时间：2023-09-06 17:08:18
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇零售业的税务筹划，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
关键词：零售业 促销 增值税 利润
着我国经济的发展，国外新兴零售业的进入，我国的百货商场遭遇了巨大的挑战，如零售巨头沃尔玛、乐购、家乐福等，以及便利店巨头7-eleven等。企业若想在激烈的竞争中独占鳌头，就需要采用不同的营销形式，保持市场占有率及持续的发展。笔者以目前全球最大的保健及美容产品零售商和香水及化妆品零售商――屈臣氏为研究对象，来分析各种促销方式的会计和税务处理及对利润的影响。
一、 系统化促销
屈臣氏属和记黄埔有限公司旗下屈臣氏集团之保健及美容品牌。屈臣氏集团乃全球最大的保健及美容产品零售商和全球最大的香水及化妆品零售商，34个市场、1 800多个城市共拥有19个零售品牌及逾8 400间零售商店，并雇用超过98 000名员工。屈臣氏的成功发展主要归结为四点：价格组合策略；品类选择；促销方式多样化；渠道摆放。
屈臣氏根据国人秉持“经济实惠”的购买习惯，实施“加1元多一件”、“全线七折”、“买一送一”、“积分兑换”、“满减”等促销力度大的优惠策略，吸引顾客眼球。此外，屈臣氏更注重消费者心理，比如，新奇刺激的活动对具有小资情结的年轻人更具有吸引力，屈臣氏推出“60秒疯狂抢购”，抽奖获得者可以在卖场对指定的货架商品进行“扫荡”，60秒内拿到的商品都属于获奖者，这样的方式让消费者因体验新鲜刺激而津津乐道。它的多样化促销模式给消费者带来了购物的刺激和乐趣，使消费者产生了巨大购买冲动和购买行为，而其促销手段对屈臣氏有着很好的广告宣传效应，大大节省了宣传的开支。由于不同的促销方式所适用的税收政策不同，故将税收因素考虑在内，以优化营销方案。
二、 各种促销的会计与税务处理
例：屈臣氏某产品，价格为59.9元，成本为25元。若采用下列不同促销方式，其会计与税务处理如下：
（一）“全线七折”促销
商业打折是在产品原价的基础上乘以相应折扣率得出实际成交价的促销模式。该方式也是最直接、顾客最容易接受的方式，这种打折销售方式属于“折扣销售（商业折扣）”，根据国税函[2008]875号文件：销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税；否则，不得扣减销售额。因此，在“打折”促销方式下，销售发票可直接开具折后金额。
其会计处理如下：
借：银行存款 41.93
贷：主营业务收入 35.84
应交税费――应交增值税（销项税额） 6.09
上述业务产生的营业税金及附加=6.09×（7%+3%）=0.609（元）；利润=35.84-25-0.609=10.231（元）；净利润=10.231×75%=7.67（元）。
（二）“买一送一”促销
“买一送一”是指顾客购买商品可获得同样相应商品的促销方式。实际销售两个数量单位，但只收取了“一”个单位的销售额，另外“一”个数量单位属于无偿赠送，在税法中，应视同销售征收增值税。
正价销售会计处理如下：
借：银行存款 59.9
贷：主营业务收入 51.2
应交税费――应交增值税（销项税额） 8.7
对于赠品，会计处理如下：
借：销售费用 33.7
贷：库存商品 25.0
应交税费――应交增值税（销项税额） 8.7
上述业务产生的营业税金及附加=17.4×（7%+3%）=1.74（元）；利润=51.2-25-33.7-1.74=-9.24（元）；因为利用“买一送一”促销，企业是让利行为，会计处理中企业需要对赠送的商品按照其正常销售价计算缴纳税金，这样加重了企业的纳税负担。
（三）“加1元多一件”促销
“加1元多一件”是指顾客购买某指定商品时，加一元可多得一件产品的促销模式。这种销售方式，与“买一送一”不一样，“多一件”不属于无偿赠送，其“多一件”也付出了相应的价格，属于折价购买，因此，只要销售额与折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税。
其会计处理如下：
借：银行存款 60.9
贷：主营业务收入 52.05
应交税费――应交增值税（销项税额） 8.85
营业税金及附加=8.85×（7%+3%）=0.885（元）
利润=52.05-25-0.885=26.165（元）
净利润=26.165×75%=19.62（元）
这种促销方式，容易刺激消费者的多件购买，也不会加重商家的纳税负担，有逃税嫌疑，但符合税法规定。
（四）“积分兑换”促销
在屈臣氏，会员都有一张会员卡，持有会员卡的用户每消费10元，可获得1积分；而每20积分，可作为1元使用。因此顾客在使用自己积分兑换商品时，可作为商家赠送消费者商品，按照产品的价格记入“销售费用”，同时按照市价计算税金。由于该产品的价格为59.9元，会员消费后可获得5个积分，未满足20积分作为一元使用，所以此处忽略不计。
三、 总结
深挖客户高端需求,提升高端顾问专业服务价值,客户高端需求主要集中在三个方面:投资理财、企业运营、特殊需求。帮助解决客户的切身利益问题,是体现私人银行价值的核心。一是从短期到长期。要深入挖掘客户深层次理财需求,对接高收益的长期理财产品,既可提高客户收益率,长时间绑定客户资金,又能提高我行中间业务收入,并节省客户频繁周转投资占用的时间与精力。对于客户短期投资理财需求,主要通过营销网上银行和银行卡业务,实现自助交易来解决。二是从高管到企业。对于身为企业高管的贵宾客户,要深入挖掘其企业金融需求,实现公私联动营销,零售业务批发做。要继续推进上市公司限售股股东群体拓展,将此类目标客户尽快纳入农行服务渠道,是抢占未来潜在客户市场、实现高管服务与公司业务联动的战略举措,全行对此务必高度重视。上市公司限售股股东高管提前消费的信贷需求、股票减持过程中的税务筹划需求,可对接省行已推出的综合服务方案。企业高管分红的投资理财需求,可制作高端投资理财产品及服务方案,积极向企业宣讲。上市公司股票增发,可联系第三方机构进行产品定制,参与增发项目,实现法人部门需求与私人银行供给的有效联接。三是从个人到家族。要深入挖掘客户家族金融与非金融需求,努力提供家族“管家式”服务。对于高端客户投资移民、子女出国留学等需求,可提供私人银行跨境金融服务“、留学宝”产品套餐服务等;家族财富的分割、传承,可提供私人银行法律事务咨询服务,以及财富保全顾问服务。
做好产品多元化的宣传工作,联系市电视台、市广播电台和枣庄报社等媒体优势,投放流动字幕、语音广告和图片等形式的宣传物料提高产品知名度;印制宣传品,摆放、张贴海报与宣传折页,通过门楣LED、视频播放等多种形式开展理财产品宣传;通过户外广告、流动媒体及宣传横幅全方位营造销售氛围;通过产品宣讲、网站理财专栏、产品知识和营销技能培训以及内网理财咨询做好内部员工产品的宣传营销工作。
开展公私联动式营销,进一步完善公私部门间的横向联动机制,充分发挥部门间协同作战能力。经营行零售部门与对公部门加强沟通协调,共同梳理并建立具有公私联动潜力的对公客户、高端个人客户名单,逐户制定公私联动营销方案,加强考核,对成功实现公私联动营销的个人、对公客户经理分别给予奖励;探索建立公私联动营销联席会议制度,定期对照名单分析营销情况,解决营销中遇到的难点问题,研究落实下一阶段营销目标和措施;充分发挥电子商务在营销对公客户中的促进作用,实现零售业务与对公业务的良性互动;在签订对公客户合作协议时配套签订零售业务服务协议,对高速公路、石油、通讯、电力等集团性、系统性单位的个人客户,制定批量营销与服务方案,实现抓住一个系统、网罗一批客户。联合公司和机构部门,开展工资、第三方存管等专项营销活动,盘活存款源头;与保险、基金、证券、移动、高校等高端客户资源丰富的机构建立战略联盟,互利、互惠、强化合作,扩大个人存款客户基础。
开展“集群”式客户的整体营销。以电子产品和理财产品为支撑,以“产品包”的形式,实施对“集群”式客户的整体营销。同时将电子银行服务区建设与贵宾理财中心改造紧密结合,把电子银行渠道建设为集交易、服务于一体的综合性金融服务平台,充分发挥渠道间的协同效应。实施系列联动营销,持续提升网点综合营销能力。认真分析个人贷款、储蓄存款、基金、信用卡、电子银行等产品的不同功能及相互间的关联性,积极向客户实施交叉营销,以促进网点零售业务的全面发展。
此外,还须积极开展个人与公司业务联动营销,筛选对公目标客户,上门举办理财沙龙和产品讲座,跟进营销网银、银行卡以及基金、理财、黄金等产品,提高产品渗透率和营销效果。(1).提升存量客户。仔细研究行业类客户的特征,加大对我行现有资产类客户的挖掘力度,以我行“个人贷款存贷通”产品为抓手,从存量资产业务客户中拓展负债业务。(2).抓源头业务拓展。加大对财政类、市直单位、集团客户、垄断行业、优质企业等工资业务营销力度,研究制订行政企事业单位及优质行业工资考核办法,抢抓存款源头,拓宽个人存款增长基础。(3).实施产品营销。以理财产品作为争夺存款的工具,达到吸引客户、巩固客户的目的;通过引导客户在季末等特定日期赎回理财产品,拉动考核关键时点存款的快速增加。
摘要：目标企业的选择是企业并购的起点，在对目标企业进行选择时，结合现行的税收政策进行有效的纳税筹划，不仅可以降低并购成本，而且对企业并购的后续工作有很大的帮助。本文从并购目标企业所在行业选择、所在地域选择、所处经营状况选择等方面对企业并购中目标企业选择的纳税筹划进行探讨。
关键词：企业并购；所得税；纳税筹划；目标企业
2008年世界金融危机引起了新一轮企业并购的热潮，2008年至今，国内并购重组迭起，不少企业选择收购海外品牌。2008年1月1日新的《中华人民共和国企业所得税法》的正式实施，以及2009年5月8日财政部和国家税务总局在联合的《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》都对企业并购中纳税筹划的格局有深远的影响。因此，在新形势下研究如何做好企业并购中纳税筹划有重要的理论和现实价值。目标企业的选择是企业并购的起点，因此企业如何选择目标企业作为并购对象，是企业并购要解决的首要问题。在对目标企业进行选择时，结合现行的税收政策进行有效的纳税筹划，不仅可以降低并购成本，而且对企业并购的后续工作有很大的帮助。本文结合现行税收政策，从并购目标企业所在行业选择、所在地域选择、所处经营状况选择等方面对企业并购中目标企业选择的纳税筹划进行探讨。
1企业并购与纳税筹划相关理论
企业并购（mergersandacquisitions）是兼并(Mergers)与收购(Acquisitions)的合称，在西方，两者惯于联用为一个专业术语—MergerandAcquisition，可缩写为“M&A”在我国称为并购。企业并购通常指一家企业以现金、债券、股票或其他有价证券等通过各种手段来取得对另一家或几家独立企业的经营控制权和全部或部分资产所有权的产权交易行为。
纳税筹划，即纳税人在既定的税法和税制框架内，从多种纳税方案中进行科学、合理的事前预测和规划，使企业税负减轻的一种财务管理活动。随着我国经济的发展，各项税收法规逐步趋于完善。纳税人往往面临纳税方案的选择，不同的方案税负轻重程度不同，而税收负担的轻重往往关系到纳税人实得利益的多寡。节税是激发并购产生的一个重要动因，而税收筹划又是企业并购方案中不可缺少的组成部分，对于在并购决策中达到预期目标起着重要作用，从这个意义上说，并购中的税收筹划既有可行性又有必要性。
2企业并购中对目标企业选择的纳税筹划研究
2.1目标企业所在行业选择的纳税筹划根据目标企业所处行业不同可分为横向并购、纵向并购和混合并购。横向并购可以达到消除竞争、扩大市场份额、增加垄断实力、形成规模效应的目标，但从税收角度看，由于并购后企业的经营行业不变，横向并购一般不改变并购企业的纳税税种与纳税环节的多少。纵向并购是指企业若选择与企业的供应厂商或客户等上下游企业合并，以达到加强各生产环节的配合进行协作化生产的目的。对并购企业来说，由于原来向供应商购货或向客户销货变成企业内部购销行为，其增值税纳税环节减少。另外由于目标企业的产品与并购企业的产品不同，纵向并购还可能会改变其纳税主体属性，改变其纳税税种与纳税环节。并购企业若选择与自己没有任何联系的行业中的企业作为目标企业，则是混合合并。这种并购将视目标企业所在行业的情况，对并购企业的纳税主体属性、纳税税种、纳税环节产生影响。
新企业所得税法的重大变化之一就是重视行业优惠，实施条例对行业优惠的范围等做了进一步明确：①明确了对从事农、林、牧、渔业项目的所得免征和减半征收的具体范围。②明确了企业从事港口码头、机场、铁路、公路、电力、水利等国家重点扶持的公共基础设施项目的投资经营所得给予三免三减半的优惠。③明确了企业从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得给予三免三减半的优惠。④明确了鼓励软件产业和集成电路产业发展的优惠政策以及鼓励证券投资基金发展的优惠政策等[1]。所以，企业在选择并购的目标企业，应充分重视行业优惠因素，在最大范围内选择并购这种类型的企业可以充分享受税收优惠。
例1：A公司的核心产品为某品牌中药洗发水，现有机会合并从事中药种植的B企业或从事香料作物种植的C企业，假设两家企业资产、负债情况相当，平均每年所得税应纳税所得额均为600万元，A企业现有财力只能合并其中的一家，请问合并哪家更为合适？
分析：由题意，B、C两家企业的合并成本相当。且B、C两家企业均为A企业的上游企业，合并行为均属于纵向并购，可达到减少增值税纳税环节的目的。另外根据我国现行企业所得税法规定：“企业从事中药材种植免征企业所得税；企业从事花卉、茶及其它饮料作物和香料作物的种植减半征收企业所得税。”所以，若兼并B企业每年享受所得税优惠为：600×25%=150万元，若兼并C企业每年享受所得税优惠为：600×25%×50%=75万元。显然合并B企业更有利。
另外，根据《财政部、国家税务总局关于下岗失业人员再就业有关税收政策问题的通知》（财税[2002]208号）以及《国务院关于进一步加强就业再就业工作的通知》（中发[2005]36号）的规定，对国有大中型企业通过主辅分离和辅业改制分流兴办的经济实体（以下除外：金融保险业、邮电通讯业、建筑业、娱乐业以及销售不动产、转让土地使用权，服务型企业中的广告业、桑拿、按摩、网吧、氧吧，商贸企业中从事批发、批零兼营以及其他非零售业务的企业)，凡符合以下条件的，可以免征3年企业所得税：①安置原企业富余人员30%以上的；②利用原企业的非主业资产、闲置资产或关闭破产企业的有效资产；③独立核算、产权清晰并逐步实行产权主体多元化。所以，根据以上法规规定，企业可以选择并购国有大中型企业通过主辅分离和辅业改制分流出的企业，安置该企业的富余人员和接受资产，就可以享受到免除3年所得税的优惠政策。
2.2目标企业所在地区选择的纳税筹划税收优惠政策在地区之间的差异，决定了在并购不同地区相同性质和经营状况的目标企业时，可获得不同的收益。新企业所得税法虽然相对淡化了地区性优惠，但突出了对西部大开发和民族自治地区的税收优惠。国家对西部地区和民族自治地区的优惠政策有：对设在西部地区国家鼓励类产业的内资企业，在2001年至2010年期间，减按15％的税率征收企业所得税；对在西部地区新办的交通、电力、水利、邮政、广播电视企业，上述项目收人占企业总收人70％以上的，自开始生产经营之日起，第一年至第二年免征企业所得税，第二年至第五年减半征收企业所得税；经省级人民政府批准，民族自治地方的内资企业可以定期减征或免征企业所得税等[2]。由于存在地区之间的差异，并购企业可选择在这些特殊地区的企业作为并购对象，从而降低企业的整体税收负担，使并购后的纳税主体能够享受到这些税收优惠政策带来的税收收益。
2.3目标企业经营状况选择的纳税筹划企业并购时如果在符合一定条件的情况下能承继目标企业经营的亏损，将目标企业经营中符合弥补年限的亏损合并到并购后的企业，通过盈利与亏损的相互抵消，可以达到节约所得税的目的。财政部、国家税务总局2009年5月8日新的《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）（以下简称《通知》）中重新规定了新时期对于企业并购中相关亏损企业所得税事项的处理。根据规定企业重组的税务处理区分不同条件，分别适用一般性税务处理规定和特殊性税务处理规定，特殊性税务处理在一定程度上就是免税政策。若企业合并符合特殊性税务处理的规定，并且企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并，可以选择按以下规定处理：①合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定。②被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。③可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。④被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。[3]
例2：长江（集团）股份公司自2000年成立以来持续盈利，股价稳中有升，预计未来两年内盈利率将持续增加。2009年6月为了扩大经营，长江公司决定合并同行业的向东公司，合并后不改变向东公司原来的实质性经营活动。假设向东公司净资产的公允价值与账面价值相同均为1000万元（其中实收资本300万元、资本公积200万元、盈余公积500万元）。向东公司有500万的亏损尚未弥补，其税前弥补期限为四年。长江公司管理层通过分析，决定全部用股权支付合并款项，并同时向向东公司股东约定合并后的12个月内不转让所取得的股权。（假设截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率为4%）
分析：长江公司的合并符合企业重组特殊性税务处理的规定，根据《通知》规定，可由长江公司弥补的亏损限额为1000×4%=400万元，由此长江公司可节省所得税400×25%=100万元。对于向东公司的股东来说，由于长江公司发展势头良好，预计在12个月后出售股权不会造成损失，而且可以延缓纳税。
关键词:增值税改革;中小企业;税收筹划
一、增值税改革对中小企业的影响
自1994年我国实施了新的增值税制以来,其改革始终为人们所关注。基于当时的经济形势,自引进增值税到2008年底,我国采用了生产型增值税。但考虑到生产型增值税带来的弊端及我国增值税转型在试点地区取得的显著成效,加上转型时机的成熟,国务院常务会议决定,自2009年1月1日起在全国所有地区、所有行业推行增值税转型改革;通过调高增值税、营业税起征点等政策在税收上进一步促进中小企业的发展。
(一)针对中小企业实施消费型增值税的具体措施
1、为降低从事小规模经营的个体工商户和中小企业的税负,将增值税小规模纳税人的征收率由原来零售业的4%和工业的6%一并下调至3%。
2、通过调高增值税、营业税起征点进一步促进中小企业的发展。
3、新增值税暂行条例降低了小规模纳税人的认定标准:从事货物生产或提供应税劳务的纳税人及以从事货物生产或提供应税劳务为主,并兼营货物批发或零售的纳税人,年应征增值税销售额在50万元以下(含本数);另外,除前一条规定以外的纳税人年应征增值税销售额在80万元以下(含本数)的属于小规模纳税人。
4、小规模纳税人(除其他个人外)销售自己使用的固定资产或销售自己除固定资产以外的物品,分别按2%、3%的征收率征收增值税。
5、修订后的增值税条例,将部分纳税额较大、财务核算制度健全的、财务人员符合要求的小规模纳税人转为一般纳税人,从而在更大范围内兼顾公平。
6、企业新购设备和原材料一样,其进项税额可抵扣,这一政策适用于全国所有行业。
7、为方便纳税人纳税申报,提高纳税服务水平,将纳税申报期限从10日延长至15日,纳税人进口货物的纳税时间,由7日调至14日。
(二)增值税转型对中小企业的影响
1、对中小企业纳税额的影响。通过降低小规模纳税人的征收率,调高增值税起征点等措施,能缩减税基,使中小企业缴纳的增值税额减少,还会引起以增值税作为税基的城建税和教育费附加的减少,进而降低税收负担,缓减资金困难,为中小企业的发展提供有利条件。有研究报告显示增值税转型,短期内可为全国企业减负1233亿元。以一家年销售额为70万元的小型加工企业为例,增值税转型前,企业每年要缴纳增值税4.2万元,而转型后只需缴纳2.1万,从中可节税2.1万元。但另一方面,考虑到转型后,实际发生的抵退资金相应地转化为所得额。固定资产原值中不含增值税,每期的折旧费减少,在销售额不变的情况下,企业利润总额增加,企业所得税将增收。如假设甲企业购入一台价值为100万元的机器设备,增值税17万元。该设备可使用年限为10年,预计净残值为0,采用平均年限法计提折旧,所得税税率为25%。在生产型增值税下,甲企业购进的设备不能抵扣增值税,会计处理的固定资产价值额为117(100+17)万元。在该设备正常使用寿命里,每年的折旧额是11.7万元,该费用可冲销利润,即每年可使甲企业少缴所得税2.925(11.7×25%)万元,折算年金现值为2.925×6.1446(年金现值系数)=17.972955万元。在消费型增值税下,甲企业购买设备的增值税可作为进项税抵扣。会计处理的固定资产价值为100万元,在设备正常使用年限里,每年提折旧费10万元,该折旧每年可使企业少缴所得税10×25%=2.5万元,折旧现值为2.5×6.1446=15.3615万元。即实施增值税转型后,将使甲企业少缴增值税17(100×17%)万元,但多缴所得税2.611455(17.972955-15.3615)万元。总的来说,甲企业将少缴税负14.388645(17-2.611455)万元。
2、对产业结构调整的影响。我国大部分高新技术企业属于中小企业,而增值税转型有助于鼓励高新技术产业发展,提高企业生产效益和竞争力,促进产业投资,优化固定资产投资结构,推动中小企业经济结构调整,实现经济发展方式从生产密集型向资本密集型的根本性转变。
3、对财务报表中项目的影响。(1)对资产负债表的影响。固定资产是企业的一项重要资产,增值税转型之后,由于外购固定资产的进项税额可抵扣,使固定资产的入账价值减少。因此,其价值变动对企业总资产的内部结构将产生一定影响,进而引起资产负债表内相关项目的变动,如累计折旧、固定资产净值和原价等。(2)对利润表的影响。一方面,投资当年,因新增固定资产的增值税一次性全部抵扣,使当年利润剧增,但以后各年的利润便不受增值税影响。另一方面,由于增值税转型能刺激投资,财务费用可能因贷款增加而上升,折旧费用也因固定资产投资的增加而上升,从而抵消部分经营收入和增值税抵扣所带来的利润上升好处。企业之后各年的利润状况则取决于新增固定资产的投资回报与财务费用和折旧之间的关系。一些投资回收期较长的项目,一般会出现其利润在投资初期不见上升,而投资中后期明显上升。(3)对现金流量表的影响。直接影响:因投资当年增值税支付额的减少,经营现金流从而有所上升;但以后各年的现金流会不再受增值税的影响。间接影响:基于转型刺激投资增加,使投资当年的现金支出及融资现金流中的利息支付会增加。还有可能由于新增固定资产,使净经营现金流入增加。而以后各年的现金流变动,由新增固定资产对经营现金流入的增加与利息支付和债务偿还所支出的融资现金流之差所决定。
4、其他方面的影响。(1)促进中小企业的发展和扩大就业。降低征收率,调高增值税起征点等利好政策的出台,能减轻中小企业的税负,增强市场竞争力。对其发展创造有利条件,有利于企业提高投资热情,加快设备更新,改造生产工艺,扩大生产规模,增加经营种类,进而扩大就业。(2)对分配的影响。企业投资的增加,既能带来收入与利润的增加,也能导致企业支出的增加。企业的现金流量状况决定了利润分配额。投资当年,企业不会因为转型而增加利润分配,以后的各年度,企业的利润分配会随着现金流的增加而有所增加。(3)使中小企业会计核算发生变化。转型后因增值税可抵扣,固定资产的账面价值发生变化,该资产日后折旧额会随之变化,进而影响到各期成本、收入、利润。转型后由于增值税与所得税此消彼长的关系,所得税的核算和金额缴纳也会受到影响。除此之外,企业的现金流量、财务状况及资金时间价值等也会随着增值税抵扣额的变化而变化。总之,转型对企业会计核算的影响集中在会计政策的变化上,主要包括机器设备的计量方法、折旧政策和增值税征纳方法上。(4)对物价和竞争力的影响。中小企业税负的降低,相应提高消化原材料涨价成本的能力,降低生产成本,不仅不会推动物价上涨,反而会缓解物价上涨的矛盾。进而吸引消费,扩大市场份额,提高企业竞争力。总之,通过增值税改革,中小企业将得到实惠。为中小企业减轻负担,遏制在当前危机四伏的宏观经济形势下,中小企业面临经济下滑甚至破产的危机,促使中小企业在困难形势下谋求生存与发展。
二、中小企业应对增值税转型的税收筹划方法
税收筹划是企业经营管理水平提高的促进力。对增值税进行有效的纳税筹划,可以增强企业应税产品和应税劳务的价格竞争力,进而增强企业的价值,增加销量和市场份额,实现企业税后收益最大化。
(一)纳税人身份的筹划
从进项税额看,一般纳税人的优势在于其进项税额可以抵扣,而小规模纳税人不可抵扣,只能列入成本。从销售看,因增值税是价外税,卖方在销售时,既要向买方收取货款,又要收取增值税款,其税额要高于向小规模纳税人收取的税款。即便收取的销项税款可以开出专用发票供供货方抵扣,但对于一些不需要专用发票或不能抵扣进项税额的买方而言,宁愿从小规模纳税人那进货,尤其是在商品零售环节。如果企业增值额较大,而准予从销项税额中抵扣的进项税额较少,那么一般纳税人的税负会重于小规模纳税人。一般纳税人的销售额指不含税销售额,而小规模纳税人销售货物或应税劳务时,开出的是普通发票,取得的销售收入是含税销售额。在此主要介绍增值率判断法来判别。一般纳税人增值税的计税基础是增值额,而小规模纳税人的增值税以全部收入(不含税)作为计税基础。在销售价格相同的情况下,增值率的大小决定了税负的高低。当增值率达到某一数值(即无差别平衡点增值率)时,两种纳税人的税负便相等。增值率=(不含税销售额-可抵扣购进项目金额)÷不含税销售额×100%。一般纳税人应纳增值税额=当期销项税额-当期进项税额=不含税销项额×增值率×增值税率。小规模纳税人应纳增值税额=不含税销售额×征收率。当两者税负相等时,则:增值率=征收率÷增值税率,此值也就是无差别平衡点增值率。如当税率为17%,征收率为3%时,增值率平衡点=3%÷17%×100%=17.65%。即当增值率为17.65%时,两种纳税人税负相同;当增值率大于17.65%时,一般纳税人税负高于小规模纳税人,应当选择小规模纳税人;反之,当增值率小于17.65%时,适宜选择一般纳税人,主要原因是一般纳税人可以抵扣进项税额,其税负较轻。在非零售环节,一些毛利率较高的企业,小规模纳税人易通过降价达到尽可能高的利润,同时,又可少纳税。如属于小规模纳税人的商业企业,征收率为3%,在计算应纳税额时不许抵扣进项。假设其向消费者销售价格为100元(含税)的货物,含税进价为50元,不考虑消费税,城建税率为7%,教育费附加税率为3%,则小规模纳税人销售100元的货物所取得的主营业务利润=100÷(1+3%)-50-[100÷(1+3%)]×3%×(7%+3%)=97.09-50-0.29=46.8(元)。如果其他条件不变,只是该企业是一般纳税人,那么一般纳税人主营业务利润=100÷(1+17%)-[50÷(1+17%)]-{100÷(1+17%)-[50÷(1+17%)]×17%}×(17%+3%)=85.47-42.74-7.82=34.91(元)。可见,销售100元的货物,小规模纳税人的主营业务利润要多些。假设两种纳税人的主营业务利润相同,且不考虑其他差异,那么小规模纳税人便可以将货物的含税销售价定得低些,从而获得价格竞争力。在零售环节,小规模纳税人按3%的征收率纳税,其不含税收入较高,当进销差价达到一定程度时,其利润可超过一般纳税人。
(二)混合销售情况下的节税技巧
很多中小企业的增值税税负高在混合销售上。所谓混合销售,就是指既有销售行为(高税率),又有服务行为(低税率)的经营业务。按照税法规定,混合销售把高低税率的业务混在一起,企业要按高税率纳税。为此,拆分企业组织结构,把销售业务从服务业务中分离出来,单独成立公司经营,让部分增值税的高税率降为营业税的低税率,从而减轻中小企业的税负。
(三)其他方面的税收筹划方法
第一,中小企业对于客户可能要求取得增值税专用发票,但其是非增值税一般纳税人的情况。中小企业可找税务机关代开专用发票,或者对于一些即使获得增值税专用发票,但存在不能抵扣问题的客户,如建筑安装企业的客户,中小企业可提前与客户做好沟通、协调工作,说服其没有必要获得增值税专用发票,从而降低成本以及避免偷税风险。第二,中小企业在固定资产投资环节进行税收筹划,不应只注重它对所得税影响,而应充分认识到增值税转型给企业带来的机遇,力求使固定资产投资额在税基中得到最大限额的抵扣,同时,结合所得税税率的变化趋势,合理选择固定资产的投资时机与固定资产折旧年限和方法,进而实现企业综合税负最小化。第三,在年应纳增值税总额不变时,综合小企业可通过纳税筹划实现税负均衡或延迟纳税,从时间价值角度看,可降低企业现金流量的净值,进而增加企业价值。
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当前国际经济还未走出衰退困境，国内则面临出口受阻，人民币受压升值，以及通货膨胀等诸多不利因素，有相当多的企业感到税负过重。在此形势下，研究审视我国企业的税负问题尤具重要的现实意义。
偏离主流的增值税制
1994年税制改革之后，我国的企业税收制度已向规范化迈出重要的一步，但是由于国情不同，与其他国家仍存在许多差异。我国的企业税负最重的税种是增值税和企业所得税，因此就这两种税制进行国际对比更有意义。
增值税起源于20世纪50年代的法国，现在世界上大约有100多个国家和地区实行增值税制。增值税的课征对象是增值额。在计征增值税时，各国对资本性货物，即厂房、机器、设备等固定资产所含税存在不同的处理方法，大体可分为消费型增值税、收入型增值税和生产型增值税。
其中，消费型增值税是指在征收增值税时允许将购置的所有投入物一次性地予以全部扣除。作为一种规范的增值税类型，此种增值税为欧共体及许多发达国家和发展中国家所采用，是增值税发展的主流。收入型增值税是指在征收增值税时，对长期性投入物进项税款的扣除只允许扣除当期其折旧部分，其税基与增值概念范围正好吻合，理论上属于一种标准的增值税。但由于固定资产价值的损耗与转移是分期分批进行的，而其价值转移中不能获得任何凭证，故采用的国家较少，主要有阿根廷、摩洛哥及部分原实行计划经济的中东欧国家。而生产型增值税是指在征收增值税时，不允许扣除固定资产价值中所含的税款，这种方式重复征税严重，不利于鼓励投资，目前实行的国家主要有我国和印度尼西亚等，属一种过渡性增值税。
现实中，各国征收增值税的征税范围在世界各国有宽有窄，大体上可分为三种情况。农业、工业、批发、零售、服务各领域普遍征收增值税。这种范围广泛的增值税可消除重复征税，避免增值税征收抵扣链条的中断或多税并用；按商品整个生产流通全过程设计，可彻底平衡税负，简化税率档次。这种一推到底、实施范围广泛的增值税制既规范又统一，是增值税发展的方向。目前，采纳这种增值税的主要为欧洲特别是OECD成员国，如法、德、英、意、新、加等国。在整个制造业和批发业征增值税，但不包括零售业。这种方法存在着一定程度的重复征税和在零售环节缺失的问题。而且，由于此类的增值税既未涉及农业，又未涉及劳务及商品流通的零售环节，因而其课税基础较为窄小。因而它是一种有缺陷的增值税。目前，摩洛哥采用的增值税就属于这种征税范围。只在制造业实行增值税。征税范围仅仅覆盖全部制造业产品及进口产品，而对批发和零售环节以及农业与劳务不征增值税，这种增值税制与规范增值税制仍相距甚远。目前主要为一些发展中国家所采用，如塞内加尔、科特迪瓦、哥伦比亚、蒙古等。
以法国为参照，可以发现我国的增值税征税范围较窄。就销售和进口货物来看，我国的“货物”仅限于有形动产，而法国对各种有形财产所有权的转让、新老建筑物出售等一律征收增值税从劳务方面看，我国仅限于加工及修理修配劳务，而法国则包括了一切劳务，甚至农业生产者也要交纳增值税。
从税款抵扣和发票管理的对比看，国际上对增值税的征收均采用税款抵扣制度，即以进项税额抵扣销项税额。计税方法基本有两种，包括发票法和账簿法。由于发票法计算简便，易于操作，可以使企业之间的相互制约以避免偷逃税，所以备受各国推崇，很多国家都普遍采用这种模式。各国规定的不予抵扣税款的项目大多有以下几类：非经营必要的商品或劳务；私人使用的商品或劳务；出售某些危害性商品；某些奢侈性商品或劳务；所得税中―般不准列支的费用；出口无抵扣权免税的商品和劳务等。
我国增值税条例规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：购进固定资产；用于非应税项目的购进货物或者应税劳务；用于免税项目的购进货物或者应税劳务；用于集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；非正常损失的购进货物；非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务。基本上与其他国家相近。
值得一提的是小规模纳税人的管理。在增值税管理中，小规模纳税人是指经营规模较小，不具备基本会计核算能力，流转税额在税法规定的限度以下的纳税人。为了方便小规模经营者纳税，简化税收征管，国际上对增值税小规模纳税人采取了四种特殊办法予以处理：对流转额低于某一数量的潜在纳税人实行免税，德、希、葡、卢、丹等40多个国家采用这种办法；对免税小公司的供应商额外征收平衡税，这一处理方法主要为比、西等国采用；估定税额，对小业主的销售额实行估算征收的一种简化征收税制，采用的国家主要有爱尔兰等；减征增值税，就是对小业主实行一定的税收优惠，减征一定幅度的增值税金，主要为卢森堡等国所采用。
我国规定，对小规模纳税人年销售额未达到财政部规定的增值税起征点的，免征增值税；超过起征点的，依销售额按4％(或6％)的税率全额计征增值税，并不得抵扣进项税款和使用增值税专用发票。相比之下，我国对小规模纳税人征收率的设定是偏高的。
税率较低的企业所得税
关于企业所得税，主要从课税对象、税率、优惠政策等几个方面进行比较。
从课税对象看，各国对纳税人的类型确认规则有所不同，如美、日、法等国采用公司登记注册地标准；英、加等国以实际管理机构或管理控制中心为判定标准；法、新等国采用生产经营地标准；少数国家还同时或单独采用主要经营活动地标准、控股权标准。但各国政府通常只对具有独立法人资格的公司等法人组织征收公司所得税。我国2007年采用了“登记注册地标准”和“实际管理控制地标准”相结合的标准，建立了“居民企业”和“非居民企业”的概念。
各国企业所得税的税率结构分为两类：一是固定比例税率，如法、澳、波、新等国的税率分别为34％、39％、40％和31％；二是超额累进税率，如瑞士采用十一级超额累进税率，巴拿马
和沙特阿拉伯采用四级累进税率，而美国的做法是在三级超额累进税率的基础上再下调，规定超过一定的应税所得适用34％的比例税率。这套税率对小型企业比较公平，对大型企业发挥税收效率有作用，但计算比较麻烦。我国居民企业税率为25％，非居民企业税率为20％，符合条件的小型微利企业，减按20％的税率征收企业所得税，此外还有其他优惠政策。
从税收优惠政策比较看，不同国家采取了税收抵免、豁免和优惠税率的做法。
在西方国家，税收抵免的形式多种多样，主要有投资抵免和国外税负抵免两种形式。目前，西方发达国家如葡、西、加等国通过税收抵免方式鼓励企业购置资产。加拿大的投资税收抵免率从10％到35％不等，取决于投资的类型及投资地区；法国对投资的税收抵免主要体现在研究费用的税款抵扣上。目前发达国家及多数发展中国家对国内子公司红利收入一般采取避免双重征税措施。我国所得税法规定，对外投资一律不得抵免。
国外税负抵免方面，挪、奥、丹、意等国都程度不等地扣除在国外缴纳的税款。关于外国来源的红利收入避免重复课税，国际上大体有两种处理方法：一是通过全部或部分免税处理，如意、法等国；二是通过税收抵免方法处理，如英、丹等国。我国所得税法规定，对纳税人来源于中国境外所得在扣除限额内进行扣除。
对纳税人或课税对象给予减免应纳税款是一种税式支出形式，其豁免期和豁免税收项目决定于一国的经济环境和经济政策。减免所得税一方面可直接增加企业投资的利润，刺激企业投资的积极性。如法、日、意等国政府对企业投资于环保产业或环保项目所得不计入应税所得。在意大利，对所有资产性公司发行新股份的收入及将生产利润用于扩大再生产的部分，按19％的优惠税率征收所得税，鼓励企业上市，增加公司资本。在我国，国债利息收入，符合条件的股息、红利等权益性投资收益等为免税收入。而从事农、林、牧、渔业项目的所得，从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得；从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得等，可减免所得税。
说到优惠税率，一般有直接和间接减低税率两种方式。优惠税率的适用范围视经济政策和经济发展的客观需要而定，有期限之分。此外，一些国家有纳税限额规定，事实上，这也是优惠税率的一种特殊形式。在我国，符合条件的小型微利企业，减按20％的税率征收企业所得税。国家需要重点扶持的商新技术企业，减按15％的税率征收企业所得税。
中国企业税负失衡
关键词：网店征税 ；完善法律；税收监管
中图分类号：F830 文献标识码：A
文章编号：1005-913X（2016）01-0081-03
The Discussion about taxation problem online shop
LiuBai-feng， ZhaoChun-xue
（Harbin Financial College，Harbin150040）
Abstract：On September 19，2014 Alibaba official in New York Stock Exchange listing ，the behavior which makes us for ecommerence attention increased again ，and the shop is a typical representative of the electronic commerce ，taxation problem shop this year is a hot topic ，in order to solve this problem，our state organs should be in the spirit of “step by step，step by step” principle and the “universal taxation，appropriate preferential” purpose，gradually perfect our country in the area of electronic commerce in the legal system，strengthen the supervision of tax，the online industry sound and rapid development。
Key words： taxes for online stores； To perfect the legal； tax supervision
一、我国网店及网店征税的现状
（一）我国网店的发展状况
截至到2012年我国个人网点数量达1 365万家，这些网店有一小部分存在实体店铺的，大部分没有实体店铺，根据我国现行法律、法规、政策并没有针对网店出台具体的税收法律法规，但这并不意味着网店这一特殊的群体就可以不纳税。从2010年淘宝商城开始双十一大规模促销活动开始，这一形式就受到了广大消费者的追捧，2010年11月11日一天淘宝就收获了9.36亿元的收入，2011年，零点上线，8分钟交易额就突破一亿元，全网共收入52亿人民币。到2013年成交额达191亿元，2014年的“双十一”一天交易额为571亿元。如此大规模的交易，又怎么能不纳税呢？而且越来越多的消费者选择而网上购物，随之会有越来越多的创业者选择网店这条道路来成就自己的创业之路，实现自己的人生价值。
（二）我国网店征税的现状
目前，我国网店征税在部分地区已经开始实施，但仅限于电子商务中B2C（B2C中的B是Business，意思是企业，2则是to的谐音，C是Customer，意思是消费者，所以B2C是企业对消费者的电子商务模式。这种形式的电子商务一般以网络零售业为主，主要借助于Internet开展在线销售活动）模式下的电子商务平台，对于C2C（C2C的意思就是消费者（Consumer）与消费者（Consumer）之间的电子商务）模式下的网店征税只属于个别现象，没有出台专门的相应的法律法规予以规范和管理。2010年，我国工商总局了《网络商品交易及有关服务行为管理暂行办法》（以下简称《办法》），并于当年7月1日开始施行，该《办法》规定从2010年7月1日起，电子商务将正式实行“实名制”，具备条件的应进行工商登记注册。这是我国唯一在网店征税方面公布的全国性的文件，但此前北京、上海、重庆等地也已相关规定，对网点进行规范化管理，并明确没有进行工商注册登记的网店予以取缔，但税收法律中并未明确指出网店征税的具体规定或办法。
二、网店征税的依据
（一）网店征税是税法公平原则的要求
税法公平原则是税法基本原则之一，源于法律上的平等原则，是指税收负担必须根据纳税人的负担能力分配，负担能力相等的，税负相同。网店经营者相对于实体经营者来说负担更小，这个群体无需支付店铺租金，无需雇佣大量销售人员，只需要支付小额库房租金，这就大大降低了其经营成本，提高了其经济效益，从这个角度看，网店经营者是处于优势地位的，更应该遵循税法公平原则，积极主动地缴纳税款。
（二）网店征税是国家经济建设的需要
税收是财政收入的重要组成部分，是基础设施建设等财政支出的主要资金来源。根据《2010 年度中国电子商务市场数据监测报告》统计显示，2010 年，国内个人网店市场交易规模达 5 131 亿元，同比增长 97.3%，约占全年社会商品零售总额 3.2%。这就意味着税收收入少了至少15亿元，这对于我国财政收入是一笔不小的数额。伴着我国电子商务、网络销售的不断发展进步，若继续不对网店进行税务征缴，网店的线上、线下业务将催生大量的灰色利润带，给政府税收带来巨大损失，降低我国经济建设能力，减少政府基本建设支出，给社会带来多方面不利影响。
（三）网店征税是电子商务发展的必然趋势
随着网络的发展以及生活节奏的加速，越来越多的人会选择网上购物，既节省时间，又不用出门选购。这样，就迫切需要出台相关政策来规范网购市场，加强对网店的管理，从而达到优胜劣汰、净化网络购物市场的效果，极大程度上保护消费者和网店经营者。尤其是现在部分地区已经开始对B2C模式下的网店进行征税，只是还没有普及到全国范围。慢慢的，网店征税会逐渐推广到全国范围、全部网店，这是电子商务逐渐发达，网络购物迅速发展的必然要求和趋势。
三、网店征税面临的困难
（一）税收政策、法律法规空白
在西方欧美国家，已经出台电子商务相关的征税法律法规文件，将对电子商务相关的商品交易在法律中明确规定其纳税依据和税率，并提出纳税征管等具体问题的应对方式和策略，而我国到目前为止尚未制定相关的法律法规来指出具体征管方法，没有确定纳税依据和税率，笔者认为这是网店征税所面临的最大问题。即便是已经开始征税的B2C模式下的网店，也没有明确的法律条款，只是将他们作为实体店来进行征税与监管，因此，我国要建立社会主义法治社会就要做到有法可依。
（二）具体纳税地点、征税机关确定较难
我国税收征管的纳税地点采用属地、属人的标准，但网络交易大多为虚拟交易，其提供货物或服务的地点往往不确定，有的店主注册地与货物发出地不一致，还有很多网上交易涉及国际交易，或者代购直邮等形式，交易地点就更难确定。具体征税机关的确定也很重要，是以注册地为征税地点还是以发货地或者收货地为征税地点，直接涉及地方财政收入问题，会大幅度增加或减少地方税收收入和纳税成本，如果仅以注册地征税机关为征税机关，对于发货地或者实际交易地的地方税务机关会失去公平性。这就需要在制定相关法律法规时作出明确规定，并且做到平衡各方利益，尽量做到公平公正。
（三）纳税额难以准确统计
据统计，网络交易支付形式包括银行网银支付、信用卡支付、支付宝直接支付及货到付款等多种形式，这就使得交易额的统计工作难度加大，尤其是货到付款形式，税务机关很难确定具体交易额。个人网店规模通常较小，大多为零售，即零买零卖，会计核算大都很简单，甚至有些网店没有财务核算，想实行查账征收都很困难，但一律采用定额征税的方式又对部分商家不公平，甚至有些商家会主动选择其他方式，在征税具体方法中出现多种方式并存的局面，交易额的统计更加复杂化，这给税务征管部门出了个大大的难题。
四、网店征税的具体方法
（一）实名制注册
由于网上交易的不透明，网络诈骗、网络犯罪率的逐年提高，消费者对电脑那一端的店家的信任度降低，这就要求我国税收、执法部门对店主进行实名制注册，并通过一定渠道向消费者公开店家主要信息，增强他们对商家的信任度、好感度，让广大消费者乐于和敢于在网上购买商品，并减少退货率、差评率。据中国电子商务中心监测，目前国内已有包括京东、苏宁易购、亚马逊中国、聚美优品、当当网、1号店、国美在线、唯品会等十余家第三方平台型B2C电商，其卖家均已工商注册，并正常纳税。由于淘宝网、拍拍网等C2C平台上多为中小卖家，绝大部分为个人网店，没有纳入征税范围。所以实名制注册既有利于加强对网店的规范化管理，提高他们的信誉度，使他们得到有效的保护，又能为网店征税提供必要前提。
（二）以交易额为纳税依据
网店征税问题中，纳税依据的确认至关重要，我们可以将交易额做为纳税依据，这样做可以运用先进的计算机统计技术直接通过网络平台进行统计。以交易额为纳税依据实行起来是存在困难的，有的电商为减轻税负，在交易时会选择线下交易，这就需要在征税管理过程中，作出明确规定，禁止进行线下交易，一经查出要明确处罚额度。就如同实体征税中，偷税、逃税等行为的出现会导致税收滞纳金的产生，这样会在一定程度上减少线下交易，为交易额的准确统计提供条件。
（三）定期进行检查，确保交易额的完整性、准确性
目前，我国纳税人的纳税意识薄弱是普遍现象，这就要求税务机关通过采用先进技术，利用电子商务交易平台进行监测，并定期进行实务检查，检查范围可以包括交易记录、店主的银行卡交易记录、网店的经营账目、网店的自主纳税申报表等相关资料，以此来核对其纳税额是否准确。并且在开始征税初期，这种检查是需要频繁一些，这就增加了税收征管成本，但待网店交易得到全面控制和店主逐步形成自主纳税意识和纳税习惯后，可适当减少检查次数，逐步降低税收成本，保证国家的税收完整与准确。
（四）对自主创业的中小经营者要予以适当优惠
我们现在鼓励大学生自主创业，而网店凭借其成本低、手续简单等优势成为大学生较为青睐的创业途径之一，为鼓励他们，就要在税收上给予一定优惠，降低其创业成本，增加就业。但这一优惠并不是长久的，根据其成长速度，在网店达到一定规模或经营一定年限后将予以征税，就像我国对于个体经营者征税时，也是将起征点定在其营业额为2万元这一水平上，不足2万的不征税，网店征税也可以模仿这一模式，逐渐实现网店征税的规模化、规范化。
五、网店征税问题的影响
（一）对于网店经营者的影响
对网店征税势必导致网店的经营成本增加，网上交易的优势降低，网店经营利润下降，会使一部分网店在竞争中退出网店市场，从而达到优胜劣汰的效果。但被淘汰的这部分大多为规模小、规范化程度低的网店，这些网店店主将会面临失业和重新就业的问题，会给社会带来一定的就业压力。
（二）对于国家税收的影响
网店征税税收收入必然增加，571亿元的交易额将会带来至少150万的税款，这也是一笔不小的财政收入。但我们不能只看到网店征税的有利影响，同时也会大幅度增加税收征收成本，对网店征税需要技术和人员的支持，技术研发、征税系统的构建、征税人员的增加等各个方面，都需要大量的资金投入。所以说从长远角度看，对网店征税是可以增加国家税收的，但从目前短期效益来说，需要大额的前期投入，增加国家财政压力。
（三）对于法律制度的影响
法律往往存在一定的滞后性，对于新生事物的法律规定出台较晚，网店征税就是这样一个典型例子。因此对网店征税弥补了我国在这一领域的立法空白，我们也是乐于见到国家各项活动都在法律规定下有序进行，使我国法律体系更加完善。同时完成对网店的征税也是我国完善税收法律制度的重要环节，更是我国实现依法治国的关键步骤，切实做到有法可依、有法必依的前提条件。
随着网络的进步与发展，广大消费者消费观念在转变，愈来愈多的人会选择方便快捷的网上购物，这将极大地促进网店的发展，同时也对网店的规范管理提出更高的要求，所以规范网店市场迫在眉睫，网店征税也就成为其发展的必然趋势，现在只是时间问题，在不久的将来，网店征税一定会步入规范化进程中。
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“十三五”期间，我国经济进入中高速增长阶段以及利率市场化、金融脱媒等持续向前推进将给中小银行带来巨大的压力和挑战，而泛资管、互联网金融等领域的跨界和跨行业竞争更是威胁中小银行的业务经营和发展。在新的内外部形势下，银行业的竞争格局与竞争模式等都将发生大的变革。中小商业银行由于网点数量少、服务渠道有限、品牌认知程度差、收入结构较为单一、谈判地位相对弱势等原因，在应对内外经营管理环境的变化方面受到的冲击要远大于大型银行。面对“十三五”时期经营管理环境的明显变化和日益加大的竞争压力，中小商业银行原有经营管理模式面临的弊端已制约了其进一步发展。因此，中小商业银行应顺应内外部形势的新变化，根据自身实际尝试在组织、文化、质量管理、产业金融等方面培育核心竞争优势。
一、组织优势
关于组织优势，中小银行可充分利用船小好掉头、决策链条短而灵活的优势，积极在可视化、实时化、智能化和无边界管理等方面培育核心竞争优势。
（一）可视化
企业的发展壮大往往会带来机构臃肿、层级较多、信息传递损耗严重等问题，导致经营管理决策迟缓且出现偏差。面对组织规模的扩大，传统组织理论认为，由于管理者受精力、知识、能力、经验的限制，所能管理的下属人数是有限的。但可视化管理系统的出现和日益受到重视表明组织规模的扩张并不必然导致上述问题的产生。因此，中小银行可积极引入并大力推广可视化管理系统，简化传统锥形组织结构的繁杂层次，形成扁平化的组织模式，进一步提升组织运行效率。
（二）实时化
随着社会经济的发展，企业内外部环境日益复杂且多变，企业不仅面临现有知识如何进行消化、吸收、再创新推动组织的发展壮大，还面临时刻存在的实时化知识的获取和应用难题。知识管理的时效性成为企业经营管理水平的一个重要标志和象征，中小银行应前瞻应对，构建实时化的组织，在第一时间向管理层和员工提供所需要的知识和技能，在此基础上提升行为的绩效。实时化组织的重要特征是面临内外部形势变化具备较强的快速反应能力，促进知识共享和交流。
（三）智能化
智能化是工业发展史上新一轮的自动化，将给社会分工的进一步发展以及员工的职责任务带来深远的影响。最明显的特征体现为，由于大量程序化、半程序化的工作由人工智能完成，员工职责将向创新性、服务性方向转移，从而形成新的组织结构和业务流程[1-2]。中小银行应充分利用这一赶超大型银行的机遇，尤其应引入大数据分析相关智能化系统，利用数据挖掘等技术实时发现新的现象和规律，捕捉转瞬即逝的重大商机。
（四）无边界管理
无边界组织认为信息、资源、构想及能量能够快捷便利地穿越企业的“隔膜”，在整个组织内部进行及时的共享和转化。在这个过程中，虽然企业组织架构的各个组成部分责权利仍然存在，但组织作为一个整体的效能却远远超过各个组成部分的效能。无边界组织以计算机网络化为基础，强调速度、弹性、整合、创新为关键成功因素的一种适应环境快速变化的组织，完全不同于在传统的组织思想中占统治地位的官僚组织。中小银行由于规模较小、组织架构较为简单等，能够更加容易推行无边界组织的理念，也容易将此培育成核心竞争优势[3]。
二、文化优势
文化是企业核心竞争优势的灵魂和关键。从企业管理的角度而言，中小银行应着重培养自动自发、分工协作、催化效应、高效传递、留痕管理、高度信任等优秀企业文化，打造高效、敬业、积极向上的团队，铸造卓越的文化基因，为银行经营管理水平的提升奠定坚实基础。
（一）自动自发
组织和成员都负有极强的责任心，自动自发甚至主动加码，无须太多自上而下的控制或管理，就能自我完成工作。员工敬业奉献、自动自发将对组织的高效运转起到重要的推动作用。
（二）分工协作
组织中的每一个成员在明确分工的基础上，微小的个体力量整合起来形成无坚不摧的团队力量，形成超越自身几百倍的力量，变不可能为可能，成为由弱势个体跃升为超高和商的典范。
（三）催化效应
蚂蚁肢体上的骨头长在肌肉外面，它的肌肉纤维里含有特殊的酶和激素蛋白，稍加活动就能释放出巨大的能量，而且几乎没有损耗，这就是催化效应。从管理学角度，必须调动组织成员的激情，激发热忱与自信，打开组织力量的大门，如通过各类宣导，迸发全员激情和活力，产生强大的催化力量。
（四）高效传递
组织成员之间迅速高效地传递信息及便捷沟通，这是组织高效运转的关键。高效传递的组织特点集中体现中小银行各分支机构不仅管理层能够及时了解总行方针政策，而且第一时间向分支机构员工传达，使总分支机构心往一处想、力往一处使，内部信息的高效传递为组织的高效运作奠定了基础。
（五）留痕管理
组织的每个行动均应有文字、图片、视频、音频等载体进行留痕，方便后续监督和过程管理。如银行的授信电子化留痕管理规定业务的办理和审批均需要流程中的经办、复核和审批人员进行留痕管理，极大提升管理的科学性和有效性。
（六）高度信任
组织内部成员之间具备充分的相互信任，为最终达到整体目标提供了基本保障。如蚂蚁搬运食物时可以很信任的将其搬来的食物交给另外一只蚂蚁，但无需担心食物的遗失，银行管理层可以很放心将重大任务交由员工去做，同样也是对其高度信任的具体表现。
三、质量管理优势
经过多年的锤炼，中小银行质量管理体系建设取得一定成效，也具有一定的特色和优势。面对即将到来的“十三五”时期，中小银行应充分借助组织流程再造和科技的力量，进一步锻造质量管理的软实力，力争将质量管理培育成核心竞争优势。根据中小银行质量管理的实际，可构建以“双前置”为前锋、“四维”为基础、“四最”为原则、“独立性”为保障的质量管理体系，形成前瞻前置、有效制衡、独立公正的全方位质量管控体系，并根据实践的检验不断进行发展和提升，力争将逾期贷款率、不良贷款率等质量管理指标保持在较低水平。
（一）以“双前置”为前锋
中小银行应坚持以前瞻性和前置性引领质量管理，预谋预判，对外部经济、政策、行业、市场等开展前瞻性研判；坚持制度先行，紧紧围绕“质量管理为业务发展创造空间”的理念，在贴近市场、贴近客户的前提下，将质量管理前置于业务产品研发设计环节，并及时制定、调整各类业务制度，主动揭示潜在风险，预设风险控制措施及风险处置预案，有效保障业务的规范发展。
（二）以“四维”为基础
1.以逻辑维为架构，建立健全质量管理体系，设计战略层面的风险偏好和容忍度，设定质量标准，形成全面质量管理文件体系，由传统的风险管理向前瞻性、决策性、战略性的质量管理转变，实现质量管理内涵的转型升级。
2.以时间维为核心，以质为前提、以效率为基础，形成总行总控、业务集中处理、分级分类授权、前中后立、信息化系统支持的组织架构与流程体系，确保高品质的服务质量和有效的质量管控。
3.以知识维为布局，逐步实现由人控向机控，以机控为主的管理方式转变，打造大数据平台、互联网金融、分支机构和客户等级分类管理、动态模型评估与监控等先进的质量管理工具支持。
4.以市场维为基础，将“以客户为中心”、持续提升服务品质贯穿始终，在效益创造的过程中防范和化解风险，在风险管理的过程中实现效率和效益，打造一流品质服务，提升品牌价值，实现风险管理价值、客户满意度、消费者权益、市场价值、品牌价值之间的良性循环。
（三）以“四最”为原则
中小银行质量管理体系应坚持“摩擦最小、制约最好、传递最快、效益最高”的“四最”原则，主要体现在：
1. 风险评审的集中化、专业化、标准化，实行额度管理总控、贷后管理的标准化和量化。
2. 前中后台间、条线间、总分支行间、境内外机构间相互制衡和高效联动。
3. 在风险可控的前提下，密切跟进项目上报、推荐、评审、审批、提款等环节，全面提升评审审批效率。
4. 在质量管理过程中充分发挥组织优势和文化优势。要实现“四最”，必须要有强大的组织动员力和执行力，必须要有文化的聚合力，以自动自发、敬业奉献作为“四最”的有力支撑。
（四）以“独立性”为保障
中小银行应力求通过“十三五”时期的多方努力，建立相对独立的风险管控体系，形成持之以恒的制衡作用、相对较大的权威性。通过独立、公正、公平和持续的跟踪与监测，立体式扫描和揭示存在的各种风险和不确定因素，积极主动采取各类防御措施，有效保障业务发展。
四、产业金融优势
产业金融优势是指中小银行挑选部分具有一定市场规模、行业发展前景较好的特定行业、领域或细分市场，通过“行业应用+互联互通+专业深耕”，培育行业专家型市场和风险管理团队，实现全链条贯通，开发全产业链、行业整合、电商、价值挖掘四大模式，创新交易撮合、投联贷、并购等“金融+非金融”业务，持续引领特定行业、领域或细分市场的成长壮大。中小银行如果走老路、借助传统业务模式，一方面无法与客户及业务基础深厚的大银行相竞争；另一方面拼不过综合化、专业化水平更高的其他中小银行。同时，也难以发现和体现银行自身的比较竞争优势。因此，中小银行有必要深入特定行业、领域或细分市场，抢先实现互联互通，为企业及客户提供全方位的金融服务，甚至是相关的非金融服务，实现专业化和长期持续发展。结合未来内外部形势的发展和中小银行的资源禀赋，可考量的专业化发展创新模式主要有以下几种：（1）跨境金融专业化模式，打造跨境金融服务商；（2）健康商业银行模式；（3）教育银行商业模式；（4）互联网物流金融模式；（5）大众创业金融模式；（6）“管家型”旅游金融模式；（7）“商业银行+投资银行”的科技型企业专业化金融模式。下面重点介绍跨境金融、健康银行和教育银行三种模式。
（一）跨境金融优势
1.良好的发展基础
部分中小银行已经在香港、澳门等地完成机构网点布局，服务境外企业和居民已有较长时间，积累了丰富的经验，发展跨境金融业务具备有较好的发展基础。对于中小银行而言，跨境金融业务发展的战略重点是整合境内外的资源，充分发挥出境内外联动的竞争优势[4]。
2. 未来发展对策
“十三五”时期，中小银行可在打造境内外投融资平台、搭建中小银行跨境合作平台、财富管理等领域发力，着重培育差异化的比较优势。
（1）打造专业化的境内外投融资平台
从目前的国家政策来看，国家鼓励中资企业走出去的政策已经非常明确，一带一路规划恰恰可以印证到这点。未来离岸人民币业务拥有巨大的机会和潜力，中小银行应充分利用港澳机构前瞻布局离岸人民币业务及其他跨境金融业务，打造一个专业化的境内外投融资平台，为公司客户及个人客户提供跨境金融领域全条线的专业化、综合化服务，包括离岸人民币存款、贷款，发行和发行离岸人民币债券、牵头组织银团贷款等。
（2）搭建中小银行跨境合作平台
长期以来，各家中小银行之间主要还是竞争多合作少。但随着人民币国际化进程的不断发展和推进，以及利率市场化和金融脱媒所带来的越来越激烈的竞争，中小银行可考虑与其他银行尤其是中小银行谋求协同作战，推动共同发展。
一是离岸资金营运平台。通过搭设离岸资金营运平台，中小银行能够帮助目标客户有效的营运和管理境外资金，包括投资远期、掉期产品，投资境外理财产品，增强对跨境客户的服务能力。同时，通过搭设离岸资金营运平台，借助境外机构和丰富的运作经验，能够方便资金的跨境双向流动，帮助客户加强跨境资金调拨和有效营运。
二是境内外联动授信平台。近年来，“走出去”的境内企业越来越多，境外贷款由于利率较低而倍受客户青睐。客户的境外关联公司如果有在境外贷款的需求，可以借助中小银行的境外授信平台，通过保证金、担保、开立备用信用证等方式提供风险缓释，由境内机构提供贷款资金至境内客户的境外关联公司。
三是跨境零售业务平台。通过跨境零售业务平台，满足境内中高端零售客户的境外金融需求和综合金融服务需求。例如，香港地区集聚了众多的国际大型保险公司，保费较内地便宜、回报率更高、受保范围较广且履赔速度快，在国内保险格局未改变的情况下，具有极高的吸引力，中小银行可以通过设在香港的跨境零售业务平台，为客户提供境外保险，获得可观的中间业务收入；同时，可以为客户提供保费融资服务，帮助客户享受更高的杠杆和投资回报。又如，可以帮助境内零售客户办理海外信托，实现长期的保值增值、个人财产与公司财产分割、享受境外税款减免优惠等[5]。
四是银团贷款合作平台。银团贷款是银行同业联手开拓大企业贷款的重点突破口，同时，银团贷款还可以通过“同伴监督”，有效减少信息不对称，降低大额贷款的风险。尽管外币贷款不受额度限制，但由于缺少有效投向，有些银行的外币资金运用不够充分，通过银团贷款，能够投入到风险可控、收益较好的大型境外项目，共同提升收益水平。
（3）积极拓展境外财富管理业务
在未来国内投资环境难以大幅改善的情况下，中小银行可满足中高端客户投资分散化的需要，因应客户往外走的需求，提供专业的财富管理服务，帮助境内客户参与到全球金融市场及产品的投资，帮助客户进行海外资产配置，特别是香港金融产品丰富，可以为客户提供在港上市公司的国际配售、保险、基金、私募投资、税务筹划等多种形式的服务。
（二）健康银行优势
1. 发展基础和前景较为乐观
医疗保健和制药行业在国家和居民生活中的地位日益提高，中小银行可将医疗保健和制药行业纳入未来重点发展的战略性产业，充分利用医院在整个医疗保健和制药产业中的中枢地位，以医院为核心整合医疗制药产业网络平台，打造战略性的健康银行商业模式。目前支付宝和微信在医院服务方面均是挂号、付费等较为表面的业务。健康银行这一领域价值巨大，仍处于起步阶段，如2015年4月29日北京银行和腾讯宣布开启医疗领域的战略合作。中小银行完全有时间和空间在健康领域前瞻投入并建立先发优势。
2. 发展策略
中小银行可与全国主要医院形成战略合作联盟，推动与各医院系统的互联互通，通过手机银行、网络银行、直销银行及与医院对接的系统平台等方式实现看病预约、免排队挂号、免预缴现金电子支付、免排队结算等便利服务，构建一个便捷的、客户数潜力无限（几乎每个人都会与医院发生往来）的医疗服务应用平台，形成宝贵的个人客户大数据资源，为交叉销售和个性化产品设计及市场营销奠定关键基础；此外，还可通过远程医疗、医生签约等方式将全国各领域专家名医资源整合起来，为中高端客户提供独特的增值服务，甚至可将医疗、制药、保健等产业整合起来。
（三）教育银行优势
1. 发展潜力和基础
据《2012中国家庭教育消费白皮书》调查显示，“教育消费”作为家庭消费的重头，占中国社会中坚阶层家庭收入的1/7，并且该比例预期还将持续增长。目前银行业在教育领域的产品较为单一，且对教育领域的业务拓展深度不够。中小银行可有效利用这一形势，并积极通过产品开发和营销创新拓展教育银行相关服务和产品[6]。
2. 发展策略
以大教育概念为核心整合教育金融平台，打造教育银行商业模式。具体而言，就是与包括中小学、大学、培训机构等教育机构形成战略合作联盟，建立互联网平台，对接各教育机构，实现中小银行与各教育机构的互联互通。
（1）中小银行给予学校及相关教育机构授信及提供相应教育产业链金融服务，以及为校企联盟企业、校友企业等进行相关的专业化、综合化服务。
（2）可以对学生创业予以资助，其中涉及到小微贷、创业贷款、风险投资等多种业务模式；还可以结合校办企业展开合作，提供授信、结算等全方位的服务。
（3）零售业务方面，中小银行可设计一些面向老师和学生的教育理财、成长计划、研究计划之类的个性化理财方案；还可结合教师工资卡设计“薪金宝”等宝宝类产品。
五、结论
“十三五”期间，中小银行面临经济增长进入下行通道、利差缩窄、直接融资分流客户、非银行金融机构及非金融机构的跨界和跨行业竞争等严峻的形势，既需要在质量管理、产业金融等硬实力方面增强竞争力，更需要在组织、文化等软实力方面培育核心竞争优势，牢牢筑起业务发展和管理的护城河，持续增厚安全边际。中小银行虽然在网点、渠道、品牌、产品等方面存在诸多不足和弊端，但是决策链条短而灵活，为其在“十三五”期间的经营管理提供了较大的空间。中小银行可在分析自身优劣势的基础上，根据可获得的资源以及未来银行业发展趋势在组织、文化、质量管理、产业金融等方面因地因时培育核心竞争优势，紧紧抓住经济发展过程中蕴藏的重大机遇，在激烈的市场竞争中持续发展壮大。
参考文献：
[1]代桂霞.关于进一步完善我国商业银行信贷管理及业务流程机制的对策分析[J].金融研究，2004（10）：65-68.
[2]高山.商业银行业务流程再造研究[J].河南金融管理干部学院学报，2009（1）：58-61.
[3]戴荷娣.区域性商业银行的市场定位与战略选择[J].银行家，2006（11）：38-39.
[4]胡剑平.商业银行金融产品创新的层次分析和中国银行业的创新方向[J].上海金融，2004（7）：19-22.
来自河北省的王先生本来在国内经营企业，去年10月份，他到非洲考察回来之后，认识到非洲广大市场的无限商机，遂在非洲某国开办了一家水泥厂，获利颇丰。而这只是数量众多的中国企业在海外投资办厂、开拓市场的一个缩影。
来自商务部的数据显示，近年来，中国对外投资发展迅速。2007年中国非金融类对外直接投资达到187亿美元，比2006年增长了6.2%，到2007年底，中国非金融类对外直接投资存量达到了937亿美元。
日前，由中国贸促会和商务部联合主办的“第二届中国企业跨国投资研讨会”在北京举行。研讨会上，商务部对外经济合作司商务参赞王胜文表示，中国企业海外投资已经步入快速发展阶段，今后几年，无论是规模还是质量都会有较大的发展。
中企海外投资加速
近年来，中兴、华为、新希望、奇瑞等等许多中国企业纷纷把投资触角伸到了国外。中国企业在海外的许多国家直接投资办厂，进行企业并购，掀起了海外投资的一股热潮。
去年年底，普华永道了关于中国企业海外投资的报告。报告指出，我国海外投资已经超越“框架形成和全面发展”阶段，进入加速发展阶段，其特点是基金成立，金融参股兴起。在行业中，除占主力的制造业外，金融企业和资源类并购开始加速，其代表性企业有中海油、五矿、工行等。德意志银行更是预计，未来中国企业的海外投资将以每年5%的速度增长。
该报告同时指出，中国经济连续三十年增长，国民生产总值（GNP）超过2万亿美元，外汇储备接近1.5万亿美元。从各国的实践来看，人均GNP达到2500美元之后，对外直接投资就会进入一个快速发展的阶段，中国现在正处于这样的一个阶段。
据商务部统计，2002～2007年，中国企业累计对外直接投资净额达到597亿美元，年均增速高达60%。截至2007年底，商务部核准的境外合资投资企业已经达到1.2万余家，投资范围已经扩展到全球172个国家和地区。
除了发展迅速、规模扩大外，中国企业对外投资的形式也日趋多样。据了解，近年来中国企业对外投资开始由绿地投资向跨国并购等方式扩展。2005年中国对外并购投资为65亿美元，占当年对外投资总量的53%，2006年为70亿美元，占总量的40%，2007年为65亿美元，占总量的33%。海外并购主要集中在电信、家电、石油、汽车、资源等领域。其中，很多大型并购案备受世人关注，如联想收购IBM个人电脑业务，京东方收购韩国现代液晶显示器业务等等。
同时，一批有条件的大型企业集团已经成为具有较强国际竞争力的跨国公司。在美国《财富》杂志公布的2007年世界500强企业中，中国有22家企业入选，企业排名也有大幅度的提升，中石化成为第一家进入前20强的中国企业，排名全球第17位。
国内外的时机
上述普华永道的报告中指出，在经济全球化的大背景下，国际资本流动性增强，企业跨国并购交易强劲，国际产业转移出现新趋势，整个外部环境促使中国企业加快“走出去”的步伐。同时，中国宏观经济长期处于失衡以及资源瓶颈的问题也加速了中国企业的海外投资。
普华永道税务及商务咨询部合伙人黄佳指出：“对于改善中国对外贸易结构和经济增长方式，以及提升国内经济结构来说，海外投资是一种相当重要的手段。”
目前，国内市场上诸如人民币升值、从紧货币政策等因素对出口企业造成了一定影响，对一些中小企业来说影响更甚。对于这些企业来说，“走出去”进行海外投资可能是一种更好的选择。
“中小企业与其在国内市场的夹缝中生存，不如‘走出去’寻找商机。”经济学家丁俊发说。他认为随着《劳动合同法》的实施，中小企业劳动力成本普遍增加；受次贷危机影响，国家贸易出口总额增幅下降，中小企业产能过剩成为最大的压力。
目前，市场普遍观点认为，人民币加速升值对于一些以劳动密集型产品、低附加值出口产品为主，抵御汇率风险能力较弱的中小企业的未来生存与发展将产生重要影响，由此带来的潜在市场风险较高。
对此，国家外汇管理局副局长邓先宏认为，中国企业在国外开拓市场，在国际市场上销售产品，可以在很大程度上避免人民币升值产生的不利影响，同时可以绕过目标国的贸易壁垒和其他管制，有力地扩大国际市场份额，提升自身的国际竞争实力。
中国企业“走出去”的同时，也面临着许多风险，例如受到所在国家经济状况的影响。近期，越南经济出现了恶性通货膨胀与货币大幅贬值情况，在越南建立生产基地或分支机构的新希望、湖北宜化等A股公司日前均相关公告，称近期的生产经营受到了一定影响。但是另有一些在越南有所投资的企业诸如苏泊尔、美的电器等也表示影响是有限的，并不会影响企业未来的投资计划。
国外市场抛橄榄枝
据相关统计数据显示，目前，拉美和亚洲成为中国企业海外投资的主要目的地，两个地区分别占到中国企业海外直投的48%和43.4%。而其中，开曼、中国香港、英属维京群岛是吸引中资最多的三个地区。
中国企业的蓬勃活力以及优质的增长潜力使其成为外国市场眼中的“香饽饽”。在“第二届中国企业跨国投资研讨会”上，来自德国、英国、法国、加拿大、美国等许多国家的代表都向中国企业发出了邀请，纷纷阐述自己的投资环境、对中国企业的优惠政策，描绘未来的投资蓝图。
这其中，中国企业以往较少投资的欧洲国家更为积极和热情。
杜塞尔多夫市是德国最重要的贸易中心之一，因为展览业而闻名于世。市长 Joachim Erwin亲自挂帅，带领着多名相关官员和投资人士，热情地招揽着中国企业，尤其对于中国的中小企业更是青睐有加。Joachim Erwin骄傲地宣称中国华为公司总部已经由伦敦迁到了杜塞尔多夫；此外，中国冶金公司、中国五矿、武钢集团的企业地区总部也都设在杜市。他表示，杜市是最适合中国企业的选择，可以帮助中国企业融入到欧洲的市场中。据了解，在过去的几年中，落户于杜塞尔多夫的中国企业数目增加了一倍。
Joachim Erwin表示，对于许多公司来讲，特别是来自中国的中小型企业很难理解欧洲当地市场结构的情况，但是许多公司的产品和服务都有非常好的前景，这些公司需要基础信息和指导，才能够使得他们进行结构性和针对性的改革，来适应市场的需求。而杜塞尔多夫的优势就在于此，“我们给中国公司提供欧洲市场的信息，给他们提供全方位、不同层面的服务。”据了解，杜市目前已经建立了许多和中国相关的基础设施，包括正宗中国风味的餐饮业、根据中国人需求而衍生的零售业、中国服务商（律师、企业咨询、税务专家、经济审计师、营销和广告专家）、中国酒店等等一系列配套设施。其对中国企业的重视程度可见一斑。在谈及席卷欧美的次贷危机对杜市贸易的影响时，Joachim Erwin对《经济》记者表示，根据他们所了解的情况，影响并不大。
英国国家商会在此次研讨会上也派出了包括政府官员和企业代表在内的多名人员。英国国家商会首席中国顾问吴克刚在英国生活了十七年，对中国和英国都很了解。他一语道破：“99％的中国企业对英国市场不了解。”
吴克刚介绍说，目前不乏专业服务机构，但缺少对中国企业需求、特点和英国市场形势、策略等都十分了解的中介机构，真正发挥桥梁作用。而英国国家商会正努力搭建贸易平台，希望让那些没有英国市场操作经验的中国企业，通过该平台逐步熟悉、了解英国市场。
吴克刚向记者介绍，作为英国最大的商业网络，英国国家商会下属50多个地方商会，拥有13.5万家公司和500万个雇员。它庞大的网络可以开启快速通道，帮助中国企业迅速打入英国市场。
据记者了解，为吸引更多中国企业到英国投资，英国国家商会制定了战略规划，并付诸实施。最近，英国国家商会到访北京、上海、广州，还与中国贸促会筹划成立相关服务平台，和商务部商讨能否建立中国企业去英国投资的快速通道。
吴克刚坦言，尽管英国市场对中国企业来讲有机会，但签证难、经营成本高等问题是不争的事实。同时他也非常乐观地表示，如果中国企业将计划做好、策略定好、成本算好，高成本操作同样可赚钱。
同时，吴克刚还预言，未来三五年将是中国企业海外发展的高峰期。
政府的角色
自从2000年企业“走出去”被中国政府正式确定为新时期的一项开放战略以来，中国政府不断出台政策鼓励扶持中国企业“走出去”，并初步建立起一套促进中国企业国际化的政策、服务、监管体系和协调机制。上述普华永道的报告中指出，中国政府的政策支持是导致中国企业海外投资加速的一大重要因素。2000年以来，中国企业海外投资一直呈现加速发展的态势。
发改委中小企业协调中心主任袁普对《经济》记者表示，在企业“走出去”的过程中，政府可以发挥的空间很大，可以利用多种手段为企业提供帮助。
此次由中国贸促会主办的“跨国投资研讨会”已经是第二届，很多参会企业对《经济》记者表示，这样的活动应该多搞一些，通过这样的活动可以了解更多的跨国投资信息，分享更多经验，掌握更多政策，对相关企业很有帮助。
国家税务总局副局长解学智在此次研讨会上表示，国税总局将在企业跨国投资的收益、业务和经营准备等环节完善税收政策，促进企业实施“走出去”战略。
解学智表示，在企业跨国投资收益环节，税收政策完善的重点在于最大程度地消除国际间的重复征税。世界各国因税收管辖权的差异，导致就同一笔所得对投资来源和投资所在国重复征税，这是企业跨国投资面临的最突出的税收问题。
据记者了解，为鼓励和支持我国有条件企业开展对外投资，中国政府在投资促进、指导服务、协调保障等方面开展了一系列工作。
在投资促进方面，中国政府通过举办多种形式的博览会、洽谈会、交易会等为企业对外投资合作提供平台。目前影响比较大的有98厦门洽谈会、中国东盟博览会，还有哈尔滨洽谈会，等等。
关键词：增值税转型；改革试点；相关行业；税负分析
中图分类号：F812.42 文献标识码：A 文章编号：1005-0892(2009)044)041-04
作为国务院扩大内需十项措施之一，备受关注的增值税转型改革将减轻企业负担1200亿元。新增值税制度将按税制中性原则全面转型增值税，由生产型转为消费型，税制方面最显著的变化即是固定资产进项税额可抵扣，这一重大变化将为生产型企业节约大量资金，解决自1994年以来一直存在的固定资产部分增值税重复征税问题。增值税转型是我国税制改革中的关键问题。一直以来都是税制改革的难点。在实行了长达五年大范围改革试点之后，中国政府已具备足够的改革经验安全稳定地推广此项改革在全国进行。
一、全面的增值税转型势在必行
30年来，财政体制改革支持了财政收入与支出的增长，并且一直以高于GDP的增速增长。从1978年到2007年底，我国财政收入年均增长14.5％。2007年中国财政收入达51321.78亿元，比上年增长32.4％。尽管政府出于宏观调控的需要，高财政收入也的确为政府的经济调控能力起了至关重要的作用，但是无论从征收范围还是征收方法上都存在诸多问题。自1979年来实行的生产型增值税，由于固定资产进项税额不可抵扣，存在增值税抵扣链条中断、重复征税等问题。如固定资产进项税计人固定资产成本，按期计入折旧费用，在缴纳销项税额时不可抵扣。企业重复缴纳增值税，阻碍了企业硬件更新、技术进步和国内企业产业提升。
从2004年7月起，东北地区“三省一市”的八个行业开始试点增值税转型，2007年7月起试点范围延伸到中部六省26个城市。从时间上讲，试点推行过久对经济的不利影响很明显。长时间的区域试点会使增值税抵扣链条中断，破坏环环相扣的征税机制。这必然使市场出现割裂，使得区域经济发展条件不平衡，产业从高税区向低税区转移。这在东北地区试点得到印证。各地企业纷纷到东北注册分公司，转移业务，从东北地区购买机器设备以求获得政策之利。这是一种极不正常的投资转移，会扰乱国内统一的市场。如果政府将一项普惠型的税制改革当作地区经济扶持政策来使用，利弊得失要权衡考虑。至少在目前来看，为区域经济的平衡而在国内实行不同的税收政策必然会带来投资秩序的混乱。所以惠及全局的改革不应该长期处于区域试点状态。
相比2007年所得税二税合一的改革受到外资企业极大的反对，增值税改革则是各界一片期待。政府的一再谨慎，使改革进度缓慢，其中不排除政府的种种顾虑，也不乏相关利益部门的干扰。税制改革进程缓慢的主要原因，一是增值税在我国整体税收的比重过大，改革必然伤筋动骨；二是我国的征税手段较为落后，而生产型增值税是三种类型增值税中最为简便的征税方式。另外，前一阶段投资膨胀和增值税改革之间的关系问题也是政府犹豫的原因。
这些问题在东北三省一市与中部五省的改革方案中都已经得到了解决。
第一，财政减收的问题。增值税作为中国第一大税种，十多年来一直占税收总额30％以上比例。对这项税制的改革有牵动经济全局的作用。中国长期实行生产型增值税，税率定为17％，折合消费型增值税税率约23％。这一实际税率高于很多国家和地区，如印度4％和12.5％，我国台湾地区7.5％，韩国10％，俄罗斯13％，德国16％，葡萄牙17％，英国17.5％。长期高财政收入使政府长期从社会取得大量财富。增值税转型将减少财政收入1200亿元，相当于2008年财政收入的2.9％，财政可以接受。国家在经济危机中普遍的降税政策为增值税全面转型提供了良好的契机，有关方面不能以财政收入下降为借口，拖延改革大局。
第二，若为了迁就落后的征税手段就维持落后的税收体制，向企业重复征税是显然说不通的道理。在世界范围内，增值税发展的总体趋势是由生产型向消费型转变，税率及征管方式趋于统一简化，税收的分配调节作用较充分，行业税负均衡。全球90％以上的国家实行消费型增值税，难道我国的征税手段与税收人员素质落后于90％以上的国家?生产型增值税使企业长期背负更新设备的纳税负担，降低了企业购进固定资产的动力，阻碍了企业更新硬件与实施发展战略。企业在国内尚难以发展壮大，就更难走出国门，成为跨国性大公司。关键是有关部门是否有改革的动力，有没有让利于企业、让利于民的决心和勇气。今后一段时期政府将完全改变宏观调控方向，政府适时作出减税政策的调整，增值税改革就有足够依据。
二、相关行业税负变化分析
本次增值税全面转型方案最大亮点是全额抵扣、全行业转型，取消增量限制，允许企业新购入的机器设备进项税金全额在销项税额中计算抵扣。从大类行业来看，增值税转型对利润增速影响最大的前八位大类行业是：电力、煤气及水的生产和供应业；石油、塑胶、塑料；金属、非金属；造纸、印刷；木材、家具；纺织、服装、皮毛；日用电子器具制造业；采掘业。(见表1)
显然，增值税转型使大量采购设备、固定资产投入很高的行业受益，其中固定资产投资回报率较低、折旧年数较短的行业受益尤其大。
1 一般纳税人实际税负骤减
固定资产项和累计折旧减少与相应营业税金及附加的节约，将增加企业利润。根据现行《企业所得税法》的规定，因折旧成本降低而导致的企业利润增量也需要缴纳企业所得税，同时利润增长后相应增加企业所得税费用。若以企业所得税税率25％计算，则企业增加的净利润就会达到现行会计期内公司设备折旧额的10.90％。考虑企业所得税费用部分，增值税改革对企业的利好收入影响净利润部分为75％，上缴所得税增加部分为25％。总体而言，企业的纳税结构发生变化，调整了企业净现金流，增加净利润。
由于直接采用“固定资产年末余额一固定资产年初余额”代替固定资产增加值，会低估固定资产更新的实际影响(低估幅度约为150％)。一般采用现金流量表中的“购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金”来估算。若从分期估算固定资产可抵扣进项税额的影响，企业净利润的影响比较均匀，第一年为当期新增固定资产金额的2.55％，以后备期均为当期新增固定资产金额的1.275％。若考虑每年都会新增固定资产产生的叠加效应(即增值税转型的真实效果)，将造成企业新增固定资产对净利润的影响逐年加大。
假设固定资产折旧期为10年，若以当年的新增固定资产的进项税额抵扣来估算对现金流量和净利润的增长，累积影响相当于当期新增固定资产金额的14.53％[17％／(1+17％)]。叠加各年投资之后，净利润第一年将增加当期新增固定资产额的2.55％，之后应逐年上升，正面影响逐步加大，至第10年为当期新增固定资产额的14.53％，之后保持恒定。如果按净利润和新增固定资产增速分别为10％或15％测算，10年中的净利润增幅逐渐增大，平均分别为6.62％和6.08％。如果以2007年所有上市公司固定资产的平均增速为基础，按新增固定资产增速和净利润增速不变计算，10年中的净利润增幅逐渐增大，平均为8.21％。对有规划地更新固定资产的一般纳税人而言，转型带来的利好影响长期而深远。
2 小规模纳税人税率大幅降低
适用小规模纳税人的统一税率调整为3％。取消按工业和商业两类分别适用6％和4％的征收率。尽管对小规模纳税人的征税率远小于一般纳税人，但由于小规模纳税人进项税额不可抵扣，实际上小规模纳税人的负税率高于一般纳税人。此次税改出于平衡小规模纳税人与一般纳税人之间的税负，促进中小企业的发展和扩大就业的目的，小规模纳税人征收率水平大幅下调。这将减轻中小企业税收负担，为中小企业提供一个更加有利的发展环境。此外，财政部和国家税务总局还将通过调高营业税起征点等政策在税收上进一步鼓励中小企业的发展。2008年中国中小企业的发展出现很大困难，原材料及劳务成本普遍上涨，银根紧缩导致融资难，下半年出口贸易额下滑等问题接连不断。全国中小企业的大批破产仍在持续，大幅调低小规模纳税人的税率对缓解他们的困境有莫大帮助，为今后的发展前景创造了更多空间。
3 矿产增值税上调对矿产类企业各有利弊
矿产品增值税由原来的13％调高到17％，更多地体现了政府保护资源、建设节约性社会的意图，但对不同矿产类企业各有利弊。例如对有色金属行业而言略有利好。其中对于采矿企业来说，增值税税率的调高意味着税负的增加，加大了采矿企业所支付的社会成本，这样会进一步挤压采矿企业的利润。其次对于冶炼企业而言，无论其从国内或国外采购精矿，由于行业内精矿价格取决于金属价格，而金属价格是由国际大宗商品交易市场确定，精矿价格：金属价格×相关系数，购入精矿成本减少约3％(1，1.13-1／1.17)。最后，由于加工企业直接以金属为原料，因此它们不会受到此次矿产品增值税率调整的影响。对有色金属行业提高了以外购精矿为原料的冶炼型企业的盈利。
矿产品增值税率提高4个百分点对煤炭企业短期负面影响较大。在当前煤炭供需处于平衡状态的格局下，消除了征税对推高价格的忧虑，但走向了一个极端：供需紧张的行业格局使煤炭行业的承受力大打折扣。尽管增值税是价外税，表面看来并不影响利润表各项目，但煤炭企业却对增值税率的提高难以通过价格转嫁，会挤压自身利润。若不考虑其他因素的变化，增值税率上调将影响吨煤收入15-20元左右，对纯煤炭业务企业利润的影响幅度为15％～20％，对非煤业务比重较大的企业影响幅度在10％左右。从2008年前三季度新增固定资产投资来看，可抵扣的固定资产增值税对多数公司盈利影响很小。据从中部地区试点的26个工业城市的煤炭企业西山煤电、大同煤业、山西国阳新能、山西潞安环能、郑州煤电、平煤股份等试行情况来看，抵扣效应的边际贡献不大。因此，2009年煤炭企业面临煤价和业绩下滑，可谓雪上加霜。
三、企业财务调整的建议
实行消费型增值税，短期可普遍为企业减负、增加企业投资积极性，长期可以刺激投资，促进企业技术创新。因此，企业应作出相应调整。
(一)重新规划长期固定资产投资
首先，企业要正确认识自身的类型及所处的阶段，通过更新投资评价体系、制定合理的长期投融资计划，为企业长期投资规划工作提供强有力的支持。增值税转型的受益者主要是资本有机构成高的行业。在“羊群效应”下，装备制造业作为上游产业链更是受益匪浅。另外，就国际贸易而言，由于增值税转型实际降低了产品成本，间接提高了中国制造的国际竞争力。劳动密集型、知识密集型产业以及商业批发零售业受益增值税转型较小。对跨行业经营的企业，应严格区分不同业务的界限，分清主次，统筹安排投资资金。增值税转型带来的现金节余转嫁到消费者尚需一段时间。在生产型增值税下，企业承担了投资的增值税负担。增值税转型后，短期内国家少收的税款未能转嫁给消费者而由企业自身受惠。这样，短时期内企业在其他投资条件不变的情况下，降低了成本，增加了利润。企业只有结合自身行业背景做好长期投资规划工作，才能获得高质量的长期发展。
(二)注重个别投资项目的效益评价
消费型增值税抵扣范围的扩大有利于增加可支配资金，提高投资报酬率，降低项目的投资门槛。当企业购入固定资产时，消费型增值税的企业比生产型增值税的企业纳税额少很多。纳税额之多少虽不一定就表明企业的税负水平，但却直接导致企业现金流出，对企业经营影响甚大。企业投资项目的取舍取决于事先估算的现金流，若企业净现值为正，则激励投资；反之亦然。可以将投资效益评价作为应对的重点，企业的投资效益评价工作必须考虑以下几点因素：一要注重投资方向，避免重复盲目投资。二要注重投资效益，尽快实现投资回报。三要注重投资质量，实现效益持续增长。四要注重投资平衡，做到投资计划符合企业自身的类型和所处的阶段，这样才能实现企业的良性发展。
(三)筹划税改后的现金流
抓住国家振兴老工业基地与构建和谐社会的战略性机遇。履行好邮政通信普遍服务义务的基础上，以经营为中心，以市场为导向，以效益为目标，以创新为动力，解放思想，开拓创新，求真务实，艰苦奋斗，把邮政建设成为核心业务规模大、品牌形象好、发展前景广、市场竞争力强、三流融合”服务一流的现代邮政企业。
二、总体思路
实现政企分开，推动现代企业制度建设；实现普遍服务和竞争性业务的经营管理分开，履行普遍服务的基础上推动竞争性业务的商业化运作；增强效益意识，重视投入产出，发展模式向规模效益型转变，经营管理方式向集约型转变；优化资源配置，重点发展核心竞争力，优化业务结构，突出发展核心业务，提高邮政企业的运行质量和效益。
三、发展目标
（一）业务发展目标
十一五”期末邮政业务收入达到2亿元，实现收入翻番。其中邮务类业务收入达到4570万元，年均增长3.85.0%速递物流类业务收入达到2930万元，年均增长10%邮政金融类业务收入达到1.25亿元，年均增长8-10%
（二）效益目标
十一五”期间，实现经营性实得现金与应得现金的平衡，经营性现金净流入与投资现金净流出的平衡，自由现金流量大于零。
劳动生产率年均增幅与业务收入增幅基本持平。
竞争性业务净资产收益率达到10％以上。
主业利息年增长幅度不高于收入增长幅度。
员工总体收入水平随企业效益的增长而增长。
（三）竞争能力目标
主要业务市场份额为同业领先水平，速递市场占有率不低于50%其中国际特快专递市场占有率达到35%金融达10-12%物流达1%以上。
国内速递、报刊业务坚持市场主导地位，金融业务市场地位进一步提升，物流业务实现规模化发展。
竞争性业务自动化、信息化水平大幅提高，达到同业先进水平。
树立数个知名度高、信誉好的邮政产品品牌。
营投平台服务能力进一步提高，时限和质量能够保证业务发展需要。
（四）资源配置目标
全部从业人员总数依照适度从紧的原则，通过实行分类管理，有效控制用工总量，并根据经营战略及业务重组的需要，及时调整和优化人员结构。全部从业人员总数基本维持现有水平。
促进业务继续发展的同时，主业固定资产控制在30亿元左右。其中，体现核心能力的资产比重比“十五”期末有所增加。
网点布局进一步优化，乡村局所的比例争取达到50％；自办网点的比例控制在50％以下。
有效利用外部资源，一定水平上通过强强联合，实现双赢或多赢，弥补邮政自身运力的缺乏。
加大资产盘活力度，辅业资产和闲置资产基本上得到有效盘货。
（五）服务水平目标
邮政普遍服务达到国家规定的基本要求，商业化业务服务达到同业先进水平。
邮件准时投递率不低于90％。
客户满意度不低于90％。
四、发展战略
一、业务整合及拓展战略
积极推进业务重组，按专业属性进行归类，形成相关业务版块；加快实行普遍服务和竞争性业务分别管理和经营；突出规模经济，发展核心业务，实现业务结构的战略性调整；有所选择地拓展新的业务领域。
形成邮务类、速递物流类、金融类三大业务版块。邮务类包括函件、包裹、报刊、机要、集邮、等业务；速递物流类包括速递、物流等业务；金融类包括储蓄、汇兑、安全、中间业务、资产业务等。今后一段时间，由于经营管理和网络资源使用的需要，基于邮政窗口开办的类业务（包括金融中间业务和信息服务）暂时分散在邮务类和金融类版块中。随着规模的扩大，将来有可能单独形成一个业务版块。
调整业务结构，重新进行产品设计，形成适合用户需求的产品体系。
依照社会有需求、邮政有能力、企业有效益、发展有前景的原则进行业务拓展，重点拓展领域：供应链物流（农资分销）安全、电子商务、增值业务。
邮政全网围绕核心业务进行发展，特别要加快发展邮递类业务，不开展非相关领域多元化经营。
二、专业化经营战略
改变目前混业经营的模式，科学地整合和拆分专业，将普遍服务业务和竞争性业务分开，采取不同的服务方式和营销模式。依照专业的规律组织生产、经营和配置资源，对竞争性专业进行公司化改造，优化和合理配置资源，实现企业利益最大化
按现代企业制度要求，明确企业资产所有权与经营权之间的关系，界定经营者的责、权、利的范围，专业化核算的基础上，建立事业部制，承担独立的损益责任，实现专业化经营。通过适当放权，充分调动专业积极性，使专业在邮政大品牌下，确定本专业的市场定位，细分市场，加强专业营销，发挥本专业的优势，提升企业的市场竞争力。
业务版块内，按竞争性专业设立事业部，明晰专业损益。各专业间要相对划清业务和资产界面，各专业之间、各专业与大网之间建立相对科学合理的经济结算（或核算）关系。
实现专业营销和专业核算的基础上，建立专业考核机制，给予专业一定的人财物资源配置权限以及专业内经营责任考核权限。条件幼稚时，局部专业可组建专业公司。
除国家局明确的专业外，专业化经营原则上采取以省局为单位组织实施。
专业化经营必需要以经济为纽带，调动专业和现业单位两方面的积极性，实现利益共享。
人才发展战略坚持“以人为本”以“三高人才”队伍建设为核心，以能力建设为重点，抓好培养、吸引、用好人才这三个环节，全面推进人才工程建设，最大水平地发挥人力资源的潜能，使其成为邮政企业继续、健康发展的强大推动力。
构建涵盖各层次、各专业，以高层次人才队伍为核心、基层骨干人才队伍和高技能人才队伍为基础的人才体系。
优化人才结构，提高人才素质，重点加强对高层次经营管理人才、高层次技术人才和高级营销人才的开发和培养。同时做好人才贮藏工作，抓紧培养后备力量，防止队伍出现年龄断层。
继续深化“三项制度”改革。企业内部实行竞聘上岗，同时向社会公开招聘，有计划有方法地引进专门、特殊人才。
构建员工培训体系，实现人力资源保值增值。通过有针对性、分层次的员工教育培训，实现员工知识结构的不时更新和技能素质的不时提高。将培训和员工的个人发展和晋升相结合，激发员工的工作热情和潜能。
建立有效的人才激励机制，发明有利于人才生长的环境和条件，将企业目标和个人目标协调一致，增强员工的归属感和企业的凝聚力，提高员工对工作的满意度和对企业的忠诚度，使企业能吸引、留住和用好人才。
五、业务发展思路和发展重点
邮政依照国家确定的普遍服务范围、内容和基本服务规范履行普遍服务责任。
普遍服务业务与竞争性业务分业管理；速递、物流进行专业化公司改造；其它主要业务逐步实行专业化经营。
竞争性业务按商业化运作，优先发展，资源配置重点支撑。特别要加大重点区域、重点竞争性业务投入力度。
重点发展商函、账单业务、速递业务、邮政金融业务和类业务，重点培育物流业务。
可因地制宜开发区域性业务。区域性业务形成规模后向核心业务版块整合。
优化资源配置，加大对营投支撑系统的投入和优化，支撑各项业务顺利发展。
推进品牌建设，加强产品谋划和营销、大客户服务等工作。
鉴于普遍服务政策规定和网络资源的充分利用，今后一段时间，包裹业务仍将纳入邮务类版块。今后，条件幼稚时，可逐步将包裹业务与速递、物流专业进行整合。
普遍服务业务资费实行政府定价；竞争性业务按优质优价原则实行市场定价；根据物流业的特点，物流专业主要采用协议价格。
六、各主要业务发展战略
（一）邮递类业务经营战略
1国内函件业务
强化营销。对商函实行专业化经营，加强专业营销。全面开展数据库营销，加强名址数据库的分类、分析，结合商函业务，提供一体化营销服务，提高商函营销的层次。
对函件业务进行细分，确立各业务品种的服务规范和发展对策。商函业务以协助客户拓展市场为切入点，主动为客户谋划广告销售的具体方案，注重分析产品销售的反馈信息，协助企业建立消费者档案；帐单业务在继续发展好通信、银行、平安等行业账单业务外，重点拓展公共事业类、交通处罚类、税务类、证券类等其他行业性客户；规范国内印刷品业务。
完善名址库建设。加快名址库的信息收集和更新工作，不时空虚丰富名址库数据，主要收集集团、单位、企业组织的名址信息，同时加快具备个人特征的名址库的建设，提高名址库运行质量。
商函实施市场定价战略。将全网性资费和区域性资费分开，区域性商函可采用区域价格。
以旅游景点门票、校园邮资信封为核心，促进邮资封片卡类业务的快速发展。
增加中邮专送广告的制作投递频次，扩大覆盖面，做大做强中邮专送媒体。
2业务
以网络资源为基础，有针对性地开展适合邮政特点的社会需求大的高附加值的业务。
重视营业窗口建设，加强自有渠道开办业务代办专厅、专柜的建设；解决信息联网问题，增强服务能力。
拓展业务的渠道，将业务与社区服务相结合，可通过邮政书报刊亭、信报箱、邮政服务点等多种形式开展服务。
完善11185183电子邮政多渠道接入平台，树立11185品牌，拓展11185服务功能。
加强信息业务发展战略研究，抓住信息业务发展先机。
3报刊业务
调整经营思路，转变思想观念。有选择地做好重点报刊的营销工作，对报刊社大客户，提供个性化服务，创新经营，适应多渠道发行的激烈市场竞争。
确保公费订阅报刊稳步发展。细分市场的基础上确定大客户、优选大客户群，重点抓好大客户营销，对大客户实施区别于一般用户的高质量、个性化服务。
大力开发自费订阅报刊市场。要有计划、有步骤、有重点的着力打造一批订阅报刊量较大的居民社区，一定范围内积极营造人人阅读报刊的良好氛围，最终形成以点带面的辐射效果。
改革报刊发行费率制度。报纸计费方法由费率向单价转变，收费规范按不同的发行区域、发行量、时限要求区别对待。党报党刊实行特殊价格。
经营方式进一步向集约型转变。设置最低发行量门槛，促进发行量小的报刊向邮政其他业务方式分流。将普遍服务产品与重点发展的核心产品区分开，确保普遍服务的前提下，将人力、物力、财力的投入向核心产品的开发转移，重点打造我省邮发报刊的拳头产品”
加强报刊发行队伍的建设和培训。建立一支能够满足业务发展需要的人员素质优秀且专业化的报刊发行队伍，以全新的风貌为广大用户提供优质、高效的服务，提高投递质量，为企业发明更大效益。
大力发展零售业务，业务重点放在滞销类报刊，以滞销类报刊市场为依托，分类、分区域整体运作。
引进先进连锁经营管理模式，实施报刊连锁经营。建立省内滞销报刊零售配送体系，加快报刊的传送时限；积极创新零售经营模式，加快推进报刊连锁经营。
加强报刊零售终端的建设，加强对报刊亭的管理，使其发生规模效益。
充分发挥邮政网络优势，效益的前提下探索与社会书报刊零售商的业务联合之路。
积极稳妥参与教材发行市场竞争。以教辅市场为突破口，积累经验，借中小学教材发行改革的契机，参与市场竞争，抢占教材发行市场。经营中必需重视教材款的回笼到位问题，注意防范经营风险。
4集邮业务
正确引导，加强经营，力争扭转集邮业务继续负增长的局面，实现集邮业务的健康发展。
邮票发行与集邮经营分开。依照国家局统一部署，各级集邮公司推向市场，实行利润管理，并按面值购入邮票制作邮品，实行公平竞争、独立核算、自主经营、自负盈亏。
选择重大题材开发邮品。以品种创新拉动市场需求，以主题活动带动市场营销，扩大邮政的社会影响和集邮业务的市场规模。
重点发展礼品业务。大力发展集团消费和文化礼品市场，重点发展集团用户，定向开发邮品，丰富题材，做大纪念品和礼品业务。
通过多种渠道和手段，强化个性化邮票业务宣传和策划，拓展业务市场。
加大宣传营销力度，把企业形象宣传年册业务做大，争取发展成木本业务。
建立和健全服务体系，以规范和周到服务，促进专业经营和管理的整体推进，可采取预订、零售、邮购、大客户上门营销等多种方式进行销售，为用户提供电话和网络查询、订购以及投递到户等多种形式来为用户提供优质服务。
巩固培育集邮队伍。充分发挥集邮协会连接市场、培育客户的特殊作用，巩固老集邮队伍，开发新的集邮群体，以集邮票品为桥梁和纽带，促进集邮经营的转型。
5国内包裹业务
加强大宗包裹的专业营销工作。
按市场规律理顺包裹价格体系，实行“近低远高”商低民高”区域差别”适度调节”资费战略，对重点地区、重点线路、重点客户进行包裹资费优惠。
加大宣传力度，引导用户使用快递包裹业务，同时规范经营行为。
实施普通包裹有偿投递到户。大宗包裹可继续实施包裹有偿投递到户服务；个人普通包裹提供投递到户和到邮局领取两种选择，对投递到户加收延伸服务费。
6国际普邮业务
重点发展国际商函业务和商业回函业务。针对会展、产品全球化的制造业、服务等行业的重点客户，加大营销力度。加强国际商函名址库建设。
重点发展国际包裹业务。做好民用包裹的基础上，加大商业包裹、小额贸易包裹等市场的开发。
（二）速递物流类业务经营战略
1总体战略
体制改革创新。依照国家局改革模式整合物流和速递专业，邮政速递物流公司下设速递和物流两个事业部经营，同时逐步改变原子公司职能管理的专业局模式。
建立科学、透明的价格结算体系。速递物流专业与其它专业公司及大网之间，实行有偿使用资源，互为结算的运作方式，并且做到结算及时。
加强投递配送平台建设，实现资源共享。对现有的投递网络进行必要的改造和投入，物流配送平台覆盖不到地方，物流专业要利用速递的投递力量实施配送，同时通过制定相对合理的结算价格调动速递部门配送物流的积极性。
2速递专业
依照国家局统一部署拓展高端业务市场。重点发展同城速递单证照类等注重信誉的高端业务；发挥邮政的信誉和品牌优势，大力拓展代收货款等业务。
积极发展区域性业务，进一步加快运递时限，参照市场价格实行按质定价，提高市场竞争力。
加强专业营销人员和营业员的培训，提高营销能力和服务水平。
加大科技投入，改善生产作业手段，简化业务处理环节，加快传送速度。完成速递信息网络的全面改造，实现实时跟踪查询，使邮政速递真正具有竞争性。
3物流专业
发挥“三流融合”优势，扬长避短发展业务。重点发展第三方物流业务，从事“精益物流”物流配送，缩减单纯运输环节业务的规模。积极发展物流配送、农资分销业务。
坚持低利息扩张和盈利的战略，以经济效益为基本动身点，突出重点地区、重点行业、重点商品市场开发，要针对重点商品的大客户采取灵活有效的营销服务手段，提供精益化、个性化服务。
引进先进的物流管理人才和树立先进的经营理念；充分发挥“三流合一”优势，开发一批具有较高层次、一体化的精益物流服务，以典型的服务树立起“中邮物流”优秀品牌。
细分市场的前提下，制定贴近市场的灵活产品价格，提高业务竞争力。
积极探讨、研究产品组合，依照用户的要求，将邮政包裹、邮政物流和特快专递产品从时限、价格、目标客户性能价格比等方面进行组合，形成产品组合系列，防止内耗，增强整体竞争实力。
充分利用外部资源，实现联合多赢。与客户建立利益共同体或战略联盟；充分利用社会信息资源，建设公共信息平台和跟踪查询系统。
建立与市场接轨的运行机制。完善项目管理制度，积极推行一体化全程监控和管理，努力提高项目管理水平。
利用适合物流运营特点的高水平的信息系统和结算系统，形成信息流的闭合和资金流的回笼。
（三）金融类业务经营战略
努力调整储蓄业务发展结构，提高短期存款特别是活期储蓄存款余额在总存款余额中的比重。
加强邮政储蓄网点的改造建设，提高网点的功能和单点吸储能力，依托网点吸收居民储蓄存款，扩大邮政储蓄余额规模。
以发展邮储业务为基础，依托绿卡网中间业务平台，整合现有业务需求资源，全面开发农村的各项中间业务，提高邮政金融在农村的影响力，重点做好服务“三农”产品的开发。拓展乡村中间业务的种类和范围，不时为客户发明需求，打造邮政储蓄中间业务的品牌，提高邮政储蓄的影响力。
进行产品创新和拓展。积极开发绿卡新品种，重点发展联名卡和一卡通业务；进行汇兑产品创新，拓宽汇款渠道，重点发展商务汇款和账户汇款；开发银证通业务和外币储蓄业务；争取得到审批开办资产业务和结算业务；与平安公司联合开发具有邮政特色的平安产品。
实施全面营销。建立专业化营销队伍，利用邮政储蓄绿卡网客户管理系统，建立客户关系管理信息，针对客户需要制定营销战略；对汇兑业务和绿卡业务，针对重点时段、重点区域，重点客户、重点产品实施专项营销；对保险客户，实行高端客户和低端客户的差异化营销。
建立和完善金融业务的内控体系，净化管理。对经营活动进行系统的监督、检查、处置和整改，重点完善现金管理的各个环节的防范制度和监控体系，严格稽查制度，防范风险案件的发生。
加强品牌宣传。完成对邮政结算品牌的谋划宣传；创建国际汇兑“银汇通”品牌；树立邮政平安品牌。
七、营销体系建设
按邮务类、速递物流类和金融类三大版块建立和完善省、市、县三级大客户营销体系，建立科学的客户分级指标体系，按客户重要水平进行分级管理，对重要大客户实行精益化服务和优惠服务。
进一步加快建设专职营销和窗口营销相结合，综合营销与专业营销相结合的营销体系，适度使用全员营销战略。
积极推行客户经理制，要建立一支具有市场营销理念，掌握营销技能的营销队伍。
形成对大客户前期市场调查、营销方案筹划、产品与服务提供、客户回访、客户维护、客户挖掘等规范的大客户开发与管理流程，提高客户的满意度和忠诚度。
建立大客户档案，健全客户关系管理（CRM做好客户分析，为营销服务提供支撑。
重点加强商函、速递、物流、集邮、安全、金融资产和理财等业务的营销队伍建设。
要结合邮政业务发展需要和实际案例制定培训计划，定期培训营销人员，提高专业营销人员的业务素质和营销技能。
八、网络建设
（一）实物网
以支撑邮政业务发展为宗旨，以提高全网运行效率和效益为原则，以增强核心竞争力为目标，以科技为手段，加强全网整体控制能力，调整网络结构和生产作业流程，优化资源配置，改革网络运行管理模式，建立实物传送类业务发展的现代化基础网络平台，保证普遍服务基础上，满足各种竞争性业务久远发展的需要。
全网时限目标
1市局与其它地市局间特快专递次日递率达100%
2邮区中心局到市局之间特快专递次日递率达98%
3省会局印发的报纸，市局当日投递率达100%
4省会局印发的报纸，县（市）局当日投递率达90%
5省物流中心配送市局物流当日投递率达100%
（二）信息网
坚持“技术为业务、生产、管理提供支撑和服务”方针，进行网络结构的进一步优化调整和网络功能的补充、扩展与升级，大步推进网络资源、重点是全网信息资源的整合，提升邮政信息网络的信息处置能力和水平；大幅提高网络平安防范和防灾、容灾性能。为邮政企业增强市场竞争实力，提供坚实的信息技术的服务与支撑。
信息网发展目标实现综合网信息网络资源和网管系统的线管理，加强网络平安建设。
十一五”末实现所有营业网点业务信息网络化。信息网发展与建设的主要措施
1信息网络平台建设
继续推广电子化支局统一版本，实现全网所有电子化支局都接入邮政综合网干线网，形成由接入网和干线网构成的完整的邮政综合计算机网，达到80%以上的邮政业务数据和90%以上的邮政收入数据能从源头直接采集和处理。
加强邮政信息网络的平安建设。有针对性地解决好单点故障和设备老化等问题，实现重要数据的异地备份，增强全网抗病毒、防入侵能力。
加强邮政信息网的运行维护，完成邮政综合网网管系统工程建设，实现对系统全面的性能检测和监控管理，促使信息网络运行维护从“应急型”向“预防型”转变。
2应用系统建设
完善已上网运行的各类应用系统，包括：邮政储蓄系统、EMS邮件跟踪查询系统、电子汇兑系统、邮资票品系统、中心局生产作业和邮运指挥调度系统等；完善11185邮政客户服务中心、183电子邮政网站、支付网关等平台的应用功能。
利用邮政综合网网络平台，跟随国家局建设CPCA认证、支付网关、电子邮戳等业务相关的应用系统，建设金融类和电信增值类的业务应用系统。
配合国家局实现业务量收管理系统、利息费用管理系统、资金资产管理系统、客户关系管理系统、人力资源管理系统、邮政OA等邮政企业经营管理系统的建设，不时推进邮政经营和决策管理的信息化。
关键词：递延所得税资产 资产负债表 递延所得税负债 递延所得税（净）资产
一、递延所得税（净）资产的含义与研究必要性
递延所得税是暂时性差异对所得税的影响，是根据可抵扣暂时性差异及适用税率计算、影响（减少）未来期间应交所得税的金额。
许多文献在讨论资产负债表债务法时，都验证了递延所得税项目与企业价值之间的相关性。Ayers（1998）指出，在SFAS No.109（美国财务会计准则第109号《所得税的会计处理》）实施条件下，递延所得税资产与负债与企业价值相关，并且在新方法（资产负债表债务法）下，报表中列示的递延税项金额比先前方法（SFAS NO.106 APB NO.11递延法）更有价值。
我国实施《企业会计准则第18号――所得税》（以下简称CAS 18）时间并不是很长，李世新、秦长顺（2011）以价格模型与收益模型，对净递延所得税资产、递延所得税资产、递延所得税负债与在CAS 18实施前后企业价值的相关性进行了实证分析，验证了递延所得税资产与递延所得税负债被作为企业一项真实的资产与负债对投资者判断企业价值有影响。根据2007-2009年分行业Pearson相关系数及回归分析显示：制造业、电力/煤气及水的生产和供应、建筑业、交通运输仓储、信息技术业、批发零售业、房地产业、综合类的递延所得税净资产与股票价格存在相关关系，回归系数为正，且通过显著性检验。
对日本的研究给我们从实际情况理解递延所得税资产的经济影响提供了更为真实的视角。Douglas J.Skinnier（2008）的研究提供了日本银行在金融危机中，在1998年起采用资产负债表债务法的情况下，递延所得税资产所扮演的角色的证据。日本于1998年开始采用资产负债法核算所得税费用项目，先是公司法允许递延所得税项目在资产负债表中反映出来，而后在很快的推行过程中，日本MOF（日本财务省）委员会允许将递延所得税（净）资产（递延所得税资产-递延所得税负债）包括在它们的监管资本（regulatory capital）中，这一规定与其他各国家不同。20世纪90年代早期，随着日本股票和地产泡沫破灭以及经济问题造成日本银行实力的持续下降，银行勉强能够维持监管资本的必要水平。1998年引入递延所得税资产可以计入监管资本时，银行其他的监管资本已经耗尽。1998年，主要日本银行确认递延所得税（净）资产6.6万亿日元，大约占权益的29%；1998年之后，递延所得税（净）资产继续成为日本银行监管资本的重要组成部分，2002年，日本主要银行的递延所得税（净）资产总额达到7.5万亿日元，占权益的60%。Douglas J.Skinnier（2008）指出，没有这些递延所得税（净）资产，银行将会破产。而2003年Resona银行的破产，正是由于审计人员拒绝在它的递延所得税（净）资产的确认上签字而引发。
以上研究结果得出普遍结论：资产负债表债务法的运用，使得递延所得税资产与负债更与企业价值具有相关性。在研究中，实际上递延所得税资产与负债对企业价值的影响是基于它们的确是被作为资产、负债项目来考虑研究得出它们与企业价值相关，从而对投资者的投资行为产生影响。
现行会计准则更加强调资产负债观念，淡化利润观念，强调企业真实资产、负债条件下净资产的增加。资产负债表债务法的采用也是从这一角度考虑会计与税法差异产生的影响。资产负债观下，收益概念是企业期末净资产比期初净资产的净增长额。不论收益是否实现，只要是净资产额有所增加，就当作收益确认。资产负债观下，资产和负债的计量以公允价值为标准，收益的确认不需要考虑实现问题，收益包含了未确认损益。企业会计准则体系凸显了资产负债表的核心地位，要求企业提升资产负债信息质量，及时计提资产减值准备，如实反映资产未来经济利益，不高估资产价值；要求企业合理确认预计负债，全面反映现时义务，不低估负债和损失，递延资产列示在资产负债表中，构成企业资产的一部分。每一项资产的真实程度、资产状况是判断企业未来收益，经济及利益流入企业的重要参数。从这个意义上理解，资产计量中考虑的因素，如折现，是考虑了货币时间价值因素后资产的真实价值考量；资产减值准备是资产在经济环境不断变化的情形下，对资产有效优化程度的保证，更接近真实价值的调整。只有在资产减去负债后的余额，即所有者权益（净资产）增加的情况下，才表明企业价值增加了，股东财富增长了，突破了传统的单纯的利润考核概念，从而促使企业着眼于长期战略，改善资产负债管理，优化资产和资本结构，避免眼前利益和收益超前分配，提高决策水平。
根据图1可知递延所得税资产的确认从2007-2011年是逐年增加的，反映我国上市公司根据CAS 18的规定，确认了更多的递延所得税资产。
根据图2可知随着资产负债表的使用，上市公司确认的净递延所得税资产是随着递延所得税资产的增加在增加，2009年期间的净递延所得税资产没有明显增加，是因为2008年的金融危机导致企业确认的递延所得税资产的增加幅度降低和递延所得税负债的增加幅度增高。总体上来看，净递延所得税资产的增加方向和递延所得税资产的增加方向是相同的。
与我国分项列示递延所得税资产与负债相同，SFAS No.109也要求公司采用资产负债表债务法（asset-liability method），以目前税率分项列示递延所得税资产与递延所得税负债。FASB对递延所得税资产可计提减值准备，我国CAS 18允许计提减值准备。因此，二者在相同名称下，内涵上还是有一定程度的差别。
二、递延所得税资产的确认
尽管递延所得税资产被认为是资产，但是这项资产的特殊性仍旧要求我们对它的性质、范围问题进行进一步的探讨。
资产的确定一般是指由过去的交易或事项所引起的、企业拥有或控制的、能带来未来经济利益的经济资源。包括各种财产、债权和其他权利（经济资源观）。经济资源观较之成本未消失观（[美]佩顿和利特尔顿）和借方余额观（美国会计师协会，1953）是更为会计界所接受的一种观点。经济资源观是关于资产定义的颇具影响的一种观点。1957年，美国会计学会发表的《公司财务报表所依恃的会计和报表准则》中明确指出：“资产是一个特定会计主体从事经营所需的经济资源，是可以用于或有益于未来经营的服务潜能总量”。对资产的这一认识，第一次明确地将资产与经济资源相联系。这就提出一个问题：递延所得税资产是否完全符合以上资产的含义？
笔者认为递延所得税资产与负债可以被认为是：以税法为标准，基于企业持续发展，用过去交易或事项形成的损失或收益创造出来的未来资产和负债。递延意味着在后期消耗或支付，但是递延所得税资产与负债实际并不需要消耗或支付，它只是因为会计法与税法不一致考虑到税法因素产生的结果。如果从资产带来经济利益流入、负债导致企业资源流出的角度考虑，递延所得税资产与负债可以被认为是一种机会成本，他们自始至终反映在企业资产负债表中。差额形成的递延所得税（净）资产会增加所有者权益。
递延所得税资产和负债是过去交易事项的未来税收结果（Petress Thomas R.，Gregory J.，Randall J.，1995）。递延所得税资产是税收属性的确认，是由于经营或资本损失和税收抵免结转所实现的税收收益，它依赖于充足的、合适期间、合适类型的所得税收入。递延项目的确认是权责发生制下的结果。
SFAS No.109对于递延所得税资产的范围较之美国先前的SFAS 96（美国财务会计准则第96号《所得税的会计处理》，1987）是一种较为宽松的确认政策，要求对所有的暂时性差异都要确认递延所得税资产（EatonTim V.，William S.，Jan B.，1998）。但是确认递延所得税资产金额受到未来应税所得的限制，因此对所得税收入有范围限制，包含：（1）前期转入的税后收入；（2）合适期间的应纳税暂时性差异的转回；（3）除转回外期望未来应纳税收入；（4）税收筹划。在确认递延所得税资产后，需要根据企业实际情况，通过估值准备（valuation allowance）减少递延所得税资产的数量。SFAS No.109规定，先确认DTA，然后再判断其可实现性，如果递延所得税资产实现的可能性小于50%（more likely than not）则计提估值准备，按净值反映可实现的递延所得税金额。
CAS 18确认递延所得税资产产生主要指当资产账面价值小于计税基础，负债项目账面价值大于计税基础差额（可抵扣暂时性差异）与税率相乘后，以未来期间很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限确认的一项资产的结果。根据CAS 18及其应用指南的规定，确认和计量递延所得税资产的情形主要有：（1）一般可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产；（2）直接计入所有者权益的交易或事项产生的递延所得税资产；（3）企业合并中产生的递延所得税资产；（4）在可以用以后年度所得弥补可抵扣亏损以及可结转以后年度的税款抵减条件下产生的递延所得税资产。综合这几项内容，可以认为递延所得税资产主要源自资产计提减值准备（也可以称为估值准备）和企业税前损失。范围比FASB对确认递延所得税资产所要求的应纳税所得额范围要小。
我国企业会计准则确认递延所得税资产采用的是IAS（国际会计准则）谨慎确认的政策，企业实际执行过程中也采用较为谨慎的处理方式。主要体现在对可以确认为递延所得税资产的：（1）应纳税所得额范围的规定上；（2）公允价值的适用范围和程度上；（3）资产计提减值准备会计政策上。表现在以下四个方面：
1.针对资产账面价值与计税基础不一致，税前亏损产生的递延所得税资产的确认应以未来期间很可能取得的用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限。与美国SFAS No.109第三条类似，考虑是未来收入，未来应纳税所得额；可抵扣亏损要考虑税法允许的时间因素限制，要在亏损弥补前产生足够的应纳税所得额。类似于SFAS No.109第三条，以前期间产生的应纳税暂时性差异在未来期间转回时将增加应纳税所得额。在确认应纳税所得额范围上，我国CAS 18规定的范围要小，因此可以确认的递延所得税（净）资产也要少。
2.我国会计准则在采用公允价值问题上，范围控制在一部分准则上。企业在实际运用公允价值准则时，也并非所有允许使用公允价值的准则在企业中都实际得到运用。我国会计准则强调适度、谨慎地引入公允价值，主要是考虑我国作为新兴市场经济国家，许多资产还没有形成活跃市场，会计信息的相关性固然重要，但应当以可靠性为前提，如果不加限制地引入公允价值，就有可能会出现人为操纵利润的现象。因此，我国投资性房地产、生物资产、非货币性资产交换、债务重组等准则规定，只有存在活跃市场、公允价值能够获得并可靠计量的情况下，才能采用公允价值计量。
3.资产账面价值与计税基础差异之处，还体现在计提减值导致的差异。IAS对企业计提的固定资产、无形资产等非流动资产减值准备允许转回，计入当期损益。而我国固定资产、无形资产等价值较大的非流动资产发生减值，按照资产减值准则计提减值损失后，价值恢复的可能性极小或不存在，发生的资产减值应当视为永久性减值，而且在这一问题上往往被少数企业作为调节利润的手段，所以，我国资产减值准则规定，此类资产减值损失一经确认不得转回。而计提减值除了存货、应收账款、贷款、持有至到期投资可以转回外，其他资产计提减值均不能转回。在这一前提下，除在转换衔接年份由于累计的资产账面价值与计税基础会有较大差异外，在以后各年，企业资产持续账面价值与计税基础会维持在一个相对缓和的状况，除非行业或经济状况发生较大变化，一般递延所得税（净）资产数额变化不大。
4.从我国上市公司在实际中的计量披露情况来看，在报表附注中除分别披露递延所得税资产、递延所得税负债及形成的项目，也同时反映未确认的递延所得税资产，一般包括可抵扣暂时性差异及可抵扣亏损，特别是可抵扣亏损相比较减值或公允价值发生变动形成的递延所得税资产，它在将来抵减应纳税所得额有时间上的限制，因此企业可抵扣亏损有一部分不能确认为递延所得税资产，除此之外，可结转以后年度纳税亏损形成的递延所得税资产实现的难度更高也是披露的一个重要原因。Amir和Sougiannis（1999）研究发现未来可抵扣亏损形成的递延所得税资产的信息运用到盈余预测和股价估值时，分析师认为有可能结转以后年度纳税亏损的公司的盈余持续性更弱，这可能是因为以后年度可抵扣亏损的存在预示公司未来损失的可能性增大。从这个意义上，谨慎确认可抵扣亏损形成的递延所得税资产是有一定道理的。
总之，在企业有明确证据证明其于可抵扣暂时性差异转回的未来期间能够产生足够的应纳税所得额时，利用可抵扣暂时性差异应以很可能取得的应纳税所得额为限，然后确认相关递延所得税资产。对递延所得税资产的实现最终依赖于在转回或提前确认期间有足够的应纳税所得额。
三、递延所得税（净）资产的特点
（一）递延性。资产负债观下，在具体会计处理中的一个显著差异就是对未实现损益的会计处理，企业的收益是当期净资产的净增长额（不包括业主投资或派给业主款造成的净资产变动），收益的确定不需要考虑实现问题。SFAS No.109中指出，所得税会计处理的目标在于：（1）确认当年的应付所得税或应退所得税金额，（2）为在企业财务报表中已确认事项的未来纳税影响确认递延负债或资产。IAS指出：所得税会计的基本问题是如何核算某些事项的当期和未来纳税后果。可以说，递延所得税（净）资产是权责发生制下对未实现收益与损失反映的所得税影响数额。对应的是未实现收益与损失，递延所得税（净）资产相应具有递延性。尽管所得税费用包含递延项目，但是“应付税费――应付所得税”只有当期实际应付所得税款，未来的应付所得税资产或负债在资产负债表中以递延形式出现，与当期应交所得税暂无直接关系。递延项目代表了税收支付的递延（El.Amir，Michael Kirschen heiter，2001）。
（二）递延所得税资产金额不确定性。包括两层含义：
1.递延所得税（净）资产金额受市场因素及自身经营状况影响。根据CAS 18与IAS 12规定基本相同，对因商誉、负商誉和资产或负债的初始确认不同而产生的递延所得税负债与资产不得确认；对子公司、分支机构及联营企业的投资和合营企业中权益的相应确认有限制性条件。排除上述事项，递延所得税（净）资产主要来源于资产计提减值，采用公允价值计量及可结转以后亏损等产生的资产、负债账面价值与计税基础的差异。而产生的资产公允价值、资产减值变动实际是未实现的收益或损失；企业整体资产转化或置换、兼并或重组、可结转以后年度亏损所得税收影响之所以在资产负债表下被确认为递延所得税资产，前提是今后有足够的应纳所得税额。
2.确认金额每期有一定变动，带来的收益具有一定的不确定性。（1）递延所得税（净）资产是多个资产、负债项目账面价值与计税基础不一致的税收影响金额的合计，在确定每一项入账金额时，特别是当期递延所得税资产，要根据企业未来盈利能力判断应纳税所得额然后确定本期递延所得税资产，这是在确定递延所得税资产时要做的判断。（2）从递延所得税资产=期末递延所得税资产-期初递延所得税资产，这组公式表明一般资产/负债由于受到市场影响，其价值在一段时间内发生变化，相伴随产生的递延所得税资产也每期发生变动。它与一般资产的一次性确定不同，金额具有不确定性。（3）一个国家税率变动后，因适用税收法规的变化，导致企业在某一会计期间适用的所得税税率发生变化的，企业应对已确认的递延所得税资产和递延所得税负债按照新的税率进行重新计量，反映税率变化带来的影响。
（三）递延所得税负债特殊性。递延所得税负债的特殊性在于无特定时间支付，无特定债权人，实际支付金额也未完全确定。
递延所得税（净）资产计算公式=（期末递延所得税资产-期初递延所得税资产）-（期末递延所得税负债-期初递延所得税负债），这组对递延所得税（净）资产确定的公式也说明了反映递延税项的结果。由于递延所得税资产与负债的特点，对企业净资产的影响金额上具有不确定性。根据递延所得税（净）资产的特点，对它的金额的确定有必要考虑减值情况，使递延所得税（净）资产对原已确认的递延所得税资产的金额进行调整，反映税率变化带来的影响。
四、递延所得税资产减值问题
由于SFAS No.109采用的是宽松的递延所得税资产确认政策，因此通过计提资产减值准备对递延所得税资产价值不断进行调整。
尽管CAS 18规定企业可以计提递延所得税资产减值，但我国上市公司均未对递延所得税计提减值，而在报表披露附注中列示十四项资产减值准备。原因一是企业默认对十四项资产计提资产减值是企业会计准则要求的，而递延所得税资产减值不是强制要求的；二是由于递延所得税资产本身确认计量过程的复杂与金额不确定性；三是我国企业本身在计量递延所得税资产时采用的是谨慎态度。
以日本在金融系统不加辨析地确认递延所得税资产导致的监管资本虚增为鉴，企业有动机通过递延所得税资产来操纵利润，这是因为按照可抵扣暂时性差异确认递延所得税资产时，要考虑未来期间取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额的可能性。CAS 18要求应当以经企业管理层批准的最近财务预算或预测数据以及该预算或者预测期之后年份稳定的或者递减的增长率为基础。这一规定为企业判断递延所得税资产提供了量化依据。局限性在于只考虑未来，没有考虑过去的影响。从另一个角度来看，会计准则已经规定了企业可以对递延所得税资产计提减值准备，在考虑这一问题时，我们补充企业经营历史因素。
作为一个可以作为研究对象的企业来说，它的研究意义取决于它是在持续经营的假设大环境中存在的，同样的，本文研究递延所得税资产是否计提减值准备的前提是保证企业是可持续经营的。并且还要考虑企业是连续亏损、扭亏为盈还是持续盈利，才能确定对递延所得税资产是否计提减值。会计及审计人员需要结合企业持续经营、历史盈利状况对递延所得税资产进行进一步明确。
首先我们要考虑企业历史盈亏情况，可以将企业分为两种，即具有盈利历史的企业和不具有盈利历史的企业。具有盈利历史也就意味着，在过去，企业总是有足够的应纳税所得而可能不需要详细地计算所评估的递延所得税资产，更不用计提递延所得税资产减值。对于没有盈利历史的企业，它有两种可能性的未来，即持续亏损或扭亏为盈。在没有盈利的过去，他们没有足够的应纳税所得额，对递延所得税资产计提减值是必须的。然而这些减值是需要计算的。我们分三种情况进行分析：
1.首先，看存在于以后年份的应纳税所得额。在了解到企业具有可抵扣暂时性差异的结转后，企业的那些不利证据（企业不会盈利的相关证据）是必须被估计的，如果在必要情况下，这些应纳税所得应该是未来应纳税所得而不是以前期间的应纳税暂时性差异的结转。当然，一个具有亏损历史的企业也不能排除对递延所得税资产的确认。一个具有这样经历的企业可能会抵消了企业能够盈利的正面证据，比如一个消除不盈利经营的决定或一个增加存货的决定，在这种情况下有可能是企业持续亏损，也即企业没有足够的应纳税所得。
2.根据对现存递延所得税负债的转回，来评估递延所得税资产的确认，即要明白在哪个转回年份将会发生这种情况是很重要的。如果未来可抵扣暂时性差异会转回到某一个时点与应纳税所得抵扣完，剩余的可抵扣所得税就需要计提减值准备。
3.有足够的应纳税所得来抵扣完可抵扣暂时性差异，此时就没有递延所得税资产了，也就没有计提减值准备之说。
通过确定企业历史盈亏情况，若出现亏损现状，则考虑企业以后盈亏情况，然后再确认递延所得税资产，考虑本期应税收入是否可抵扣完，如果可以抵扣完就不需要计提减值准备，若没有抵扣完就要考虑持续经营情况下未来期间的应纳税所得是否可以抵扣完剩余的可抵扣暂时性差异，若可以抵扣完就不需要计提减值了，但是如果扣不完就要对递延所得税资产计提减值。具体如图3所示，其中：①是指在企业历史亏损情况下才考虑下一步，②是指预期企业会盈利的情况下考虑确认递延所得税资产。
CAS 18规定，资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可能无法取得足够的应纳税所得额用以利用可抵扣暂时性差异带来的经济效益，应当减记递延所得税资产的账面价值。以后期间根据新的环境和情况判断能产生足够的应纳税所得额利用可抵扣暂时性差异，使得递延所得税资产包含的经济利益能够实现的，应相应恢复递延所得税资产的账面价值。
递延所得税资产可以展现企业的经营状况，企业有可能通过递延所得税资产来操纵利润，这是因为按照可抵扣暂时性差异确认递延所得税资产时，要考虑未来期间取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额的可能性。同时，在其计量上，还要考虑预期该差异转回时的适用税率或税法规定，在这个过程中，企业管理层的主观判断是重要依据。而这个主观判断直接影响到利润表中的所得税费用，从而影响到税后净利润。
五、结论
根据上述对递延所得税资产和净资产的信息解读，本文从其含义出发，总结以往学者的研究，提出从四个方面对递延所得税资产进行确认，可以比较笼统地了解和学习递延所得税资产的确认。然后提出递延所得税资产的递延性和金额不确定性的特点，以及递延所得税负债的特殊性，这些信息可以为以后的研究学者进行实证研究提供理论依据，也为投资者在做出谨慎投资时提供准确的信息。最后，讨论递延所得税资产计提减值准备的问题，提出计提减值准备的顺序和前提条件，为上市公司在考虑是否对递延所得税资产计提减值准备时提供理论依据。
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