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关键词：独立院校；税收模拟实训；实训方式
中图分类号：G4
文献标识码：A
doi：10.19311/ki.1672-3198.2017.08.074
随着经济的快速发展，社会对会计人才的需求迅速增加，同时对会计人员的税务知识的要求也逐渐提高。与诸多高校培养学术人才的目的不同，独立学院一直致力于培养应用型的人才，在办学过程中越来越重视实践课程，在人才培养方案中加大了实践教学课程的课时和比重。会计类学生除了要掌握手工做账技能、电算化操作技能、蟊肀嘀朴敕治瞿芰Φ鹊龋还应精通税收实践。因此，开设税收实践课程非常有必要。三峡大学科技学院财务管理专业开设了与《税法》理论课程相对应的《税收模拟实训》课程，该课程有手工和软件两种实训方式。本文通过对两种实训方式进行比较，为独立院校选择实训方式提供一定的参考。
1 税收模拟实训方式概述
三峡大学科技学院财务管理专业开设的《税收模拟实训》课程的实训方式有两种，手工实训和软件实训。其中手工实训是指在教师的指导下学生通过对应的实训教材完成相关票据的审核，报税数据的核算以及报税表格的填制，最后通过提交纸质报税表格完成实训的一种方式。三峡大学科技学院《税收模拟实训》课程在2014年对2011级财务管理专业的学生采用了手工实训方式。
软件实训是指在教师介绍软件操纵的基础上，学生自主完成实训企业的全部报税任务，包括在对应时间进行发票认证及更换、抄税、报税表格填制和申报等，最后通过提交所有申报数据完成实训的一种方式。自2015年开始三峡大学科技学院《税收模拟实训》课程对2012级以后的财务管理专业学生采用软件实训方式。
2 独立院校税法模拟实训方式的比较
虽然独立院校税法模拟实训的目的都是为了提高学生对税法知识的掌握和具体应用能力，但两种实训方式之间有许多不同之处。以下部分从实训目的的实现，实训开展的资源要求以及对师资力量的要求三个方面进行比较分析。
2.1 实训目的的实现
如前所述，无论采用哪一种实训方式，其目的都是为了使学生更好地掌握相关税务知识及相关的报税流程。地税申报方式优网上报税和上门报税，其中网上申报的流程是直接登录当地地税局网站，进入纳税申报系统，输入税务代码、密码后进行申报。上门申报流程则是填写纳税申报表，报送主管税务局。地税申报相对比较简单，手工和软件实训都可以实现实训目的。然而，国税的申报比地税申报相对要复杂一些，要求申报单位安装网上纳税申报系统，经过发票认证、网上抄税才能进行网上报税，并将相关资料报税务局完成报税。基于此，相比手工实训，软件实训可以进行发票认证和更换，通过软件自带的时间设定不同税种的申报。因此，软件实训可以从税种申报时间的调整到各个报税环节仿真地完成实际报税的所有流程，能够更好地实现实训的目的。通过对参加本院《税收模拟实训》课程学生的走访，参加手工实训的学生反映在实训过程中比较枯燥都是一些固定的表格，不能更好地展现实际报税过程中各个环节的具体操作；参加软件实训的学生则普遍反映，软件实训能够更好地提高学生的学习兴趣，场景模拟比较逼真，报税各环节的流程都可以非常清楚地提现出来。总体来说，软件实训比手工实训能够更好地实现独立院校《税收模拟实训》课程的开设目的
2.2 实训开展的资源要求
对于实训开展的资源要求，手工实训基本要求有配套的实训教材和相对固定的实训教室。手工实训一般在教室由任课教师指导学生根据最新的税务实训配套教材进行实训。由于现行税法处于不断完善之中，出台的文件、通知等行政性法规非常多，再加上这些调整多是适时的、不定期的。如2016年3月24日，财政部、国家税务总局向社会公布了《营业税改征增值税试点实施办法》。经国务院批准，自2016年5月1日起，在全国范围内全面推开营改增试点，建筑业、房地产业、金融业、生活服务业等全部营业税纳税人纳入试点范围，由缴纳营业税改为缴纳增值税。然而，教材的出版往往需要的时间都比较长，这导致即使是最新的教材也不一定能够与最新的政策法规相对应。软件实训需要有对应的实训软件和机房。实训使用的软件要能完成相关的实训任务并且可以进行后续更新，与最新的政策法规及报税流程保持一致。软件都是在电脑上安装运行，需要有足够多的计算机保证实训时对设备数量的要求。相对于书本出版周期而言，软件跟新的速度比较快，能够更好地与最新的税法政策法规保持一致。相比较而言，软件实训对独立学校的资金支出要求较高。手工实训中使用的配套教材均为学生自行购买，学校仅需提供实训教室即可。但软件实训则要求独立院校提供计算机和软件，这些则需要学校自行购买。
2.3 师资力量的要求
根据上文，无论是手工实训还是软件实训都需要配备一定的教师。手工实训由于所使用的教材不一定能与最新的税法政策法规保持一致，因此对指导教师的能力要求比较高。教师要及时学习最新的政策法规，对实训教材中相应的内容做调整，保证实训内容按照最新的政策法规操作。此外，手工实训中学生提交的最终实训成果均为纸质材料，指导教师要对每位学生提供的不同企业不同期间的各种报税表格进行审核，工作量相对较大。为了保证按时完成实训的任务，手工实训要求配备较多的指导教师。软件实训则要求指导老师除了有扎实的最新的专业知识外，还要参加相应的软件操作学习和培训，具备解决学生在软件实训中常见问题的能力。软件实训中学生在软件平台上完成发票认证及更换、网上抄税及报税后，软件会自动对学生提交的成果进行审核，减少了教师的工作量。在师资力量方面，除了要求指导教师具有最新的专业知识外，手工实训需要的教师数量较多，而软件实训则要求教师掌握软件的所有操作和实训中学生可能遇到的常见问题。
3 独立院校税法模拟实训方式选择考虑的因素
基于上述分析，独立院校在选择税法模拟实训方式需要考虑以下几个因素。
3.1 资金
税法模拟实训中，采用手工实训的方式学校只需提供实训教室，几乎不需要额外的资金支出。而采用软件实训的方式学校则需要另外支付资金购买提供后续更新的软件。如果学校资金允许，应购买软件进行实训，让学生更好地适应当前的报税方式。
3.2 实验室硬件建设
手工实训一般对实验室和硬件没有要求。相比手工实训，软件实训需要配备足量的实验室场地作为学生模拟实践的场所，还需要有电脑、桌椅、书籍、教具等设施设备。
3.3 师资
无论是手工实训还是软件实训都要求指导教师具备扎实的税务申报知识。此外，软件实训还要求指导教师能够熟练掌握各种税种的申报流程，并能够解决实训过程中出现的常见问题。
综上，独立院校在选择税法模拟实训方式时，需要结合院校本身的实际情况并综合考虑上述因素，选择适合自身的方式。
参考文献
[1]王月，张媛.税务会计实训课程教学探讨[J].黑龙江对外经，2011，（6）：155-156.
关键词：国有企业；纳税筹划；风险问题；应对措施；
中图分类号：F83 文献标识码：A 文章编号：1674-3520（2015）-08-00-02
国有企业是我国国民经济的中流砥柱，是社会主义公有制经济的主要来源，国有企业健康发展关乎国计民生。纳税筹划是指企业通过对自身涉税业务进行调整从而利用税收法律法规政策优惠达到节税的目的。由于受计划经济体制的长期影响，在市场经济下国有企业面临着巨大的纳税筹划风险。新形势下，加强国有企业纳税筹划风险管理对于增强国有企业经济效益、推动国有企业改革深入发展而言，具有重要现实意义。
一、国有企业纳税筹划风险类型及成因分析
国有企业经过多年的发展与改革，在纳税筹划方面取得了一定成绩，但仍面临着巨大的外部坏境中的政策风险和执法风险以及内部环境中的经营风险和操作风险，具体分析如下：
（一）政策风险和执法风险。首先，我国税收法律法规条文繁杂，不仅有全国范围内通行的企业所得税法、增值税法、消费税法等法律，同时还赋予了地方税收法律部门根据本地区实际情况制定相应法规条例的权利，而国有企业往往具有跨地区经营的特点，税收法律法规变动导致的政策风险对国有企业纳税筹划影响较大，对于跨国经营的国有企业而言更是如此。其次，由于我国实行分头管理的税务模式，税务执法部门包括国税、地税、海关等多个部门，各部门在实际税务执法过程中会有重叠现象，职责划分不清时有发生[1]。同时税务执法人员素质不高、不能完全理解税收法律法规、对税法政策中自由裁量权的理解不一致等问题均会导致国有企业在纳税筹划中面临较高的执法风险。
（二）经营风险和操作风险。纳税筹划工作一方面有利于提高国有企业经济效益，另一方面也容易诱导国有企业税务筹划人员铤而走险[2]。首先，国有企业面临纳税筹划中的经营风险，国有企业在纳税筹划工作为了满足相关税收优惠政策条件时，需要人为地对企业日常生产经营的范围、地点等方面进行变动，这些措施均会对企业生产经营造成长期影响，而税收优惠政策具有一定的时效性，一旦国有企业在纳税筹划中所得到的政策优惠不能弥补生产经营变动给企业带来的损失及相应机会成本时，国有企业纳税筹划的经营风险就会非常高，甚至影响到国有企业的长期发展。其次，国有企业面临纳税筹划中的操作风险，纳税筹划人员由于自身专业素养不高、不熟悉税收法律法规等原因导致国有企业的税务筹划方案被税务机关定性为偷税漏税行为，或者纳税筹划人员打破职业道德底线、人为地制造国有企业偷税漏税行为，这些问题均会导致国有企业在纳税筹划中面临较高的操作风险。
二、加强国有企业纳税筹划风险管理的具体措施
从国有企业纳税筹划风险类型及成因出发，加强国有企业纳税筹划风险管理可以从以下方面着手：
（一）强化纳税筹划风险管理意识，健全国有企业纳税筹划内部控制和管理体系。首先，国有企业管理层应当转变计划经济体制下的企业管理模式，清醒地认识到国有企业所面临的市场竞争压力，充分了解纳税筹划工作对于提高国有企业管理水平和经济效益的重要作用，提高对国有企业纳税筹划工作的重视程度，增强对纳税筹划工作的危机意识和风险管理观念，树立现代化国有企业纳税筹划管理理念。其次，国有企业要建立健全纳税筹划内部控制和管理体系，一方面，国有企业应当严格遵守财政部出台的税收法律法规、企业会计准则等指导文件关于纳税筹划的相关规定和要求，科学设置国有企业纳税筹划工作部门和岗位，合理安排纳税筹划人员[3]；另一方面，国有企业应当贯彻落实财政部出台的企业内部控制管理基本规范和配套指引等文件的指导精神，建立健全国有企业纳税筹划工作的内部控制体系，深入分析国有企业现有组织结构和内部机构设置是否符合纳税筹划工作的要求，及时发现并消除国有企业纳税筹划工作的监管漏洞，建立有效的纳税筹划风险预警机制，为国有企业纳税筹划工作的顺利开展提供制度保障。
（二）提高纳税筹划人员综合素质，完善国有企业纳税筹划工作软硬件设施。首先，国有企业应当提高纳税筹划人员的综合素质，一方面，国有企业可以通过提升纳税筹划人员的薪资待遇水平、提高进入门槛等措施，积极招纳外部高素质复合型人才为本企业效力；另一方面，国有企业也要加大对现有纳税筹划人员的培训力度，财务部门应当定期举行纳税筹划方面的理论知识和从业经验学习班，及时更新纳税筹划人员的知识系统，提高纳税筹划人员的专业素养。同时，国有企业还要加强对纳税筹划人员的职业道德教育，树立爱岗敬业、廉洁奉公的工作作风，防范国有企业纳税筹划人员、、会计舞弊等现象的发生[4]。其次，国有企业应当完善纳税筹划工作在会计电算化环境下的软硬件设施，积极购置会计电算化环境下所需的机器设备和纳税筹划财务软件系统，加强纳税筹划人员对相关软件系统的学习，确保纳税筹划人员熟练掌握相关软件的使用方式和技巧，提高会计电算化环境下国有企业纳税筹划工作质量和效率。
（三）密切关注税法变动，加强内外部信息交流，强化国有企业纳税筹划执行和监督。首先，国有企业纳税筹划人员应当密切关注税法变动，充分认识到税务筹划过程中的政策风险，深入了解税法优惠政策的实质含义和内在要求，增强国有企业税务筹划的针对性，避免由于税务筹划不当给国有企业社会声誉和经济利益带来的巨大冲击[5]。其次，国有企业应当健全企业内外部的税务信息交流平台，一方面，国有企业应当在企业内部各子公司和部门之间搭建有效的信息交流和共享平台，汇总各部门税务信息至国有企业总部纳税筹划部门，为国有企业纳税筹划工作提供必要的信息支持；另一方面，国有企业应当与税务部门保持良好的关系，及时向税务部门反馈本企业的税务信息，并从税务部门获取最新的税法政策变动情况，降低由于信息不畅给国有企业纳税筹划带来的风险。最后，国有企业应当强化纳税筹划工作的日常执行和监督，深入分析国有企业生产经营的内外部环境，及时发现并消除国有企业生产经营活动各环节潜在的税务筹划风险，将税务筹划工作流程具体化、规范化，降低税务筹划过程中人为操作风险。
综上所述，国有企业在纳税筹划工作中仍面临着政策风险、经营风险、操作风险等不利因素，通过增强纳税筹划风险管理意识、健全纳税筹划内控管理体系、提高纳税筹划人员素质、强化税务筹划执行和监督等措施，可以加强国有企业税务筹划风险管理，为国有企业的健康发展奠定扎实的基础。
参考文献：
[1]李翠杰. 国有企业纳税筹划中的风险问题及应对措施[J]. 金融经济，2014，02：160-162.
[2]翟冠男. 国有企业纳税筹划中的风险问题及应对措施[J]. 财经界（学术版），2014，23：271.
[3]李济芬. 浅析国有企业纳税规划中的风险问题及应对措施[J]. 知识经济，2015，04：130.
关键词：财务会计；税务会计；分离
一、财税分离的必然性
改革开放以来，我国进行会计准则的建设，并进行了财务会计框架的研究，从而制定相应的会计准则。但是对于税收会计理论和实务的研究非常的少，税收会计的改革速度比较缓慢。税收会计是税务相关进行核算的专门会计，财务会计和税务会计是属于两种完全不同的信封学科体系，我国的税收会计现在急需改革的是税收的成本效益问题。我国历史上会计的雏形是官厅会计，主要对税赋进行记录、计算，是现代税收会计和预算会计的总称，又可以称为政府会计。最初的税收会计到现在经历了几千年的发展，将税收会计做为独立的专业会计进行肯定始于1986年，1998年《税收会计制度》出台，是一部比较完整和全面的税收制度。税务会计的发展历程可以看到，税务会计从理论和实务方面的发展滞后于财务会计，但是在我国税收是处于非常重要的地位的，对税务会计的不重视与税收的重要性是不相称的。税务会计以税收法律制度为准则，以货币做为计量单位，采用会计学的原理和方法，反映和监督应纳税款的形成、申报和缴纳，税务与会计结合之后形成了一门交叉学科。按照税法的规定，税务会计要计算和缴纳税款，计算时不能重算不允许有遗漏，要在税法规定的期限内缴纳税款，不能拖占税款，要在规定的时间内缴税款入库。税务会计的基本职能是对纳税人应纳税款的形成、申报以及缴纳进行反映和监督，要记录、计算和汇总纳税人的税款上缴情况，并形成纳税申报表；并同时要控制和检查纳税人的税款缴纳情况，对于违法行为要进行纠正。这种反映和监督行为，要由企业的会计人员来完成。税务会计是社会发展到一定阶段的产物，是一门新兴的边缘学科，税务会计与财务会计一样都是会计学科的范围，以财务会计为基础来核算和监督纳税人的生产经营活动。税务会计的资料来源于财务会计，是对财务会计处理中与税法不符的事项进行调整，按照税务会计方法进行计算和调整，并做会计分录，最后形成财务会计报告。对于存货这个会计科目来说，在财务会计上的账务处理与在税务信封上的账务处理之间有许多的相似的地方，但是也不尽相同，有一定的差异。两者的相似之处在于税务会计可以腊助于财务会计处理方式，但是两者之间存在的差异，才是财务会计与税务会计分离的真正原因。存在着许多的差异，如果只是进行单纯的纳税调整来解决，会增加许多的核算成本，制定纳税申报表时也会增加很多工作量。在进行实务处理时，如果税法在执行时与会计制度和准则发生冲突，税法具有较明显的强制性和法定性，根据条文的规定处理即可，准则则要紧紧跟随着税法。从而使财务会计信息缺乏准确性和相关性。财税分离以后，就可以保证财务会计信息的相关性，财务信息之间的关联性也可以得到保障。财税分离的另一个原因是企业税务筹划的需要，2012年1月1日上海市率先在交通运输业和部分现代服务业实行了营改增，这是税收领域的一个重大举措，这项税收政策会直接影响纳税人的税收负担。对于每一个纳税人来说，必须对税务的新规定进行全面及时的了解，根据政策的最新规定及时进行业务内容核算的调整，这样企业就会享受到因为税法政策改变而带来的福利。如果业务完成之后再想办法规避税收，这是一种非常不明智和不正确的做法。很多纳税人存在逃税行为，控制逃税和避税，是税务部门的主要职责。如果企业有专门的财务部门，会对企业的发展起到重要的指导作用，财务部门主要负责给企业提供正确有效的决策信息，帮助领导层做好税收规划工作，从而为企业带来效益。企业设立财务部门是最基本的，同时要设立专门的财务部门，财务部门的工作人员要专职从事财务工作，不得被派送兼任企业的其他岁位的工作。如果税法未进行变更，要进行财务人员的业务培训，只有充分掌握了新的法规政策，才能更熟练的掌握税务流程和制度，从而在实际的财务工作中更灵活的应用法规，可以更加专业的处理各种财务问题，业务才能更加得心应手。
二、存货会计处理新准则与税法的比较
1.存货的定义和确认原则。新的会计准则第三条明确规定了存货的定义，所谓存货指的是企业在进行生产经营时持有的商品总称，在对这些商品或者产品进行处理时，会耗费一定的人力来对存货进行处理，又称为劳务成本。如果存货可以产生直接的经济效益并可以通过评估为企业带来经济效益，存货成本要纳入存货的计量中去，这时就可以进行财务确认。《实施条例》在对企业所得税进行阐述时，也提到了存货的处理原则，企业在出售产品或者处理商品时，也产生一定数量的劳务费以及材料费。通过会计准则与实施条例的相关存货规定，我们可以看出存货的定义存在着一定的差异，确认原则也不同，会计准则与税法对存货进行会计处理是比较类似的。2.存货的初始计量与计税基础。新准则规定，存货的确定要依照一定的方法，并严格按照新规定的要求来处理。取得存货时，第一可以通过支付现金的方式，存货的税费成本包括相关的税费以及存货的购买价款；第二可以采用现金之外的方式来取得存货。存货的支付方式以及存货的取得成本会存在一定的公差值范围；第三如果是生产性生物资产，如农副产品收购，在生产或者采摘农副产品时会产生人工费和其他相关费用（这些费用需要进行分摊），这些必须支付的成本费用也构成存货成本。从以上的初始计量规定可以看出，新准则与税法的表述是不同的，存在较大的差异。企业的各项资产（包括存货），一般在确认计税基础时都会采用历史成本的计量方法。所谓历史成本指的是企业在进行生产经营时支付的实际费用，采用历史成本计量是最基础的计量方式，此时存货的计量成本就可以确认。外购存货的成本包括购买价款以及相关税费的总和，如果存货取得只是进行投资，如果投资者允许，可以采用非货币的形式来取得。至于取得存货过程中的相关税费和公允价值，可以采用补充税费的计价方法。3.存货的计价方法。新准则第十四条规定，企业计算每项资产的实际成本，要选择合适的计量方法，如加权平均法、先进先出法、个别计价法（后进先出法已不用），根据存货的不同取得方式采用相应的成本计算方法。企业在进行成本计算时，可以从这三种方法中选择其中一种。如果确定了存货的计价方法，一经确定不允许修改。不论是会计准则、税法还是会计处理方法，一经确定，一年内不允许更换。新准则对于存货的计价方式，并没有明确的规定和强制性的要求，税务的规定则相对明确些。4.存货的期末计量。新准则规定，在资产负债表日，存货的期末计量要根据成本和可变现净值做为最终的计量值。如果存货相对较高，可以将其计处存货跌价准备，计处相应的收益指数科目。《企业所税法》规定计入应纳税所得额的项目，如果未经核定准备，不得进行税前扣除，如果此项支出没有财务部门的政策批准或者不符合相应的规定，将会产生资产减值，企业此时可能会面临资金风险。两者的差异表现为：新准则要求企业在进行日常管理时，资产会产生损失，存在差异是完全有可能的。在进行新资产管理时，会产生损失。所以必须要核算好资产减值准备，保障存货的账面价值不会受到减值损失的影响而折损，这样才能保证存货的真实成本，也可以保证资产的实际价值，企业也会规避虚增资产的现象。企业在进行生产经营时，追求经济效益是企业发展的目标，所以非常重视资产的增值。
三、结语
在进行企业的财务处理时，税务会计与财务会计进行分离，是社会发展到一定阶段的必然产物。两者进行分离，可以更好的将财务理论进行完善。西方国家形成了比较完善系统的会计体系，会计体系是相对独立的。我国会计体系的建立还不是很完善，发展也相对较慢，也是财务会计与税务会计分离是必然趋势。随着我国经济发展水平的不断更高，两者会回事分离。本文重要分析了财务会计与税务会计进行分离的必然性以及存在的差异，希望本文的阐述可以为财税分离的进程提供一定的参考。
参考文献：
[1]杨政，殷俊明，宋雅琴.会计人才能力需求与本科会计教育改革：利益相关者的调查分析[J].会计研究，PKUCSSCI-2012(1).
[2]陈红，余怒涛，陈永飞.创新与本土地特色相结合的中国会计研究—中国会计学会2012年学术年会综述[J].会计研究，PKUCSSCI—2012(8).
[3]祝继高，张晨宇.推进中国会计研究的国际化—中国会计学会会刊《中国会计研究》第一届研讨会会议综述[J].会计研究，PKUCSSCI—2012(6).
[4]周齐武，杜荣瑞，王菁菁.拓宽研究视角，打破会计研究孤岛格局，探索现代会计研究新模式[J].会计研究，[J].会计研究，PKUCSSCI—2013(9).
关键词：营改增；施工企业；税务筹划；问题；措施
一、营业税改增值税的改革背景
我国自1994年实行对货物和劳务分别征收增值税和营业税制度以来，在促进社会主义市场经济发展等方面发挥了重要的作用。但随着社会分工日益细化，这种税制结构下增值税纳税人外购劳务所负担的营业税，营业税纳税人外购货物所负担的增值税，均不能抵扣，重复征税问题未能完全消除，不利于经济结构调整和现代服务业发展。2009年增值税转制全面实施后，增值税一般纳税人可以抵扣生产设备的进项税额，但营业税纳税人因为没有销项税额故无法抵扣，但二者都有扩大再生产的需要，这加重了税负的不均衡，而税负失衡必将阻碍产业结构的调整。
目前，我国正处在加快转变经济发展方式的关键时期，大力发展第三产业，特别是现代服务业，对推进经济结构调整和提高国家综合实力具有重要意义，因此，按照建立健全有利于科学发展的财税制度的要求，把营业税改征增值税，一是有利于消除重复征税；二是有利于降低小额纳税人税负，扶持小微企业发展，带动扩大就业；三是有利于推动产业结构调整，促进科技创新；四是将增值税征收范围覆盖所有的货物和劳务，不仅是与世界通行做法接轨，也是健全有利于科学发展的税收制度的必然选择[1]。
二、营业税改增值税对建筑施工企业的影响
1. “营改增”后对建筑施工企业产生的积极作用。
目前由于建筑施工企业普遍存在分包现象，尤其在大型施工企业，如集团公司中标后分包给子公司施工或子公司以集团公司的资质参与招投标，子公司部分转包给其他分包商，环节日趋复杂。最新的营业税暂行条例规定，建筑发包商没有给分包商代扣代缴税金的义务，承包商须自行缴纳税金，而实际业务中，工程施工过程中很难准确将分包份额从总份额中剔除，造成重复纳税。由于增值税是销项税额抵扣进项税额后金额，以开出的发票和收到的发票的差额为准，可以在一定程度上对错综复杂的环节进行规范，减少重复交税。其次，促进施工企业扩大运营规模。增值税改制后，新购进的固定资产进项税额可以抵扣，而建筑施工企业必定有自己的大型机械设备等固定资产。如果营业税全面改为增值税，大型施工企业也能享受此项政策，这无疑为此行业的更新设备、扩大运营规模提供了有利条件。全面“扩围”后，转让无形资产的行为也将纳入增值税的范畴，这也必将促进建筑施工企业更新技术，加大研发的投入。
2. 营改增后建筑施工企业面临的挑战。
随着改革开放的不断深入及经济增长方式的快速转变，传统服务业不断向现代服务业转型，不同服务业之间以及服务业与制造业之间的产业边界变的越来越模糊。这种划分行业分别适用不同税制的做法日渐显出其内在的不合理性和缺陷，不利于经济结构优化。在现代市场经济中，商品和服务捆绑销售的现象越来越多，形式越来越复杂，要准确划分商品和服务各自的比例也越来越难，这给两税的划分标准提出了挑战。这与其他对服务业征收增值税的国家相比，我国的服务出口在国际竞争中处于劣势，这在全球化快速发展的今天，将制约我国企业走向国际的步伐[2]。
3. 营改增后对施工企业不利影响。
3.1由于建筑业是劳动密集型行业，建筑工程人工成本占工程总造价20%-30%，而劳务用工主要来源于建筑劳务公司及零散的农民工。建筑劳务公司为施工企业提供专业建筑劳务，取得劳务收入按11%征收增值税销项税，却没有进项税额可抵扣，与原3%营业税率相比，增加8%的税负。劳务公司作为微利企业，承受不了这么重的税负，势必将税负转嫁到施工企业。另外，农发工提供零星劳务产生的人工费，也没有增值税发票，无可抵扣的进项税额，势必加大建筑施工企业人工费的税负，且随着新《劳动合同法》的实施，员工同工同酬相关规定已提升到法制层面，人工成本不断上涨无形中加大了企业的用工成本。因建筑工程施工周期长，合同中标价格又不能随便变更，这使得建筑业毛利率随着人工成本的增加而减少，而且人工成本又无进项税可抵扣，这就使得税改后税负会增加。
3.2建筑施工企业耗用的材料是最主要的成本，由于建筑工程承包方式和承包范围不同，有的工程项目材料、设备全部由施工企业自行采购，能取得进项税额发票多些，而有的工程项目，主要材料或大宗物资采用甲方采购，调拨给施工企业使用，施工企业仅采购一些辅助材料或零星材料，这样施工企业可取得的进项税额就少，实际税负明显偏高。
3.3施工企业在施工中需要依靠大量大型机械设备，其主要成本为固定资产的折旧。根据上海试点的“营改增”扩围的办法表明，以前年度的设备采购不得作为抵扣项目抵扣，这势必加大了这一行业的税负。
4. 营改增后对施工企业财务报表的影响。
4.1对资产、负债的影响。实行营业税改征增值税后，购入的固定资产入账价值按剔除进项税额的价值入账，在负债总额不变的基础上可能导致资产负债率上升。固定资产净值在下降，资产结构也将发生变化。
4.2对利润的影响。实行营业税改征增值税后，当期确认的合同收入按总价剔除了增值税，而当期确认的费用只剔除了部分原材料等的进项税额，因此，当期确认的收入和利润比没有实行“营改增”之前有所减少。
4.3现金流量的影响。实行“营改增”后，为了及时取得可抵扣的进项发票，一部分以前可以赊购的材料，现在必须是现金交易。其次，企业购买固定资产以及无形资产的现金支出需要记录在“购建固定资产和其他长期资产所支付的现金”项目下，固定资产入账价值的变化会引起现金流量表的变化。
三、“营改增”后建筑施工企业的应对措施
1. 加强合同相对人管理、注意完善合同条款约定。
充分考虑合同相对人是否有开具增值税专用发票的资格，由于主体资格不同，发票税率不一样，可抵扣比率也不一样，因此建筑施工企业在选定分包商时，一定要注意对方纳税主体资格；关注对合同相对人开票时限的约定，能否在一定期限内开出发票，这和当期可抵扣进项税额和应缴增值税额相关。
2. 完善管理制度，加强对承包人和分公司的财务管理。
企业应制定发票管理新规范，做好发票开立、领用、使用、核销等方面的管理工作，避免发票使用不当导致的法律风险。对承包人和分公司明确专职办税人员，加强相关人员培训管理，增强妥善保管增值税专用发票的意识，以保证取得更多完整有效的可抵扣税款，相比营业税，增值税发票因为涉及抵扣，应注意发票是否为专用发票，发票上的时间，发票印章是否正确等，这些无疑对施工企业财务人员，乃至经营部门工作人员等提出了更高的要求[3]。
3. 加强税法政策培训，提高财务人员的工作效率。
“营改增”后，税款计算方法有了较大的变化，这就需要及时对财务人员进行相关税法政策的培训及指导，同时保持与税务、建设主管部门的沟通，以尽快了解最新税制规定。另外加强信息系统建设，提高增值税其相关专用发票开具认证、取得、抵扣等一系列环节的配备及其防伪功能的税务控制系统广泛应用，提高员工的工作效率。
4. 提高纳税筹划能力，实现利润最大化。
“营改增”给我国建筑业的税收筹划带来了良好的机遇，企业应抓住时机积极进行税收筹划，以达到降低税负，实现利润最大化的目标。在适当的条件下进行固定资产更新，提升企业现代化水平，增加市场竞争力；结合增值税抵扣条件，在购买原材料时优先选择具有增值税一般纳税人资格的合作商；积极参与短线或长线投资，增加企业获利能力。
四、结束语
综上所述，在新形势下，逐步将增值税征税范围扩大到至全部的商品和服务，以增值税取代营业税，符合国际惯例，也是深化我国税制改革的必然选择。建筑业作为国家重点产业，每年可创造大量的产值和就业，在未来时期里将被纳入增值税征税范围也是大势所趋。
参考文献
[1]北京将正式实施营业税改征增值税试点改革[J].石油和化工设备，2012（10）.
关键词纳税筹划；风险；防范
一、纳税筹划风险分类
1、政策风险。政策风险包括政策选择风险和政策变化风险。政策选择风险是指政策选择正确与否的不确定性。这种风险的产生主要是筹划企业对政策精神认识不足、理解不透、把握不准所致。政策变化风险是指政策时效的不确定性。目前，我国市场经济体制还不成熟，税收立法层次较低，法律还不健全，现有的税收规定中法律法规少，规章以及其他税收规范性文件多，从而造成税收法令政策的规范性、刚性和透明度明显偏低，政策的变化，从而导致原先所选择的节税策略失去原有的效用，使纳税筹划失败，甚至面临被税务机关查处的风险。如：某企业预计年应纳税所得额为6万元，如果设立为个人独资企业，应纳个人所得税1.425万元；如果设立为有限公司，应纳企业所得税1.62万元(微利企业税率为27％)。因此，该企业选择个人独资企业形式，可以节税0.195万元。由于从2008年1月1日起，新税法规定，企业所得税税率下调为25％，微利企业为20％，这时，如果设立为个人独资企业税负不变，又如选择为有限公司，则税负降低为1.2万元。由于政策调整，有限公司的税负反而比个人独资企业税负低0.225万元。
2、财务风险。根据税法规定：企业负债的利息可在税前扣除，即享有所得税收益；而股息则只能从税后利润中支付，不享有所得税收益。所以企业在确定资本结构时，应考虑利用债务资本。一般而言，企业筹资的债务资本额越大，则税务筹划的空间越大，获取可能的纳税筹划收益也就越多。然而，过多的债务负担可能会产生负面效应，一方面是企业的财务风险增加，另一方面也会减少股东的财富。目前，我国大多数企业借贷资金比例越大，财务杠杆的收益较高，获取税收收益也较多，但由此带来的财务风险也相应增大。因此，企业在筹集资金时，除了要考虑债务资本的财务杠杆收益及税收收益外，还要考虑其中的财务风险。企业要根据具体情况，正确安排好企业的资本结构，防止企业出现过度负债。
3、经营风险。市场经济条件下，企业已逐步成为自主经营、自负盈亏的独立主体，企业的纳税筹划是对企业未来行为的一种预先安排，具有很强的计划性和前瞻性。企业自身经营活动发生变化，或对预期经济活动的判断失误，就很有可能失去纳税筹划的必要特征和条件，不仅无法达到减轻税负的目的，还有可能加重税收负担。因此，经营活动的变化时时影响着纳税筹划方案的实施，企业面临由此产生的风险。
4、法律风险。由于涉税事项不是纳税人单方面的问题，税务筹划提供的纳税方案能否获得税务机关的认可，特别是筹划中税法的适用具体事项认定能否获得税务机关的认同，纳税人的理解和税务机关的认定很有可能会产生冲突。如果企业在税务筹划过程中发生对法律理解的偏差，那么税务筹划就可能蜕变成偷税行为。目前，我国税法对具体的税收事项常留有一定的弹性空间，税务机关拥有较大的自由裁量权，再加上税务执法人员又参差不齐，税务筹划的法律风险不容忽视。比如：同一筹划方案，税收任务宽松的地方或税收任务宽松的时期很容易获得通过，但是在税收任务重的情况下就很难认同，纳税筹划方案就成为一纸空文，或被视为偷税或被视为恶意避税而加以否定，因而产生风险。
5、信誉风险。市场经济是信誉经济，强调品牌意识。企业的税务筹划一旦被认定为违法行为，企业所建立起来的信誉和品牌形象将受到严重影响，从而增加企业未来经营的难度。比如，虽然纳税人认为税务机关的具体行政行为侵犯其合法权益，可以通过税务行政复议或行政诉讼来获得解决，但如果纳税人的大部分筹划方案都与税务机关有争议，都需要通过复议诉讼才能够解决，虽然企业最终获得了节省税收的经济利益，但却耗费了大量的人力和时间，并且在未来要承受更大的心理压力，那么纳税筹划的成本和风险也是不言而喻的。
二、影响纳税筹划风险相关因素分析
(一)内部风险因素
1、筹划人员的素质。纳税筹划是一项具有高度科学性、综合性的经济活动，有效进行纳税筹划要求筹划人员要全面掌握和综合运用相关知识。不仅包括财务、税收、相关法律知识，也包括与投资项目、生产经营活动有关的信息和专业知识。因为纳税人能够拟出什么样的纳税筹划方案，选择什么样的纳税筹划方案，又如何实施纳税筹划方案，几乎完全取决于筹划人员的主观判断。一般说来，纳税筹划成功的几率与筹划人员的业务素质成正比关系。如果筹划人员的业务素质较高，对税收、财务、会计、法律等方面的政策及相关业务比较熟悉，甚至是相当的熟悉，那么其成功的可能性也就越高。相反，其失败的可能性也越高。如：某公司系商品流通企业，为增值税一般纳税人，兼营融资业务(未经中国人民银行批准)。2004年6月份，该公司按照某公司所要求的规格、型号、性能等条件，购入一台大型设备，并取得税控收款机开具的增值税发票，上面注明的价款是500万元，增值税额85万元，设备的预计使用年限为10年(城市维护建设税税率7％、教育费附加3％)。该公司制定了两套租赁方案：方案1：租期十年，租赁期满后，设备的所有权归某公司，租金总额1000万元，某公司于每年年初支付租金100万元。
方案2：租期八年，租金总额800万元，某公司于每年年初支付租金100万元。租赁期满，另一公司将设备残值收回。设备残值200万元。通过计算，方案1公司获利=1000÷(1+17％)－500－6.03－0.3=348.37(万元)；方案2公司获利=415－20.75－2.08=392.17(万元)。通过上述筹划分析，该公司的财务部门最终决定选取方案2开展融资租赁业务。然而，根据税法规定：未经中国人民银行批准经营融资租赁业务的单位所从事的融资租赁业务，应按《营业税暂行条例》的有关规定征收营业税。因此，某公司在计算应纳营业税税额时，不应采用按照融资租赁业务确定的营业额，而应采用服务业的确定标准，即营业额为收入全额，不应减除出租方承担的出租货物的实际成本。故，某公司获利应=800－44－(营业税及城建税与教育费附加)－0.8(印花税)585+200=370.2(万元)。税务机关判定该公司偷逃营业税税款及城市维护建设税和教育费附加，并按天加收滞纳税款万分之五的滞纳金。由于公司财务人员对相应税收法规的错用，导致该融资租赁业务税收筹划的失败，反而为此承担了不应该的税费损失。
2、企业自身的经济活动。首先，税收贯穿于企业生产经营的全过程，任何纳税筹划方案都是在一定的时间以一定的企业生产经营活动为载体而制定的。企业纳税筹划的过程实际上是依托企业生产经营活动，主要对税收政策的差别进行选择的过程，因而具有明显的针对性。其次，企业要获得某项税收利益，其经济活动必须符合所选税收政策要求的一定特殊性，否则就会面临风险。并且，这些特殊性在给企业的纳税筹划提供可能性的同时，也约束着企业某些方面的经营范围、经营地点等等，从而影响企业经营的灵活性。如果项目投资后经济活动本身发生变化，或对项目预期经济活动的判断失误，就很可能失去享受税收优惠的必要特征或条件，不仅无法达到减轻税负的目的，还可能加重税负。
3、操作执行。科学的纳税筹划方案必须通过有效的实施来实现。即使有了科学的纳税筹划方案，如果在实施过程中没有严格实施程序和措施，或者没有得力的实施人才，或者没有完善的实施手段，都有可能导致整个纳税筹划的失败。影响操作方面的因素一方面是没有明确责任部门和责任人，另一方面没有明确的筹划实施程序，没有把方案中的涉税事项下达到具体的相关部门。企业的纳税环节多种多样，贯穿到企业的采购、生产、营销等部门，筹划方案设计妥当后，如果没有具体部门和人员去落实和协调，一方面会使纳税筹划方案的实施人浮于事，另方面，各个相关的关键部门不知道在生产经营过程中哪些环节发生了哪些税种的纳税义务，更不知道如何在具体的业务中采取相应的措施节税，使得纳税筹划方案难以有效实施。4、纳税筹划成本。纳税筹划与其他经济业务活动一样，不仅要受到法规制度的规范和约束，也需要付出一定量的必要的代价，这个代价就是纳税筹划成本。纳税筹划成本包括三个组成部分。(1)直接成本。指纳税人为节约税款而发生的人财物的耗费，它包括纳税筹划方案的设计成本和实施成本两部分。设计成本包括支付给税务等中介机构的咨询费以及内部相关人员的工资或奖金。实施成本则是筹划方案在实施过程中所需额外支付的相关成本或费用。包括对自己的纳税人身份、组织形式、注册地点、所从事的产业、经济活动以及会计处理等作出相应的处理或改变等事宜的成本。(2)机会成本。指采纳该项纳税筹划方案而放弃的其它方案的最大收益。纳税筹划过程本身是一个决策过程，即在众多方案中选择某个可行且整体税负较低的方案，但选定一个方案必然要舍弃其他方案。这样，在选择某一税务优势方案的同时，可能会牺牲另一方案的非税优势。这种由于选择而牺牲的非税优势就是此项筹划的非税成本，即机会成本。(3)风险成本。企业因筹划方案设计失误或实施不当而造成筹划目标落空的经济损失。例如，筹划中使用的偷税手段被税务机关识破而补缴的税款甚至罚款等。因而，任何一项有效的纳税筹划是在权衡成本与收益之比的基础上，选择收益最大化的结果。
(二)外部风险因素
1、法律政策因素。根据纳税筹划的概念，纳税筹划必须有严格的政策法律作依托，必须在税法或法令许可的范围内根据政府的税收政策导向，采用税法赋予的税收优惠或选择机会来进行，因此法律政策因素是引起纳税筹划风险的一个非常重要的因素。首先在法律政策选择方面。如果纳税筹划人对法律政策精神认识不足、理解不透、把握不准，纳税筹划就很可能成为偷税和恶意避税的代名词。现阶段我国税收法律内容复杂层级很多，并且多数法律税收制度一般只对有关税收的基本面作出相应规定，具体的税收条款设置不完善，无法涵盖所有的税收事项，如果与相应的法律精神理解有偏差，就会使纳税筹划失败。其次在法律政策变化方面。纳税筹划具有较强的时效性。因为一国的税收政策总是随着经济发展状况的变化而不断地推陈出新，因此，一国政府的政策总是具有不定期或相对较短的实效性。特别是我国正处于经济转型期，税收法律、法规不断发生变化，税收政策的稳定性更差，一些税收细则会出现频繁的变化，增加了纳税筹划经营结果的不确定性。如果企业不能及时地学习和了解最新的税法政策，不能及时合理地变更方案，仍然照搬过时的方案，就会面临筹划方案失败的风险。
2、执法因素。企业在进行纳税筹划时，由于许多活动都是在法律的边界运作，有些问题在概念的界定上本来就很模糊，纳税筹划人员很难准确把握其确切的界限。况且，我国国情比较复杂，税务行政执法人员的素质又高低不齐，这些都客观上为税收政策执行偏差提供了可能性。也就是说，即使是合法的纳税筹划行为，结果也可能因税务行政执法偏差遭遇一些税务执法机关的观念冲突与行为障碍，从而导致纳税筹划方案或者在实务中根本行不通，企业纳税筹划成为一纸空文。
3、外部经济环境因素。企业纳税筹划受多种因素的制约，复杂的外部经济环境也是导致纳税筹划风险的一个重要因素。比如在某些行业可以享受税收优惠，但投资环境不完善，需求状况不确定，经营风险可能较高。因此，企业在进行税收筹划，争取税收利益最大化的同时，这些外部因素在纳税筹划时也不得不进行考虑。
三、纳税筹划风险的管理对策
1、树立风险意识，建立有效的风险预警机制。纳税筹划的风险是无时不在的，应该给予足够的重视。当然，仅仅意识到风险的存在是远远不够的，各相关企业还应充分利用先进的网络设备，建立一套科学、快捷、方便的纳税筹划预警系统，对纳税筹划存在的潜在风险实施事前、事中和事后控制，及时遏制风险的发生。
2、明确纳税筹划责任，规范纳税筹划程序。企业应明确纳税筹划的责任部门，由其统一协调纳税筹划事宜。同时，规范纳税筹划的流程，按“提出问题——分析问题——解决问题——比较结果——修正方案”程序规范操作，责任到人，落实到人。企业必须树立依法纳税的理念，依法设立完整、规范的财务会计账薄，为企业进行纳税筹划提供基本依据。
电子商务的迅猛发展，致使税务管理部门来不及研究相应的征管对策，更没有系统的法律、法规来规范和约束企业的电子商务行为，出现了税收管理真空和缺位，导致应征的税款白白流失。从理论上分析，从互联网上流失电子商务的税收主要有关税、消费税、增值税、所得税、印花税等。据测算，美国的函购公司搬迁到互联网之后，政府每年大约损失各种税收约30亿美元。由于电子商务可以规避税收义务，大大降低企业税收负担，因此，一些企业纷纷通过上网规避税收，牟取暴利，在逃避大量税收的同时，扰乱了正常的市场秩序。电子商务给现行税收带来的主要问题涉及多个方面。
1、常设机构的判断问题
(1)纳税人身份及企业性质的判定问题
纳税人身份判定的问题，就是税务机关应能正确判定其管辖范围内的纳税人及交易活动，这种判定是以实际的物理存在为基础，因此，在传统交易活动中，纳税人身份的判定上并不存在问题。但在互联网的环境下，互联网上的商店不是一个实体的市场，而是一个虚拟的市场，网上的任何一种产品都是触摸不到的。在这样的市场中，看不到传统概念中的商场、店面、销售人员，就连涉及商品的手续，包括合同、单证，甚至资金等，都以虚拟方式出现；而且，互联网的使用者具有隐匿性、流动性，通过互联网进行交易的双方，可以隐匿姓名、居住地等，企业可以轻而易举地改变经营地点，从一个高税率国家移至低税率国家。所有这些，都造成了在对纳税人身份判定上的难度。
大多数从事电子商务的企业注册地位于各地的高新技术园区，拥有高新技术企业证书，且其营业执照上限定的营业范围并没有明确提及电子商务业务。有些企业营业执照上注明从事系统集成和软件开发销售、出口，但实际上主要从事电子商务业务。这类企业是属于所得税意义上的先进技术企业和出口型企业，还是属于生产制造企业、商业企业还是服务企业，因判定性质不同将导致企业享受的税收待遇有所不同。从事电子商务服务的电讯企业按3％税率缴纳营业税，而从事电子商务的普通企业则需缴纳5％的营业税。那么，被定性为什么样的企业就成为关键问题。
(2)客户身份难以确定
按照现行税制，判断一种商业行为是否应课税及课税数量与客户身份密切相关。比如我国目前实行的出口退税和对进口商品征收关税的政策，这些活动都必须查明客户的身份。如果将现有的税收原则不加修改地应用于电子商务税收，本来有纳税义务的企业很可能冒充自己向国外供货并以此骗取出口退税，或是通过隐瞒商品的真实消费从而逃避进口关税。虽然科技在发展，但是从技术角度看，无论是追踪付款过程还是供货过程，都难以查清供货目的国或是买方身份，从而无法确认应征税的贸易究竟是国内还是国际贸易，使传统的税制在应用过程中遇到了极大困难。
2、税收征管体制问题
(1)电子商务交易过程的可追溯性问题
电子商务交易过程的可追溯性，简单地说就是在确定了纳税主体后，是否有足够的依据收到应收的税，证据是否足够、是否可查。
目前，我国电子商务还处于初级阶段，网上CA和网上支付体系正在建设中，在线的电子商务交易数额还是较少。商家之间的电子商务主要是商谈、合同和订单处理，还基本上没有进入电子支付阶段。所以，在间接的电子商务阶段，商务交易过程电子化，而送货或电子成份更高的间接电子商务扩大或普及时，考虑到电子商务交易过程中的虚拟性，相关交易环节的具体情况有赖于交易的如实申报，所以电子商务交易过程的可追溯性问题会更加突出，尤其是在数字产品的电子商务过程中。
(2)电子商务过程的税务稽查问题
在具备税收管辖权，交易过程可追溯的前提下，电子商务稽查就成为保障电子商务税收的重要一环，即是否能定额征收的问题。在互联网这个独特的环境中，由于订购、支付，甚至数字化产品的交付都可通过网上进行，使得无纸化的程度越来越高，订单、买卖双方的合同，作为销售凭证的各种票据都以电子形式存在，且电子凭证又可被轻易地修改而不留任何线索、痕迹，导致传统的凭证追踪审计失去了基础；并且，互联网贸易的发展刺激了支付系统的完善，联机银行与数字现金的出现，加大了税务机关通过银行的支付交易进行监管的难度；还有，随着计算机加密技术的成熟，纳税人可以使用加密、授权等多种保护方式掩藏交易信息。如何对网上交易进行监管以确保税收收入及时、足额地入库是网上征税的又一大难题。
3、课税对象认定问题
(1)数字产品性质的认定
电子商务将原先以有形财产提供的商品转变为以数字形式提供，使得网上商品购销和服务的界限变得模糊。对这种以数字形式提供的数据和信息应视为提供服务所得还是销售商品所得，目前税法
还没有明确的规定。
纵观各种形式与产品的电子商务，数字产品的电子商务不仅具有一般形态的电子商务所具有的商流与信息流的虚拟性，更因其产品形态的特殊性，数字产品电子商务又具备物流的虚拟性的特点，这一特点使其在纳税人身份的判定中、交易过程的可追溯性上与税务稽查上有效实现的难度都大大增加。甚至可以说，如果一个数字产品电子商务的经营者不如实地履行各项纳税申报，那么对于税务机关，可以说基本上没有什么有效的方法与途径去追查其交易商品、资金的各项细节。这一问题已引起世界各国普遍关注，欧洲有些国家曾提出按劳务征收数字产品电子商务税的设想，但总体来看，至今还没有太好的办法来解决这一难题。
(2)印花税的缴纳问题
在电子商务交易中，实现了无纸化操作，且交易双方常常“隐蔽”进行。使得印花税的计税依据难以确定。网上订单是否具有纸基合同的性质和作用，是否需要缴纳印花税，目前也不明确。
4、税收管辖权问题
(1)双重征税问题
一个极端的例子是：如果你是一个中国公民，在马来西亚的电子商务网站上订购货物，并且要求将货物发往泰国，这样做的结果可能是，你将同时得到三个国家的税单。首先，按照居民税收管辖权征税办法，中国政府将有权向你征收所得税；按照收入来源地管辖权征税的话，泰国政府也有权向你征收流转税；而马来西亚政府有可能以交易操作发生地为依据，也可根据来源地，有权向你征税。对同一笔税源，由于税收管辖权的重叠，而导致重复征税。
(2)纳税人避税问题
电子商务的便捷性与高流动性为跨国公司操纵利润、规避税收提供了便利。跨国公司通过互联网，只要按几下鼠标就可以轻松地将其在高税区的利润转到低税区或避税港。
二、适应电子商务发展的税收对策
1、在指导思想上应引起重视
我国目前的电子商务尚处于萌芽阶段，但网络经济和电子商务已成为一种势不可挡的历史趋势和时代潮流，在认识和对待我国电子商务和税收的关系上，应本着“积极面对、加强研究、互促互动”的指导思想来加以处理。所谓“积极面对”就是面对全球网络经济和电子商务的迅猛发展，我们应采取一种积极面对的态度，树立超前意识，更新传统观念，以顺应和迎接新的时代。所谓“加强研究”就是面对电子商务对传统税收制度、税收政策和现行国际税收安排所提出的挑战，我们首先必须通过加强研究来弄清情况，掌握国际电子商务的最新动态和发展趋势，明白其对我国现行税制、税收、涉外税收等的影响之所在，从而紧密结合中国具体国情并参照世界税制、税则变动最新情况提出我们的应对举措和方略。所谓“互促互动”，就是说，一方面我们的税制、税则和税收政策，要立足于有利于促进电子商务的发展；另一方面，现行税收的安排，又要在电子商务发展的实践中去不断进行改革和完善，以适应电子商务的发展。
2、我国电子商务的征税原则
(1)税收中性原则
它是指征税不应影响企业在电子商务交易方式之间的经济选择，不应该对高新技术的发展构成阻力。以我国目前的国情而论，在我国信息产业还处于稚嫩时期，网址资源已相当紧张，加上我国企业经营方式落后、机制僵化、信息不灵，因而急需上网经营。如果我国税收政策阻碍电子商务的发展，不仅会妨碍了企业的经营发展，而且使税收也变成无源之水、无本之木。
(2)公平税负原则
从长远来看，应保持传统贸易与电子商务的税负一致。希望各国政府要彼此合作，而且还希望同纳税人合作，以求做到对电子商务的征税会公平台理。
(3)适当优惠原则
即对目前我国的电子商务暂时采取适当轻税的税收政策，以促进电子商务在我国的迅猛发展，开辟新的税收来源。对于这一崭新、具有重大意义及强渗透性的产业，在其发展初期，国家从政策优惠的角度对电子商务给予一定程度的支持还是非常必要的。
3、制定符合我国国情的电子商务税收政策和法律
我国应改革和完善现行税法政策和法规，重新修订和解释一些传统的税收概念，补充有关电子商务所适用的税收条款，对电子商务的纳税义务人、课税对象、纳税环节、纳税地点、纳税期限等税制的备要素给予明确界定，以使对电子商务的税收征管有法可依。
(1)扩大增值税征税范围
电子商务交易的产品(数字化产品)是种无形商品，现行税制对其纳税存在一定困难。为了减少税收对电子商务的负面影响，可适当扩大增值税的课税范围，对通过网络进行交易的数字产品征收增值税，使其与传统有形产品的税收待遇相同，从而保持税收中性的原则，这是法律应尽快予以明确的。在税法上将电子商务纳入增值税的征税范围，可以明确纳税义务，划清征管权限。为了平衡地域间的税源分布，将消费者居住地确定为电子商务的征税地，即通过互联网进行商品销售和提供劳务，无论商品和劳务是在线交易还是离线交易都由消费者居住地的税务机关征一道增值税，而消费地已缴纳税款可作为公司已纳税金予以抵扣。这样：
当期应纳税额=当期销项税额-当期进项税额-消费地已纳税额
这样不仅有助于消除重复课税的弊端，而且有助于加强服务贸易的流动性，并可防止出于财政利益考虑对网上贸易的干扰。
(2)使用电子商务交易专用发票
每次通过电子商务达成交易后，必须开具专用发票，并将开具的专用发票以电子邮件的形式发往银行，才能进行电子账号的款项结算。同时，纳税人在银行设立的电子账户必须在税务机关登记，并使用真实的居民身份证以便税收征管。
(3)采用独立固定的税率和统一税票
考虑电子商务在线交易商品和提供劳务特殊性，及目前传统交易此类商品的税负情况，利润按独立公平的原则在消费者居住地进行分配，消费者居住地采用独立固定的税率征收，消费地当期应纳税额：销售额X固定税率，固定税率不宜过高，一般以1％一2％为宜。这样既可以平衡地区利益；另一方面抵扣时又不会出现退税。由于电子商务跨地域性，销售地税务机关与消费者居住地税务机关都有征税，而且消费地税务机关征的税可以用作抵扣，从征管角度出发要求使用统一的税票，并逐步使用无纸票据，以及采取电子化的增值税纳税申报。这样也便于税务机关通过本身局域网展开交叉稽查，防止逃骗税发生。
4、深化征管改革，实现税收电子化
(1)制定电子商务税务登记制度，实现电子申报
纳税人在办理上网交易手续后，必须到主管税务机关办理电子商务的税务登记，首先由纳税人申请办理电子商务的税务登记，填报《申请电子商务登记的报告书》，并提供网络的有关资料，特别是计一淮南工业学院学报社科版算机超级密码的钥匙的备份。其次，税务机关要对纳税人填报的有关事项严格审核，逐一登记，并要注意为纳税人做好保密工作，最好是建立一个钥匙管理系统。同时，税务系统也应做好电子商务用户专门税务登记，并与银行、网络技术服务部门密切交易，以便深入了解纳税人信息，使税收监管更加有力。该制度要求采用国家标准对电子商务纳税人设立唯一的纳税识别码。
电子申报是指纳税人利用各自的报税工具，通过电话网、分组交换网、Internet等通讯网络系统，直接将申报资料发给税务局，完成纳税申报。电子缴税是指税务局、银行、国库建立通过计算机网络进行税款结算，划解的过程。该环节完成了纳税人、税务局、银行和国库间电子资金的交换，实现了税款收付的无纸化。
(2)开发电子征税软件
税务机关应与银行、网络技术部门合作，共同研制开发适用于网络贸易的具有自动追踪统计功能的征税软件。该软件可存储在税务网络服务器上，以备纳税人下载自行计税，并可通过国际互联网自动向发生网络贸易纳税义务的网址发出纳税通知。当技术成熟后，还可以在企业的智能服务器上设置有追踪统计功能的征税软件，在每笔交易进行时自动按交易类别和金额计税、入库，从而完成针对电子商务的无纸税收工作。
(3)建立电子稽查制度
该制度要求税务机关将自身网络与国际互联网及财政、银行、海关、国库、网上商业用户的全面联接，实现各项业务的网上操作，达到网上监控与稽查的目的，堵塞网上交易的税收漏洞。
此外，还需要建立完善的税务稽查电子系统，基于税务系统的广域网，实施办公自动化与征管、税务稽查、大面专用发票防伪系统、出口退税专用票证系统、丢失被盗增值税专用发票报警系统、电子邮件等系统的系统集成，实现跨部门、跨地区之间的涉税信息的快速传递，发票函件调查和相互协凋。
5、加强国际间的税收协调
要防止网上贸易所造成的税收流失，应加强我国与世界各国税务机关的密切合作，运用国际互联网等先进技术，加强国际情报交流，深入了解纳税人的信息，使税务征管、稽查有更充分的依据。在国际情报交流中，尤其应注意有关企业在避税地开设网址及通过该网址进行交易的情报交流，防止企业利用国际互联网贸易进行避税。对于发展中国家，可采取居民管辖权与收入来源地管辖权并存的方案，并逐步向居民管辖权倾斜。随着电子贸易快速发展，收入来源地管辖权越来越难以适应国际税收的要求，但从保护本国利益出发，发展中国家一时很难接受居民管辖权原则。为了与本国税收的接轨，防止国际互联网贸易中的双重征税问题，发展中国家应逐步接受居民管辖权原则，积极与发达国家进行磋商、协调、争取更多的利益。
6、加快网络系统建设和人才培养
加快税务机关的信息化建设，建立电子税务，来推动电子商务的发展。所谓电子税务，通俗地讲就是把税务各项职能搬到网上，实现网上办公、网上征管、网上稽查、网上服务、网上发票认证等。它首先要求各级税务机关在公众信息网上建立自己的站点，提供税务机关信息资源和有关的应用项目。在此基础上进一步实行税务网站与办公自动化联通，与税务机关各部门的职能紧密结合，把税务机关的站点变成为民服务的窗口。电子商务作为信息流、资金流和物流的统一，它的运行从根本上离不开银行网上支付的支撑。因此，发展电子商务客观上要求银行业必须同步实现电子商务化，以保证资金流正确、安全地在网上流通，进而保证电子商务目的的最终实现，为确保电子商务税务征收，还必须加强银行、税务机关、海关之间的联网，真正实现电子商务税收的电子化。
知识经济时代的税收事业，离不开那些既懂计算机又懂外语和税收专业知识的高素质人才。税务部门应加大税务稽查人员的计算机知识和操作方面的培训力度，尤其是要提高稽查人员通过操作财务软件来阅读、分析企业各种财务报表的水平。培养复合型的税务管理人才，以适应电子商务迅速发展的趋势，确保国家税收利益。
[关键词]专业建设；培养目标；课程结构；教学方法
一、研究背景
本科会计学专业作为培养未来会计专业人才主要的方式，在会计专业课程设置和教学方法上必须提供各项专业服务所需要的知识和技能要素。如何适应市场经济和现代化管理的需要，培养复合型、创新型、应用型、国际型会计人才成为会计学专业改革的核心问题。因此，有必要了解我国本科会计专业学生已经具备哪些能力，缺少的是什么，应该如何应对?美国的会计从业人员、会计专业教师及会计专业学生对不同技能要素的重要性有些相似的看法：传统单一的会计学专业必将被商业、管理科学及其他社会或人文学科相结合的多学科教育所替代(Francisco＆KeIIy，2002；AIbrecht＆Sack，2000)。我国高校会计学专业整体水平一般，会计学专业改革必须以学生为本，全面提高学生素质，尤其是加强实践技能培养的主旋律(1999，宁波大学课题组)。本文通过对我国高校会计学专业的状况进行调查，找出本科会计学专业现状与会计职业界的要求之间的差距，分析其原因并探索其对策。希望能对我国本科会计学专业的发展提供一些积极的参考建议。
二、结果与分析
(一)样本的选取
笔者采用调查问卷的方式进行数据搜集。为了使问卷具有较强的科学性，参照了Franoiso＆Kelly(2002)的问卷框架。主要从现状和重要性两个方面搜集数据并比较两者之间的差距。选取的样本是重点大学层面选择两所学校：南开大学、山东大学；地方高校七所：天津商业大学、北京工商大学、上海立信会计学院、上海法政学院、山东财政学院、天津工业大学、青岛理工大学，共九所高校本科会计专业的大三和大四的学生。共发放问卷1000份，回收680份，回收率为68％。
(二)结果分析
1.本科会计学专业的培养目标
美国会计学专业改革委员会认为，会计学专业的目标不是让学生在刚刚从事会计职业时便成为合格的会计工作者。而是要使学生具有作为一名会计人员应具备的学习能力和创新能力，使其终身能从事学习。结果显示，本科会计专业的培养目标选择为应用型的会计人才的占70％；选择为企业会计工作者的占50％；选择为注册会计师的占42％。而选择为教学科研工作者的只占20％。这说明随着学历层次的不断提高，本科会计专业的毕业生从事教学和研究的可能性比较小。从事会计实务工作的可能性比较大。这也比较符合现实情况。而目前大多数高校本科会计专业的教学计划还将培养目标定位为应用型的会计人才、企业会计工作者和教学、研究工作。会计人员应该具备的基本素质中，对政策法规的了解、心理素质和人文素质排在前三位；最后一项是身体素质。从对会计人员应具备的专业素质的排序上看，会计职业道德、专业判断能力排在了最前面。排在后面几位的是管理沟通能力、人际交往能力、文字和语言的表达能力和批判性思维。
2.课程设置和课程结构
现行的会计学专业的课程可能尚未提供可满足现状需求的知识和技能要素。有必要对本科会计学专业的课程设置和结构进行一番了解和分析。在问卷中列示了专业基础课和专业课程各七门，让学生们选择各自应包括的课程。从表1可以看出，专业基础课按照认同度排序依次应包括：基础会计、计算机、数学与统计学、经济学、操行、行为科学、交际；专业课按照认同度排序依次应包括：财务会计、管理会计、职业道德与责任、税法、审计、信息系统、实习与合作性教育计划。学生对专业课程的认同度基本与现行的教育部的规定相同，而对专业基础课程中的操行、行为科学、交际等课程等认识不足。
从表2的结果可以看出。学生们对公司财务、企业法、经济学、企业面临的法律和社会环境、商业道德等课程给予较高的认可度，而给予数量分析法在企业中的应用、交际能力、市场营销三门课程较低的认可度。大部分的学校没有设置这三门课程。
表3显示的是学生对课程重要程度的打分。按照课程重要程度的排序依次为财务会计、基础会计学、管理会计、税法、职业道德、成本会计和审计等。这与教育部公布的核心课程有一定的差距。这表明各学校会计专业的课程设置有所不同。与各学校对学生的教育有关。学生对会计专业课给予了足够的重视，但微观经济学、宏观经济学、会计信息系统、统计学等课程没有得到应有的重视。
3.学生对会计人员应具备的知识结构和应具备的技能要素框架的认识
学生对会计人员应具备的知识结构要素的排序依次是会计知识、财务知识、审计知识、管理、金融、税收及法律知识、计算机知识、外语水平。而ACCA的要求是专业知识、企业管理知识、投资与市场营销知识、纳税筹划知识以及内部控制等列为较为重要的知识要素。表4的数据说明学生对管理、税收、金融等知识还未给予足够的重视。
会计专业学生对会计人员所需具备的技能要素按照重要性依次是职业判断能力、逻辑分析能力、决策能力、沟通能力、团队协作能力、资源管理能力、运用计算机能力。文字和语言表达能力和创新能力位于最末两位。这说明学生们对资源管理能力和创新能力的认同度偏低。会计专业学生对职业判断能力、逻辑分析能力等技能重视程度较高；普遍认为创新能力对会计人员来说并不重要，会计可以发挥的余地不大，会计处理更多的是受会计准则和会计制度等法规制度的约束。对创新能力的认识也有待于进一步深化。
4.对教材选用的认识
从图1―2教材的选用可以看出，目前大多数同学认为应选用国内名牌高校的教材作为教材。国内名牌高校编写的专业教材，既反映国内的最新成果，也能反映国际上的先进水平。国家统一编写的教材得分最低，说明同学们并不希望使用国家统编教材，这与目前我国部分高校统编教材内容陈旧，在教学内容、课程体系等方面也存在许多不足有关。一些学生为了学习不得不自己另找CPA等教材来学习。一些高校自己编写出版的教材中，不乏基础扎实、能反映会计专业的最新内容，而且不少高校自己有出版社，所编写的教材能够反映最新成果。因此，同学们也比较认可高校自己编写出版的教材。从教学参考资料的选用上可以看出，在教学过程中，选用最多的还是教材；其次是财经(证券)报刊。财经网站和学术文章的使用并不多。在英国，教材都是指定学生阅读的教学材料的一部分。在美国，除了教科书以外，《华尔街日报》、《财富》杂志、《商业周刊》等报刊以及学术论文等也都是教学材料的重要组成部分。我国目前本科会计专业的教学上还没有做到教
学材料丰富多彩的程度。
5.会计教学方法与考试方法
从调查的结果上看，最受同学们欢迎的教学方式是课堂讲授要以引导启发为主，系统阐述为辅；其次是案例分析和课堂讨论；再次是社会实践和校内模拟实践教学相结台。这说明这三种是目前各学校普遍采用的教学方式。教师讲授作为传统的教学方法，对学生掌握知识有不可替代的作用。我们设17八种教学方法，让同学们对教学方法进行打分，他们的评价结果见表5。从表5可以看出。比较受同学们欢迎的教学方法是模拟操作(模拟教学)、教师讲授、案例教学、小组讨论。角色模拟(模拟教学)和案例教学以形式活泼、实战性强等特点备受国外高校会计专业学生们的青睐。随着我国国际化的发展，这种教学方式必将得到更大的应用。而自学、讲授和习题演算并不受同学们的欢迎，尤其不喜欢文章的研讨方式，这与本科生的背景有关。从目前的情况来看，考试方式仍然以笔试为主。笔试占95.00％口试占0.67％；课程论文占8.33％。倡导多年的考试方法改革并没有得到普遍的认可。在美国和英国，考试方式是多种多样的，如撰写学术论文，实验报告、案例分析和小组讨论报告等。相当一部分试题以案例分析为主，没有统一的答案，教师主要根据学生对分析问题的深刻程度以及对整个会计学科与其他学科联系性的把握程度来评分。
6.实践教学的认识
从表5对实践教学目的的认识可以看出，学生认为实践教学可以提高分析和综合判断能力、锻炼动手实践能力、会计和财务知识、培养决策能力、团队合作意识等。对实践教学的目的有较清晰的认识。说明高校都比较重视实践教学。毕业实习单位的选择表明，各学校在选择毕业实习单位时。企业和事务所是最常见的选择，这与会计专业的性质有直接的关系。去企业中实习会让学生在实践中发现问题，进而解决问题，并对学生以后的学习方向有所指导。但是从现实层面上看，为在校本科学生提供较多的实习机会是不太现实的。各学校缺乏稳定的实习基地。目前的毕业实习方式还主要是分散实习（占54％)；有实习单位的带教老师的只占17％；有学校老师随时指导的占12％。
三、结论与建议
(一)结论
通过对我国高校本科会计学专业现状进行调查，发现目前我国高校本科会计学专业的培养目标定位比较准确。会计人员应该具备的管理沟通能力、人际交往能力和文字、语言的表达能力、批判性思维等在目前的会计学专业中没有得到应有的重视。学生对专业课程的认同度较高；对课程中的操行、行为科学等认识不足；对数量分析法、交际能力、市场营销三门课程的认可度较低。创新能力没有得到应有的重视，教学资料单一。模拟操作、教师讲授、案例教学、小组讨论等教学方法比较受同学们欢迎，倡导多年的考试方法改革并没有得到普遍的认可。
(二)建议
1.进一步完善课程体系和结构
在课程中增加管理沟通能力、人际交往能力、文字和语言的表达能力、批判性思维等技能要素。拓宽学生的知识面，适当增加操行、行为科学、数量分析法、交际能力等课程。教师通过案例教学、角色模拟、企业实习等方式在实战中锻炼职业判断能力、逻辑分析能力、沟通能力等，注重学生信息技术技能的培养，指定创新能力培养方案，使学生的创新能力通过恰当的途径加以培养。
2.进一步丰富教学材料
规范教材选用标准，引进世界公认的西方原版会计学教材，使学生能够了解并熟悉西方会计的思维模式。完善我国知名高校的教材体系，加速内容的更新速度，使教材能够反映当代最新的研究成果。同时教师可不指定统一的教科书。可以在指定一本教科书的基础上推荐系列参考书，从而保证教材和教学内容的动态更新，适当开阔学生的视野。除了教科书以外，报刊、杂志、学术文章等也都可以成为教学材料的重要组成部分。
