时间：2023-08-29 16:43:18
新制度主义学派的主要代表道格拉斯·C ·诺斯说: “制度是一个社会的游戏规则, 更规范地说, 它们是决定人们的相互关系的一系列约束，制度是由非正式约束和正式的法规组成的。”
非营利组织是公民自由结社的结果，它以组成成员单独或集体地进行活动，必然会受到国家相关制度的约束。针对转型期我国非营利组织的发展现状以及参考俞可平与何增科教授的关于公民社会制度环境的阐述，本文拟把非营利组织的制度环境概括为以下四个主要的部分：（1）宪法；（2）国家关于非营利组织的相关法律、法令和具有法律意义的条例、规定；（3）掌握实际政治权力的党组织和政府关于非营利组织的政策规定和措施；（4）官方对非营利组织的态度，即各级党和政府对组织及其活动的态度。其中，宪法、党和政府的政策文件、法律法规属于具有强制性和刚性约束的正式规则，而官方态度则属于具有软性约束的非正式规则，它们共同构成目前我国非营利组织发展的制度环境。
二、现行制度环境对我国非营利组织发展的阻力分析
1.从宏观法律制度环境层面
第一，法律法规体系不健全。当前，关于非营利组织的相关法律法规杂乱的散见于各种部门法的相关条款、机关条例、政府法规等当中。例如《宪法》《民法通则》《组织法》等中都有相关的规定。除这些法律法规外，围绕民间非营利组织的领导人任职、党组织建设、专项基金管理、纳税范围、财务管理制度、登记收费标准、印章管理等问题，政府有关部门还制定了一系列具体的部门规章、地方法规以及政策性规定，例如《关于部门领导同志不兼任社会团体领导职务的通知》等。其中关于非营利组织的许多规定存在大量重复和交叉，表面上看虽然内容很多、范围也很广，但是却没有形成一个完整而又健全的体系，法律、法规和政策之间没有形成一个合理的合力。
第二，立法位阶低。目前有全国人大或者常务会制定的关于非营利组织的专门法律只有《中华人民共和国公益事业捐赠法》一部。在关于非营利组织的法律法规中，行政管理的规定占据了相关法律的绝大多数，大致占到了70%左右。关于非营利组织的基本立法，如《社会团体登记管理条例》《民办非企业单位登记管理暂行条例》等虽属于程序性的行政法规，但却没有上升到国家立法的层次，也就是说缺少非营利组织的“母法”，从而导致了立法的权威性与约束力的不足。
第三，法律规制欠缺。近些年来，虽然非营利组织立法方面有了很大的进步，但由于我国正处在社会转型时期，立法又往往受到许多临时性的事件的限制，难免出现头疼医头、脚病看脚，权力机关和政府没有一个主动的精神，只是被动地去对一些法律法规的条款做一些修补，这也导致了法律规制依然欠缺和法律制度在安排上有一定的缺位或错位。例如，《民法通则》中财团法人制度的缺失，使得民办非企业单位、基金会类型的非营利组织在内部治理方面很难与现有的民事制度接轨，一定程度上就影响了组织的健康发展；还有，现有的关于非营利组织的税收优惠的规定，优惠虽然也十分优厚，但是它是特惠制而非普惠制，得到优惠的非营利组织只是集中于少数的与政府有密切关系的组织。法律规制欠缺主要表现在三个方面：（1）非营利组织法律主体资格规制欠缺。（2）责任法律规制欠缺。（3）监督法律规制的欠缺。
此外，在基本的制度建设方面，如社会监督机制、财务公示制度等方面，现行法规和政策上并没有具体明确的要求，使得许多非营利组织各行其是。尤其重要的是，非营利组织作为法人实体组织，其内部组织、财产关系等民事问题最为重要，目前我国法律法规则很少涉及。
2.从具体配套制度与政策层面
从整体上来说，目前的相关的配套法律制度与政策措施与现阶段我国非营利组织的发展相脱节。
第一，税收方面的制度与政策。税收方面的立法和政策是规范、引导非营利组织行为的最主要的法律政策。在美国，非营利组织立法，主要体现在税法方面。在我国，通过税收制度引导、加强对非营利组织的管理，是在近年才逐渐实现意识觉醒，并付诸实践的。我国并没有建立一套像美国联邦税法令501C那样的与非营利组织有关的专门的税收制度与规则，与其他法人实体一样，统一适用《税收征收管理法》及其实施细则以及其他各种具体税法的规定。至今为止，还没有形成一个比较统一、完善的非营利组织税收体系。中国目前对非营利组织缺乏一套系统可行的税收优惠政策，对非营利组织的税收优惠法律法规的制度主要集中在两个方面：（1）企业所得税优惠；（2）捐赠扣除。
虽然有了上述一些规定，可以认为，中国尚没有形成一套系统可行的对民间组织的税收激励机制，尚存在多种局限。（1）对非营利组织的税收优惠政策的依据比较陈旧，现行的大部分税种都是在1994年税种改革是设立的，其中有很大一部分内容已经不能适应社会主义市场经济发展和非营利组织发展多样化带来的新情况、新问题。（2）一部分税收优惠政策违反公平原则，我国对非营利组织的税收优惠实行的是“特惠制”而非“普惠制”，对非营利组织的税收优惠政策多采取列举的方法，而且实行就事论事的方式，缺乏统一的标准，同样性质的非营利组织有些可以得到特殊的照顾，有些不能得到同样的税收待遇，导致税收政策的不公平。（3）对非营利组织的经营性收入的税收政策不明确，导致组织无章可循，管理混乱，这也不利于非营利组织的发展、壮大。
第二，人事与社会保障制度。非营利组织难以留住人才是目前非常普遍的现象，不仅在于工资待遇的差距，更重要的是在于人事制度上的不规范。其中首要的就是人员编制问题，社团的编制问题至今仍然没有得到有效解决，虽然国家早就承认社团编制，但由于社团编制在职称、工资、福利、户口、档案管理、社会保障等许多方面没有配套政策，与公务员编制、事业编制不衔接，得不到政府各级有关部门和社会的认可，始终无法落实，因此依靠社团编制无法吸引和留住优秀人才。在社会保障方面，尽管劳动与社会保障部的条例中将社会团体和民办非企业单位列为“基本医疗费”的征收范围之内，但很多民间组织由于缺乏资金而无法落实。而且，在志愿服务过程中，一旦发生意外事故，志愿者、组织者及服务受益人应当承担什么法律责任，我国的法律都没有明确的规定，这都使得非营利组织的工作人员无法得到完全的社会保障。
第三，非营利组织评估制度。2007年10月民政部下发的《关于开展基金会评估工作的通知》，正式启动了基金会评估工作，我国关于非营利组织相对正式的评估制度才初见端倪，但是在制度性建设方面仍未有突破性的进展。不论是政府部门还是非营利组织本身，在需要评价的场合往往仍采取评比选拔的方式，多使用主观绩效指标，公信力往往是通过表彰方式取得的，存在着观念陈旧、评价手段依然落后、评价体系中缺乏定性指标、考核过于注重结果等问题。同时，眼下我国还没有独立的、民间的第三方民间组织评估机构，所有的评估工作其实也是政府部门的行政工作，长期以来政府有关部门擅长年度检查，这种方式最大的缺憾在于缺少业绩评价，况且年度检查的结果只反映政府部门单方面的决定，缺乏社会普遍的认同度。内部评估机制的缺失也是我国评估制度中存在的一个比较严重的问题，“而没有内部评估机制，外部的评估又难以真正起到作用”。最后，还有其他的一些配套制度也很不完善。例如，公益信托制度、志愿服务制度、专业社工制度都很不健全。
3.从党和政府管理层面
第一，党与政府的政策和制度法规相互交叉，有时甚至自相矛盾，非营利组织往往无所适从，开展工作的顾虑也比较多。对非营利组织的管理，不仅有党的政策、国务院颁布的行政法规和民政部颁行的实施细则，而且还有民政部与其他部委联合颁布的管理规定，或者由各部委单独制定的管理规定。同时，一些地方政府也纷纷制定本地管理民间组织的实施办法，不仅省级政府或省级政府主管部门有各种"细则"和"规定"，而且地市级政府，甚至区、县级政府也有各种"办法"和"意见"；不仅政府民政管理部门和业务主管部门制定了众多的法规、条例和规章，而且各级党委和政府也根据情况的需要不时一些重要的规范性文件和政策措施。但是如果认真地比较相关的各种法律法规与政策，我们从中不难看出：相关部门对民间组织的各种管理法规、条例、规定，要么重复雷同，要么留下空白，有的甚至自相矛盾，而且各种法规政策之间也缺乏统一性。
第二，党与政府对待非营利组织虽然整体上采取了接纳的态度，但在某些官员具体认识方面仍有偏差，党、政府、非营利组织三者之间合理的结构关系尚未形成。“目前官方对非营利组织的态度总体上矛盾的”，一方面希望发挥参谋助手、桥梁纽带作用，希望其对政府职能起到拾遗补缺的补充作用，共同承担公共服务职能，希望其协助党和政府缓解社会矛盾解决社会问题；另一方面又担心非营利组织会发展成为体制外的异己力量挑战党和政府的权威，担心非营利组织的发展会危及国家的政治经济基础，因此对于非营利组织的信任程度是比较低的。对非营利组织采取高门槛限制和强控制的深层次原因即在于此。
第三，目前对非营利组织的行政干预过多。例如，在非营利组织领导人的产生方式，相关政府部门的干预就影响了非营利组织的独立自治性。自从中共中央文件要求现职党政领导干部不得兼任社会团体领导人以后，现职党政领导干部兼任非营利组织领导人的情况已经很少，但离退休官员任领导人的情况还是比较普遍。离退休官员任领导人可以获得更多的政府及社会资源，对非营利组织也有一定的好处。但是这些领导者和会员的实际关系一般也相当疏远，不利于增强组织凝聚力和内部管理。所以，非营利组织领导人无论是否由离退休官员担任，关键是必须按照团体的章程通过民主选举的途径产生，主管部门或资助方不应通过非民主的手段进行干预。业务主管单位以监督指导的名义选派领导人选或干预选举的做法削弱了非营利组织的自治性。
参考文献：
[1]王名主编.《中国非政府公共部门》.清华大学出版社，2004
[2]何增科主编.《公民社会与第三部门》.社会科学文献出版社，2000
[3]贾西津主编.《中国公民参与——案例与模式》.社会科学文献出版社，2008
[4]俞可平等著.《中国公民社会的制度环境》.北京大学出版社，2006
[5]王名编.《中国民间组织30年——走向公民社会》.社会科学文献出版社,2008
[6]苏力等.《规制与发展——第三部门法律环境》.浙江人民出版社，1999
作者简介：
关键词： 非营利组织；捐赠；税法；改革
中图分类号：DF 432
文献标识码：A
“非营利组织”是在政治学、公共管理学等学科领域中产生的一个概念，它与非政府组织、第三部门、志愿组织、民间组织等概念除了使用场合和使用目的有所不同外，并无实质性的区别。非营利组织在我国的兴起，是我国培育公民社会的结果。而捐赠则是与非营利组织有关的重要行为之一，因为捐赠是非营利组织获得收入的重要来源之一；实施公益性捐赠则是非营利组织存在的重要原因之一。不仅如此，随着政府职能以及财政支出范围的进一步明确，捐赠收入将越来越占有重要地位。所以，研究非营利组织就不能不重视对与之有关的捐赠行为的研究。从影响与非营利组织有关的捐赠行为的制度环境上看，税收法律制度居于首要地位。信春鹰等学者指出：社会团体立法不是孤立的，它需要相关法律制度的支持，这些法律中首先就是税法的配合和支持［1］。然而，我国目前向非营利组织捐赠的税收法律环境已成为制约着我国非营利组织和公益事业健康快速发展的“瓶颈”。因此，税法的范式就成为研究非营利组织和公益事业捐赠的重要视角；以此视角来审视我国公益事业捐赠行为，对于完善我国非营利组织法律制度、规范与非营利组织有关的捐赠行为、激励公益事业捐赠，均具有重大的理论与现实意义。
一、 向非营利组织捐赠的税制现状之考察
我国向非营利组织捐赠的税收法律制度，主要涉及到两项内容：一是企业和个人向非营利组织捐赠的减免税问题；二是非营利组织捐赠的受益对象的减免税问题。对于后者而言，虽然受益者接收捐赠时产生了所得，但基于实施捐赠行为是非营利组织存在的主要目的，且受益者是需要接受捐赠的主体，所以各国对于该种所得，通常并不列入税法的应税所得。一般来讲，税法上的应税所得主要是指经营所得和劳务所得、投资所得和资本利得；因此，捐赠一般被各国税法排除在应税所得范围之外。无论是社团作为受益者，还是社团又把所得捐赠转给其他收益者，受益者所得到的部分都是应当免征所得税的［2］；所以，非营利组织捐赠的受益对象的免税问题，本文不予过多讨论，而着重讨论在我国备受争议的企业和个人向非营利组织捐赠的减免税法律制度。
到目前为止，对于企业和个人向非营利组织捐赠的减免税问题，在我国尚没有专门化的法律制度予以规范。这方面的规定只是散见于我国税法、社团法、公益事业捐赠法以及国家税务总局、海关总署和财政部颁布的规章之中。从规范主体来看，这一制度包括对企业向非营利组织捐赠的税收政策和对个人向非营利组织捐赠的税收政策两类；从税种来看，这一制度涉及到所得税、关税和进口环节税等众多的税种。具体言之，在我国，捐赠人向非营利组织实施捐赠的税收制度主要涉及到以下内容：
1所得税方面 我国的企业所得税法、个人所得税法与相关政策规定了慈善捐赠的优惠制度。财政部、国家税务总局批准的企业或个人捐赠行为的税收优惠政策分为非全额扣除和全额扣除两类。我国所得税立法规定：企业所得税的纳税人（金融保险业除外）用于公益、救济性的捐赠，在年度纳税所得额3%以内的部分，准予扣除；金融、保险企业用于公益、救济性的捐赠支出在不超过企业当年应纳税所得额的15%的标准以内的可以据实扣除，超过部分不予扣除；（注：所谓公益、救济性的捐赠，是指纳税人通过中国境内的非营利性的社会团体、国家机关向教育、民政等公益事业和遭受自然灾害地区、贫困地区的捐赠。这里所说的社会团体，是经国家税务总局批准的组织，包括中国青少年发展基金会、希望工程基金会、宋庆龄基金会、减灾委员会、中国红十字会、中国残疾人联合会、中国青年自愿者协会、全国老年基金会、老区促进会、中国之友研究基金会、中国绿化基金会、光华科技基金会、中国文学艺术基金会、中国人口福利基金会、中国法律援助基金会、阎宝航教育基金会，中国金融教育发展基金会、中国国际民间组织合作促进会、中国社会工作协会、孤残儿童救助基金管理委员会、中国发展研究基金会、陈嘉庚科学奖基金会、中国友好和平发展基金会、中华文学基金会、中华农业科教基金会、中国少年儿童文化艺术基金会和中国公安英烈基金会等经国家税务总局批准的社团机构以及经民政部门批准成立的其他非营利的公益性组织。）个人将其所得通过中国境内的社会团体、国家机关向教育和其他社会公益事业以及遭受严重自然灾害地区、贫困地区的捐赠，捐赠额未超过纳税人申报的应纳税所得额30%的部分，可以从应纳税所得额中扣除，超过部分不得扣除；社会团体采取列名单的方法，名单与企业所得税允许用于公益、救济性的捐赠扣除的名单基本相同。
部分扣除的包括向以下组织实施的捐赠：中国青年志愿者协会、中国绿化基金会、中国之友研究基金会、光华科技基金会、中国文学艺术基金会、人口福利基金会、中国听力医学发展基金会、中华社会文化发展基金会、中国光彩事业促进会、中华环境保护基金会、中华国际科学交流基金会、阎宝航教育基金会、中华民族团结进步基金会、中国癌症研究基金会、中国高级检察官教育基金会、民政部紧急救援促进中心、中国经济改革研究基金会、香江社会救助基金会、中国金融教育发展基金会、中国国际民间组织合作促进会、中国社会工作协会孤残儿童救助基金管理委员会、中国发展研究基金会、陈嘉庚科学奖基金会、中国友好和平发展基金会、中华文学基金会、中华农业科教基金会、中国少年儿童文化艺术基金会和中国公安英烈基金会。此外，用于支持艾滋病防治事业的公益救济性捐赠，企业在年度企业所得税应纳税所得额3％以内的部分、个人在申报个人所得税应纳税所得额30％以内的部分，准予在税前扣除。为支持文化、艺术等事业发展，纳税人通过文化行政管理部门或其批准成立的非营利性的公益性组织对文化事业的捐赠，纳入公益、救济性捐赠范围，在年度应纳税所得额10%以内的部分，经主管税务机关审核后，可在计算应纳税所得额时予以扣除。个体工商户将其所得通过中国境内的社会团体、国家机关向教育和其他社会公益事业以及遭受严重自然灾害地区、贫困地区的捐赠，捐赠额不超过其应纳税所得额30%的部分可以据实扣除；纳税人直接给受益人的捐赠不得扣除。
全额扣除的捐赠有：企业、事业单位、社会团体等社会力量，通过非营利性的社会团体和国家机关（包括中国红十字会）向红十字事业的捐赠；企事业单位、社会团体等社会力量，通过非营利性的社会团体和政府部门向福利性、非营利性的老年服务机构的捐赠；企事业单位、社会团体等社会力量通过非营利性的社会团体和国家机关向农村义务教育的捐赠；企事业单位、社会团体等社会力量，通过非营利性的社会团体和国家机关对公益性青少年活动场所（包括新建）的捐赠；企事业单位、社会团体等社会力量，通过非营利性的社会团体和政府部门向慈善机构、基金会等非营利机构的捐赠；企事业单位、社会团体等社会力量，通过非营利性的社会团体和政府部门向中华健康快车基金会、孙冶方经济科学基金会、中华慈善总会、宋庆龄基金会、中国福利会、中国残疾人福利基金会、中国扶贫基金会、中国煤矿尘肺病治疗基金会、中华环境保护基金会、中国医药卫生事业发展基金会、中国老龄事业发展基金会、中国华文教育基金会、中国绿化基金会、中国法律援助基金会、中国妇女发展基金会、中国关心下一代健康体育基金会、中国生物多样性保护基金会、中国儿童少年基金会和中国光彩事业基金会、中国教育发展基金会等国家税务总局核定的社会团体的捐赠。
2关税和进口环节税方面 1998年8月，海关总署了《关于救灾捐赠物资免征进口税收的暂行办法》，该办法对海外机构和个人无偿向我境内受灾地区捐赠的直接用于救灾的物资，在合理数量范围内，免征进口关税和进口环节增值税、消费税。免税进口的救灾捐赠物资按渠道分别由民政部（如涉及国务院有关部门，民政部应会同相关部门）、中国红十字会和中华全国妇女联合会负责接收、管理并及时发送给受灾地区。2001年1月，经国务院批准，财政部、国家税务总局和海关总署联合了《扶贫、慈善性捐赠物资免征进口税收暂行办法》。该办法规定，国务院有关部门和各省、自治区、直辖市人民政府以及经国务院主管部门依法批准成立的，以人道救助和发展扶贫、慈善事业为宗旨的社会团体，可以作为受赠人，接受境外捐赠。对境外捐赠人（包括境外自然人、法人和其他组织，但不包括外国政府、国际组织）无偿向受赠人捐赠的直接用于扶贫、慈善事业的物资，免征进口关税和进口环节增值税。2002年6月，财政部、国家税务总局和海关总署了《国有文物收藏单位接受境外捐赠、归还和从境外追索的中国文物进口免税暂行办法》，规定符合该办法规定并由国务院文物行政管理部门和国有文物收藏单位以接受境外机构、个人捐赠等方式获得的中国文物进口，免征关税、进口环节增值税和消费税。
二、向非营利组织捐赠的税制问题与效果分析
随着中国社会对非营利组织需求的增加以及非营利组织运行资金的短缺，有关向非营利组织捐赠的税收法律制度越来越受到社会的关注。虽然我国税收法律、法规以及政策也在不断地进行着调整，但总体来说，我国对企业、个人以及个体工商户的捐赠行为的税收立法还存在一些问题。
1税法规制的非独立性 目前，我国在税收立法上采用“分税立法”的模式，流转税、所得税、财产税和行为税分别立法；在各类别内部，各税种又分别立法。于是，企业所得税、个人所得税、房产税、土地增值税、遗产税、固定资产投资方向调节税、土地使用税、耕地占用税和屠宰税等税种各有专门的法律或行政法规来规范，而这些各个具体的税法或税收条例却规定得不够细致，在有关税收优惠方面的规定中往往是把各类主体放在一起，并没有把各类主体的特殊性及政策取向充分体现出来［3］；特别是有关向非营利组织捐赠的税收优惠制度，不仅没有专门化的法律制度，而且在现行税收法律法规中也未有专章规定。在这种法律制度下，只要非营利组织有应税所得，即可成为企业所得税的纳税人；这与一般的营利组织的税法地位并无二致；国家对非营利组织的专属税收政策难以单独体现。这种法制现状，不仅与国际上对与非营利组织发展密切相关的“捐赠税收”单独作出具体规定的惯例不相符合，而且从长远看，也是不利于非营利组织和公益事业健康发展的。
2税法规制的低层次性 目前，调整我国向非营利组织捐赠行为的税收法律法规有《公益事业捐赠法》、《个人所得税法》及《个人所得税法实施条例》、《企业所得税法》、《海关法》等。但是，这些法规法律在实际上却没有对捐赠行为的税收起到应有的规范作用。《公益事业捐赠法》第24条、第25条和第26条对公益事业捐赠行为的税收优惠调整都是指引性条款，优惠措施都要求“依照法律、行政法规的规定享受”；该法对于如何具体实施减免税、减免到何种程度等等，都没有给予明确规定［4］。我国税收行政法规虽然规定了对企业、个人以及个体工商户捐赠行为的税收优惠，但仍然属于原则性的规定，而无法直接据之予以实施；就是《个人所得税实施条例》这一实施性行政法规，也不能直接实现对捐赠行为减免税，因为我国的捐赠免税是间接的，而仅仅根据该法规，享有优惠权的非营利组织是无法确定的；因此，这些税收法律法规的实施，又必须借助财政部、国家税务总局、海关总署等机构的部门规章与临时通知。这种法律适用模式，虽然符合法律层次的规范特点和分工，但有悖于税收法定原则。税收立法权大量地从人大及其常委会“流失”到政府及其职能部门的手中，不仅导致高层次的立法所规范的活动转而适用低层次的立法来规范，而且也侵犯了权力机关的税收立法权威；不仅如此，我国对非营利组织税收优惠由财政部、国家税务总局、民政部以及海关总署“一事一议”的“特许制度”，也与税收法定原则不相符合，且为“寻租”预留了制度空间。
3税法规制的非完整性 完整性是一项法律制度产生实际效果的重要条件。目前我国向非营利组织捐赠的税收法律制度还存在一些制度上的缺失。首先，对中国的自然人、法人以及其他组织向国外捐赠行为的税收优惠问题缺乏法律规定。随着人类共同关注的全球性问题越来越多以及中国国际交往的频繁，非营利组织在促进全球社会公益事业，诸如环境资源保护、人道主义、科学、教育、卫生等方面发挥着重大的作用。中国需要国际社会的援助，国际公益事业也需要中国的支持；所以，向中国境内的外国非营利组织的捐赠应当同向国内的非营利组织捐赠一样，得到所得税税前扣除的待遇；对通过国内特定组织向境外非营利组织的捐赠，也应当允许所得税税前扣除；这是国际法对等原则的必然要求。其次，税收抵扣制度缺乏明确规定。现行税收立法对所得税税前捐赠扣除的操作性规定很不具体。在纳税期与捐赠扣除时间的问题上，企业所得税以年度为纳税期，个人所得税有十个税目分别以次、月、年为纳税期，纳税人某日发生的捐赠能够在哪一个纳税期抵扣不明确；巨额捐赠能否跨纳税期抵扣等问题没有明确规定；对同一纳税人有多个纳税地点情况下捐赠所得税税前扣除如何进行等问题没有规定；对可扣除捐赠使用的票证方面也没有统一规定。这些问题妨碍了对捐赠扣除的操作，也不利于保护纳税人的合法权益［5］。
法律制度是法治国家经济社会发展的重要变量。向非营利组织捐赠的税收法律制度存在的问题，严重地制约着我国非营利组织的发展，也不利于纳税人依法履行社会责任。具体来说，我国向非营利组织捐赠的税收法律制度存在的上述问题，进一步引发了以下两方面的后果：
1激励不足 激励是法律制度的一大功能，对与非营利组织有关捐赠行为进行激励是各国税收法律制度的共同取向。从本质上来看，对向非营利组织实施公益捐赠行为减免税，其基本原因有二：一是向非营利组织捐赠，尤其是向具有较强社会公益性的非营利组织捐赠，具有补充公共福利不足的作用。一般来说，向社会提公共物品或公共福利是政府的职责，而具有较强社会公益性的非营利组织向社会提供服务，实际上补充了政府的职责。所以，对非营利组织实施的税收优惠，实质上是政府公共服务开支的节省，国家或政府并未因此受到税收损失；而且，税收优惠还有利于鼓励非营利组织进一步为社会提供更多的公共服务。二是成本与价格的衡量。一般来说，非营利组织的非营利性和公益性，决定了非营利组织提供的公共服务的价格是低于其成本的；若对非营利组织征税或不实施税收优惠，则在客观就相当于提高了其服务的成本，等于强迫非营利组织提高其服务价格，降低其服务意愿，也就增加了受益人的负担［6］。公益捐赠虽然具有如此明显的作用，但我国法律制度对与非营利组织有关的捐赠行为的激励却是不足的。我国每年所接受的捐款中有75%来自海外；我国有1 000多万个正式注册的国内企业，其中的99%不对社会进行慈善捐赠；我国慈善组织所管理的资金只占GDP的0.1%，而根据美国约翰•霍普金斯大学赛拉蒙对41个国家的非营利组织的所管理的资金的统计可知，这些国家非营利组织所管理的资金占GDP的4.6％，在非营利组织比较发达的美国，其占到了国民收入总额的11％左右［5］9-10。造成上述状况的原因，源于我国税收优惠制度的计划经济特色。具体看，首先，根源于享受税收优惠的非营利组织范围的狭隘性。目前，我国享受税收优惠待遇的非营利组织仅仅是被国家税务总局、海关总署、财政部、民政部列在名单上的那些，纳税人向名单之外的其他非营利组织捐赠，是不能享受税收优惠待遇的。然而，非营利组织本身是有层次的，有的是全国性的非营利组织；有的则是地区性或社区性的非营利组织。我国税法实际上将区域性非营利组织排除在税收优惠之外，大大限制了它们的筹资能力。其次，根源于享受税收优惠的捐赠扣除低比例。目前，我国非营利组织税收优惠的扣除比例采用纳税减除制度，即允许捐赠部分在应纳税所得额中预先扣除。这种扣除有两类：一类是全部扣除；另一类是按捐赠占应纳税所得额的一定比例来扣除。目前，我国享有前一种扣除制度的非营利组织数量较少；而享有后一种扣除制度的非营利组织扣除数量偏低。这就不利于鼓励本国的纳税人向这些组织“慷慨解囊”。
2监管失效 非营利组织是社会分配的重要参与主体，无论是企业、个人向非营利组织捐赠，还是非营利组织管理、运用捐赠财产和从事与此相关的其他活动，都应当接受作为社会分配法律制度的税法制度的规制。但是，我国对非营利组织的税法规制制度尚不完善，由此导致了非营利组织事实上不受税务部门监管的局面。尤其是在当前，企业、个人向非营利组织捐赠的积极性不高，使得非营利组织掌控的资金不多，为了解决资金的“缺口”，非营利组织便变相地甚至直接地从事经营活动以获取更多的资金；而对于非营利组织从事经营活动，我国现行法律既没有旗帜鲜明地明确其合法与否，也没有将其纳入征税和税务监管的范畴，这就造成了对非营利组织税务监管的“真空”。此外，我国的企业、个人向国外慈善机构实施捐赠的税收法律制度缺失，也使得税务部门对这种捐赠无法实施有效的监管。
二、 向非营利组织捐赠的税制改革进路
非营利组织税收制度存在的问题意味着：向非营利组织捐赠的税收法律制度已到了非改革不可的地步。有学者指出：尽管存在这样一些内容和技术上的问题，但中国非营利组织或非营利立法最为核心的问题还是立法缺乏理想和缺乏自信［7］。“理想”与“自信”属于价值理念的范畴；“理想”与“自信”的缺失一直是制约我国非营利组织改革与发展的“瓶颈”。所以，欲改革与非营利组织有关的税收法律制度，首先应当确立其正确的价值导向。
法的价值是指法之于人类的作用和意义；但这种作用和意义并非具体层面上的法的功能，而是在抽象层面上法所追求的理想。一般来说，法的价值有自由、秩序、安全、公平和效率等；但就与非营利组织有关的税收法律制度而言，公平和效率无疑是最值得讨论的两大价值。
1公平 税收是实现社会财富分配的重要手段；而社会财富在社会主体之间公平地分配，则是人类追求的理想。英国经济学家米德在论述选择经济政策的原则时说：“在任何一个时点上，都应该在社会的全体人民之间比较公平地分配社会的收入和财富。”［8］社会财富公平分配的税法内涵在于：不同纳税人之间税收负担应当公平，纳税人条件相同的纳同样的税，条件不同的纳不同的税；因此，公平是相对于纳税人的课税条件而言的，不单是税收本身的绝对负担问题。简言之，公平价值理念要求不同条件的纳税人负担不同的税负；相同条件的纳税人负担相同的税负。
在公平价值观上，捐赠人的税负公平主要指起点公平和规则公平；非营利组织所发挥的分配功能则可以称之为“第三次分配”，其目的在于弥补国家再分配的不足，促进社会公平［9］。目前，我国与非营利组织有关的捐赠的税收制度还无法满足公平价值的要求：其一，我国捐赠人的税收优惠制度受传统计划经济体制的影响，所有制观念深深地渗透在这一制度之中，不同所有制形式的捐赠人所享有的税收优惠是不同的。其二，捐赠人因其属于内资企业和外资企业的不同，而在公益捐赠时所享有的税收优惠有较大的差别：内资企业的扣除比例为3％，超过这个比例便不享有免税待遇；而外资企业的扣除却没有比例的限制，且可以作为当期成本费用列支。其三，不同捐赠人
之间的利益配置不对等。捐赠人是非营利组织财源的重要提供者，其对非营利组织的捐赠是其经营成果的一部分；这一部分捐赠实际上是代国家或政府履行公共服务职能的体现，对那些不能享有税收优惠的捐赠人、特别是巨额捐赠人来说，单纯从经济上来看是不公平的。所以，在与非营利组织有关的捐赠税收改革问题上，确立公平的价值观，平衡捐赠人之间、非营利组织之间、捐赠人与非营利组织之间的利益关系，是公益事业捐赠税制立法的本位，是税收公平价值观的基本要求。
2效率 效率是与公平相对的税法制度的另一价值理念。美国经济学家斯蒂格利茨指出：判断一个良好税收体系的“第一标准是公平。……第二个重要标准就是效率。”［10］政府向企业和个人征税，既是收入分配，又是资源的配置；在此过程中，要追求以最小的成本取得最大的收益。税收效率一般包括经济效率和行政效率两个方面的内容。所谓税收经济效率，是指税收对资源的重新配置对经济效率的影响，它会促进经济效率或提高效益，也会导致经济效率的损失。税收经济效率要求：其一，税收应当尽量保持中性。作为国家经济调节杠杆的税收制度尽量不要助长政府过多地干预市场，应尽量让市场机制发挥资源配置作用；其二，国家税收尽量不要造成或者应尽量减少纳税人应纳税额之外的经济损失。税收行政效率是指国家设计的税收制度能够在保证筹集充分的财政收入的基础上使税务成本降到最低。它要求国家税收征收的成本和纳税人纳税成本最小化。在我国，与非营利组织有关的捐赠行为的税收制度与上述税收效率价值的基本要求还存在一定的距离。从经济效率上看，我国与非营利组织有关的捐赠行为的税制还不能对企业和个人的公益捐赠起到良好的激励作用，致使有些纳税人的闲置资金无法通过有效的激励机制由非营利组织流转到社会最需要的地方去，整个社会的资源配置效率难以得到提高；从行政效率上看，我国现行税法制度整体上“多而不全，杂而不严”，致使税收条例不详，细则不细，大量的具体补充规定、办法甚至通知充斥于与非营利组织有关的捐赠行为的税制之中，一事一议，区别对待，这不仅加大了税务机关征管的难度，也不利于纳税人、社会了解、掌握公益捐赠税法，其结果是偷逃税严重，税收征管和纳税成本大，税收效率低。因此，有必要按照税收效率价值观来改革我国向非营利组织捐赠的税收制度。在立法中，尽量做到通过选择不同的税种、确定统一的税收规则以及制定适中的税收优惠比率，来避免造成经济效率的损失，改善资源配置，在激励捐赠和规范征管中实现税收效率之价值目标。
确立正确的价值目标，是改革向非营利组织捐赠的税收制度的先导，但并不能解决问题的全部；在正确价值观的指引下，有必要寻求
改革的具体措施。结合上文提出的相关问题，笔者认为，我国向非营利组织捐赠的税收制度改革，至少应包括如下内容：
1实现税收法定 税收法定是指国家征税必须有法律依据，税收的主体、税基、税率、征税权、征收程序和救济等，都必须有法律的明确规定；并且这里所指的“法律”，仅限于国家立法机关制定的法律，不包括行政法规。西方国家所谓的“无代表则无税”，就是指税收征收必须由国家最高权力机关制定法律来确定。就公益捐赠的税收制度而言，应当首先体现在全国人大制定的税法中；其内容至少包括优惠主体、优惠标准和幅度以及接受捐赠的非营利主体的一般条件。如果授权国务院规定这些问题，则授权范围不宜过大，授权时间不宜过长，且有强有力的监督机制确保税收的权威性和统一性；只有这样，才能既统一税收优惠的一般规定，又在实际上扩大享有税收优惠权的纳税人和非营利组织，并切实制约财税部门的裁量权。
2捐赠税法的系统化 在国外，向非营利组织捐赠的税收制度一般都是在税法中设专章来规定，这虽然不足以构成我国与非营利组织有关的捐赠税也采取专门立法例的充分理由，但如果要突出非营利组织的税法主体地位，实现税收的公平和效率价值，则有必要实行捐赠税法的系统化。我国捐赠税法系统化也应主要采取在税法中专章化的办法，可以在企业所得税法、个人所得税法中增加公益捐赠税收制度专章；将来，待酝酿中的统一税收基本法出台后，再将其总的原则体现于其中。
3改革捐赠人税收扣除制度捐赠人税收扣除制度是我国与非营利组织有关的捐赠税收制度的中心问题。今后，应进一步从两方面改革这一制度：一是进一步提高捐赠额在应纳税所得中的扣除比例。在国外，对于扣除比例，个人和企业适用的标准有所不同。美国对于企业的免税额一般占其税前净收入的10％，而对个人的免税额则可达到其净收入的50％；但其扣除比例因捐赠品是货币还是其他财产、捐赠对象是公共慈善机构还是私人基金会而有所着不同。
借鉴国外的做法，笔者认为，除那些特殊的全免税的企业外，捐赠扣除比例可以提高到10％（企业）和50％（个人）。二是优化捐赠税收优惠的扣除方法。在国外，纳税人的捐赠一般是可以进行跨越纳税期进行抵扣的。美国在1965年规定，超过纳税优惠限额的捐赠甚至可以在连续5年的扣除中抵消［11］。笔者认为，我国应当遵循按月来计算纳税期的制度。对于一般性捐赠，扣除期基数应当限定在当月应税所得额，特殊情况下可以顺延1－6个月，以这几个月的应纳税所得额为税基计算扣除比例。对于巨额捐赠，达到或超过年应纳税所得额一定比例的则允许加成扣除，或延长扣除年限，但最长不超过5年。
4增设向国外捐赠的税收制度 向国外捐赠的理由，除在于发扬国际人道主义精神之外，更是发展国家关系、树立国家形象的重要手段。目前，国外除俄罗斯个人所得税法明确规定向外国非营利机构捐赠不享受减免税优惠外，其他国家一般都确定了向国外非营利机构捐赠的税收减免政策；但也设定了一定的限制。英国法规定只有英国本土的纯慈善募捐的法人以及信托实体方可享受税收优惠；加拿大法大体规定了国外受赠人的范围，但税收优惠率则与国内捐赠一致。借鉴这些国际经验，并结合我国的具体情况，在向国外进行捐赠的税制设计上，首先，应保留间接捐赠制度，即这些捐赠必须通过国内合法注册的非营利组织来实施；否则不给予税收优惠。其次，应当确立与向国内非营利组织捐赠相同的税收优惠比例，遵守国民待遇原则。
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关键词:《萨班斯-奥克斯利法案》;非营利组织;会计监管
一、引言
随着经济全球化和资本市场的不断发展,作为保证资本市场健康运行的会计监管在一些国家暴露出诸多弊病。美国于2002年7月颁布了《萨班斯-奥克斯利法案》,使会计监管进入了一个新的阶段。其目的是加强公司责任,其实质是以保护公众公司投资者的利益免受公司高管及相关机构的侵害。
二、国外企业和非营利组织会计准则合并的趋势
根据与非营利组织的性质不同,而分别制定相应的准则规范其会计活动,是世界上大多数市场国家普遍采用的模式,但实际执行起来却是困难重重,无法把企业和非营利组织、企业会计准则和非营利组织会计准则一一对应起来。大部分国家和地区都把非营利组织看作“准企业”。因而,国外企业和非营利组织会计准则有合并的趋势。以美国为例,美国财务会计基金会注意到企业和非营利组织会计准则两者有合并的趋势后,就要求财务会计准则委员会成为制定企业和非营利组织会计准则的唯一合法机构,为合并企业和非营利组织会计准则提供保证。就我国而言,现行《企业会计准则》和《事业单位会计准则》所规范的基本一致。因而,只要对现行《企业会计准则》作适当的补充完善,并对个别特殊问题另作专门描述,即可成为对制定企业和非营利组织具体准则或制度都有指导作用的基本会计准则。
三、我国非营利组织会计监管的现状及存在的主要问题
民间非营利组织又称“非组织会计”(NGO)。是政府组织和市场组织之外的社会组织的总称,包括各种慈善结构、援助组织、环保组织、经营性协会等。尽管财政部于2004年8月18日了《民间非营利组织会计制度》。但其监督手段仍是计划经济体系下的延续。其监督的基本思路、手段、方法等并没有实质性发展。
四、法案对我国非营利组织会计监管启示和治本措施
(一)加强公司内部治理结构
纵观国内数以万计的内控文献,几乎都是围绕营利性的公司企业展开的,很少会针对非营利组织,都是公司企业里常见的内部控制方法或工具,但在非营利组织的应用却不尽人意。因此,对于我国非营利组织而言,应加强公司内部治理结构。
(二)建立、健全会计监管的法律、法规体系,从制度上保证注册会计师审计的独立性
1、加强社会信用制度的建设,补充完善注册会计师职业道德规范,建立诚信信誉档案。我们应该借鉴西方发达个人信用制度,加快我国个人信用管理体系的建设为注册会计师行业发展提供良好的外部环境。一方面便于注册会计师对照遵循,行业自律约束和管理监督。另一方面,建立行业信用制度,有助于开展信用等级评价。
2、建立健全民事、行政和刑事责任并重的会计监管法律体系。首先应把会计报表信息造假法律责任个人化,并提高会计报表信息的透明度和及时性,加强对现金流量表及表外信息披露的监管,扩大表外披露的范围。健全的会计监管法律体系应是民事、行政和刑事责任并重、三者不可或缺的。民事责任追究是治理造假的有力措施,执法必严对于会计舞弊是一种真实可信的阻吓力量。
(三)以政府监管为主,加强非营利组织行业自律,并引入外部会计监管力量。
该法正式颁布并生效,表明一个新的会计监管时代的来临。由于我国政府监管模式的种种问题,决定了我国应构建以政府监管为主导,以行业自律管理为补充的会计监管体系。对于非营利组织而言,政府监管要与非营利组织自律实行优势互补。非营利组织要积极配合政府监管,与政府监管的要求形成有机的统一,弥补政府监管在信息反馈和知识存量等方面存在的不足。政府监管部门也要对非营利组织的自律工作予以支持和引导,积极推进非营利组织自律管理体制建设,强化自律组织的技术援助功能,引导非营利组织走上健康发展的道路。我国必须按照《民间非营利组织会计制度》的相关规定,分清各自的权限,监管部门要与会计师事务所没有依附关系和利益关系,相互独立。最后,作为民间非营利组织,特别是管理者必须主动邀请政府审计部门或社会审计力量的介入,充分发挥市场参与各方在会计监管中的作用,以有效规范市场参与各方的行为,并作为一种制度长期坚持下去。
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关键词：非营利组织；发展；社会责任
中图分类号：F235 文献标识码：A
收录日期：2014年2月27日
非营利组织，是指以公共利益最大化为目标，通过向社会提供公共物品或准公共物品，参与社会管理，承担社会责任的组织，具有非营利性、非政府性、公益性、志愿性的特点。我国的非营利组织主要包括社会团体、基金会和民办非企业单位。在改革开放民主化、自主化的过程中，各种各样的社会团体、基金会以及民办非企业单位逐渐走上社会管理的平台，涉及科技、教育、文化、艺术、宗教、慈善、环保、工商等等众多领域，成为提供公务服务、加强社会管理的重要力量，为政府的宏观调控和市场的微观规制起到了举足轻重的作用。
一、我国非营利组织发展现状
（一）我国非营利组织发展的外部环境。十一届三中全会以来，我国由计划经济体制向市场经济体制转变，市场成为主要的资源配置方式。企业作为营利组织，源源不断地向市场和社会提供着竞争性商品，充分满足了人们对私人产品的需求；但是，对于公共物品或者公共服务，仅仅依靠政府来提供，根本无法满足人们日益增长的物质文化需求。因此，这就为非营利组织的产生与发展提供了广阔的空间。
为了促进我国社会主义现代化建设，三十多年来，我国政府结合当代国情，从法律法规、政策制度等方面推动了社会组织的发展与进步。
首先，在法律法规方面。我国颁布实施的社会组织管理法规：一是专门法规，主要有《社会团体登记管理条例》、《民办非企业单位登记管理暂行条例》、《基金会管理条例》和《外国商会管理暂行规定》；二是相关法律法规，主要有《中华人民共和国民法通则》、《中华人民共和国公益事业捐赠法》、《中华人民共和国民办教育促进法》、《中华人民共和国企业所得税法》及实施条例等涉及社会组织的条款；三是配套规章，主要是民政部会同有关部门制定的社会组织名称、章程、印章、年检、执法、评估、财务、税收、保险等管理规定，以及一些地方人大和政府制定的地方性法规和规章。
其次，在政策制度方面。我国党和政府高度重视社会组织的发展和管理工作。党的十六届六中全会通过的《中共中央关于构建社会主义和谐社会若干重大问题的决定》，对健全社会组织、增强服务社会功能进行了系统、全面的阐述。党的十七大第一次将社会组织作为“发展基层民主，保障人民享有更多更切实的民利”的重要内容，要求必须发挥社会组织在扩大群众参与、反映群众诉求方面的积极作用，增强社会自治功能。《中共中央关于制定国民经济和社会发展第十二个五年规划的建议》再次明确提出，要发挥群众组织和社会组织作用，提高城乡社区自治和服务功能，形成社会管理和服务合力，要培育扶持和依法管理社会组织，支持和引导其参与社会管理和服务。2011年3月，全国人大通过的《中华人民共和国国民经济和社会发展第十二个五年规划纲要》专设第三十九章，提出加强社会组织建设，强调坚持培育发展和管理监督并重，推动社会组织健康有序发展，发挥其提供服务、反映诉求、规范行为的作用。这些决策为我国社会组织的发展和管理确立了总的制度原则。
截至2010年底，全国依法登记的社会组织43.9万多个，同时，在各级民政部门备案的农村专业经济协会4万多个、城市社区社会组织20万多个。
但是，我国非营利组织的发展受外部环境的制约问题也正日益凸显，这严重影响非营利组织社会效应的发挥。
首先，非营利组织的法律体系不健全。一是立法层次较低，目前仅局限于各类规章和条例，缺少人大制定的基本法律；二是数量较少，只是明确了非营利组织管理的程序，并未对其长远发展制定相应措施，内容不够完善。因此，不仅从宏观更高的法律层面上要健全法律体系，也应从微观上对非营利组织的性质、组织结构、权利义务、经费来源、内部制度做出明确规范，为非营利组织的发展提供良好的法律环境。
其次，我国多数非营利组织挂靠政府部门，在管理体制上，以政府为主导，缺乏独立性。还有的非营利组织的经费来源于政府拨款，在职能、组织形式、观念，活动方式等方面完全依赖于政府，不能完全做到政社分开，无法实现组织目标，进一步压缩了自己的发展空间，不能更有效地承担社会责任，甚至造成资源浪费。相反，由于我国对社会组织实行“归口登记，双重管理，分级负责”的管理体制，许多草根社会组织无法通过登记实现合法化，甚至出现北京草根社会组织12年58次申请登记无果的状况。
最后，我国的非营利组织缺乏完善的外部监督，包括行政监督、法律监督、财税监督、审计监督等。从“郭美美事件”到“章子怡诈捐门”无不揭示着，在非营利组织活动中缺乏行之有效的社会监督，对非营利组织社会公信力产生了消极影响。
（二）我国非营利组织的内部控制。改革开放以来，我国的非营利组织无论在数量上还是规模上都取得了长足的进步。不过从早期的国家自然基金委员会会计挪用公款案到如今在足协内部掀起的扫赌打黑，非营利组织尤其对于具有官民二重性的组织内部控制的问题也日益凸显，严重影响了组织的社会声誉，并成为制约其进一步发展的关键所在。长期以来，我们对企业内部控制问题关注较多，并且财政部等五部委陆续了《企业内部控制基本规范》及其配套指引，而忽视了非营利组织在管理运营过程中的内部控制，致使行政效率和社会效率低下。现阶段，我国非营利组织内部控制的缺陷主要存在以下几个方面：
首先，我国非营利组织筹资困难。由于非营利组织不以营利为目的，因此其盈利能力较差，现金增加的能力也较差。其投入的现金很难产生增量现金流量，并且很难满足银行要求的一些必要的数据指标，例如：短期偿债能力、长期偿债能力、资产规模等，所以银行认为非营利组织难以实现还款保证。公立非营利组织可以获得政府拨款、补助甚至政策支持来实现自身运营，但是很多民间非营利组织仅仅依靠会费捐助维持发展，难以实现自己的组织目标，产生更大的社会效益，承担更多的社会责任。筹资难的问题已经成为阻碍他们发展的重要问题。
其次，我国非营利组织财务体制不健全，财务透明度不高。在非营利组织内部，缺乏专业的财务人员，整个财务流程只有一名财务人员甚至只由一名非会计从业人员完成，不相容的职务没有分离，不符合相关规定，财务可信度不高。而且不像企业需要按照国家有关法律、法规的规定，定期接受注册会计师的审计，并按期接受政府的审计和社会的监督。因此，社会公众无法通过合理有效的途径了解资金的使用状况和完整的财务记录。现阶段，要求国内非营利组织财务透明的呼声越来越高。由非营利组织财务不透明，私设“小金库”引发的各类腐败案列引起了社会的广泛关注，严重影响了组织声誉。而建立完善的财务机制，提高财务透明，已经成为非营利组织提高自身公信力的突破口。
最后，我国非营利组织人力资源匮乏，缺乏专业性的人才。由于资金的匮乏，我国非营利组织专兼职的工作人员较少。在大多数非营利组织中，主要依靠志愿者或者离退休人员开展活动。他们大都缺乏较强的专业胜任能力或者创新能力，因此组织运转效率较低，社会效果较小。很多民间非营利组织甚至草根组织，规模比较小，运行机制不完善，社会影响力较低，致使吸引志愿者参与程度也较低，人力资源匮乏的现象尤为明显。此外，非营利组织的待遇普遍较低，很多相关专业的高校毕业生大多不会选择这样的单位就业，这就造成非营利组织的“供血”不足。而专业性的人才恰恰是非营利组织发展壮大的可靠保障，解决人力资源匮乏的问题势在必行。
二、我国非营利组织发展建议
针对我国非营利组织发展中遇到的各种问题，为了使其更有效地完成自己的使命，承担更多的社会责任，通过借鉴西方非营利组织发展的先进经验，我们提出以下建议：
第一，健全非营利组织发展的法律体系，进一步提高立法层次。为了借助非营利组织的力量实现和谐社会的战略目标，全国人大要结合非营利组织发展现状，通过立法支持其继续向前发展。针对非营利组织的性质、组织结构、权利义务、经费来源、内部制度等内容以法律的形式做出明确规范。此外，各地方也应结合本地非营利组织发展现状，以人大的立法为根据，制定相应的行政法规，为非营利组织的发展创造良好的法律环境。
第二，加强非营利组织管理体制改革，进一步推进政社分工。目前，我国非营利组织管理体制为“归口登记，双重管理，分级负责”，而在该体制下，许多草根组织无法通过登记予以合法化，从而限制了非营利组织事业的扩大。因此，我们应探索直接登记的方式，并且通过建立民间非营利组织管理协会形式，实现其自我管理，提高管理效率。针对公立非营利组织，要着力退行政化，实现民间独立运营，进一步明确自身的组织使命，在竞争的环境中不断发展壮大。
第三，建立健全非营利组织的监督体系。非营利组织的监督体系应该包括外部监督和内部监督。对于外部监督，政府应该考虑通过审计部门对非营利组织的运营活动实行政府审计，并且要求注册会计师全面介入非营利组织，实行社会审计，定期公开财务数据，实现财务透明；充分调动舆论的力量，一方面在宣传非营利组织活动，另一方面也是在对其进行公开监督，尤其可以借助网络平台，利用微博力量实现最广泛的社会监督。对于内部监督，一是要建立非营利组织行业自律协会，实现自我监督；二是针对组织内部管理混乱、财务不透明的问题，可以借鉴公司体制，设立监事，并定期实行内部审计，公开组织活动信息。
第四，扩大筹资渠道，开拓收入来源。我国非营利组织的收入主要来源于政府拨款、社会捐赠以及会员会费。扩大非营利组织的筹资渠道主要依靠社会资金。因此，一是政府要借助舆论努力宣传慈善文化，通过慈善文化的作用带动全社会慈善意识和捐助行动；二是针对社会的捐助尤其是对于零散的个人实物捐赠，政府有义务完善配套服务，畅通捐赠渠道，为个人与相关社会组织之间搭起一座桥梁；三是针对企业的捐赠，政府可以考虑给予更灵活的税收优惠政策甚至项目支持政策，鼓励其更多慈善捐赠；四是继续推进政府购买服务，把更多专业性的公共服务交给社会组织，不仅开拓了组织的收入来源，也增强了其活力。
第五，创新非营利组织人才培养模式，完善从业人员保障体系。针对非营利组织普遍存在的人才匮乏的问题，我们可以选择非营利组织与高校进行联合培养人才战略，不仅要强化学生的服务意识和理论知识还要提高其专业胜任能力。为了吸引高校毕业生志愿加入非营利组织，政府要为组织内部的从业人员的生活、职业发展提供相应的社会保障和政策支持。
三、我国非营利组织的社会责任
我们关注、支持非营利组织的发展，是因为在市场化高速发展的今天，各类非营利组织在提供公共服务，促进社会管理，强化社会监督方面发挥着越来越重要的作用。他们与政府、企业一起承担着社会责任，推动着社会不断向前发展。我国非营利组织承担的社会责任主要包括以下几个方面：
第一，为社会成员提供公共物品或者准公共物品。公共物品具有非竞争性和非排他性，难以依靠市场机制通过私人厂商源源不断地予以提供，而政府限于资金、职能、技术无法完全满足社会需要，因此各类非营利组织填补了政府和市场的不足，在教育、医疗、科技、社会保障等方面承担了必要的社会责任。
第二，增进社会的信息沟通，为政府与市场、政府与民众搭建起沟通的桥梁。一方面政府通过非营利组织向企业和民众宣传自己的政策、方针，并予以落实和监督；另一方面企业和民众也借助非营利组织向政府反映自己的利益诉求，监督政府行为。
第三，为了市场的稳定和社会的安宁，非营利组织起着社会评价和社会裁断的作用。通过对市场和社会产生的矛盾的评价和调解，不仅保护了弱势群体的权益，也有力地促进了社会公平的实现。
第四，非营利组织促进了我国改革开放的深入发展。一方面非营利组织规模的壮大，有力地促进了包括政治、经济、文化、社会领域的改革；党的十指出，加快形成政社分开、权责明确、依法自治的现代社会组织体制，引导社会组织健康有序发展，在全面建成小康社会中发挥更加积极的作用；另一方面我国的非营利组织广泛参加世界范围内的交流活动，进一步扩大了我国对外开放的广度和深度。
现阶段，我们已经意识到非营利组织在参与社会管理、承担社会责任中发挥着越来越重要的作用。通过分析非营利组织发展的现状，笔者认为只要提供优良的发展环境，我国的非营利组织一定能在建设和谐社会的道路上扮演更重要的角色。
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[关键词]非营利组织；社会管理；监督；规范管理
[中图分类号]D30 [文献标识码]A [文章编号]1672-2426（2013）12-0065-04
非营利组织是不以营利为目的的组织。美国学者萨拉蒙认为非营利组织具有组织性、民间性、非营利性、自治性、志愿性以及公益性六个特点。随着社会的发展和进步，非营利组织在社会管理中发挥着越来越重要的作用。我国的非营利组织在改革开放以来得到迅猛发展，为社会提供公共服务、弥补政府不足，在社会领域中愈发活跃。但在快速发展的过程中，非营利组织也面临很多问题，有的组织在一定程度上偏离了公益性、非营利性等特征。
一、非营利组织在社会管理中的作用
（一）弥补市场和政府不足，提供公共物品
由于公共物品具有非竞争性和非排他性，所以，仅通过市场的价值规律来提供公共物品会出现市场失灵的状况，这时需要政府来加以干预，但政府有时会由于机制问题而导致无法使资源配置达到最优状态，出现政府失灵，这就需要非营利组织来弥补市场和政府的不足，提供公共物品。政府提供公共物品比较适用于能满足大多数人共同需求的情况，当出现不同的人有不同需求的情况时，则需要由非营利组织面对特定的群体提供公共物品，以避免出现“搭便车”的现象。若仅由政府来提供公共物品，则会出现垄断现象，降低物品的供给效率，如果非营利组织参与到公共物品的供给中，与政府形成一种竞争关系，会在一定程度上打破政府的垄断地位，提高公共物品的供给效率，可以为公众提供更多的选择，并缓解公共物品的供给矛盾，有利于促进政府在公共物品供给方面的改革，提高公共服务水平和效率[1]。
（二）提高社会保障水平，缓解社会矛盾
1.非营利组织通过提供公共服务所得的收入能够增加社会保障的资金来源，降低社会保障资金过度依赖政府的现状。非营利组织通过开展活动得到的收入不能用于组织内部成员，而需要用于公共服务中，这就相对保证了其资金用于社会保障的稳定性，大大的提高社会保障水平，并且打破政府对社会保障的单一资金支持，为社会保障的资金来源提供了多元性。
2.非营利组织可以很好的解决就业问题。非营利组织通过开展各类社会活动，能够提供较多的就业岗位和就业机会，解决大批人员的就业问题。同时，非营利组织通过提供公共服务，可以对下岗失业人员进行相关的知识和技能培训，提高他们的综合素质和就业竞争力，这也为下岗失业人员提供了潜在的就业机会，缓解了就业压力。
3.非营利组织能够调节贫富差距，保护弱势群体。正是由于非营利组织自身较好的灵活性，能够在社会管理中保持一定程度的中立和公平性，可以缓和市场只重效率忽视公平的问题，缓解社会贫富差距过大现象，同时能够通过提供公共物品和公共服务，保护社会弱势群体的基本利益，缓和社会矛盾。
（三）培育民主意识，扩大民主参与
非营利组织的自治性及公益性等特征，要求非营利组织提高自我管理能力，同时要求其成员具备积极主动的参与社会事务，解决社会问题的精神。非营利组织的自治性要求其需要自我管理、自我发展，它的公益性要求其成员具备责任意识和公益精神，这些都大大地提高了成员及公众的民主意识和自行处理并解决社会问题的能力，扩大了公众的民主参与，对于进一步提高民主意识，参与社会事务，维护社会稳定有着积极作用。
（四）沟通社会，促进社会文明与和谐
非营利组织作为参与社会管理的重要力量，在沟通企业、政府和社会方面发挥了不可替代的作用。非营利组织通过提供公共服务，开展社会活动，能够将企业及公众的意见反馈给政府，并为政府提供及时有效的信息。同时也能够协助政府做好宣传、指导和监督工作。非营利组织提供的公共服务需要大批志愿者，这些志愿者通过工作的开展，其公益精神和奉献精神能够拉近人与人之间的距离，增进人们的彼此信赖，互通心灵，促进人与人的和谐和社会和谐。非营利组织的非营利性，更容易让公众接受，推动社会的文明与进步。
二、非营利组织发展存在问题的表现及成因
（一）非营利精神淡薄及缺失
非营利精神是非营利组织具备的精神，具体指的是非营利组织的价值取向、思想境界及追求等方面。非营利精神体现出非营利组织的非营利性、公益性和志愿性，是非营利组织应有的一种思想境界和价值取向。但在社会发展的现阶段，很多非营利组织出现非营利精神淡薄和缺失的状况，具体表现为以下几个方面：
违背组织宗旨和原则。很多非营利组织在成立之初都确立了组织的宗旨和原则，并要按照组织的章程来开展活动，但随着组织的发展，很多非营利组织开始敷衍了事，淡忘组织的根本，使组织不能发挥其本应拥有的作用。其表现为：
扭曲价值取向，偏离公益性。公益性是非营利组织的重要特征之一，但一些非营利组织在长期的非营利活动中，由于资金压力或社会压力较大等原因，逐渐偏离了公益性的轨道，从事一些以营利为目的的活动，并为了获取资金而不择手段。
动机不纯，追求变质。非营利组织本应以公益性、非营利性和奉献精神为其发展的核心宗旨与原则，但一些非营利组织随着发展的深入，逐渐改变了为公众服务的动机与追求，转而为求得自身利益为发展目标，大敛钱财和名誉[2]。
非营利精神淡薄的成因从理论层面上来看，“经济人”假设认为，人在社会活动中，都以追求自身利益的最大化为目的。将“经济人”的假设引入非营利组织中，虽然非营利组织原则上是不以营利为目的而向社会提供公共产品和服务，但其成员为了满足自身利益，则会想尽办法在社会活动中为自己谋取利益的最大化，这一行为会导致非营利组织逐渐偏离其非营利目的，出现非营利组织的失灵和非营利精神的淡薄及缺失。从现实状况来看，造成这一问题是由于在市场大环境的影响下，组织内的成员由于自身素质不足，禁不住利益诱惑，逐渐将组织引向利益化。同时，由于我国非营利组织发展不健全及制度的缺陷，导致对非营利精神的文化培育和宣传不到位。
（二）法律法规不健全
目前，我国关于非营利组织的法律法规仅有《社会团体登记管理条例》、《民办非企业单位登记管理暂行条例》《基金会管理条例》等几项，从登记、规模及内容等方面对非营利组织进行了说明和规范，但缺乏深度和全面性[3]。我国在对非营利组织立法方面还缺乏一部完整规范的综合性法律规定，这导致非营利组织的运行和发展缺乏明确的法律依据和保护，对非营利组织的法律监管也不明确，致使我国非营利组织的发展水平整体不高。
我国的法治进程自改革开放以来不断加快，在社会领域的方方面面都颁布了较为完善的法律法规，但我国的法治社会建设依旧落后，很多法律的制定缺乏系统性、完善性和及时性，很多法律的制定都着眼于社会的焦点和热点问题。非营利组织的薄弱发展导致社会容易忽视对其法律的完善和制定，所以出现至今仍没有一部完整的法律规定非营利组织的相关活动和内容，在法律法规监管方面依旧不足。
（三）官办色彩浓厚，双重管理体制不合理
非营利组织应具备民间性和自治性，但我国的很多非营利组织由于历史和现实原因，在组织上和资源上都严重依赖政府或者挂靠在政府名下，导致非营利组织在体制和运作上都具备浓厚的官办色彩，在日常的公共服务活动中也会在一定程度上受限于政府[4]。
我国目前的非营利组织管理体制是受登记部门和业务部门的双重管理。一方面，双重管理会造成大量人力、物力和财力的浪费，另一方面，也会由于政府人员权力的重叠，出现职能矛盾，非营利组织无法有效听从政府管理的现象，造成对非营利组织的监管不力[5]。
历史上，我国曾经历了计划经济体制时期，当时中国的经济、政治等方面高度集中，一切公共物品和公共服务都要由政府来供给和分配。改革开放后，我国逐步建立市场经济体制，但由于历史的延续性和非营利组织发展薄弱，一直以来没能完全脱离政府的管理和干预，依旧挂靠在政府名下，接受政府的多重管理，造成其官办色彩浓厚。
（四）资金匮乏，服务质量不高
非营利组织的资金来源主要是靠政府支持、社会及个人捐赠、会费收入以及少量的营利收入。由于非营利组织的公益性和非营利性，依靠捐赠、会费以及营利收入的资金少而又少，所以我国非营利组织机构的资金来源大多还是依靠政府的支持，这也是非营利组织官办色彩浓厚造成的。资金的匮乏不仅导致非营利组织参与社会管理、提供公共服务的能力降低；同时更多的依赖政府，又造成自治性较差，政府干预过多等问题，打击了非营利组织从事公共服务及活动的积极性，导致非营利组织整体服务质量不高，敷衍了事。
由于我国非营利组织的历史发展和现实原因，组织本身自治性较差，受政府的管理和干预较多，很多非营利组织不能完全脱离政府自行运转，官办色彩浓厚，同时，非营利组织的会费收入和提供公共服务及活动的收入较少，不足以支撑组织的运作，只能大量依靠政府的资金支持，在政府的影响和干预下开展活动，听从政府的指挥。
（五）竞争性差，缺少激励
竞争既是指非营利组织间的竞争，又是指非营利组织和政府间的竞争。当前我国的行政法规中有规定在同一行政区域内，一般不允许成立两个业务范围和内容相同或相近的社会团体和民办非企业单位[6]。这一规定导致在同一行政区内，限制了非营利组织间的竞争，竞争的缺乏导致非营利组织自我监督、管理及提供公共服务的水平下降，造成服务质量不高，不思进取。非营利组织官办色彩的浓厚也导致其与政府组织在提供公共物品和公共服务方面缺乏竞争，由于很多非营利组织是挂靠在政府名下，需要依靠政府，在政府的指挥下开展活动，所以在业务范围和内容上不会与政府形成竞争关系，同样也不利于服务水平的提高。
非营利组织对于内部志愿者方面也缺乏相应的激励机制，志愿者在提供志愿服务时，一方面想满足他们的精神需求，另一方面也要弥补志愿者因为提供志愿服务而产生的费用[7]。但我国的非营利组织在自治性相对较差的环境下，不能为志愿者提供一种宽松的服务环境，降低了志愿者的服务热情，由于资金的匮乏，也不能很好的弥补他们对提供志愿活动产生的经费。由于官办色彩浓厚和法律法规的漏洞与缺失，对同一行政区内的非营利组织开办情况进行了硬性规定，导致非营利组织间缺乏竞争性，激励机制不足，同时，非营利组织自身发展观念的薄弱也是造成上述问题的重要原因。
三、对非营利组织规范管理的对策建议
（一）非营利组织自身要有坚持非营利精神的恒心
非营利精神是非营利组织最核心的价值观念，公益性、志愿性和非营利性是非营利组织的基本特征，只有具备上述特性才是一个基本合格的非营利组织。在非营利组织发展的过程中，首先要从自身做起，坚持非营利精神，在非营利组织从事各项社会活动中发扬非营利精神的指导作用，避免偏离非营利精神轨道，自觉抵制社会上的不良影响和各种利益诱惑，始终谨记非营利组织的成立初衷和发展宗旨，致力于为社会、为人民服务。其次，非营利组织要加强对组织内成员的管理和培训，不断向内部成员灌输组织的非营利精神及宗旨，全面提高组织成员的业务素质、能力素质及思想素质，从人员上杜绝偏离非营利精神的现象。第三，非营利组织在开展各项活动的过程中，要重视对非营利精神的宣传，同时可以依靠媒体等其他社会机构加大对非营利组织及非营利精神的宣传，将非营利精神深入社会各方面，为非营利组织营造一个良好的社会环境，树立非营利组织公益、志愿的形象，以便于组织今后的发展。
（二）社会各界要有监督非营利组织的耐心
非营利组织的规范发展，离不开社会各界的有效监督，外界监督对非营利组织的规范发展有着不可替代的重要作用。
1.政府层面监督。政府要着手健全有关非营利组织的法律法规体系。我国目前关于非营利组织的法律法规仅有几部，并且在规定的内容、范围及广度深度等方面都不够，缺少一部完整的综合性法律来规范非营利组织的注册、审查、从事的内容、范围及资产和财务管理。我国要加快制定和出台《非营利组织法》来规范非营利组织从成立到运行的方方面面，确保组织运行有法可依，从法律角度来监督非营利组织。
2.社会层面监督。一是非营利组织要接受捐赠者的监督。非营利组织的特征及组织宗旨决定了非营利组织的发展内容和方向，捐赠者通过追踪他们的捐赠物资来监督非营利组织是否履行组织宗旨和原则，是否按照非营利组织应有的规章制度来运作，如果出现不符现象，捐赠者有权向政府部门和媒体揭露与举报。二是非营利组织要接受媒体舆论的监督。非营利组织的公益性和非营利性是人们看重非营利组织的重要方面，社会对非营利组织抱有较高的期望，希望他们能按照成立之初的宗旨和原则来发展组织，一旦组织出现违背初衷的事情，媒体及舆论有权对非营利组织进行批评和揭露，非营利组织要接受整个社会的监督。
3.行业层面监督。非营利组织作为社会的重要组成部分，其行业应符合现实需要，成立行业联合会，统一制定行业的规定和章程，明确行业的宗旨和原则，形成行业内的制约和监督机制[8]。每个组织都要遵守行业规章，接受行业联合会的监督审查，审查的形式可以分为行业联合会统一审查和组织间互相审查。行业联合会的审查需要行业联合会的工作人员到各组织内部审查组织的运行和发展情况，还需要组织向行业联合会递交书面材料，汇报组织在规定期限内的发展状况；组织间的互相审查可以是不同组织间相互派出成员到另一组织进行审查。一方面可以监督不同组织存在的问题，另一方面也可以学习其他组织的先进经验，用于推动本组织的发展。每年应以行业联合会的名义向政府和社会提交审查报告，公开对行业内组织的监督审查情况。
（三）政府要有帮助非营利组织发展的责任心
政府在社会发展的过程中处于主导地位，从宏观角度来调配社会各方面的发展。非营利组织的规范管理和发展同样离不开政府的重要作用。
1.政府要转变观念，改变对非营利组织的双重管理。非营利组织发展薄弱很重要的一个原因是政府对其重视不够，政府要看到非营利组织在社会管理中的重要作用，不能忽视非营利组织的存在和职能。同时，政府应将现有的“组织挂靠”形式转变为加强与非营利组织的合作。改变传统的管理方式，不过多干预非营利组织的发展，增强其自治性，降低官办色彩；还要改变双重管理体制，指定具体部门专门负责对非营利组织的监督和审查，避免出现多头管理造成职能不分和成本扩大。政府要改善同非营利组织的关系，从“管理-被管理”向“竞争双方”关系的转变，将竞争机制引入政府与非营利组织中，提高两者在提供公共物品和服务方面的质量，为公众提供更多的选择。
2.政府要加大对非营利组织的资金和政策支持。非营利组织在发展阶段，如果仅靠社会捐赠资金和非营利组织微薄的营利性收入，难以支撑其正常运作，政府在非营利组织的发展过程中，仍要予以较多的资金支持以维系非营利组织的正常发展，促进非营利组织在社会管理中发挥积极作用，同时也能在一定程度上避免非营利组织为了解决资金问题而违背非营利精神、做出有损益于社会的事情。但非营利组织在今后的长足发展中不能一直以政府的资金支持作为主要资金来源，政府要循序渐进的为非营利组织在政策上予以倾斜，同时呼吁社会各界向非营利组织捐赠资金，逐步改善非营利组织资金来源的构成现状，走出困境，推动非营利组织的资金运行逐步走上良性运作轨道[9]。
参考文献：
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[2]杨杰.张志刚.洪洋.非营利精神塑造探析[J].价值工程，2010，（19）.
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[7]周旭.我国非营利组织志愿者激励问题研究[J].商品与质量，2012，（8）.
【关键词】 非营利组织 信息披露 优化
一、构建非营利组织会计信息批露体系的必要性和基本要求
从世界范围来看，非营利组织作为一种重要的社会组织形态，在经济社会发展中扮演着不可或缺的角色，发挥着至关重要的作用。从我国来看，随着经济体制改革和政治体制改革的逐步深化，非营利组织正迎来一个快速发展的阶段，在促进经济增长、增加就业机会、提供公共物品、弥补政府缺陷、扩大社会公平等方面发挥的作用也越来越大。与此同时，由于我国非营利组织的发展起步较晚，与政府组织之间有着千丝万缕的联系，存在不少亟待解决的问题和弊端，导致公众对其公益性、独立性及其公共责任的缺失等方面存在较多质疑。而非营利组织信息披露机制则是解决组织信息透明度问题，提高非营利组织的社会公信力，促进非营利组织健康和可持续发展的关键。
非营利组织信息披露机制主要解决组织在管理和运作中信息透明度和规范问题，其信息披露内容一般包括财务信息和非财务信息两方面。财务信息即会计信息，是反映非营利组织财务状况、业务活动情况和现金流量等通常能用货币量化的、在财务报表内作为正式项目反映的信息。非财务信息是与组织运营与管理活动密切相关的不能以财务信息反映的信息，其更多的属于定性的或以实物、技术指标量化的内容。2005年1月1日起施行的《民间非营利组织会计制度》规定我国非营利组织的会计核算基础为权责发生制，并将会计要素划分为资产、负债、净资产、收入和费用五个方面，对外披露的会计信息主要包括资产负债表、收入支出表、支出明细表、现金流量表等几个方面。伴随着越来越多非营利组织财务丑闻的揭露，人们发现“经济人”趋利的本性并非因其是非营利组织就会减弱，甚至由于缺少了相应的监管而使得这种个性更加显著。非营利组织会计信息披露成为各方关注的焦点，也成为决定非营利组织能否健康有效运营、实现公共目标的关键。因此，建立一个科学合理有效的非营利组织的会计信息披露体系，是推动非营利组织进一步完善与发展的一个重要前提。只有这样，才能保证非营利组织运行建立在科学规范、严格定量、实时可控的基础之上。
二、我国非营利组织会计信息批露过程中存在的局限性及亟待解决的问题
1、我国非营利组织会计信息披露的法律法规的滞后和不完善，使其会计信息披露缺乏统一的标准和依据
近年来政府相关部门已颁布实施或重新修订了与非营利组织有关的法规，这些法规条例中涉及到非营利组织应当按照国家统一的会计制度编制财务报告，并委托注册会计师审计其年度财务报告的内容。但非营利组织在适用的会计制度上仍然比较混乱，有些采用《事业单位会计制度》，有些采用《企业会计制度》，有些采用国家颁布的针对特定行业的相关会计制度，还有一些非营利组织根本没有正式的会计记录，只是简单地记录业务收支。《民间非营利组织会计制度》所定义的民间非营利组织仅仅是我国为数众多的非营利组织中的一部分，大量无法人地位的草根非营利组织处于无人监管或无规范可循的状态，此外还有大量网上社团等新兴组织的出现，也迫切需要相应法律法规对其进行规范和指导。目前，我国非营利组织一般以权责发生制为会计基础，但仍有些以收付实现制为基础。由于会计基础的不统一，使得不同组织间的会计信息可对比性不强。加之不同法律法规有冲突，导致不同类型的非营利组织核算的依据、基础不同，进而造成非营利组织会计信息的不可比性。因此目前非营利组织采用的会计核算制度并不统一，其对外披露的信息标准和口径不一致，信息使用者很难有效地使用非营利组织提供的信息做出经济决策。
2、我国非营利组织会计信息披露的制度框架和规则体系尚未建立
目前我国非营利组织并没有形成完整的会计信息披露制度框架，仅由单一的会计制度对其财务报告进行规范。一般而言，在采纳集中立法型管理体制的国家中，非营利组织会计信息披露的制度框架和相应的规则主要由政府设立的专门性证券监督机构制订，如美国、日本等;而在采纳自律性管理体制的国家中，则其主要由自律性的证券业组织制订，如英国。非营利组织会计信息披露规则主要规范信息披露的内容与格式，同时为之提供编报指南，其中美国在这一方面的规定最为详尽，堪称典范，除规范财务报表信息及非财务报表信息的内容与格式外，还通过颁布一系列法律法规为信息披露的内容提供更为具体的编报指南。而对于我国非营利组织而言，连基本的会计规范与审计规范都尚未健全，也尚未形成完整的会计信息披露的制度框架，会计信息披露规则更无从谈起。一些非营利组织的财务会计行为没有进行原始记录和初始计量，应当建账却没有建账或者科目混乱，没有按照制度规定设置会计科目、编制报表和检验会计凭证，随意性强，导致信息使用者对不同的会计信息难以进行科学的对比、分析与决策。
3、我国非营利组织会计信息披露的内容不规范，质量不高
当前我国非营利组织会计信息披露的内容很不全面，无法满足使用者的信息需求。非营利组织的财务报告虽然在满足使用者需求方面具备一定的信息含量，但其提供的会计信息并不充分。更多的能够直接反映非营利组织使用资源效率和效果的信息无法从现行财务报告中获取。我国非营利组织对外披露的会计信息主要以财务报表的形式呈现，主要包括资产负债表、收入支出表、支出明细表、现金流量表等，但非营利组织会计信息最主要的关注者，他们更偏好多样化、直观化和平民化的披露形式，而不是仅以专业的、单一的财务报表形式展现。因此，当前我国非营利组织会计信息披露形式单一，内容不规范，不能满足信息使用者的信息完整性和多元化需求。
另外，非营利组织披露的会计信息应该充分考虑到信息使用者的决策需求和特点，以最大限度满足使用者可理解性、决策有用性和决策有效性的要求。良好的会计信息披露必须有一套质量规范机制，方能为使用者所需的会计信息提供有效的质量保证。而目前我国非营利组织披露的会计信息的可靠性与质量仍值得商榷。
4、信息披露对象侧重于政府管理部门，对其它使用者的信息需求重视不够
非营利组织作为社会的第三部门，其本质特征决定了它是不同于政府机构和企业的组织形式，在依靠社会资源存在的同时需要自给自足。非营利组织不是国家机关，如果说在发展初期需要国家大力扶持而过多使用国家资源进行建设和发展是必要的话，那么伴随我国经济、政治体制改革步伐的加快，以及非营利组织自身的成熟和完善，其脱离政府的控制是其发展的必然。良好的信息披露制度迟迟没有健全，一定程度上成为非营利组织获得更广泛社会支持并取得良性发展的阻碍。
5、非营利组织会计信息披露缺乏必要的审计和监管
良好的审计规范和监管体系是对非营利组织公开披露会计信息的监督与保证，能够在一定程度保障会计信息披露的质量和真实性。目前，我国并未对非营利组织规定严格的审计要求和其他监管措施，尤其是针对向社会公众披露的信息而言。单纯的会计规范无法与其他法规形成良好的对会计信息的制约和互动作用，使用者的信息需求得不到满足。由于缺乏比较的审计规范和监管制度，也使得部分非营利组织的违规成本降低，因而极易产生一些不规范行为，使其公信力大大降低。
三、我国非营利组织会计信息批露体系的优化
1、完善我国非营利组织会计信息披露的法律法规，为其会计信息披露提供统一的标准和依据
从制度实践来看，《民间非营利组织会计制度》的颁行并不能完全满足会计信息披露管理的制度需求。立法机关应加强制度建设，完善会计信息披露制度设计，以更加适应会计实践发展的制度诉求。加大对信息披露不规范、不及时、不充分的处罚力度，严重的甚至给予解散的惩罚措施等。强化外部监督，加强会计信息披露的自愿性建设。随着非营利组织的迅速发展和外部监督制度的完善，从长远来看，自愿性信息披露仍然是其首要选择。要求非营利组织主动进行信息披露，同时加强披露信息的质量与制度执行的监督检查，目的仍是为了提高披露信息的质量和水平，正确引导非营利组织自愿信息披露的意愿动机，提升非营利组织的公信力和可持续发展能力。
2、完善非营利组织会计信息披露体系框架，建立统一的非营利组织会计信息披露规范
非营利组织作为社会的第三部门，其本质特征决定了它是不同于政府机构和企业的全新组织形式。目前我国企业会计信息披露制度的基本框架已经涵盖证券立法、会计规范和审计规范，而政府会计改革也在加速进行，国家正在加大力度制订法规并采取相应的对策使政府会计信息进一步公开透明化。因此，非营利组织可以借鉴企业和政府的财务会计制度，建立起相对独立的非营利组织会计信息披露体系。实际上国家已经颁布并实施的《民间非营利组织会计制度》表明非营利组织会计作为一个特定分类已经为我国官方认可，标志着国家在对建立独立于企业和政府的非营利组织会计制度研究方面的重大进步和立场。为了增强会计信息的可比性，更好地规范和管理非营利组织，非营利组织的会计基础应以权责发生制为主，逐步建立统一的规则体系。
3、规范非营利组织会计信息披露的内容，提高非营利组织会计信息披露质量
针对如何规范非营利组织会计信息披露的内容，部分学者提出不同的改革思路，包括：全面改革非营利组织披露的会计信息，重新定义会计要素;在现有的财务报告基础上增加反映非财务信息的内容;利用现有报表数字通过建立模型来评价非营利组织的绩效，力图在现有的基础上挖掘对信息使用者最有制度并能用的信息等等。笔者认为，非营利组织信息披露的内容至少应包括业绩情况、财务状况和管理状况三方面内容，业绩可从社会业绩和经济业绩两方面考察;财务状况包括组织是否建立了完备的预算决算制度并能严格执行，基金的筹集、使用、管理运营状况如何等;管理状况包括组织内部的机构设置、人员分配以及总体的运营效率如何，基金项目的落实情况，组织的执行效率等。
在非营利组织会计信息披露质量的规范机制中，质量规范标准的确立是关键，旨在为会计信息确认、计量、记录及报告提供指导。审计鉴证可以根据能够反映信息使用者要求的约束标准，独立地对会计信息进行审查，并促使非营利组织根据信息使用者的标准控制会计处理程序。政府部门的事后监管主要着眼于异常情况，针对会计信息披露中存在的问题进行核查，并对披露违规行为实施惩戒，这种核查与惩戒有助于强化质量规范标准的贯彻实施和审计鉴证的有效性
4、实现会计信息披露形式多样化，构建完备的信息披露的管理信息系统，满足信息需求者多元需求
在非营利组织会计信息披露过程中，要以资产负债表、收入支出表、支出明细表、现金流量表等形式为主，兼采其他形式，立体、全面和充分地披露会计信息。重视非营利组织委托人对信息的需求，由受托人提供的信息要能满足物资提供者即委托人的决策需求。同时，信息的披露要能帮助委托人了解所提供资金的用途和去向。另外，建立相对独立的以网络技术为支撑的非营利组织信息披露管理系统，为非营利组织透明度的提升创造良好的条件。目前我国非营利组织信息披露的载体主要为纸质的报告，信息披露的时效性很差，因此，有必要建立信息披露的专用系统和基于互联网的电子化披露体系，要求所有信息披露义务人均通过该系统进行所有公开信息的披露。建立专门的数据库，对相关者关注的各项信息收录专项数据库，并将该数据库与信息披露专用系统相联接，以便使用者查询。
5、加强对非营利组织会计信息披露行为的监管
由于非营利组织不以营利为目的特点，造成了对非营利组织会计信息监管主体的缺失。真正关注于非营利组织运作效率的主体，除了委托人以外，就应该是政府部门。但是，我国的现状是政府对非营利组织的监管更多的是针对其行为，而不是其财产利用情况，这种对受托人会计信息披露行为的强制性监管很弱。与企业相比，非营利组织的会计核算与管理不规范，信息质量较低，且所披露的信息在一定程度上都没经过审计人员的严格审计。从提升非营利组织透明度的外部条件来看，非营利组织在披露中能否做到透明，关键在于有效的约束、监督和管理机制。作为制度和规则的建立和维护者，政府可以通过法规、制度的制定、实施来影响与决定非营利组织的行为模式。基于我国国情，在非营利组织相关法律不完备的情况下，政府应当设定严格的和可实施的惩罚机制，严厉惩罚不透明的组织，增加其违规成本，从而促使他们提升组织自身的透明度。
（本文系湖北非营利组织中心科研项目《非营利组织信息披露的方法与途径研究》成果，项目编号：HBNPO2012YB
007。）
【参考文献】
[1] 王琳：试论非营利组织的财务控制系统[J].财经问题研究，2002（12）.
关键词：非营利组织 发展 启示
非营利组织的兴起
自20世纪80年代以来，非营利组织在全球范围内得到了迅猛的发展，诚如美国学者莱斯特•萨拉蒙所言：“我们正置身于一场全球性的‘结社革命’之中。历史将证明，这场革命对20世纪后期世界的重要性丝毫不亚于民族国家的兴起对于19世纪后期世界的重要性。其结果是，出现了一种全球性的第三部门即数量众多的自我管理的私人组织，他们不是致力于分配利润给股东或董事，而是在正式的国家机关之外追求公共目标。”基于对41个国家的分析，萨拉蒙发现非营利组织的平均规模大约是：经济贡献占各国GDP的4.6%，就业人口占非农就业人口的5%、占服务就业人口的10%，相当于公共部门就业人口的27%。而在一些发达国家,如荷兰、爱尔兰等国家，非营利部门经济贡献占到其GDP、就业人口占非农就业人口的10%以上。
我国的非营利组织正在发展之中。近年来，伴随我国政治体制改革的深入，政府从“全能政府”转向“有限政府”，为非营利组织的发展提供了广阔的体制空间。非营利组织，一方面可以有效弥补作为第一部门的国家体系缺乏效率的缺陷，并且能很好地承接那些“有限政府”交给社会的职能；另一方面，还可以克服作为市场体系缺乏公平的弊端，进而解决市场的自利问题。
非营利组织的发展根植于市场经济和民主政治体制，欧美发达国家的市场经济有上百年的发展历史，其非营利组织的发展中有一些较为共通的东西和成熟的经验，是值得我们去学习和借鉴的。
国外非营利组织发展的经验
（一）完善的法律制度框架
国际上对非营利组织管理的法律框架有不同的模式。在美国,根据联邦税法501C3，在宗教、慈善、教育、科学、公共安全实验、文学、促进业余体育竞争或防止虐待儿童或动物等七个方面，从事非营利性、非政治性活动的组织可以申请成为慈善组织，获得税收优惠。除此以外，并没有一部专门的法律来统一规定非营利组织的活动，多种多样的志愿活动已经渗透在整个社会的运作机制之中。英国非营利组织的传统主要源于志愿互助和民间慈善，它们被称为“志愿部门”,比我们通常意义上说的“非营利部门”的概念要窄，其历史可以上溯到几个世纪以前，英国1601年出台的《慈善法》和《救济法》，是世界上较早的专门规范非营利组织和非营利行为的法规。另外，有些国家针对非营利部门设有专门的基本法律，用以促进这类组织的发展和规范其活动，如日本的《非营利组织法》，南非的《特定非营利活动促进法》，德国的《结社法》，匈牙利的《公益组织法》，捷克的《公益法人法》等等，侧重点各不一样，但其作用地位均是予以公民自组织更大的法律生存空间,明确非营利组织的法人地位，将之纳入适当的法人制度体系,以确保非营利组织的自主性、自治性。
（二）多渠道筹集资金
国外非营利组织的资金来源主要有三个渠道：民间捐赠、服务收费和政府补贴。民间捐赠，包括来自个人、基金会和企业的捐款，这是非营利组织独特的收入来源，也是它们与公共部门及私人营利机构相区别的标志之一。在发达国家，民间捐赠比例最高的是美国，占到19%。其余国家则更为有限，英、德、法、日分别仅占12%、4%、7%、1%。服务收费是非营利组织获得资金的极其重要来源。在美、意、日等国，来自会费、收费活动和商业经营的收入所占的比例都在一半以上，构成了非营利组织总收入的最大部分。在美国，近年来的一个新趋势是非营利部门日益变得商业化起来。政府补贴，包括直接拨款、合约和补偿。在一些欧洲发达国家，非营利组织最大的一个资金来源就是政府补贴和拨款。如德国非营利组织收入的68%来自政府，法国则占到60%。在美国,政府除了给非营利组织以直接的资助外，还通过所得税豁免、私人和企业非营利捐款的减税等对非营利组织提供间接资助。较为充裕的资金来源，在一定程度上确保非营利组织有能力实现其救助的功能、民主参与及民主管理的功能、科学文化的创新功能、可持续发展的功能及弥补政府与市场失灵的功能。
（三）与政府形成伙伴关系
在理念上，非营利组织应当既保持自己与政府和企业的相对独立性，同时又能形成良好的合作关系。在德国，有六大协会已经与政府建立了正式的合作关系,政府有义务就主要的社会发展问题同它们协商。这样，非营利组织就可以参与到政策的制定过程，与政府的沟通就有了制度上的保障。在英国，政府和非营利组织的代表于1998年共同签署了一份《英国政府和志愿及社会部门关系的协议》。协议确立了政府和志愿及社会部门各自相对应的5项责任。其中，政府的责任主要包括：承认和支持志愿及社会部门的独立性；以参与、明确、透明的原则提供资助，并需要就融资方式、签署合同、承包等方面征询志愿及社会部门的意见；对可能影响志愿及社会部门的政策制定需要征询它们的意见；促进互惠的工作关系；政府和志愿及社会部门一起建立评估系统；每年对协议的实施情况进行评估。相应地，志愿及社会部门的责任包括：保持高度的治理与责任；遵守法律和相应规范；在参与政策制定过程中与服务对象和其他利益相关者进行协商；促进互惠的工作关系；同政府一起对协议的实施情况进行评估。布莱尔首相在协议首页的致辞中对协议提出了高度赞赏：“本协议将为英国各级政府和志愿及社会部门之间的关系提供指导。……对于建立公平和包容性社会的共同目标意义重大。”
此外，还存在政府对非营利部门的资金支持问题。根据许多国家的实践，政府采购，尤其是公开招标的方式，是一种既能有效提供必要的财政支持，同时又不至于过多干涉非营利组织内部事务的机制。
（四）健全的内外部监督管理体制
从管理体制看，各国的法律结构不同，对非营利组织管理的侧重点不同，管理机构也不尽相同，但一般趋向采用过程控制的原则以及在法治背景下的制度约束和社会规范。在美国，对非营利组织的管理以税收为重点，管理的法律框架亦以税法为基础。非营利组织需要向联邦税务局报告财务情况，如果它申请获得了联邦税法第501条规定的税收优惠的资格，则由税务局负责审查核准，同时通过公开和透明的机制对其开展活动和运作的全过程实行社会监督。日本对非营利组织的管理职责分散在许多部门中,经济企划厅负责一般非营利组织的登记注册，文部省、厚生省则负责学校、医院等专业性非营利组织的登记注册，对不同类型的非营利组织依据特殊的法规规范。英国的慈善管理委员会是一个对非营利组织实行综合管理的机构，它是英国政府的一个特设机构，不隶属于任何其它机构，也独立于任何党派和政治权力而存在，向法院而不是政府部门负责。由它统一负责非营利组织的登记注册，并对年营业额大于1万英镑的非营利组织进行审查监督。
社会监督是一个不可替代的机制，对非营利组织实行社会监督的理论依据来自于对非营利组织“公共责任”的追问。非营利组织接受社会的捐赠和以税收优惠等形式获得公益资产，前提是做出非营利性宗旨的承诺，因而有责任向公众做出交待，向社会公众公开其财务、活动、管理等方面的信息。社会监督虽然是一种非正式监督机制，但它使每一个对该组织关心或有疑问的人都可以对它进行检查、监督，一旦被发现问题，则会受到严格的处罚，相当于给了非营利组织一个强烈的自律激励。所以其操作成本低，实行有效，社会效益好，起到正式监督机制所不能替代的作用。
对我国非营利组织发展的一些启示
20世纪80年代以来，伴随着经济体制改革和政府职能转变，我国的非营利组织得到了迅速的发展。但是，由于特殊的社会背景和制度文化，转型期我国的非营利组织从总体来看，自主性和自治性都不够充分，官办色彩较浓，在资金来源、组织结构、管理体制、管理手段等方面都存在很大的缺陷和不足，严重制约了非营利组织的健康发展和功能发挥。国外非营利组织的发展为我们提供了一些启发和经验，值得我们在实践中结合自己的实际情况加以利用。
（一）营造一个适合的法律法规环境
国际经验表明，建立健全非营利组织的法律、法规体系，是促进非营利组织蓬勃发展的重要保障，也是有效管理非营利组织的有力措施。当前最为迫切的是,要在充分进行调查的基础上，根据新形势的要求，有针对性地修改完善已颁布的有关非营利组织管理的相关法规政策，立足社会主义初级阶段实际，根据发展我国非营利组织的需要，尽快制定颁布《中华人民共和国非营利组织法》，加强我国非营利组织管理。
（二）拓宽非营利部门筹资渠道
非营利部门的筹资在很大程度上取决于企业、公民的志愿性和社会经济发展水平。只有经济文化发展到一定水平，企业、公民才愿意捐资给非营利组织，因此，我国要加快非营利部门发展，最终还是依仗经济的进一步发展和社会主义公民意识的完善。非营利部门不以营利为目的，并不等于不可以营利，它应大力提供医疗、教育等事业的适当有偿服务，也该有自己的利润，只是其利润不能分配给组织里的个人，而应该属于组织，成为组织筹措资金的一部分，为完成组织的目标和使命而使用。另外，政府应对非营利组织的经营活动免税，以促进其发展。最后，非营利部门在相当程度上依赖政府的资助，非营利部门的自治性不应成为政府减少或拒绝资助的理由。
（三）理顺政府与非营利组织之间的关系
非营利组织应当明确自治、自立、自养的独立意识，明确其产生源于社会需要而不是政府需要，它是政府的“伙伴”而不是“”，它们之间是平等的法人关系。现阶段要做的是，优化“双重管理”体制，明确部门职责，形成合理分工。登记管理部门首先要把好准入关，严格审定非营利组织的章程和宗旨，建立健全各项管理制度；其次要加强对非营利组织年检、审计、财务、社会捐赠使用等方面的监督，严格审定非营利组织的营利使用。业务主管部门则应注重以下几个方面：强化预先审查，严格审定业务资质，确保非营利组织有能力开展活动；加强业务指导和沟通，引导非营利组织在政策制定和相互协调等方面充分发挥主动性、积极性和创造性，形成良好的互动；建立健全业务评估管理制度，促进业务管理专业化、规范化发展；加强与登记管理部门的沟通协调，形成联动管理机制。
1 我国居家养老服务现状
居家养老服务是指社会为居住在家的老年人提供以解决日常生活困难为主要内容的一种服务形式。它作为我国社会养老服务体系的基础，在养老服务中日益占据重要地位，是目前解决我国养老问题的一项重要举措。自2001年，民政部宣布在全国社区实施老年福利服务“星光计划”以来，依托社区开展居家养老服务的模式在全国各地推行。但形式多样的居家养老服务的共同之处在于都是由政府承担居家养老的责任。由于政府在履行居家养老服务责任过程中存在着一系列亟待解决的问题，所以限制居家养老服务的发展。
1.1 政府角色定位、职能不清
我国现有的国情决定了目前居家养老需要在政府的指导监督下组织开展工作，但并不意味着要由政府承担所有的责任。由于缺少统一的支持鼓励居家养老的法规政策，管理监督缺少统一规范的标准，各地政府对居家养老的重要性、必要性、紧迫性认识不足，所以在居家养老中的角色定位权责不一致，缺少用于指导社区居家养老工作的政府文件，社区在操作中缺少依据，带来了居家养老服务在项目设置、服务质量、服务收费等方面的一系列问题，极大地制约了社区居家养老的发展。
1.2 参与主体单一，服务内容简单
受政府传统的公共服务的影响，目前大多数地区的居家养老服务主要是通过政府拨款，由街道及社区居委会对有需要的居家老人提供日托照料、代办服务、就餐服务、生活护理等类型的家政服务，缺少专业化、多元化的服务。
1.3 资金投入不足，筹资渠道狭窄
居家养老服务必须有一定资金保障，目前的资金来源主要由政府财政拨款供给。居家养老作为社会保障的一部分，其建设必须依赖于政府财政的支持，但政府财政能力有限，投入于居家养老资金远远不能支撑社区居家养老的持续发展，大多只够用于社区居家养老基础设施的建设，在资金投入严重不足的情况下，社区居家养老服务机构的自身发展受到阻碍。
1.4 服务人员非专业化，服务水平低
我国庞大的养老人群对养老服务人员总量和服务质量提出了要求。目前居家养老服务人员主要由社区工作人员和志愿者组成，这些社区服务人员和志愿者大多未经过系统专业培训，缺乏专业服务知识，服务技能差，服务水平低，无法满足老年人多元化的服务需求。另外，从社区居家养老服务管理角度看，同样存在管理人员不专业、管理素质低下等问题，普遍存在居家养老服务整体水平偏低的问题。
2 国外居家养老服务的比较法借鉴
2.1 国外居家养老服务综述
2.1.1 美国
美国十分重视政府与非营利组织合作承担社会工作事务，培育了大量非营利组织参与养老服务，确立了比较完善的养老福利制度。目前，美国各级政府主要是通过向非营利组织购买公共服务为老年人提供照料服务，包括日间照料、送餐到家、家政服务等。
2.1.2 英国
“社区养老”起源于英国。作为人口老龄化程度最高的国家之一，自上世纪70年代开始，英国就开始实施基于社区的养老照顾。并且在英国福利国家建构过程中，它作为一种新的服务理念逐渐发展并形成一种全新的社会工作模式。在其发展过程中，逐渐鼓励非营利组织参与社区养老，并实施市场化的运作机制，缓解了政府在提供社会福利时的低效率问题。
2.1.3 日本
日本在上个世纪70年代已迈入老龄化国家行列，为此日本政府开始推行养老福利政策改革，颁布了《高龄老人保健福利推进10年战略计划》，首次提出依托社区建立多种服务设施，完善社区照顾服务体系的理念，并鼓励民间组织参与到社区养老中。在近四十年的发展中，日本逐渐形成了具有特色的非营利组织参与社区居家养老服务的体系。
2.2 国外社区居家养老服务之经验
2.2.1 建立完善的法律体系，为非营利组织参与居家养老服务提供保障
非营利组织参与居家养老服务离不开政策和法律的支持。成熟完善的法律、法规、政策是非营利组织参与居家养老服务的制度保障。日本自上世纪60年代以来先后颁布了十余部有关社区养老和非营利组织参与养老服务的法律、政策，对政府、非营利组织、被服务者在养老服务中的權利、义务，非营利组织的注册条件、非营利组织的经营管理等做出明确规定，使得非营利组织在规范的环境中发展，为非营利组织参与养老服务提供了较为完善的立法保障。
2.2.2 增进政府与非营利组织的合作，实现双赢
实践证明，完全依靠政府组织实施养老具有一定的局限性。在居家养老服务中，政府与非营利组织之间的良好伙伴关系对于可以很好地解决养老服务中的资金筹措、资源配置、服务供给、监督评价等问题，同时利用市场竞争机制还可以提高养老服务质量并降低养老服务成本，从而实现政府与非营利组织的双赢。
2.2.3 加强非营利组织自身建设，提供多样化服务
引入非营利组织参与居家养老服务，就要拓展居家养老服务的广度和深度。老年人对养老服务的需求是全方位、多层次，有物质方面，有精神方面；有要求家政服务、医疗护理服务，也有精神慰藉服务，还有既要求物质服务又要求精神服务……面对老年人不同服务需求，非营利组织必须加强自身建设，通过与各级政府合作解决好老年人在居家养老中遇到各种问题，并不断改进服务，提升服务质量。
2.2.4 建立一支专业化的居家养老从业队伍
专业化的服务需要专业化的从业人员，拥有一支高素质的专业化服务是提供优质居家养老服务的重要保障。美国、日本等国家都非常重视居家养老服务队伍建设，对从事养老服务人员的专业资格做出了相应的规定，这也为非营利组织能够持续发展奠定了基础。
3 我国居家养老服务法律制度设计
在政府尚无条件全面承担居家养老服务职能的情况下，允许非营利性组织参与居家养老服务无疑是解决问题的一条有效路径。非营利组织参与居家养老服务必须立法先行，建立起完善的法律体系作为发展非营利组织参与居家养老服务的基石。因此，我国应建立和完善非营利组织参与居家养老服务的法律法规，以法律为基础，以政策为补充，搭建起非营利组织参与居家养老服务的法律框架，引导非营利组织参与居家养老服务实践有序进行，保障老年人权益，提高为老年人服务的质量。
3.1 建立准入及监督制度
3.1.1 建立非营利组织的市场准入及监督制度
依据民政部制定的《民办非企业单位登记暂行办法》设立非营利性组织参与居家养老服务的准入机制，建立市场准入制度，从法律的高度明确规范非营利组织的权责界限，明确非营利组织的准入标准。同时建立非营利组织监督评估机制，对非营利组织提供的养老服务内容、服务质量、服务效果等进行全方位的评估，作出评估结果，并将评估结果将作为非营利组织获取政府政策支持及资金扶持的基本条件，从而激励养非营利组织不断更新服务理念、提高服务质量。
3.1.2 建立居家养老服务从业人员准入制度
参照会计、护理等职业资格认定办法，由政府组织居家养老服务从业人员资格认定，取得从业资格并经过培训后才能从事居家养老服务，以保证从业人员具备相应知识和技能，能够为老年人提供专业化服务。
3.2 完善《政府采购法》
非营利组织参与居家养老服务实际就是政府购买养老服务的一种形式，属于政府采购的内容。但是《政府采购法》采购目录中尚无“养老”一项，对“服务”这一采购对象的定义也只是笼统地定义为“除货物和工程以外的其他政府采购对象”，因此，有必要对《政府采购法》中涉及政府购买服务的条款进行修改完善，使其内容更加丰富，将服务采购的对象扩展至养老服务，并对养老服务的采购流程、资金使用、评估监督等做出规定。
3.3 修订《老年人权益保障法》
时至今日，我国的养老体制已经发生了翻天覆地的变化，因此，国家立法机关应当与时俱进，及时对现行《老年人权益保障法》进行修订。具体而言，就是把社区居家养老权利写入法律，用法律形式明确规定国家保障老年人的社区养老服务权利，使社区养老权法律化。同时，在《老年人权益保障法》中规定社区居家养老服务制度，科学地确定社区居家养老服务的内容和方式，明确社区居家养老服务体系的法律保障机制：包括明确政府责任、非营利组织的认证、养老服务机构的评估以及专业服务队伍的培训等，建立起一套完整非营利组织参与居家养老服务制度体系。
4 结语
随着人口龄化问题日益严重，我国老年福利事业会越来越受到重视，政府一方面要承担起居家养老的指导、引导、监督职责，另一方面也要为其发展提供强大的法律、政策和经济支持，让我国的居家养老服务向专业化、规模化、产业化推进，惠及更多的老年人。
[参考文献]
[1] 胡苷用.养老保障法研究[M].北京：中國政法大学出版社，2011 .
[2] 施巍巍.发达国家老年人长期照护制度研究[M].北京：知识产权出版社，2012 .
内容摘要:由于对非营利组织的研究较少，只有少数学者意识到了非营利组织在市场经济中其运作绩效的重要性。本文界定了有关非营利组织研究的基本概念和命题。绩效评佑本来是营利性的企业进行有效管理的一种强有力的工具。
本文提出评鉴非营利组织的6个维度，即使命达成度与社会接受度，效率，投入程度，满意度，平衡度和转换度等。对非营利组织绩效提升提出策略性建议，包括构建共同愿景，发展战略联盟，非营利组织创新，培养营销理念，和强化自律、互律与他律机制。并就我国非营利组织的自我监督，外部的法律规范和第三方监督提出建议和设想。
关健词:非营利组织绩效评估绩效提升策略
一、非营利组织的界定
日本学者川口清史认为:“非营利组织(Non-ProfitOrganization,NPO)一般是指不以获取利润为目的，而从事商品生产、流通、提供服务的民间组织。”他还指出:非营利组织通常是美国的提法。日本将从事商品生产、流通的农业合作社视作非营利组织。尽管农业合作社从事商品的加工、生产、流通也能盈利，但是由于这些组织是服务于组织成员，具有共益性，所以将这种组织成员之间相互帮助、有机结合而成立的劳动集团列为非营利组织。
管理学大师彼得•德鲁克认为:非营利组织是既非企业又非政府的机关，其目的是人与社会的变革，是向社会提供服务的部门，农业合作社、消费合作社等组织不是非营利组织。由于彼得•德鲁克将进行商品生产、加工流通以及提供劳务的合作社不列为非营利组织，所以其所指的第三部门，是狭义的非营利组织。
沙拉蒙((Salamon)与安黑尔(Anheier)提出一套国际性的非营利组织分类辨法。他们所指的非营利组织是广义的，即第三部门不仅包括为社会公益作贡献的医疗教育、福利等组织，也包括各类合作社。
综上所述，并结合我国的国情，我国的非营利组织可以界定为:以从事社会公益事业或提供共益服务为使命、不以获取利润为目的、享受一定减免税待遇、并且在法律上具有合法独立地位的实体性机构。之所以如此定义，一是为了与国际接轨的需要，例如中国有些地方的下岗人员，到农村承包荒山、海滩等进行开垦，并在生产过程中结成互的农业合作社之类的组织，虽然也进行商品生产与流通，但由于其目的是为了组织成员的利益，具有共益性，所以应该列为非营利组织，这样可以与美国、日本等国家的非营利组织的统计口径保持一致性。二是在中国，随着社会经济体制改革的进行，原来属于政府部门管理的非营利部门将分离出来，同时许多民间性的非营利机构也将纷纷涌现出来，成为独立的机构。三是非营利机构不能以营利为目的，但并不是说不可以盈利。在市场经济条件下，教育、医疗、社会福利、文化等部门要允许引进产业化经营机制，逐步做到自主经营、自负盈亏，同时，国家也应该采取形式多样的优惠政策，尽可能地扶持非营利部门。
二、非盈利组织绩效评鉴
非营利组织的运作程序就是结合人力资源((P)，财力资源与物力资源(R)，经由某一些有组织的活动(O)，创造某些有价值的服务((S)，以服务社会中的某一些人(C)o参考者((Participants)，包括组织内领薪的正式员工和不领薪的志愿工作者。
财力与物力资源(Resources)可能由社会大众提供，也可能由特定团体支持。
组织中的业务运作(Operations)，包括了非营利组织各项主要活动与支援活动(如员工的招募与训练)的规划，执行与控制。
有价值的服务((Services)是大家努力的最终结果，也是组织理念的具体表现。
服务对象(Clients)可能是特定的对象，也可能是不特定的社会大众。
对于非营利组织绩效，可以从以下六个“度”考量。
1.使命达成度与社会接受度使命是非营利组织经营管理的起点，因此决策核心应经常检讨组织的使命是什么，是否被服务对象所需求，是否被整体社会所肯定。从服务对象(C)来看。服务对象对我们的服务内涵(S)满意程度如何?
2.效率第一是各种成本效益的比率，这相当于营利组织中的各种财务比率或生产力指标，在非营利组织中要参考业务的性质来设计比率作为效率的指标。举例而言，花了多少广告费用，募集了多少捐款。第二是前述各种作业程序合理之确保，指对作业中的各种工作过程，了解并评估其是否都已确实执行。
3.投入程度使命的达成以及组织的正当性被社会所肯定，固然重要，但非营利组织若无投入充裕的财力资源及人力资源也是枉然。因此希望有更多人愿意捐款，有为数更多、素质更高的职工与志工愿意为组织投人时间与精神。
4.满意度其中，C,R,P都是人群团体。他们一方面算是组织的一部分，一方面也是独立存在的主体，他们可以参加该组织也可以退出。非营利组织的决策核心，很重要的一项工作就是使它们都能对该组织因满意而产生认同，因认同而提升向心力。
5.平衡度从策略角度，组织的资源与力量配置应维持某种程度的平衡，使之在未来发展上不会存在发展瓶颈，也没有资源闲置。
6.转换度在某些类型的非营利组织可能希望C,P,R三者之间有某种程度与形式的转换，使得他们可以相互交流，并进而经由交流而对本组织产生更高的凝聚力与向心力，这种指标称之为“转换度”。例如表演艺术团体，有人表演，有人赞助，有人观赏，也有人在后台支援行政工作。C,O,R,S,P五者之间若能正面转换彼此角色，一方面可以提升大家对组织的向心力，一方面也表示组织的策略性绩效良好。三、非营利组织绩效提升的策略研究
可以考虑从以下5个方面提升非营利组织的绩效。
1、构建共同愿景共同愿景((SharedVision)准确地说组织的战略、组织的精神、一个创新想法均不能算作组织的共同愿景。所谓组织的共同愿景是指这个组织中所有成员所共同发自内心的意愿，这种意愿不是一种抽象的东西，而是具体的能够激发所有成员为组织的这一愿景而奉献的任务、事业或使命，它能够创造巨大的凝聚力。构建共同愿景可以通过培养共同语言、团队学习、深度会谈以及实现自我超越等步骤实现。
2、发展战略联盟
一个非营利组织要生存下去，至少要做到收支平衡。目前非营利组织正转向商业领域以寻求拓展，发展新的资金来源。因此目光敏锐的非营利组织领导人开始把注意力转向了昔日是对立面的营利性组织，谋求与之建立战略联盟，实行双赢。对于营利组织，主要目的是想借助慈善机构在公众心目中的地位，扩大自身影响，将产品同某一公益事业联系起来，成功提升其销售业绩与市场占有率。比较典型的例子是美国运通信用卡公司。
该公司发行了一种运通卡，用户每使用一次该卡，公司将提取5美分捐献给几家艺术类组织。该地区每增加一名运通卡用户，公司就提取2美分作为捐献。在我国国内，公立大学、非营利性医院、各类体育协会等也纷纷开始建立与营利性组织的联盟。如中国足协举办的全国足球甲级联赛，就有百事可乐、、富士胶卷等企业作为联赛赞助商。
非营利组织如果有意与营利组织建立战略联盟，首先要对自身的定位和实力加以正确评估，了解能增加合作对象的利益，如何向合作对象说明达成合作关系的贡献，然后才考虑挑选出合适的合作对象。3、组织创新
如同营利机构需要一种高效率、适应性强的组织构架一样，按照市场规则运行的非营利组织如果考虑其在宏观环境中的竞争力及未来的可持续发展，势必要抛弃原来制约其发展的旧的组织形式，因此，对于那些具有先进意识的、以市场为导向的非营利组织势必要不断进行组织创新。
改变从两个方向来考虑:是改变组织中人员的行为呢，还是改变组织本身来影响组织中人员的行为?改变组织为主的方法强调组织中非人性因素的修正，如组织结构、政策和程序细则的修正等;而以人为中心的组织创新则强调，可通过对人员的训练和组织发展，达到组织创新的目的。在以人为中心的创新方式中，管理人员首先致力于改变人员的态度，希望人员态度的改变可导致人员行为的修正，从而达到改进工作绩效的目的;以组织为中心的创新方式，首先从修正组织结构、技术、沟通、奖励制度、工作环境等着手，管理人员希望随着工作环境的改变，组织中的人员会自动跟着修正他们的行为。
4、培养营销理念
长期以来，非营利组织都是由国家负责其收人来源，因此他们每年只要按照国家计划完成任务就可得以生存。非营利组织的领导人一般都是专业人员，对经营管理活动不是十分擅长，因此非营利组织的营销意识十分薄弱。非营利组织缺乏营销观念最明显的标志就是他们很少进行市场研究工作。例如很多博物馆、文化一旦成立后，便会一直维持原状，没有任何改变。他们很少接触自己的顾客，了解顾客需求的变化。对于几十年一贯制的展示模式，消费者已经感到十分厌倦，许多非营利组织却不知道如何借助营销工具来有效地宣传自己，提高公众对自己的兴趣。而公众知名度是衡量一个非营利组织是否成功的重要指标。它既反映了社会公众对自己所从事的公益事业的关心程度，同时也直接决定了组织收人的多少。
5、强化自律、互律与他律机制
非营利组织除要遵守政府颁布的法令规定外，还需要不断强化其机构的透明度，将自律、互律与他律的机制建立和健全起来。为了对机构内部评估进行指导、规范机构的自律，每个机构的董事会在约束机构自律方面都会扮演一种比资助者和第三方更加批评性的角色。自律机制/制度在那些高度依靠公众和公司企业捐款、那些运作良好并相对成熟、和那些以合作来达成组织目标为特征的机构都得到了很好的发展。自律机制/制度的优势在于对机构的使命和项目成果给予一种“政治”(Political)和整体上的交代，因为能否持续从多种渠道吸引捐款和筹措资金是与机构对其事业的价值观、以及对项目成果的展示紧密连在一起的。
对非营利组织，国外的经验说明，必须构筑并形成社会公共性监督网，实际这也是一种支持性组织，使人们能了解哪个机构足以依赖，哪个机构在哪方面有缺陷，哪个机构不足以为信。对它们，不能允许拥有如私营企业的经营机密，要求必须具有真正透明度。即使在非营利组织之间的竞争，也应该是公开和公平的;因为竞争的实质是看谁能为公众服务得更好;竞争的结果是看谁能更多地得到公众捐赠的支持。一些发达国家，比如美国，已经存在许多独立的第三方供非营利组织评审机构，如美国全国慈善信息局是民办最大的慈善与公益组织评审机构。还有其他如美国公益咨询服务所、美国公益研究所等。这些组织都是监督非营利组织的第三方机构，从不同侧面、角度对非营利组织的健全和发展进行监督并起促进作用。
政府在非营利组织的监督方面也扮演着十分重要的角色。例如，在加拿大的78,000个注册慈善团体中，一个共同点是它们都在政府所得税法案管制之下，并由国家税务局监管。
当一个组织或团体要为捐献者换取税收收据时，它必须填写年度财务报告表，并符合相关的条例，这包括:符合全年收人中80写的份额用于慈善目的支出的要求，这样就严格限制了机构在一般运营管理费、行政费和筹款成本方面的开支;辅的政治活动支出不能超过机构全部收人来源的10%;严格禁止机构参与与谋利有关的活动。违反者将被取消非营利组织的资格。
中国非营利组织不论是在内部的自我监督方面，还是在外部的法律规范及第三方监督方面都还相对欠缺，这种局面形成了对中国非营利组织社会公信力提升的制约。针对这种情况，本文提出如下一些建议和设想:
<1)制定道德伦理守则，逐步建立非营利组织的自律标准
推进高道德标准的行动，并且维护公众对慈善事业的信任和信心，可以考虑这么9项标准:1)服从法律;2)道德承诺;3)公益使命优先;4)尊重人个人的价值和尊严;5)包容社会的多元性并维护社会公平;6)对公众负责任;7)公开和诚实;8)慎用社会资源;9)无私的奉献。各个非营利组织定期进行一次道德标准的审核并把它与每年的财务审计放在同等重要的地位。
<2)加强NPO的内部信息透明性
对非营利组织一直存在的抱怨就是其活动神秘。比较常见的情况是，相当多的非营利组织把自己当作一个“私人领地”，而不是当作一个使用大量公共资金因而应为公共利益负责的机构来运营。许多基金会甚至拒绝披露基本的财务信息。尽管基金会和其他非营利组织在法律上有权利保持一定程度的“隐私”和免受政府的审查，但它们同时也有义务披露基本的财务和运营信息，其运营也应符合较高的道德标准。
(3)形成NPO专业化服务网络
为使非营利组织潜心于各自的服务领域，最大化地创造社会文明的价值，就必须建立一些NPO专业化的服务机构，加强非营利组织本身各种需要的储备。如从行业的角度出发建立行业监督和指导机构，从专业化发展角度出发建立各种专业培训基地，从资源、信息共享的角度出发建立信息咨询系统等等。而这些不同类型的专业化服务机构或系统自然构成一个NPO专业化服务网络，并在提供各种专业化服务的过程中为非营利组织整体水平的发展创造各种机会和条件。
<4)加强政府的法制监督机制
一个有效的社会监督制度/机制既需要组织的自律，同时还必须有政府和社会的广泛参与和监督。政府应考虑制定相关的法律法规，规范非营利组织的问责交代。随着中国进入WTO，中国的国际化趋势也必然要求非营利组织的运作和管理与国际接轨。清晰明确的法律规范既可以为政府和社会的监督提供依据，也为非营利组织的交代提供方向，从而使非营利组织的自律与政府、社会的监督形成良性的互动，这样才能为中国非营利组织的发展与公信力的提高奠定一个坚实的基础。如同马克思所言“自由就是从事一切对别人没有害处的活动的权利，每个人就进行的对别人没有害处的活动的界限是法律规定的，正像地界是由界标确定的一样。”国家监督从根本上是法制上的监督，即以法律的形式确认非营利组织的地位、作用和社会职能，规定各自不同的权利和义务，综合形成各种社会组织在社会生活中既合理分工、又协调配合的、统一的、有序的社会机制。
总而言之，社会公信力是中国非营利组织发展的社会基础，这是由非营利组织的社会性质所决定的，某种程度上将会是制约中国非营利组织发展的因素之一。提高非营利组织的社会公信力既需要内部的自律，同时也需要法律的规范及社会性的监督。
参考文献:
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关键词：仲裁委员会 法律地位 非营利机构 民间性
一、仲裁机构的概念及范围
仲裁机构是指有权根据仲裁协议受理平等主体之间的合同纠纷和财产权益纠纷并依法进行公正裁决的机构。关于仲裁机构的概念问题学者们并无太多争论，意见比较统一。但是对于仲裁机构的范围问题，学者们见仁见智，各抒己见。具体来说，主要有“广义说”和“狭义说”两种观点：从广义上来说，有学者认为“仲裁机构包括仲裁委员会、仲裁协会以及仲裁庭”[1]，也有学者认为“仲裁机构是指仲裁委员会及其所属的办事机构和仲裁庭三者统一的整体”[2]；从狭义上来说，“仲裁机构仅指仲裁委员会的办事机构” [3]。所以本文在讨论仲裁机构的法律地位时，首先需要对仲裁机构的范围进行界定。笔者认为，对于仲裁机构的范围界定不宜过宽，不应把问题扩大化，所以不能把仲裁庭、仲裁协会以及仲裁委员会这三种不同性质的机构放在一起，而应区分对待。同时，对于仲裁委员会及其下设办事机构，本文认为在某种意义上两者是同一个主体，没有必要详细区分。综上，本文所讨论的仲裁机构主要是指常设性的仲裁委员会，它不负责对某一仲裁案件的审理，主要负责日常事务的管理，保障机构的正常运行。
二、理论界有关仲裁机构法律地位的观点
我国《仲裁法》对于仲裁委员会的法律地位，仅规定了“仲裁机关独立于行政机关”，没有正面回答仲裁机构的法律地位是什么的问题。正是由于法律的模糊性规定，才为各地仲裁委员会的组建提供了可操作性空间。比如大多数地方参考《重新组建仲裁机构方案的通知》中“参照有关事业单位的规定”的条文，直接将仲裁机构定为“全民所有制事业单位”，而北京市仲裁委员会则是仲裁机构民间组织论的积极推崇者，认为仲裁机构法人定位应坚持民间化。[4]目前理论界主要有如下四种观点：
（一）“事业单位法人说”
持该种观点的理由之一是：国务院办公厅印发的《重新组建仲裁机构方案的通知》规定仲裁委员会在设置初期，政府“参照有关事业单位的规定，解决其编制、经费、用房等”，说明仲裁机构应参照事业单位进行管理。而在实际运作过程中许多仲裁机构把“参照”变成了“按照”，认为仲裁机构就是事业单位。理由之二是根据国务院《事业单位登记管理暂行条例》，事业单位是指为了社会公益目的，由国家机关举办或者其他组织利用国有资产而依法设立的从事社会公共服务活动的组织。仲裁机构的特点符合事业单位应具有的性质，应定位为事业单位。在我国，仲裁机构是由国家政府部门利用国有资产举办的，并由政府进行监督和指导的；仲裁不以营利为目的；仲裁服务带有鲜明的社会公益性。所以仲裁机构的上述特点符合事业单位应具有的性质特征，仲裁机构应采事业单位的组织形式。
（二）“社会团体法人说”
持该种观点的学者认为将仲裁机构界定为社会团体法人，有以下优势：（1）仲裁委员会将实实在在的与行政机关脱离暧昧关系，行政机关对仲裁机构“扶上马，送一程”也就送到这里为止，而仲裁的本质属性――民间性也在仲裁机构的法律地位得到最完整的体现。（2）市场的需求是最终决定仲裁机构生存的唯一尺度。因为仲裁机构的服务没有区域限制，所以他们之间的竞争也将使仲裁服务的质量不断提高，迫使那些能够适用市场的国内仲裁机构在国际仲裁市场上也能分得一席之地。同时“优胜劣汰”的竞争法则也让一些没有竞争力的仲裁机构退出市场，避免浪费社会资源。（3）仲裁机构社会团体法人的定位也让有志于参与仲裁市场的民间力量加入进来，如行业协会。只要行业协会符合仲裁法规定的设立仲裁机构的条件，就可以设立独立的行业仲裁机构。[5]
（三）“民间组织说”
宋连斌教授等学者认为，仲裁机构的性质属于民间组织，但在实践中我国的仲裁机构与民间组织却相去甚远，仲裁机构民间化之争为中国所独有。仲裁机构作为一种民间组织，却不能“民间化”的制度困境在于我国民间组织立法的缺失。尽管有“结社自由”的宪法保障，但我国民间组织立法仍存在“法律缺位”、“效力过低”等诸多问题。仲裁机构法律上的民间组织地位之解决路径包括对仲裁法、民间组织法和民法的修改和完善。但制度本身又不能完全解决仲裁机构民间化回归的问题，这要依靠理念、文化和政策的合力才能实现。“民间组织”并不必然仅仅包括“社会团体”和“民办非企业单位”两种类型，现行法规体系也只是将民间组织作为这两类组织的共同上位概念。无论作为一个法律概念还是作为一个学术概念，“民间组织”都需要存有一种开放性，以利于随着社会发展的需要和民间组织自身发展的实际情况，丰富其内涵或扩展其外延。
（四）“非营利机构说”
持该观点的主要理由是：仲裁机构从本质上而言是民间性组织，然而我国仲裁机构的行政色彩依然很浓厚。一方面，政府的介入和干涉困扰和阻碍了仲裁机构的发展，使其丧失了独立性，另一方面，仲裁机构对政府的依赖性很强，缺乏自我建设和发展的能力。因此将仲裁机构明确为非营利法人，不仅可解决其法律地位不明确所带来的困惑，而且能更好地实现仲裁机构的职能，消除仲裁机构行政化所带来的弊病。
三、对我国仲裁机构法律地位的探讨
（一）仲裁机构不应是事业单位法人
笔者认为，认定仲裁机构是“事业单位法人”是没有法律依据的。第一，国务院办公厅印发《重新组建仲裁机构方案的通知》规定：仲裁委员会在设置初期，政府“参照有关事业单位的规定，解决其编制、经费、用房等”，说明仲裁机构应参照事业单位进行管理。既然是“参照”，就说明仲裁机构并不是事业单位，否则，就是“按照”了。而且“参照有关事业单位的规定”并不是对仲裁机构进行管理，而是解决仲裁机构的困难，属于参照办理。第二，仲裁机构登记设立的依据不是《事业单位登记管理暂行条例》，而是《仲裁委员会登记暂行办法》，同时仲裁机构登记后获得的不是《事业单位法人证书》，而是《仲裁委员会登记证书》。第三，根据《仲裁委员会登记暂行办法》，仲裁委员会的登记机关是省、自治区、直辖市的司法行政部门，而不是《事业单位登记管理暂行条例实施细则》所规定的事业单位登记管理机关。
（二）仲裁机构不宜定位为“社会团体法人”
仲裁机构是“社会团体法人”的结论源自于《中华人民共和国民法通则》的法人分类。该种分类方式是具有“中国特色”的，与国外的“公、私法人”不同，但是却存在严重的缺陷。我国社会团体法人采取登记设立主义，但实质上是严格的实质审查，这样不利于仲裁机构独立健康的发展。另外，社会团体法人在我国的发展一直趋于弱势，并不存在足够的成功经验而使仲裁机构摆脱行政司法部门在其设立初期的控制力量而独立生长，难以保证在今后的发展中，彻底杜绝行政力量的侵蚀。所以，笔者不赞成“社会团体法人”说，这并不能对仲裁机构进行有效定位。
（三）仲裁机构也不宜定位为“民间组织”
“民间组织”的概念大致等同于“非营利机构”，都是指政府与市场之外的那部分公共领域，只不过“民间组织”的概念在不同国家有不同表述，如公益法人或者非营利法人等。笔者认为，不论是定位为“民间组织”还是“非营利机构”，其实学者们都是在试图还原仲裁机构的本性――民间性。但是，民间组织不是严格意义上的法律概念，也不是一个规范的用语，加之我国民间组织立法仍存在“法律缺位”、“效力过低”等诸多问题，而要解决这些问题则牵涉到对仲裁法、民间组织法和民法的修改和完善，任务繁重。所以，目前也不宜将仲裁机构界定为“民间组织”。
（四）仲裁机构应定位为“非营利机构”
笔者比较赞成将仲裁机构定位为非营利机构。关于“社会团体法人”和“民间组织”的相关法律法规虽然存在，但是并不完善，有许多亟待修改的地方，而如果仅仅寄希望于法规的修改和完善，又不能解决实质问题。所以笔者认为，将仲裁机构界定为非营利机构，借助于研究非营利机构的契机，进一步深化仲裁机构机制体制的改革，不仅能实现仲裁机构的民间化，而且阻力会小很多。随着中央构建和谐社会执政理念的提出，学术界对非营利机构的研究渐趋升温，非营利机构在国外的成功的运作模式可以为我国所借鉴。所以我们将仲裁机构的法律地位界定为非营利机构，不仅有利于加快仲裁机构民间化的进程，扫除制度性的障碍，也有利于促进政府职能的转变，促进社会和谐。
四、我国仲裁机构的法律地位的发展方向――非营利机构
国际上很多知名的仲裁机构，如英国伦敦国际仲裁院、美国仲裁协会、新加坡国际仲裁中心、中国香港国际仲裁中心等，都是非营利机构的管理模式。
（一）非营利机构的内涵
NPO，非营利组织或非牟利机构（Non-Profit Organization，NPO）是指不是以营利为目的的组织，它的目标通常是支持或处理个人关心或者公众关注的议题或事件。非营利组织所涉及的领域非常广，从艺术、慈善、教育、政治、宗教、学术、环保等等。非营利组织的运作并不是为了产生利益，这一点通常被视为这类组织的主要特性。然而，某些专家认为将非营利组织和企业区分开来的最主要差异是：非营利组织受到法律或道德约束，不能将盈余分配给拥有者或股东。因此，当今社会中，非营利机构有时亦称为第三部门（the third sector），与政府部门（第一部门）和私人营利部门（第二部门），形成三种影响社会的主要力量。
（二）我国仲裁机构定位为非营利机构的合理性
1.非营利机构理论能够解释政府的财政支持
非营利机构的建构理论能够很好的解释我国政府对仲裁机构的前期投入。非营利机构提供的服务通常具有较强的社会公益性，代替政府为社会公众提供不可证约的公共服务，因此政府会给予他们一部分财政支持。比如说，在美国，非营利组织大多也是民间的，相当一部分是从事社会服务业，政府在财政上是支持的，这些机构在公共服务方面与政府是伙伴关系。所以，借鉴国外的理论和做法，将我国的仲裁机构界定为非营利机构是可行的。在我国，仲裁机构为社会的纠纷解决提供了另一种分流渠道，为市场经济的有序发展提供了另一层保障，究其服务性质而言，确属公共服务范围内。政府的财政支持也可以看作是对公共服务行业提供协助。
2.非营利机构理论能够深化仲裁机构的改革
非营利机构理论为仲裁机构不能归入任何一种法人类型提供了新的路径，同时也提供了一种新型的改革方案。非营利机构的定位既符合我国仲裁机构“去行政化”的改革方向，又能实现与国际上的仲裁机构相接轨。非营利机构理论已经对我国正在进行的医药卫生体制改革和科研机构脱钩改制产生了巨大的影响，比如医疗机构区分为营利性医院和非营利性医院，一些基础性研究领域的科研院所被确定为非营利机构，根据其公益性程度由国家财政负担经费。相信非营利机构理论也能对仲裁机构的改革产生深远影响，把仲裁机构作为非营利机构来认识和改制对我国仲裁事业的发展具有重大的现实意义。
参考文献：
[1]袁忠民.我国仲裁机构演变的研究[D].上海:华东政法大学博士论文,2005.5
[2]郑金波.中国仲裁机构定位研究[J].仲裁研究,2010,(3):81.
[3]林建文,黄伟民.我国仲裁机构性质浅析[J].商事仲裁法律报告,2005,1:84-85
一、非政府组织的界定、范围和法律地位
(一)非政府组织的界定
关于非政府组织的界定,美国霍普金斯大学的m·salamon霍普曼教授认为具有以下五个属性的组织即非政府组织,即组织性、非营利性、民间性、自治性和志愿性。中国的非政府组织就是指除政府机构和营利性机构以外的一切社会组织的总和,包括非营利性事业单位、社会团体和群团、各类非营利性社会中介组织和各种民办企业单位。事业单位是国家为了社会公共利益,由国家机关举办或其他组织利用国有资产举办的,从事教育、科学、文化、卫生、体育等活动的社会服务组织。将事业单位列入非政府组织的范畴,似乎不太符合国际上的非政府组织“民间性”的特点。从中国目前的有关规定来看,中国非政府组织的定义与国际上的定义基本内涵一致,中国的非政府组织主要包括社会团体和民办非企业单位两种形式,中国的非政府组织主要包括社会团体和民办非企业单位两种形式。
(二)非政府组织的的法律地位
目前,普遍认为非政府组织具有行政主体、行政相对人和民事主体三种法律地位和身份。行政主体。对一部分具有依法管理公共事物的非政府组而言,他们依法进行某些社会事物的公共管理时,就具有行政主体的身分,但必须经法律、法规授权或行政机关委托或经批准的章程的规定;行政相对人。就非政府组织接受登记管理机关登记管理和业务主管单位业务指导、日常管理和监督机关检查而言,非政府组织可以作为行政相对人,具有法人或其他组织的地位;民事主体。从其民事活动而言,根据《中华人民共和国民法通则》的规定,社会团体具有社会团体法人的地位,即依法竟核准登记,取得社会团体法人资格。民办非企业单位如果是法人,则具有民事权利能力和民事行为能力,能依法独立享民事权利承担民事义务。
二、非政府组织的公共管理行为
随着我国社会主义经济的发展和政府职能的转变,一些原由政府部门管理的公共事务特别是行业性、专业性事务,逐步转移、交给或还给某些非政府组织管理或参与管理。同有的西方国家所认同的一样,在我国,公共行政可以分为政储的公共行政和社会的公共行政。政府的公共行政是指政府代表国家行使行政权,管理公共事物;社会的公共行政是指政府以外的非政府组织,对一定范围内的公共事物所进行的管理。非政府组织依据有关法律、法规的授权文件或有关行政机关的委托或经批准的章程的规定,行使某些公共管理职能,非政府组织的公共管理行为主要包括:履行行业管理和服务,是非政府组织的主要职能。
三、非政府组织的行政法规制
(一)立法规制
我国涉及非政府组织的法律法规主要包括:宪法;法律;行政法规;地方性法规;部门规章。我国关于非府组织的立法已经初步形成了http://以《中华人民共和国宪法》为统领,以《中国社会团体登记管理条例》和《中国民办非企业单登记管理暂行条例》为主体,以地方性法规、部门规章为辅助,一般法与特别法相结合的法律规范体系。
(二)行政规制
对非政府组织的登记管理。非政府组织的成立必须符合法律规定的条件,履行法定的程序,这是非政府组得到国家认可,取得合法地位的前提条件。根据《社会团体登记管理条例》的规定和《民营非企业单位登记管理暂行条例子》的规定,国务院民政部门和县级以上地方各级人民政府民政部门是本级人民政府的民办非企业单登记管理机关。全国性的社会团体由国务院的登记管理机关负责登记管理;地方性的社会团体由其所在地人民政府的登记管理机关负责登记管理;根据我国《社替团体登记管理条例》和《民办非企业单位登记管理暂行条例》的规定,国务院有关部门和县级以上地方各级人民政府有关部门、国务院或者县级以上各级人民政府授权的组织,是有关行业、学科或者业务范围内社会团体和民办非政府组织的业务主管单位。
(三)司法规制
【关键词】 民间非营利组织；财务管理；会计制度；内部控制
2004年8月，财政部、民政部联合的《民间非营利组织会计制度》明确规定：民间非营利组织不以营利为宗旨和目的，并要求民间非营利组织应当根据国家有关法律、行政法规和内部会计控制规范，结合本单位的会计特点，制定相适应的内部会计控制制度，以加强内部会计监督，提高会计信息质量和管理水平等。但2007年发生的牙防组事件，却突显出我国民间非营利组织在财务管理方面的混乱状况，必须引起社会各方的高度关注。
一、 当前我国民间非营利组织财务管理存在的主要问题
（一） 业务主管单位的领导对民间非营利组织会计制度的执行情况重视不够，监管不力
有的单位领导虽然兼任民间组织的主要领导职务，但对其财务管理不重视，造成了许多开支不符合要求，报销审批制度不规范。由于内部制约机制不完善，导致不少民办非营利组织的“一把手”一手遮天，为所欲为，毫无制约。有的民办非营利组织内部制约机制形同虚设，经费支出不透明，存在使用白条和收款收据等现象，严重违反票据管理制度，一些单位存在着“变相”将经费作为“小金库”福利基金等。
（二） 财会管理制度执行不力
一是没有规范的账簿，收入和支出管理混乱。许多民间非营利组织普遍认为盈亏是自己的，做不做账无所谓，有的记记流水账，没有原始凭证，有的甚至连流水账都没有。在收入方面不使用财政监制的“行政事业性收费票据”，而是使用市场上购买的收据收款，或者就像牙防组那样借用牙防基金会的票据收款，以逃避管理；有不少“官办”民间非营利组织还使用财政监制的“收款收据”，以逃避财政部门对其预算外资金的留成和管理，以至使付款企业的费用因票据不合法而不能在税前扣除；还有些组织收了款不给任何收据。在费用的支出方面，虚列公务支出和会议支出，而其中却包含了大量的各项劳务费用，且大量发放补贴、劳务、奖金、过节补助费用，有时从事业支出列支，有时从专项经费列支，且标准不统一，名目繁多，支出随意。
二是成本管理混乱。许多“民办学校”、“校中校”在计算教学成本时，将学校购建教室、校舍的资产成本一次性地计作教学成本。之所以要人为膨胀教学成本，是为了报送物价部门，好让物价部门根据“补偿成本、略有赢余”的原则确定学费收取标准。这也是“非营利”的教育能够演变成“暴利”行业的重要原因。
（三）民间非营利组织普遍存在财会人员素质低下的问题
很多民间非营利组织的负责人根本不知道主要负责人的会计责任；部分会计、出纳人员没有会计资格证书，未经岗位培训上岗，对新旧会计制度衔接不清楚，未按照《民间非营利组织会计制度》执行，从而造成了会计账目混乱现象。
（四）民间非营利组织的偷税现象严重
一是不按税法要求办理纳税登记与申报；二是账面上不计或少计收入、乱计成本费用，偷逃营业税、城建税、企业所得税等；三是个人（包括出资人和员工）净收入不按税法规定交纳个人所得税。
二、加强民间非营利组织财务管理的建议
（一） 严格界定民间非营利组织的性质
目前，许多所谓的民间非营利组织，虽然登记为“民办”，但实质是“官办”。他们和政府内部的职能部门往往是一套人马、两个牌子，或者由政府的职能部门指定挂靠在一个直接听命的关联单位，他们利用政府资源谋求部门和个人利益。在行政事业编制、行政许可、收费限制等行政约束面前他们自称为“民”，而在社会和百姓面前行使权利、收取利益时他们就成了“官”。这是许多所谓的民间非营利组织出问题的主要原因。
根据思路统一、体系完整、结构严密的法规体系，应严格理清官办和民办、公益和私益、营利和非营利的界限。将各种官办的“灰色收入地带”根据其性质分别归位。凡具有行政职能的划归行政单位系列；凡国家出资的公益非营利机构（如官办协会等）划归事业单位系列；凡国家出资的营利组织、或者民间出资的私营组织划归企业系列；只有真正由民间出资的、且受到严格监管的非营利组织（如民办协会、民办学校、民办医院、民管基金会等）才能划归民间非营利组织系列。这样做还有一个好处，那就是能为新《企业所得税法》实施后放开公益性捐赠扣除限制打下科学坚实的基础。
（二） 健全法律法规，加强民间非营利组织的行业自律与诚信服务
目前，我国规范民间非营利组织的法规主要是《社会团体登记管理条例》、《基金会管理条例》、《民办非企业单位登记管理暂行条例》等以登记管理为内容的法规，不像国家规范企业那样，既有《公司登记管理条例》等规范企业登记管理行为的法规，又有《公司法》等规范企业运作的法规。由于民间非营利组织缺乏运作的法律规范，因此，其行业自律无法进行。
为解决此问题，国家应尽快制定“民间非营利组织法”等法律法规，使民间非营利组织从设立、运作到注销的所有活动和整个过程始终处在一个思路统一、体系完整、结构严密的法规体系之内，从根本上堵塞民间非营利组织运作无法可依的漏洞。
（三） 加大政府有关部门的监管力度，建立健全财务管理制度
根据我国民间非营利组织的有关登记管理条例，在我国成立社会团体，全国性的需要10万元以上的活动资金，地方性和跨行政区域的需要有3万元以上的活动资金；设立民办非企业单位也要有与其活动相适应的合法财产（一般起点为3万元）且需要提交验资报告。但在现实中，有许多登记机关只需要出资人提交存款复印件即可，从而导致民间非营利组织出现“空壳”现象。而对于民间非营利组织的年检，本是监督组织正常运作的一个有力手段，而现实中又多是流于形式。政府监管的不到位，也是民间非营利组织出现问题的原因之一。
为此，应进一步加大政府有关部门的监管力度。一是加强工商部门的监管。严格审批民间非营利组织的设立过程。根据设立民间非营利组织法定条件，对从业人员、场地、投入资金等严格把关。年检也要切实地“检”。对民间非营利组织的年检来说，特别要注意检验其非营利性。二是加强物价部门的监管。所谓的非营利，实质是收入与成本费用的关系。因此，物价部门的监管显得格外重要。应由真正的社会中介专业机构核实民间非营利组织的业务成本，上报物价部门，并接受物价部门的监督管理。对弄虚作假者给予重罚，从而保证成本的准确性。在算准成本的基础上，根据“略有赢余”的原则审批民间非营利组织的收费标准，并切实检查落实。逐步改变目前社会上几乎所有的“监管物价”都比“市场物价”更高的奇怪现象。三是加强财政部门监管。如加强对民间非营利组织的监督检查。一是对从业财会人员专业资格的检查；二是对财务部门日常会计核算和财务管理的监督检查；三是对单位负责人执行会计法情况的检查。并根据《会计法》赋予财政部门的职责权限，对会计工作的先进单位和个人给予奖励，对违法违规的单位和个人给予处罚。四是加强税务部门的监管。加强税务登记管理，改变目前民间非营利组织登记率偏低的现状。加强税收征管，改变目前民间非营利组织的大面积漏征现象。加强税务稽查，严格按照《税收征管法》打击偷税行为。
（四）积极开展对民间非营利组织出资人和管理人培训，使其认真执行《民间非营利组织会计制度》
民间非营利组织的单位负责人应当根据本单位的具体情况和会计业务的需要，设置会计机构，或者在有关机构中设置会计人员并指定会计主管人员；不具备条件的，应当委托经批准设立从事会计记账业务的中介机构记账。并以《会计法》、《财务会计报告条例》、《民间非营利组织会计制度》、会计工作基础规范和内部制约制度为内容，加强民间非营利组织财会人员培训，提高财会人员的根本素质。同时，民间非营利组织应当严格按照《会计档案管理办法》、《会计基础工作规范》和《内部会计控制规范》的规定，建立健全本单位的会计核算制度、资产管理制度和内部控制制度，以加强本单位的财务会计管理工作，加强内部会计监督，提高会计信息质量和管理水平。
【参考文献】
