时间：2023-09-07 17:40:59
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇税法理论与实务，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
【关键词】财税法课程；特殊性；改革对策
【正文】
一、财税法课程的特殊性分析
财税法是一门比较特殊的课程，其特殊性在于法学和经济学两者融为一体，而且不同质的知识特性相互渗透的深度是其他哲学社会科学难以比拟的，以至于在笔者所亲历的几所各具特色又颇具代表性的高校中，财税法本科教学显示了鲜明的个性特点。
1．财经类高校拥有得天独厚的财经类学科、教学、科研等方面比较丰富的资源。不仅有财经类师资力量、专业图书和刊物、实践场所、设施设备等都具有极强的学科专业特性，而且将财税法纳入财经专业，尤其是CPA、财税专业的课程设置及其结构体系之中，财税法课程就不得不在经济的氛围中，被经济学原理、宏观经济理论、微观经济理论、数理逻辑、数学模型、计算公式、技巧、方法等工具进行全方位的翻来覆去地梳理与解读，使初来乍到本不具有专业方向及定位的知识背景的本科生，不仅因其激情、兴趣与偏好，还与经济霸权脱离不了情感瓜葛，更源自于经济学的话语，理论与学术氛围，似乎到财经校园，时时都能呼吸到流动清新的经济气息，处处都能觉察到财富的价值形态变幻无穷的奇妙，财经类本科学生早已在一个被设计成固定模式的财经类专业知识框架体系里被熏陶，使其思维方式无不打上经济或算计的烙印。因而，财经学校之财经专业本科生在理解财税法时，其思路似行云流水般对财税法的认知也能充分扩充其价值损益的想象空间和来龙去脉。
当然，财经专业本科学生对经济的悟性和敏感，并不能掩盖其对法律规范和法学理论之技术和技巧同样深地介入财税法之中给财经专业学生造成的艰涩与困惑。即是说，在教学的过程中，笔者也明显地感到财经学校财经类专业的本科生对法、法律及其规范的理解和反应就较之本校经济法学专业的本科学生迟钝，这使得他们在把握法律主体及行为的界定上比较困难，这类学生追询的问题，大都是涉及法理学的基础理论问题。不过，同一所学校，经济法学专业的本科学生在财税法课程的教学过程中，其进度相对明显地慢于前者，效果也明显不如前者。由此可见，财经学校内的财经专业与经济法
学专业的本科生在财税法教学过程中，并不能因为在校园踏内同一块草皮而相得益彰和发展得比较平衡，这里当然涉及到教学计划的设计与课程的科学合理安排问题。
2．政法类高校拥有法科教学与科研的最高话语权。在高校复招之初，政法类财税法意识形态化，其教材及理论体系，课程内容、设置、教学计划等基本要素与眼下的财税法理念截然不同而无法相提并论，前者更多的是人治和计划经济遗留的产物，后者系法治和市场经济转型时期的理论与实践，前者的内容被后者所替代其形式的表象也就失去了内力的支撑。为此，一方面，如今政法类高校的财税法教学应追逐法治和市场经济的理念，将法权的人人享有和应有的公平、正义道德基础价值贯穿其中，不仅要有描述，更应该增加评价和倡言驳论。虽然，财税法只是税收、预决算等法律关系的行为规范，但解读现代法治自古罗马法漫长的进化历程所构建的实存法律的有机整体，并不能孤立地去看待某一法律规范的地位、功能和作用，否则“设想美国法律实际上或者可以不受财政权衡的影响，这种设想只能使我们对权利保护的政治现实熟视无睹。尽管让人心痛，但是很现实，权利的成本意味着提取和再分配公共资源的政府部门实质上影响着我们权利的价值、范围以及可行性”。[1]所以，尤其是法理性解读财税法需要旁征博引去揭示和充实纳税义务背后的东西——权利。
另一方面，如今政法高校之财税法课程的开设不必复言是法治经济的要求，而不可不说的是政法高校的财税法讲授仍停留在法律基本概念、原则、理论等抽象的话语上，至少于市场对税务人才的需求是格格不入的。财税法贯穿始终的计算公式、技术、技巧设计，不可能因为重复千万次公平、公正原则就能使公平赋税、纳税人的权利得以保障、税收征管等诸多问题迎刃而解。他们必须接受经济学思维方式和计算的技术技巧等方面的强化训练。否则，如果说只懂计算，不知概念，就可能是那种自己被卖了还帮别人数票子的人；那么只懂概念，不知计算，则无异于那种被“忽悠”之后还如数奉送谢意。在教学实践中，法学专业的学生对财税法中有关法的东西耳热能详，对钻文字、概念牛角尖有浓郁的兴趣，每逢阐释、界定之内容，他们总是眼亮嘴快，津津乐道，然而一遇到实务性、操作性问题，就明显感觉到一脸茫然，思维瞬时停顿。培养这样的学生，一旦步入社会难免不背上“光说不练”、“动手能力差”之骂名。当然，这与学校教学计划、课程设置和内容要求、师资的知识结构和素养是否合理和科学是密切相关的，只有学科交融，资源互补，财税法的教学才能跃上一个新的台阶，而不论是财经类大学，还是政法类大学概莫如此。
二、财税法本科教学平台的市场定位
相同的财税法教材和课程，不同的区域、学校、学科、教学资源配置、市场需求和不同制度安排下的不同专业学生对财税法课程的反应是不同的。综合分析上述元素，可以梳理出财税法需要明确的与WTO全面接轨的方向和市场经济的定位，以及因应的教学改革对策。
财税法本科教学平台定位于何方?换言之，财税法本科教学之内容虽属国内法的范畴，但他的理念却理应是以人为本的，而不应被区域和专业学科个性化所分割出现明显的差异。从资源配置上，不应存在严重的“瘸腿”现象。自我国引入和确立“公共财政理论”和“纳税人”概念，以及加入WTO时起，就义无反顾地踏上了遵循国际规则的法治经济之路，而不能让传统意识形态成为经济、贸易、金融，科技、文化、教育等领域发展的桎梏。由此，在实务上应尽可能扩展眼界，多了解别国的经验和操作办法，在比较和分析研究中寻求资源的最优配置；在理论讲授上，则要坚持“百花齐放、百家争鸣”的方针，不仅应在专业课程教学计划的结构组合上，采取兼容并包的不同理论流派并存的差额选课制度，而且还应提倡良好的学术批判精神。毕竟，理论只有在批判中，才能确立其自身的恒久价值。
纳税人的普遍性及其义务和相应的权利的法定化便注定了财税法制继往开来，发扬光大的广阔的未来前景。纵使不致家喻户晓、人人皆知，那也至少不能不为其提供全面履行纳税义务和主张相应权利所需要的精通专业知识人才的储备，而且，法治经济对这一专业人才资源的需求总是随着经济的发展和法治的进步而不断增强，因而，财税法本科阶段着眼于培养社会应用型人才，其教学定位当是法治经济的内生性与外生性的统一。
一国财税法之效力及于本国疆界之内的所有不同区域之公民，除了国家根据宏观层面的特殊情况在财税法中作出差异性制度安排之外，作为纳税人的国民对财税法的受用并不存在因文化而出现的实质性差异，故而在社会层面普遍适用且属于应用型和操作性的本科财税法，不仅应有法意和法理学的规定性，而且还要有可操作性，前者遵从税收征纳法定原则，而后者则取向于立法之规范层面上技术技巧的合理安排和运用。
不论本科生自己的偏好怎样，对财税法的感受如何，原本就不影响财税法作为普适性的法律应用于企业、集体和公民个人将产生的征纳法律关系，财税法知识结构及其深度的特殊性亦不会也不应该因难度而被削弱，尽管纳税人的义务还有待其他权利的伸张、落实和保障来支撑，但即使是这种实然性状况，也反证了财税法知识的普及程度还不足以达到或上升到具有民主国家公民纳税人意识的思想境界，而要建立良好的财税法法治秩序，作为本科段凡开设财税法课程的专业教学计划的设计，无疑都应当身体力行地承担起传播和应用财税法，服务于税收法治的重任。从实然走向应然。
特别需要提及的是：我国加入WTO意味着其规则对国内各主体具有约束力，国内不仅要扬长避短、强其自身、增强国力，而且还要努力提升本国国民的国民待遇，包括经济的和政治的；不仅要在社会活动中体现平等，而且应当纳入财税法教学内容，这也是体现社会主义市场经济制度优越性的内在要求，否则，在国内的垄断或非公平竞争，何谈树立作为义务主体的纳税人意识呢?
三、财税法本科教学改革的对策
综观财税法本科教学的现状和存在的问题，笔者认为：要培养既有一定财税法学理论功底，又侧重于娴熟自如地运用财税法技术技巧的实务人才，财税法本科教学改革应有以下对策。
1．财税法所涵盖的知识结构。财税法不仅具有一般法及法律渊源意义上的界定、概念，规范、解释等抽象的知识及体系结构，而且税作为国家向企业、集体或个人征收的货币或实物，其表现形态并不像一般人们所理解的看得见摸得着的有形物体，而是要在商品和劳务的价值化形态中去作纷繁复杂的甄别与计算才能得出赋税的量化指标，这个量化指标无疑是本科法学专业学生倍感困扰之所在。当然，这丝毫不意味着财经专业的学生在税法法理学的知识结构中没有迷惑或偏好劣势，只是因为法律的规范性较为客观和稳定，而不显得不可捉摸而已，因而财税法本科教学照本宣科是对学生隐性知识结构失衡缺乏认知的表现，这意味着财税法本科教学的起点，就应针对不同学校、不同专业学科环境形成的不同偏好或差异性取长补短，强化应对其环境可能存在的“软肋”的教学计划设计，适当增加其辅助课程、课时、教学和实践环节，以达致“扭亏为盈”的知识结构的平衡。
2．财税法课程的教学长期陷入困境。皆因财税法自身独特而又要求较高水准的法学和经济学知识结构，而国内长期缺乏基于财税法专业人才及师资的培养所致。实际上，不论是财经类大学的财经专业，还是政法类大学的财会专业，或是综合性大学的经济学、管理学专业，都存在着缺乏法理学及部门法学方面的专门训练的思维单一的问题；相反，不论是政法类大学的法律专业，还是财经类大学的法律专业，或是综合性大学的法律专业，同样免不了存在经济学及财税知识的短缺问题。现有的财税法师资均是通过各种途径和方式施以“恶补”之后转化而成的，即使如此，实践中也很难否定有带着“一条腿”上讲坛的。因此，财税法师资的培养，不仅应从高校中自身培养财税法专业的知识结构兼具的专门人才，而且还应当引入相关实务部门培训师资(高级人才)的议事计划，以矫正现有财税法教师知识结构不合理的状况，最终使财税法师资队伍形成一支知识兼备、年龄、层次结构合理的独立的力量，以适应市场经济社会不断发展的需要。
3．财税法教学潜在的要求是财税经济知识与法学知识的架构，而实际上不同类别的跨学科知识领域的进入是存在壁垒的。笔者认为，进入壁垒是随着年龄和某一类别的专业知识的积累而增高的，其深层原因是两门不同学科的思维方式存在着差异，因而财税法本科阶段，财税经济知识和税法学知识的齐头并进是至关重要的。然而，眼下并没有给予财税法专业应有的重要地位，两个不同专业学科的知识体系不能融会贯通自成体系，致使专业性较强的人才需求只能通过拾遗补缺或嫁接来满足，所以，建议规范就业渠道，创设财税法学(本科)专业，以有利于培养高素质的专业人才。
4．尽管拥有法学和经济学专业知识至关重要、缺一不可，但社会实践环节也是不可或缺的。如果能够提供栖身于注册会计师、评估师、注册税务师、证券期货业务高级管理人员、各类大中小型企业财务经理等进行培训、接触和互动交流，想必会受益匪浅。实务部门业务人员将会将实践中遇到的大量疑难问题抛置于讲坛之上，使人不得不在错综复杂的问题之中穿梭，不厌其烦地梳理问题之中的线索，在潜移默化中增长见识，于苦苦觅思中寻求问题解。有鉴于此，建议学习财税法切忌纸上谈兵，一定要深入实践，学校开设财税法课程有必要安排实习，例如，到事务所、税务机关或企业等进行调查研究。只有这样，高校本科财税法教学才能为社会推出合格的应用型人才。
【注释】
[1]史蒂芬;霍尔姆斯．权利的成本——为什么自由依赖于税[MI．毕竟悦译．北京；北京大学出版杜，2004．
一、主体性教学观剖析
主体性教学观是我国近年兴起并日益产生重大影响的一种教学理念。“主体性”最初是在哲学范畴存在的，而当代流行的“主体性”概念是哲学历史性发展的产物，是指人在实践过程中表现出来的能力、作用、地位。具体到教学中的“主体性”则是从对特殊主体（教师与学生）在教学活动中的能动性、地位与作用等方面经过评判而得出的，强调的是主动性、能动性与创造性。其中主动性反映的是教师与学生对知识客体的态度，能动性折射的是教师与学生在面对知识客体时的愿望与兴趣，创造性是主体性的最高表现，意味着教师与学生的创新意识、创新思维、认识或者动手的突破能力。
教学观是与学习观相对应的概念，专指作为教学主体一方的教师对教学的认识或对教学的主张，教师从这一认识出发，确定教学目标，选择教学方法。教师的教学观将决定教师对教学对象（即学生）的态度，并将影响学生的学习观、学习方法与学习效果。国外既有的研究表明，高校教师在教学观上存在较大差异，研究结果将高校教师的教学观归纳为了三种类型：片面的教学观、中层教学观和全面的教学观[1]。三种类型的教学观下，学生在课堂教学中的地位存在明显的不同。片面教学观下，学生仅仅是知识的受体与教学的客体，学生主体的地位是被否定的；中层教学观下，学生不仅仅是知识的受体与教学的客体，其教学主体地位也得到了肯认，课堂教学带有一定的互动性；全面教学观下，学生与教师一样是教学中不可或缺的主体，学生的主体意识强烈，学生主动参与教学活动。
主体性教学观是从教师对教学对象的认识层面反映教师对教学的认识或主张的，主体性教学观的提出，是对传统教学反思的结果，意味着对被动式教学理念的摒弃。长期以来，大学教师格外注重自身专业素养的提升，对本文由收集整理教学观念的探讨、研究重视不够，更缺乏教学观的交流。受传统思想的影响，一些教师讲求师道尊严，认为教师在学生面前拥有毋庸置疑的权威，大学的教学活动呈现出两大特点：一是以教为中心，学围绕着教；二是以教为基础，先教后学。这种以教为中心、以教为基础的教学是典型的片面教学观之下的行为体现，其背后蕴含的是一种视学生为教学客体的被动式教学观，这样的教学观已经成为了遏制学的“力量”，学生在教学过程中的主动性、积极性和创造性受到了压抑，能动性受到了束缚。
二、法学本科教学中主体性教学观分析
片面的教学观支配下的教学，整个教学过程重教师而不重学生，重传授而不重探索，重统一而不重多样，抹杀了学生的能动性，磨灭了学生的个性，束缚了学生主体性的发展。这种教学观只能适应知识匮乏时期传授知识的需求，或是满足统治阶级进行思想统治的需要[2]，在法学本科的课堂上自应摒弃。而中层教学观与全面的教学观虽然肯认学生的主体人格，但学生的主体地位依然有差别。究竟在法学本科的课堂上，该奉行什么样的教学观，给学生以什么样的主体地位呢？笔者认为，对此不能简单划一。
我国的法学教育不同于美国的法学教育，学生在进入法学的殿堂之前对法学的认知是义务教育阶段的普及知识，这就决定了由教师主导课堂教学的中层教学观在法学教学中具有存在的现实必要性。中层教学观因其要开启学生对概念及概念间相互关系的感知，展示理论如何应用于实践，宜在低年级的课堂及高年级具体部门法学的基本知识、基本原理的教学中秉持，如法理学、各学科的基础理论部分。法律学科兼具理论性与应用性，教师应在课堂上向学生展现法学的学科特点，在传输法理知识的同时，要穿插大量的案例，一方面帮助学生理解相关概念与原理，展示法理与法律规范如何应用于社会及经济活动；另一方面激发学生的学习兴趣，引导学生从应试性教育的表层学习方法中摆脱出来。期间，通过课堂提问、讨论等方法来了解学生对教学内容的理解程度，判断学生采用的学习方法并加以适当引领，对于采用表层学习法的学生应通过加重学习负荷、增加课堂案例分析、安排适当时间进行小组讨论等方法，使他们逐步调整为深层学习法。中层教学观下的教学实践中，学生既是知识受体与教学客体，也是教学中的主体，但学生总是率先以知识受体和教学客体的身份出现。在教师与学生间呈现主体与客体的关系之下，教师应通过灌输前人的思想和传授自己的知识，教会学生基本知识、基本原理，更重要的是教会学生法律的严谨思维，使学生具备能动的基础。中层教学下的学生同时是教学的主体，教师必须时刻牢记这一点，在教师与学生共为教学主体的关系下，教师除了传授知识并在学生法学知识的阶梯架构中发挥应有的作用外，还要发挥引领者的作用，教师要有洞察力、与学生平等的意识，引导学生掌握方法、总结规律。当学生在他人面前显示出不自信时，教师又要做促进者，调度学生的热情，鼓励学生的参与。总之，基于中层教学观进行的法律教学，教师要担当一定的责任，要实现学生由教会到学会进而到会学的过渡，为高年级教学及部门法学后续教学采用全面的教学观奠定基础。
全面教学观是最能激发主体的主动性与能动性的一种教学观念，这种教学观也最易于挖掘人的潜力，发挥主体的创造性。法学教育的目标是近年来争论较多的话题，尽管存在分歧，但是，在经历了20世纪80年代的法学普及教育后，法学教育界更加认同法律职业教育的目标定位，法学教育要培养的是具有扎实的法学基础知识和理论功底，具有较强的分析、解决实际问题能力，能够较好地为社会服务的复合型人才，即培养“社会医生”[3]。法学教育的目标、法学学科的特点决定了在法学教学中，尤其是高年级的课堂教学中必须确立全面的教学观，教师的角色定位是教学内容的设计者、课堂的组织者、学习方法的引领者、教学中的合作者、问题的发现者、学生前进道路上的促进者与帮扶者。学生则要有自信心、竞争与合作的意识、质疑的胆量。全面教学观下，课堂教学除了继续采用案例分析、课堂提问、课堂讨论、组织模拟法庭等常规教学方法外，还要充分利用网络技术带来的
便利，通过电子邮件、建立qq群等方式随时进行一对一的交流或是小组活动。全面教学观的确立，需要学校在教学管理上做相应的调整，如打破僵化的课程教学时数限制，大量开设课时长短不等的研讨课、前沿课，为部门法的案例课程、实务课程、诊所课程等由教师与学生共同参与完成的课程提供人力（如配备教学助手）、物力保障，对教师带领学生走进实务部门进行的现场教学与观摩允许与认可。此外。学校还应当建立由校外主要来自法律实务部门的人员组成的兼职教师人才库，在高年级的课堂教学中拿出一定量的课时请课外兼职教师承担完成。在专门的法律院校中，因法律专业学生较多，为更好地实现学生的自我人生设计，学校可以考虑从三年级开始，重新分班，将有志于从事法学理论研究的学生和准备进入公检法等部门从事法律实务工作的学生分开教学，前者着重法学专业教育，可以更多地比较、分析各国法律制度的异同，使学生在开扩视野的同时，奠定理论上向纵深方向发展的基础；后者着重法律职业教育，应尽可能地锻炼学生应用实践能力。
三、税法本科教学中主体性教学观的运用
1. 法律院系中税法主体性教学观的运用
税法是法律院系普遍开设的一门课程，但由于法律院系依存的院校不同，税法课程的设置情况与选课学生的情况存在一定差异。法本文由收集整理学本科教学中进行的中层教学观与全面教学观下的主体定位分析能否运用于税法教学及如何运用于税法教学，有必要结合税法课程的设置情况、选课学生的情况与课程特点进行进一步的分析。
以笔者所在的中国政法大学为例，税法是作为专业选修课设置的，开设于大学二年级下学期，与此同时学校还在大学三年级设置了税法实务课程，为有志于从事与税法相关职业的学生深入学习与应用税法提供选择。从学生选课情况来看，大约2/3是法学专业的学生，这些学生已经在法学教育阶梯的攀爬中走到了一定高度，因而在税法的课堂教学中可以秉持中层教学观与全面教学观，具体而言，税法基础理论部分要由教师主导课堂，教师可以用通俗易懂的语言、富有趣味性的典故或是实例向学生传授基本理念、基本原则与基本理论，展示税法理论鲜活性的一面，激发学生学习税法的兴趣；税法的具体制度部分（包括实体税法与程序税法）则不必再由教师完全主导课堂，有些内容（如营业税制度、个人所得税制度、房产税制度）相对简单，教师可以事先让学生准备，课堂上教师与学生共同分析现行制度内容与存在的问题、讨论改革试点的可行性与合理性，探讨如何通过制度的完善贯彻与实现法律的公平正义观。而在税法实务教学上，应限制学生的选课，以修读完税法为前提，自始至终宜秉持全面的教学观，教学不一定在校内进行，可以安排学生去法院聆听税务案件的审判，去税务机构观摩税务管理、税款征收、税务稽查的具体程序，去律师事务所跟随律师感悟一下税务律师的业务流程，去税务师事务所或是会计师事务所参观税务师、会计师的工作流程，课堂上学生应进行的是问题的探讨、经验的交流与实践技能的切磋。
2. 财经院系中税法主体性教学观的运用
现今，税法也是财经院系普遍开设的一门课程，但是，财经院系税法教学面对的学生与法律院系税法教学面对的学生存有较大差异，财经院系的学生有一定的财务会计知识，却缺乏法律基础知识与法律感情。不仅如此，财经院系税法教学目标与法律院系税法教学目标也明显不同，财经院系税法教学着眼于现行税法制度在经济活动中的具体应用，要培养的是熟悉、精通税法制度的专业技术人员，教学的关注点不在公平、正义理念与权利、义务关系。知识受体的知识结构差异、教学目标的不同，决定了法律院系中税法主体性教学观下教、学双方的定位分析与运用不能简单套用到财经院系的税法教学中去。
财经院校的税法教学主要是两部分内容：基本理论与具体制度。税法基本理论并非教学的重点，但是，基本理论是通向税法最高境界的基石，学生对此必须有正确的认知。面对缺乏法学基础课程的洗礼、不具备或较少具备一般性的法学基础知识的财经专业学生，基
本理论的教学只能由教师主导，教师的课堂讲解要以必须、够用为原则，做到通俗易懂。税法的具体制度内容及其应用乃教学的重心，该部分内容实践性强，课堂教学不能完全适应，建立实训室由学生实际演练、通过录像观看税务机构的工作运行实况、到税务师事务所或是会计师事务所以及企业财务部门进行观摩成为必要，但由于涉及计算，其中增值税与企业所得税的计算也很复杂，课堂教学依然是教学的主要阵地。要使学生熟悉税制操作和运用的基本方法，能够熟练应用税法，具备将税法文字规定转化成数字的能力与处理税收征收实际问题的能力，就必须让学生更多地参与到教学中去，学生的教学参与不仅仅在课堂教学中体现，更多的要通过课下作业与实训室的操练加以体现，对于课业或是操练中遇到的问题进行同学间的交流也是教学参与的一种体现。要明确的是，学生在税法具体制度教学中的参与，并不表明此部分内容的教学可以秉持全面的教学观，其只不过是中层教学观下学生主体地位有了较为明显的体现而已。
【关键词】财税法 权利义务 实证分析
【正文】
一、财税法学课程开设的必要性
伴随着我国市场经济的迅猛发展，财政税收在经济中的作用日益为人们所关注，计划经济体制下诸如行政命令等等直接干预经济的行政性手段逐渐为政府所摒弃，取而代之的是运用财税、金融等间接性手段对国家宏观经济加以调控。因此，不仅仅得到政府官方的重视，我国的国民也对其倾注了前所未有的热情，而这一热情一方面是来源于财税在国民经济中的作用，另一方面是源于财税与国民生活紧密程度的增强，加之人们逐渐对于税收本质认识的加深，更是给了财税法的发展以强大的动力。
在国外，税法对于国民的影响是我们所不可想象的，正如西方的那句谚语所讲：人的一生有两件事是不可避免的，死亡和税收。因此，各个国家对于税法的教学和研究也是颇为重视，不论从开设该课程的学校数量还是开设的学时，以及所讲的内容方面等等，都是我们所不及的。诸如美国的德克萨斯州大学法学院的税法的设置位居国家众多项目之首；俄亥俄州大学要求申请法律硕士课程（master of laws programs）的申请者，必须是已经修读了联邦个人所得税等课程。欧洲的很多国家都将税法作为一门强制性的课程来设置，只是在本科生阶段和研究生阶段的侧重会有所不同。与之相比，我们财税法课程的开设在全国高等院校中（包括综合性大学和财经类、税务类院校）都是极为有限的，税法课的学时绝大多数是36学时，个别的是54学时，且讲授的内容很多的涉及到财经类等经济方面的内容，对于财税法学的研究和法学所特有的权利义务并为被其所重视。
自由、民主和法治已经理直气壮地成为当今政治生活的主题和时代的主旋律。它不仅成为社会民众的最强音，而且也成为当权者致力实现的根本愿望；它不仅以显赫的文字载入国家的根本大法，而且以崇高的精神追求占据着人们的心灵。它将不再是中国人的梦，也不再是西方人的专利品和中国人的奢侈品，而是中国政府和民众的共同理想，以及正将这一理想付诸实施的行动。[1] 随着“依法治国”思想的树立以及该思想在我国经济发展中逐渐在各个领域中不同程度的贯彻，相应的财税法治也被提上日程。因此，财税法治建设成为我国财税法发展的必然趋势，上层建筑决定于经济基础，但是并不是一一对应的关系。法律法规是法治建设的最基本要件，是硬性的指标，无法可依只会导致法治建设成为空中楼阁，无法从何而谈法治！我们不得不承认，法律法规的制定是人们尊中规律的基础之上，发挥主观能动性的结果，因此，立法者的素质势必影响到整个法治的进程。这种影响是最基础的，没有权威的、有预见性、前瞻性的法律文本，法治对于经济的促进作用是不现实的。
伴随着经济法作为一门独立的法学部门为越来越多的人所接受，财税法在整个经济法中的地位逐渐凸现，并成为一门显学为法学家和法学研究所关注。财税法人才的培养是财税法治进程中的必备环节。而作为我们这些法学的学生而言，在本科阶段仅仅对财税法有一个比较粗浅的、单一的学习，对于今后的研究仅仅是一个薄弱的基础，因此，在研究生阶段极有必要在深度和广度方面加以拓展，才能保证今后在该领域的研究，并可能有所建树，否则都是纸上谈兵。
二、财税法学教学应以法学特有的“权利义务”角度为根本研究路径
现今全国开设税法或者财税法的课程的高等院校虽然在数量上有一比较大的提高，但是设置的课时却是极为有限的，绝大多数是36学时，个别的学校是54学时，如北京大学、中国政法大学、长春税务学院等等。但是，我们还应该注意到，现今对于财税法或者是税法的讲授很多的时候是以财政、税务、税收以及会计知识为主的，对于法学知识的讲授却是非常有限，从财税法或者税法基础理论的探讨更是如数家珍，对于权利义务线索的把握和灌输确实不足的。财税法和财政税收等经济学等之后虽然会有交叉，但是我们不能否认这两门学科还是有本质的不同，这正是法学学生和财政、税收学学生所存在的差异，权利义务是我们学习应该遵循的最基本路径。而从笔者自身学习的过程来看，我们在本科阶段对于财税法知识的了解和接受不仅有限，而且偏离了法学特有的研究路径的把握，所以在理论根基上并不是扎实的；同时，对于一些财政、税收、会计方面知识的缺乏又使得我们在实务中不能运用自如，出现了一种极为尴尬的局面。因此，笔者以为，我们财税法课程应该遵循“权利义务”基本路径进行研究，运用法学的理论和方法对其深入探究；其次，财税法学相对于法学的其他部门法应用方面更为频繁、综合性更强，因此，研究财税法的学生势必要辅之以一定的财务会计和税收学知识，这也是专业型人才培养。
“依法治国”首先要“依宪治国”，宪法是我国的根本大法，具有最高的权威性，其他任何法律法规都不得同它相抵触，财税法治也必须遵循这一原则。公共财政、税收法定主义是我们所极力倡导的，随着对财政和税收研究的深入，不少学者对于财政、税收有一个全新的认识：公共财政这一服务于市场的财政，是将财政活动限定于服务市场的范围内，避免财政供给的不足或是过量，防止财政资金的浪费，财政活动的适度适时是我们财政活动的目标的；而税收作为一种侵犯国民财产的手段，更是将其定位于“债”的属性，是国民为享有国家提供的公共物品而支付的对价。纳税不是义务性的进贡，而是获得相应服务的方式，纳税人权利的意识不断浮出水面。一方面是人权在各个领域中的落实和实现，另一方面也是保护财产权的理论支持。2004年宪法修正案中明确提出：第十三条规定，公民的合法的私有财产不受侵犯。国家依照法律规定保护公民的私有财产权和继承权。这种种情况无不表明，对于财税的研究从法学角度进行探究，对于权力的监督，权利意识的树立意义颇为重大。因此，作为一名法学学生，在研究生阶段更是要把握这一根本的线索，这也是区别于其他税收学等方面研究的显著方面。因此，从法理学和宪法学、行政法学的角度切入，从更为广泛的背景下研究财税内容，势必会有一种全新的认识，这也是研究范式的一种转化。正如，日本学者北野弘久教授所阐述的税法并非是“征税之法”，更是纳税人据以对抗、制衡国家课税权的“权利之法”，这对于学生的学习则是另一全新的视角，权力和权利的研究也是我们在以后学习中所应重点关注的线索。
此外，要密切加强对法律关系、法律行为以及基本价值和基本原则等基础性知识在财税法中的具体的研究，尤其是该学科所特有的内容的研究。
同时，在自己的一些实习或者是实务操作中，笔者发现，我们现有的法学知识对于研究财税法是远远不够的，财税法学这一学科本身的特点表明：必要的经济学、税收学以及会计学知识的积累，是深入研究财税法的理论问题以及实务操作中所不可或缺的。没有调查就没有发言权，理论认识的研究最终势必要运用于实践中，这是一个不争的事实。正确的理论对于实践的指导作用是积极促进的，而没有任何指导意义的认识从成本收益角度看是无效的，结论正确与否要得到检验唯一的途径就是回到实践中去，特别是像财税法这样一门应用性较强的学科，更是如此。
我们不少研究财税法理论的学者或者以税收学位基础简单的附加法学方法对此进行研究，或者是从法学理论对此进行探究却忽视了财税法本身固有的财税经济方面的知识，总是给人以各行的感觉，因此，作为法学专业的学生，要想从专业的角度对此深入研究，势必要辅之财政、税收以及会计方面的知识，真正挖掘学科自身的特点，从一个独特的角度诠释该学科。
财税法学专业人才的培养是一个综合素质的积累过程，是多领域知识兼备的人才。当然，财税法的讲授必须坚持“权利义务”、“权力权利”等法学特有的研究路径这一根本要求，相关知识的具备是该学科发展的要求，也是该专业人才培养所必备的素质，两者兼而有之，但是应该有所侧重。
三、财税法将案例教学与实务实践操作相结合
传统的教育模式，财税法课堂的教学重视基本知识的讲授，更多的是知识的介绍，尤其是在总论部分许多理论的介绍这是必要的，然而，在具体到之后许多具体内容的讲授，仍然不能脱离这样的模式，使得学生只有一种抽象、宏观的概念，对于数字、公式的机械的接受，对于以后的实践并无多大的意义，许多学生在学习过财税法课程之后，仍然对一些基本税种的征收是不知所云的，从教学方面是失误的，而就学生个人而言也是没有丝毫获益的，只是机械的或者迫于考试等压力记忆，过后就没有丝毫的印象，这是许多学生学习过后的真实体会。因此，有不少教师讲案例教学的方法引入，通过一个个切实具体的案例对具体税种进行讲授，不仅形象具体，同时真正使学生有一种学有所用的感觉，促使学生萌发了学习的兴趣，主动接受且保持持久的记忆效果。
财税法案例教学法最早起源于美国，以案例作为教材，在教师的引导下，学生通过运用掌握的理论知识，分析、讨论案例的疑难细节，从中形成各自的解决方案，培养了学生的思考问题、分析问题的能力，真正将法学这一应用性学科体现的真真切切。财税法学当然具备这一特点，并且具有更为频繁的实践性。但是，在我们现在财税法学教学中还没有充足的案例，虽然不少的学者为搜集财税法的案例作了很大的努力，并且也是卓有成效的，使得我们案例教学成为可能。然而，笔者以为社会生活是纷繁复杂的，丰富各异的，我们面对的现实并不是完全符合法律规定的情况，更多的时候是出现多种冲突，和法律规定情形相差很大，教师教学过程中更多的时候是先讲述一个结论，再为此寻求一个典型的案例，当然这一案例可以很好的印证该结论，但是这并不利于法学的研究，也不利于学生提出问题、思考问题和解决问题能力的培养，所以，教师在教学过程中更应该注意现实中非典型案例的讨论，以激发学生的思考。
笔者以为，通过引入案例教学的方法使学生对理论知识点的认识具体化，对实务性的操作能有一个渐进的过程，同时运用实证分析的方法对于案例所要证明的理论加以检验，这也是对知识再认识的过程，一方面加深对知识的全面深入地掌握，另一方面也是丰富案例、拓展视眼的过程，对于教师和学生都是极为有意义的。
鉴于法学是一门实践性较强的学科，许多学校都栽在法学专业的课程中开设律师实务、毕业实习等，很多学校的法学院系还聘请资深法官、检察官、律师等实务部门的人作为兼职教授，讲授他们在司法实践中的经验，这无疑是一种值得采纳的教学方式。财税法教学也同样，可以聘请会计师事务所、税务师事务所等实践部门人员。 笔者以为，我们更重要的是给学生提供现实的实践机会，真正给学生以接触社会的机会，以保证在毕业之时能更快的融入社会当中。
关键词:税收学课程;教学;若干问题
中图分类号:G642.0文献标志码:A文章编号:1673-291X(2009)27-0243-02
一、教学内容的选择问题
随着中国社会主义市场经济体制建设的全面推进,各财经院校普遍以税收学课程取代了原先的国家税收课程。但各财经院校在课程内容体系设计方面存在着较大差别。有些学校开设的税收学课程主要讲授税收理论,而有关中国税收制度的具体知识,则另开设中国税制进行讲授;有些学校则将有关中国税收制度的具体知识全部放入到税收学课程中,以致税收学课程内容非常庞杂;有些学校则采取轻理论重实务的做法,虽然课程名称为税收学,但教学内容基本上是中国税制,税收理论基本不作介绍。
近些年来,各财经院校都在探索税收学课程教学的改革。总体来看,在教学内容选择方面形成了两大模式:一是重税收实务轻税收理论的模式,该模式在教学内容设计上将税收理论放在了次要地位,税收学的主要内容是介绍中国税制(包括税收实体法与税收程序法);二是税收理论与税收实务并重模式,该模式将理论与实务区分开来,税收学只讲税收理论,而实务部分则开设中国税制课程。两种模式体现了不同的价值取向和教育理念。
那么到底采用哪种模式合理呢?模式的选择根本上是由人才培养目标决定的,应与人才培养目标相符。而人才培养目标的确立必须反映和合乎社会需求。从未来中国税制建设的需要和近年我们开展调查所了解的情况来看,实践部门的需求已经发生了变化,他们迫切需要具有一定理论基础又熟悉税收实务的人才,因为当前和未来税收工作越来越重视经济实际研究、税收分类管理、税收风险防范、税收文化建设和工作预见性及开创性的提高。从这一点来看,应当说很多财经院校的人才培养目标定位以及教学内容选择都存在不少问题,与现实需求有不少偏差。即使强调税收理论与税收实务并重模式的学校也存在不少问题,主要是理论教学内容针对性不强,与实际需求相脱离。
现实需求的变化要求我们必须尽快调整人才培养的具体目标和方案。基于现实需求的变化以及理论知识与实务知识不可分割的内在逻辑联系,我们认为,税收学课程教学应选择理论与实务并重模式,在重视学生实务训练的同时,从未来中国税制发展与税收工作全面提升的角度,改革与建设课程的理论教学与培训内容,使学生在掌握基本实务本领的同时,也能掌握和运用税收实际工作所需要的理论知识。由于中国税制正处于结构改革时期,因此,理论教学中要密切注意根据发展变化的税收工作现实去不断调整更新理论教学内容。从目前和近一段时期来看,理论部分教学内容的选择在讲授一般原理的同时应突出税收收入预测、税收分类管理、税收风险防范、税收文化建设以及税收成本等内容。
二、课堂教学应注意的问题
税收学是一门综合性、实践性较强的课程, 涉及经济学、法律学、财务会计等专业知识,对任课教师的综合素质和实践能力要求较高。如何上好每一堂课,激发学生的学习热情,使学生获取较多的知识,除了需要教师精心安排教学内容、选择适当的教学方法外,还需要教师讲究教学的技巧,探索教学艺术。从笔者的实践来看,税收学课堂教学至少应注意处理好以下两个问题:
1.抽象转化为形象的问题。税收学的很多知识概念比较抽象,税法条文的规定比较原则,如果只是满足于泛泛地简单解释,难免空洞无物枯燥乏味,学生学习兴趣会大打折扣,学生也很难通过这种课堂教学真正理解和掌握相关知识。对此,教师在备课中必须不断深入思考和研究如何将抽象的概念知识和税法条文转化为比较直观的可形象把握的东西。在税收学教学中,教师首先要有足够的激情,以调动学生的学习热情、激发其学习兴趣。在讲课时,一方面,必须时时注意通过运用学生熟悉的其他相关知识以阐释概念知识,另一方面,必须积极运用身边或周围的经济现象,来解释概念知识以及税法条文的种种规定,在解释中必须注意运用比较法和否定法,在解释后最好举出一些实例让学生现学现用,只有这样,才能让学生对相关知识、规定有深切的理解和把握。比如,在讲解增值税征收范围中的“视同销售行为”时,应重点讲解什么是销售,可通过不同实例进行解释说明,在讲解清楚以后,可以问学生:为什么对受托代销货物要征收增值税?教师根据学生的回应情况,可通过实例运用否定法(即如果对受托代销货物不征收增值税)引导学生分析如此可能出现的种种结果,进而引导他们理解立法的合理性和立法逻辑的正确演绎。
再比如,在讲解增值税征收范围的“修理修配业务”时,教师应强调同时具备的三个条件: 一是修理修配的对象必须是货物;二是修理修配是指对受损伤和丧失功能的货物进行修复,使其恢复原状和功能;三是劳务发生地在中国境内。然后向学生设问:对机动车辆修理业务是否应征收增值税?对机动车辆擦洗业务是否应征收增值税?对房屋装修业务是否应征收增值税?磨剪刀是否应征收增值税?然后,根据学生的回应情况进行总结。这样,就把抽象的税法条文转化成了具体事物,能做到举一反三,触类旁通,生动形象,便于学生对税法的理解、把握和应用。
2.根据税法条文揭示法理的问题。税收政策是国家社会政策和经济政策在税收活动中的反映,因此,教师应根据中国现实情况和国家在不同时期的社会政策和经济政策,阐述税收立法意图、讲解税法条文的实质和应用问题。比如,增值税法规中规定,对增值税一般纳税人和非增值税纳税人出口的自用旧设备实行出口退免税政策,其目的是国家实施“走出去”的开发战略,同时也体现了国家降低企业技术转换成本鼓励企业加速技术进步的意图。
税法条文具有抽象性、严谨性和原则性,对某种经济现象普遍适用,教师应善于归纳总结,探索规律性。比如,在现行增值税法规中,对应税销售和进项税额抵扣问题,规定得比较细,条文也多,教师可对其进行归纳和总结。对应税销售的确认标准,可归纳为以下两点:(1)不论是纳税人自产、委托加工的货物,还是外购的货物,只要其所有权发生了外部转移,就构成应税销售,应按规定计算缴纳增值税;(2)纳税人将自产、委托加工的货物用于非应税项目、集体福利、个人消费的,也构成应税销售,应计算缴纳增值税。
三、学生自学能力的培养问题
税收学是应用性、实践性很强的学科,应该强化教师讲授、学生自学和综合训练三结合的教学法,注重培养学生的自学能力和解决问题的能力。
1.要规范和强化案例教学。理论教学与案例教学水融。案例教学是真正能够使学生了解和掌握税法的精神以及税法规则如何操作和运用的重要方法。教师只有通过对案例的介绍、分析和讨论,才能将抽象的概念和复杂的法律规定讲深、讲透,才能提高学生的学习兴趣,进行同步思维、思考和训练,实现理论教学与实践教学的有机结合。应规范和强化案例教学,教师应不断总结和修改案例教学资料,为节省课堂教学时间和提高课堂教学效率, 应将每章的典型习题、案例资料印发给学生,作为课堂精讲和同步训练的主要内容,要求学生进行预习和自测,对此要进行适当检查。
关键词：《税法》课程；实践教学
经过改革开放以来三十年的发展，我国法学教育已经进入一个关键时期。如何培养符合社会主义法制建设需要的高层次实践性人才，一直是法学专业人才培养过程中备受关注的问题。近年来，以诊所法律教育和模拟审判为代表的多种实践教学方式在各高校得以推广，对于提高法学专业学生的实践能力发挥了很好的作用。
但是，受条件的限制，目前法学专业实践教学主要集中在民法、刑法、行政法以及诉讼法等领域，《税法》课程的实践教学尚未受到重视，绝大多数高校《税法》课程的教学还停留在对理论化的法律条文的讲解和对一些假定数据的演绎上，目的在于引导学生掌握系统的知识体系，对实践问题涉及甚少。学生即使在考试中取得很好的成绩，也不具备实际操作的能力。
一、重视《税法》课程实践教学的必要性
强化《税法》课程的实践教学，必须充分认识其必要性。与其他部门法相比，税法有自身的特点，这些特点决定了《税法》课程的教与学应该更加重视理论联系实践。
（一）税法规范的技术性
虽然《税法》并不属于教育部要求法学专业本科阶段必须开设的14门主干课程，但是将《税法》设置为专业选修课的学校越来越多，根据笔者对部分高校开设《税法》课程情况的调查，近几年选修《税法》课程的学生数量也呈上升趋势。不过，不管是主讲教师还是选修《税法》的学生，都普遍认为《税法》比其他课程难，其中的原因主要在于税法规范的技术性。由于税法规范既要确保税收收入，又要与私法秩序保持协调；既要尽量减少对经济的不良影响，又要体现出适度的调控，使得税法具有较强的技术性。
税法的技术性主要表现在两个方面：一是表现在税收实体法中，税法根据税收经济学的研究成果进行税种法律制度的具体设计；二是表现在税收程序法中，从纯粹技术的角度分析税收征管的各个环节，进而设计相应的法律制度。税法的技术性特征不仅导致税收诉讼有很强的专业性，而且也增加了学习税法的难度。如果单纯通过课堂讲授，描述技术性规范中所涉及的一些会计核算材料就有一定的困难，但如果把税法中的技术性规范与经济活动中的具体现象结合起来，通过解决具体的问题来加深对规范的理解，让学生在感性认识的基础上建立理性认识，将会达到事半功倍的效果。因此，税法规范的技术性要求学习税法要重视实践。
（二）税法内容的综合性
从内容看，税法是由实体法、程序法、争讼法等构成的综合法律体系。税收法律关系主体之间的权利义务不仅由实体性规范规定，而且也离不开程序性规范。税法中的程序性规范所起的作用与其他程序性规范不同，税法中的程序性规范是纳税人履行纳税义务的基础，离开了程序性规范，实体性规范所规定的权利义务就无法实现。而程序性规范中包含很多操作性的内容，通过税务实践更容易直观地理解和掌握，纳税申报、税收征收、稽查及筹划过程中的一些技术性问题甚至无法完全通过课堂教学的方式来完成，必须借助于实践教学来完成。
（三）税法与其他学科的交叉性
与法学体系中的其他部门法相比，税法具有较强的开放性。税法本来就是与严密的会计核算融合在一起的，税法的条文尤其是税收实体法的条文主要就是关于应纳税额的会计核算的规定。税法不同于刑法、民法等传统部门法之处就在于，传统部门法主要规范的是法律事件的质的规定性，而税法主要规范的是应纳税金的量的确定。质的规定性依赖于对事件本质特征的判段，属于定性分析，量的确定则依赖于对事物数量方面的会计核算，属于定量分析，分析的基础包括各种经济业务、会计凭证、会计账簿和其他纳税资料。因此，税法的教学离开会计核算就是空中楼阁，《税法》课程的设计，应将应纳税金的确定建立在会计核算的基础上。但是，法学专业的学生缺乏会计方面的基础知识，如果仅仅按照传统的课堂讲授方式，解释税法的具体条文，然后要求学生以会计核算材料和数据为基础确定应纳税额，学生通常不具备正确处理相关数据的能力，必须通过实际操作让学生掌握如何处理会计信息，然后再根据税法规范确定纳税义务。
（四）税法较强的应用性
税法是一门应用性很强的学科。税法是以我国税收法律制度为中心，以流转税法、资源税法、所得和收益税法、财产和行为税法、特定目的税法为主要内容的完整的知识体系。随着我国经济体制及税收体制改革的深入，无论企业还是个人，在经济生活中都不可避免地要履行纳税义务。企业的经营管理者和财务人员必须掌握税法的基础理论与具体知识，依照税法的规定做出涉税安排，并同时依法履行纳税义务，才能避免税法风险。所以，税法规范已经成为企业和个人日常经营决策的重要影响因素，而不仅仅是处理纠纷的依据。随着经济社会的发展，各种非讼业务需求迅速增加，为法学专业毕业生提供了一个广阔的就业领域。但是，要当好企业的纳税顾问，防范企业的涉税风险，必须经过实践操作方面的训练，才具备用税法规范指导日常经营活动的能力。所以，税法较强的应用性也对实践教学提出了较高的要求。
二、强化《税法》课程实践教学的途径
随着税收法治的推进和纳税人权利意识的不断增强，涉税诉讼案件数量将大幅攀升，税法规范对经济活动的影响也越来越直接，税法的重要性日益显现出来。在实践中，不管是涉税案件还是涉税非讼业务都大幅增加，客观上需要更多熟悉税法、能够处理涉税事务的法律人才。因此，各高校法学专业应重视《税法》课程的实践教学，培养出更多能从事实际操作的实践性人才，满足社会的需要。结合多年《税法》课程的教学经验，以下几种途径具有一定的可行性。
（一）例题模拟实践教学
所谓例题模拟实践教学，就是把具体的纳税申报材料由老师通过例题和作业的形式呈现给学生，通过讲解例题和完成作业两个环节，让学生了解和掌握纳税信息的处理、应纳税额的计算以及纳税申报等环节的具体问题。
例题模拟实践教学的优点在于成本低，主讲教师可以根据课程内容的需要灵活地选择例题和材料，具有较强的针对性。但是，受课时的限制，课堂讲授一般只能选择揭示税法理论某些知识点的典型例题，不可能太复杂，而反映税务处理实务的综合性题目只能作为作业留给学生课外完成。
采用例题模拟教学，关键是要选择适当的模拟材料，既不能将某个纳税人某个时期的实际经营情况和纳税资料不加处理、简单地照抄照搬，也不能脱离实际凭空想象。主讲教师必须精心准备材料，一方面要突出税法理论上的重点内容，另一方面又要具有操作性，能够锻炼和提高学生的实践能力。只有这样，才能达到预期的教学效果。
（二）与会计相关课程配套教学
目前，很多高校都在全校范围内开设了跨专业的公共选修课，如果法学专业学生有条件选修会计相关课程，可以要求选修《税法》课程的学生先选修会计相关课程，在具备一定的会计知识基础上，再学习《税法》。
将《税法》课程与会计相关课程的教学结合起来，可以让学生在会计相关课程中，初步认识增值税、消费税、营业税等主要税种纳税申报表的构成和增值税专用发票、运输发票抵扣联、关税完税凭证等税收凭证，让学生获得一些税收活动方面的感性知识，并能将税务处理与会计信息处理联系起来，对《税法》课程的学习很有帮助。
（三）协助经营单位进行申报纳税
在老师指导下的实践活动，基本上就是要求学生完成从应纳税额计算到税务处理再到纳税申报整个过程，即根据老师提供的经营业务情况计算应纳税额，根据计算的应纳税额进行税务处理，根据账簿记录填写纳税申报表。虽然这样的过程也能提高学生的实践能力，但是，与到经营单位协助申报纳税相比，就有很大的局限性。
在企业的具体经营活动中，会出现各种各样的细节问题，其中有些问题不同于老师为了强化税法中的某些知识点而做出的有针对性设计，很容易在税法中找到解决的依据。要解决实践中的某些问题，学生必须学会查找一些专门的文件，尤其是要关注最新的规定，可以提高学生查找税法规范性文件的能力。更为重要的是，通过协助经营单位完成纳税申报，学生可以直观地接触从经营活动到纳税申报的全过程，既强化了实体规范的运用，又实际履行了程序性的义务，有助于学生实践能力的全面提升。
（四）到专业机构实习
除了经营单位之外，有条件的学校还可以和税务机关、税务师事务所和会计师事务所紧密合作，为学生提供实习机会。这些专业机构不仅可以为学生提供实际操作的机会，而且还可以为学生提供专业的指导，弥补老师实务经验不足的缺陷。不仅如此，在这些专业机构中，学生除了完成应纳税额的核算，还有机会接触到税收领域的一些疑难问题，如假票据和税收筹划等，可以提高学生的审核、监督能力和税收筹划能力，这些都是在其他实践环节无法达到的效果。
（五）将专业人员请进课堂
将有丰富实践经验的税收实务人员、税法官员请进课堂，通过专题讲座和完成部分章节的课堂讲授等形式，提出并帮助学生解决问题，与学生分享实践经验，也可以提高学生的操作能力。但是，这种方式主要的优点在于可以帮助学生认识税法在社会生活中的重要性，激发学生学习税法的兴趣。
三、结束语
随着我国市场经济的完善，税收法治建设的推进，税务实践对法律专业人才培养提出了更高的要求。目前，高校《税法》课程的教学方法和教学手段已经不能满足税务实践的需要，必须通过强化《税法》课程的实践教学提高学生的实践能力。
上述几种途径各有优势，也都存在一些限制性的条件，如协助经营单位进行申报纳税和到专业机构实习两种途径必须借助于相关机构的配合，能够参与其中的学生数量也会受到限制，在教学过程中可以结合实际情况有选择地尝试。
参考文献：
1、张守文.税法原理[M].北京大学出版社,2000.
[关键词]诚实信用原则税收法定原则
一、诚实信用原则能否适用于税法的争议
诚实信用原则是指在行使权利和履行义务时，应信守承诺并诚实为之，不得违背对方的合理期待和信赖，不得以已经完成的言行是错误的为由而反悔。诚实信用原则能否适用于税法，目前学说上有肯定否定二说，分述如下：
1.肯定说。肯定诚信原则适用于税法的主要理由多基于租税法律关系系采租税债务关系说所得的结论。租税债务关系说系主张国家处于租税债权者地位，有请求给付的权利；人民处于租税债务者的地位，有履行给付的义务，租税实体法的租税法律关系，即为公法上的租税债权债务关系，国家与纳税者处于对等的地位，这与私法上债权债务关系相似。基于同一性质的法律关系，必须服从同一的规律，才能达到公平、公正之法律目的，从而诚实信用原则在税法上得以适用。换言之，租税债权的行使及租税债务的履行，与私法上权力的行使及义务的履行，本质上并无不同，都要合乎公平正义，为谋个人与个人间利益的调和，并求个人与团体间利益的衡平，任何权力的行使及义务的履行，均需适用诚信原则。
诚信原则应否适用于税法领域，在德国一直是租税法学界的问题，但是大约从1927年左右开始德国联邦财政法院(BFH)，即不断地加以适用，然而在20世纪30年代，诚信原则与国库主义(indubioProfisco)、即“有疑则课税”之意相结合，直到第二次世界大战后，国库主义、反民主主义的思想没落，信赖保护原则、权利保护思想抬头，以非国库主义，即民主主义(indubiocontrafiscum)有疑则不课税之意的观点来解释租税法的目的成为了潮流，诚信原则开始为判例学说所肯定，促使租税法目的的进步。
瑞士虽然在联邦税法中并没有加以明文规定，然而在实务上瑞士联邦法院(BG)，很早就承认了诚信原则在税法上的适用。在州税法中已有明文规定，1944年3月14日关于国税及地方税法第二条第一项规定：“本法的规定，应依诚实信用而加以适用和遵守。”1945年12月16日的州税法亦设有同一旨趣的规定。1947年瑞士租税基本法草案，第五条第一项规定：“租税法依诚信原则加以适用和遵守，当解释租税法时，应考虑所有瑞士国民的法律平等性。”前述瑞士的州税法及租税基本法草案的规定，比德国的更为优越，因其已明文规定诚信原则，而并非只是法律解释原则而已。
日本多数学者对诚信原则是否适用于租税法多持肯定的态度，如田中二郎在其租税法一书中写道：“当做解释原理的诚信原则和禁反言原则，主要系在私法领域发展而成，是否在租税法领域中加以适用，其又是否与税收法定主义相抵触，有各种不同的意见，关于这一点，笔者认为税收法定主义实不能作为否定以诚信原则解释租税法的理由，因为这个原则是作为一种普遍的法理存于所有法律领域中的，因此很难以此做为在租税法上排斥其适用的根据。”
我国台湾行政法院的判例也曾明确诚信原则在公法上应有其类推适用，进而将诚信原则引用于租税法。该法院五十二年判字第三四五号判例称：“公法与私法，虽各具特殊性质，但二者亦有其共通之原理，私法规定之表现一般法理者，应亦可适用于公法关系。依本院最近之见解，私法中诚信公平之原则，在公法上应有其类推适用。”“对于各该法令公布施行前已发生之同样情形之事业，其课税处分尚来确定者，若弃置不顾，任其负担不合理之税捐，不予救济，当非政府制订各该法令之本意，而与各该法令施行以后之同样情形事件相比较，亦显有违税法上公平之原则，原处分未考虑物价上涨幅度，以重估原告三十九年购进之该两轮账面上残余价值，不能不认为有违诚信公平之原则，亦即难谓适法。”这个判例明确表明租税法上也有诚信原则适用的余地。
2.否定说。否定诚信原则适用于租税法之理由者，多基于租税法律关系系采租税权力关系说所得的结论。主张租税权力关系说的认为国家与纳税义务人的关系为权力服从关系。而且德国租税法学者Longhorst认为诚信原则为民法所规定，仅为直接当事人之间的信赖保护，而租税法却是规范国家与国民间的关系，因而其不能加以适用，同时在租税法上适用诚信原则，特别是在租税程序法上，尚欠缺一种独立的判断标准。
此外，德国学者Geerlng认为对于侵害国民财产的课税处分，从合法性的观点而言，国家是直接由法律而取得权利，无须援用对方的诚实义务，而且也无须援用关于权利内容的信赖，因此在租税法上从法理及法律解释原则的角度来看，实在没有适用诚信原则的余地，如果租税法必须在法律规定的领域上藉诚信原则这不明确的标准以决定课税与否，显然违背了税收法定主义的精神，容易因租税法解释而扩大纳税义务的危险，综上所述，Geerlng不愿因诚信原则的适用而引起纳税义务人的不利益。
私法上诚信原则的成立根据是导源于对契约当事人间的信赖保护，其信赖是出于当事人间的约束。规范当事人间法律关系的是契约，双方当事人形成契约前必须充分考虑交易上的习惯，而保护对方的信赖；而在租税法上，国家的课税权行使与纳税义务人间并非出于当事人间的契约或协定所成立，仅仅是因为法律规定而形成，依凭租税法来明晰其是否应课税，课税权的行使仅基于法律，纳税义务人不过依法纳税，如果利用诚信原则将租税法的解释扩大，实际上是假借租税法解释之名，行租税立法之实，显然有违税收法定主义，因此，在租税法中并没有适用诚信原则的必要。
3.针对以上两种意见的评述。就我国而言，我国《民法通则》第四条规定：“民事活动应当遵循自愿、公平、等价有偿、诚实信用的原则。”这里所规定的诚实信用原则，能否适用于租税法，目前国内外通说皆采肯定的观点。
就我国的租税法律关系而言，依我国通说采二元论，在租税实体法上采租税债务关系说，此说认为租税关系虽然具有公法性质，但并不是非常浓厚，系在对等的关系上，依法律的规定，当然成立公法上之债权债务关系。国家与纳税者处于对等的地位，公法上的债权债务关系与私法上债权债务关系有许多共通的地方，因而基于同一性质的法律关系，必须服从同一的规律，因此诚信原则于租税实体法上有其适用的余地。而租税程序法系采租税权力关系说，认为国家与纳税义务人的关系为权力服从关系，国家是直接由法律取得权利，无须援用对方的诚实义务，而且也无须援用关于权利内容的信赖，若租税程序法依其租税法律关系的性质，将产生不适用诚实信用原则的结论，但须注意在适用诚信原则时，如果这个法律行为符合诚信原则的下位概念，也就是符合依诚信原则而已类型化的“权利滥用禁止原则”、“情更原则”、“禁反言原则”、“附随义务原则”及“诈欺及不正当方法之禁止”等的下位概念，应依据各该下位概念的内容，决定其法律效果，因而如果符合下位概念的内容，应该仍然可以适用诚信原则。国内也有学者大多主张诚实信用适用于租税法，而我国台湾学者也有持相同意见的，如施智谋教授曾说:“诚信原则为公法与私法应行共同遵守之原则，无庸吾人置疑，故租税法之适用，亦同样遵守诚信原则，换言之，无论纳税义务人或税捐稽征机关，均应受诚信原则之拘束。”
远在罗马法时代，诚信原则已露其端倪，后来法国民法扩充它的内涵，以诚信原则为契约上的原则；德国民法更进一步，以诚信原则为解释契约与履行债务的原则；直至瑞士民法承认诚信原则为权利义务的基本原则，其适用的范围也更加得以扩充；各国学说与法例，均承认其为民法上的“帝王原则”。然而诚信原则在私法上较早得到适用，再加上受条文主义的影响，以为成文法没有做出规定的，不能视为法律上的根据，而诚信原则仅在私法上有明文的规定，因而长久以来只认可诚信原则为私法的原则。然而法律的任务在于实现正义，私人与私人间要实现平均正义，固然有适用诚信原则的必要；个人与国家间为实现分配正义，同样有适用诚信原则的理由。要实现社会财富的平均，预防发生贫富悬殊的现象，以求国计民生的均衡发展，实现分配正义，可见诚信原则在公法上、尤其在税法上是不可或缺的。
二、诚信原则与税收法定原则间的衡平
诚实信用原则的适用，可能造成对税法的解释或扩大或缩小，这显然与税收法定主义精神相背，将对税收法定主义产生挑战，因此，租税法适用诚信原则之下，应如何与税收法定原则间取舍与调整亦为重要问题。
税收法定原则，指的是征税与纳税都必须有法律依据，并且依法征税和纳税。税收法定原则的建立，系以“无代表不纳税”（notaxationwithoutrepresentation）的思想为基础，始于1215年英国所颁布之大，现代各国大多以其作为宪法原理加以承认。其主要包括课税要素法定原则、课税要素明确原则和课税程序合法原则。根据税收法定原则，不仅课税要素的全部内容和税收的课征及其程序等都必须由法律规定，而且规定的内容要尽量明确不产生歧义，还要严格遵循法定程序。这一切都意味着税收法定原则强调和追求的是形式上的法定性。而诚实信用原则追求的是具体的妥当性与实质的合理性，基于这些不同，在协调二者的关系时，可从以下方面努力：
1.税收法定原则应作为税法的首要原则。税收法定无疑是税法的基本原则之一，但其在税法的原则中处于什么地位，与税法其他原则的关系如何，学界上有分歧。笔者认为税收法定原则应作为税法的首要原则。主要基于以下两点考虑：首先正如上文提及，税收法定原则系以“无代表不纳税”（notaxationwithoutrepresentation）的思想为基础，始于1215年英国所颁布之大，这是最早的税收原则，并为现代各国宪法与法律（税法）加以承认，因而是现代法治国家的重要表现，是地位最高的税法原则；第二，形式主义的法是可以预计的。税收法定原则强调严格的程序、形式和制度的确定性，最易于执法和司法。
2.适用诚实信用原则解释税法时，应把诚实信用原则看作是对税收法定原则的有益补充。税法的对纳税人财产权限制的性质决定了在对税法进行解释适用时，须严格按照法律文本进行。我国台湾地区学者林进富认为，涉及租税事项之法律，其解释应本于租税法律之精神，依法律之目的，衡酌经济上的意义及实质课税之公平原则为之。但是，毕竟租税法律主义是一切租税法解释所奉行的第一原则，且不容轻易地以租税公平原则或实质课税原则为由来加以动摇。因此，在适用诚实信用原则对税法进行解释时，应坚持税收法定原则，不能轻易以诚实信用为由加以动摇。
3.以上两点是在一般情况下对税收法定原则的维护。然而这并不是绝对一成不变的。主要满足一定的条件即可优先适用诚实信用原则，这些条件主要有：第一，税收行政机关对纳税人表示了构成信赖对象的正式主张；第二，其是值得保护纳税人信赖的情况；第三，纳税人必须信赖税收行政机关的表示并据此已为某种行为。这主要是因为税法的合法性和稳定性是税收法定原则应兼顾的价值目标，而诚信、公平、正义亦是征纳税需要考虑的内容。税法以限制征税权力、保护纳税人合法权益为取向。如果税收行政机关错误地作了减轻纳税或免税义务的决定，而纳税人基于此种决定的正确性和合法性的信赖行事，因此获得了利益，就应得到保障。如果这一信赖结果被纠正，势必影响到法的安定性，进而影响到纳税人因信赖而产生的税收利益，实际上是一种对其税负的加重，从而导致不公平的结果。因此，不应坚守机械的形式主义，而应体现实质合理性和公平性，使纳税义务人基于信赖产生的税法地位不至于因溯及既往而动摇，即便在某些方面与法律冲突，亦应保护纳税人的信赖利益。“按利益情况在法的安定性和合法性原则两种价值的较量中，即使牺牲了合法性原则也还需要对纳税人信赖加以保护的情况下，适用于个别救济法理的诚信原则是应该被肯定的”。
参考文献:
[1]张晓君:关于税法中的诚实信用原则[J].理论探索,2008（1）
[2][台]张则尧:现行税法概要[M].台北:财政部财税训练所，1980，2
[3]刘剑文熊伟:税法基础理论[M].北京:北京大学出版社，2004，180
[4][台]施智谋:民法之规定如何适用于租税法[J].财税研究，1980（6）
[5]侯作前:论诚实信用原则与税法[J].甘肃政法学院学报，2003（69）
【关键词】营改增 高职税法教学 冲击
现阶段，我们在进行相应的税务征收时，都需要遵守国家制定的相关《税法》才能开展相关的经济活动。可以这么说，《税法》是任何企事业单位的财务人员都必须掌握的法律知识。为了能够更好地适应目前社会和企业发展的需要，高职院校的教学模式已经普遍从传统的职业教育，转换为更加具有实用和复合性的教学模式。随着当前营改增的改革措施的不断深入，高职院校也要随着形势进行更加多层次、多角度的教学变革，《税法》课程作为目前高职院校会计专业的基础技能课程之一，营改增的税收改革对于它的教学冲击有着诸多方面。
1.当前营改增税法改革的主要涉及方面
高职学生通过对税法课程进行全面的学习后，就可以对当前企业整体所需要缴纳的税收种类和数量都有一个详细的了解，同时也能够更好地掌握企业生产经营管理方面的各项基本理论知识。此次部分行业的营业税改为增值税征收的情况，主要会涉及到交通运输业、邮政业、电信业和部分现代服务业和一些现代的服务业，比如研发和技术、鉴证咨询等服务。在这些税收改革措施落实的过程中，相关的税率安排都会有一定的波动，比如在现行的增值税和低税率基础上，新增加11%和6%两档低税率，对于不同种类的纳税人的税率也都有一定的调整。营改增措施对于当前宏观的税务财政经济而言，它是有利于整体社会经济增值税务链一体化的构建，同时也能够更好地促进地区间经济的利益分割和房地产的合理发展，降低通货膨胀发生的概率，更好地保证人民的生活水平。对于企业来说，营改增的措施施行也可以有效降低企业的税收负担，帮助企业更好地进行合理避税工作，同时有效加强公司内部的稽查制度的进一步完善。
2.面对营改增冲击中高职税法教学中存在的问题
在营改增的税收改革的冲击下，当前高职中的税法教学中主要存在着如下几点下问题，第一，教学改革不能与当前的税收改革相同步，虽然在新的税收政策下，大部分高职院校所用的税法书本中的知识及时进行了更新，但是实际的教学方法和模式并没有进一步根据当前这项税改制度的具体施行进行了一系列同步的改革活动，当前的教学方法主要还是以理论为主，实践操作性不强。第二，教师的税法知识并没有及时更新，要想培养出一个具有较高水平的会计专业人才，必须要有一个好的专业教师进行教学指导。但现阶段的营改增的措施落实还只存在于一些大型的试点城市，相关政策具体的操作和运行流程还没有普及开来，对于那些没有较多年教学和工作经验的教师来说，要想真正将这些改革措施的重大作用和意义讲解给学生听是非常困难的。第三，税务实训的流程单一，对于会计专业的人才来说，他们除了要有相应的深厚专业知识，还需要有扎实的税务实践能力，对于各项税务的来源和处理能够及时开展。随着营改增税改的不断推进，当前企事业单位对于所需的会计人才的具体实践操作能力也变得越来高，但是现阶段中高职院校的实训流程还是较为单一，对于复杂的税收讲解培训，尚且缺乏。
3.冲击下的税法教学方法的改善建议
3.1 合理安排教学课程，税法教程及时更新补充
目前税法课程在开展的过程中，因为它的相关复杂性，所以我们需要在高职院校中开展较多的课时，才能更好地满足高职会计专业学生的税法教学要求。但是在实际的课程安排中，由于其他会计专业的课程影响，税法课程实际的课程安排就比较少，难以达到学生能够熟练掌握的程度。我们要想将税法知识完整的体系从头到尾全部讲完，这些课时绝对不够用。因此，我们要合理地安排教学课程，并做好教学内容的侧重工作。在营改增税改制度不断完善的前提下，相应的高职所订阅的税收教材和学习资料也要及时更新补充，不断更新、创新。总的来说，税法的改革和变化是与社会生活息息相关的，因此相应的教程在补充更新的过程中还可以对现存的一些社会现象和问题进行积极的剖析，以此来更好地提高学生的会计思维方法和模式。
3.2 注重税收教学的趣味性，强化学生后期的税收练习
传统的税法课堂教学模式主要是以教师为主的填鸭式的教学模式，但在当前税收政策风云变幻的前提下，相应的高职院校应该尽可能地采用多种教学方法，来积极调动高职学生们学习税法的积极性。教师可以将生活中各种实际经典的案例进行相应教学分析，以此来进一步激发起学生的学习兴趣，加强师生间的交流沟通，帮助高职学生能够将理论知识与实践更加紧密结合起来，提高他们自身的会计专业能力。教师在进行税收教学的过程中还可以积极运用幽默、浅显易懂的语言对学生进行授课，让学生们能更好地理解税改的作用和意义。在训练学生具体掌握税法的实际操作能力方面，高职院校一定要通过税收强化练习来达到提高学生们税收技能的目的。因为税法知识的复杂零碎性，所以只有通过各种强化练习才能更好地加强高职院校学生的实际税法知识的掌握水平。
3.3 注重学习方法的科学性，将教学内容更加贴近工作实践性
要想有效掌握税法知识，必须利用行之有效的学习方法配合才行，我们可以采用先进的右脑记忆法、联想记忆法等来加强枯燥无味的税法知识记忆。在教学内容方面，我们则需要将税法的具体知识与工作的实践性联系得更加紧密才行，因为只有将具体的税法理论知识与纳税申报实务结合起来，才能更好地让学生对税法理论知识、税务会计、纳税申报这三者在工作中的具体运用有一个熟练的掌握运用。
结束语：
总而言之，在当前营改增的大环境下，高职院校的税法教学一定要更加注重学生税法方面的实际操作技能的培养，并结合具体的社会和经济形势下的税收制度做出相应的调整，为培养出更多高质量的会计专业人才做出贡献。
【参考资料】
[1]郭文茂. 税法要素在高职税法课程教学中的应用[J]. 学园，2013，28：48-49.
内容提要: 商标平行进口是否合法,其本质属于贸易政策的判断问题,不能单用商标法基本原理与制度进行简单裁判。其中,应当重点关注国际贸易政策的取舍,应当遵循先国际贸易法、再竞争法与商标法的适用序位。
一、问题的提出
商标平行进口行为是否合法,是商标法理论与实务争论的一个焦点问题。各国法院的不同态度引起了商标法学界的广泛注意。对统一市场内的平行进口,欧盟法院一直严格贯彻《罗马条约》自由贸易精神,直接利用该条约第85 条有关贸易禁止措施的规定来裁判。但对统一市场外的平行进口,欧盟法院一直坚持否定的立场。1996 年,欧洲法院在silhouette v. hartlauer 案中做出引起广泛争议但又有决定意义的判决,再次在司法领域确认了在欧盟外不得适用“权利穷竭”理论的原则。[1]考察他国商标法的发展历史,我们会发现,同一国家在不同时期也会采取不同态度。
对商标平行进口,欧盟法院为何在不同场合采取不同立场? 为什么仅因市场范围不同,相同事实就会对当事人产生不同结果? 显然,商标权的地域性原则、权利穷竭原则理论难以对此作令人信服的解释。我们认为,由于要涉及商标权利的效力,商标平行进口确实是商标法的一个重要课题,但仅仅依靠商标法本身难以解决。因为商标立法的目的在于维护一种贸易秩序,商标平行进口在本质上属于贸易政策问题的范畴。而这,为我国商标法理论界所忽略。鉴于此,本文试图回归事物的本源,从贸易政策的角度来讨论商标平行进口问题。
二、国际贸易政策视野下的商标平行进口
(一)平行进口问题的国际贸易政策选择实质
以商标权为基础的、市场分割的合同行为,由于会影响消费者对销售对象的选择、影响供求关系,具有通过控制商品渠道而排斥外来竞争的意图与效果,平行进口与国内市场竞争与国际市场竞争都有联系。从消费者利益保护和国际市场开放的角度考虑,应当承认商标平行进口行为的合法性。但是,这仅仅是一种纯粹的理论分析。在法制实践中,理论的可能与现实选择总有差距,这在商标平行进口上表现得特别明显。
所以,仅基于纯粹的竞争法则,我们无法对各国在商标平行进口问题上的不同态度做合理解释。就实践看,商标权国际穷竭原则的采纳与否,两态度同时存在。究其根源,商标平行进口的合法性判断,本质上不是交易公平问题,而是贸易政策的选择问题。正如此, trip s 第6条才把选择权交给各国。美国国会匆忙通过《关税法》第526 节而直接的否定了平行进口的合法性,其基础并不在于商标权的什么法理,而是完全基于国家贸易政策的考虑。[2]所以,平行进口是否被允许,无法把正当性基础建立在商标权本身的属性分析上,必须回归到国际贸易领域,考虑贸易政策的选择。采纳商标权的国际用尽原则,消费者会获得更加大的实惠,但是某国的选择并不只是考虑消费者。事实上,构成不正当竞争而禁止平行进口行为的那些论证,无法当然地成为该国一般性禁止平行进口的充分理由。欧盟对于商标权的用尽问题在统一市场内外做不同处理即是最典型的证明。而欧盟法院于1997 年在mag instrument inc v. california trading company norway 一案中也明确裁定,自由贸易联盟成员可以自由选择是否使用国际用尽。这些结论,显然不只是建立在不公平竞争判断基础之上的。针对有关纠纷,法院首先考虑的是贸易政策是如何规定的,然后在根据其他法律的具体规定进行裁决。
(二)个案裁判与国际贸易政策的关系
贸易政策,可以表现在贸易法中,也可以存在于法官的意识中。不过,前者并不总是存在。所以,除非有关国际贸易法有明确规定,法官对个案的裁决必须建立在其他有关法律的具体规定上,如竞争法、商标法。不过,这种裁判理由的表达方式给我们带来理解上的困惑,几乎诱导我们直接从商标权本身的属性而不是从贸易政策上去反思法官的意图。所以,我们应当正确对待个案,拨开裁判依据的表面,进入法官对待本问题的贸易政策判断以及相关意识场景。商标平行进口行为的合法性,需要由法院进行个案裁判。但我们应认识到,个案裁判并不都能表征该国的国际贸易政策。
首先,法院裁决的效力仅针对个案。特定案件的判决对具体平行进口行为的否定,并不意味着对其他所有平行进口人行为的否定。美国联邦最高法院的判决规定,权利人可以依据关税法以及商标法要求法院在海关没有禁止平行进口的情况下,采取行动,或禁止国内销售,或去除商标,并且要求赔偿。该判决只能够针对该特定人,并不产生之外的其他效力。[3]事实上,法律也并不禁止所有的平行进口,《关税法》第526 条( c)规定了排除适用的三种例外:当外国商标与美国商标属于同一个主体所有,或者外国商标所有权人与美国商标所有权人系母子公司关系,或由同一个主体控制或所有,当产品为外国所制造并且所贴商标是在美国商标所有权人的授权下获得的。
其次,法院审查的重点在于,该具体平行进口行为是否构成限制竞争或不公平竞争的行为。也就是说法院必须利用竞争法的基本原理去对具体行为的合理性进行审查,然后再做出判断。在此,法院直接依据的,不是国际贸易政策。在a. bourijois & co. v. katzel 案,美国法院的判决理由并不是刚刚通过的关税法,而是考虑公众对商品来源的认识。美国贸易法典第337 条的规定,在有不公平竞争的情况,私人可以向国际贸易委员会申请要求禁止该产品进入美国或在美国销售。也就是说,法院处理的依据在于竞争法原则,而不是贸易政策。
第三,对扰乱市场交易秩序的平行进口行为的禁止,并不产生禁止所有平行进口的必要。平行进口的赞成者与反对者争论的主要问题在于,该行为是否扰乱市场交易秩序、其他法律是否能够提供有效救济。[4]我们看来,争论集中在是否损害公平竞争以及利益保护手段上。反对论者关心不正当竞争的行为过程,赞成论者关心自由竞争促进的市场后果。商标保护的目的在于促进市场有效竞争,使消费者受益;竞争法律制度的终极关怀在于消费者利益保护,而实现最大限度的自由竞争又是其皈依。[5]商标权人与一般消费大众的利益进行比较,贸易法没有一般性禁止平行进口的必要,而应当由公平交易法对平行进口具体行为进行规范。公平交易法也能够对平行进口具体行为进行有效的规范。赞成平行进口,在此基础上利用诉讼对侵权行为提起赔偿诉讼以救济,是世界各国法院处理商标平行进口问题的基本经验。
三、平行进口的法律适用序位
商标平行进口问题,同时涉及商标权的效力、国内市场竞争与国际贸易政策。商标权的效力,关注专属进口权的有无,关注原权利人是否仍得限制与商标产品的后续交易。关于竞争,则关注平行进口人的行为对商标权之所有人而言是否构成不公平竞争。关于国际贸易,主要讨论限制平行进口对贸易流通是否有负面影响。求解商标平行进口难题,目光应当首先聚焦于商标权法律规则之外的贸易政策,不应局限于商标法的思维。在处理有关纠纷时,法院必须首先依据国际贸易政策法,确立该国在这个特定时期的贸易政策立场。此后,再依据有关法律的具体规定进行裁决。
是否允许商标平行进口,在贸易法中不外是允许与禁止两种情况,即商标权国际用尽采纳与否的两种态度。目前,完全采纳商标权国际用尽原则的国家已经渐少,以前采用了国际用尽原则的德国、比利时、卢森堡、荷兰诸国现在也纷纷放弃。对商标平行进口,目前各国的一般态度是,原则禁止而例外允许,例外允许的情况一般属于不会违背公平竞争的情形。
商标平行进口涉及国内市场的开放,依据trip s 协议,各国完全有权利衡量自己在国际贸易中的地位进行决策。即使决策结果不利于自由贸易,只要行使结果不违背国民待遇原则与最惠国待遇原则,该选择也是合理的。是否在原则上允许平行进口,主要考虑国内商在国际贸易中的竞争优势,以及各国之间的贸易互惠安排。在处理纠纷时,法院首先要考察该国国际贸易政策的原则性规定。如果原则不允许,则要考察是否存在例外,这些例外一般是属于公平竞争的情形。原则允许,并不意味着所有的平行进口都是合法的。这些行为还必须符合该国对国内市场公平竞争的规范与管理,如果该进口行为扰乱了交易秩序、有不正当竞争,当然要被法律否定。
所以,先贸易法,后公平交易法,是解决平行进口问题法律适用的基本顺序。行为是否公平,需要考虑多种因素,商标法的规定与原理是依据之一。我们可以从商标的基本功能出发,对具体行为进行合理性分析,对不同的情况进行分类处理。[6]
注释:
[1]case -355 /96: (1998) 2 c. m. l. r 953
[2]美国1897 年《关税法》第11 条禁止带有复制或仿冒注册商标商品的进口。受1920 年发生的a. bourijois & co. v. katzel 案的影响,国会为了改变美国国内分销商相对于平行进口商所处的不利竞争地位,匆忙修改了《关税法》第526 节,把以前的“复制”、“模仿”等术语全部删除,规定,只要商标由美国公民、或由在美国国内成立或组织的公司或协会所拥有,进口带有该商标标记的商品的任何行为都违法。
[3][4]罗昌发:《贸易与竞争之法律互动》,中国政法大学出版社2003 年版,第216 -218, 213 页。
关键词：会计准则；税法；收入确认和计量；差异
一、收入确认范围的差异
收入确认范围的差异，指会计准则和税法在对收入进行确认时的口径不同所产生的差异。
首先，二者的基本含义即存在差别。在《企业会计准则第14号——收入》中，收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。税法规定的收入是指企业在生产经营活动中以及其他行为取得的各项收入总和。
其次，会计准则和税法在商品销售收入和提供劳务收入上存有差异。《企业会计准则第14号——收入》规定的商品销售收入和提供劳务收入都是指企业对外销售商品或提供劳务取得的收入；税法上的应税收入不仅包括企业对外销售商品或提供劳务取得的收入，还包括税法规定的视同销售行为所确认的应税收入。此外，消费税、营业税和所得税也都有视同销售的规定。
再次，《企业会计准则第14号——收入》规定:“企业代第二方收取的款项，应当作为负债处理，不应当确认为收入。”税法上的应税销售额则包括价款和价外费用两部分，而价外费用包括代垫款项和代收款项等。
二、收入确认时间的差异
会计确认收入实现时间和税法确认收入实现的时间不尽一致。税法确认收入实现的时间往往早于会计确认收入实现的时间。
会计主要从实质重于形式原则和谨慎性原则出发，侧重于收入的实质性的实现，只有当各种形式的收入真正转移到企业以后，会计上才确认收入的实现。而税法上规定收入的实现时间，应该以产品或商品已发出，价款己收取或者收取价款的权利已实现为原则，确认收入的实现。税法对收入的确认没有原则性规定，但作了列举式的规定。《增值税暂行条例》规定，销售货物或者应税劳务的纳税义务发生时间，按销售结算方式的不同。
三、收入确认的差异
具体可以从以下四方面来看:
(1) 销售商品收入确认的差异
《企业会计准则第14号——收入》规定:“销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认:①企业己将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；②企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；③收入的金额能够可靠地计量；④相关的经济利益很可能流入企业；⑤相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。”税法上的规定不考虑纳税人的风险问题和继续怜理权问题。对收入和成本的计量问题，在特殊情况下，税务机关可以在税法规定的范围内，强制性估计收入和成本的金额。
① 现金折扣方式
现金折扣也称为销售折扣，是销售者在销售货物或者应税劳务后，为了鼓励购货方及早还款而给予对方的一种债务折让。对于现金折扣，《企业会计准则第14号——收入》规定:“应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣在实际发生时计入当期损益。”按照增值税法的相关规定，现金折扣不得从销售额中扣除。
② 商业折扣方式
商业折扣也称折扣销售，指销货方在销售货物或应税劳务时，因购货方购货数量较大等原因而给予对方的价格优惠。对于商业折扣，会计未直接规定处理方法，一般比照销售折让处理方法进行，即按照扣除商业折扣后的金额来确认销售商品收入金额。税法上规定，如果销售额和商业折扣额在同一张发票上分别注明，可按折扣后的余额作为销售额计算增值税；如果折扣额另开发票，不论财务上如何处理，均不得从销售额中减除。
③ 销售折让和销售退回
销售折让，是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。销售退回，是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。《企业会计准则第14号——收入》规定:“企业己经确认销售商品收入的售出商品发生销售折让的，应当在发生时冲减当期销售商品收入。企业己经确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，应当在发生时冲减当期销售商品收入。”增值税处理上按以下规定进行处理:第一，购货方己经付款或未付款但己经做账务处理，增值税专用发票联及抵扣联无法退回时，购货方应取得当地主管税务机关开具的《进货退出或索取折让证明单》送交销售方，销售方依据证明单开具红字专用发票，销售退回额可扣减退货当期的销售额。销售方未收到证明单而开具红字专用发票或其他情况，销售退回额不论会计上如何处理，均不能扣减销售额。第二，购货方未付款且未做账务处理的情况下，应将发票联和抵扣联退还销售方，销售方收到后，如销售方已做账务处理，可开具相同内容的红字专用发票，扣减退回当期销售额。销售方未收到购买方退回的专用发票，不得扣减销售额。第二，属于资产负债表日后调整事项的销售退回，销售方销售时开具普通发票，则销售方应冲减退回当期的销售额。
【关键词】 避税； 税收规避； 法理分析； 特别纳税调整
一、避税违法吗
2010年4月，中国注册税务师协会会长许善达对记者说：“避税是法律禁止的行为，因为法律规定该缴的税是不能逃避的，也是不能事后规避的。自然，合理避税的说法也是错误的。”①众所周知，避税的“避”是规避的“避”而非“逃避”的“避”。换言之，“规避”不是“逃避”，前者是避税，后者是逃税，两者性质不同，怎么能够混用呢？而且，我们也未曾见过哪位税务筹划研究者将避税界定为是“事后规避”行为。“法律规定该缴的税是不能逃避的，也是不能事后规避的”，它与“避税是法律禁止的行为”两者之间不存在因果关系。如果“避税是法律禁止的行为”，其法律依据是什么？“合理避税的说法”又是“错”在何处？
时隔两年，在2012年9月22日召开的中国税收筹划研究会上，许善达会长发言：“税法存在漏洞，说明立法不严谨，需要完善。所谓法律解释，就是把法律条文中需要进一步明确的细节作出规定的立法行为。纳税人利用税法漏洞开展筹划，使税法存在的问题暴露出来，会促使立法机关不断完善税法，促进税法的进步。”②“利用税法漏洞开展筹划”是不是许会长此前所认为的“法律禁止的”避税行为呢？这种判若两人的观点，我们该信哪一个呢？
2010年5月5日，中国税务报在第8版刊登了吉林财经大学税务学院杨斌、吉林省吉林市地税局陈有杰合写的题目为《应将转让定价避税界定为违法行为》的文章，文中说：“关联企业之间转让定价避税行为与违法行为构成的要件是相吻合的，所以应将其界定为违法行为。只有将其界定为违法行为，才能为反避税提供法律依据，才能理直气壮地反对这种行为，维护国家的利益。否则，就会陷入避税反避税自相矛盾的误区。”“法理学告诉我们，违法行为是指社会主体违反法律的、具有社会危害性的、主观上有过错的活动。”笔者不是研究法律的，对是否违反法律、法理行为的界定不敢断言。但常识告诉我们，对涉税违法行为的界定应该以《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则为准，对涉税犯罪行为的界定应该以《中华人民共和国刑法》及其有关解释为准。
如果说“避税是法律禁止的行为”、“转让定价避税是违法行为”，那么，同为我国社会中介机构的管理者——中国注册会计师协会组织编写的全国统一考试辅导教材《税法》第十四章第四节“税务筹划”中的“税务筹划基本方法”，其中就有转让定价筹划法、利用税法漏洞筹划法、利用会计处理方法筹划法③，这些方法显然都是避税方法，难道“中注协”在“鼓励”或“肯定”违法行为吗？
避税是否合法（或违法），学术界和法学界一般认为，避税不会导致滥用税法。德国的法庭在审判过程中都承认这一结论：“不能将所有减少纳税义务的行为都视为逃税。只要法律上没有禁止，纳税人就可按自己的意愿从事经营，特别是从缴纳最少的角度来有效地组织经营；但从民法的角度看，如果纳税人为了达到既定的经济目的，而采取不正当的手段，以及在进行了合理的法律解释和考虑法律的一般目的之后，减税行为仍不为法律所承认，这就会出现严重的滥用法律问题。”在德国的一个著名判例中，其结束语是这样写的：“纳税人基于规避税收负担之目的而选择一项法定的经济形态，可以被认为是符合真实之法律规定要素。此点是与以欺骗方式滥用税法条文有别的。”这说明法律承认，即使纳税人以避税为目的而选择一项法定的经济形态（关联企业的内部定价除外），法律也认为是正当的。即是说，从法学角度看，不违反税法就应视为合法。但从另一方面看，各国为了保证会计信息的公允、有效，在会计准则中都对关联方及其交易事项的披露作了会计规范。在税法上，对关联企业的不正常转让定价给予纠正，这说明从法律（至少是税法）上还要对其进行限制。
二、避税——法律规避下的税收规避
法律规避一般是指法律主体利用法律法规的漏洞，通过对法规条文的选择适用或者通过某种形式的改变以达到法规所要求的要件从而实现按照相关法规制度规定本不应实现的利益。换言之，法律规避就是利用合法的形式来避开法律所规定的不利后果，使得法规制度达到其本欲实现的目的。凡是有法规的领域，就有法规规避行为的存在。可以说，法律规避现象比比皆是，司空见惯，不足为奇。降低或减少法律规避现象，需要从不断建立健全法规制度、提高执法水平和社会道德的层面等诸多方面去努力，但不应将其笼统地界定为是“错用、误用”法规或“滥用”法规。
避税实质上是纳税人对税法的一种规避行为。既然税收是加诸于纳税人的一种负担，从经济理性的角度分析，纳税人总是希望避免或减轻对其的影响，因此，税收规避在所难免。税收规避不同于税收节省（节税），它不符合税收立法意图，但也不同于税收逃避（逃税），它采取的是公开合法或不违法的方式，其法律形式是真实有效的。
以纳税金额最小化为目标的税收规避决策是企业税务筹划的重要内容。然而，由于在现代企业制度中，很多重要的契约都是以会计数据为基础，这些税收规避战略往往会因降低会计利润而导致各种可能的成本，这种因报告了较低的利润或股东权益而带来的各种真实或可预见的成本称为财务报告成本（Shackelford和Shevlin，2001）。因此，企业在财务决策中，必须认真权衡降低税负的税务会计动机与提高会计利润的财务报告动机所导致的正负结果相抵后的“净结果”。
长期以来，基于税收规避④动机下的财务报告行为一直受到财务与税务研究者的极大关注。然而，囿于税收规避行为的不可观察性与纳税申报表数据的非公开性，如何合理度量企业税收规避程度，一直是经验税务研究者的一大难题。为了推动税务决策对财务报告目标影响的研究，部分研究者开始转向寻找对税收规避行为有显著影响的可观察因素，遵循“因素变化税收规避行为财务报告行为”的基本研究思路，以事件研究法来考察企业税收规避动机下的财务报告行为。
三、避税的法律依据
目前，各国法律规定的普遍原则是：对于公民来说，“法无禁止即自由”；但对政府部门来说，则是“法无授权即禁止”，只要法律没有明确授权，公权力就不能作为。现代法治有两大原则：（1）“凡法律未禁止的，都是允许的。”此原则旨在充分调动个人的积极性，赋予公民广泛的自由。（2）“凡法律未允许的，都是禁止的。”即不能做法律不允许的事，否则就是违法，此原则旨在维护正常的社会经济秩序。
法律明文允许的，当然是合法的；法律未明文禁止的，对于企业（公民）而言，可以视为允许的、合法的。企业的行为和结果与法律的立法意图可能一致，也可能不一致，但在成文法中，判断某一事件是否合法的依据是且只能是具体而明确的法律条文。立法意图是制定法律和法律条文本身的先导意识，只有当其达到一定广度和深度且为相当多的人接受和理解并上升为正式的法律条文时，对人们的行为才具有强制约束力；相反，若没有明确而正式的法律规定，即使有这样那样的法律意识或标准，也不具有法律效力。同样，当已制定的法律条文与其立法意图产生偏差时，具有法律效力的是法律条文，而不是其立法意图。因此，即使避税不符合有关税收法规制度的“立法意图”，它也是企业的权利，承认其合法或不违法，本身就是对税法法律条文的尊重。
法律是一种行为规范，它在赋予人们权利的同时也规定其义务，问题在于如果一项行为既不为法律所肯定，又不为法律所禁止，那么，公民是否能够实施这种行为或谋取这种利益而不受惩罚呢？答案应该是肯定的。阿根廷宪法规定：“不应强迫阿根廷的居民去做法律没有规定的事情，同时也不能禁止他们去做法律没有禁止的事情。”⑤
19世纪法国启蒙思想家、法学家孟德斯鸠在论述民主自由的国家时，曾经说过：“这个国家的公民可以说和写任何法律没有明文禁止说和写的东西。”⑥美国最高法院大法官George Sutherland认为，纳税人只要采取法律上许可的方法，就有法律上的权利去降低其缴纳的税额，或者完全避免缴纳，这一点不容置疑。⑦公民有权实施法律所禁止实施之外的一切行为，而非只能实施法律允许实施的行为；政府只能实施法律允许实施的行为，否则便是对公民权利的侵犯。因此，只要在法律中没有明文规定避税是违法的，避税行为就应是合法的，这完全符合现代法治原则。
在发达国家，一般都认可纳税人通过安排“合法获取”的税收利益，并不会因为纳税人系列安排的最终结果可以获取税收利益，就会适用反避税规定。即使纳税人的主观目的是为追求税收利益，但当一系列的安排同时具有合理商业目的时，这一系列的安排就不会被否认。
四、避税与逃税
在早期，人们对避税与逃税并不作区分。在1860年英国的一个诉讼案中，法官特纳（L.J.Turner）建议用避税（tax avoidance）来代表纳税人合法地少纳税，而用“税收违法”（tax contravention）表示今天人们所说的逃税行为。现代意义上“避税”和“逃税”的概念最早是从美国开始使用的。1916年，Oliver Wendell Holmes in Bullen v. Wisconsin案中使用了这两个概念，后来英国也开始接受这两个概念。到20世纪50年代，英国的学界也开始使用“逃税”（tax evasion）和“避税”（tax avoidance）。但直到20世纪70年代，美、英等国还有许多人将这两个概念混用。因此，为了防止误会，目前仍有人还使用“合法避税”和“违法逃税”概念，以强调两者的区别。
各国法律对逃（偷）税都有界定。我国《税收征管法》第六十三条规定：“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。”我国《刑法》第二百零一条将“纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额百分之十以上的……”界定为逃避缴纳税款罪，简称逃税罪。
各国法律一般都没有定义避税，我国也不例外。维基百科（Wikipedia）对避税与逃税的界定是：“避税是纳税人合法地利用税收制度为我所用，以便减少税法所要求其缴纳的税款的数量，而逃税是个人、企业和其他组织用违法的手段逃避税收。逃税一般是纳税人向税务机关弄虚作假，虚报或假报其经营情况，从而达到减少纳税义务的目的。”
尽管国内外学界、政界、实务界对避税有不同的认识，但避税与逃（偷）税的基本区别还是容易界定的：（1）避税没有违反税法和刑法等有关法律，而逃税是违反税法（多列支出、不列或少列收入）或违反刑法（欺诈行为）的；（2）避税是纳税人事先通过改变经营行为或经营方式避免纳税义务发生，而逃税是在纳税义务已经发生的情况下，通过篡改发票或账簿等手段隐瞒纳税义务，两者采取的手段不同。但在实务中，两者的界限往往并不清晰，因为黄色与红色、灰色与黑色是接 壤的，正如英国前财政大臣丹尼斯·黑勒（Denis Healey）所言：“避税与逃税的区别，就看监狱大墙墙壁的厚度。”⑧同样的税务筹划方法，有的时候、有的地方（国家、地区）可以被认定为避税，有的时候、有的地方（国家、地区）却可能被界定为逃税。正所谓“橘在淮南为橘，在淮北为枳”。
目前，各国对避税行为与逃税行为的区别，一般都没有明确的法律界定。理论界一般认为，逃税是在纳税义务发生后，不履行法定纳税义务的行为，是对税法的直接违反。避税则是规避纳税义务的发生，通常不违背税法。然而，避税方案总是瞄准税法的漏洞和空白，其中往往充斥着“暗箱操作”，有的就可能会涉嫌违法。
五、避税可能面临特别纳税调整
《企业所得税法》实施后，企业的避税将面临“特别纳税调整”。“特别纳税调整”是针对“一般纳税调整”而言的，是税务机关出于实施反避税目的而对纳税人特定纳税事项所作的税收调整，包括针对纳税人转让定价、资本弱化、受控外国公司及其他避税行为而进行的税收调整。特别纳税调整的“特别”之处体现在对象、内容、方法等很多方面。我国所得税法更多关注的是调整的合理性与合法性以及税务机关执法的准确性。《企业所得税法》中的“特别纳税调整”不仅局限于此，它更多是针对资本的国际流动，更多强调企业经济行为在市场经济运行中的公平性、合理性问题，拓展和提升了反避税的理念和领域。凡因不合理的安排而减少企业的应税收入或应税所得额的行为，都将属于调整和规范的内容。
这就意味着纳税人的避税成本将会增大。“特别纳税调整”的处罚性条款对企业来说威慑力较大。更重要的是，企业被税务机关查处的信息一旦被披露，就会直接影响企业的形象、公司的股票价格，进而影响到企业的融资和发展。与其要在将来承担巨大的经济损失和心理压力，企业还不如严格按照独立交易原则进行交易，其并购重组等重要经济行为应具有合理商业目的。如果发现自己把握不准的问题应及时与税务机关沟通，争取税务机关的理解与支持，将隐患消灭在萌芽之中。
“为平衡纳税义务人合理的负担与制止税收逃避的需要，税收规避责任不宜过重，以补偿为主即可。”⑨在一般税收规避行为中，由于纳税人并无真实意识的违反行为，与逃税行为有本质上的区别，故未规定相应的行政处罚责任。但若在补税调查过程中，纳税人有其他违反真实义务的行为，仍有构成逃税的可能。再者，由于税务机关所认定的补税调整额具有一定的不确定性，再加上10年的追溯期与加收利息，无疑会大幅提高企业税收规避的风险与成本。
纳税人不会因为特别纳税调整（政府的反避税措施）而不避税，但也不能因避税不违法而不考虑被纳税调整后将会给企业带来的有形和无形损失。
所有法人、自然人同时都在扮演经济人和社会人两种角色。当你作为一个经济人同时也是一个纳税人时，出于自身利益的考虑，自然会在不违反税法、不破坏规则的前提下，尽可能规避纳税义务，以最大化自己的税收利益；但在作为社会人时，则应遵守和尊重规则，履行社会责任，并将其视为一种精神、一种风度、一种文明，这是每个现代人必备的品格。否则，便无法在社会上生存和立足。没有规则，社会也就无法得到和谐与安宁。生活不能没有规则，规则就是人生的红绿灯。
【参考文献】
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【关键词】应用型本科；会计学专业；纳税筹划能力
应用型本科会计学专业，是以“应用”为主旨，以适应社会需要为目标，主要培养掌握会计基本理论、技能，具备会计手工核算能力、会计信息化应用操作能力、财务分析能力，并具有较强的涉税业务处理及税收筹划能力，能在各类企事业单位从事各种财务会计实务以及涉税业务处理工作的高等技术应用型人才。随着我国税收征管制度的不断完善，税收与人民生产、生活的关系日益紧密，企业税收筹划的欲望也在不断增强，企业更是迫切地需要精通税收政策、能够为企业提供专业税务筹划的人才，以期通过科学合法有效的税收筹划，达到降低实际税负的目的。所以，纳税筹划能力是应用型本科会计学专业人才培养与企业人才需求实现无缝对接的必备技能。
一、会计学专业学生纳税筹划能力的基本要求
（一）需要具备准确确定不同税种计税依据、税率的能力
计税依据是计算税额的数量标准，从量上限定征税对象，它的大小决定应纳税额的多少，两者成正比例关系，它是从数量上确定对什么征税的问题。而税率是计算税额的尺度，也是衡量税负轻重与否的重要标志，是确定征多少的问题，它代表税收征收的深度。计税依据及税率的准确确定，直接关系到应纳税额的正确计算，更是培养纳税筹划能力的必备知识。
（二）需要具备准确计算不同税种应纳税额的能力
计税依据及税率的确定是应纳税额的计算基础，在我国现行的税法体系中，有很多税种如：消费税、个人所得税、资源税、印花税等等都是直接计税依据与税率相乘得到应纳税额，但如增值税的计算，需要计算当期销项税额与进项税额的差值，企业所得税的计算也不是计税依据与税率的简单计算，所以如何正确计算不同税种的应纳税额，是能否进行税收筹划的基础。
（三）需要具备准确运用税收优惠政策的能力
税收优惠政策是国家利用税收手段，对某些纳税义务人或者征税对象给予鼓励和照顾，减少或者免除全部或部分税款，从而减轻纳税人税收负担的一种特殊规定，这也是税收筹划中最常见的方法。
（四）需要具备准确设置涉税会计科目的能力
涉税会计科目的使用，特别是二级或明细科目的准确设置，要考虑整个会计账户体系，必须同时满足编制会计报表和纳税申报表的需要，这是财会人员必备的技能。
（五）需要具备准确及时填制纳税申报表的能力
纳税申报表的填制，需要纳税人运用前面所述各项能力进行具体分析和判断。首先要培养学生根据企业实际情况，判断需要申报的税种，选择具体的纳税申报表。再次，根据具体申报表的构成要素及结构，掌握其填制要求及技巧，准确、及时地进行纳税申报，这是企业办税人员必备的能力之一。
（六）需要具备准确制定税收筹划方案的能力
在准确确定具体税种、计税依据、税率、应纳税额之后，企业应结合税收优惠政策及本企业的特点，运用正确的税收筹划方法，设计税收筹划方案，企业的税务工作人员，不能只会计算税款，还要结合企业整体实际情况，选择税收筹划方案，降低企业的税收负担，这是培养税收筹划能力的核心部分。
二、会计学专业学生纳税筹划能力现状分析
以广州工商学院为例，会计学是2015年刚刚升为本科的专业，其人才培养方案还不够成熟。涉税课程少，学分不足，是目前存在的最大问题，由此造成的2015级会计学专业学生的纳税筹划能力缺少，具体表现在以下几个方面：
（一）各税种的具体征税范围不能准确划分，计税依据不明确
2015级会计学专业的学生，开设的《税法》课程只有2个学分，比会计专业专科学生开设的3学分还要少，一般《税法》课程主要包含流转税类、所得税类、其他税类及税收征收管理四大部分，2个学分，教师的授课时间根本不够，所以大部分教师在授课时，最多讲完前面两大部分的内容，学生更是没有足够的时间区分各个税种的征税范围，计税依据不能准确计算。
（二）不能准确计算应纳税额
2015级会计学专业的学生，由于涉税课程的减少，理论知识不扎实，所以造成大部分同学不能准确根据不同税种计算其应纳税额，特别是企业所得税的计算，是学生觉得最难的一个税种。从2015级会计学专业《税法》课程的期末考试情况看，很多学生只要涉及具体税种的计算，每个班失误率都非常高。从其会计从业资格证的考试情况来看，《财经法规及会计职业道德》中涉及的具体税种的计算，近年来已成为必考内容，在《基础会计》《财经法规及会计职业道德》《会计电算化》这三门课程中，《财经法规及会计职业道德》的通过率是最低的，很多同学反映，不能准确计算具体税种的应纳税额是其没能通过考试的重要原因之一。
（三）无法填制纳税申报表
在涉税课程的讲授过程中，由于学时的不足，很多教师比较注重理论的讲解，主要集中在具体税种的纳税人、征税范围等具体要素的讲解上，涉及到纳税申报的内容大多一带而过，甚至在整个涉税课程结束后，学生都未见过具体的纳税申报表，更无从谈起正确填制。
（四）不关心税收优惠政策
税收优惠政策主要其中在《税法》课程中每个税种基本概述里面，在学生学习了纳税人、征税范围、征税对象、税率等这些基本的理论知识后，很多学生觉得税收优惠政策内容多又枯燥，往往忽视其重要性。
（五）无法制定完善的税收筹划方案
税法理论知识的不扎实，造成了《税收筹划与税务会计实训》课程在开设时的尴尬，在整个授课过程中，很多老师仍然是在讲解税法知识，税收筹划的内容只是浅显的了解。所以，当该课程授课结束后，很多学生都根本不会制定税收筹划方案。
三、提高纳税筹划能力的培养途径
（一）完善课程体系
学生涉税业务处理及税收筹划能力的提高，首先要从完善会计学本科专业的课程体系入手。
（二）优化教学内容
鉴于2015级会计学本科专业学生涉税课程的开设情况，存在授课内容重复的现象，可以根据表2中《税法》《税务会计》合并为一门课程，即合并为《税务会计》一门课，分成两个学期讲解，学分共设为6学分。第一个学期主要讲解流转税类、所得税类的计算及会计处理，第二学期主要讲解其他税类小税种的计算、会计处理及税收征管方法。《财经法规与会计职业道德》与其同时开设，结合会计从业资格考核内容一起学习，与考证结合，提高学生学习的动力。《电子报税》在《税法》《税务会计》课程学完之后开设，它强化各个税种的纳税申报及税额的计算。《税收筹划与税务会计实训》在学生顶岗实习的前一个学期开设，主要介绍税收筹划方法及方案设计，同时结合之前所学的涉税知识，进行模拟实训，以期在学生实习或者毕业时与其实际工作岗位实现无缝对接。
（三）改革教学方法及手段
《税法》《税务会计》《财经法规与会计职业道德》课程设置在多媒体教室授课，利用多媒体技术使学生更直观地通过案例掌握各个税种的计算过程，掌握涉税会计科目的使用及凭证的制作。《电子报税》课程需要设置在实训室或机房，利用网中网电子报税平台进行各个税种的模拟计算及申报，该实训软件购买之后还未使用，通过该课程的开设，既能提高学生纳税申报的能力，又能提高实验室实训软件的使用率。《税收筹划与税务会计实训》课程目前已开设在实训室进行授课，在通过上述其他涉税课程的学习，该课程的授课重点主要是各个税种的具体税收筹划案例的讲解与分析，同时利用网中网税务会计实训平台，通过企业模拟案例进行综合实训。
（四）加强师资队伍建设
师资队伍的建设，是学生能力培养的关键，而广州工商学院为民办高校，其教师流动性较大，青年教师多，实践经验少。针对这些问题，会计学本科专业的教师需要加强其涉税实践经验的培养及激励。结合学校顶岗实践制度，鼓励青年教师到企业中去进行实践锻炼，了解整个企业的涉税会计流程，提高自身的业务水平。多利用业余时间对实训软件的使用进行培训，更新教师的涉税知识及教学手段，并保证运用到实践教学中。同时，完善学校的兼职教师队伍，多引进企业专家，给学生提供实训指导，促进学生理论知识与实践技能的结合，从而提高学生纳税筹划的实践能力。
四、结语
会计学专业学生纳税筹划能力的培养，是应用型本科院校体现“应用”，实现人才培养与企业实际需求无缝对接的必备技能。会计学专业可以通过完善课程体系、优化教学内容、改革教学方法和手段，并结合自身师资队伍建设，制定一些切实有效的措施,从教、学、做三方面入手，提高学生的纳税筹划能力，促进应用型本科实践环节的教学改革。
参考文献
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关键词:教材改革;经济法;实训
中图分类号:G714 文献标志码:A 文章编号:1673-291X(2010)20-0214-02
经济法是法律类、财经类高职院校、专业学生必备的专业知识,在教学计划中占有重要的地位。经济法体系不完善的特殊性,使得经济法教材水平良莠不齐,在高职院校,这一现象尤为突出,从一定程度上看,教材的质量已影响到了教学质量的提高。经济法精品课程建设面临经济法教材的改革。
一、《经济法教程》的建设与改革
高职经济法教材应包括理论教材和实践教材。理论教材主要用于课堂教学,或用做学生课外的重要参考书。理论教材既要注重理论性,又要结合高职院校的教学目标。目前,经济法教材的现状:使用本科类教材,选择讲授内容。法学本科教材反映了经济法学研究的前沿理论,但高职院校学时分配不能满足教学内容的要求。高职教材由于经济法的特殊性,极易走向极端:过分注重体系,对有关制度描述过于简单,不注重体系选取重点,制度又不能正确反映经济法的本质。主要表现在以下两个方面:其一,经济法总论。经济法总论的学说纷纭,高职教材编者为避免庞杂的理论说教,一般是坚持一个学说,对其他的点到为止,不做过多的描述。但是教学中明显地感觉到,总论和分论脱节。受经济法学研究成果的局限,总论不能指导分论是教材的通病。编者在提高自身理论素养的同时,在总论的编写部分要对分论的内容进行疏理,使教材在系统上保持完整。其二,经济法分论。经济法分论含哪些章节目前没有统一的认识。金融法、对外贸易法编入教材,浅讲讲不透,深讲学时不够,把这两章去掉也不会影响到对经济法其他章节的学习,可以考虑只保留这两章国家干预的内容,或者将这两章删掉。个税起征点随着我国经济的发展一直在提高,起征点在教材中不宜写出来。类似对经济比较敏感的内容不宜细化,比如二手房转让营业税的征收。经济法内容庞杂,在上课期间,任课教师都要事先确定本学期要学的重点章节,与反不正当竞争法、消费者权利保护法、产品质量保护法、土地法和房地产法,广告法比较起来,统计法、计划法、会计法、审计法编写内容的多少是一个值得深入思考的问题。计划法没有单行法,似应简单一些,但这章对宏观调控法而言,重要性是显而易见的。这几章在教材中体现出来有的过于繁琐,有的过于简单。另外,由于没注意到前瞻性,使得有些内容在出版伊始就要修改或补充。编者在编写之前对已列入立法计划的经济法律、法规应有清醒的认识。
对《经济法教程》的建设与改革应注意以下几点。
第一,教材应体现教学目的。经济法的教学目的和任务是通过完整的教学环节,使学生不仅知法,而且学会运用所学的法律知识解决自己遇到的经济法律问题,保护自己的合法权益,并逐步提高依法发现问题、认识问题、分析问题和解决问题的能力,进而掌握经济法这一管理手段,为毕业后在实际工作中做一个具有较强法律意识应用性法律人才奠定基础。每门课程都需要为整个专业培养目标的实现服务,教材作为课程教学最重要的支撑材料,必须有所体现。在教材的章节选取和内容的删减方面都应体现这一教学目的。
在经济法教学中,高职学生分为两类,专科类和五年制。这两类学生基础不同,对他们的培养目标应有所差别,教学目的也有所不同,目前的教材针对专科类学生而设。经济法教材的改革应考虑两个途径:一种是针对两类学生编两本教材,即专科类的《经济法教程》和五年制的《经济法教程》。一种是编一本教材,以专科类为主,同时考虑到五年制学生。五年制学生学习时侧重市场主体法和市场秩序维护法,所以这两编要尽可能地深入浅出,可以辅以生动的案例。目前来看第二种比较可行。
第二,精品教材是对精品课最直观的检验,理论教材建设不是单纯的内容更新,还是对编者整体水平的考验。经济法学是经济学与法学交叉学科,会计法、审计法和税法这几章要求有深厚的经济学背景才能讲好,编者应加强这方面的学习,采取集中培训、自学、听课等多种方式,弥补经济学的不足。同时还要求编者有实际经验和丰富的教学经验。编者至少应该有经济法课程三轮的教学经验,同时有多年的高校教学经验积累,而且在教学过程中能够对教学、课程和相关领域有深入的研究,并有独特的见解,能够用自己的语言按照教学的要求组织和叙述相关内容。只有在相应课程的教学与研究上长期钻研,掌握学科及其教育的精髓,才能编著经典教材。
第二,在内容选取上应重点突出。应充分注意学生的知识、能力、素质培养。将经济法教学内容确定为四个部分:经济法总论、经济主体法律制度、经济秩序维护法律制度、宏观调控法律制度,比较符合经济法当前发展的趋势。围绕我国市场经济建设,应重点选取与学生就业紧密相联或与人们经济生活密切相关的法律制度。如在经济秩序维护法律制度中选反不正当竞争法、消费者权利保护法、产品质量保护法、土地法和房地产法、广告法;在宏观调控法律制度中选环境资源保护法和税法。突出重点,并不意味着对其他国家干预经济制度的一概摒弃。价格法、金融法、会计法、审计法等在内容上也要有所取舍。
第三,考虑学生的知识水平和理解能力。经济法课的学习需要宪法学、法理学、民法学、刑法学等相关法学知识基础,在教学计划中不宜开得过早,开在三年级的上学期,学生有了一定的法学基础知识,学习起来相对容易。教材主要是为学生服务的,内容要深入浅出并尽量保持连贯。专用名词在第一次出现时必须给予解释,至少应给出其大体含义,以免成为学生往下看的障碍。语言顺畅,避免采用艰涩难懂的语言。
二、《经济法实训》教材的建设与改革
高职教育要求在教学设计中应高度重视实践性教学环节,实践性内容应占有相当的比例。处理好基本理论和实践教学的关系,建立完整的实践教学环节。很多高职院校目前还没有《经济法实训》教材。该教材的缺失是经济法实践教学处于薄弱环节的一个重要原因。课程组人员中应有法律实务人员,在编写《经济法实训》教材的过程中充分发挥实践教学教师的积极性,听取有益的意见,理论和实践相结合,编出高质量的教材。
教材建设以实训项目为依托。首先,《经济法实训》教材的编写要紧跟实务的需要。实训教材,其研发思路不能建立在过去陈旧的教学思路、方式方法上,要紧跟用人单位步伐,力求富于创新,适应市场需求。因此,不能仅仅满足于习题集、案例分析的形式,每个实训项目应设定目标、过程和评价标准及档次。其次,经济法实训教材应当及时吸收贴近现代生活的真实案例,选取具有新颖性、代表性的题材内容,帮助学生缩短职业磨合期、实现角色调整。经济法实训教材结构模块应打破以往以传统的理论基础课程为主导的教学模式,强调以工作岗位所需职业能力的培养为核心,保证职业能力培养目标的顺利实现。
经济法实训教材应该按照不同的项目导向相应的实训内容,让学生从不同的实训项目中达到基本操作技能的掌握。结合理论教材,《经济法实训》教材可如下构建:
第一编经济主体法律制度:经济法主体可以分为国家经济管理主体和市场主体,在市场主体的经济活动中国家经济管理主体发挥不同的作用,应从融合的角度进行实践教学的设计。(1)与企业设立相关的实务应用能力训练。(2)企业合并、分立程序的训练。
第二编市场秩序维护法律制度:(1)与反不正当竞争法相关的实务应用能力训练。根据模拟设立的公司设计商标,进行专利、商标注册申请。识别专利、商标侵权方式及掌握专利、商标维权的方法。(2)消费者权利保护法相关的实务应用能力训练。设计消费者权益受侵害的场景,让学生在知悉如何保护自己权益的基础上,能为保护其他消费者权益提供帮助。(3)产品质量保护法相关的实务应用能力训练。识别产品安全标志,区分产品责任与产品质量责任。(4)土地法和房地产法相关的实务应用能力训练。模拟开发住宅楼。(5)广告法相关的实务应用能力训练。自制广告,能够进行法律评价。
第三编宏观调控法律制度:(1)环境资源保护法相关的实务应用能力训练。选取热点案例,加强环境资源保护意识。(2)税法相关的实务应用能力训练,个人所得税、企业所得税的计算。(3)会计法、审计法相关的实务应用能力训练。会计责任能力实训。如何界定会计责任、审计责任与内部控制,界定违反会计法的行为与责任,评析会计职业道德,签发票据与行使票据权利。
与实践课的开展有课内实践与课外实践之分相一致,《经济法实训》教材结构,与教学方法的改革结合起来,包括课内实践与课外实践两大部分。课内实践教学方面:选取典型案例,便于教师引导学生运用经济法知识进行法律思考,可使得抽象的知识变得生动易解,同时也培养了学生运用法学知识分析、解决实际问题的法律思维和应用能力。案例选取不局限于经济法内容,可注重经济法与民法、行政法、刑法的结合。在产品质量法一章中的产品质量责任既有民事责任、行政责任,也有刑事责任,可选取民事侵权、行政处罚和生产、假冒生产、销售伪劣产品罪相关案例。课堂讨论法更注重调动学生自主学习的积极性。选取经济生活中的热点话题、热点案例,选取一些有代表性的观点,由教师组织学生分组讨论,引导学生积极思考、积极发言,最后由教师点评,不仅加深了学生对重点知识的理解,而且锻炼了学生的思维能力和语言表达能力。
留一些课外讨论的题目,通过练习加强学生对知识点的理解,在练习中发现问题、解决问题,提高对所学知识的运用能力。课外实践方面还有模拟法庭教学、社会调查、旁听庭审和社区服务。当然在条件允许的情况下还可以采取更多学生易于接受的方式开展课外实践。
参考文献:
[1] 中华人民共和国教育部.国家精品课程评估指标[Z].2008.
[2] 张和平.关于高职院校课程建设的思考[J].武汉商业服务学院学报,2008,(4).
