不动产股权转让税收筹划

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第1篇

2012年12月17日，贵州省政府办公厅下发《省人民政府办公厅关于转发省能源局等部门贵州省煤矿企业兼并重组工作方案（试行）的通知》，实质性启动煤矿兼并重组工作，并提出，“到2015年，煤矿企业（集团）控制在100个以内，矿井调整到1000对左右的目标。根据2015年1月9日，贵州省人民政府办公厅《关于深入推进煤矿企业兼并重组全面提升煤矿安全生产水平的意见》披露，贵州煤矿数量由1704处，减少至850处，煤矿企业控制在100家左右，全省煤矿企业兼并重组工作有力有序推进，取得了明显成效。

一直以来、贵州煤矿企业组织形式多样，有“有限公司”、“有限公司分公司”、“个人独资企业”、“合伙企业”等多种形式，多数以“个人独资企业”“合伙企业”居多，由于长期“个体经营”累计的弊端，多数煤矿会计核算不健全，账务资料不完整。当前，许多兼并重组煤矿企业虽然已按政策要求完成了采矿权、工商营业执照过户，但未完成转让税收清算，部分煤矿企业虽已进行了税收清算，但自行清算结果和税务机关审核意见差异大，部分税种该不该征僵持不下。本文收集了一些资料，对煤矿企业在兼并重组中涉及的各种税种进行了简要分析。

二、煤矿兼并重组形式

煤炭企业重组，是指煤矿企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。贵州煤矿企业的兼并重组的目的是，将单个小矿山通过合并、整合，形成具备一定规模的煤矿企业（集团），从事兼并重组的主体企业有严格的审批准入门槛，以重组后设计生产规模为例：毕节、六盘水地区为最低200万吨/年，其他地区为最低150万吨/年。因此，贵州煤矿兼并重组以股权收购、资产收购、合并居多。依照税法对各种兼并重组方式所涉及税种规定的差异，本文将煤矿企业兼并重组方式分整体或部分产权转让、股权转让、资产转让三种。

（一）整体或部分产权转让。是指企业的所有者将全部或者部分企业资产以及与其相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人的行为，实际上是转让企业的全部或部分产权，这种情况的转让价格不单纯是由资产价值决定的。对煤矿企业整体或部分产权转让的界定应把握4个要点：

1、必须是煤矿企业将其资产、债权、债务及劳动力全部或部分转让的行为，转让标的资产、债权、债务及劳动力中四者缺一不可；

2、劳动力的转让应以受让人是否按《劳动法》与原企业职工签订劳务用工合同并妥善安置为标准；

3、原企业可能解散也可能不解散，具体由双方协商决定；

4、受让企业对原企业转让资产相关联的债务承担承继义务；

整体或部分产权转让，通常适用于煤矿企业中的个人独资企业、合伙企业，以及“有限公司分公司”的产权转让行为。

（二）股权转让。指企业的股东将自己持有的企业股权全部或部分转让给其他单位或个人的行为，实际上是对持有的股权资产的转让行为。对企业整体股权转让的界定应把握3个要点：

1、股权转让的主体是企业股东，客体是股东所拥有的股权。

2、股权转让不涉及原企业资产所有权的变化。

3、全部股权或部分股权转让仅是企业股东的变化，原企业的法人主体资格地位并不灭失。

股权转让适用于依据《中华人民共和国公司法》成立的“有限公司”、股份公司。很多个人独资、合伙煤矿企业转让合同也载明转让“股权”，但实质上转让的是投资人在企业的产权及“财产份额”。

（三）资产转让。即企业将整体和部分资产出售给另一家单位和个人的行为，实质上是企业仅就其拥有的资产进行的销售的行为。对企业资产转让的界定应把握两个要点：

1、资产转让单纯仅涉及企业资产（存货、固定资产、无形资产等），而不包括企业的债权、债务，更不包括劳动力。

2、原企业的债权、债务及劳动力由出售方自行处置。

三、各种转让方式涉及税种分析

按照现行税收政策规定，企业在兼并重组过程中，一般应涉及营业税（增值税）及附加、企业所得税、个人所得税、土地增值税、印花税、契税等税种。由于兼并重组的方式不同，在纳税问题上存在着很大的差异。

（一）企业整体或部分产权转让

1、营业税。国家税务总局2011年第51号公告规定：纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人的行为，不属于营业税征收范围，其中涉及的不动产、土地使用权转让，不征收营业税。依据上述规定，企业整体或部分产权转让不属于营业税征收范围，不缴纳营业税。

2、增值税。国家税务总局2011年第13号公告，纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。依据上述规定，企业整体或部分产权转让不属于增值税征收范围，不缴纳增值税。

3、企业所得税。依据《中华人民共和国企业所得税法》第一条规定，除个人独资企业、合伙企业外，企业取得应纳税所得应缴纳企业所得税。依据财税[2009]59号文件规定，可分别按一般性税务处理和特殊性税务处理确认转让所得和损失，对特殊性税务处理中非股权支付额仍应确认相对应的转让所得或损失，征收企业所得税。财税[2014]109号文件，将特殊性税务处理的股权收购比例要求由75%降低至50%，将资产收购占被收购企业资产的比例要求由75%降低至50%。

财税[2014]116号规定，以非货币性资产对外投资确认的非货币性资产转让所得，可在不超过5年期限内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税。

4、个人所得税。依据《中华人民共和国个人所得税法》第二条第八项规定，个人取得财产转让所得，应缴纳个人所得税。

5、土地增值税。依据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第一条规定，转让房地产并取得收入的单位和个人为土地增值税的纳税义务人。本文认为，煤矿企业整体或部分产权转让过程中，投资主体发生了变化，不符合财税[2015]5号规定免交土地增值税情形，如涉及房地产产权过户的，应缴纳土地增值税。

5、印花税。依据《贵州省地方税务局关于进一步做好煤矿企业兼并重组涉税服务推动煤矿行业发展的通知》（黔地税函[2011]167）号及《财政部、国家税务总局关于企业改制过程中有关印花税政策的通知》（财税[2003]183号）的规定，在企业兼并重组过程中签订的产权转移书据免征印花税。

6、契税。依据《中华人民共和国契税暂行条例》规定，在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的纳税人，应当依照本条例的规定缴纳契税。财税[2015]37号号文件对免征契税的情形进行了明确约定。本文认为，煤矿企业整体或部分产权转让中，原企业基本不存续，需改制或新设“有限公司”，投资主体发生了变化，如涉及土地、房屋权属变更的，不符合免征契税条件，承受方应缴纳契税。

（二）股权转让

1、营业税。据国税函财税[2002]191号文件规定，企业股权转让不征收营业税。

2、企业所得税、印花税与第（一）项描述相似。

3、土地增值税。据《中华人民共和国土地增值税条例》，转让房地产并取得收入的单位和个人为土地增值税的纳税义务人，企业股权转让房地产权属不发生变化，不属于土地增值税征收范围。

同时，国税函[2000]687号《关于以股权名义转让房地产行为征收土地增值税问题的批复》规定，以转让企业产权名义转让房地产的行为，即发生股权转让企业主要资产为房地产的，应缴纳土地增值税。

4、契税。根据财税[2015]37号号文件第九条规定，在股权（股份）转让中，单位、个人承受公司股权（股份），公司土地、房屋权属不发生转移，不征收契税。

5、个人所得税。根据《中华人民共和国个人所得税法》第二条第（八）项规定，个人取得财产转让所得，应缴纳个人所得税。根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第八条第（九）项规定，财产转让所得，是指个人转让有价证券、股权、建筑物、土地使用权、机器设备、车船以及其他财产取得的所得。

为加强股权转让个人所得税征收管理，国家税务总局公告2014年第67号，了《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》。

（三）资产转让

1、营业税。由于资产收购单纯收购的是企业的整体或部分资产，不适用转让产权或股权的相关规定，如转让资产中涉及不动产、自然资源使用权等属于营业税征收项目的，应依法缴纳营业税。

2、增值税。由于资产收购单纯收购的是企业的整体或部分资产，不适用转让产权或股权的相关规定，如转让资产中涉及机器设备、存货、原材料等属于增值税征收项目的，应依法缴纳增值税。

2、企业所得税。与第（一）、（二）项描述相似。

3、个人所得税。与第（一）项描述类似。

4、土地增值税。依据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》的规定，如转让资产中包含房地产项目的，应依法缴纳土地增值税。

5、印花税。根据购销合同性质缴纳印花税。

6、契税。如转让资产中包含土地、房屋权属的，受让放依法应缴纳契税。

四、如何利用好兼并重组税收优惠政策

综上所述，煤矿企业兼并重组过程中不同转让方式涉及税种差异很大，由于历史原因，贵州煤矿企业普遍规模小、管理基础薄弱、会计核算不健全，现有煤矿转让行为很少符合享受兼并重组税收优惠政策的条件。为顺利推行贵州煤矿兼并重组进程，充分发挥税收在经济发展中的调节作用，本文认为有关各方应从以下几方面改进，促进兼并重组税收清算工作顺利开展。

（一）煤矿企业应大力提高财务人员专业素质，切实重视会计核算及税收申报工作。鉴于煤矿企业财务人员专业素质、能力普遍不高的现状，应大力引进高素质人员，同时加强已有人员的专业培训，同时，提高财务人员待遇，改变以往“只重视生产，不重视后勤”的现状。

（二）煤矿企业应充分发挥财务总监（经理）在兼并重组过程中的决策支持作用，提前做好相关税收筹划工作。