一个高附加值的制造业企业，仍然处在产品研发时期，尚未进入销售阶段，而企业巨额研发投入中所用的各种原材料、机器设备中所含大量增值税进项税款被企业“垫支”，这无疑是一笔不小的负担。这种情况下，尚无产品销售，如何转嫁税负？如果企业顺利完成研发，进入产品销售时期，那么这些进项税款可以通过增值税抵扣链条准予抵扣，并通过产品定价将销项税款转出，而如果企业研发失败，最后没有形成产品，那么这些税款将完全由企业承担。
三、促进中小企业减负的政策建议
（一）进一步优化中小企业税收制度环境
1、减免税收项目避免重复纳税
我国企业需缴纳的税收名目繁多、涵盖面广，因此，从长远发展角度看，减免其中部分项目的税收，避免利润本就微薄的中小企业重复纳税，将中小企业纳税项目透明化、公开化，从而达到减轻中小企业负担与公平竞争的双向目的。
2、实施差异化征税鼓励行业发展
我国中小企业在选择组织形式上差别各异，因此在盈利水平上也各有不同，这就表明在征税过程中要分行业、分区域设定，以达到鼓励行业发展、优化行业结构的目的，进而保障各类型中小企业的利益。
3、 按照平等竞争、促进发展的原则，加大力度清理减少行政性收费项目
大力推行政务公开，明确中小企业减费的条件和项目。例如，自2012年起至2014年底，山西省对小型微型企业免征管理类、登记类等各类行政事业性收费共13项，仅国税部门税务发票工本费一项预计免收1.2亿元。建议相关收费单位，加强对小型微型企业享受收费优惠政策的登记备案管理，确保符合条件的小型微型企业享受收费优惠政策。
4、借鉴加拿大等国做法，简化中小企业纳税手续
将中小企业的国、地税征收合并，设立中小企业统一号码，将企业所得税、关税、增值税、薪金及其它相关个人所得税等税目资料串联，简化税表及退税手续，减少中小企业的纳税环节和纳税成本。
（二）灵活运用各类结构性减税政策，提升政策执行效果
1、 进一步扩大“营改增” 试点范围
“营改增”解决了原流转税体系中增值税和营业税制不统一，存在重复征税的问题。据2012年“营改增”试点地区相关数据显示，由于大量的中小企业构成了服务业的主体，而改革后服务业适用于6%的低税率，参与试点的中小企业税负下降高达40%，对于中小企业起到积极的减负作用。调查中山西省一家中小企业表示若“营改增”结构性减税政策在我省实施后，与原缴纳营业税相比，减少了重复缴税，少缴税可达10%左右，对于企业资金流动和扩大再生产业起到了积极的作用。
2、 完善企业所得税税收优惠政策
自2012年起至2015年底，我国将小微企业所得税减半征收标准由3万元提高至6万元，预计此举将使我省约2.7万户小微企业受益，年减免企业所得税额2200万元。建议进一步完善企业所得税优惠政策，扩大中小企业税前列支范围，如提高业务招待费、财务费用、工资福利费、广告费的开支标准，大幅提高起征点，切实扩大所得税政策优惠范围。
3、加强监管，坚决取消不合理收费，切实保证减负制度执行不打折扣
一、财政原则
税收的财政原则是指税收应能为国家财政提供稳定充裕的财政收入来源。现代市场经济中，税收的收入分配功能和调节经济功能越来越受到重视，但是，税收仍然构成财政收入的主要来源。因此，在设计税制时，必须考虑税种的聚财功能。
1.财政原则与农业税
从我国建国后的历史来看，农业税在建国初期是国家财政的主要收入来源。当时为了减轻农民负担，鼓励农民的生产积极性，国家采取了轻税、增产不增税的政策。而且税率和计税常产一定就是几十年，如安徽省的税率和计税常产是1963年确定的，一直沿用到1993年。税率在一段时期内保持相对稳定是有道理的，但是据以征税的耕地常产则应该随着生产力水平的提高而适时调整。可是各地的计税常产与税率一起固定，这就导致了农业税实际税率随产量增加而下降的结果。到1994年，全国平均实际农业税率为2.4%.于是出现了这样一个问题：由于许多地方的乡镇工商业仍很薄弱，农业税收入太少，乡村财政无法运转，在上级财政不给予支持的情况下，只好向农民伸手。可以说，农业税的聚财功能随着农业生产的发展日渐弱化，而农民负担并未得到减轻，这与国家制定农业税率的初衷是相违背的。那么，是否应该提高农业税税率呢？笔者认为需要综合考虑。首先，在计划经济时期，国家通过工农产品剪刀差把农业创造的价值大量转给工业，农民实际负担远大于农业税率。而且，在如此长的时期内农民都担负着扶持工业发展的重担，又享受不到国家对城镇居民的各种的补贴，几乎没有能力对农业进行必要的投入，长期如此，为农业的健康发展埋下了隐患。随着粮食流通体制改革的进行，国家逐渐理顺粮食价格，使其与价值相符，农民种粮的热情刚刚有所恢复，不宜大幅度提高税率。其次，我国的农业基础仍然十分薄弱，尚未培养起抗拒风险、自我保护的能力；而且，加入世贸组织后，农业将要遭受的冲击不容忽视，国家应加大对农业的扶持力度，增税未免与此背道而驰。特别是1999年、2000年粮食价格走低，已经严重挫伤了农民的种粮积极性，2001年刚刚有所好转，一定要给农民足够长的恢复期，保证农业的平衡发展。最后，广大农民已经掌握了中央一系列减轻农民负担的政策，增税肯定会引起强烈的抵触情绪，导致农村社会动荡，与中央保持稳定的大局相对立。但这并不是说，农业税就应维护不变，而是要与其他改革措施相配套，在适当的时机调整计税常产，重新丈量土地，使得税率真正落到实处。
2.财政原则与“三提五统”
目前理论界比较统一的认识是：三提留的经济性质有别于五统筹，村作为集体经济组织向农民收取一定的“三提留”资金，属于农村集体经济组织内部集体与个体农民之间的分配关系，乡镇财政不得占用，而乡统筹作为提供本乡（镇）公共产品的资金来源，可以由农村社会公益事业税来代替其地位。安徽省以及河南省几个县的做法是：取消乡统筹费，取消农村教育集资等专门面向农民征收的行政事业性收费和政府性基金、集资，逐步取消统一规定的劳动工和义务工，改革村提留征收和使用办法，以农业部的20%为上限征收农业税附加，作为村提留。改革试点的实际情况是，新的农村税费征收办法带来了多方面的问题，最为突出的包括：（1）县乡财政的收支矛盾趋于尖锐化，表现为收支缺口较大，同时农村原来依靠“三提五统”支持的事业，如乡镇道路建设、优抚、五保户赡养、计划生育、民兵训练等基本上都转移到乡镇政府的预算开支中，增加了财政的困难。（2）基础教育投入存在缺口。（3）村级公共职能的运转经费不足，“一事一议”难以操作。（4）乡村债务负担沉重，化解难度大。（5）逐步取消“两工”虽然有助于减轻农民负担，但也造成了诸多不便和新的矛盾。（6）五保户供养难以解决。从这些问题中可以看出，改革之后的农村税费无法保证乡镇财政的正常运转，而村作为集体经济组织也难以发挥作用。这一方面有对乡镇财政转移支付力度不够的原因，但更为重要的是，乡镇承担了过多的事权，但却没有相应的财权，于是出现了入不敷出的局面。当然，乡镇机构臃肿、个别地方干部吃喝之风盛行也是乡镇财力紧张的原因之一。所以，不能为弥补乡镇财政收支缺口而增加收费，而应通过增加对乡镇的转移支付，将本来由乡镇承担的事权变为由各级共同承担（根据各种公共品的受益范围确定由哪几级财政负担），将乡镇财政从困境中解脱出来。同时，必须精简机构，缩减乡镇行政开支。
二、公平原则
如何处理公平与效率的关系是任何分配政策都无法回避的问题，农村税费改革也是如此。在我国各种自然人纳税人中，农民是一个比较特殊的群体，表现在：第一，人数众多，八亿多农民构成了世界之最；第二，与其他自然人纳税人相比，农民直接向国家交纳农业税，纳税观念较强，而城镇中由于工商税收构成主要税收收入，来自个人的部分很少，再加上个人所得税漏管漏征严重，造成了大部分城镇居民纳税意识淡薄。农民纳税人人数多、纳税观念强的特点，决定了在处理农业、农村分配关系时必须把公平放在首要的位置。目前，农民税费负担不公主要表现在两方面：第一，农民承担了超出其受益范围的公共服务成本，也就是说，交了钱，却未享受到应有的服务；第二，农民之间负担不公平，存在着苦乐不均的现象。
1.城乡之间的负担不公
正如前文所述，建国以来农业创造的价值大量转移到工业中去，农民为工业的发展做出了贡献，但从工业发展乃至整个社会进步中获得的收益却远远少于城镇人口。城乡差别、工农差别的逐渐扩大便是城乡之间负担不公的表现之一。农村税费改革之前，乡统筹主要用于农村教育、计划生育、五保户供养、乡村道路建设、民兵训练等公共服务的提供。2000年安徽省取消了乡统筹，四川省双流县则保留了乡统筹和村提留。但是，无论是否保留乡统筹和村提留，乡镇的事权并未减少，原来以三提五统为资金支持的事业还要办下去，于是乡镇财力紧张的状况愈加严重。其原因并不在于乡镇收入太少，而在于乡镇承担了过多的事权。也就是说，乡镇所提供的公共服务的受益范围超出了乡镇，甚至是全国受益，尤为突出的是，乡镇承担了几乎全部的农村教育支出，这显然是不公平的。在我国大部分农村地区，农村教育支出主要是用于基础教育，即中小学教育，而不同层次的教育其效益的外溢程度是不同的，基础教育的外溢性最强，是全国性公共产品。在农村接受基础教育并不代表今后就要在农村就业，现实情况是许多农家子弟通过升学进入城市，不再服务于农业、农村，农村基本上得不到回报。也就是说，农村承担了城市劳动力的教育成本，这显然是不合理的。从全国教育经费支出来看，1997年农村小学生人数占全国小学在校生的69.7%，但只获得60.5%的财政性教育经费；农村初中学生人数占全国初中在校生的56.7%，只获得了48.7%的财政性教育经费。另一方面，农村公办、民办教师的工资支出占乡财政支出的比重在有些地区占到50%甚至还要多，而且越是落后的地区，比重越高。安徽省一项三县十乡镇的调查表明，教师工资占全部财政供养人员工资的比重平均为75.2%，最高达93.1%.基础教育、计划生育、民兵训练都是全国性公共产品，并不专属于某地方某部分居民的利益和事业，但这些事权主要由乡镇政府以及村负责。这无疑增加了农民的负担。
2.农民之间的负担不公
2000年各地改革的方案不同，但均有不同程度的负担不公的现象。四川省双流县改革试点的做法是“费随税走”，即按照农民所缴纳农业税的一定比例征收三提五统，税费全部与土地挂钩，所导致的问题是：种地农民与不种地农民税负不公，不种地的农民基本没有负担，而由种地的农民承担全部的三提五统；地域税负不公，城郊农民土地少、负担轻，而边远山区人均土地面积较多，负担重。而边远地区的各项条件本来就比城郊差，这样只会扩大两者之间的差距。以上是收费方面的不公，农业税征收方面则存在着“有地无税”、“有税无地”的现象。一是在核实农业税计税土地面积时，一些村组为了自身利益可能出现漏报、瞒报土地及新开垦耕地不上报等情况，造成计税土地面积不实，形成“有地无税”；二是因道路、农田水利、公益事业等基本建设挤占没有核减的计税土地等原因，造成“有税无地”。按“谁受益、谁负担”的原则，这部分税赋会转嫁到农民头上，据实征收成为空谈。因此，核实田亩，合理确定常产和计税面积，不仅是目前税费改革急需进行的一项基础工作，也可以为今后农业税的征收创造良好的条件。如果负担不均的问题长期得不到解决，必然会引起农民的不满情绪，激发新的农村社会矛盾，不利于共同富裕目标的实现。由于农村地域辽阔，各地情况差别很大，想找到一个适合所有地区的计征方法不太可能，必须根据各地实际，充分考虑各种因素。例如在粮食产区，可以采用费随税走的方法，对于那些承包土地少而以其他副业为主要收入来源的农民，可考虑单独制定一套方法，以区别对待。
三、效率原则
效率原则包含经济效率和行政效率两方面。税收的经济效率旨在考察税收对社会资源配置和经济机制运行的影响状况。税收的行政效率旨在考察税务行政管理方面的效率状况。
1.行政效率与农村税费
税收的行政效率主要决定于征收方式和计征的复杂程度。安徽省、河北省部分试点县的做法是，农业税和农业税附加（有的地方称统筹费）折实征收，依率纳粮；分为夏季和秋季两次征收，如农民自愿一次缴纳，也可以在夏季征收完毕；税入国库，费归乡村。从安徽太和、河北正定的改革试点实践情况看，这一办法在传统农区受到农民群众和基层干部的欢迎。当夏秋两季征收时，农民踊跃交粮，一般在十天左右就可完成任务。由于是无偿缴纳公粮，不需要向农村收购点投放大量现金，既降低了费用，又减少“打白条”现象，真正做到农民、干部、部门、政府各方面都满意，征收成本大为降低。由此可见，改革后税收的行政效率得到了显著提高，应继续坚持。但是，我们应注意到，农业税制建设的落后给农业税收的征管带来了诸多不便。建国几十年来，特别是党的以来，农业经济已发生了巨大的变化，由于法制建设落后，1958年的《农业税条例》已不再适应农业税征管的需要，造成农业税收征管过程中法律依据不充分，依法治税难度较大。在实际工作中，农业税的协税护税要么很难开展，要么就超出了法律赋予的权限，损害农民的合法权益，违背了法律精神。因此，立法机关应修订针对农业税收的法规、规章，为农业税收的依法治税提供充分的法律依据。
2.经济效率与农村税费
在商品经济社会中，越来越多的税收采取货币征收的形式，而现行农村税费仍保留着实物征收的形式，这主要是由我国的国情和农业税费自身的特点决定的。首先，粮食既是一种经济物资，又是一种战略性的储备物资。为保证城镇居民用粮、军需用粮、救灾用粮及其必要的后备等，国家必须掌握充足的粮源。过去长期以来，在我国粮食状况并不宽裕的情况下，国家采取粮食定购政策，基本满足了社会各方面的粮食需求，促进了社会稳定。实践证明，粮食定购政策是控制粮源、调控粮食市场的一个重要途径，不能轻易改变。通过农民交公粮，既实现了农民对国家的义务，又保证了国家稳定获取这一必备物资，可谓一举两得。更重要的是，农业税和农业税附加（有的地方是三提五统）采取农民交公粮的方式，可以促进粮食品种结构和种植业结构的调整。我国的现实是，一方面，粮食出现卖难的情况，另一方面，我国粮食的人均消费水平远低于发达国家。造成这一看似矛盾的现象的根源是，粮食品种结构不符合农业进一步发展的要求。在解决温饱问题后，应该着重发展畜牧业，开辟新的粮食消费增长点。具体地说，就是在保证全国人民的口粮供应和储备的基础上，扩大饲料用粮的种植比重，同时，搞好“大农业”的种植结构调整，可适当将一部分耕地改种优质牧草，为畜牧业的发展提供充足的饲料供应。农业税在这一方面大有作为。通过规定缴纳公粮的品种和比重，可以引导农民改变单一的种植结构，向着多元化的方向发展。例如，规定公粮的一部分必须是符合人民群众口味的优质口粮，另一部分必须是可作为饲料的玉米或者工业原料粮，这样，既可提高粮食的消费水平，又为农业发展提供了广阔的市场。当然，在规定具体的征收品种和比重时需审慎行事，充分考虑粮食流通体制的配套改革和加工业的配套建设，避免出现代替农民决策的现象。
税费改革不仅减轻了农民负担，而且进一步深化了农村管理体制改革。改革开放以来，我国农村经营体制发生根本性变化，但管理体制改革相对滞后，不适应农村市场经济发展的要求。税费改革通过调整和规范国家、集体与农民的利益关系，充分保障农民的经营自和财产所有权，巩固家庭承包经营制度，健全农村市场经济的微观基础。同时，促进农村基层政权按照发展社会主义市场经济的要求转变职能，精简乡镇机构和人员，推进村民自治，完善农村管理体制，使农村上层建筑更好地适应变化了的经济基础。从这个意义上说，税费改革所带来的效率改进绝不是仅仅局限于经济领域之内了。
「参考文献
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关键词:社会保险;费税改革;可操作性
中图分类号:F840.61文献标识码:A
一、税费之争
21世纪,我国所面临的人口老龄化问题日益突出,随之引发的社会保险筹资方式的问题成为我国社会保障制度被讨论的焦点,也即社会保险的“税费之争”。
目前,世界范围内的社会保险筹资方式主要有两种:一是“社会保障税”模式下的筹集方式;二是“社会保险费”模式下的筹集方式。在社会保险的“税费之争”中,主要有两种观点;一是主张不宜费改税。包括两个方面:1、社会保险税的筹资方式不管是现阶段还是未来均不符合我国实际情况,我国社会保险基金的筹集方式应以征收社会保险费为妥。2、我国现阶段不宜推行社会保险费改税,考虑到未来条件成熟后改革的趋势,社会保险费改税也应当缓行慎行;二是主张费改税。强调现阶段我国推行费改税的必要性、可行性和可操作性。
针对我国的“税费之争”,理论界大都倾向于主张对我国社会保险进行费改税,并给予了相应的理由,如朱建文、张胜民、李永成、彭继旺、吴俊培等。但笔者认为,社会保险费是符合我国现阶段基本国情的选择,它的存在有其一定的合理性。虽然社会保险费制度在其发展过程中确实存在亟待改进的缺陷和弊端,需要社会各界对此进行逐步的健全和完善,但就此仍尚未达到需要进行制度改革的地步,这也是本文提笔的初衷。
二、税费之分
税收:税收作为国家财政收入的首要来源,具备较高的立法层次和法律效力,其强制性、固定性和无偿性等特性,保障了财政收入的可靠性和稳定性。与此同时,税收取之于民,用之于民的性质,要求其进行公平、普遍地收取和分配,在全社会范围内普遍征收,同时也要平衡负担,兼顾公平。
缴费:相比较于税收的法定性,缴费较为政策性,在强制性、固定性、普遍性等特性的要求上,均不及税收来的高。但是,缴费的灵活性却比税收要高,能够及时根据宏观经济或者当地经济的发展变化做出调整,因地制宜,使政策最大限度地契合当地实际情况,最大限度地促进当地经济发展。
应该注意的是,在我国的税费之争中,实际上的社会保险税,抑或社会保险费,均与名义上的税或费的定义存在一定的差别。社会保险费不同于一般财政收入中的缴费,也不同于一般意义上的税收。但是作为政府收入的两种方式,社会保险税或者社会保险费亦难以脱离税或费的形式而单独存在,因此大体上也具备了税或费相应的性质和特点。
三、社会保险不宜费改税
(一)社会保险资金筹集方式的改革未必能够改善资金筹集情况。针对理论界提出的利用税收较高的法律效力以及强制性和固定性特点,强化社会保险基金的征收,解决统筹缴费中的欠缴问题,并实现社会保险资金筹集固定化、规范化、社会化目标。我国社会保险费征收难的问题并非缘起于缴费的征收方式,而是我国经济发展初级阶段的法律环境、经济状态以及历史债务等因素综合影响的结果,且在我国目前的税收法制现状下并不能够对社会保险税模式下的高征收效率抱有太大希望。
我国社会保险缴费征收方式不规范,征收成本高、筹集资金不稳定,费源流失、欠费情况严重,是目前我国社会保障体制运行中不争的事实。但是利用税收的强制性、固定性及法律效力来提高社会保险基金征收效果的方法仍有待考究。税收强制性的强弱,并不决定于“费”与“税”的名称,而是取决于法律规范、执法力度和当时当地的经济发展状态与环境。如果没有健全的法律和执法法规来规范社会保障税的征缴行为,税费改革就难以取得实质性的意义。我国目前税制建设仍需要不断完善和改进,税收工作仍存在不少问题,在此情况下将社会保险纳入税收范畴内,并不能够保证社会保险基金的征收可以取得良好的效果。而且,我国目前偷逃税款现象在大范围内存在,难以确保在社会保险费改税后不会出现偷税漏税的情况。相反,新税种的颁布往往因尚未经过实践的考验而存在诸多问题,客观上为偷逃税款提供了更大的可能。而对于执意偷逃社会保障费的缴款方而言,征收方式的转换并不能够改变他们偷逃费款的态度和行为。此外,在欠缴企业中,有相当一部分并非有意拖欠缴款,而是没有能力进行缴款,对此类拖欠情况,改变征缴方式于事无补。
(二)社会保障税理论上的可行性和实践中的可操作性相冲突,普遍性、公平性原则实施困难。理论上言,税收受益、征收对象的普遍性和社会化有利于扩大社会保障覆盖面及社保资金来源范围,且社会保障税比社会保险费在实现社会保险的宏观调控和社会公正分配方面更具优势。但在笔者看来,上述观点并不存在可操作性。
1、社会保障税普遍性原则实施困难,经济二元化难以协调。社会保障税一旦开征,必然要求其面向包括农民在内的全社会劳动者普遍征收。我国是个农业大国,区域经济发展极不平衡,贫富差距大,尤以农民群体人均收入偏低,且分布分散,在此情况下将农民纳入社会保障税征收主体范围必然会增加农民负担,在实际操作中也难以对其进行征收管理。
2、量能负担原则和公平原则在实施过程中的冲突使各利益主体产生利益矛盾,社会保障税公平收入分配功能有待商榷。(1)富人与穷人的利益矛盾。富人的自我保障能力强,缴税的积极性不高;穷人的收入水平有限,缴税会大大影响其生存状态,他们对社会保障的需求高却抵制自身缴纳或者没有能力缴纳;(2)纳税人和受益者的利益矛盾。税收的普惠性造成一部分人不缴或者少缴也能享受一定或者同等的待遇。当纳税人预期自己的贡献与受益明显不对称,容易产生抵制情绪。此外,富人缴纳的较高的社会保障税与其自身较高的自我保障能力相错位,社会保障基金的互济性使富人所享受的利益很可能与其所承担的义务不相匹配,而穷人在此过程中享受到的利益通过互济则很可能大于其所承担的义务。且在笔者看来,研究领域内对低收入者设置减免额或起征点或者对高收入者设置免征额的解决理论并不存在可行性。
(三)税制要求的固定性、稳定性和统一性与需要不断调整完善的社保制度带来的变动性、渐进性、地区差异性相互矛盾。有观点认为,统一的社会保障税率可以弥合原来各地方企业社会保险负担上的差距,消除原来因为缴费水平不同而造成的社会保险转账障碍,促进劳动力在全国流动,因而在全国层面立法确定税率,能够为整合地方社会保险政策,建立统一的社会保险制度提供良好的契机。但是,据本文分析,该观点与我国社会保障制度的发展要求产生冲突。
我国各地区经济发展水平参差不齐,相应的社会保障制度保障水平存在很大差距。1、经济发展极不平衡,收入差距大,两极分化严重,不仅在全国范围内经济水平由西自东呈阶梯状分布,同一地区不同群体收入水平也存在不小落差;2、不同地区社会保障水平差异显著,不同群体或者相同群体享受的社会保障待遇差异化。通过刚性立法或政策一次性制定合理税率来实现公正、平等的目标显然不具备可行性。在此情况下,寄希望于在全国范围内统一税率来平衡负担,弥补差距,促进劳动力跨地区转移,显然存在巨大的困难。
同时,社会保障税必然要求社会保障覆盖面从现阶段的城镇职工延伸到农民工,社会保险税纳税人需要逐步调整和纳入,而如前文所述,将我国农民工群体纳入社会保障税纳税人范围在很长一段时间内并不具备可操作性。此外,税收的统一性促使社会保障制度各项标准统一化,统筹层次也会因此得到提升,容易忽视地区实际情况,导致保险待遇与地区经济水平不相适应,激化地区之间的矛盾。因此,以社会保障税形式筹资适合高层次的统筹,而以缴费形式筹资灵活性较强,不同地区可以因地制宜合理确定适当费率,适合较低层次的统筹。
(四)扩大社保基金的筹资渠道和融资通道存在壁垒。根据国际经验,社会保险基金的缺口问题和资金保值增值问题可以通过扩大融资渠道,投资资本市场来解决,比如通过减持国有资本,发行政府债券,将积存的社会保障资金投资于国内资本市场、甚至国际资本市场,利用所获得的增值收入筹集社会保障资金等。但是,以我国目前的投资环境来看,尚难以满足社会保障资金筹措渠道多元化的要求。社保资金的可持续筹集离不开一个完善健全的资本市场,我国投资市场虽处在不断完善过程中,但仍未摆脱操作不规范、投机性大、泡沫多、风险高、渠道选择少的缺陷,距离一个理性、稳健的投资市场尚存在很大一段距离,基金保值增值的目标实现困难,甚至有可能贬值缩水。因此,以我国目前的投资环境来看,并不能够寄托于资本市场来实现社会保险基金保值增值的目的。
(五)税费改革后的税负转嫁问题有待解决。当前,我国的劳动就业总的来说供大于求,劳动力供给弹性较小,客观上为税负转嫁创造了十分有利的条件。按照税负转嫁一般规律,无论社会保障税的分担份额在企业和职工之间怎样划分,企业承担的社会保障税,作为劳动力要素的成本,总存在着通过压低工资转嫁给职工的途径。因此,企业职工缴纳社会保障税,企业和职工的税负分担,存在较大的操作性。
目前,随着事业单位改制议程的进行,倡议社会保险费改税无疑进一步加重了企事业单位以及职工的负担,社会保障税的征收会进一步增加企业税收负担,削弱企业竞争力,阻碍企业的开拓创新,或者由企业将税负转嫁给职工,加大职工收入压力,无益于金融危机下尤其是民营经济的复苏发展以及社会保障实施的初衷。
(六)税务机关代征社会保险费试点具备实践价值,征收角色的转换将导致额外成本负担。目前,我国已有19个省市的地方税务部门通过统征社会保险费试点表明,由税务部门征缴社会保险费,通过合理、充分利用税务部门现有的征管网络、物质人力资源、执法程序和经验以及监督管理机制,能够保证社会保险费的追缴力度,降低成本,提高征管效率和效果。随着社会的发展,该项工作必将得到更大的完善和进步。此外,由于前期社会保险费征管统一由地方税务局负责,对地税系统而言,已经掌握了相应的缴纳程序并配备了业务人员,同时各缴纳主体业已对征缴流程形成统一固定的缴纳模式。社保费划归中央税由国税管理后,若没有一套合理的转换机制作为及时的补给,征纳人员角色转换以及因缴纳地点改变而给缴纳者带来的不便势必会造成管理的混乱和低效。鉴于此,除非事实表明有必要进行征纳机关的转换,且国税部门已经具备一套健全的转换机制,能够顺利地完成角色转换的任务,社会保险费由地方税务机关征管的方式没有必要进行改革;否则,新税征收缴纳的低效无疑将引发民众情绪,势必阻碍社会保险税征收工作的开展。
(七)社会保障税的归属无法确定。对于社会保障税的归属方,学术界并未得出统一结论。若社会保障税作为中央税,则必定要求在全国范围内实现统筹,保证税制的统一性和稳定性。而这种要求,据前文所述,不符合我国区域经济状况分化严重,收入水平差异大,社会保障水平差距明显的基本国情,在实践中难以付诸实施;若社会保障税作为中央得大头的共享税,虽然地方可根据当地基本情况,在合理范围内据实作出适当调整,灵活运用,但是由于区域性差异显著,必然导致税制在不小范围内不统一、不固定,违背了税制制定的严谨性,也动摇了税制稳定性的基础;若社会保障税作为地方得大头的共享税,固然能调动地方征税的积极性,拉大地方保障水平,但容易导致地区之间相互攀比,追求业绩,忽视实际。由于保障水平受地方经济发展状况的制约,长期下去,容易造成穷愈穷、富愈富,势必阻碍劳动力的合理流动和经济的可持续发展。且社会保障税作为地方税由地方在中央规定的浮动幅度内制定税率,本质上与费的性质相差无几,改革并无多大实质意义。
(八)税费改革后历史积累的隐性债务导致政府财政附加压力。开征社会保障税后,对参保人交纳的社会养老金,政府对其有未来支付的义务,包括对未缴足规定年限养老保险的离退休人员,从而形成政府的隐形债务。开征社会保障税后的税收收入,是仅负担制度转型后新发生的养老金,还是又考虑到负担一部分、甚至是全部过去遗留下的隐性债务,直接关系到政府的财政压力。社会保险费改税后,社会保障作为一种公共产品由政府提供,其使用的非排他性,要求政府对参与社会保险的公民一视同仁,达到税法要求的横向公平和纵向公平,势必会增加政府的财政支出从而加大财政负担,现行的社会保险费制,虽然也有政府参与,但是主要还是由企业、个人负担。相比较为灵活的费制,税制将使政府陷入财政预算的被动立场。
(九)纳税意识有待提高,法治环境不够完善。我国纳税人的纳税意识一直以来均有待于完善和提高,虽然通过普法宣传等手段可以在一定程度上提高纳税人的纳税意识,但是效果却十分局限。对于低收入者而言,在收入得不到保障的前提下,寄希望于他们纳税意识的提高从而增加税收收入,显然太过牵强;对于执意偷逃税款的高收入者而言,宣传也未必能有多大的见效,只要社会仍然在大范围内存在偷税漏税情况,侥幸心理下个人利益终归会战胜集体利益。因此,单纯依靠宣传手法增加公民的纳税意识显然势单力薄,必须同步跟进执法和裁决的力度,坚决维护法律的公正性和严肃性;完善舆论监督环境,建设舆论监督体系;缩小贫富差距,改善低收入者的生存环境。在此基础上,宣传的效果才能在法制社会互利平等、相互监督中充分地显现出来。
(作者单位:浙江财经学院财政与公共管理学院)
主要参考文献:
[1]朱建文.我国社会保障税制的设计构想[J].税务研究,2005.10.
[关键词] 矿产资源；补偿机制；政策体系；完善对策
[中图分类号] F205 [文献标识码] B
一、引言
矿产资源是我国经济和社会发展所不可或缺的重要基础性资源。矿产资源的开发利用在促进我国经济社会平稳快速发展的同时，也带来了一系列外部不经济问题，比如矿产资源耗竭、生态环境破坏、地质灾害以及其他经济社会负面影响。随着可持续发展理念日益深入，我国学者围绕矿产资源开发利用过程中所带来的外部不经济问题展开了广泛研究，并从20世纪80年代中期开始进行矿产资源补偿机制的实践探索，逐渐形成了一系列政策安排，对于生态环境的保护与恢复、地质灾害预防与控制以及人民生活质量的改善与提升起到了一定的积极作用，但并未从根本上解决矿产资源开发利用的外部不经济问题。而随着我国经济与社会发展水平的提升，对于矿产资源的需求与日俱增，使得矿产资源补偿面临着新的形势，客观上要求对现有矿产资源补偿机制进行系统完善与全面提升。
在矿产资源补偿机制中，相关政策体系不仅是理论研究成果的直接体现与具体表现，更是矿产资源补偿的直接实现途径与方式，具有十分重要的地位。不断深入对相关政策体系的研究与探索，对于矿产资源补偿机制的构建与完善具有十分重要的理论价值与实践意义。本文将从法律法规、税费制度及其他相关制度三方面，对现有矿产资源补偿机制政策体系进行分析与研究，并提出相应的完善对策。
二、矿产资源补偿机制相关法律法规
受建国初期对矿产资源价值认识水平的局限，我国矿产资源长期处于无偿开发利用状态。随着人们对社会经济活动认识程度的加深，对于矿产资源价值认识经历了从无价值到有价值的转变，也使得对矿产资源价值实现和补偿问题的关注程度逐步提高。我国于20世纪80年代中期开始矿产资源补偿的实践探索，逐步颁布了一系列相关法律法规（见上表），明确提出建立矿产资源补偿机制的要求，为矿产资源的合理开发和生态环境的保护恢复提供了相应指导。同时，在国家法律法规指导下，各省、市也纷纷颁布并实施了相关地方性法规，逐渐形成了我国涉及国家和地方“两级层面”的矿产资源补偿机制相关法律法规体系。
我国现有矿产资源补偿机制相关法律法规体系对于矿产资源综合利用、环境治理、生态补偿等方面提出了具体要求，逐步确立了土地利用规划、环境影响评价、勘探权和采矿权许可证制度、限期治理等相关法律制度，但从总体上看，仍存在着一定的不足。
（一）法律法规体系不健全，专门性法律缺失
目前我国虽已初步形成矿产资源补偿机制相关法律法规体系的基本框架，但尚未出台关于矿产资源补偿的专门性法律，同时现有各法律法规也存在着立法范围狭窄、条文规定过粗等不足，由此导致了补偿主体和对象不明确、相关依据与标准混乱等问题。
（二）现有法律法规缺乏协调性，难以形成合力
目前我国已经出台的矿产资源补偿机制相关法律法规，涉及农业、林业、水利、环境保护、国土资源等多个部门，不同部门多是从各自领域出发制定并执行相关法律法规，这一方面造成相关补偿工作的缺乏规范性，另一方面也使得各相关部门各自为政，难以相互协调达到最佳效果。
三、矿产资源补偿机制相关税费制度
我国在逐步颁布相关法律法规的同时，也通过建立相关税费制度来保证矿产资源补偿机制的实现。目前，我国矿产资源补偿机制相关税费制度主要包括“一税四费两款加行政事业性收费”，即资源税、矿产资源补偿费、矿区使用费、探矿权使用费和采矿权使用费、探矿权价款和采矿权价款以及行政事业性收费。
我国资源税的征收，起始于1984年《中华人民共和国资源税条例（草案）》的颁布和试行，后经1993年颁布的《中华人民共和国资源税暂行条例》调整，本着“普遍征收，级差调节”的税额确定原则，采用从量定额征收。
1994年，国务院颁布了《矿产资源补偿费征收管理规定》，开征矿产资源补偿费，用以补偿国家在资源勘查、开发方面的投入不足。目前，矿产资源补偿费按照矿产品销售收入的一定比例向采矿权人计征，征收所得在中央与省、直辖市之间按5：5比例分成（中央与自治区的分成比例为4：6）。
1994年税制改革之后，为鼓励外商投资勘探开发油气资源，国务院规定从事海洋和陆上石油资源合作开采的企业，在开采原油、天然气等油气资源时按一定比例以实物或现金形式缴纳矿区使用费，用以代替资源税。
随着我国矿产资源产权制度的建立与完善，对矿业权的取得和流转进行收费成为一种客观需要。为此，我国从1999年开始征收矿业权使用费（包括探矿权使用费和采矿权使用费）和矿业权价款（包括探矿权价款和采矿权价款），用以作为国家前期地质勘察的投资补偿。
我国现有矿产资源补偿机制相关税费制度在一定程度上保证了矿产资源的有偿开发利用，成为了矿产资源补偿机制的重要实现途径。这一税费制度虽经不断调整和完善，但综合考察现有税费制度的基本框架及其实施效果，仍然存在着一系列不足。
（一）“税费并存”导致功能定位混淆
在我国矿产资源补偿机制相关税费制度中，资源税与矿产资源补偿费并存，两者之间存在着征收理念与征收基础的重合，造成了一定程度上的重复征收。这种“税费并存”现象容易导致税费制度各部分功能定位混乱，既不利于相关部门的实际征管，也无法实现税、费之间的相互协调，使得税费制度整体功能受损。
（二）税费设置、征收权力过于集中
在现有税费制度中，除海洋石油企业的资源税外，其他资源税费虽归入地方财政收入，但税费的设置、征收权力大多归属于中央，这种做法使得现有税基、税目、税率缺乏弹性，难以适应我国不同地区、省份的具体情况，造成现有矿产资源补偿机制相关税费的调节作用难以充分发挥。
（三）矿产资源补偿费费率偏低，征收所得划分不合理
目前我国矿产资源补偿费费率与其他国家相比明显偏低，造成矿产资源补偿费难以满足资源开发利用及环境保护的需要。与此同时，目前中央与地方之间5：5或4：6的补偿费分成比例也进一步加剧了划归地方政府的矿产资源补偿费的不足程度。
（四）矿业权使用费的实施效果有限
目前我国通过征收探矿权使用费和采矿权使用费，在一定程度上促进了矿产资源的合理开发利用，遏制了矿产资源开发主体的短视行为，促进了矿业权市场的公平竞争。但与此同时，现有矿业权转让管理办法仍存在着条件较为苛刻、转让程序复杂、转让成本过高、转让效率低下等不足。
（五）矿区使用费的设置与现实脱节严重
在改革开放初期，为了有效吸引外商投资矿产资源开发利用，我国对合作开发企业征收矿区使用费，用以代替矿产资源税。但随着我国经济全球化程度的提升，这种内外企业不同税费制度的弊端日益突显，不利于实现国内外矿产资源开发企业的公平竞争。
（六）矿产品增值税加大了开发利用企业税费负担
我国在向矿产资源开发利用企业征收上述矿产资源补偿机制相关税费的同时，也对矿产品普遍征收增值税。相关研究表明，矿产品增值税占开发利用企业总体税费的66.52%。矿产品增值税的征收给矿产资源开发利用企业（尤其是中小型开发利用企业）带来了沉重的税费负担。
四、矿产资源补偿机制其他相关制度
（一）对矿山环境恢复治理保证金制度
借鉴国外土地复垦保证金制度，我国国土资源部于2000年提出建立矿山环境恢复治理保证金制度。这一制度要求在我国行政区域内开采矿产资源的采矿权人承担矿山生态环境恢复治理义务，并缴纳矿山生态环境恢复治理保证金，用于因矿产资源开采引发的地质灾害防治和被破坏的矿山生态环境的恢复。在对采矿权人相关义务履行情况验收合格后，保证金本息返还采矿权人。
截止2009年，全国已有30多个省（市、区）颁布并实施了矿山环境恢复治理保证金制度，对当地矿山、矿区环境治理与恢复发挥了重要作用。但由于这一制度提出较晚，相关研究和实践仍处于逐步摸索阶段，目前仍面临着立法缺失、缴纳比例过低、缴纳情况不乐观、返还条件不明确、监管与违规处理办法不力等一系列不足与问题。
（二）废弃矿山生态恢复治理基金制度
由于受矿产资源价值认识水平和相关经济体制的限制，在建国初期我国对于矿产资源大多采取粗放式、高能耗、高污染、高浪费的开发利用方式。这种方式在造成矿产资源不经济开发利用的同时，也对矿产资源及其相关生态环境造成了严重损害，形成了大量的“历史遗留”问题。
围绕历史“旧账”如何补偿的问题，国内相关学者通过研究，提出应建立废弃矿山生态恢复治理基金制度，由国家承担相应补偿责任。这一主张虽引起广泛重视，但目前仍停留在理论层面，尚未形成实质性制度和措施。
（三）矿产资源耗竭补贴制度
基于资源耗竭理论，在一种矿产资源尚未耗竭之前，就应着眼于新的可替代资源的寻找与勘探，但由于矿产资源勘探开发难度大、成本高、外部性强，使得单独依靠矿产资源勘探开发主体进行替代能源的勘探开发面临着客观难度大、主观积极性低等问题。对于这些问题，国外一般通过建立矿产资源耗竭补贴制度来加以解决。
矿产资源耗竭补贴，是指每个纳税年度从矿产资源开发利用企业的净利润中扣除一部分给矿山的所有者和经营者，用于寻找新矿体来替代正在耗竭的矿体。这一制度既有利于降低矿产资源勘探开发主体的矿业活动风险和资源枯竭型城市的社会风险，也有利于国家对矿产资源市场进行宏观调控，在确保资源持续供应的同时实现可持续发展。目前，国内相关领域对这一制度给予了高度关注，但也尚未形成相应制度安排与实施策略。
五、我国矿产资源补偿机制政策体系的完善对策
目前，我国矿产资源补偿机制相关政策体系已经基本建立，并取得了一定的实践成效，但仍存在着一系列不足与问题，需要根据实践效果与客观形势不断加以调整和完善。
（一）不断完善矿产资源补偿机制法律法规体系
1.尽快出台矿产资源补偿专门性法律
我国应尽快制定并颁布《矿产资源补偿法》，使现有法律法规体系具有立法核心，提高现有法律法规体系的完整性与系统性。在《矿产资源补偿法》中，应对于矿产资源补偿的原则、主体、对象、客体、途径、方式和标准加以明确规定；而在其他相关配套法律法规中，则通过形成具体实施细则的方式使专门性法律中的相关条款更具有实践指导意义。
2.对现有相关法律法规进行综合评价和系统梳理
我国应形成科学合理、注重实效的法律法规评价机制，对现有法律法规的实践效果进行全面、系统评价，对于其中体系科学完善、实施效果良好的法律法规予以保留，对于其中与实践吻合度不高、体系不健全、成效不明显的法律法规加以修正和完善，必要情况下可对于指导价值低、与实践脱节严重的法律法规加以废止，从而全面提升相关法律法规体系的整体质量与综合效果。
3.统筹规划各相关部门职权，形成补偿合力
我国应在综合考虑矿产资源补偿过程中各相关部门职能的基础上，统筹规划各相关部门的职责与权力，实现责、权、利相对等，减少各相关部门实践工作中的职能重合、利益冲突现象。同时，建立相关部门矿产资源补偿联动机制，实现补偿过程中的相互协调与多方协作，以便于形成补偿合力，达到矿产资源补偿机制的最佳效果。
（二）全面推进矿产资源补偿机制税费制度改革
1.借鉴国际经验，建立“权利金”制度
目前，其他国家对于矿产资源开发利用一般统一征收“权利金”，这一制度具有长期性、稳定性、强制性等特点。我国目前税费制度中的资源税与矿产资源补偿费，在一定程度上是“权利金”的两种不同表现形式，将两者合并为“权利金”加以征收，既有利于解决“税费并存”所带来的功能定位混淆、重复征收等问题，也有利于在税费制度上实现与国际接轨，从而借鉴国外先进经验不断完善我国矿产资源补偿机制相关税费制度。我国可以根据不同资源的属性特点、开采成本对不同矿种设置相应的“权利金”征收率，建立从中央到地方的多层级征管机构，并统筹规划“权利金”的分配与使用，从而实现国家权益与地方积极性的双重保障。
2.合理规划“权利金”设置、征收权限
针对现有税费制度中由于税费设置、征收权力过于集中而导致税费制度缺乏弹性的问题，可以在改为统一征收“权利金”后，采取由中央规定全国“权利金”征收比率的上限和下限，而由地方政府根据本地区实际情况，在充分论证并经国家批准后，具体确定本地区的“权利金”征收比率。在具体征收过程中，主要由地方政府负责征收，国家主管部门负责审核与监督，从而实现“权利金”稳定性与灵活性的充分结合，达到兼顾中央与地方利益的目的。
3.适当提高“权利金”征收比率，合理分配征收所得
针对我国矿产资源补偿费费率过低的问题，可以考虑在改为统一征收“权利金”后，适当提高“权利金”的征收比率，并将其与不同地区的经济发展现状、资源利用水平和环境损害程度相挂钩。同时，改变现有5：5或4：6的征收所得分成比例，在分配征收所得时适当向地方倾斜，以更好实现矿产资源补偿机制的设立初衷。
4.完善矿业权市场体系，改革矿业权使用费的征收与管理
我国应在不断加强对矿业权一级市场宏观调控的基础上，推进和引导二级市场的建立和完善；在坚持通过招标、投标、拍卖来实现矿业权有偿取得和流转的基础上，结合实际效果对现有矿业权转让管理办法进行改革与调整，促进矿业权在公平、公开的基础上实现高效率、低成本流转，发挥矿业权使用费的应有作用。
5.取消矿区使用费和矿产品增值税
建议取消原有的矿区使用费，统一国内外矿产资源开发利用企业税费标准，以实现内外资同等待遇，促进我国矿产资源开发利用中的公平竞争。同时，对现有增值税征收办法进行改革，取消或降低对矿产品增值税的征收，减轻矿产资源开发利用企业的税费负担，而通过设置其他税目（如企业所得税）来实现对不同企业级差收入的调节。
（三）构建和完善矿产资源补偿机制其他相关制度
1.不断调整和完善矿山环境恢复治理保证金制度
我国应结合实践效果对矿山环境恢复治理保证金制度加以调整和完善：首先，尽快形成相关法律，为保证金制度的全面贯彻落实提供法律依据；其次，建立矿山地质环境监测与评估机制，对矿产资源开采所造成的生态环境破坏进行科学核算，提高矿产资源开发企业对保证金重要性与缴纳标准的认可和接受程度，并适当提高保证金缴纳比例；再次，明确规定保证金的缴存期限、返还条件，合理界定相关责任人的权利、责任与义务，并统一规定违规处理办法，强化执行效力；最后，理顺保证金管理体制，建立国务院监督指导、相关地方政府部门直接负责的保证金管理机构体系，避免保证金管理过程中的利益冲突与绩效耗散。
2.尽快建立废弃矿山生态恢复治理基金制度
基于“新账、旧账区别对待”的原则，我国应在通过矿山环境恢复治理保证金制度来保证“不欠新账”的同时，尽快建立废弃矿山生态恢复治理基金制度来“多还旧账”。在这一过程中，国家应承担主要补偿责任，逐步补偿过去造成的矿产资源及生态环境损害。基金来源应以政府财政支出为主，辅以废弃矿山生态环境补偿费、捐款捐赠和其他来源，同时对其征收方式、管理办法、支出方向进行统一规划。
3.加快建立适合我国国情的矿产资源耗竭补贴制度
成熟市场经济国家建立并运用矿产资源耗竭补贴制度的实践为我国提供了大量宝贵经验，但由于这一制度与矿产资源市场完善程度高度相关，所以必须基于我国矿产资源市场现状与矿产资源开发利用水平来探索适合我国国情的矿产资源耗竭补贴制度，对这一制度的法律地位、补贴对象、补贴标准、发放方式、管理办法等内容加以系统规划，以使这一制度的应有作用得以充分发挥。
[参 考 文 献]
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一、资源税改革的动因
（一）资源税税制本身存在缺陷
现行的资源税征税范围过窄，实际的税率过低，我国煤炭企业的资源税率相对而言更低。资源税采取按产量而非价格或储量进行征收的形式，致使资源税对市场价格不敏感，不能反映市场供求关系带来的价格变动。按产量征收使企业在资源开采中采富弃贫、采肥丢瘦，产生了大量的资源浪费和环境破坏的现象。因此，资源税不能起到环境保护或者引导企业节能减排的作用，不符合我国建设资源节约型社会的目标，也不能弥补企业的外部成本，难以对经济进行调节。另外，资源税额偏低的同时，地方性收费过高，从总体上反而造成了企业沉重的负担。
（二）推动产业转型
资源税改革的目的是对现有的税制进行调整，使其可以对企业的经济行为施加相应的影响，对市场的失灵进行修正，以实现国家通过经济手段来调节市场行为的目的。资源税的改革会对相关的行业产生影响，促使其提高生产技术，提高资源的利用率、降低能耗。税制改革推动的行业洗牌可以淘汰一批高能耗、低技术含量的企业，抑制目前煤炭行业产能过剩的局面。总之，资源税改革可以推动产业的整合，促进煤炭行业的持续发展。
（三）促进利益合理配置
资源税的改革既要调整现行的税率和税收范围，也要对现有的费用征收作出调整。对煤炭企业而言，目前国家在征收资源税的同时，各地区也在收取煤炭资源税以外的补偿费。这些费用的产生，一方面是当地政府为了享有更多的资源收益而收取的，另一方面也是由于中央与地方的税收利益分配不均造成的。资源税的改革有助于缓解这些问题，促进利益的合理分配。
利益的博弈不止在中央与地方之间，各地区之间也存在利益的博弈。我国矿产资源相对集中在中西部地区，过低的资源税导致利益分配机制不合理，资源丰富地区的贡献得不到充分认可，资源税改革在一定程度上可以保护中西部地区的利益。
（四）外部成本内部化
煤炭在开采、加工、运输以及燃烧过程中，排出废水、废气、废渣，造成严重的水污染损耗、土壤污染、土地塌陷和生态破坏，现有的资源税制度不能有效地解决在此过程中造成的外部不经济性，不利于生态环境的保护，不利于煤炭工业持续发展。资源税改革可以增强资源税的调控力度，使资源开采的外部成本内部化，推动资源开采与生态补偿、环境保护有机结合，促进资源开采的合理有序，维持经济社会的可持续发展。
二、新一轮资源税改革
1984年我国开始征收资源税，启动了第一代资源税制度。1994年的税制改革，《中华人民共和国资源税暂行条例》促成了第二代资源税制度，其核心要点是，不再按超额利润征税，而是按矿产品销售量征税，并为每一个课税矿区规定了适用税率，税收范围改为对全部煤矿征收。随后，相继出台了资源税的改革措施。
2007年拉开了新一轮资源税改革的序幕，此次改革考虑将资源税的征收方式由“从量计征”改为“从价计征”。2008年财政部提出适当扩大资源税征收范围，实行从价和从量相结合的计征方法。2009年，财政部明确了资源税改革的四方面内容：扩大征收范围、改革计征方式、提高税负水平和统筹税费关系。2010年财政部提出，适时出台资源税改革方案，促进资源节约和环境保护。目前，财政部已出台新疆资源税改革细则，指出新疆原油天然气资源税费改革于2010年6月1日实施，原油、天然气资源税由从量计征改为从价计征，税率为5%。
在已经初步成型的资源税改革方案中，业内普遍认为资源税改革的主要方向是：扩大征收范围；征收方式由目前的从量定额计征改为从价计征为主、从量定额计征为辅；对部分稀缺资源采取高税收政策。新方案的内容可能还涉及提高税额标准和减免税政策等。资源税改革的同时，将会对现有涉及资源方面的各项税费进行合并清理。
三、新一轮资源税改革对煤炭企业的影响
所有的改革都是突破旧有格局、建立新格局。因此，改革总会带来利益的重新分配。新一轮的改革对煤炭企业的影响主要体现在以下几个方面：煤炭企业负担加剧，各方利益冲突，削弱企业财务能力，对收入分配的影响等。
（一）煤炭企业负担加剧
1.煤炭企业原有税费负担沉重。到目前为止，我国执行的涉及煤炭企业的各类税费项目近30项，煤炭企业除缴纳一般性税种外，还要缴纳资源税、矿产资源补偿费、矿业权使用费、煤炭价格调节基金等税费。这样综合税费大大加剧了企业的负担。
2.资源税改革加重煤炭企业负担。资源税改革之后，新出台的政策必将进一步加剧煤炭企业的税收负担，从价计征会使煤炭企业的税负飞速增长。另外，增值税由13%提高到17%已经使煤炭企业的税负加重，许多企业尚未将其完全消转，如今资源税又要从价征收，沉重的税负致使煤炭企业经营更加困难。
3.税负转嫁困难。席卷全球的经济危机尚未完全过去，处于后危机时代的生产型企业暂时仍无法脱困。虽然有些专家认为煤炭企业的税收负担可以通过价格转嫁给下游企业，但是在这种状况下，煤炭企业通过价格将税负转嫁给钢铁、发电等下游企业将会很困难。
（二）各方利益冲突
煤炭行业与发电、钢铁、铝等行业有着密切的联系；另外，煤炭资源分布广，涉及利益群体多。所以，对煤炭行业来说更易引起各方利益的冲突。
1.中央和地方财政的博弈。现行的资源税征收规定，除海洋石油资源税以外均收归地方政府。改革之后资源税归属于国税还是地税，涉及到中央和地方的利益。
2.征管单位与被征管方的博弈。资源税改革有可能会激发双方的矛盾，从而增加征管的成本。征管单位有可能要投入更多的成本来限制被征管方偷逃税款的行为。
3.煤炭企业同下游企业的博弈。在增值税、资源税等税负加重的状况下，煤炭企业为了转嫁较高的税收负担，势必会“采富弃贫”或者进行前转。若煤炭企业通过对价格的调整进行转嫁，其下游企业会面临比较高的成本压力。
4.煤炭企业内部博弈。如果煤炭企业难以通过提价的方式转嫁税负，就只好内部消转。内部的消转需要通过企业提升技术含量、压缩成本等方式来实现。其中压缩成本这一项会涉及企业员工的工资和福利问题。由此，就产生企业内部的博弈行为。
（三）削弱企业财务能力
1.削弱企业再投资能力。煤炭企业在承担以往的各项税费之外，还需要承担增值税和资源税提高带来的额外负担。税负压力给企业的经营现金流带来不利的影响，减少了企业的营运资金。各种因素最终导致煤炭企业扩大再生产能力大大减弱，使得企业再投资减少。
2.削弱企业再融资能力。由于资源税的提高，煤炭行业的投资回报率会下降。按照资本流动的规律，逐利的资本会流向投资回报率更高的行业，因此，相关的投资就会减少。银监会对产能过剩的行业作出了相应的融资限制，而投资回报率的下降又削弱了该行业对投资者的吸引力，综合上述因素，煤炭行业的融资受限。
（四）对收入分配的影响
资源税对收入分配的影响体现在初次分配和再分配上。对初次分配的影响主要通过企业提高产品价格来实现，对再分配的影响主要通过政府征税后的分配来实现。
1.对初次分配的影响：企业提升产品价格而非自身消转，企业职工的工资和福利就不会降低，而煤炭企业下游企业的成本会提高。然而，下游企业也会通过价格转嫁税负，结果会推高消费品的价格，最终的消费者便成为税负的真正归宿。
2.对再分配的影响：政府在再分配中，利用转移支付或补贴的形式鼓励需要大力扶持的产业的发展。通过政府再分配，煤炭企业的一部分收入就转移到了需扶持的产业的手中。
四、应对资源税改革的对策
资源税改革对煤炭企业是把双刃剑，资源税改革会加大企业的税收负担是毋庸置疑的。因此，煤炭企业必须及时做好应对措施：提高资源回采率，压缩成本，整合产业链条，实施多元化经营，积极争取有利政策。
（一）提高资源回采率
煤炭资源的不可再生性和易消耗性决定了其稀缺性。在有限的开采区域内，煤炭企业要想获得更大的产出，就不能一味地追求开采新矿，而对已开采的煤矿进行回采，提高资源的回采率也可以增加产出。提高回采率而非开采新矿的优势在于：一方面企业可以省去勘探、购置新设备等成本；另一方面企业也可以提高资源的利用率，减少对环境的影响，产生外部经济性。
（二）压缩成本
在经济回暖期，面临增值税和资源税的提高，煤炭企业必然要努力压缩由此产生的附加成本。企业内部的消转需要通过多种途径实现：提高技术水平，加强资源的综合利用，控制资源的浪费行为。提高技术水平可以通过购买或技术入股等方式实现，有自行研发实力的大型企业可以进行自主研发。另外，开采过程中往往会出现伴生矿的状况，对于伴生矿也应当适度采掘。降低资源浪费的重点在于控制整个生产流程。
（三）整合产业链条
兼并重组可以产生协同效应，提高企业的经营、管理能力，也会提升企业的竞争力。同行业的兼并收购比较容易实现，也较易整合。因此鼓励大型煤炭企业收购中小型煤炭企业，扩大企业规模，利用规模效应提高企业盈利能力。然而，在兼并时要注意兼并的质量以及兼并以后的整合。
（四）实施多元化经营
投资需要规避风险，企业经营也是一样，多元化经营一直是企业分散经营、政策等风险的方式之一。实施多元化经营的煤炭企业，必须在煤炭行业中已拥有稳固的产业地位，并且其准备进入的行业具有良好的发展前景，企业自身竞争优势明显。另外，新行业与煤炭主业应有一定的关联。由业务多元化带来的资源共享和成本压缩也为煤炭企业分散税负、规避资源税提供了良好的操作平台。
（五）积极争取有利政策
煤炭企业可以通过各种渠道向国土资源部和国家税务总局提交资源税改革的建议，对资源税改革的内容施加影响，使最终的改革转向有利于煤炭企业的方向。在这方面，矿业企业已开始行动：2009年6月28日，在青岛召开的“首届百家矿业企业峰会”上，冀中能源集团有限公司副董事长张汝海建议有关部门解决煤矿企业的社会及相关负担问题。
五、结束语
资源税改革是今年税改的重点，政府和企业等利益相关方都十分重视这项改革。新一轮的资源税改革对煤炭企业将产生重大影响。因此，煤炭企业必须做好准备以应对即将来临的改革。
在提出以上对策的同时，煤炭企业仍然要考虑国家利益与企业利益之间的关系如何处理；环境保护和资源保护、开发和利用的问题；长效的税收消转制度的设置问题等。这些，都需要进一步研究煤炭企业发展现状及未来的行业走向。
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