时间：2023-08-29 16:42:21
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇会计行业的市场需求，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
关键词：高职会计；课程设置；问题；对策
一、目前高职会计课程设置存在的问题
1.以“考证”为导向，重证书，轻能力
我国高职院校实施职业资格证书制度已有十多年历史，这一制度的推行，在很大程度上为解决高职院校毕业生就业提供了强有力的政策支持，促进了高等职业教育与市场需求的接轨，但从实际执行情况来看，仍存在一些问题。主要表现在：一是有的高职院校完全以“考证”为导向，“重考证，轻技能”现象较普遍。为了提高学生考证过级率，大多数高职院校以“考证”为教学目标，改革现有课程体系，整合课程内容，使专业课程内容与考证内容完全对接。事实上，有的职业资格证的考试还存在很多问题，与实际要求的职业资格标准相差甚远，因而虽然提高了学生的考证过级率，但学生的专业技能和专业素质的培养受到了很大影响。有的学生一门心思考证，忽视了其他课程的学习，导致“会考”但“不会用”，会“做题”但“不会做事”的现实情况，严重影响了学生获得证书的“含金量”，使部分毕业生达不到就业准入制度的要求，导致其适应市场的能力减弱。近年来出现了“会计证热”、“会计师热”，“证多不压身”已成为会计人员的共识。但笔者以为会计从业资格证的考试制度还有待完善，一是应实行全国统一考试，提高会计从业资格证的含金量；二是考证时间应安排在下半年，使学生能够在第三或第五学期学完一定的专业知识后再参加考试，以有利于高职院校会计专业教学与考证的衔接；三是考试内容应加强理论与实践的衔接，多考些体现职业技能方面的知识，少考些死记硬背的偏题难题，从而实现真正的“双证融合”。
2.专业课程设置趋同化
近些年来，国内高职院校大多采用了“宽基础、活模块”、“工作过程导向”、“学习领域”等课程模式，力图改变传统的学科型课程体系，并取得了丰硕的课程改革成果。但根据调查显示，目前我国大多数高职院校会计专业的课程设置实质上并未完全突破学科课程模式。大多数高职院校的会计课程设置大同小异，主要由基础会计、财务会计、电算会计、成本会计、税务会计、财务管理、审计学等专业骨干课构成，课程设置与本科院校差别不大，没有高职特色。虽然有的院校采用了模块式课程，但只是课程形式上的变化，实质上是“万变不离其宗”，缺乏高等职业教育特色，还不能适应会计人才市场的发展变化。
3.专业课程内容准则化
2006年财政部颁布了新《企业会计准则》，这是我国会计核算制度的一项重大改革，使我国会计准则与国际会计准则基本趋同，标志着我国会计事业改革进入了一个全新的阶段。会计理论的巨大变革和会计实践的变化，要求会计理论与实践教学必须顺应时代潮流。基于此，各会计院校相继取消了行业会计课程，如《商业会计》、《工业会计》等，统一代之以《财务会计》。由于会计理论与实践教学都要遵循统一的《企业会计准则》，因此，所有的会计专业课程及教材内容基本一致，课程内容统一化，无行业特色。如何根据高职教育特点，创新高职会计课程设置，改革会计课程内涵，以特色求发展，这也是目前各高职院校会计专业课程改革所面临的难题。
二、对高职会计课程设置的建议与思考
1.课程设置要以就业为导向，考证与就业相融合
高职会计课程设置应以就业为导向，以培养学生职业能力为目标，不能仅仅以“考证过级率”为教学评价指标，同时还应不断完善现有的会计职业资格证书制度。一方面，充实会计职业资格证书的内涵，使职业资格证书内涵能够反映相对应的职业岗位所要求的职业文化素质与职业技能素质要求；另一方面，加强高职会计教育与会计职业资格证书制度的衔接，使学生在获得会计职业资格证书的同时就能获得相应的会计职业能力，增强就业竞争力。因此，高职院校的会计课程设置要以就业为导向，以职业能力的形成为依据，构建体现会计职业教育本质特征的会计专业课程体系，为培养适应各行业第一线需要的高技能会计人才提供保障。
2.课程设置应体现地区行业特色
高等职业教育是为社会各行各业生产、建设、管理和服务第一线培养高技能型人才，具有明显的职业性、地区性和行业性。因此，高职院校会计专业的课程设置应按照职业群体、地区行业或企业的特点与需要并根据社会变革对财会人员的知识、技能及品质要求，及时进行课程调整，既着眼于学生会计通用能力的培养，同时还要兼顾某地区和行业能力的需要。如，沿海地区外贸企业较多，应设置《外贸会计》课程；针对商业企业连锁经营方式特点开设《连锁企业会计》、《商品流通企业会计》等。高职院校一般由地方或行业主办，主要面向地区经济和行业需要，高职课程设置不能一刀切，而应采用多方向模式培养，使学生既要有专业方向和就业方向，又要有持续发展的能力，使其具有一定的就业弹性，具有较强的应变、生存和发展能力。
3.应根据市场人才需求变化及时调整课程内容
随着社会的进步和经济的快速发展，对各类会计人才的需求越来越大。高职院校要根据市场人才需求变化及时调整课程内容。例如，从2009年年底起，随着我国长三角、珠三角等地部分外贸企业的复苏，一批具有信用证、国际汇率、出口退税等操作经验的外贸会计成为外贸企业的紧缺人才。随着外部环境的改变，企业对外贸会计人才的要求提高了，外贸会计通常负责企业进出口业务的核算、分析、预测和控制工作，要求会计人员在具备会计知识的基础上，具备外汇业务核算、出口商品收购核算、出口货物退（免）税核算，进出口业务会计，加工贸易会计，样品、展品、包装物、物料用品和低值易耗品核算，工业企业成本会计，进出口企业会计报表编制等业务能力。这就要求高职院校会计专业应在《外贸会计》课程中增设这些内容。因此，高职院校在课程设置时要具有一定的前瞻性，应及早对人才市场需求进行调研，根据调查结果选择最优课程设置方案。为了提高人才培养的针对性、适应性，应去掉一些不是十分实用的课程，而根据社会需求变化及时增开相关课程。另外，学生可根据自己的爱好，在完成主修专业课的前提下，选修其他专业知识，以使自己不仅具有专业的财会知识和技能，而且具有一定的业务知识和能力，力求一专多能，每种相关知识都学一些，同时，高职课程内容的选择与确定，必须紧紧围绕人才培养目标的要求进行，为使学生能适应以后的工作变化，满足转换不同职业岗位的需要，应该建立以伸缩性、综合性、实用性为特征，以多种课程模块为形态的课程内容体系，不求知识的系统性、完整性，而强调课程的综合效应和实用效应，形成具有高职教育特色的会计人才培养体系。
三、高职会计课程设置应遵循的原则
1.市场性原则
以市场需求为根本，以就业为导向是高职院校课程设置最根本、最核心的特征。高职课程设置的重要依据就是就业市场需求。因此，高职院校会计课程设置首先应坚持以市场需求为原则，根据市场对会计职业岗位人才的需求情况，动态修改、增减会计专业课程设置。就业市场需求的发展总是伴随着新兴产业的出现，一般情况下，课程设置的实施往往要滞后于就业市场的需要。因此，课程设置是充分建立在市场调研的前提下进行，其目的就是要使我们的专业培养计划更好地适应就业市场的需要，使我们培养的学生具备较强的市场就业能力。
2.针对性原则
所谓针对性原则，一是指行业针对性，二是岗位针对性。高职院校一般由地方或行业主办，主要面向地区经济和行业需要，担负着为当地经济和社会培养生产一线技术应用型人才的重大任务，服务区域定向比较明确。因此，高职专业人才培养目标与行业领域需求要基本一致，通过行业领域人才需求的调研、能力与职业岗位的分析来构建课程内容与体系，使政府统一规定的国家课程与学校根据地方经济发展需要而制定的校本课程有机地结合。另一方面，高职课程设置要以职业所需的知识和能力为依据，课程体系要强调应用性、针对性，有明显的职业特征，使学生一旦就业便能很快进入角色，并能适应该职业岗位的能力需求。
3.灵活性原则
高职课程设置应具有灵活性，即要紧紧围绕学生的就业需要选择课程内容。在课程内容上，应根据就业市场需求进行调整，基础课以“必须、够用”为度，注重课程的纵横衔接，使课程内容综合化，处理好基础知识和专业技能发展的关系，精选终身学习必备的基础知识和技能，培养科学的思维方法，以利于学生对知识和技能的追求和创新。和人才密切相关的课程设置不能一成不变，而是要紧抓时展的脉搏，根据社会需求适时调整课程内容，使课程设置更具有灵活性。
4.前瞻性原则
高职课程设置应适度超前。高职院校在课程设置方面要有计划、有步骤地进行“超前”试点，敢于创新，要有足够的前瞻性，使学生能顺应时展的潮流而不落伍，适应以后工作的变化，满足职业岗位工作升级换代的需要；课程内容要根据社会的发展、职业岗位需求的变化不断加以调整，引进最新知识，能激起学生探求新知识的欲望，使学生的潜能和个性得到进一步发掘；要施行“通专多能”，触类旁通，在课程设置时尽量扩大学生知识面，拓宽学生视野，以利于学生将来会计职业生涯的发展。
参考文献：
［1］ 牛金峰，牟应华.谈高等职业教育课程设置［J］.中国职业技术教育，2009，（8）.
［2］ 罗三桂.高职院校实施职业资格证书制度的问题研究［J］.中国职业技术教育，2008，（33）.
【关键词】 会计专业 调研 人才需求趋势 教学改革 人才培养
【中图分类号】 G47 【文献标识码】 A 【文章编号】 1006-5962（2012）08（b）-0024-02
会计专业历年来都是就业领域的热门专业之一，多年来各大院校均纷纷开设并大力发展会计专业，向社会输送了大量会计人才。然而，随着社会经济的不断发展，特别是自从2008年全球金融危机以来，近几年市场经济情况持续恶化，给大学毕业生的就业带来了巨大的冲击，会计专业毕业生未来的职业发展也已成为严峻的现实问题。同时，现代企业管理思想的快速发展也对会计专业人才培养提出了新的要求，传统的人才培养模式和市场人才需求也已开始出现不对口的情况。因此，会计专业教学必须根据市场经济和企业管理的现实情况相应进行调整和改革，才能培养出适应社会发展的专业人才。而作为以职业教育为主要目的的高职院校，其会计专业人才培养更是应该紧密贴合市场的发展。
1 开展此次高职院校会计专业调研的目的
本次调研于2012年暑假在珠三角地区展开，选取深圳、东莞和广州三个城市作为重点调查地点，在每个城市分别选取不同行业的2-3家企业作为重点调查对象，同时还对这些企业中我院经贸系09级毕业生进行抽样调查和回访。此次调研的目的主要是为了考察用人单位对高职会计人才的需求数量和对人才知识、能力、素质等方面的要求，进而培养出符合目前社会实际需要的会计专业人才。同时，与用人单位建立联系，为开展校企合作、保持学校教学与社会发展同步和持续输出高质量的会计专业人才做准备。
2 此次调研采用的主要方法和形式
本次调研主要采用抽样调查的方法，调查形式主要为与企业专家座谈和实地考察相结合。旨在通过对企业深入的了解获得最真实的市场信息和企业最新的人才需求信息，向企业宣传本院的会计专业，建立起与企业直接沟通的桥梁；通过与企业专家的口头交谈，以了解用人单位的真实想法，获得第一手资料；深入企业进行实地考察，能够及时更新专业发展方向的信息，同时也能够得到企业相关负责人的反馈信息。希望通过此次调研，今后本院会计人才的培养方面能够更加适应企业需求，在实务操作教学的过程中具有一定的针对性。
3 此次调研的具体情况
此次为期三天的调研从2012年8月6日开始至2012年8月8日结束，调研企业有零售行业的苏宁电器股份有限公司和远华电信科技股份有限公司，物业行业的万科物业有限公司和彩生活有限公司，通信客服行业的鸿联九五信息产业有限公司，物流行业的新邦物流有限公司和城市之星物流有限公司。调研过程中，通过与七家企业的相关负责人和专家进行沟通，笔者了解到，当前高职院校会计专业毕业生就业市场呈现出以往没有的新特点。
3.1 目前会计行业处于低端人才不缺，高级人才告急的阶段
各大企业有关负责人也向笔者多次反映，目前人才市场上初级会计人才已出现相对饱和的趋势，相反中高级会计人员一直是企业人力资源竞争的对象，缺口很大。苏宁电器股份有限公司有关负责人表示，高职院校会计专业毕业生进入企业后均需从最基层的门店收银工作做起，这类工作对专业知识要求并不高，甚至不需要相应的资格证书，换言之，企业也同样接受非会计专业毕业生担任此工作，因此这类人才从来都是供不应求。但是进入企业的高职会计专业毕业生每年只有为数不多者能够通过公司的考核得到晋升，取得高级职业资格的更是屈指可数。在珠三角地区走访期间，笔者还发现中国加入WTO后，随着对外开放的力度不断加大，跨国企业及一些外国企业家纷纷在我国沿海城市设立公司，这就需要大量熟悉国际会计准则的本土高级财务人才。因此高职会计教学应该充分看清市场需求的变化方向，不断地调整人才培养方案，完善课程设置，以适应市场的变化。
3.2 零售行业对高职会计专业人才需求量保持稳定，人员流动比率小
尽管当前市场经济形势不甚理想，但是为了不在激烈的行业竞争中被淘汰，零售行业需要大力扩展销售网络，因此对于人才的需求并未减少，其中对会计专业毕业生的需求也保持稳定。近年来零售行业大量新设门店需要配备相应数量的会计专业人员。调研过程中苏宁电器股份有限公司负责人表示，由于新业务乐购士百货商场的开展，计划在未来3-5年内新开150家门店，每个门店平均配备1-2个会计人员；而远华电信科技股份有限公司的负责人也表明就广东省而言，未来每年新增门店数量将以平均100家的速度增长，并且每个门店将配备少量会计人员。另外，两家公司相关负责人也表示，相比其他职位会计岗位人才流动比率较小，相对稳定。以苏宁股份公司为例，高职会计专业毕业生首先必须进入门店担任为期一年的收银兼前台的职务，期满后经考核通过后方可升任总收银，在此期间若表现出色，并通过自身学习取得相应的专业资格证书，达到专业会计工作人员的标准，可以进入企业财务部和结算部工作。由于会计工作的性质决定了毕业生必须要在长期的工作中学习和加强专业技能，所以会计专业人才跳槽率普遍偏低，这也对企业的管理和发展起到促进作用。
3.3 服务行业更注重综合型人才的储备，而非专业人才的招聘
此次调研走访了多家服务行业企业，包括物业公司，客服公司和物流公司。各大公司均表示，服务行业人才招聘门槛普遍较低，对优秀的高职院校毕业生比较青睐，特别倾向于综合素质较高的人才，进入公司后根据每个公司的作业程序进行统一的培训，经过多次岗位轮换最终进行个人职业定位和发展方向。因此在招聘过程中，会计专业的毕业生与其他专业毕业生平台相同，机会均等，专业知识特别扎实的人才在进入企业后也能够发挥所长。
3.4 各行业对会计专业人才的自身素质和职业道德尤为重视
在与企业专家的交流过程中，各个行业的各大企业纷纷表示，吃苦耐劳的心态，抗压能力和心理健康已经成为各大企业人才招聘过程中非常重视的问题。由于会计岗位涉及到企业的资金活动和商业机密，会计专业人员自身的职业操守和素质直接影响到会计信息的质量，对于企业的科学管理和高层决策的正确性起决定性作用，同时也关乎企业、所有者和投资者的利益。因此近年来各行各业的企业家越来越重视会计专业人才的素质和职业道德。
4 对于此次调研情况的分析及思考
通过对以上调研情况进行分析，笔者认为把握好当前新形势下高职院校会计专业人才市场的需求趋势，并且结合调研中了解的实际情况，将用人单位的想法和需求融入到学校教学中，是当前高职会计人才培养的正确道路。
4.1 高职院校会计专业人才市场需求趋势
第一，扎实的专业基础，较强的实践能力。企业普遍认为财务人员要有牢固的财务基础知识和专业知识，能够在实践中摸索和不断提高，并从严要求自己，做到记账、算账、报账手续完备，内容真实，账目清楚，这些都是财务工作的基础。同时，扎实的基本功也是毕业生完成从基层会计人员到中高级会计人才转变的必要条件，只有这样才能够在激烈的人才竞争中把握住机会，填补企业需求缺口。
第二，较强的综合素质。由于当前储备干部这一招聘方式的大力推广，很多企业面向高职院校招聘都没有专业的限制，这就要求会计专业的毕业生不仅要具备过硬的专业技能和实践能力，还应该有一定的组织管理才能，不仅能够在会计专业工作上有突出表现，更应该上升到企业科学管理和正确决策的水平。这样的专业人才也是此次调研中许多企业，特别是服务业所急需的。
第三，熟练掌握会计电算化。当前计算机已广泛地运用到财务系统的账务处理等方面，此次调研表明，各大企业均已采用财务软件进行会计核算，部分企业甚至已经开始使用ERP进行资源管理，例如苏宁电器股份有限公司已经开始利用SAP对公司全面业务进行资源优化管理，以适应庞大的销售网络和电子商务的迅猛发展。所以高职院校会计专业毕业生必须掌握计算机应用这一能力，才能胜任会计岗位的相关工作。
4.2 高职院校会计专业教学改革和人才培养的思考
第一，加强与企业联系，制定适应社会发展的人才培养方案。改善会计专业学生就业形势的根本在于及时更新企业的需求信息，培养能够适应社会发展和企业管理的优秀人才。作为职业教育基地，高职院校应该积极开展实地调研工作，及时收集人才市场需求信息，定期邀请企业专家进行指导，针对社会对会计专业人才所需的职业技能和综合素质的要求，听取企业专家对专业建设、人才培养方案的意见，并进行相应的调整和完善。
第二，重视专业基础知识教学，并注重相关能力的延伸。针对目前会计人才市场的现状和企业的人才需求趋势，应该加强会计专业基础知识的教学工作，确保毕业生具有扎实的功底，为取得更多工作机会，以及职业道路上的进一步提升提供先决条件。同时，人才的培养不能拘泥于本专业的能力培养，而应该在教学中注重全面素质的提升和综合能力的提高。
第三，积极开展职业道德教育和心理健康教育。通过与企业负责人的沟通和本校毕业生的反馈，笔者得知由于时代的发展和社会的影响，职业道德教育和心理健康教育已经成为会计专业人才的培养中不容忽视的一部分。当前的高职院校学生在走出校门时普遍存在心理脆弱敏感，孤独感强烈，抗压力弱等现象，同时对于职业道德的意识并不强烈，这些都是在毕业生在职业发展道路上的隐患。因此高职院校人才培养不应只是停留在教学改革和解决就业问题的层面，还应该在人才内在素质提升，心理建设和职业道德教育方面多下功夫。
参考文献
关键词：高职院校；会计专业；建设；措施
中图分类号： G475 文献标识码： A 文章编号： 1673-1069（2017）06-119-2
引言
随着国家经济的快速发展，对于实用性专业人才的需求量也在不断增加，高职院校作为培养实用型人才的地方，在高等教育中也扮演着越来越重要的角色。会计专业作为高职院校众多专业中实用性更强，就业前景较高的一门专业，基本存在于高职教育的每一所高职院校中。高职院校会计专业的教学应以培养实用性人才为目标，并应与于本科会计专业的教学工作有所区别，有自己的特色。因此，如何加强高职院校会计专业建设工作，展现会计专业的高职特色和实用性，是高职院校会计专业需要思考的问题。
1 会计专业发展现状
随着会计行业就业率的不断提高，国家各大院校基本都设立了会计专业教学工作；此外对与非会计专业的学生，为进一步提高自己就业率，也会选择考取会计资格证书，以获得更多的机会。虽然国家每年都有大批量的会计专业毕业生进入社会，但由于高校对于会计专业的教学工作更多的集中理论基础方面，而较少关注社会的发展需要，甚至说，高校的会计教学工作已经远远落后于国家的经济发展的步伐。对于培养出来的学生，虽然理论知识比较强，但实用性较差，一般只能从事一些比较简单的会计工作。
国家过度重视会计资格证书，以至于各个专业的学生都会尝试去考取会计资格证书。相对其他证书来说，会计资格证书的获取比较容易，对于获得会计资格证书的学生，他们虽然具有了从事会计行业的资格，但他们不仅缺乏理论基础，而且不具有实际经验，发展受到限制。因此虽然国家会计人数众多，但真正能适应就业市场需求的专业人才较少。
2 高职院校会计专业建设存在的不足
2.1 课程改革不够彻底
高职院校会计教学工作应以培养市场需求的专业人才为目标，在教学过程中应更多地培养学生的应用能力和实践能力。在目前的会计专业高职教育中，随着已经开始重视学生实践能力的培养，但是力度还不够大，还是以理论教学为主，实践教学为辅的教学方式，没有突破传统教学模式的影响。还没有摆脱学科教学的理念，对于学生的职业素质和专业能力的培养还没有融合完全。
2.2 师资力量明显不足
虽然教学工作的主体是学生，但教师在教学工作中的作用是不可忽视的，师资力量的建设直接影响到高职院校专业建设以及可能改革方面的问题。主要表现在以下两个方面：具有较高专业素质的教师数量较少；能够真正满足实践教学工作的教师较少，高职院校的教师大多以本科生为主，硕士生为辅的模式，高学历专业人才和实践经验丰富的会计工程师较少，导致师资力量薄弱。在高职教学工作中真正具备理论和实践双佳的教师基本没有，很难做到理论与实践的结合，很难保证会计专业课程的全面实施。
2.3 实训基地的建设工作还不完善
会计专业高职院校的教学工作最具特色的地方就是重视学生实训，注重实践能力的、适应市场需求能力的培养。实训基地的不完善主要体现以下赘龇矫妫
一是能够适应高职教育的一体化设备、教学场地不完善，在综合模拟实训条件方面有待进一步提高和完善。二是校外实训基地较少，实训企业比较单一，没有形成一体化的教学模式。三是没有充分发挥社会服务功能，高职教学可以借助政府的力量，为会计高职教学工作创造更好的校外实训条件。
2.4 专业课程没有特色体现
目前，我国大多数高职院校对于会计专业的课程设计还是采用原有的教学模式，没有展现出专业的特色性。会计课程的教学高职基本还是按照本科教学模式进行设计，只有一些形式上的改变，实质上相似的，没有高职特色。
3 对高职院校会计专业建设的建议
3.1 对课程体系和教学内容彻底的改革
高职院校之所以与本科院校有所不同，是因为两者对学生的培养方式和培养目的是不同的，高职教学更重视学生实践能力的培养。对于会计专业的教学工作，专业基础理论的教学应以“必须”、“够用”为原则，坚持理论教学与实践教学并重的教学理念，确保培养出的毕业生具备直接从事相关工作的能力，实现高职院校学生培养工作与企业需求无缝对接。
利用对教学课程体系和内容的设计，可以采取分段设计的方式，对学生三年的教学工作分为三个阶段。第一阶段，遵循社会发展需求，以确保让学生取得会计从业资格证书为教学目标；在教学课程内容的设计上，可以安排与会计从业资格证书开始相关的课程，例如，会计基础学、会计电算化等一些基础性的课程。大概用一年的时间完成学生第一阶段的培养计划，可以进行第二阶段的培养，即培养学生取得助理会计师的资格。这一阶段的学习就比较倾向于专业的教学内容，在有了第一阶段的基础上，可以开设以下课程：经济法基础学、财务管理学、初级会计实务以及财务报表分析等相关课程。在学生完成了上述两个阶段的培养计划后，基本具备了从事会计行业相关的资格，第三阶段的培训就是以实训为基础，以培养学生能具备直接从事会计相关工作为目标，主要开设纳税申报、税收实务以及出纳实务等实用性课程，培养学生的实际操作能力，通过模拟企业实际工作流程，实现对学生这一目标的培养，确保高职院校会计专业毕业生具有直接从事相关工作的能力。
3.2 优化校内实训资源，完善校外实训建设
会计专业高职教学的难点和重点就在于如何完善实训教学设施，加强学生的实训教学。会计专业实训教学主要分两个部分，一是校内实训教学；二是校外实训教学。
优化校内实训教学可以在高职院校建设一整套智能实验室，集财务、业务和税务为一体，通过案例系统、考试系统和管理系统等教学辅助功能，丰富课堂教学手段和教学资源，让课堂教学工作与社会发展紧密连接，避免教育工作与社会的脱节。将会计专业教学与财务系统相结合，培养学生财务一体化处理能力。通过智能实验室，可以对企业会计实际工作流程进行模拟，让教学工作更贴近实际，加强对学生实践能力的培养。
校外实训教学，其目的就是进一步加大学生职业能力的培养，以便更适应社会需求。作为高职院校，一定要加强对学生的校外实训教学的力度，有效地将所学的理论知识用于实践中去。高职院校应加强与企业之间的联系，针对企业的选择也要慎重，应多选择优秀的企业以及具有代表性的企业进行合作。
3.3 根据市场需求及时调整课程内容
经济和科技水平的不断发展，其他行业也是日新月异，处于快速发展的阶段。作为会计行业也是如此，随着各种财务软件的不断更新，为保证会计人员适应市场发展的需求，会计专业人才的培养工作也必须跟随市场需要即使调整。近年来，随着我国外贸企业越来越多，外贸会计人才成为市场需求的对象，传统的会计培训模式显然不能满足市场的需求。作为培养实用性会计人才的高职院校，应及时调整培养课程内容，加强学生外汇业务核算、出口商品税率核算等，使培养出的会计人才能够适应市场需求。同时，高职院校的培养工作也应围绕国家紧缺人才培养为目标。
4 结论与展望
高职院校作为国家高等教育学校一个重要组成部分，其主要作用是为国家培养实用性的专业人才，高职院校会计专业的建设工作也应以培养实用性人才为目的。目前，我们国家对于会计专业的高职教育工作还存在各种各样的不足，如何进一步完善高职院校会计专业假设工作是确保实现高职教育目的的关键。针对现有不足，本位提出了对课程体系和教学内容彻底的改革、优化校内实训资源，完善校外实训建设以及根据市场需求及时调整课程内容的措施。笔者相信，随着国家的重视和高职教育的不断完善，会计专业高职教育也会越来越适用社会需求。
参 考 文 献
[1] 苗翠萍.对高职会计专业实践性教学改革的探讨[J].中国外资，2013（10）.
[2] 杨亦民.李继志.我校会计学专业特色人才培养研究[J].教育教学论坛，2013（10）.
关键词：非审计业务 中小会计师事务所 核心竞争力
随着我国经济的发展，会计行业的对外开放，法定审计业务范围的变化，我国注册会计师行业已经面临可持续发展的重要瓶颈问题。由于大部分中小会计师事务所还是停留在单一的传统审计业务，从而导致法定业务竞争日趋激烈，事务所发展举步维艰。同时，随着经济转型，中小企业快速发展，中小所需要的管理咨询、法律咨询、税务、工商等多品种的个性化服务得不到满足。注册会计师协会启动实施新业务拓展战略，积极引导中小会计师事务所增强服务经济的综合能力。然而，规模小、人才缺乏等因素给中小所拓展非审计业务带来一定的思考。
一、中小型会计师事务所开展非审计业务必要性
2014年国务院出台注册资本登记制度改革方案，对中小事务所带来巨大的打击，大量依靠验资、年检的会计师事务所步入困境。中小会计师事务所为走出困境，必须开展非审计业务，而中小会计师事务所开展非审计业务也存在自己的优势。
（1）地域优势，中小所熟悉当地的政策法规、发展规划，有着与当地企业、政府更多的交流机会，在提供审计业务的过程中，更了解客户成长中的服务需求。
（2）服务快捷、沟通及时，中小所一般在当地市县，管理层次较少，与客户沟通及时顺畅，能够在第一时间响应客户所需服务。
（3）低成本优势，中小事务所管理成本较低，因此收费较为低廉，适合中小企业的需求。
（4）政府、行业协会支持，国务院、财政部、注册会计师协会近年来出台了多种会计事务所开展非审计业务的有关政策制度，支持中小事务所开展非审计业务，拓展业务范围，更好的为中小企业服务，为地方企业服务。
我国中小会计师事务所服务的主要对象是中小企业，而作为中小会计师事务所主要服务对象的中小企业，近年来迅猛发展。在政府和中注协的支持下，中小所正面临着业务发展的变革。中小会计事务所发展重点在于根据市场发展差异化的需求，打造自己的核心竞争力，突出服务特色，深化专项领域服务，开拓非审计业务，通过实施“做专做精做稳”策略，以实现可持续的健康发展。
二、中小型会计师事务所拓展非审计业务的问题
中小所有着更多的缺陷，事务所规模小、处理问题综合能力差，业务单一，员工缺乏成长通道，制约着非审计业务的发展。
（一）缺乏创新精神
创新精神对中小所来说，就是提出新方法，运用新技术，开发市场上的新产品，发现和满足用户需求或潜在需求。许多中小事务所已经感受到市场的变化，在事务所转型过程中感受到非审计业务有很大的发展空间，但缺乏开拓精神，缺乏创新意识，对开展非审计业务的投入不够。传统审计业务和验资业务对事务所来说，业务成熟，不需要做太多研究，市场份额基本固定。而非审计业务千差万别，需要花费很大气力去研究学习，需要充分调研市场，新市场的开拓充满了机遇，也充满了风险，中小事务所缺乏这种创新精神和勇气，不能充分了解非审计业务的市场需求，失去很多发展机遇。
（二）人才缺乏，难以开展非审计业务
中小所人员较少，一般以注册会计师为主，助理人员也大多是会计人员，缺少综合性人才。非审计业务涉及面广，不仅需要财务人员，更需要懂管理，有某一行业特长的人员，能提供非审计业务的人才，要求知识面宽，综合能力强，与客户能更好的交流。这种复合型人才的缺乏限制中了小所非审计服务的拓展。中小所人才流动大，人员缺乏归属感，难以留住关键人才，也是难以开展非审计业务的原因之一。
（三）专业化程度不够，缺乏核心竞争力
中小会计师事务所执业范围单一，大部分事务所只能从事审计、验资业务，事务所之间只有规模差异，缺乏服务特色，不能在某一行业或细分市场取得绝对优势，竞争的主要手段是价格竞争。在这种环境下，事务所不能形成自己的核心竞争力，事务所发展缺乏后劲，开展非审计业务也无从下手。
三、中小型会计师事务所拓展非审计业务对策
（一）转变事务所主任会计师的工作思路
许多注册会计师事务所已经意识到审计业务存在的发展问题，也知道非审计业务有很的大潜力与发展空间，但对于如何了解市场、开发市场、组建团队、进入市场存在顾虑，不能展开拳脚。主任会计师的思路是关键的，必须有前瞻的眼光，通过市场调查、客户交流确定非审计业务方向与定位，加大投入，大力开拓非审计业务。市场的开发不是一蹴而就，必须打开一个缺口，不能在开发初期因为业务较少而放弃，必须坚定信念。
（二）加强事务所的核心竞争力
中小所必需明确自己的优势或潜在优势，确定自己的经营战略，围绕自己的优势，加强核心竞争力，所拓展的非审计业务围绕提高核心竞争力进行，合理配置现有资源，将人、财、物等资源集中在某一特定领域，运用现代化管理手段，提高业务水平和服务质量，了解和满足顾客需求。在某一行业或细分市场取得相对优势，树立自己的品牌形象。
（三）服务地区经济，发挥地区优势
事务所所在区域不同，区域经济发展不同，客户需求不同，服务对象不同。中小所应该分析自己所处的地区性优势，分析客户的类别与真实需求。服务重点放在当地客户，放在自己熟悉的行业，才能发挥中小所拥有充足的本地人力资源、服务快速反应能力强、交流方便的特点。中小所完全可以在服务上特别是对中小企业上做文章，细分这一市场，避开其他方面的欠缺，做强做细这一市场，提供中小企业个性化的非审计服务，并且这一市场有着广大的市场需求。
（四）加强专业人才培养和引进
核心人才是事务所发展的关键力量，事务所的竞争就是关键人才的竞争。事务所产品的创新，需要优秀的有激情的团队来完成，而组成这样的团队就需要优秀的专业人才。中小所应该注重人才的培养和引进。一方面在事务所内部培养优秀人才，利用制度、文化留住人才，使人才具有归属感和成就感，另一方面可以引进各种专业人才，组建复合型团队。
参考文献：
[1]沈大龙.中小事务所发展策略研究[J].中国注册注册会计师，2009 （7）
关键词：注册会计师；机遇；挑战；对策
一、注册会计师面临的机遇与挑战
（一）经济发展迅速
改革开放以后，随着我国经济实力的不断提升，外国企业和投资者都纷纷把目光放在了我国的经济“大蛋糕”上，外资投入大幅增长，对外贸易日益繁荣，众多企业发展迅速。而会计师事务所是由注册会计师组成，受当事人委托承办有关审计、会计、咨询、税务等方面业务，为企业提供鉴证、管理咨询、内部控制、投资决策等各种服务的中介机构，经济大发展，势必为注册会计师行业提供了大量的业务需求。
（二）政治关注增加
前几年，财政部颁布的《关于加快发展我国注册会计师行业若干意见的通知》文件中第一次提出了“加快发展我国注册会计师行业，对于提高经济发展质量，维护国家经济信息安全具有重要意义”。注册会计师行业引起国家的重视，行业发展站在了一个新的历史起点上。
（三）会计准则与国际趋同
我国会计准则是在借鉴国际会计准则的基础上颁布的，基本与国际通用的会计准则趋同，这为会计师事务所“走出去”提供了很好的技术支撑，减少了因会计准则的差异而产生的“壁垒”。但会计师事务国际化人才和国际业务的实践经验欠缺，拓展国际业务，需要会计师事务所不断进步，为能够“走出去”提供综合服务而积累实力。
（四）市场需求多元
随着改革开放的深入进行，我国的各级政府转变职能以适应时代的变迁，许多政府原有的服务职能被会计师事务所等中介机构承担；公共事业对注册会计师的需求不断增多；企业、事业单位也需要注册会计师全方位、多层次、高标准的服务。新增的服务对象群体庞大，这无疑为注册会计师行业的发展注入了一剂“强心剂”。但是，很多国内的会计师事务所还是以提供审计相关业务为主，没有及时实现业务拓展和升级从而适应新的市场需求。因此，市场需求多元化是我国大部分的会计师事务所目前面临的一大机遇与挑战。
（五）经营机制逐渐完善
随着企业经营方式的转变，我国的注册会计师机构不断调整经营机制来满足企业的需求，通过积极进行市场营销、努力提高服务质量、强调自律管理、加强内部控制、定时组织人员培训、健全人事管理制度等，增强了会计事务所的核心竞争力，赢得了在竞争激烈的环境中保全和发展自身的机遇。
二、注册会计师行业自身存在的问题
1. 审计风险加剧
目前我国资本市场相关规范并不完善，筹资的企业良莠不齐，中小投资者的风险意识和自我保护意识不断强化，当他们把资金投入企业，潜在的投资风险转化为了现实风险，就会寻求经济利益补偿以求转嫁风险。许多上市公司利用母子公司的关联方交易、资产重组、托管等手段来粉饰财务状况和经营成果，扭亏为盈。更为严峻的是许多公司的治理结构不完善，内部控制不健全，注册会计师很难掌握真实、可靠、完整的企业内部情况和会计信息，审计风险增加。
2. 组织形式不合理
按照《公司法》和相关法律的规定，我国会计事务所只有少部分是合伙制，大多数为有限责任公司，注册资金一般为30万元。根据经济法的定义，有限责任制会计师事务所的股东以出资额为限对事务所的债务承担有限责任，最高赔偿限额以事务所的净资产为限，事务所及注册会计师个人的违法违纪行为很少承担刑事或民事责任。现行组织结构使很多有限责任制事务所的股东不顾行业协会的执业检查和法律的制裁，以业务最大化、个人财富最大化为目标，将利润分给每一股东，事务所净资产盈余很少甚至为负，忽视质量管理，这极大的损害了社会公众的利益。
3. 风险意识薄弱
我国注册会计师行业处于发展阶段，注册资本低、无需购置生产线、不需要投入大笔资金，运营成本低、收益高、国家法律监管体系又不尽完善，许多会计事务所以业务最大化为首要目标，执业风险意识不强，合伙人对事务所的日常管理更多考虑收益问题，缺乏重视风险管理体系的认识，从根本上忽视审计风险。
4. 质量控制不到位
审计业务委托人与被审单位的同一性决定了如果在重大问题上会计师的意见与委托人的意见向左，意味着将得不到审计业务或是得不到续聘，事务所出于生存需要，在执业时可能妥协，审计独立性受影响，报告质量难以保证；以项目经理、审计部门经理、主任会计师为复核人的三级复核制度在审计旺季，因审计底稿较多，为了赶进度而落不到实处；质量控制制度虽有，但不深入，而且不被重视，许多会计师事务所不愿意也没有太多的能力去深入细致的处理质量问题；缺乏质量责任追究制度；从业人员流动快，有经验的业务人员普遍缺乏，优秀人才留不住。以上因素造成不少会计事务所缺乏从审计客户评估到审计工作完成，全方位、全过程的审计质量控制体系，质量控制流于形式。
5. 职业素养不高
有些会计师事务所可能受到审计对象的利益诱惑顺应公司意图出具报告，或者由于自身执业能力不足在审计过程中没能发现重大的错报和漏报，这对于事务所和注册会计师自身都是潜在风险，若东窗事发，注册会计师及会计师事务所就难辞其咎。
6. 社会认知差异
目前社会公众的普遍认知是注册会计师出具的审计报告能够保证财务报表的真实可靠。这一认识也极大地影响了法律界，对注册会计师行业构成了无形而巨大的压力，但事实上由于审计方法、审计成本限制以及企业内部控制的不健全等，注册会计师出具的审计意见仅能帮助报表使用者合理确定财务报表的可靠性，不能对其经营能力及未来盈利能力做出保证。
三、注册会计师行业面对挑战的对策
（一）事务所自身应对策略
1. 健全内部控制和治理结构
会计师事务所应健全内部治理结构，加强内部控制，形成自我约束、自我发展的经营机制，时时对运营情况进行监控，保证治理机制的有效运行。
（1）建立健全统一的执业标准，执行统一的质量控制制度。
建立明确质量控制的组织架构，明确各级质量控制人员的责任，加强三级复核制度的执行力度；建立审计质量控制外派人员复核制度，重大项目的质量复核实行条例管理；制定重大项目的评判标准，对重大项目和一般项目分别适用不同的复核机制；建立审计工作底稿的检查制度；对重点审计领域和重要审计项目执行更为严格的质量控制措施。
（2）对注册会计师和会计事务所建立诚信档案和诚信考核机制，追究责任。
（3）建立技术支持委员会，提高业务能力。
（4）建立风险管理体系，对审计项目进行风险评估。
（5）建立完善的人力资源管理制度。以人为本，重视人力资源管理，做好人才的选拔与培养，将注册会计师与事务所的发展目标相结合，凝聚成合力；通过与执业质量挂钩的分配制度，采取多种激励手段，建设队伍，提高审计质量。
2. 对内提供多元化服务
注册会计师业务拓展不仅是注册会计师行业本身稳定发展的需要，也是注册会计师行业更好地服务于我国经济体制改革深化、服务于市场在资源中基础作用发挥的必要条件。事务所应跟进《注册会计师业务指导目录（2014）》，拓展如下的业务范围：
（1）研究各级政府（部门）、行业商会（协会）等出台的新业务相关法律法规、规章制度，开展与财政预算资金相关的鉴证业务。
（2）研究出台的行业鼓励扶持性政策。如行业“十三五”发展规划，提出业务拓展目标、领域、途径等，推动事务所的服务转型。
（3）研究制定的新业务指引，拓展业务范围。如《商业银行审计指引》、《外商投资企业外方权益确认表审核指导意见》、《外汇收支情况表审核指导意见》等，将审计业务拓展的企业鉴证、管理咨询、会计、税务和信息服务等各个方面，尤其是高附加值的管理咨询业务。
（4）研究注册会计师协会与国家有关部门签订的“行业服务政府（部门）经济社会管理合作协议”，开发承接区域经济发展要求的特殊领域、高端需求、高技术含量和高附加值的新业务。
3. 对外加强国际合作
（1），研究当地政策，熟悉掌握国际商业惯例、国际会计准则、国际资本市场运行规则以及各国社会、政治、经济、法律、文化环境等，寻求突破目标国家政策壁垒和地方政策壁垒的方法，开拓国际市场。
（2）建立品牌策略，打造行业品牌。事务所应打造品牌理念，通过高质量的会计服务，保护投资者利益，赢得客户信赖，逐渐树立自己的良好品牌，逐步走向国际化。
（3）加强行业改革的顶层设计及战略部署，重点把握注册会计师行业国际化路线、时间、规模、市场需求等，审时度势的把握好国际化合作的时机。
4. 提高注册会计师职业素养
为领先于竞争对手，保证可持续性发展，事务所需要拥有与业务相匹配的专业人员（即精通相关知识和技能的注册会计师），建立学习型会计事务所。
（1）对新进员工进行包括职业道德、职场礼仪、审计程序等相关培训，并组织考评。
（2）对老员工进行会计准则、审计准则和审计行业新知识培训，分析审计失败案例，通过边工作边学习，从工作中总结、反思、重新运用，加强职业道德诚信建设，提高职业关注度和判断能力。
（3）积累国际化的专业人才，为他们提供广阔的成长空间，加强人才储备。
（4）在事务所内部培养学习与交流的氛围，使每位员工树立努力学习、终身教育的理念，形成持续学习的习惯，提高全体员工的整体职业素质。
（二）相关监管部门的对策
1. 设立严格的进出机制
设立会计师事务所时，相关监管部门应对其严格审核，合理控制会计师事务所的数量，避免恶性竞争；事务所设立后，建立对考核评价系统，对违反法律法规、发生舞弊或过失行为并给有关方面造成经济损害的，有关政府部门对会计事务所及注册会计师本人追究责任，完善相应的退出机制。
2. 实行责任连带承担机制，加快有限合伙制推广
引进国际大型跨国会计事务所的组织形式，通过限制或取消有限责任制会计师事务所、健全个人财产登记制度、引进财务报表保险制度，改革审计委托权等手段，积极推进有限责任制向有限合伙制的转变，使有限合伙会计师事务所以其全部财产对事务所的债务承担有限责任，各合伙人以各自的财产对其负责的审计项目所导致的债务承担无限责任，对其他合伙人负责的审计项目所导致的债务承担有限责任。为审计的独立性提供环境保障。
3. 拓宽政府监督渠道
财政及相关政府部门对企业及事务所的监督管理能够让其时刻保持警醒，对其会计信息造假的行为有一定的约束力和震慑，并且能够提供事务所执业质量的信息，这直接关系到事务所的未来盈利。
（1）加强法律法规建设。增加关于因过失提供重大遗漏审计报告或出具虚假审计报告等承担法律责任的规定。对有严重违规行为或者不遵守职业道德的注册会计师个人，要承担更重的责任，实行终生禁入的处罚。提高注册会计师的违规成本，加大作假惩罚力度，对审计独立性进行约束。
（2）加强监管力度。政府或相关监管机构应对审计过程进行复核和监督，对会计师事务所出具的审计报告随机抽样核查。
（3）规范政府法定业务需求，终止企业自行聘任事务所的做法，改由政府监管部门委托方式进行审计，保证客观公正性。
4. 正确引导社会认知
公众及法律界人士对注册会计师的期望值与实际有的差距，需要加强与会计信息使用者和法律界人士的有效沟通，使其了解审计目标、手段及其局限性，正确树立行业形象，纠正有偏差的社会认知和舆论导向。
参考文献：
[1]朱廷辉，许家林.中国注册会计师行业发展史研究初步论纲[J].中国注册会计，2011（11）.
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[3]樊翠云，刘炜.会计师事务所审计风险防范与控制[J].内蒙古科技与经济，2013（10）.
[4]张伙容，朱佳.中国注册会计师行业走向国际发展战略研究[J].财政金融，2015（04）.
[关键词]注册会计师行业;内部控制审计;内部控制咨询
一、注册会计师行业新业务领域拓展的背景
(一)事务所业务结构单一,使行业竞争激烈,事务所的运营难度加大
目前,我国会计师事务所总体上仍以财务报表审计等传统审计业务为主。从统计数据看,国内事务所的审计业务收入超过70%。由于传统审计业务不仅范围有限,季节性强,有些企业对事务所还设置了各种准入门槛,导致市场进一步缩小。造成过度竞争,执业质量和诚信水平受到威胁。而且很多企业对法定审计需求的积极性不高,也不愿因此支付太多费用,使事务所以期通过审计业务获得收益增加了障碍。
过于偏重传统审计业务,收入结构单一。使事务所自身抗风险能力较弱,不利于行业健康、稳定、全面发展;也不能很好满足日趋多样化的市场需求和完全达到为国民经济全面服务的使命要求。因此,拓展新业务,增加市场容量是解决当前会计服务市场过度竞争,培植行业新的业务增长点的有效途径。注会行业要做大做强,迫切需要改变传统的单一审计业务为主的市场格局,不断创新服务品种。提高非审计业务的质量和范围,实现业务结构合理化。
(二)金融危机既对注会行业产生了重大影响。也给行业的发展带来了诸多市场机遇
2008年爆发的国际金融危机从金融业向实体经济蔓延,对我国注会行业也产生了重大冲击和影响。据中注协的调研和分析。由于一些外向型企业关停导致会计服务对象减少、新上市企业减少、行业服务的高端客户增长放缓、以及企业受财务状况困扰、自发需求减少,使得事务所非年审业务量减少。并且,由于金融危机造成企业经营困难,使一部分企业把削减审计费用作为企业控制费用预算的手段之一,导致事务所审计收费下降、收入减少。而与此同时,随着一些企业财务状况恶化。经营效益下滑,企业业绩压力增大。致使注册会计师执业风险增加。为此,事务所不得不增加审计程序,这又加大了事务所的审计成本。
但是,危机的蔓延让社会各界进一步认识到注会行业在市场经济中的重要性。以及在应对金融危机中的作用。为此,中注协在2009年4月了《关于当前经济形势下服务经济发展大局促进行业平稳发展的意见》,要求会计师事务所要抓住行业发展的市场机遇,积极开拓新的服务领域,推进业务转型升级。充分发挥专业优势,为帮助企业加强风险管理和改善内部控制、应对和化解危机提供相应的专业服务,为服务国家宏观经济政策的落实和市场信心的提振、促进经济复苏发挥更大的作用。
因此,大力拓展新业务领域,全面优化业务结构,既是国际国内形势发展的现实需要,也是注会行业克服金融危机不利影响、进一步做大做强、做精做优的现实需要。
二、我国注册会计师行业发展的新契机
注会制度作为我国市场经济体系重要的制度安排,注会行业作为服务改革开放和经济发展的重要审计监督和专业服务力量,应当随着改革开放和社会主义市场经济的深入发展,提供全方位、多元化的综合服务,以更好地服务社会经济结构转型和经济发展方式的转变。
2009年10月3日,国务院办公厅转发了财政部《关于加快发展我国注册会计师行业的若干意见》([2009]56号,以下简称“国办56号文”),系统提出了当前加快注会行业发展的指导思想、基本原则、主要目标以及具体要求,指出要大幅度拓展会计师事务所执业领域,推动事务所业务转变和升级。
2010年2月10日。中注协为贯彻落实国办56号文、推动行业科学发展,出台了《会计师事务所服务经济社会发展新领域业务拓展工作方案》,要求围绕行业服务经济社会发展的总体要求。在巩固传统领域审计业务的基础上,大力开拓新型鉴证业务,积极开发非审计业务品种和市场,使全行业的业务领域和收入结构得到优化。
这些文件的颁布,以及我国目前的医药卫生体制改革、文化教育出版机构改革、中国企业应对反倾销、高新企业资质认定、企业内部控制规范体系的实施等一系列政策的研究和出台,都为事务所开拓新业务领域提供了前所未有的良好机遇和环境。
特别是自2008年6月,财政部、证监会、审计署、银监会、保监会联合了我国《企业内部控制基本规范》后。企业内控建设咨询成为政府鼓励、企业需求的新业务。2010年4月26日,五部委又联合了《企业内部控制配套指引》,其中的《企业内部控制审计指引》明确了“执行企业内控规范体系的企业,必须披露年度自我评价报告,同时聘请具有证券期货业务资格的会计师事务所对其财务报告内部控制的有效性进行审计,出具审计报告。”这将使企业内控审计与咨询业务成为注会行业发展的新的业务增长点。
三、会计师事务所拓展内部控制审计与咨询业务的优势
企业内控规范体系的建立和实施,需要会计师事务所提供内控审计、设计与咨询等综合性配套服务。
所谓内部控制审计,是指会计师事务所接受委托,对特定基准日内部控制设计与运行的有效性进行审计。由于对内控进行了解和评价是财务报表审计中风险评估的重要内容。因此,会计师事务所可以将财务报告相关内部控制审计与传统财务报表审计整合在一起实施(这被称为一体化或整合审计)。通过执行内控审计发现,可以提高注册会计师风险评估的可靠性,从而更好地计划和实施审计程序,以确定财务报表是否公允地表达;而在财务报表审计过程中,通过对企业会计处理的审查,也有助于审计人员了解企业内控可能存在的风险领域(即内控存在漏洞而不能预防或及时发现错报的领域),以检查内控是否有效,从而有助于内控审计目标的实现。所以,整合审计既可以统筹进行审计计划和测试,避免重复,节约成本、减少审计收费;又可以产生协同效应,相互促进,改进两种审计的质量和公正性。提高效率。
内部控制设计是一个专业性很强的业务。因此,企业要建立健全内控,其聘请专业机构咨询的业务肯定会大增。由于会计师事务所汇聚了会计、审计、金融、税务、法律、财务管理、风险控制、战略规划等各方面的专家,在各专业领域相互融合、相互渗透的趋势下,可以更低的成本提供同样甚至更好的专家型服务,并可产生规模经济效果。
因此,尽管目前我国没有在相关规范中明确要求内控审计与财务报表审计必须整合在一起进行。也没有限定执行内控设计与咨询业务的主体。但笔者认为,会计师事务所应当将内控审计与财务报表审计整合进行,并以专业特长和人才储备为天然优势,积极开展内控咨询服务。
四、会计师事务所拓展内部控制审计与咨询业务的路径
会计师事务所应当结合自身的发展战略、市场定位和服务能力。研究确定发展路径,明确业务拓展方向,以促进形成与市场需求相匹配的大、中、小型事务所在执业领域各有侧重、市场定位各有特色、服务对象各有倾斜、地域分布较为合理。且不同规模的会计师事务所有序竞争、接续发展的格局。
因此。笔者认为,具有证券期货业务资格的大型会计师事务所可利用其业务规模、人才储备、事务所声望等方面的优势。积极开展内控审计,为大型企业和上市公司提供综合;而中小型事务所,应在规范管理运作、严格质量控制的基础上,不断挖掘市场需求,深化专项领域服务,为占据我国企业主体的广大中小企业积极提供内控设计与咨询等非审计服务。
五、拓展内部控制审计与咨询业务的举措
为推动和支持事务所开拓新业务领域,中注协、地方注协和各会计师事务所要加强协调沟通,形成以中注协为统领、地方注协为主要推动力、事务所为主体,因地制宜、因所制宜,以点带面,逐步推开的新业务拓展开发工作机制。
(一)行业协会的推动
为支持企业内控建设,大力推行内控审计制度,在《企业内部控制审计指引》的背景下,中注协首先应进一步加强与相关政策制定部门的沟通与协调,研究推动鼓励扶持内控审计与咨询业务拓展的配套政策;推出《企业内部控制审计指引讲解》,制订内控审计与咨询业务的相关执业准则或技术指南,组织专家进行专项课题研究、编写案例,并通过开展业务培训、专家研讨、经验交流、事务所座谈等形式。不断总结和推广实践经验。为事务所开展内控审计与咨询业务提供政策、理论和技术支持,从而保证内控审计与咨询业务的执业水平和服务质量。同时,各地注协还可通过积极组织开展内控审计与咨询业务的试点工作,实现整体推进。其次,中注协应大力帮助事务所解决开展内控审计与咨询业务所需要的人才建设问题,应根据内控审计与咨询业务对注册会计师专业胜任能力和执业技术规范的要求,有针对性地开展人才培养和专业培训,为事务所开展内控审计与咨询业务提供人才智力支持,以提高注册会计师对内控审计与咨询业务的执行能力。再次,中注协还应根据内控审计与咨询业务的专业特点和属性,调整和完善监管方式,以加强执业质量的监管,确保内控审计与咨询业务的有序开展。最后,还应以行业名义在公共媒体上,大力开展对内控审计与咨询业务的宣传与推广,为事务所开展内控审计与咨询业务营造良好的执业环境。
为提高注册会计师对企业内控规范体系的理解,掌握内控审计指引的工作要求及操作技能。2009年5月和6月,中注协已经先后举办了企业内控审计研讨班和远程教育(视频)培训班,就企业内控基本规范解读、内控审计业务、内控测试方法与实务、内控设计实务与案例、内控缺陷评价等方面的内容进行了培训。体现了中注协大力支持事务所拓展新业务的工作重点。
(二)事务所的举措
拓展新业务,事务所首先应自觉发挥主体作用,转变自身发展和业务增长理念,深化对业务结构调整重要性的认识,积极参与新业务拓展试点和示范基地创建工作。在进行正确市场定位的基础上,树立营销理念,大型事务所不必拴死在大型企业的法定审计业务上,中小事务所也可以不断挖掘市场需求,“独辟蹊径”寻找新的业务空间,培育专业优势,注重品牌建设,以最终形成市场优势和核心竞争力。其次,事务所应积极开展内控审计与咨询业务的专业研究,加紧建立和完善内控相关服务的业务流程和质量控制体系,规范服务标准。建立与企业行业专家的专业合作机制,以保障内控审计与咨询业务的顺利开展。再次。内控审计与咨询业务的拓展对注册会计师的执业能力提出了挑战。因此,事务所要制定相关业务人才培养和储备方案,加强注册会计师核心能力的培育和发展,加大培训投入,逐步改善注册会计师知识、能力结构不合理的现状,以适应内控审计与咨询等新业务拓展的需要。具备一定规模的事务所还可以通过与有关院校的合作,开展订单式人才培养,建立产学研一条龙的人才教育培养机制。
此外,内控审计与咨询业务在为注会行业带来新的业务机会的同时。也意味着注册会计师执业风险的提高。因此,事务所应严格遵守《中国注册会计师职业道德守则》,正确处理好内控审计与内控咨询的关系,确保执业过程的独立性。
总之,国办文件的出台和内控审计制度的确立,为注会行业开拓新业务领域提供了良好的机遇和新的业务增长点。事务所应抓住机遇,实现业务的转型和升级,规划好即将开展的内控审计和咨询业务。
[参考文献]
[1]《财政部关于加快发展我国注册会计师行业的若干意见》([2009]56号)[EB/OL]2009-10-12
[2]王凯,国办文件为事务所扩大执业范围送东风注册会计师行业亟待开拓业务领域新蓝海[N],中国会计报,2009-11-13
[3]会计师事务所服务经济社会发展新领域业务拓展工作方案[BB/OL],2010-02-10省略.cn/news/201002/t20100210_21086.htm
【关键词】证券审计市场;制度变迁;竞争性市场结构;审计质量
要把握我国证券审计市场的基本特征,就必须对我国经济发展的宏观制度背景有一个深入的了解。任何抛开我国特殊制度背景及其现状而对我国证券审计市场特征的认识都只具有阶段性,随着时间的推移和市场的发展必将丧失其适用性和原有意义。由于我国证券审计市场的形成和发展植根于我国经济转型和新兴市场的总体背景之下,因此,理解我国证券审计市场的基本特征必须由此入手。将经济转型理解为一个制度变迁的过程,新兴市场的基本特征决定了制度的匮乏是一种普遍现象,因此,我国证券审计市场最为显著的基本特征在于其发展必然伴随着更为迅速的制度变更,这也是理解我国证券审计市场需求和供给等相关问题的出发点。
一、政府主导的改革路径与制度变迁条件下的市场发展
尽管我国注册会计师制度恢复于20世纪80年代初期,但是早期注册会计师的业务主要以三资企业为主,业务范围涉及验资、查账、所得税申报以及外汇收支报告等(杨时展,1995)。直到1990年和1991年上海和深圳证券交易所相继成立,在创造了公众投资者对于上市公司会计信息需求的同时,我国证券审计市场才开始形成。显然,这与西方发达国家证券审计市场近百年的发展历史无法相提并论。与我国大多数行业的市场化发展轨迹类似,政府主导型的经济改革过程决定了我国证券审计市场在发展初期其主导力量也必然来自于政府的行政力量(谢德仁和陈武朝,1999;易琮,2002;韩洪灵,2006)。
谢德仁和陈武朝(1999)较早对我国注册会计师制度恢复以来至20世纪90年代中期注册会计师职业服务市场状况进行了考察,他们认为,我国审计市场发展早期所面临的最大挑战之一就是审计市场的非市场自然细分(行政细分)所导致的无序化问题。这种无序化的行政细分则是经济体制和意识形态的惯性使然,中央政府、地方政府及其有关职能部门在注册会计师服务市场的行政细分中都扮演了一定的角色,由于职业服务需求本身就是由政府创造出来的,因而政府也就是最重要的需求者。尽管他们观察到市场的自然细分一定程度上在当时我国注册会计师职业服务市场是存在的,一些具有较好的自我约束机制的会计师事务所建立起了自己的职业声誉并有较高的市场占有率,但是无疑市场的行政细分抑制了竞争并造成了审计市场的无序化发展。在该研究的基础上,陈武朝和郑军(2001)指出在我国审计市场中,政府部门是审计市场的最大需求者,但这种非市场化的需求和行政细分的结果决定了其不存在对高质量审计的需求。而多数会计报表使用者尚未真正关心审计质量,因而亦不存在高质量审计需求。由此带来的消极影响是会计师事务所较少或基本不靠质量而是靠其他手段去争取客户,同时亦助长了地方保护和行业垄断。以上研究结论对我国审计市场问题的后续研究产生了较大的影响。
尽管路径依赖决定了上述影响在一定程度上一定范围内会继续存在,但是,笔者认为上述研究结论显然不能应用于当前与审计市场有关问题的分析。考虑我国转型经济的基本特征,无疑我国审计市场的行政性细分是市场化发展初期过渡性制度安排的结果,而实践证明这种制度安排显然是缺乏效率的。1995年6月中国注册会计师协会和中国注册审计师协会实现联合。1997年8月全行业开展了大规模的清理整顿工作,到1999年底,共依法撤销事务所638家,撤销滥设的分支机构1474家。1998年启动的脱钩改制工作则使会计师事务所成为真正独立的公司法人,从体制上保证了注册会计师职业的独立性,1998年年底首批具有证券执业资格的103家会计师事务所完成了脱钩工作。2000年,中国资产评估协会、中国税务管理中心和中国注册会计师协会合并,最终由中国注册会计师协会统一管理。从制度变迁的角度来看,以上注册会计师行业的发展过程可以理解为市场化发展初期制度的匮乏以及过渡性制度安排在市场发展过程中向规范的制度安排迅速演进的过程,也正是谢德仁和陈武朝(1999)研究中所谓的“基础设施”从缺乏或者不完善到逐步完善的过程。
我国的经济转型主要是政府主导的强制性制度变迁过程,在这一过程中,行政力量主导应当指的是政府是规则或者制度的制定者,他既非“运动员”亦非“裁判员”,而是基础设施的提供者。从这一层意义上讲,在我国经济转型背景下证券审计市场发展的初期,行政力量主导并没有问题。据此,笔者并不认同如果存在大量、有效的市场需求,我国注册会计师制度的发展将会自动选择独立化、职业化的发展道路,并将事务所脱钩改制理解为政府无奈选择结果的观点(如刘峰和林斌,2000)。因为本质上讲独立审计是市场经济的产物(Watts & Zimmerman,1986),而我国从计划经济体制向市场经济体制转型的事实就已经决定了,在我国经济转型的初期,在相关市场还没有形成或者有效运转的情况下,不可能存在大量、有效的对独立审计的市场需求。因此脱钩改制不是政府的无奈选择,而是其培育市场微观主体,创造公平市场环境的必然之举。
二、制度变迁与竞争性市场结构:从无序向有序的转变
与发达成熟证券审计市场所普遍具有的寡占特征不同,我国证券审计市场具有较高程度的竞争性,这可以视作我国区别于发达证券审计市场的又一基本特征。李树华(2000)最早对此进行了研究,他发现我国证券市场的集中度与国际趋势存在着巨大反差,1993年至1996年按客户家数计算“十大”的市场份额分别为51%、48%、44%和35%,市场集中度较低并呈现出显著的逐年下降趋势,此外我国“十大”会计师事务所在各年间的排名很不稳定,研究结论认为我国证券审计市场仍然是一个过度竞争和不稳定的市场。此后的研究者从制度变迁的角度对后期我国审计市场的结构变化进行了考察。
吴溪(2001)对我国1997年至1999年的证券审计市场进行了考察,三年间按照股本总额计算的“十大”市场份额分别为44.41%、38.75%和34.93%,仍然呈现出逐年下降的趋势。不过对于审计意见的考察结果研究表明,在这三年间注册会计师的独立性在总体上是逐年提高的,并且规模越大的事务所独立性越强。研究结论指出2000年我国证券审计市场发生的政府诱致性合并重组有利于我国审计市场的良性发展。易琮(2002)直接使用业务收入数据对1998年至2000年具有证券从业资格的事务所的市场集中度进行了考察,研究发现全行业前“”事务所的各年市场份额分别为42.35%、48.07%和53.47%,表现出逐年上升的趋势。她认为行业集中度的提高正说明行业制度变迁(脱钩改制和全行业规模化)对市场结构的变化发挥了作用。余玉苗(2001)、夏冬林和林震昃(2003)则同时对我国证券审计市场2000年的市场集中情况进行了考察,前者按照客户家数计算的“十大”市场份额为31%,后者按照事务所业务收入计算的“十大”市场份额则达到了49.46%,差异来自于比较基准的不同。
笔者对股权分置改革前我国证券审计市场2002年至2004年的市场集中情况进行了统计,如表1 Panel A所示,美国、英国等发达国家证券审计市场几乎全部为“(或五大、四大)”会计师事务所垄断,英国的审计市场集中度最高,达到了100%,日本为最低也达到了80%以上。与此相反,如Panel B所示,在2002年至2004年期间我国审计市场中前“十大”(前“四大”)会计师事务所的市场集中度,按客户家数计算仅为25%(11%),按照客户资产总额计算则为48%(33%),按照客户销售收入总额计算则为53%(39%)。Herfindahl指数也显示我国证券审计市场具有较高的竞争性程度,根据客户家数计算,我国证券审计市场约有50家同等规模的会计师事务所,而按照客户资产总额、销售收入总额计算,则分别为22家和15家。Panel C反映了国际“四大”中国所的市场份额情况。在2002年至2004年期间国际“四大”所审计的A股上市公司仍不足10%并有下降的趋势。不过按照客户资产总额、客户销售收入总额计算,国际在“四大”的市场份额有较大程度的提高,分别达到34%和38%,表明国际“四大”在大客户市场具有竞争优势。
表1的统计结果表明,与发达国家(或地区)成熟审计市场相比,在2002年至2004年,我国证券审计市场仍然表现出较强的竞争性。不过,与上文所提到的相关研究结果比较,这三年间的市场集中度在一定程度上有所提高,并且时间序列上相对平稳并未出现明显下降的趋势。尽管竞争程度仍然较高,但是以上结果可以说明,我国证券审计市场的发展开始步入相对稳定阶段,市场竞争开始向着较为有序的方向发展。
三、竞争性市场结构与审计质量供给:一个争论
鉴于发达证券审计市场寡占型的市场结构,国内部分研究者将市场集中度的高低与审计质量供给联系起来(如余玉苗,2001;夏冬林和林震昃,2003;刘明辉等,2003),认为我国审计质量不高的原因在于市场较高的竞争程度。但是,笔者认为该观点首先忽略了一个基本事实:即使是发达市场国家如美国,寡占型的审计市场结构的形成亦经历了一个较为漫长的过程,总的来说是市场竞争和选择的结果。而我国目前的审计市场结构的形成有其历史原因,从1997年深圳会计师事务所脱钩改制试点算起,到1999年底全行业完成改制,审计市场才真正走出了行政垄断,开始逐步转向市场化的自由竞争阶段,市场集中度不高是历史造成的现状,是情理之中的事情(易琮,2002),并非市场自然演进的结果。
从理论上来讲,国外研究者对于市场集中现象给出了三种解释。其一,Dopuch & Simunic(1980)和DeAngelo(1981)认为大规模事务所的审计质量差异化以及产品高质量的声誉能够解释普遍存在的市场集中现象,我国部分研究者的观点正是基于此。其二,Dopuch & Simunic(1980)以及Danos & Eichenseher(1986)认为是由于审计服务生产的规模经济使得大型会计公司在市场中获得优势地位,从而导致了市场集中现象。其三,Doogar & Easley(1998)通过构建了一个无差异化、纯价格竞争的理论模型考察了市场集中问题,研究结果表明,既不是审计质量差异化也不是规模经济,而是订约活动(Contracting practices) 、客户规模分布(client size distributions)以及事务所生产效率的差异(differences in auditor productivity)联合决定了会计师事务所的市场份额。结合上述解释,笔者认为,若将审计质量高低与当前的竞争性市场结构相联系恐难有说服力,同样,若将审计质量差异化与此相联系一样难以得出正确结论。
那么竞争性的审计市场结构对审计质量研究来说究竟意味着什么呢?在西方研究者看来(如Krishnan & Schauer,
2000;Niemi,2004),由于绝大多数关于审计质量的研究均聚焦于寡占型审计市场,在竞争性市场中是否存在审计质量差异化、审计质量差异化沿着何种维度分割、事务所规模是否如寡占型市场一样与审计质量保持正相关的关系,这些都是未有定论的研究课题。此外,Simunic(1980)以及Gist & Michaels
(1995)均认为在寡占型市场中,大型事务所收取更高的审计费用可能并不必然与提供了更高的审计质量相联系,原因在于费用溢价亦可能代表了大型事务所依靠市场势力所获取的经济租。这使得从供给方考察审计质量陷入尴尬境地,而一个竞争性的市场结构应能够较好地避免该问题。
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【关键词】 CPA 审计收费 探讨
独立审计不同于政府审计与内部审计，它是一种有偿服务。审计收费作为委托人与注册会计师之间重要的联系，不再被看作的前提，而被当作研究的主要对象（廖洪2001）。从经济学角度讲，在完全竞争的市场环境下，产品或服务的价格完全由供给和需求自发调节决定；在不完全竞争的市场环境下，决定产品或服务价格的因素除了市场外，还包括一定程度的政府管制。而在注册会计师行业中，审计收费就是审计服务价格的直接体现。因此，审计收费也成了注册会计师行业所关注的焦点。为此，本文拟对我国CPA审计收费问题作一探讨。
一、我国CPA审计收费的现状
（一）审计委托人虚拟化
审计是在财产所有权与经营权相分离时形成受托经济责任关系的前提下产生的，审计关系源于公司的委托关系。上典型的审计关系应该是CPA接受审计委托人的委托对被审计单位进行审计，并向审计委托人报告工作和收取审计费用。此时委托人是现实存在的，审计人员的审计收费独立于被审计人。我国审计关系中存在的主要问题是审计委托人虚拟化，主要表现在两个方面：一是股东过度分散导致的委托人虚拟化；二是在国有中由于产权不清而导致的委托人虚拟化。委托人的虚拟化使得审计委托人与被审计人合二为一，审计委托关系也扭曲为CPA接受经营管理者的委托对自身进行审计，并接受经营管理者支付的审计报酬，审计过程中稳固的三方关系发生了扭曲。
（二）审计收费标准差异悬殊
根据目前我国《价格法》和《中介服务收费管理办法》规定，会计师事务所审计业务收费实行政府指导价，CPA的审计收费标准是由各省级财政部门会同物价管理部门制定。目前，我国并没有统一的审计计费标准，有计时收费标准和计件收费标准，也有些会计师事务所按被审计单位总资产金额或营业收入收费，更多的则是通过与被审计单位的讨价还价来确定具体收费金额。
（三）审计收费金额偏低
与CPA制度较为成熟的英、美等国家相比，我国CPA审计收费标准明显偏低，且即便如此CPA审计也很难按照这些标准收到审计报酬。作为理性的经济人，CPA在过低的审计收费的压力下，就可能会减少审计程序以降低审计成本，这无疑会加大CPA的审计风险。高风险、低收费成为我国CPA审计收费的一个突出表现。
二、影响我国CPA审计收费的原因
在我国，注册会计师行业起源于垄断，但随着经济的高速发展，会计师事务所和审计师事务所多了起来，出现了垄断与竞争共存的局面。近两年随着“脱钩改制”的完成，更形成了审计内部激烈竞争的局面，我国会计市场基本具备了完全竞争市场的特征。从经济学角度分析，在完全竞争市场条件下，价格是由市场供求决定的，企业对价格的控制力很弱。因此笔者认为，作为会计市场价格的审计收费偏低的根本原因是会计市场需求不足。在市场需求不足的情况下，注册会计师就很难按收费标准收费。与会计市场需求不足相反的是，会计市场供给相对过剩，我国会计市场必然处于买方市场状态，其交易的主动权掌握在委托人一方，具体表现为：
1、 选择交易对象的主动权掌握在委托人一方
在一个公平的、有效的市场中，交易双方均有自由选择交易对象的主动权。然而，在当前的会计市场中，由于会计师事务所发展过快，执业范围又相对集中在审计、验资、资产评估等传统领域，而委托人对于事务所的服务需求并未同步有效放大。仅以上市公司与事务所的关系分析，我们经常可以看到上市公司因种种理由变更为其服务的会计师事务所，而很少看到事务所变更其所服务的上市公司。
2、 决定交易价格的主动权掌握在委托人一方
在一个公平、有效率的市场中，交易价格取决于卖方的产品质量与买方对产品质量的满意度。即使会计师事务所履行法定程序，提供了公正、客观的服务，其交易价格却很少能按照注册会计师协会及物价部门制定的标准执行。决定交易价格的不是服务质量，而是与能否满足委托人的要求（其中有好多是不合理甚至是非法的要求）、与委托人的亲疏度等非市场因素有关。同时，事务所之间为招揽业务而采取的竞相降价等手段，进一步将事务所置于价格谈判的不利地位。
3、 确定交易标准的权限在很大程度上掌握在委托人一方
在一个公平、有效率的市场中，交易双方按照公认的、权威的、唯一的标准进行交易。然而，在当前的会计市场中，独立审计准则及其他由财政部门和中注协颁发的规范并不总是唯一的标准，委托人的意志或多或少地影响着交易的结果。有些委托人甚至将能否满足自己的要求（大多为非法要求）作为选择事务所的先决条件。由于一些事务所内部管理不完善，个别注册会计师缺乏起码的职业道德素质和执业风险意识，加之外部监督不力，结果导致这种极端危险的行径畅通无阻。以上种种情况，均使事务所在价格谈判中处于不利地位，大大增加了其按照标准收费的难度。
三、规范我国CPA审计收费的措施
（一）制定合理的审计收费标准，适当提高审计收费金额
我国审计市场本身对高质量审计服务缺乏内在需求，过度竞争有可能会使审计市场出现“劣币驱逐良币”的现象，提供低质量审计报告的师事务所将提供高质量审计报告的会计师事务所挤出审计市场。为了避免这种现象的出现，必须制定的审计收费标准。西方国家公认的审计收费标准为审计项目所需的审计工作小时。一般而言，公司规模、业务复杂程度、审计风险等都与审计工作小时密切相关，因此，我国财政监管部门可以考虑借鉴国际惯例，以审计工作小时为基本依据来制定全国统一的审计收费标准，并要求会计师事务所根据公司的规模、销售收人、财务状况和所处行业会计处理的复杂程度等多方面因素，事先预测出工作量和不同级别审计人员的配备需要，并根据不同级别人员的小时收费标准，来决定最终的审计费用。这样，就可以解决收费标准不统一、收费水平高低悬殊的。鉴于我国地域广阔及各地区政策的差异，各地区之间经济发展水平客观上存在一定的差别。因此，在统一收费标准的前提下还应体现出合理的地区差价、质量差价、人员层次。
针对审计业务的特殊性和目前的现状，我国应适当提高现行的审计收费金额，使会计师事务所的边际收益有所提高。安然事件后，审计收费相对较低的现象更加引起美国证券交易委员会的关注，并且大力改革。在强制分离了审计业务与咨询业务之后，允许会计师事务所适当提高审计收费标准。英国的会计基金会也正在酝酿一个激进的计划来纠正会计师事务所因为审计工作收费偏低而导致审计工作力度不够的现象。我国也应当充分借鉴其经验教训，为我国注册会计师行业的发展创造一个良好的环境。
（二）设立审计收费监管机构，根据审计质量收取审计费用
要建立有效的审计收费监管制度，首先应该理顺审计关系。针对目前审计委托人和被审计人合一的现象，我们主张按照经济学的原理建立新型的审计关系，设立审计收费监管机构。考虑到在此过程中，可能会涉及到必要的强制性执行措施，因此，该机构可作为地方财税部门的一个隶属单位，由财税部门分拨出一定量人员来运行操作。一方面具有一定的行政权力，同时也可解决机构成员的工资费用问题。
这样，三方审计关系中虚拟化的委托人转化为真实的审计委托人—审计收费监管机构。由原来的委托人直接付费给会计师事务所改为由需要审计的公司将审计费用预先付给审计收费监管机构，然后由行业主管部门或注册会计师协会对审计质量进行鉴定，之后再根据审计质量决定是否支付费用给会计师事务所。业务的委托仍然是双向自由选择。当年度会计报表审计结束后，现有行业主管部门随即抽取一部分会计师事务所的审计业务，检查审计质量的好坏，对抽查到的严重失实的审计报告，审计收费监管机构可拒绝支付费用，将这部分拒绝支付的费用作为奖励基金。这样，审计关系主体三方从形式上和实质上都保持了独立性，注册会计师避免了来自被审计单位由于审计收费金额而产生的压力，可以有效解决或有收费问题，并在一定程度上提高了审计质量。在这种新型的审计关系框架下构建了一个审计收费与审计质量相关性较高的审计收费模式。
（三）建立审计收费披露制度，增强审计收费的透明度。
我国从2002年起，要求上市公司公开披露支付会计师事务所的审计和非审计服务费用的金额。一般而言，审计收费信息作为重要的审计信息之一，公开披露有助于公众对会计师事务所审计收费的合理性进行监督，减少审计收费环节的不正当行为，遏制利用价格进行的不正当竞争。目前，我国现有的审计收费信息披露制度只局限于上市公司，且较分散、相对粗略、执行力度较弱，无法让利益相关者取得有用信息。我们认为，应重新制定条文或修订原有规定，务求完善、坚持集中性、详细性和强制性披露，只有集中、详细和强制三者结合才能保证对会计师事务所报酬披露的信息质量。信息披露形式可以是指定网站，或指定报纸，也可以是二者结合。就目前资本市场信息的传输环境，可同时指定网站和报纸，关键在于存放的文本及位置要能够让广大信息使用者方便查阅。应推行会计师事务所对公司披露信息的确认制度。
（四）促进会计师事务所之间的兼并联合，提升市场竞争力。
目前，我国家会计师事务所普遍呈现数量多、规模小、水平低、业务范围窄的现象，有些事务所甚至仅依靠验资生存。针对目前的现状，事务所间的合并、重组显得尤为重要。这不仅有利于审计质量的提高，也有利于在会计服务业进一步开放后增强与实力雄厚的国际注册会计师事务所进行竞争的能力。与此同时，为了提高对审计质量的长期监督，有必要在注册会计师行业大力推广诚信制度，树立优秀会计师事务所、注册会计师品牌意识，信誉好的事务所可以执行级别高的审计收费标准，实行优质优价。诚信建设是持久、系统的过程，一个有信誉的事务所必须能经得起时间的考验，信誉评估机构应经常对全行业的诚信状况展开调查，适时的公布各事务所的信誉等级。从而通过诚信制度与经济利益挂钩的机制，促进注册会计师行业的良性发展。
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1、会计师事务所审计收费监管问题课题组 1、会计师事务所审计收费监管问题研究课题组 会计研究2005年第3 期
2、周 萍 2、周 萍 完善现行审计收费制度的建议 财会通讯 2005年第 8期
1.1市场需求与技术创新
“需求拉动论”认为是需求引致技术创新，技术创新源自市场需求，需求导向、需求规模的变化是促使企业进行技术创新最有效的内在激励机制，技术创新从研究分析当前以及预测未来的市场需求出发，同时也要考虑其最终产品能否被消费者和市场所接受，市场对技术和产品提出了明确的要求，通过技术创新来创造出适合市场需求的适销产品。同时，技术创新的平均成本随着市场需求的增大而不断减少,较大的市场需求能有效分摊研发投入成本,同时降低研发失败的风险，最重要的是能够提高创新成功所带来的收益，促使企业有更大的动机来增加R&D投入。据此提出研究假设：假设1：市场需求与技术创新投入显著正相关。假设2：市场需求与技术创新产出显著正相关。
1.2政府补贴与技术创新
无论是发达国家还是发展中国家，对技术创新进行补贴是通行的做法。尽管有研究表明，政府补贴对企业创新投入存在挤出效应或无效应，但是，更多的研究发现政府补贴对企业创新投入存在激励效应，政府补贴能有效弥补企业研发投入不足以及融资短缺问题，并兼有信号传递效应；不仅能促使企业增加创新投入，对专利产出也有显著的激励效应。我国政府补贴每增加1%，专利创新量就相应增加0.72%。基于以上分析以及政府补贴的政策期望效应我们提出以下假设：假设3：政府补贴与技术创新投入显著正相关。假设4：政府补贴与技术创新产出显著正相关。
1.3政府补贴与市场需求
市场需求的变化是多方面因素综合影响的结果，政府也可以通过制定政策来影响市场需求，如制定强制性标准、实施政府采购、直接补贴、税收优惠等措施创造和扩大对相关产品的需求。通过对产品制定强制性标准，迫使消费者使用标准性产品，会扩大特定产品的市场需求，也会迫使企业不断的采用新技术。政府采购一方面占据新产品市场的一定份额和影响力,另一方面通过引导社会其他主体的采购行为，扩大了市场需求。新产品或技术被消费者认识与接受需要一个过程，政府补贴表明了一种政府政策倾向，具有社会导向作用，指引产品市场的发展方向，引导公众接受和支持新产品，创造并刺激产品市场需求，使市场需求规模得以扩容。因此提出下面的假设：假设5：政府补贴与市场需求显著正相关。为了建设创新型国家，政府会制定一系列政策来影响企业的技术创新。因此提出以下假设：假设6：市场需求在政府补贴和技术创新投入之间具有中介效应。假设7：市场需求在政府补贴和技术创新产出之间具有中介效应。
2研究设计
2.1样本与数据来源
本文选取我国中药上市公司为研究对象，以2007~2012年的数据为样本观测值来考察政府补贴、市场需求与技术创新的关系。剔除ST股以及研究数据不全的样本后，最终获取172个有效样本观测值。本文的公司报表数据来自巨潮资讯网，专利数据来源于国家知识产权局网站，其他数据来源于相关统计年鉴。
2.2变量选取
（1）政府补贴（Subsidy）。政府补贴数据采用合并报表下营业外收入明细中与技术创新相关的政府补贴总额来表示。政府补助明细项目很多，我们仅选取与技术创新相关的直接补贴，主要包括：科技三项经费、新产品研发的直接资助，新产品研发的补助与奖励，产品研发的贷款贴息，技术研发与技术改造项目的补贴，专利申请补助与奖励，以及与技术创新相关的专项发展资金等。
（2）创新投入(R&D)。国内外的相关研究中常用的指标是R&D投入、R&D强度、R&D人员。本文选取研发投入费用作为创新投入变量。对于研发费用披露，我国会计准则没有强制性的规定，使得上市公司对于研发费用披露的科目也不尽一致。但主要是披露在“开发支出”、“管理费用”以及“与经营活动相关的现金流量”中，本文的研发费用主要是对这些科目下的研发费、技术研究与开发费、科研费、咨询及技术开发费等费用进行计算获得。
（3）创新产出(Patent)。创新产出是技术创新行为的最终结果。创新产出有直接产出和间接产出之分。直接产出主要有专利和新产品产量，间接产出可以表现为成本的降低以及生产率的提高。而由于间接产出以及新产品销售数据难以取得，我们采用专利来衡量创新产出。专利主要有专利申请数和专利授权数，从专利申请到授权的时间间隔较长，专利授权与否还存在较大的不确定性，因而专利授权量在反映当前技术创新水平时可能存在缺陷；而由于我国专利保护制度在不断的健全与完善，普遍的都会选择申请专利来保护其研究成果，因而专利申请有一定的代表性，并且专利申请数据也相对比较容易取得，故选择专利申请量来衡量创新产出。
（4）市场需求(Demand)。市场需求主要从内、外部两方面来衡量，外部市场需求参照范红忠（2007）方法，选取上市公司注册地的人均GDP的对数来衡量。内部需求(In-demand)采用Smith（2005），Piva,Vivarell（i2006）的方法利用销售收入来表示企业需求规模，因为对主营业务的需求能驱使企业不断进行技术创新来达到其盈利目标,而对非主营业务的需求并不能直接驱动创新。
（5）控制变量（Conteol）。本研究控制了其他一些可能影响政府补贴发挥作用的因素。Area表示企业所在区域，采用虚拟变量表示。由于不同地区的技术创新能力会有显著的差异，经济相对发达地区的政府R&D补贴对技术创新产出促进作用高于相对落后地区，且不同地区取得的政府补贴也有很大的差异，因此设置区域虚拟变量进行控制，并将比较发达的东部地区设为1，其他地区设为0。Cull，Xu(2005)表明政府在决定对企业提供补贴时，通常会考虑企业的赢利能力。因而把企业的盈利性也作为控制变量，即选择净资产收益率（ROE）作为控制变量。
3实证结果与分析
3.1描述性统计
表1反映了主要变量的描述性统计特征。从研发投入来看，最小值为18万元，最大值为41970万元，均值为3456万元，表明中医药行业上市公司的研发投入平均水平还较高，但两级差异比较严峻。从专利申请来看，最小值为1，最大值为115，均值为19，说明创新产出整体水平不高，且两级差异也较大。政府补贴的最小值为1万元，最大值为7195万元，均值为643万元，这表明中药行业技术创新获取的政府补贴整体水平较高，但获取政府补贴数的差异很大。
3.2相关分析
内部需求、外部需求与创新投入的相关系数均显著为正，表明了市场需求扩大能显著激励企业R&D投入，验证了假设1。内部需求和外部需求与专利申请量的相关系数均显著为正，表明了市场需求规模扩大能促进创新产出，验证了假设2。政府补贴与创新投入的系数显著为正，表明政府补贴显著促进R&D投入的增加，初步验证了假设3。政府补贴与创新产出的系数显著为正，初步表明政府补贴对专利产出存在显著正向影响，假设4得以初步验证。政府补贴与内部需求的系数显著为正，表明政府补贴对内部需求有显著的正向影响。政府补贴与外部需求的相关系数为正相关但不显著，表明政府补贴对外部市场需求的正向影响不显著。
3.3多变量回归分析
在进行多变量回归分析前，我们进行了共线性检验，方差膨胀因子VIF值都小于2（限于篇幅未将表格列出），而表2表明了各变量间的相关系数均较小，因此不存在明显共线性。
4结论与启示
引言
“互联网+”是把互联网的创新成果与经济社会各领域深度融合，推动技术进步、效率提升，提升实体经济的创造力。近年来，随着会计工作的许多方面与互联网开始深入融合。使财务会计面临着越来越多的挑战。我国的会计业务也必须进行创新，即实现会计业务的网络化。因此，解决会计网络化中出现的各种问题就成为目前的重中之重。本文主要探讨在“互联网+”时代下的财务会计新发展。
一、互联网对会计发展的影响
（一）“互联网 +”促进了会计职能的转变
伴随着互联网技术的快速发展，日常会计处理自动化程度越来越高。面对信息技术带来的变化，一些会计人员已经意识到会计职能需要从传统的信息处理转变为信息分析和决策。通过对大数据的分析，逐步实现由“事后算账”向“事前估测、事中控制”的转变，进一步与“互联网 +”大环境相互融合，充分发挥出会计应有的计划、控制、分析、决策等职能，提高会计工作的实用性和有效性。
（二）会计理论需进一步完善，以满足“互联网 +”的客观要求
会计主体假设、持续经营假设、会计分期假设、货币计量假设是传统会计理论的运行基础。随着互联网的崛起和发展，上述会计假设的内涵与外延都受到了来自市场的冲击和挑战，客观上要求会计理论、准则、制度及时跟上时代步伐，不断适应市场需求。
（三）“互联网 +”对会计信息技术的影响。
随着互联网的发展、会计信息化的创新，使得会计信息系统面临更严峻的风险隐患，主要体现在以下几个方面：人工录入差错可能导致基础数据的错误或缺失；计算机病毒的存在也可能威胁网络安全，导致会计信息被仿冒破坏，严重时还会导致整个会计信息系统的瘫痪，严重影响工作效率，给企业带来难以估量的损失。
二、“互联网 +”下会计行业发展的不足
（一）互联网与财务会计体系结合较差
一是企业没有通过互联网建立财务分析控制系统和风险评估体系，没有定期对财务数据进行核算监督，没有及时发现其中不合理的财务指标，更没有对可能存在的财务风险进行评估，从而无法高效率为企业的经营决策作出指导；二是没有很好的运用大数据对企业的市场潜在风险、市场需求、潜在客户群进行分析，以及没有将大数据的理念运用于会计的核算和监督过程，没有很好的发挥互联网为企业内部管理服务的作用。
（二）缺乏相应的内部控制体系
首先，缺乏完善的会计信息核准体系和追责制度，会计操作与会计监督人员未实现分离，难以发现财务数据中存在的问题，导致会计信息不准确，会计人员徇私舞弊篡改财务数据的行为也难以得到防范。其次，缺乏相应的追责制度，对于信息录入错误的人员，没有建立责任追究的制度，使得会计人员缺乏严谨性。
（三）与会计相关的法规政策较为滞后
互联网 +”信息化的会计操作方式层出不穷，与之相关的法规政策的滞后使得对于会计系统的监管变得较为困难。由于缺少法律监督，使得网络经济活动没有权威性的保障，造成企业财务管理上的混乱不清。在互联网的普及作用下，大量的 O2O、P2P、B2C 应运而生，我国的法规政策很难适应对这些公司的监管，造成会计管理质量的下降，导致难以控制潜在的网络会计风险，无法维护会计系统的安全性。
三、促进“互联网 +”下会计行业的改革与发展对策
（一）完善财务会计信息系统建设
第一，建立适合企业发展的财务数据分析评估系统和风险评估体系，通过不定期对企业已经核对准确的财务数据进行分析评估，对企业可能面对的财务风险及经营风险进行评估，对于可控的风险采取相应的措施进行控制；第二，充分利用“互联网+”带来的庞大数据，通过这些数据辅助企业进行会计核算以及会计监督，以发现企业的潜在市场需求、潜在风险等关键经营指标，促进会计体系不断完善和企业管理的优化。
（二）健全内部控制体系
首先，建立完善的会计监督核准体系，将会计核算和监督的权利分离，防止会计人员私自篡改财务数据，充分发挥监督的作用，保证会计信息的准确；其次，建立权责分明的会计审核制度，对于财务数据不准确或者是会计信息失真的情况，严格追究会计核算人员和会计监督人员的责任，以保证会计信息的真实性；三是建立适合企业发展的内网系统，对于财务数据的传输只通过内网进行，对于核心财务数据的获得必须由企业高层授权才能获得，并通过建立防火墙等措施，以防止病毒的侵入和黑客的攻击，防止会计信息的泄露。
（三）更新财务会计理论，加强法律建设
及时完善相关的会计准则、会计制度。更新会计理论，使其更适应发展的需要。同时，为网络会计立法，制定出一套符合我国国情的网络会计法规。对于一些新兴的网络公司或者是网络虚拟平台所产生的会计信息，通过完善网络会计体系以实现网络的监管，确保新兴互联网公司的会计质量，防范“互联网+”可能带来的网络会计风险，促进整个会计行业的健康发展。
关键词：高等职业教育；会计教学；改革
高等职业教育是我国高等教育的重要组成部分，如今，全国独立设置高职（专科）院校已占普通高等学校总数的60.9%，我国高等职业教育已成为高等教育的半壁江山。但是，我国高等职业教育在培养目标、培养方式、课程体系和教学安排等诸多方面都存在着一些不足，如高等职业教育会计类的改革起步较晚，以前我国对高职高专教育工科类人才的培养研究较多，但对文科类特别是会计类人才的培养研究较少等。以下针对这些问题及今后的发展方向进行阐述。
一、高等职业院校会计教学中存在的问题
（一）会计人才培养没有突出时代特色和行业特色
会计行业特别强调职业道德，良好的会计职业道德不仅有利于塑造会计人员的优良品质，提高会计职业在社会中的地位，也有利于会计人员规避会计行为中所面临的道德风险，减少败德行为。而目前高等职业院校在会计教学中对学生会计职业道德的教育和培养方面还比较欠缺。
（二）传统会计教育观念仍然普遍存在
即重知识，轻能力，重教轻学，片面强调以教师为中心，以课堂为中心，以书本为中心，忽视学生的主体地位，采取注入式、满堂灌的教学方法，不仅不利于调动学生的学习积极性和主动性，更不利于培养学生的开拓精神和创造能力。
二、会计教学的改革措施
（一）高等职业教育会计教学改革关键在于明确培养目标，转变教学观念，树立教师的主导作用与学生的主体地位相兼顾的共振教学观
高等职业教育会计教学的目的是为了培养应用型会计专门人才。现代会计人才不仅要有丰富的知识，更重要的是要有良好的综合素质和较强的实践综合能力。特别是随着社会主义市场经济的发展和会计改革的不断深化，社会的用人标准发生了深刻的变化，对会计人才的素质和能力要求不断提高。
职业院校的会计教学工作者应该认清职业教育的形势，根据会计职业的特点，进一步转变会计教学观念，从思想上真正认识到会计实践性教学的重要性，使会计实践操作能力的培养体现于会计教材、课堂教学、课后训练及教学考核的全过程。
在教学过程中，只有把教师的主导作用与学生的主体地位两者有机地结合起来，发挥其共振效应，才能使教学达到最佳效果。
（二）重视学生的会计职业道德教育
会计行业的职业道德教育非常重要，要时时贯穿于教学中，对学生进行反复教育，逐步让学生真正理解，主要让学生从以下几个方面来学习：
1.要求学生处理好“德”与“才”的关系。一个人的道德素质并不是先天就有的，要靠自我修养和督促教育相结合而生成。“德”是会计人员搞好会计工作的根本，“才”是会计人员搞好会计工作的重要条件，二者缺一不可。为此．要把育才与育德紧密地结合起来，渗透到会计教育的各个环节中去，培养德才兼备的会计人员。
2.要求学生处理好“情”与“法”的关系。尽管现实中会计环境不乐观，但通过反面典型与正面典型案例教育学生，实施正确引导，使那些有错误观点和模糊认识者充分认识到“诚信为本，操守为重，坚持准则，不做假账”的重要性和必要性，以及“手莫伸、伸手必被捉”的道理，正确处理“情”与“法”的关系，切实增强法律意识，彻底摒弃侥幸心理，增强学生今后恪守会计职业道德的信心和决心。要求学生今后在处理会计事务中，做到客观公正，廉洁自律，秉公理财。
3.素质教育与会计职业道德教育有机结合。高职会计教学必须重视和加强素质教育，坚持知识、能力和素质的辩证统一与协调发展，在传授知识和培养能力的同时，全面提高学生的思想道德、科学文化、业务、身体和心理素质，促进学生全面发展。
（三）加强学生的会计专业的实践性教学
1.加大实践教学与理论教学的比重，使学生有足够的实验和社会实践时间，把书本知识变为实际工作能力。
2.专业课理论教学就在校内会计模拟实训室授课，尽量在教学中做到仿真模拟，要让学生有一种现场感，以增加学生的理解。
3.经常参加校外会计教学实习基地，让学生的会计实践教学直接面向社会，直接了解企事业单位的财务核算、税务策划、成本控制、报表分析等工作，逐步做到会计的实践教学与学生将来的岗位工作零距离。
4.在教学方法上推行“情景导入，案例教学”。在教学中采用启发式、发现式、案例分析式、情景式教学以及计算机辅助教学等多种教学方法，通过模拟某种真实的企业环境，例举大量的案例提高学生对会计的感性认识和领悟能力，从而提高学生的实践能力和适应工作的综合素质。
三、结束语
高等职业教育作为高等教育的一部分，它的发展必须以人才市场需求为导向，走培养实用型人才的路子，让高职院校的学生在接受较完整的高等教育的同时具备高超的职业技能，这就需要广大教育工作者在高等职业教育会计专业教学方面作出更大的努力。总之，高等职业教育作为高等教育的一部分，它的发展必须走培养实用型人才的路子，以人才市场需求为导向，突出办学特色，以使学生在接受较完整的高等教育的同时具备高超的职业技能。
（一）问题的提出
进入21世纪后，我国经济建设取得飞速发展，证券市场也正不断发展。在这样的背景之下，注册会计师行业作为市场经济中的一个重要中介行业也得到了充分发展。然而，超速发展的背后，往往也会存在一系列隐患，我国证券市场上频发的“假账事件”即暴露出了许多隐藏的问题。
（二）制度背景
应对各界对于审计师诚信问题的质疑，除了靠审计师自身加强自我约束外，政府的监管也必须起到作用。在我国，执行这一监管行为的即是中国证监会。
1999年出台的《证券法》和2005年修订的《证券法》从法律高度规定了证监会依法对全国证券市场实行集中统一监督与管理。根据笔者对2001～2010年证监会处罚的会计师事务所样本来看，行政处罚的处罚事由往往针对审计存在如下主要问题：注册会计师专业胜任能力不足，职业道德缺失，会计师事务所对风险控制存在疏漏等。
二、理论依据
（一）行政处罚的惩罚功能
根据法律责任功能论，法律的目的就在于保障法律上的权利、义务及权力得以生效，在它们受到阻碍，使得法律所保护的利益受到侵害时，通过适当的救济，使对侵害的发生负有责任的人承担责任，消除侵害并尽量减少未来发生侵害的可能性。这一目的主要通过它的三个功能得以实现：惩罚功能、救济功能和预防功能。其中，惩罚功能指的是通过对违法者和违约人的惩罚，以达到维护社会安全和秩序的目的。
根据该理论，支持行政处罚机制存在并不断实施的一个重要假设就是：违规审计师受到行政处罚后，审计质量显著高于受处罚前。若根据研究，其结果与之相符，则说明行政处罚的对于审计师行为的约束效果显著。
（二）行政处罚的信号作用
正如前文所言，有必要研究行政处罚在市场上的信号效果，倘若行政处罚所释放出的负面信号足以使得审计需求方改变原先选择，弃暗投明，那么可以认定，现行的行政处罚措施起到了一定的作用。以此也能警告审计学术参考网提供论文写作和写作服务lunwen. 1KEJI AN. COM,欢迎您的光临师，督促其保持良好的审计独立性。这一点即是对审计市场客体选择行为的分析。
我们可以预期，经过那些被处罚过的会计师事务所审计的IP0公司的财务报告将被证监会认为可靠性较低，因此，经过这些会计师事务所审计的IPO公司将更难通过发行审核；而在二级市场上，这些受处罚的会计师事务所，其年报审计服务的市场份额，也势必受到负面信号的影响而有所下降。
三、行政处罚对会计师事务所行为的影响
笔者以2001年至2010年受到证监会行政处罚的会计师事务所为样本框。选取被处罚会计师事务所在这10年间于二级市场出具的A股上市公司审计年报作为样本（共1643条记录）。剔除数据缺省公司（10家）。剔除合并或改制的会计师事务所（620所）。最终样本量为1013条记录。
研究中使用到的上市公司财务数据、会计师事务所信息来自于“国泰安数据库”。数据的处理使用SPSS10.0统计软件进行（下同）。
笔者从单变量角度对会计师事务所在受到处罚前后的行为进行对比，以“非标准意见占比”作为对会计师事务所审计质量的衡量指标。
笔者将所有样本按照受罚前与受罚后进行分类，计算出每一个会计师事务所的对应非标比例数（出具非标准意见的审计报告数占总数的比例）。最后对40条记录进行描述性统计分析，结果由表3-1给出。
表3-1 处罚前后非标比例
可以看到，处罚前后会计师事务所的审计质量并没有明显的上升趋势。这可能是由于用“非标比例”代表审计质量有一定局限性。一些研究认为，中国证券市场上存在“审计意见变通行为”，比如在应当出具“保留意见”时，会计师事务所出具“无保留加说明段审计意见”等，因而通过审计意见来衡量审计质量存在一些问题（陈信元、夏立军2004）。所以笔者进行了进一步的稳健性测试，寻求代替审计质量的指标。
当审计师为某公司出具标准意见时，若该上市公司存在“微利”现象，则认为会计师事务所审计质量存疑。因此，可以考查会计师事务所某年度出具的标准意见审计报告，分析其中微利公司与微亏公司数量之比，若该比例趋高，则说明审计质量低，反之则反。
笔者依照该思路，以微利微亏公司比为指标，反应会计师事务所审计质量。这里以每股收益（EPS）作为衡量指标，认为ROE在[0，0.1]为微利公司，在（-0.1，0）为微亏公司。并用同样的方式对样本进行描述性统计，结果由表3-2给出。
表3-2 处罚前后微利微亏比
可以发现，会计师事务所受到行政处罚后，微利微亏比的均值有了明显的下降，证明审计质量有所上升。
可见，在我国审计市场上，行政处罚机制无法帮助改善会计师事务所审计质量，这一点值得监管者引起重视。
四、行政处罚对客户选择行为的影响
笔者以2002年至2010年证监会对会计师事务所行政处罚的披露为依据。选取2002～2010年A股上市公司审计年报，筛选其中未被取消或合并的具有证券期货业务资格的会计师事务所。剔除缺失数据，最后得到566条会计师事务所观察记录。
在二级市场上，笔者用“客户流失比例”对客户选择行为进行衡量。客户流失比例等于某会计师事务所“本年较上年年报审计客户减少数”与“上年年报审计客户总数”的比值。
而后，学术参考网提供论文写作和写作服务lunwen. 1KEJI AN. COM,欢迎您的光临笔者筛选了样本框中，所有受过处罚的会计师事务所，并将它们按照受罚前与受罚后进行分类，计算出每一个会计师事务所的客户丢失比例。最后对这些记录进行描述性统计分析，结果由表4-1给出。
从表4-1中可以看出，二级市场上的行政处罚对客户选择行为的影响强烈。
表4-1 处罚前后二级市场客户丢失比例
我们可以得出如下针对客户选择行为层面的结论：审计客户在选择年报审计会计师事务所时，会倾向于选择未被行政处罚过的会计师事务所。监管者应当综合考虑审计市场主客体的特性，来加强处罚力度，力求更有效地达到行政处罚的惩罚功能。
五、结论
在一个竞争的市场上，市场主体与客体的 相互作用，均会给彼此带来重大的影响。审计市场自然也不例外。根据“法律责任功能论”，笔者推断行政处罚的惩罚功能将对审计市场主体产生影响，进而促使其严谨执业，提高审计质量。基于“信号理论”及对审计市场需求特征的分析，笔者认为行政处罚的信号作用将对审计市场客体产生影响，促使客户在选择会计师事务所时，考虑行政处罚所释放的负向激励信号，由此影响其偏好，不倾向于选择“信誉不好”的会计师事务所。
