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开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇财政收入和税收收入区别，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
关键词：非税收入；规模
政府非税收入是指政府以收费、基金、罚款、摊派、赞助等方式筹集的用于履行政府职能的收入。目前我国各级政府都不同程度地存在着大量的非税收入，且已经在政府全部的公共收入中占据很大比重，对微观经济运行和国家宏观经济调控都产生了重大影响。
一、非税收入规模的决定因素
（一）政府职能
政府职能范围的大小，决定了政府非税收入的来源和使用方向，政府的职能范围越宽，非税收入的来源越广，而且政府非税收入大都有特定用途，是政府履行职能的重要财力保证。经济体制不同，政府的职能范围及其履行职能的方式也不同，在体制转型时期，政府职能范围虽然有不断缩小的趋势，但由于政府履行职能的方式呈现多元化，政府非税收入成为了各级地方政府履行职能的主要财政来源。
（二）财政体制
财政体制是划分中央与地方以及地方政府间、财政与行政事业单位间的财政收支和管理权限的根本制度。政府非税收入的来源与使用属于财政收支，因而也属于财政体制的内容之一。
1、政府间关系角度。财政体制不同，政府非税收入的来源与使用就会有差异：一方面，在高度集中的管理体制下，地方政府取得非税收入的权限较小，非税收入来源就很受限制；反之，在分权管理体制下，地方政府权限扩大，非税收入的来源也随之多样性。
2、政府与行政事业单位的关系角度。政府非税收入所有权属国家、使用权归政府、管理权在财政，可见财政与行政事业单位之间的关系是十分清晰的，但由于体制、历史传统等主、客观原因的存在，这种关系不但不明晰，反而相当混乱。从我国政府非税收入的来源与使用管理的实践表明，只有实行管理权限高度集中于政府财政的管理体制，收入取得上的“三乱”现象才能得到有效控制，“收费养人”的问题才将自动消失，资金的使用才会比较规范。
3、经济发展水平角度。在经济发展水平较高的阶段，人们的负担能力大大增强，为较高的非税收入规模提供了物质基础，但这也意味着经济自我发展能力得到大大增强，政府在经济发展中承担的责任要小于经济不发达时期，因此政府非税收入的来源相对比较充足，满足人民群众日益增长的物质文化生活需要就成为政府非税收入使用的主要方面，非税收入的使用显现出多样化的特征。
二、非税收入规模分析
（一）政府非税收入占财政收入比重的发展趋势分析
20世纪80年代以来，我国改革开放不断深入，政府非税收入规模一直呈上升趋势。这突出表现在两个方面：一是政府非税收入规模不断扩大，其占财政收入的比重不断攀升，2004年我国政府非税收入突破了6000亿元大关；二是地方政府非税收入规模超常增长，1994―2000年，其年均增速大都在10%以上。
政府非税收入占财政收入的比重不断上升，意味着政府非税收入已经成为政府财政，特别是地方政府财政的重要收入来源，说明政府非税收入对实现财政特别是地方财政收支平衡，促进社会经济发展起到了十分重要的作用；同时也表明政府财政特别是地方财政越来越多的依赖于非税收入。从世界范围来看，我国政府非税收入的这一变化趋势与其他发展中国家的情况是吻合的，但也要看到这一时期的政府非税收入的超常增长是在1994年实行分税制财政体制以来的这一段时期，因为在总财力（财政收入占GDP的比重）既定的条件下，中央财政宏观调控能力等额增强，意味着地方政府财力的减少，为了弥补因财力不足带来的财政支出缺口，非税收入自然就成了地方政府的首选渠道。
（二）政府非税收入与税收收入、GDP增长速度的比较分析
改革开放以来，我国政府非税收入增长速度大大高于同期税收收入和GDP的增长速度，特别是自20世纪80年代中、后期以来，非税收入年均增长速度一直保持在二位数以上，1988年达到25.03%，较之同期税收收入和GDP增长速度，高出了近4个百分点，随后非税收入和税收收入、GDP增长速度除了个别年份以外，差距越拉越大，1994年政府非税收入的增长速度达到了44.92%，而税收收入增长速度仅为20.48%，前者是后者的二倍多。
从总体上讲，1988年到1996年，政府非税收入与税收收入、GDP在增长趋势上表现出了大体同步的特征，对非税收入的增长在总体上是应当给与肯定的。1989年到1995年呈现“v”字型变化，表明政府非税收入增长幅度较大，这是因为其本身受到了社会经济环境变化的影响，具有不稳定性的特征。1989年和1995年非税收入增幅降到了10%以下，是由于1989年出现了异常，1993年中办、国办转发了财政部《关于治理乱收费的规定》，并开始在全国范围内大规模开展了收费清理工作，到1995年清理“乱收费”工作取得了明显的成效，政府非税收入快于同期税收收入和GDP的增长速度，也应当予以肯定。这一时期是我国加快改革步伐，建立社会主义市场经济体制框架的时期，政府职能范围及其履行职能方式的改革在这一时期得到了全面推进，政府非税收入规模随之扩大应该是正常的现象。
当然，政府非税收入与税收收入、GDP的增长速度差距过大的特点，可能包含了一些不合理或不正常的因素：政府非税收入增长速度与税收收入增长速度差距过大，特别是1991年到1994年间出现的想象，很可能是出于财政压力，地方政府在征收管理上存在费大于税、挤占税收收入、蚕食税基的问题，同时这也意味着政府非税收入的负担正在不断加重。
（三）政府非税收入与税收收入占GDP的比重分析
政府非税收入和税收收入都是政府取得财政收入的形式，都是GDP的一部分。从1987年至2000年的情况来看，我国政府非税收入占GDP的比重是逐年提高的，而税收收入占GDP比重则走出了一个“u”型曲线，即经历了一个先逐年下降，然后逐步上升的过程。
我国政府非税收入与税收收入占GDP的比重走过了一个“替代”过程和同步上升的过程。从1987年到1996年，政府非税收入与税收收入之间的“替代”过程似乎意味着政府非税收入占GDP的比重的上升，是以降低税收收入占GDP的比重为代价的。但仔细分析，这种替代关系是不存在的，因为在1994年以前我国税负结构与国民经济结构出现严重的错位，税赋主要是由国有经济承担的，而国有经济对GDP贡献份额却不断下降，而且政府非税收入是按照“国民待遇”原则向特定对象收取的，比如使用费就是按照谁受益谁负担的原则收取，因此政府非税收入适应国民经济结构的变化，1996年以来的同步上升，正是税制改革的必然结果。
然而，政府非税收入占GDP额度比重高于税收收入占GDP的比重，则是不正常的。这说明我国财政收入组织过程中存在过分依赖非税收入方式的问题，也说明我国税费结构还不合理，有待于进一步改革和完善。
三、政府非税收入规模加大造成的负面影响
在政府财政收入中，预算外的行政事业性收费、基金和游离于财政之外的政府各部门的收费、集资、摊派是政府非税收入的主体，由于其没有纳入预算内和财政管理，造成了政府非税收入的混乱局面，其负面效应越来越大。
（一）加重了企业负担
随着社会分工的深化和专业服务的发展，如果遵循自愿和等价原则，企业自然会选择最佳的服务与价格组合，但是现行的收费却远远超越了正常交易的范围，生产经营者的交费负担超过了其纳税负担，而且这些收费大都硬性摊派、强制征缴，使企业不堪重负。
（二）分散了国家财力
现行行政事业性收费除少数纳入预算内管理，其他大部分纳入预算外资金管理，构成了预算外资金的主要来源。近年来预算外资金以“滚雪球”之势迅猛膨胀，呈现一种不可遏止的增长惯性。据调查测算，截至2006年全国预算外资金的规模大约为3000―4000亿元，其中收费和基金收入2600亿元左右，相当于预算内收入的45%，更甚者则已超过了预算收入。这些预算外资金分散了国家财力，加剧了固定资产和消费基金的急剧增长。
（三）加剧了社会的分配不公
许多行政部门利用管理中的种种弊端和漏洞谋取收费资金，并且这部分收入不是取决于财政分配和经营水平，而是取决于其垄断优势和收费能力，各企业交费的多少还受企业自身与政府的“谈判”的制约。按照收费资金管理的有关规定，每项收费所取得的收入均有具体的使用途径和支出方向，必须专项专用，然而现实中却成了各单位、部门的“小金库”。收费规模与单位的利益正相关，这就形成了各部门间的收费攀比，正是乱收费屡禁不止的根本原因。
四、对政府非税收入的治理
非税收入是政府财政收入的重要组成部分，加强非税收入管理是理顺分配关系、健全公共财政职能的客观要求。近几年来，各级财政部门在加强非税收入管理以及建立、健全监督管理制度等方面进行了有益探索，对于规范收入分配秩序，从源头防范腐败起到了积极作用。
（一）进一步明确政府非税收入管理范围
政府非税收入是指除税收以外的各种政府收入的总称，是政府财政收入的重要组成部分，是政府参与收入分配和再分配的形式。按照社会主义公共财政的基本要求，一切政府非税收入，都必须纳入财政管理的范围之内。
（二）对政府非税收入实行分级管理
对政府非税收入的分成比例，应当按照所有权、事权以及相应的管理成本等因素确定。根据分级财政管理体制，凡中央政府非税收入都应由财政部统一管理， 凡地方政府非税收入，都应由地方本级财政部门统一管理，各级财政部门在管理非税收入的过程中，必须自觉接受同级人大和审计部门的监督，在业务上接受上级财政部门的指导。
（三）通过“分税归位”进一步优化财政收入结构
加强非税收入管理，就要从总体上正本清源，通过清理整顿，区别不同性质，“定性、定位、定量”，实行“分源而治、分流而治、分类而治、分项而治”。
1、对政府部门履行管理职能，而对管理对象征收的行政管理费和各种制度外收费（乱收费、乱罚款、乱摊派），予以取缔。除法律、行政法规另行规定外，凡是行政机关实施行政许可、对行政许可事项进行监督检查，以及提供行政许可申请书格式文本的收费，要一律清理取消。
2、将现有收费中一些不具有公共商品生产费用性质的收费转为经营性收费，由市场定价并照章纳税。这类收费包括各类勘察设计收费、咨询服务收费、培训费、鉴定费和高速公路通行费等。
3、对现有的行政事业性收费和基金，凡是凭借政府行使管理职能或社会管理职能收取的与税收性质相同的，实行“费改税”，逐步采取税收的形式。如将交通、社保、环保、土地等领域的收费、基金、附加等，逐步改为燃油税、社保税、环保税、土地有偿使用税等。
4、对符合国际惯例、确需保留的，继续予以保留并加以规范。另外还有少量暂不宜取消或规定征收期限未满，且难以实行“费改税”的政府性基金，如三峡工程建设基金、水利建设基金等，还应该进一步完善。
5、拓展非税收入管理范围，挖掘增收潜力。贯彻财政部《关于加强非税收入管理的通知》的精神，将国有资源有偿使用收入、国有资产有偿使用收入、国有资本经营收益、彩票公益金、以政府名义接收的捐赠收入、政府财政资金产生的利息收入等收入，逐步纳入政府管理范围。
参考文献：
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3、刘溶沧,赵志耘.中国财政理论前沿Ⅱ[M].社会科学文献出版社,2001.
4、刘溶沧,赵志耘.中国财政理论前沿Ⅲ[M].社会科学文献出版社,2003.
[关键词] 税收负担；财政支出；政策建议
[中图分类号] F810.42 [文献标识码] A [文章编号] 1006-5024(2008)08-0129-03
[作者简介] 赖江杨，江西财经大学公共管理学院财政专业博士生，研究方向为财税理论与政策。(江西 南昌 330013)
税收负担，简称“税负”，是纳税人因履行纳税义务所承受的国家税收的状况或量度，一般通过一定时期的税收总量占GDP的比重加以衡量，反映一定时期内社会产品在国家与纳税人之间的税收分配数量关系。宏观税负的高低，不仅反映出一个国家税收的总体负担水平，表示政府在国民经济总量分配上集中程度的大小，同时也表示政府社会经济职能及财政功能的强弱。它是分析国家宏观经济政策、财政税收政策的主要内容，也是研究国家税收制度和税收政策的核心内容。我国自1994年税制改革以来，税收收入不断增长，连年创历史新高。1999年税收总收入突破1万亿元大关，2003年突破了2万亿元，2005年突破了3万亿元，2006年税收收入增加7000亿元，达到3.7万亿元，2007年全国税收收入更是完成4.94万亿元(不含关税、契税和耕地占用税)，比上年增收1.18万亿元，增长31.4%。与此同时，税收收入占GDP的比重也节节攀升，由1995年的11.3%上升到2006年的17.96%。持续快速的税收增长固然极大程度地满足了政府支出的需要，但如此持续高速的增长对整个国民经济的影响如何呢?笔者认为，对问题的解释或解决，取决于我们采用何种研究视角对我国的宏观税负轻重进行分析。
一、宏观税负水平观念之争
目前，关于我国宏观税负水平的争论，大约可以划分为以下四种观念：
(一)《福布斯》的观念。2002年，美国《福布斯》杂志开始对全球税负进行调查，以税负痛苦指数作为衡量各国税负高低的指标，并定期向全球公布其调查结果。2007年《福布斯》发表的最新数据显示：中国继续是亚洲经济体中税务最重的国家，全球排名第三，税负痛苦指数为一百五十二，仅次于位列第一名和第二名的法国和比利时。据此，《福布斯》的结论是：中国的宏观税负水平很高。
(二)国家税务总局的观念。国家税务总局认为：《福布斯》的税负痛苦指数不能准确衡量中国宏观税负水平的高低，其在反映宏观税负水平高低问题上有几个重大缺陷。第一，没有区别平均税负与边际税负的差异。在痛苦指数计算中，个人所得税是按最高档税率45%计算，占总指数的1/4强。然而，据统计，在我国适用25%以上的工薪所得和适用30%以上的各类其他所得产生的个人所得税仅占该税种收入的6%左右，占全部税收收入的0.5%，适用45%税率的人和税收收入占比就更少了。显然，把只有极少数人适用的税率作为普遍适用的税率是不科学的。第二，没有考虑税基比重和税制结构。直接把我国税收收入比重7%左右的个人所得税的法定税率与占税收收入近半的增值税的法定税率相加，其结果的可靠性将会受到质疑。第三，税种选择标准不确定。如果任意增加或减少一个税种，税负痛苦指数的排序将会发生重大变化，这同样也降低了衡量的科学性。故此，国家税务总局认为，《福布斯》的结论是不科学的。2007年，我国完成税收收入4.94万亿元，占GDP的比重为20.04%，比发展中国家低1个百分点，比发达国家低10个百分点。可见，我国宏观税负水平不高，还有一定的提升空间。
(三)学者的观念。高培勇认为，我们通常讲的税收收入，只是由税务部门征收入库、按照现行统计口径计算的全国税收收入，并非税收收入的全部。完全意义上的全国税收收入，还要在此基础上加入关税收入、耕地占用税收入、契税收入，并减去出口退税支出。加项和减项互抵之后，最终得到完全意义上的全国税收收入。除此之外，在当前中国，政府部门还使用别的形式、通过别的渠道取得收入。其中，属于规范性的、纳入预算的收入有：企业收入、教育费附加收入、城市水资源费、排污费以及其他杂项收入；介于规范性与非规范性之间、未正式纳入预算但可比较精确统计的收入有：行政事业性收费、政府性基金、社会保障费收入、国有资源有偿使用收入、国有资产有偿使用收入、罚没收入、以政府名义接受的捐赠收入，等等；纯系现有制度体系之外、且无法加以精确统计的收入，则是由各部门、各地区“自立规章，自收自支”的各种收费、罚款、集资、摊派收入，等等。将上述四个层次的收入统统相加，以2006 年的数字匡算，中国政府收入占GDP 的比重，可能要达到30%上下。其中，税收负担和非税负担之比大约为6∶4。如果将涵盖上述四个层次的政府收入总量占GDP 的比重称之为“广义税收负担”，而把仅限于第一层次的税收收入占GDP的比重称之为“狭义税收负担”，并且，以此为尺子讨论当前中国的税负水平，可以认定：当前中国的总体税收负担――“广义税收负担”，远远大于通常被认定的一般意义上的税收负担――“狭义税收负担”。这也是我国学者在研究宏观税负时，往往将宏观税负分为小口径宏观税负、中口径税负和大口径宏观税负的依据。学术界普遍认为，目前小口径宏观税负(狭义的宏观税负)的税收负担水平不高，但大口径的宏观税负(广义的宏观税负)税收负担水平偏高。这一观念在学术界和实践部门获得了广泛的认同，笔者赞同该观点。但如果不对现行税收进行必要的改革，继续听任我国的税收收入保持持续高速增长，那么，我国的小口径宏观税负水平也将会超过发展中国家水平，达到较高的水平。
(四)纳税人的观念。广大纳税人对国家税务总局的观点持不同看法，认为中国的税收负担过重，纳税人的税收生存环境不容乐观，税负痛苦指数较高。
综上所述，无论是学术界的观念还是官方的看法，也无论是《福布斯》的计算，由于研究各方分别采用不同的指标，运用不同的方法，各方得出的研究结果相去甚远。然而，从上述的研究结论中我们不难看出，这些研究成果虽然结论不同，但却是基于相同的研究视角――即从税收收入多少的角度(无论是大口径还是小口径)来分析宏观税负水平的轻重。笔者认为：宏观税负的轻重不仅要从政府拿走多少税收收入的角度去考虑，还应考虑政府从纳税人手中拿走税费后为纳税人做了什么?做得怎么样?换句话说，税收作为纳税人购买政府提供的公共产品的价格，提供的数量是多是少?价格是高是低?如果纳税人购买政府提供的公共产品的价格与享受的公共产品相一致，那么我们可以说是等价交换，符合公平交易；但如果纳税人购买的价格明显偏高，则违背了公平交易。也可以说，纳税人承担了较重的税收负担，宏观税负就较重。故此，从财政支出的视角，或从人民福利水准提升的标准来分析，将更有助于我们从更深层面把握我国宏观税负水平，建立“以人为本”的规范收支关系，构建和谐的征纳关系，促进经济健康发展。
二、对我国财政支出的剖析
(一)财政支出结构不合理，民生支出比重偏低。在财政支出中，经济建设支出和行政管理费支出比重偏高，社会文教支出和国防支出比重偏低。从1986年到2005年，中国人均负担的年度行政管理费用由20.5元增长到498元，增长23倍，而同期人均GDP增长为14.6倍。有统计表明，我国行政管理支出从1986年的220亿元增长到2005年的6512亿元，20年间增长30倍，年均增长率19.5%；同期，财政支出增长15倍，年均增长率15.4%。1986年，我国行政管理支出占财政支出的比重为10%，2005年则上升到20%，提高了10个百分点。如果按照国际货币基金组织15.6%的标准，我国是世界上行政成本昂贵的国家之一。不仅如此，预算外行政管理费增加更快。1998年行政事业费支出占预算外收入的比重为54.42%，2005年却达到72.01%，增加了近18个百分点。与此同时，其他支出增加缓慢。社会文教支出比重多年来维持在7%-8%左右的水平；1986～2005年，抚恤和社会救济支出比重仅提高了0.5个百分点；国防、科技、农业生产和农业事业费支出比重分别下降了1.8、1.2、0.4个百分点。庞大的行政管理费支出，消耗了相当大的税收收入，加大了公共财政的负担，挤占了对基础设施和公共产品的投入资金，民生支出比重偏低。
(二)财政用于教育支出水平偏低。从国际比较来看，发达国家公共教育支出占GDP比重高于发展中国家，经济发展水平越高，比重也越大。1995年公共教育经费占GDP的比重世界平均为5.2%，发达国家为5.5%，发展中国家为4.6%，最不发达国家也有3.6%，而我国仅为2. 41%。这不仅远低于发达国家和世界平均水平，甚至还低于最不发达国家的水平。从人均教育支出角度来看，我国的人均教育支出非常低。以1993年数据为例。世界平均人均教育支出为22. 9美元，发达国家为108. 9美元，发展中国家为43美元，不发达国家为8美元，我国为10. 77美元，仅略高于不发达国家，为发达国家的十分之一。根据对40个国家20世纪90年代初期的情况分析，当财政收入占GDP比重在15%以下时，财政教育支出占GDP比重为2%左右；当财政收入占GDP比重为20%左右时，财政教育支出占GDP比重大体为3%；当财政收入占GDP比重为30%～40%时，财政教育支出占GDP比重为4%～5%；当财政收入占GDP比重提高到40～50%时，财政教育支出占GDP比重也相应增长到5%～6%。若按我国大口径宏观税负而言，财政收入占GDP的比重达到35%，财政教育支出占GDP比重应为4%～5%左右，然而，一直以来，我国财政用于教育支出的比重一直徘徊在3%以下，难以满足人们对教育增长的需求。从教育支出占财政总支出的比重分析，我国1952年为6. 41%，最高年份1995年达到15. 54%，2002年下降为11. 99%；而韩国(1997年)为20. 5%，泰国(2000年)为22. 44%，墨西哥(1999年)为25. 54%。也就是说，与国际上类似发展中国家比较，我国属于较低水平。从历史比较来看，1961年财政教育支出占GDP的比重就达到了2.7%，高于2005年2.49%的水平。可见，我国教育支出未能保持与GDP同方向的增长。
(三)抚恤、社会福利支出水平低。国家财政用于抚恤和社会福利救济费支出多年来一直维持在一个较低的水平。除2003年外，1998-2004年，支出比重一直低于2%的比例。社会保障补助支出也仅占4%-5%左右。2004年，两项合计占财政总支出的比重为7.33%，占当年GDP的1.52%。而与此相比，发达国家用于社会保障与社会福利支出占GDP的比例都在10%左右，甚至更高，远远高于我国水平。过低的抚恤和社会福利支出，不利于缩小贫富差距，不利于早日实现社会协调发展的战略目标。
(四)社会保障支出增长较国际水平低。总的来说，我国财政对社会保障的投入逐年增加。从1999年的1375.53亿元增长到2005年的3600亿元左右，增长近2倍，占财政总支出的比重也达到10.61%。从1998年到2005年，全国财政对企业职工基本养老保险基金的年补助支出从22亿元增长至600多亿元，增长了26倍，8年累计补助支出达3000多亿元；中央财政对企业职工基本养老保险基金的年补助支出从20亿元增长至545亿元，8年累计补助支出2826亿元，确保了城镇企业职工基本养老金按时足额发放。然而，与国际水平相比，我国的比重明显偏低。在日本，社会保障总费用占国家GDP的13.7%；美国为16.81%；瑞典为32.14%，是我国的15-20倍；英国为22.83%；德国为29.07%；法国为29.72%，远远高于我国的支出水平。我国较低的社会保障支出，难以满足社会的需求，人们的基本保障受到极大的约束。
综上所述，财政支出用于民生和公共产品的比重偏低，纳税人享受公共产品的数量偏小，纳税人购买公共产品的价格较高。如果税收收入的高速增长没有跟进公共服务和社会保障，人民就很难更多地享受到税收收入高速增长带来的利益，福利水准无法随之提升。那么，单纯地衡量税负水平的高低将没有任何意义。因此，笔者认为，从人民福利水准提高的视角看，我国的宏观税负偏高，宏观税负环境亟待改善。
三、政策建议
(一)进一步加快公共财政的建设，优化财政支出结构。党的十七大报告指出：科学发展观，第一要义是发展，核心是以人为本，基本要求是全面协调可持续，根本方法是统筹兼顾。财政作为政府的支出形式，也应体现以人为本，加快公共财政体系建立，优化财政支出结构。比如，建立公众参与事关官员利益的行政事务改革的机制，形成政府与公众讨价还价的博弈机制，增强财政预算的刚性约束，强化预算的权威性，同时也强化预算约束，形成真正统一的公共财政制度。
(二)加快税制改革，优化税制体系。应在消费型增值税改革试点的基础上，加快增值税的转型，扩大增值税征收范围。所得税方面，统一企业所得税税基，统一税率，统一扣除标准，统一优惠政策，统一征管程序，实现由按经济性质、投资来源、投资区域给予优惠向产业优惠为主的转变，增加经济欠发达地区的税收优惠，缩小直接减免优惠范围，采用加速折旧和投资抵免等多种间接优惠。同时，建立税收优惠政策实施过程中的披露和监控机制，避免政策实施过程中的道德缺失；逐步实现个人所得税征收模式由分类征收转向综合与分类相结合的混合税制。加强税源管理，在鼓励自行申报纳税的同时，强化代扣代缴人的责任。
(三)正税清费，规范非税收入。针对目前部门领导的批准和许诺就可成为收费依据的混乱局面，我们应当按照清理、转换、合并、取消的思路，在合理界定政府职能范围的基础上，对现有收费标准进行大规模清理，理顺税费关系，规范收费制度，建立起以税收收入为主，收费为辅，税费并存的财政收入运行机制，提高政府收入对税收的依存度。
(四)严格依法治税，提高行政水平。提高税收征管水平，加大税收执法力度，以税源管理为基础，严密税源监控，大力实施户籍管理监控机制、数据处理机制、信息机制、预警机制、纳税评估机制、查管互动机制，以科学有效的管理方式，实现征收效率的最大化。同时，优化社会服务，加大宣传力度，降低纳税人的税收遵从成本，提高纳税人的税收满意度和接纳度。
参考文献：
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一、地方税制体系的设计应充分体现中央和地方的双重要求
现行的地方税体系是1994年实行分税制财政管理体制改革时建立的，其后在收入划分方面虽有多次调整，但基本框架未变。1994年税改初步确立了适应社会主义市场经济体制的现代税收制度，对促进我国社会主义市场经济发展，强化中央宏观调控能力，调动中央和地方两个积极性，发挥了积极作用。但由于税改出台时特定的历史背景，为了改变财政收入占gdp比重持续下降、中央财政收入占全部财政收入持续下降的局面，这次税改较多地考虑了增强中央可控财力，在地方税制的设计与建立方面存在一定的缺陷，主要体现在地方税缺乏主体税种，收入规模小、税源零星分散，调节经济的力度弱等，一定程度上出现了财权上收、事权下移的趋势，导致地方财权与事权的不对等。在新一轮税制改革中，应建立完善地方税体系，既考虑中央的宏观调控效果，也要考虑地方的发展需求，充分调动中央和地方两个积极性，促进地方经济持续、快速、健康发展。
二、地方税应具有“地方”特点
地方税如果没有体现“地方”特点，就谈不上地方税。现行的中央税、地方税、中央地方共享税体系中，一些地方税有演化为共享税的趋势，共享税也不规范。地方税首先应突出“地方”特点，适应区域经济社会发展不平衡的现实，地方税制在适应一般地区的普遍性安排的同时，还应有适应老、少、边、山、穷地区的特殊性制度安排。地方税应有区域特点，可以省或大区域为界。在统一税法的前提下，赋予地方相对灵活的税权。尤其是对民族区域自治地方适当下放税收管理权限的问题，民族区域自治法早已有原则性规定，党的十六届三中全会又进一步授权。但是，在实践领域进展不大。国家出台税收政策，当然应以全国的普遍情况为背景来设计，但也应尽可能照顾各地区发展的不平衡性和差异性，适当考虑一些特殊地区的特殊利益和需求。现在民族区域自治地方的税收自主权不仅极少，而且与一般地区并无多大差别。在新一轮地方税改革中，希望在统一税法的前提下，赋予民族区域自治地方更多一些相对灵活的税权，以便更好地发挥税收对少数民族地方经济社会发展的促进作用。
三、地方税制改革应整体设计，分步实施
地方税制的改革完善要纳入新一轮税制改革的整体设计中，全面规划，分步实施。第一完善地方税的税种。现行地方税法规、政策有的滞后，不适应变化了的经济社会形势，有的又过于超前，可操作性不强。税制改革要有阶段性目标，先从容易做的开始，逐步推进。当务之急是把现有的地方税种完善起来。地方税的法规条例有的还是上世纪50、80年代的，已不适应现状。第二拓宽地方税的税基，扩大地税规模。在时机成熟时开征一些新税种，如物业税、环境保护税、社会保障税等，适当扩大资源税的征收范围。一些相对固定的政府收费项目，也可划归地税管理。以后各地地税系统的工作应是两个方面，一是地方税收，一是比较固定的行政收费。现在强调建立节约型社会、节约型机关，而多头收费，各自为政，造成收费成本过高，征收不规范，管理相对人奉行十分不便。费改税改一批，而对近期不能改税的政府固定收费统一由地税部门收取，这是拓宽税基、扩大收入规模的重要途径。这不是为部门利益考虑，而是为了节约行政成本，优化行政服务，推进行政管理体制改革，促进和谐社会建设。
四、各税种之间要协调
分税制后，现在税收收入按税种分别划分为中央、地方和中央地方共享收入。按收入归属，理论上现有税种被分为中央税、地方税、中央和地方共享税。但现实中，各税种之间的衔接、协调仍有许多欠缺。在税基方面，一些税种有交叉；在一些具体规定上也有许多方面需要补充完善。如一个纳税人同时欠中央税、地方税、中央地方共享税时，应按什么顺序清缴（包括是先清欠税款，还是先清缴滞纳金）呢？现在没有明确，由各地执行把握。而当企业资金不足以同时缴纳中央税、地方税、共享税时，中央和地方的利益就会发生冲突，国、地税系统之间就可能发生竞相对纳税人施压以求争先入库的矛盾。现在在一些税种的会计处理上，也存在不够协调的问题，如对纳税人流转税的减免不能列入所得税扣除项目准予扣除，又构成应税所得计征所得税，使盈利纳税人实际上享受的流转税减免额少于批准额。另外，各税种的税目、税率之间也应协调配套。
五、税收优惠政策要与财政政策，特别是转移支付政策相配套
减免税优惠政策对改善投资环境、促进地方经济社会的发展具有十分重要的作用，从长期看对税收的增长也是有利的。但减免税也影响了当期税收的增长，在一些贫困地区，财政支出压力大，减免税若没有相应的转移支付政策相配套，地方财政难以承受。如广西有一个市糖业是其支柱产业，执行西部大开发税收优惠政策，制糖企业所得税由33%降为18%，由于财政政策不配套，该市财政缺口很大，只好打报告要求延缓两年执行西部大开发税收优惠政策。这种情况在发达地区是不可想象的。而在广西一些贫困地区，财政十分艰难，地方政府呼吁执行税收优惠政策、减少地方财政收入时要考虑地方的承受能力，与财政政策相配套。如取消农业税、屠宰税，调高营业税起征点，导致乡镇财政收入锐减，但乡镇党政机构改革滞后，人员没有相应精简，财政负担依旧，因财政转移支付跟不上，乡镇级党政机构缺乏稳定的财力支撑，一些乡镇财政举步维艰。
六、应很好地研究借鉴国外地方税法律政策和管理体系的优点
国外实行分税制，有很多成熟的经验，一些方面完全可以洋为中用。如在大的原则方面，事权、财权和税权相匹配，给地方以一定的税收自主权，这一分税制的基本原则，就很有借鉴价值。税收自主权可因税种的不同、地区的不同而有所区别。现在的政策表面上看一视同仁，其实由于各地客观条件存在差异，造成事实上的不公平，不利于经济社会落后地区的发展，这也使我国税制的科学性、公平性受到影响。
七、关于当前地方税改革的几点具体设想
一是要合理确定地方税税种。科学合理地确立地方税税种，是实现分税制的核心，也是构建科学合理的地方税体系的前提，其实质是在保证提高税收收入占财政收入的比重、中央税收收入占全部税收收入的比重的基础上，如何确保地方收入的稳定来源，保证地方政府与事权相适应的财力。第一，要稳定营业税征税范围，减少增值税改革对营业税的侵蚀，改变目前按部门、按行业划分收入的做法，将营业税收入全部划归地方，使其成为真正意义上的地方税。此外，在费改税中应及时将部分收费项目纳入营业税的征税范围，扩大营业税税基。第二，将现行的城市维护建设税改为城乡建设税，改变现行按增值税、消费税、营业税税额附征办法，改为按流转额确定税基，扩大征税范围，内外适用，凡有经营收入的单位和个人，不分内外一律征收。第三，将现行的房产税、城市房地产税、土地使用税合并为财产税或物业税，对内对外统一征收。第四，在现行资源税的基础上，适当调整部分资源的税额标准，限制过度开发不可再生资源。扩大资源税征税范围，将水资源、森林资源、土地资源等纳入征税范围，以支持环保工程和生态环境建设。如广西可根据各市、县的资源使用情况列举增加非金属矿产品的征收品种等。第五，将现行印花税、契税合并为新的印花税，规范和扩大印花税征税范围，将新的《合同法》中列举的合同以及权属转移书据全部列入征税范围，对房屋、土地等不动产权属转移书据提高税率。取消现行印花税轻税重罚的规定，强化征收管理。第六，将现行车船使用税和车船使用牌照税合并为车船使用税，对内对外统一征收。尽快开征燃油税，纳入车船使用税一并征收。
二是统一内外资企业所得税，实行属地征收，按率分享。建立以法人为纳税人、扣除项目规范统一、税负公平的企业所得税制度，统一税率、统一税基，取消不公平的税收优惠政策，要对内外资企业实行统一的国民待遇。应适当降低企业所得税税率。改变按企业隶属关系划分收入归属的做法，实行属地征收，中央和地方按一定比例分享，以利于加强税收征管，调动中央和地方两方面的积极性。
三是加快清费改税步伐，尽快改变费挤税、税费越位的现象，结合农村税费改革、清费立税改革进一步完善地方税制，把一些明显具有税收性质的收费如教育费附加、文化事业建设费等改为征税。
四是适时开征社会保障税、环境保护税，并确定为地方税种。目前世界上大多数国家开征了社会保障税，在有的国家中甚至已成为主要税种，为健全社会保障机制，应尽快开征社会保障税。同时，为遏制日益严重的环境污染，为治理环境污染提供必要的资金，有必要开征环境保护税。
五是完善个人所得税，改变目前个人所得税内外个人扣除不统一、分项征税项目多、免征额低、各项目适用税率和扣除项目不一、计算复杂的状况，实行综合和分类相结合、内外统一的无差别的个人所得税制。考虑到住房、医疗制度改革及物价上涨的因素，应适当提高个人工资薪金的免税额。
关键词：营业税；增值税；税制改革
一、引言
2011年11月16日，财政部和国家税务总局联合下发《关于印发〈营业税改征增值税试点方案〉的通知》（财税[2011]110号），首次提出“营改增”试点方案。2012年1月1日，“营改增”先行在上海地区试点启动。2012年，《财政部国家税务总局关于在北京等8省市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》（财税[2012]71号）明确提出，自8月1日至年底，将交通运输业和部分现代服务业“营改增试”点范围由上海市分批扩大至北京市、天津市、江苏省、浙江省（含宁波市）、安徽省、福建省（含厦门市）、湖北省、广东省（含深圳市）等8个省（直辖市）。2013年继续扩大试点范围并选择部分行业在全国展开试点。本次税制改革是我国历史上的一次涉及增值税转型问题的重大改革。“营改增”政策的相关背景、目标、影响等问题都引发了社会各界的广泛讨论。在我国的税收构成中，流转税占据了很大的比重。从我国1994年的税制改革以来，我国就形成了以增值税为主体，营业税、消费税并行的流转税制度。近些年来，我国一直在酝酿新阶段的税收体制改革，改革的主要目标是通过对结构性减税政策的逐步完善来促进税收改革的推进，继而从根本上减轻我国企业的实际税负。目前，我国增值税和营业税两大税种加起来占全国总税收的40%以上，可以说“营改增”是我国税收体制改革中的关键之处，它涉及面广、利益协调复杂、改革难度颇大。我国目前正处在经济体制改革的关键转变时期，第三产业的发展对我国经济的推动十分重要，尤其是现代服务业。”营改增“的政策变化，直接关系到我国财税体制的调整和国库收入与财政分配，对于我国结构性税制完善和第三产业、中小企业的发展具有极为重要的现实意义。
二、“营改增”面临的主要问题
（一）减少地方财政收入
在改革开放初期，我国实行了财政包干体制，充分践行放权让利的政策，显著调动了地方政府发展经济的积极性，推动了地方经济的高速增长。然而，与此同时，我们也必须看到中央政府的财政收入占国家财政收入的比重显现出逐年下降的趋势，这也就意味着中央政府的宏观调控能力可能会被逐步削弱。为了及时遏制这一趋势，同时也为了让我国的财政税收体制与社会主义市场经济建设的客观需要相适应，我国从1994年开始推行分税制改革。从本质来说，营业税属于共享税，但是却是地方财政收入的重要组成部分，在一些地区甚至达到了总体财政收入的1/3以上。在全面推行“营改增”后，如果增值税在中央的分成比例仍旧维持现状，那么地方政府可以分得的增值税收入应该会有一定的提高，但是其提高的幅度却远远不及减少的来自营业税的收入。从这个状况来看，“营改增”不仅会使地方财政收入大量减少，同时也可能带来地方各级政府的预算外收入大幅度提高，滋生乱收费等不良现象。
（二）加大地方财政风险
近年来的相关研究表明，我国地方政府目前的所面临的财政风险主要来源于地方财政的债务风险，以及地方政府拖欠当地行政事业单位人员工资形成的硬欠账和由于提供公共服务出现资金缺口而形成的软欠账。这些类别的风险主要是由于减收和增收两方面的因素造成的。为了应对风险，地方政府一般采取以下几种方式：首先，通过扩大收入规模的方式，力争提高收入的增长速度，从而平衡财政收支，减小缺口；其次，地方政府建立起数量众多的融资平台，即各类投资公司，通过这类公司直接向银行借款来筹措资金，形成预算外借款；最后，一些地方政府选择通过财政担保的形式来为企业提供资金支持，解决企业的燃眉之急。以上这些方法虽然可以在短时间内解决地方政府财政收入不足的状况，但是随之而来的巨额外债规模也会导致地方政府债务负担持续加重，经营风险陡然增加。这类风险逐渐积累和转移，最终也会反映在财政领域。由此可见，财政成为了最后的风险承担者，有着极大的隐患。鉴于此，如果在各项制度保障还未到位的情况下就全面推行“营改增”政策，将会继续加大地方政府的财政风险，甚至引发危机。
（三）不利于地方经济的发展
在没有新增的额外收入制度安排，或者原有的额外收入制度仍旧没有更改或调整，尤其是转移支付政策未继续推进的情况下，地方财政收入的减少将是十分显著的，这种减少给地方经济的发展带来极大的影响。首先，“营改增”会导致地方政府的财政收入大幅度减少，对地方经济的发展造成一定的影响。其次，地方财政收入的减少同时会带来地方财政支出的削减，地方经济的发展力度和前景将面临风险和诸多不确定性。最后，地方财政收入的减少必然会对各类产业的投资力度带来极大的负面影响。虽然中央政府对一些产业实施了较为优惠的税收政策，以实现对相关产业的扶持和鼓励，但是地方财政收入的减少将导致地方政府不积极落实中央的政策，即政策惰性。这样的状况会极大削弱我国大力推行产业结构调整的力度和效果，引导作用也较难显现出来，对地方经济的发展会形成阻碍。
三、推动“营改增”政策顺利推行的措施
（一）合理筹划纳税工作，降低“营改增”的负面影响
“营改增”的举措给不同行业、企业带来的影响程度是不同的。鉴于此，企业要充分根据自身所处行业的发展特点和企业自身的条件，对纳税环节进行合理筹划，重视对相关税收政策的学习和理解，最大程度地利用“营改增”带来的税收优惠，削减随之而来的消极影响。举个例子来说，企业如果面对着相同服务质量、相同价格的供应商，从税收筹划的角度来说，可以尽可能地挑选具有一般纳税人资格的企业，这样就可以最大程度地享受进项税额抵扣的政策。此外，企业为了避免适用高税率的情况发生，可以将在业务活动中所提供混合业务进行归类，按照各自适用的税率区别核算，这样也可以在一定程度上降低企业的实际税负。针对物流成本较高的企业来说，可以通过科学设置物流综合服务统一税目的方式，将物流的各个环节进行整合，按照统一的低税率计算应缴增值税，也可以实现税收筹划的目的。
（二）进一步完善、健全地方税收体系
“营改增”在全国得到广泛推行之后，地方政府可能会因此缺乏提供稳定财政收入来源的主体税种。为了弥补“营改增”带来的地方财政收入减少这一缺口、继续保障地方政府提供公共服务的能力和资金支持，进一步完善、健全地方税收体系刻不容缓。首先，地方各级财政部门、税务部门可以通过对历年数据的统计分析，测算出一个合理、科学的中央与地方针对增值税的分享比例，同时继续完善转移支付政策。其次，地方政府也要认清形势，重视其他稳定税种的发展，通过一定时期的培育，使其成为地方的主要税收收入来源。以房产税和资源税为例，我国可以借鉴西方发达国家的经验，对这类税种进行必要的税收立法，适当扩大地方政府的管理权限，使这类税种逐步成为地方的主体税种，从而有效弥补“营改增”后地方税收收入的缺口。再次，地方政府应该大力发展当地的投资环境和配套设置建设，给广大企业提供更好的发展空间，从而有效吸引投资。最后，对于一些具有良好发展潜力和外地大型企业要给予积极的扶持和税收优惠，提高地方吸引力，逐步培育出龙头企业和纳税大户，这样不仅能够显著增加地方的税收收入，同时也能够积极推动当地经济社会的快速、稳定发展。
（三）实现财政与税收的双向互动，构建完善的税收制度
为了推进“营改增”政策在地方、企业的顺利实施，构建完善的税收制度，实现财政与税收的双向互动，帮助企业进行科学的纳税筹划是当下的重点工作。“营改增”有利于消除重复征税的弊端，提高我国服务行业的整体竞争能力，减轻企业的实际税负，但是这种减轻是针对全体企业来说的，具体落实到不同行业和特定企业，其影响效果则完全不同。企业处于不同的发展阶段，生命周期、经营模式、规模大小都不尽相同，即便是针对同样的税率基础，“营改增”后，不同企业的实际税赋增减情况都不会相同。鉴于此，地方政府要充分考虑到不同企业的实际困难，将地方财政收入、企业实际税赋、地区物价水平等因素进行综合考量，不断完善我国的税收管理制度。首先，要保障税收结构的合理性和公平性，以实现财政与经济的有效互动为原则，不断完善税收制度，确定出科学合理的税负标准，最大程度地降低纳税人的税收负担，提高企业的活力和竞争力。其次，还应该通过征收遗产税、物业税等，加快完善资源、环境类的税收体系，增强地方政府的经济增长能力，从而带动企业销售能力的提高，确保财政收入的稳定高速增长。
四、结语
综上所述，“营改增”这一举措是我国不断完善税收制度的具体表现，不仅能够对结构性减税起到极大的促进作用，继而大力推动产业结构的升级调整，同时还能够促进我国社会、经济的发展与转型。鉴于此，不论是地方政府还是企业都需要从根本上认识到“营改增”的重要意义，从基本的业务系统和财税工作入手，积极完善、调整企业的信息系统结构，力争实现税收制度改革的顺利开展。可以说，“营改增”是我国进行税收体制改革的必然选择。可以预见，在改革进程中，必然会遇到一些困难和阻力，但是相信随着我国财税体制的进一步完善，让营业税顺利退出税收领域的历史舞台，从根本上消除重复征税的现象，将会给企业的发展和经济的增长带来十分积极的影响。
参考文献：
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关键词：增值税类型；转型；风险防范
经国务院批准,自2009年1月1日起，在全国范围推行增值税转型改革,生产型增值税转为消费型增值税。这次改革允许企业抵扣新购入设备所含的增值税，同时，取消进口设备免征增值税和外商投资企业采购国产设备增值税退税政策，将小规模纳税人的增值税征收率统一调低至3%，将矿产品增值税税率恢复到17%。
一、生产型增值税存在的问题
增值税分为生产型增值税、消费型增值税、收入型增值税。其根本区别是在征收增值税时税务处理不同：对购入的固定资产价值不做任何处理的是生产型增值税，按折旧方法对固定资产价值逐年扣除的是收入型增值税，当年一次性扣除的是消费型增值税。
生产型增值税有其自身的缺陷：
（一）重复纳税，抑制投资
因为对购入的固定资产价款中所含的税金不予抵扣，这就造成了谁投资谁纳税，在生产产品时，固定资产价值随着折旧转移到产品中去，销售产品时又要交销项税，导致了重复征税。
（二）不利于产业机构升级
目前我国的产业政策是发展基础产业和高新技术产业，这都需要相当大的投资，而生产型增值税的缺陷就在此。单纯靠增加像劳动力、同样的固定资产等生产要素的方式来实现增长，这种投资国家不提倡；靠提高生产效率来实现增长，更强调技术进步、设备更新，这是国家所大力倡导的。生产型增值税不会对这两种方式区别，而消费型增值税会合理引导投资方向，鼓励技术进步，符合当前抵御金融风暴的形势。
（三）不利于与国际接轨，竞争力小
世界经济一体化的观念已经不容质疑，我国经济必然和世界经济紧密相连，我国进出口贸易的发展深受增值税的影响，固定资产的价款不予抵扣，这部分进项税额就会加进产品成本，在国际贸易中，显然不利，而且出口退税额又不会全额退还，更加大了竞争的难度。
二 我国实行消费型增值税的可行性
（一）从国际形势来看消费型增值税可行
目前，许多国家如法国、德国、荷兰等国早已实行消费型增值税，加快了进步的速度，确立了自己在世界中的地位，因为成就巨大，其他国家纷纷效仿，消费型增值税适用票据抵扣，这就使得欧盟等发达国家和发展中国家广泛使用，我国在2009年全面推行增值税改革。
（二）从财政的承受能力来看消费型增值税可行
首先，经过多年经济高速发展，国家财政大大好转，国家税收保持高速的增长，到2007年国家税收收入近五万亿，而1994年的全国税收收入为5070.8亿元，增长额可见一斑。其次，实行消费型增值税，使得固定资产的入账价值减少，从而使折旧额减少，企业利润增加，其应纳的所得税自然也增加。消费型增值税鼓励投资，对市场长期利好，并且拉动经济增长，提高经济利益，带动了其他税种税收收入的增加。
（三）从经济能力来看消费型增值税可行
在当今经济不景气情况下，如何走出这次金融危机的困境是各国都要面对的现实，而消费型增值税具有刺激投资的作用，这种作用的直接结果就是企业投资力度的加大，减轻了政府实施积极财政政策的压力，这样国家就会把更多的财政资金投入到基础产业、高新产业和低耗能产业，提高了政府宏观调控经济的能力，有效的促进内需、加大低耗能产业更新改造和解决经济不景气的现象。
（四）从促进发展角度来看消费型增值税可行
近年来，我国实力飞速进步，但部分企业还未达到世界先进水平，资本的有机构成提高，整体产业升级，为了保持高速发展，实行消费型增值税可为发展助一臂之力。首先，实行消费型增值税，降低产品的成本，企业的税负等也会大大减轻。其次，解决就业问题。在高新技术行业，不少企业为了在这次机会中崛起，就招收优质大学生来提高整体素质，而在技术含量不高的加工行业、中低档建筑业，由于投资的增加，必然会使这些行业再次振兴，只有经济持续快速健康发展，才能持续的为劳动者提供更多的机会，经济和社会才能持续发展。
三 增值税转型过程中存在的问题
（一）增值税转型所面临的财政风险
从长远看,增值税的转型可以有效地刺激投资，调动企业和民间投资的积极性，使国家的财政资金更多的投入到急需的行业和基础产业，带动产业结构的调整,拉动经济增长,但在转型政策实施的初期，企业购进和自制固定资产由不予抵扣改为按新增增值税进行抵扣，由于抵扣数量的扩大,税基的缩小，进而带来增值税收入的减少，直接导致财政收入的减少，而作为我国的第一大税种的增值税，对于的财政意义巨大。
（二）增值税专用发票管理压力增大
我国全面展开增值税转型工作，允许抵扣当期购入固定资产的增值税进项税额会增大，随之而来的是专用发票的监管压力进一步加大，一些不法分子为了在转型中获得尽可能多地的实惠，利用增值税专用发票抵扣增值税进项税额的违法行为会更加猖獗,偷税、逃税、漏税行为进一步增加，势必会引起税收流失的风险进一步扩大。
（三）政策导向的风险
适时推行增值税转型政策，意义深远，从宏观角度来看，可以加快产业结构调整，促进产业的发展，从微观角度来看，可以刺激企业投资，进行技术革新和改造。税收作为国家政策的风向标，显现出刺激企业投资期望，以拉动内需，促使经济保持较平稳持续增长，但税收是把双刃剑，税收政策如果过度干预宏观经济的运行，就可能使市场经济运行出现问题。转型后的消费型增值税使得企业的成本大大降低，这有可能诱使企业盲目投资上项目，使货币供应紧张，形成新一轮的投资膨胀，为经济的发展带来隐患。
（四）纳税人税负不公
增值税转型政策允许纳税人当期购入固定资产购买价款的进项税额予以抵扣，而这一政策的最大收益者是一般纳税人，而对于小规模纳税人而言，虽然有可能在购入中取得了增值税专用发票，但不能抵扣，只能作为价款的一部分，计入固定资产价值，这必然会导致一般纳税人和小规模纳税人之间的税负不公，把小规模纳税人排斥在外，使得我国各种企业在一个不平等的税收环境中竞争，如 果这种现象一直持续下去，将不利于我国中小企业的发展，降低我国综合竞争力，阻碍社会的和谐发展。
（五）税收征管水平面临风险
1994年实行的生产型增值税，效率低下、监管不力是当时的典型特征，纳税意识淡薄，征管手段以手工征收为主，几乎没有涉及监管系统。近年来，随着税收征管的加强，我国的税收征管水平有了显著的提高。但已习惯了生产型增值税征收管理的企业能否平稳过渡到消费型增值税征管，确实令人担忧。
四 对增值税转型中风险防范的建议
（一）增值税转型所造成的财政收入减少可通过多方面弥补
首先，随着我国的财政政策由直接投资向间接调控的转变，国债应该承担因税收收入减少而产生的一部分支出缺口，这样以便使税制改革和发行国债相辅相成。其次，通过优化税制结构来弥补，以前需要缴纳营业税的交通运输业、建筑业等行业这次全部交纳增值税，拓宽了增值税的征税范围，保证了税收收入。
（二）控制偷逃税减轻专用发票压力
首先，升级技术手段。针对本次转型的需要，优化金税工程，使之适应消费型增值税的税收体制，全面提升系统认证、稽核、协查功能，提高系统运行效率。其次，在“以票管税”的前提下，将“管票”与“管账”有机结合，并配套完善对防伪税控企业的管理制度、数据审核制度，加大稽查执法力度。第三，税务机关对纳税人的相关资料必须进行全面的管理与控制。
（三）政策导向风险的防范
企业应将转型看成一次技术进步的政策鼓励，而不能将转型视为投机的机会，要密切关注国家宏观变化，随时做出政策的调整，在改革方向正确的前提下，也要保证改革途径的合理，关注短期利益时，也要看到长远发展，避免出现积重难返的情况，以便使增值税制改革的积极效果以最好的面目展现，更好地实现转型的目的。
（四）纳税人税负不公问题的建议
国家应该出台一些措施，使其享受与一般纳税人相同的优惠政策，同时配套措施，帮助其完善会计制度建设。如降低一般纳税人的标准，为了保持增值税链条的完整性，对于可满足一些必要条件的小规模纳税人可以升级，享受优惠，又如国家可以为小规模纳税人设立较高的起征点，降低税率。
（五）强化增值税征收管理
加强税收征管，尤其是加强对增值税等主税种的征管工作，由此征收的税收额可以在较大程度上抵消因转型而减少的税额，税收征管效率的提高，可以降低税收成本，因此在进行税制改革的同时，加强税务部门的改革，提高税务部门的行政效率，可以节省相当数量的财政资金。
鉴于我国的实际情况，在全国范围内推广增值税转型实施，实行消费型增值税，不仅可解决税负不公的问题，也能减低企业的成本，解决内外资企业对固定资产进项税扣除的区别对待问题，解决政策分歧。本文分析了增值税改革的可行性，面对改革的风险我们要积极地应对，从全局出发，全面考虑，把风险降到最低，实现增值税转型的平稳过渡。
参考文献：
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按照穆勤的标准，我国现行税制中，直接税有9个税种，分别为企业所得税、个人所得税、房产税、城镇土地使用税、耕地占用税、土地增值税、契税、车船税和车辆购置税；间接税也有9个税种，分别为增值税、消费税、营业税、关税、资源税、烟叶税、城市维护建设税、印花税和船舶吨税。
（一）我国现行单主体税制模式的表现自1994年分税制实施，我国逐步确定了建立直接税与间接税并重的双主体税制模式的基本目标，2003年启动新一轮税制改革，实施结构性减税。但截至2012年，流转税在总税收收入中占比仍然将近2/3，所得税系尤其是个人所得税占比偏低，2012年只达到6%，税制结构仍然是以流转税为主的单主体税制模式（见图1）。由图1可知，历经十年改革，我国税制结构的税收集中度依然较高，税收收入的绝大部分来源于流转税和所得税，2003年，两大税系占比是87%，2012年，这一数值仍高达85%。但从内部结构来看，其相对比重和作用则明显失衡，流转税收入占税收收入的比重虽然自2003年来呈现递减趋势，但其仍然占据总税收收入的一半还多。2003年这一比重高达65.3%，之后逐年递减，在2012年也高达57.7%。反观所得税，却发现其与我国早年确立的双主体税制模式目标极不相符，其税收比重一直无法与流转税相抗衡。2003年税制改革以来，所得税收入逐步提升，但其在总税收收入比重一直徘徊在25%左右，并且，所得税的大部分收入都来自于企业所得税，个人所得税比重仅在6%左右波动，占比严重偏低。事实上的单主体税制结构违背了我国政府为实现税收的整体功能而确立的结构平衡的双主体税制模式的目标定位。
（二）我国现行单主体税制模式的成因分析我国现行单主体税制模式的形成有历史的原因，也是受到现实环境制约的产物。分税制改革后，受当时税收征管水平的制约，且间接税能在较短时期内迅速筹集经济建设所需的财政资金，所以我国形成了现行的单主体税制模式。1.间接税筹集财政收入的刚性需要在过去较长一段时期内，经济的高速增长是衡量政府官员政绩的主要目标。投资型的经济增长方式保证了流转税税基的广泛性。流转税税基易控制，课税资料较易获取，征管成本小，以流转税为主要来源的税收收入持续增长，保证了政府刚性财政支出的需要，大量的财政支出能满足各个地方对投资的需求，大量的投资在GDP总量上的表现就是GDP的高增长速度。以流转税为主体的单主体税制有了继续坚挺的现实需要。2.直接税征管水平的制约直接税征管一般需要纳税人有较强的纳税意识、纳税机关有较高的征管水平。而事实上，我国形成的以间接税为主体的单主体税制更加重视征管，忽视稽查，这样的征管目的会制约征管水平的提升，有限的征管水平又无法满足征收直接税的要求。同时我国纳税人的纳税意识一直不强，这多种原因自然影响直接税的征管。而且随着我国经济发展水平的不断提高，个人所得税来源日益广泛和多元化，尤其是高收入阶层的部分收入隐性化。我国现行分类制下的个人所得碎片化征收模式、个人所得综合归集系统的缺失，造成我国个人所得税税基的流失，使征收的个人所得税税款在整体税收中比重不高，形成了事实上的单主体税制模式。在我国当前的财产登记制度下，房地产、汽车及金融资产等已实行实名登记制度，但个人财产及家庭财产均未分类别登记，未实现归户管理，金融机构亦未实现有效联网。税务机关无法掌控纳税人的全部应税财产，亦无法对其全部征税，造成财产税税源流失。财产税收入在整体税收中比重也不高。
（三）我国现行单主体税制模式的效应分析在多年的税收实践中，我国事实上的以间接税为主体的单主体税制模式在筹集财政收入方面成就显著，但以间接税为主、以直接税为辅的税制结构，影响了税收对经济社会的调控功能发挥，引发了某些负面效应。1.国民收入分配格局失衡目前，我国国民收入初次分配差距很大。税制结构本身负担着缩小初次分配差距的任务，但以流转税为主的单主体税制的实施，某种程度上加大了国民收入分配差距。我国税收收入主要来自于流转税，其中增值税和营业税覆盖了需求弹性小的大部分百姓生活必需品，其税负大多转嫁给普通百姓，资本所有者承担的流转税税负反而有限；因为高收入者比中低收入者的边际消费倾向要低，但其边际储蓄倾向要高，中低收入者所承担的流转税占其收入的比重要高于高收入者承担的该项税负，导致流转税税负产生累退性，不利于初次收入分配格局的调整。同时，主要由流转税构成的我国税收连续多年高速增长，国民财富快速集中于政府，百姓承担的税负越来越重，国民收入初次分配的差距越来越大。我国直接税中的所得税也尚未很好地完成对国民收入分配的调节。企业所得税目前更多的是达成形式规则的公平，对收入分配的调节作用不明显。个人所得税税负的承担者主要是工薪阶层，目前的个人所得税征管制度和征管方法无法掌控税源丰富的资本性收入、财产性收入和其他非劳动性收入等，个人所得税更多的是用来调节工薪阶层所得，对高收入者、超高收入者的所得调控力度很小。备受关注的房地产税也仅处于试点阶段，它们未能实现对国民收入分配的调节功能。2.阻碍经济增长方式转型改革开放三十余年，投资型的经济增长方式产生了规模巨大的商品劳务流转额，流转税税基广泛，征管便利。政府官员政绩绩效考核制的主要指标就是地方GDP总量和财政收入任务的完成度，以流转税为主的单主体税制能保证税收的顺利完成，满足政府的财政支出需要。而流转税税负的大部分最终转嫁到普通百姓身上，倚重流转税导致一般物价水平偏高而抑制消费需求等，无法扩大内需拉动经济。提升GDP总量更多的还是靠投资，高投资、高出口、低消费的经济增长模式难以转型。3.稳定宏观经济功能的缺失税制本身是国家财政政策的载体，当宏观经济出现周期性波动时，合理的税制结构应该能通过自身“自动稳定器”功能来适当地调节经济的过热或过冷。当经济波动处于波峰时，超额累进税制能自动实施高税率，增加纳税主体税负，抑制消费需求，为经济波动降温；当经济波动处于波谷时，超额累进制则自动实施低税率，减轻纳税主体税负，内需将会被扩大，为经济波动升温。实施超额累进税制的税种覆盖范围越大，其“自动稳定器”功能越强。2008年国际金融危机爆发以来，我国以流转税为主体的单主体税制不具有“自身稳定器”功能。而具有该功能的个人所得税在我国总税收中比重只有6%左右，且只是针对工薪阶层超额部分实施累进，调节范围实在有限。其自然无法为低迷的经济形势升温。税制结构在根本性改变之前，其稳定宏观经济的功能将缺失。
二、我国构建双主体税制模式的必要性
单主体税制模式为我国筹集到了大量的财政收入，满足了国家财政支出的需要。随着经济全球化的深入，不同国家之间的税制开始相互影响和制约。世界税制改革实践显示，构建双主体税制模式已成为现阶段我国税制改革的必然选择。
（一）契合税制改革的一般规律经济全球化导致了不同国家之间税制的相互影响和制约，世界税制开始具有趋同性。纵观世界税制改革历程，发达国家税制体系的发展经历大体一致：由简单的直接税为主体的税制，到以间接税为主体的税制，再到以直接税为主体的税制，再到直接税和所得税并重的双主体税制。[3]我国目前处于以间接税为主的税制模式阶段，以我国目前的税收征管水平和征管措施法制建设阶段而言，努力降低间接税比重，提升直接税比重，建成直接税和间接税并重的双主体税制模式是我国税制改革比较现实也较易实现的目标。
（二）经济发展水平的需要经济发展水平不同的国家会采取主体税种不同的税制（见表1）。低收入国家一般会采取以流转税为主体的税制结构，中等收入国家的税制体系中，开始提升所得税比重，降低商品税比重，高收入国家的税制体系以所得税为主，并根据环境变化对各个税种的比重进行调整，主体税种不仅仅只是所得税。按照世界银行的标准，我国目前已处于中等偏上收入国家行列，按照其他同等收入水平国家的税制改革经验，应该降低商品税比重，提升所得税比重。
（三）政府筹集财政收入的需要深化市场经济体制改革过程中，社会的多元发展要求政府提供更多的公共商品，需要更多的财政支出。同时，为了应对国际金融危机，我国从中央到地方都在推行扩大投资计划，纵然我国经济增长方式急需调整，但为了保持经济增长速度和应对金融危机，各地依然在大量投资建设。为了满足政府财政支出持续增长的刚性需求，必须保证财政收入总量的增长。税收是我国财政收入的主要来源。我国正在进行的税制改革核心是结构性减税，降低间接税比重，减少的这部分间接税收入就要通过增加直接税收入来弥补。结构性减税仅仅意味着税制结构的调整，税收绝对量还是需要持续增长。
（四）公平与效率目标的选择根据最优课税理论，政府的政策目标是选择税制的依据。改革开放初期，我国经济建设更多的是追求效率，对税制体系的主要要求就是筹集财政收入。实际上，以流转税为主体的单主体税制筹集到的税收确实在高速增长，满足了经济建设的需要。如今，我国经济建设面临的是如何在解决深层次的社会性矛盾的前提下，实现整个社会的可持续发展。相对于以间接税为主的单主体税制，直接税和间接税并重的双主体税制能更好地实现公平和效率的合理平衡，也是我国税制改革更好的选择。
三、国外主要发达国家的税制结构及其借鉴
OECD组织的主要成员均是发达国家，它们在多年的税收征管和税制改革实践中形成了符合布场经济和社会发展要求的税收征管体制。我国作为新兴的市场经济国家，了解它们的税制结构，并积极借鉴它们的改革经验，有助于我国深入税制改革，形成符合经济发展规律的税收征管体制。
（一）OECD主要国家税制结构的静态分析下面针对OECD主要国家的税制结构，从主体税种在总税收收入中的比重、直接税和间接税、辅助税系等角度分别进行分析。1.从主体税种在总税收收入中的比重来看图2显示，这些国家的主体税种均不止一个。从所得税系1②（不包括社会保障税和工薪税）的角度看，这些国家的主体税种是流转税和所得税，并且这两个主体税种在总税收中的比重较为均衡（美国除外）。财产税在这些国家均属于辅助税种，除了英国、美国和韩国外，所占比重均低于10%。两个主体税种比重差距在10%以上的只有美国和冰岛，其他差距均在10%以内。差距在5%以内的有英国、奥地利、芬兰、法国、德国、韩国、西班牙等国家。从所得税系2③的角度来看，这些国家的主体税种则有三个：所得税、流转税和社会保障税。很多国家社会保障税比重较高，最高的是德国，占全国总收入的38.2%，最低的是冰岛，该比重为10.4%。2.从直接税和间接税④的角度看2012年OECD主要国家的现行税制结构中，直接税均为主体税系。若不考虑社会保障税和工薪税（见图3），则直接税和间接税在总税收中的比重差距不大（美国除外），这些国家直接税的平均比重为34.5%，间接税的平均比重为29.5%。若考虑社会保障税和工薪税（见图4），则直接税在总税收中的比重占据了绝对性的主体地位。比如美国的直接税在总体税收中的比重高达82.2%，最低的是冰岛，也有63.8%。其中，社会保障税对总税收的贡献很大，在整个税收比重中，它们最高比重达到38.2%，是最早征收社会保障税的德国。3.从辅助税系看这些国家均存在辅助税系，除个别国家外，财产税均在本国的总税收中占据了一定比例，最高的是美国，大约是12%。征收工薪税的国家比较少，OECD国家中只有约1/3的国家征收了工薪税。
（二）部分发达国家税制结构动态分析下面将针对英国、美国和韩国5年内的税制构成，从主体税种在总税收收入中的比重、直接税和间接税、辅助税系等角度进行分析。2008年国际金融危机爆发，OECD国家都在继续改革税制，通过考察几个OECD主要发达国家最近5年来的税种构成，来分析这些国家5年来的税制结构的变化。1.从主体税种在总税收收入中的比重来看由表2可见，英国的主体税种为所得税、流转税和社会保障税，2008年所得税占总税收的比重最高，之后呈现直线递减趋势，流转税却呈现递增趋势，到2012年，所得税和流转税的比重已接近均衡。辅助税种是财产税，这5年间财产税的比重几乎未变，在总税收的0.5%处左右浮动。美国主体税种为所得税和社会保障税，5年中这两个税种在总税收中的比重的变化趋势均为先降后升，流转税和财产税已成为辅助税种，他们的变动趋势均是有升有降，但变动不大。韩国的主体税种是所得税、流转税和社会保障税，所得税和流转税在总体税收中的比重几乎持平，5年中各自均有升有降，但相差无几。韩国在亚洲国家中最早开始征收社会保障税，5年中呈现直线递增趋势，但作为辅助税种的财产税，呈现直线递减趋势。2.从直接税和间接税的角度看由表3可见，英国的主体税系是直接税，2008年其比重高达70.7%。到了2012年，直接税比重有所下降，间接税比重有所上升。总的趋势是直接税比重降低，间接税比重增加。英国的直接税比重高于韩国，但低于美国，间接税比重高于美国，和韩国区别不大。美国的主体税系是直接税。5年中直接税在总税收中的比重是有升有降，呈现波浪形状，但变动幅度不大。间接税在总税收中的比重也是有升有降，但5年终均未超过20%。美国直接税比重与间接税比重的差距远高于英国和韩国的同一比重。韩国的主体税系也是直接税，5年中直接税在总税收的比重是先降后升再降，但变动幅度均不大。间接税比重变动趋势是先升再降，变动幅度也是较小。只有在2011年时，变动幅度达到2.5%。相对于美国，韩国的间接税比重要高些。3.从辅助税系看图5中，三个国家的辅助税种均为财产税，其占比在5年中均有幅度很小的变动。英国财产税比重是有升有降，波动幅度在1%以内。美国财产税比重波动幅度大于英国同一变动，曾在2009年达到13.6%。韩国财产税比重在5年内呈现递减趋势，但下降幅度很小。
（三）部分发达国家税制构成的经验借鉴从以上的分析可以看出，部分发达国家的税制构成有一定的共性，比如直接税和间接税的比重应与时俱进等。分析这些共性，或许可以为我国税制改革提供一些可以借鉴的经验。1.多个主体税种能更好地抵御税收风险这些发达国家的税收收入主要来源往往是两个甚至三个主体税种，税基广泛，在减轻税负的前提下依然保障了税收的绝对数量。这些国家的主体税种一般为所得税、流转税和社会保障税。在不征社会保障税的国家，主体税种也有两个，并且在总税收中的比重差距较小。2008年世界金融危机爆发以来，发达国家进行税制改革的趋势之一依然是减轻总体税负，多个主体税种的存在保证了税基的广泛性，也能满足为应对金融危机增加政府收入的需求。2.直接税和间接税在总税收中比重应及时调整这些国家为应对次贷危机，税制改革中直接税和间接税在总税收中比重处于持续调整之中，两者均有升有降，不易转嫁税负的直接税更能适应税收的需要，并保障税负的公平性，但间接税的低征管成本保证了税收征管的效率，这两者在总税收中的比重应根据税制改革的目标及时提升或降低，当税制改革更加注重征管效率时，可适当提升间接税比重，当税制改革的目标侧重于社会公平时，应该提升税负不易转嫁的直接税比重。3.辅助税种能起到稳定税收的作用在这些国家中，辅助税种是稳定的税收来源之一，是不可或缺的存在。辅助税种本身能补充主体税种无法达成的政策目标，即使占比不高，但仍是税收的一个稳定构成。4.税收征管现代化是税制改革成功的保障分析这些国家的税制改革历程可以发现其税收征管十分强调法制化和信息化。税收征管的法制化保障了税法能得到切实有效的执行，严厉的惩罚措施减少了偷税漏税行为。税收征管的信息化大大提升了征管效率。
四、我国双主体税制模式的构建思路
为缓解我国当前的主要社会矛盾，在公平与效率相平衡的政策目标导向下应逐步提升直接税比重，适当降低间接税比重，保证直接税增税和间接税减税的有效对接，逐步构建双主体税制模式。
（一）逐步提升直接税比重我国直接税在总税收中比重一直不高，截至2012年也只达到25.3%。直接税成为主体税种的过程会较长，可从以下几个方面努力：1.全面构建混合个人所得税制混合个人所得税制即将个人所得进行分类，部分实施分类税制，部分实施综合税制。这是目前很多发达国家在采用的个人所得税制，也是我国很多学者极力倡导实施的税制。混合税制的实施需要较高的税收征管水平，为了能在我国全面构建混合个人所得税制，需要对现有分类税制进行改革，[5]首先，降低个人所得税边际税率；其次，扩大个人所得税费用扣除范围，比如职工培训费用、未成年子女教育费用、家庭成员医疗费用、父母赡养费用等；第三，针对超高收入者制定专门个人所得税率，对税收遵从度高的纳税主体给予一定的税收优惠；第四，短期内不宜再调高个税起征点。2.完善企业所得税制根据目前结构性减税的大背景，以及2014年政府工作报告的精神，完善企业所得税制的主要途径是扩大对小微企业税收优惠的范围，减轻企业负担。具体思路是对小微企业的年应纳税所得额以10万元为刻度划分区间，每一区间实施不同的超低税率；并允许小微企业用以前的盈利抵扣当年亏损。另外，目前我国企业所得税基本税率略高于世界平均企业所得税率，且我国直接税税收入主要来自于企业所得税，可考虑略降公司所得税基本税率2~3个百分点。3.整合财产税种，开征房地产税我国目前财产税种众多，主体税种不突出，导致财产税收入规模不大，对税收贡献度低。近些年房地产行业的飞速发展为开征房地产税提供了广泛的税基，房地产行业作为暴利行业，已成为社会矛盾积聚的焦点。整合财产税种，开征房地产税或许能从一定程度上缓解这些社会矛盾。4.开征社会保障税我国应考虑在适当时机开征社会保障税。社会保障税是众多发达国家的主体税种之一，调节功能强大。我国人口老龄化导致的社保基金缺口、就业难等问题已成为急需解决的社会问题。开征社会保障税，建立由税务机关征收的统一规范、强制力强、征收力度大的社会保障税制，健全社会保障体系，铺设社会一般安全网络，能帮助我国积极应对人口老龄化的严峻挑战。
（二）适度降低间接税比重多年来，我国间接税在总税收中的比重一直较高。就目前而言，适度降低间接税比重更能符合税制改革的需要，应继续推进增值税改革、调整消费税、对资源税进行改革。1.继续推进增值税改革首先，将现有行业的营改增试点推向全国，再逐步将试点扩展至铁路运输、邮政服务和电信等行业，以建立完整的增值税抵扣链条；其次，对需求弹性低的生活必需品实行超低增值税税率，降低流转税比重；第三，为调整经济结构，扩大内需，可将现行的增值税标准税率降低1~2个百分点；第四，降低小微企业的增值税征收率一个百分点，减轻其流转税税负；第五，继续提高增值税的月销售额，营业税的月营业额的起征点可调至4万元，并扩展其适用范围至小微企业。2.调整消费税一是调整高端消费品和消费行为的税率，比如赛马、皮草消费等，导向节约型消费；二是降低需求弹性低的生活用品消费税率，减轻间接税税负；三是将消费税计税方式调整为价外税，简化税制，增加税收透明度，深化市场经济体制改革。3.改革资源税为保证经济的可持续发展，改革资源税很重要。要结合实际情况，分阶段提高焦煤的定额税率，将从价定率的计征范围由目前的原油、天然气进一步扩大到煤炭、非金属矿原矿、黑色金属矿原矿和有色金属矿原矿，并进一步考虑将耕地、草原、滩涂、地热、湿地、森林、淡水等不可再生资源、再生周期较长和难度较大的资源、保护性资源纳入征税范围，形成资源税与市场价格的杠杆联动机制，有效限制高能耗重化工业发展，积极促进资源节约和生态保护。
（三）增设辅助税种辅助税种能填补主体税种在达成税收政策目标中的不足，我国应根据税收环境的变化，对现行税制中的辅助税种进行增减。1.开征环境保护税目前覆盖了全国众多省份的雾霾给百姓生活带来了严重威胁，将环境保护问题更直观地呈现出来。应考虑在当前排污收费制度的基础上，加快排污收费的费改税改革，开征全国范围内统一规范的环境保护税。先考虑将防治任务较重、技术标准相对成熟的二氧化硫和废水首先纳入征税范围，待条件逐渐成熟后，再将固体废弃物、氮氧化物、噪音和二氧化碳等逐步纳入课税对象，在税率设置上应本着“预防为主、制裁为辅”和“谁污染、谁治理”的基本原则，使纳税人的环境税成本大于其自主治理成本，提高其自主治理的积极性，确立产业结构优化升级的税收压力机制，有效实现污染成本内部化。2.开征奢侈品消费税奢侈品消费税只是对超过一般标准的特种消费行为征收，因此它对人们必需品的消费不会造成影响。奢侈消费与普通老百姓无缘，对奢侈消费征税，让富人多缴税体现了税收的公平原则，也是一个通行的国际惯例。据统计，2013年，中国人在全球奢侈品消费中所占比重提高至29%，超过美国人成为全球奢侈品最大的消费人群，目前我国人均国民收入的世界排名仍在百位之外。巨大的反差下政府要引导合理消费。开征奢侈品消费税将能帮助政府调节生产消费，对社会财富进行再分配。
【关键词】税收 筹划 发展
一、有关税收筹划的简要概括
税收的含义。税收，是指以国家为主体，为实现国家职能，凭借政治权力，依照法定标准，无偿取得财政收入的一种特定分配形式，它体现了国家与纳税人在征税，纳税的利益分配上的一种特殊关系，是一定社会制度下的一种特定分配关系。
税收的特征。税收特征是由税收的本质决定的，是税收本质属性的外在表现，是区别税与非税的外在尺度和标志，也是古今中外税收的共性特征，税收的形式特征通常概括为税收“三性”，即强制性、无偿性和固定性。
（1）强制性。强制性是国家的权力在税收上的法律体现，是国家取得税收收入的根本前提。它也是与税收的无偿性特性相对应的一个特征，正因为税收的无偿性，才需要通过税收法律的形式规范征纳双方的权利和义务，对纳税人而言，依法纳税既是一种权利，更是一种义务。
（2）无偿性。无偿性是税收的关键特征，它使税收明显地区别于国债等财政收入形式，决定了税收是国家筹集财政收入的主要手段，并成为调节经济和矫正社会分配不公的有力工具。
（3）固定性。基于法律的税收固定性始终是税收的固有形式特征，税收固定性对国家和纳税人都具有十分重要的意义。
税收三性是一个完整的统一体，它们相辅相成，缺一不可。其中，无偿性是核心，强制性是保障，固定性是对强制性和无偿性的一种规范和约束。
税收的作用：税收是国家组织财政收人的主要形式，为了维护国家机器的正常运转以及促进国民经济健康发展，必须筹集大量的资金，即组织国家财政收入，为了保证税收组织财政收入职能的发挥，必须通过制定税法，以法律的形式确定企业、单位和个人履行纳税义务的具体项目。税收是国家调控经济运行的重要手段，我国建立和发展社会主义市场经济体制，一个重要的改革目标，就是从过去国家习惯于用行政手段直接管理经济，向主要运用法律、经济的手段宏观调控经济转变。税收具有维护国家政权的作用。国家政权是税收产业和存在的必要条件，而国家政权的存在又有赖于税收的存在，没有税收，国家机器就不可能有效运转。税收是国际经济交往中维护国家利益的可靠保证，在国际交往中，任何国家对在本国境内从事生产、经营的外国企业或个人都拥有税收管辖权，这是国家权益的具体体现。
二、企业的税收筹划
税收筹划是指纳税人在符合国家法律及税收法规的前提下，按照税收政策法规的导向，事前选择税收利益最大化的纳税方案处理自己的生产、经营和投资、理财活动的一种企业筹划行为。
在我国国家的正确领导和税收制度的不断完善条件下，现如今，我国在税收筹划方面取得了发展和进步，但仍然存在一些问题没有得到解决，其中企业偷逃税款的尤为严重。通常企业偷逃税款的表现形式有以下几种方法：
在销项税方面：在发出商品时，不按照“权责发生制”的原则按时记销售收入，而是以收到货款为实现销售的依据。其表现为：在发出商品时，仓库保管员记账，而会计不记账。原材料的转让、磨账不记入“其它业务收入”，而记入“营业外收入”，或者直接磨掉“应付账款”，不计提“销项税额”。以“预收账款”方式销售货物的，在产品发出时不按时转记销售收入，长期挂帐，造成进项税额大于销项税额。
企业把价外收入不记入销售收入，不计提销项税额。如：托收承付的违约金，大部分企业在收到违约金后，增加银行存款冲减财务费用。处理废品、边角料的收入不记账。这些收入大多为现金收入，由个体经营者收购。企业将这些收入存入私人帐户，少数用于分配职工福利上，如：食补，极个别用于上缴的管理费，多数用在吃喝玩乐和送礼上。返利销售。在市场经济下的销售方式多种多样，返利销售就是其中一种，它是生产厂家为占领经济市场，对商家经营本企业产品低于市场价格的利益补偿，是新产品占领市场的有利手段，是市场销售方法的构成成分。其变现形式主要有两种：一是商家销售厂家一定数量的商品，并按时支付货款，厂家按一定比例返还商家一定数额的现金。二是返还实物、产品、或者配件。商家接到这些现金、实物后，现金不入账也不作价外收入，更不作“进项税额转出”，从而形成账外经营的效果。折让收入。折让是折让与折扣，相似于返利销售，两者有所不同的是：折让是发生在销售实现时，在发票上注明或另开一张红票反映的销售方式。按照税法规定，在发票上注明折让数额的，按实际收到的货款记收入。额外开具红票的，不允许冲减收入。在实际工作中，企业往往是用红票冲减收入，将冲减的收入以现金方式给购货员，购货方不记入价外收入，从而少缴税款。产品包装物的押金超出期限不转记销售收入。从事生产经营活动和混合销售的企业，纳税人选择有利于企业本身的方法记账和申报纳税记账。销售、处理、报废使用过的固定资产，包括应缴纳消费税的摩托车、汽车、游艇等，其中不符合免税规定的，也不按6%的征收率计算缴纳增值税，而直接记入了营业外收入。为调节本企业的收入及利润计划，人为调整收入，将已实现的收入延期记帐。视同销售的情况不记销售收入。企业用原材料、产成品等用于长期投资，产品（商品）赠送他人或作样品进行展销，不视同销售产品记收入，不记提销项税额。
在进项税额方面：母公司，下挂靠其多家子公司，涉及增值税发票、普通发票部分的业务全部在母公司内核算，其它任由子公司，子公司每年向母公司上缴一定的管理费。小规模纳税人为了达到一般纳税人标准，在认定后，达不到认定标准要进行年检时，多家一般纳税人互相开具增值税专用发票，货款也互相支付，但几家开具发票时，互相之间的业务都不增值，这也就是一些企业税负偏低的原因。企业开具的增值税发票丢失，又重新开具普通发票，不记收入。企业购进货物时，企业人员没有将货物验收人库，或者是利用发料单替代入库单，申报抵扣。企业没有付清货款，而自身抵扣，或者自己开具一张虚假大额现金收据，先增加“现金”后采用坐支现金的方式让对方开具一张现金收据回来办理抵扣。企业用背书的汇票代作预付账款，让会计人员利用技术涂改、挖补多次复印充当付款凭证，用来骗取抵扣账款。
对上述问题在国家正确的税收制度领导下，税收法规制度建设日益完善，企业实施税收筹划，对国家社会、企业均有着十分重要的意义，表现如下：
第一，从经济市场法人主体来看，税收筹划制度有助于国家企业获得营业外的税收利益，使我国的经济竞争能力有所提高。其主要体现在：企业实施税收筹划，减轻了企业的税负，降低了成本费用水平，提高了国家、企业的竞争力，使国家和企业利润增加，进而增加可支配的收入。企业组织实施税收筹划，可以把即期应纳税款延期缴纳，相当于企业从国家获得一笔没有利息贷款，无形地增加了企业的资金来源，使企业的资金更为灵活的进行调动。企业实施税收筹划，是企业在投资、生产经营方面可以做出准确的决策和判断，施行企业税后利润最大化的方案，以使得获得企业最大的收益。
第二，对国家而言，税收筹划的施行有利于企业的产业结构和国家的投资方向，大大的提高了国家的财政收入资金来源。政府的宏观调控对社会市场经济的发展起着不可替代的重要作用，税收作为一种经济杠杆，同样起着十分重要的作用。
第三，企业税收筹划的实施也有利于提高纳税人的自觉纳税意识，可以达到抑制纳税人偷税、逃税等违法行为。
随着社会经济的不断发展，税收筹划也越来越受到国家、社会、人们的高度关注和重视。企业实施税收筹划与纳税人纳税意识的提高具有客观一致性和同步性的关系。企业进行税收筹划的最初目的的确是为了少缴税款和缓缴税款，但这一目的实现必须通过采取合法手段和不违反法律的形式实现的。企业对经营、投资、筹资活动进行税收筹划也是利用国家的税收调控杠杆取得成效的有力证明。
三、税收筹划的发展趋势
国家通过不断完善改修税法、堵塞偷逃税款的漏洞以及制订反避税措施来加以防范纳税人的非法纳税行为。因此，人们对税收筹划制度有了一些认识，但仍然处于理论阶段，并没有在实务上进行发展和突破，在这种局面，难以找到一本可以系统阐述税收筹划理论及可以进行实务操作的专著。现阶段，我国一部分的著名专家、学者对税收筹划进一步进行系统论述，从税收筹划的历史发展与当今企业税收筹划发展相比较；从税收筹划概念理论，到税收筹划与避税区别；从税收筹划的基本思路到税收筹划的实务操作都有了较为系统的探究，而且从国家角度特别从税务的角度陆陆续续提到了税收筹划的内容。从税收筹划出现与其发展历史过程来看，我们可以清晰的发现影响企业税收筹划发展因素主要有三个方面：一是纳税人自身的内在需求。在任何时代，从纳税人角度来看，减少税收的负担符合所有纳税人的内在需求，甚至很多纳税人甘愿违反法律以偷税、逃税的手段来达到少缴税款的目的。因此，纳税人对税收的内在需求是促进国家税收筹划发展的重要动力；二是税收筹划的空间。税收筹划的结果是节约税款，是所有纳税人共同追求的目标，但税收筹划的过程是相当纷繁且复杂的，它依赖于税收筹划的空间，而且并非所有得税种、所有项目都自身的税收筹划空间。因此，当今对税收筹划空间的了解认知和税收筹划技术的把握成为了影响企业税收筹划的第二个主要因素；三是社会对税收筹划的法律认可程度。当社会对税收筹划的法律认可存在偏见时，就会妨碍税收筹划的发展，相反的，社会对税收筹划高度认可时，税收筹划的发展步伐就会不断加快。
税收筹划是一项比较复杂和耗费时间的工作，税收陷阱形式也是五花八门，国家税收人员应当根据企业实际情况，关注企业税收中的偷逃税款问题，制定相应的税收筹划计划和处罚制度，获取充分的税收依据，用理论联系实际的方法去逐个击破之。
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[关键词]结构性减税；金融危机；税制改革；政策建议
[中图分类号]F812.42 [文献标识码]A [文章编号] 1002—736×（2013）03—0064—05
结构性减税既区别于全面的、大规模的减税，又不同于以往的有增有减的税负调整。结构性减税是为了达到特定目标而针对特定群体、特定税种来削减税负水平，从而实现“有针对性的和有限度的结构性调整”的一种政策性减税。
一、实施结构性减税的时机及其可行性
（一）近年来我国的税负一直过高，公众减税呼声不断
美国《福布斯》杂志2007年的一份“全球税负痛苦指数”最示，中国税负仅次于法国、比利时，名列世界第三。虽然不能断定这个排名的科学性，但是近年我国的税费负担也确实是一直过高过重，我国的主要税种的税率同周边国家相比也相对偏高。随着全球金融危机影响加深，我国公众要求减税的呼声也愈演愈烈。根据中国税负现状，顺应全球性减税趋势，选择“完善税制、适度减税”的税改政策必将对国民经济的各个方面产生重大影响，适当减税是面对全球减税浪潮的必然选择。
（二）由美国次贷危机引起的全球金融危机对我国的经济造成了巨大的冲击和影响，实施结构性减税政策是应对金融危机的需要
这次金融危机对我国乃至世界经济产生了极其重大的影响，它严重影响了全球经济的增长，对全球金融市场造成巨大的冲击。首先，金融危机使得人们的资产大幅度减少，影响到投资、消费、就业等多个领域。投资和消费需求大量下降，许多沿海加工企业停产倒闭，致使工人失业，失业率达到新高，同时也严重打击了消费者的信心，从而对我国实体经济造成影响。其次，金融危机严重影响了国际贸易和依靠出口带动经济增长的国家（包括中国在内的发展中国家），全球的对外投资总额减少，减慢了全球经济的增长速度。此外，我国外贸对外依存度高，国内有效需求不足，必须进一步扩大内需以应对金融危机的冲击。因此，当前我国之所以要实行结构性减税也是为应对全球性金融危机的不断蔓延和波及的需要。
（三）中国税收总体实力不断增强，实施结构性减税是刺激经济增长和优化我国经济结构的需要
税收不仅是调节经济的重要杠杆，也是改善民生的重要手段。它对刺激经济能起辅助作用，如果总量太小、占比太低，对经济的刺激作用就更小。近年来中国税收总体实力不断增强，为实施减税政策提供了有力的财力支持。根据财政部的数据显示，2011年全国税收总收入近9万亿元，同比增长22.6%，税收占GDP比重达到近两成（超过19%）；2010年我国税收总额占GDP的比重为18.2%，税收占GDP比重逐年上升，减税会对刺激经济增长有一定影响力。同时，由于受到金融危机的影响，消费者和投资者的信心受到了严重打击，投资和消费需求大幅度下降。由于结构性减税的主要目的是拉动投资和消费需求，特别是扩大内需，而扩大内需是促进经济增长的根本途径，因此，以减税促进企业投资和居民消费，对刺激经济增长具有重大意义。此外，从经济长期增长的动因来看，在企业界投资信心不足、居民消费信心匮乏的情况下，刺激经济增长的首要措施也莫过于减税。
随着市场经济的深化和金融市场的逐步国际化，我国目前的经济结构存在诸多不合理现象，比如产业结构不合理、城乡两级分化严重、地区经济发展不平衡、贫富悬殊等等，造成生产效率低下和资源浪费。实行结构性减税政策如增值税转型改革、全面取消农业税、统一城乡税制、调整企业所得税、推进税费改革和规范税收优惠政策等，在一定程度上有利于优化我国经济结构和产业结构，缩小城乡差距和地区经济发展差距。
（四）中国现行税制结构存在诸多不合理之处，一定程度上抑制了投资与消费需求的增长，实施结构性减税是优化现行税制结构的需要
中国1994年分税制改革后确定了“双主体”的税制结构模式，但在实际运行中，流转税收入在税收收入总额中所占比重高达约70%，而所得税的比重却仅为20%左右，“双主体”税制实际上是“跛足税制”。国家税务总局的统计资料显示：2010年所得税收入占全部税收收入的24.1%，2011年则上升至25.3%；与之相对应，流转税2010年为60.52%，2011年则下降为59.74%。这组统计数据虽然表明所得税在近年来有上升的趋势，但从总体上看流转税占绝对优势的基本税制结构没有根本性改变。在这种复合税制结构模式下，以增值税和营业税为主体的流转税一直处于主导地位。我国的税制结构仍然属于流转税为主、所得税为辅的典型发展中国家税制结构，在一定程度上造成税负不公的现象。因此，实行结构性减税也是优化现行税制结构的需要，而增值税转型将是结构性减税的重头戏。
（五）实施结构性减税是实行积极财政政策的重要内容
2008年下半年以来，由于受到国际金融危机的影响，全球经济出现下滑。为应对全球金融危机，防止经济下滑过快过猛以及保持经济平稳较快发展，我国提出了在实行积极的财政政策和稳健的货币政策的基础上实施结构性减税政策，并将其作为国家宏观调控的重要任务。我国实施积极财政政策的要求是“保增长、扩内需、调结构、惠民生”，这也是实行结构性减税的目的。财政政策在结构调整方面具有很好的导向作用和资源配置职能，是有效防止经济下滑的重要工具，而结构性减税的实施在一定程度上也能抑制经济下滑。因此，结构性减税不仅是我国税收政策的一大改革方案，也是作为国家实施财政政策的基本手段和取得社会财富的重要工具.对有效调控国家经济，满足国家社会管理需要有着重大意义。
二、减税政策的国际借鉴
（一）国外应对金融危机的减税政策
1.美国。为了提升消费信心、刺激投资，将大规模减税作为其经济政策的核心，并通过了1680亿美元的税收减免，使1.17亿户美国家庭获得了减税支持，把更多的财富让渡于民。
2.英国。先后降低公司所得税率，对企业税、汽车税、环保税及房产税进行了一系列新规定；自2008年12月1日起增值税从17.5%降低到15%，到2010年再恢复到原来水平。
3.法国。进行大幅度减税，包括降低个人所得税税率1.5—3.5个百分点，最高税率由54%降为52.5%，6级税率中的前四级也大幅降低。公司所得税税率由36.6%降为33.3%，小企业降到25%，对年利润在25万法郎以下的税率为15%；减免最低收入家庭的社会保障税；增值税标准税率由20.6%降到19.6%等。
4.德国。颁布全面减税方案，分步实施。个人所得税的最低税率由25.9%降低到17%，最高税率由53%降到43%或42%，同时提高个人所得税的起征点和子女的免税额。公司所得税税率由30%降到统一的25%。并通过了一项政府改革方案，削减税收，以此来促进德国的经济增长。
5.日本。宣布促进经济发展的一揽子计划。其中，中央个人所得税最高税率从50%降至37%，地方居民税的最高税率从15%降至13%。
6.韩国。颁布了税制改革案，内容涵盖所得税、法人税、转让税、综合房地产税以及对研究开发项目扩大赋税减免等各个方面。并分两个方面推进落实：第一是减轻民众和企业的国税负担，第二是使租税体制合理化和简单化，将目前22.7%的租税负担率在2012年降低至20%的水平。降低转让税、综合房地产税、继承税、赠与税等，对研究开发项目扩大赋税减免，所得税按税率区间分两个阶段降低2%，使低产及中产阶层国民取得实际利益，法人税也降低各税率区间的税率等，在2010年底以前降至20%水平，还下调高于竞争国家的法人税率。
（二）国外应对金融危机的减税政策的特点
1.减税目标以所得税为主，很少涉及增值税等间接税。各同开展的减税行动主要以降低边际税率为主的所得税改革。例如，美、日减税主要针对个人所得税；英国减税主要针对公司所得税；德、法涉及公司及个人所得税。
2.减税规模大，降税幅度大.是长期性的减税。
（三）国外减税政策的实施对我国的启示
1.减税是应对金融危机的需要，是政府调控经济、促进经济增长的重要工具。减少个人所得税会增加居民的可支配收入.从而会扩大消费需求，增加储蓄数量；减少公司所得税，会降低企业的投资成本，增加企业投资的利润，从而达到刺激投资的效果；而降低增值税的税负会起到降低成本、降低物价和刺激就业的作用。
2.减税政策并不意味着税收收入的减少。国外减税政策的实践表明，减税不仅可以不减收，从长期发展的角度上看，还能涵养税源，促进税收收入和财政收入的增长。
3.减税是对不同的税种进行有选择性的、有针对性的结构性减税。减税政策的作用主要是通过主要税种和重要税种税负的下降来达到。西方发达国家以所得税为主体税种，所以减税主要是个人和企业所得税的税负下调。而我国是以流转税为主、所得税为辅的税制结构，增值税等问接税占有较大比重，应该进行有选择的增值税减税。
三、我国关于实施结构性减税政策的现状分析
（一）我国当前实施的结构性减税政策
为应对国际金融危机对我国经济的冲击和影响，国家出台了一系列保增长、扩内需、调结构、惠民生的结构性减税政策。结构性减税政策包括减税和增税两个方面的内容，以减税为主、增税为辅。我同着重做了以下两个方面的工作，并取得了一定的成效。白2009年下半年以来，我国每年减轻企业和个人税收负担5000亿元，有效缓解了金融危机的冲击，激发了社会经济发展的内存动力。
1.减税。（1）推行增值税全面转型改革，降低税负。从2009年1月1日起，在全国范围内实现增值税由生产型向消费型转型并对全国各地区、各行业进行试点，对增值税一般纳税人购进机器设备的进项税款允许抵扣；降低了增值税一般纳税人认定标准，将工业和商业小规模纳税人销售额标准分别从100万元和180万元降为50万元和80万元，并将增值税小规模纳税人征收率由工业6%、商业4%，统一降至3%，不再区分工业和商业设置两档征收率，此举可有效避免企业设备购置的重复征税，增强企业的投资欲望。2011年10月，国务院常务会议确定提高增值税起征点，增值税由按销售货物月销售额2000元至5000元起征调整为5000元至2万元。（2）提高出口退税率。为缓解出口企业经营压力，2008年下半年以来我国多次调整H}口退税政策。在2008年8月1日调高部分产品fI{口退税率的基础上，11月1日起调高服装、纺织品、塑料制品、日用及艺术陶瓷制品、家具等产品的出口退税率；12月1日起进一步提高部分劳动密集型产品、机电产品等3770项出口商品的退税率；2009年1月1日起，又提高部分技术含量和附加值高的机电产品的出口退税率，主要包括将航空惯性导航仪、工业机器人等产品的出口退税率由13%、14%提高到17%；将摩托车、缝纫机等产品的出口退税率由11%、13%提高到14%。上述调整，是我国主动应对当前复杂多变的国内外经济形势而采取的重要举措，有利于缓解企业网难，优化了出口退税流程，加快了出口退税进度。这对稳定出口、增强克服金融危机的信心，都起到了重要作用。（3）调整证券交易印化税政策，对证券交易结算资金利息所得免征个人所得税。将证券交易印花税税率先由3%。降至1‰，而后由对买卖双方征收改为向卖方单边征收，并对个人投资者取得的证券交易结算资金利息，暂免征收个人所得税，这有利于证券市场的复苏。（4）减轻个人税收负担，实施新的个税法，免征储蓄存款利息所得税，对个人首次购买普通住房免征印花税、土地增值税并减征契税。从2008年3月1日起，将个人所得税工资薪金所得减除费用标准有每月1600元提高到每月2000元，从2011年9月1日起又调高为每月3500元。调整工资薪金所得税率结构。将现行9级超额累进税率减少为7级，并对级距作相应调整，对个人所得税实行分类和综合相结合管理。新个税法实施以来居民受惠600多亿元，900多万个体户税负下降40%。同时，从2008年10月9日起，国家对储蓄存款利息个人所得税暂停征收，对1999年11月1日至2008年10月8日期间储蓄存款孳生的利息实行分段计息（2007年8月15日税率由20%调减至5%）。此外，从2008年11月1日起，对个人首次购买90平方米及以下普通住房的，契税税率下调到1%，对个人销售或购买住房暂免征收印化税，对个人销售住房暂免征收土地增值税。（5）推进税费改革，规范政府收费行为。我国从2006年1月1日起全面取消农业税；从2008年9月1日起，在全国统一停止征收个体T商户管理费和集贸市场管理费；从2009年1月1日起，在全国统一取消和停止征收100项行政事业性收费；从2012年1月1日至2014年12月31日，对小型微利企业免征注册登记费等22项行政事业类收费。（6）统一内外资企业所得税，降低企业所得税税率，规范税收优惠政策。2011年9月，将小型微利企业减半征收企业所得税政策延长至2015年底并扩大范围；对就业困难人员从事个体经营限额减免税政策，对企业吸纳就业困难人员实施定额减免税政策；对符合条件的节能服务公司实行企业所得税税收优惠。（7）小排量乘用车车购税调整政策。从2009年1月20日至12月31日，对排气量1.6升及以下的乘用车，车辆购置税税率由10%降至5%。车购税优惠政策的实施，实实在在降低了消费者的购车成本，也有力地促进了汽车消费的增长。（8）营业税政策调整。2011年10月，国务院常务会议确定提高营业税起征点，营业税由按月营业额1000元至5000元起征调整为5000元至2万元；将符合条件的农村金融机构金融保险收入减按3%征收营业税的政策延长至2015年底；对家政服务企业由员工制家政服务员提供的家政服务取得的收入在3年内免征营业税等。
2.增税。（1）提高硅藻土、玉石、珍珠岩等矿产资源的资源税税率。（2）提高烟酒产品的消费税率。自2008年5月1日和8月1日国家先后调高了烟和酒的消费税税率，卷烟最高税率提至56%。（3）取消进口设备免税政策和外商投资企业购买国产设备增值税退税政策，调整加工贸易政策。从2009年1月1日起，对企业进口的自用设备一律恢复征收进口环节增值税，在符合原有免税规定范同内继续免征关税，同时还取消了外商投资企业购买国产设备增值税退税政策；海关总署对加工贸易禁止类目录进行了调整，决定从2009年2月1日起恢复镍、铜、铝产品的加工贸易政策。（4）提高金属矿、非金属矿采选产品的增值税税率，将其税率恢复到17%。（5）推进成品油消费税改革，提高成品油消费税和大排量汽车消费税的税额。从2009年1月1日起实施成品油税费改革，将无铅汽油的消费税单位税额由每升0.2元提高到每升1元，含铅汽油的消费税单位税额由每升0.28元提高到每升1.4元；柴油的消费税单位税额由每升0.1元提高到每升0.8元；石脑油、溶剂油和油的消费税单位税额由每升0.2元提高到每升1元；航空煤油和燃料油的消费税单位税额由每升0.1元提高到每升0.8元。停征养路费，改征成品油消费税，开征燃油税，促进节能减排和结构调整。
（二）我国实行结构性减税政策的成效
1.促进企业技术改进和创新，有利于优化产业结构。通过税收机制的调整，可以贯彻我国的产业政策，推动产业结构调整。同时，企业所得税优惠政策的实施，如扶持高新技术企业发展的所得税优惠政策和鼓励企业技术创新、技术进步的所得税优惠政策等，都有利于企业改进生产技术和转变经营方式，促进产业结构的优化和升级。
2.有利于刺激投资，提高企业的竞争力。实行结构性减税，对企业而言，有利于提高企业的经济效益，使企业利润增加，从而增强企业的投资欲望和投资能力；对个人而言，企业经营状况好转和个税的下调有利于增加个人可支配收入，增强个人的投资欲望和投资能力。同时，减税有利于提高人们的实际收入和税后的资产报酬率，从而刺激投资的增长和提高人们的生产积极性，达到提高企业生产效益和竞争能力的效果。
3.有利于发展循环经济，促进节能减排和可持续发展。实行结构性减税政策是国家促进经济协调和可持续发展的重要手段。调整出口退税政策有利于保护环境和资源；推进资源税改革贯彻落实了科学发展观；实施促进循环经济发展的企业所得税优惠政策对合理利用资源、鼓励节能减排同样有着积极的促进作用。
4.有利于促进就业、改善民生.实行结构性减税改革，政府和企业也随之采取相应的配套措施，客观上会增加投资和就业岗位，拓宽了就业渠道，扩大了就业和再就业；我国的结构性减税倾向于民生和就业领域，财政支出增加了对民生投入的支持力度，减少了人们的税收负担，增加了人们的实际收入，有利于改善人们的生活水平。
5.有利于扩大消费需求，促进对外贸易的发展。实行结构性减税，通过减税增加了居民的可支配收入，同时企业经营状况好转。就业形势随之好转，会带来居民收入的普遍增长.从而拉动了消费需求；通过增加出口退税等鼓励出口的减税政策，使得我国出口企业产品成本降低，增强国际竞争力，转变外贸发展方式，达到增加出口、扩大外需的目的。
6.有利于税收收入和财政收入的增长。根据拉弗曲线，高税率不一定能取得高的税收收入，高收入也不一定需要高税率。因此，减税不一定会使税收减少，税收收入的多少取决于税率和税基，减税能刺激经济的发展，也会带来财政收入的增加。实行结构性减税，通过降低税率、减少税种、调整征税范围等来降低税负，一方面，优化了经济结构，提高了经济效益，刺激了经济增长，扩大了税基；另一方面，有利于减缓偷逃税的动机，提高征管效率，最终将有利于增加财政收入。如增值税转型改革与八次调高部分行业和产品的出口退税率，从短期来看对税收收入的确有一定的损失，但从长远来看可以降低企业扩大再生产和出口的成本，是涵养了税源。
（三）我国实行结构性减税政策存在的问题
1.出口疲软。（1）国家频繁变动税率，先后八次提高出口退税率，使得我国出口持续迅猛增长造成退税金额猛增；（2）我国外贸依存度过高，出口退税对外贸的支持力度过大，导致一些低水平的m口产品凭借退税优势展开无序竞争，不利于出口产品质量的提高，造成出口的恶性循环。
2.就业不足。（1）我国是人口大国，现行财政政策创造长期性、持续性就业岗位的能力较低，难以从根本上解决我国面临的严峻就业压力；（2）促进就业、再就业的税收优惠政策力度不够；（3）就业渠道窄，工人文化素质低，不能从事级别高的行业和职位，部分地区和行业出现用工荒。
3.财政收入特别是税收收入不是很乐观。受金融危机、结构性减税等因素的影响，2009年我国的财政收入出现明显下降。虽然政府采取了一系列措施使得下半年财政增收，但财政总收入尤其是其中的税收收入的增长率，就新世纪这些年的情况来看，仍然是最低水平增长。进一步分析来看，财政增收虽然有经济向好因素的成分存在，但征管力度加大、非税收入增长较快是更为主要的原因，而作为财政收入主要构成的税收收入增速偏低，尤其值得进一步关注。
4.中小企业发展面临的问题和矛盾很多。由于受金融危机的影响，我国中小企业发展面临着许多困难：（1）资金短缺、人民币升值、原材料价格一路走高、劳动力成本上涨等因素增加企业的流动资金需求，再加上货币紧缩的融资环境，使得企业资金紧张，造成企业“融资难”的现象；（2）我国中小企业还面临着税负过重的问题，财政用于支持中小企业发展的力度仍屁不够，税收方面的减免仍具有较大潜力；（3）全球经济下滑直接导致国际需求下降，企业外贸出口减少，加之外汇汇率的变动。使得我同出口受阻；（4）此外，还有产业结构调整和升级所带来的挑战。
5.加大了中央财政转移支付的难度。（1）扩大的财政支出政策使资源日益向政府集中，财政支出规模不合理，不仅导致资源配置效率低下，使财政资金不能发挥应有的效益；同时会造成政府机构臃肿，财权和事权扩张，不利于财政转移支付的实现，危害市场的正常运行；（2）实行结构性减税在一定程度上加大了中央和地方的财政压力，阻碍了税负公平，拉大区域发展差距，如在增税方面提高税率所导致的提价造成税负层层转嫁。
四、进一步完善结构性减税的对策和措施
（一）推进资源税制改革向纵深发展。
1.适时扩大从价计征范罔，对经济不发达地区实行从价汁征，促进资源节约和环境保护。
2.提高税率和优化税率结构。
3.将定额税率改为比例税率与定额税率相结合。
4.细化税目设置。
5.调整计税依据。
（二）完善增值税改革，推进营业税改增值税试点
1.扩大增值税征收范围，将试点行业的营业税改为增值税，扩大市场覆盖面。
2.将增值税的起征点改为免征额。
3.支持服务业的发展。
4。减轻流转环节的增值税负担，特别是对农产品在批发和零售环节的增值税进行调整和完善，改进民生。
（三）完善消费税制度，促进节能减排和引导合理消费
1.合理调整消费税征税范同和税率结构，适当扩大消费税的征收范围，将部分严重污染环境、大量消耗资源的产品纳入征收范围。
2.完善消费税立法。
3.改革消费税的计税方式。
4.下调部分商品的消费税，如化妆品、摩托车。
（四）完善支持中小企业发展的税收政策
1.贯彻落实好支持企业发展的税收政策，加大财税金融支持，充分利用已有的促进中小企业发展的税收优惠政策和财政补贴政策，加大对科技型、创业型和劳动密集型中小企业的支持力度，更加注重扶持小型微利企业的发展。
2.加快制定出台着眼于中小企业长远发展的政策措施，如对免征小微企业借款合同印花税和上调小微企业增值税、营业税起征点等政策形成实施细则，减轻企业税负，促进企业长期稳定发展，切实抓好“十二五”中小企业成长规划的实施。
3.提升中小企业自身整体素质，改进企业经营方式，提高企业生产设施和生产技术，转变经济发展方式，增强企业的活力和市场竞争力。
4.提高企业的法律意识，强化企业管理措施，加强中小企业运行监测和预警工作。
（五）深化和完善分类与综合相结合的个人所得税制，推进个税改革
1.建立完备的金融信用体系，提高个人财产信息公开透明度。
2.建立科学测定收入高低的系统指标，结合“综合收入”和“家计扣除”等机制，提高个人收入核查的准确性，对隐性收入进行监控和统计。
3.推进收入分配改革，调整国民收入分配格局，提高中等收入人群比重。
（六）完善出口退税制度
1.降低进口税率，增加能源资源等产品的进口，扩大出口退税税种范围，调整进出口产品结构。
2.建立科学、严密的出口退税管理体系，强化征管，对出口退税实行规范化、法制化管理。
（七）完善税制结构，适当增税
1.加大民生投入，对税制内部实施结构性调整，调整一、二、三产业税负，促进经济结构的调整。
2.进一步完善车辆购置税改革。
3.开征环境保护税，合理界定征税范围，对环境污染、废气排放等方面增加税负。
4.开征遗产税、赠与税等，推进房产税改革。
关键词：国际避税 税收利益 反避税
国际避税是指跨国纳税人利用国与国之间税制上的差异或者国际税收协定和国际税法中的漏洞，在其从事跨境经济活动过程中，通过各种合法手段，规避或减轻其纳税义务的行为。而反避税就是为防范和制止国际避税而采取的一系列措施，以保证国际经济交往的正常运行和相关国家财政权益的有效维护。
一、国际避税产生的内外因分析
税收的三大特性包括强制性、无偿性、固定性，其中无偿性决定了这是企业不可避免的一项“损失”，而追求经济利益的最大化又是每个企业的目标。从跨国纳税人的角度看，利润额与纳税额此消彼长，因此避税是出于经济方面的考虑，这就是国际避税产生的内在原因。
国际避税行为是跨越国境和税境的，因而跨国纳税人进行避税的必要性就是建立在各国税法的差别上的，同时由于税率的差别化、税基的差异性以及不少国家为避免双重征税而采取的一系列措施，也为跨国纳税人避重就轻选择纳税提供了前提条件，这就是国际避税产生的外在原因。
二、跨国纳税人国际避税的常见形式
（一）跨国关联企业转让定价制
跨国关联企业即为在购销、资金、经营等方面存在直接或间接控制关系的企业。此类企业之间的关系区别于一般独立企业间的关系，其相互之间销售货物、提供劳务以及转让无形资产等的价格并不是基于公平市场竞争而产生的，而是更多倾向于具有控制权的跨国关联企业的意愿来制定的，这样制定出来的价格即为转让价格。利用这种转让定价制进行交易，可以最大限度的满足跨国企业对利润的追求。
（二）国际避税地避税制
国际避税地，通常是指免征诸如个人所得税、公司所得税等的直接税和一般的财产税，或者课征一些税率低于国际平均水平的直接税，以及能为非居民提供特殊的税收优惠的国家和地区。这些避税地除了在税收方面的优势外，对跨国纳税人的吸引力还在于其稳定的政局、严密的法律以及便利的交通。所以不少外商投资企业在转移利润时会以其在避税地注册的子公司为媒介和平台，通过将公司的正常所得转移到避税地子公司账户下，从而达到减少纳税的目的。
（三）资本弱化避税制
企业资本包括权益资本和债务资本，当权益资本小于债务资本时，即为资本弱化。其中前者获得报酬是以股息的方式，在企业利润分配前，要先计算缴纳企业所得税；而后者的利息却可以费用化，从应纳税所得额中扣除，可以减少企业的应交所得税，从而实现企业自身利益的最大化。目前我国境内的不少外资企业会利用其境外关联企业的贷款来补充资金，提高了企业自身贷款的比重，降低了股本的比重，以偿还利息的方式间接转移了应税利润。从而达到了弱化资本，减少纳税的目的。
（四）电子商务避税制
电子商务是一种以数字化的方式，依托网上银行等支付平台而进行的商业活动，相比传统交易模式，其存在显著的优势。首先，电子商务活动打破了国籍和地域的限制，国际税收中所涉及到的居民管辖权、地域管辖权等并不能准确地对其进行约束；其次，电子商务具有数字化和无形化的特征，模糊了传统的交易性质，例如不能准确区分商品交易与服务交易。因此跨国纳税人可以充分利用电子商务的优势，极大可能地避税。
三、国际避税的危害性
国际避税虽然是跨国纳税人的合法避税行为，但是其在国际范围内还是存在不小的危害性。首先，会影响资本在国际间的正常流动。跨国纳税人将公司取得的利润在避税地建立的关联企业间进行转移，以减少纳税，因而影响了国际间资本的流动，进而会影响到国家外汇收支的平衡，最终对国际经济交流与合作的正常发展也会产生影响。其次，会减少国家的财政收入。税收收入通常是财政收入的主要来源，而国际避税行为会导致本应属于该国的税款流向国外，最直接的减少了一国的税收收入，影响到国家职能的正常行使。再次，会违背税收的公平原则。跨国纳税人采取国际避税的根本目的是为了减少税负，实现利润的最大化。
四、反避税措施
（一）转让定价的有效调整
跨国关联企业之间在销售货物或进行财产定价时，应该以市场公允价格为基础。但通常纳税人会利用转让定价的方式故意压低或抬高价格，来减少税负。当出现此类情况时税务机关应该强制性对跨国关联企业利用转让定价形成不合理的国际收入和费用分配进行重新调整，以保证跟市场公允价格的匹配。
（二）国际避税地的合理整顿
为了控制跨国纳税人滥用避税地避税，不少国家的税法都明确了适用的避税地，例如英国规定将法定税率低于24%的国家和地区判定为避税地，日本为25%；除此之外，还有对其适用对象的规范措施，一些居民纳税人或自然人隶属于国际避税地公司的股东的，其按控股比例应取得的所得，需计入其当年所得向居住国纳税，而不论是否以股息的形式汇回，该部分所得相应已纳入外国税收可获抵免。
（三）资本弱化的良好限制
不少国家在防范资本弱化时采用了“安全港模式”，这种模式是指超额利息会被视为利润分配或股息。当跨国关联企业企图最大化的提高贷款比重时，相应的贷款利息就会超额，超额的贷款利息就不能计入财务费用，而是必须作为企业分配利润或股息，依法缴纳税款，在这种措施下可以有效地避免跨国纳税人盲目提高贷款比重，进而可以对资本弱化起良好的限制效果。
（四）电子商务的准确防范
在满足当前电子商务发展需要的前提下，需要从根本上防范跨国纳税人的电子商务避税。在电子信息系统的建设方面，要加强政府和税务局系统的不断完善；在网上监控与稽查体系方面，要注重电子交易活动涉及到的一些网上支付平台、金融机构、海关等的网络全联通，保证能实时进行监控，确认网上交易的安全性；最后还需加强国际间的税收合作，确保电子商务得到准确的防范。
参考文献：
[1]陈怡云.浅析国际避税的形式、危害及应对措施[J].财经纵横，2015（05）：177
[2]罗冠男.我国外商投资企业国际避税与反避税问题研究[J].国际经济，2014（07）：63
关键词：营业税；增值税；影响；改征
一、营业税改征增值税的原因
征收传统销售税时期，各国被其所带来的重复征税问题所困扰，为解决此问题，各国也先后进行了相关探索，法国于1954年首先开征增值税，有效地避免了此类问题，所以世界各国纷纷效仿。现在，开征增值税的国家和地区大约有170个，征税范围也基本覆盖所有货物和劳务。我国的增值税征收历程是：1979年在几个试点城市的机器机械等几类货物试行征收；1984年，增值税条例（草案），将增值税征收推广至全国范围内的机器机械、汽车、钢材等12类货物；1994年，我国进行税制改革――所有货物和加工修理修配劳务征收增值税，其余劳务、无形资产和不动产征收营业税；2009年，将机器设备的进项税额纳入增值税抵扣范围，该方案最终对鼓励技术创新和引进起到了极大的推广作用。
二、营业税改征增值税对几个主要方面的影响
（一）加重企业税负
如果征收增值税，那么企业成本的部分可以获得抵扣，该部分占收入的比例越高，企业的应税收入越低，企业的税负越轻；反之，企业的税负越重。这也是增值税与营业税的最大区别。根据对几十家公路运输企业和水路运输企业的调查，相关项目金额占收入的比例分别为：交通运输企业外购货物为22.39%，外购劳务款为5.84%，新增固定增产为21.69%。按照调查数据，参照17%和13%税率计算交通运输企业的税负，生产性增值税下，交通运输企业营改增后的税负比改征前的税负分别提高的比例为：9.2%和5.2%。即使是消费型增值税，营改增也加重了企业税负。
以上分析适用于增值税一般纳税人。对于营改增后变为小规模纳税人的企业，就应采用增值税税法的简易征收办法，按照此方法的6%和4%两档收率，企业税负也加重了。
为了解决营改增后运输企业税负加重的问题，一方面可以采用比13%更优惠的增值税税率，但这样会出现多档税率，以及增值税抵扣链条的不完善，从而导致企业税负的不公平。另外也可以对增值税先征后返，这样可以有效地减轻企业税负。但先征的税额会占用企业货币资金，势必会给企业带来营运困难，甚至造成财务风险。先征后返的多重程序还会提高其征收成本，从而加重税收征管部门的负担。
（二）增加国家的财政收入
以上分析表明，如果实行生产型增值税，交通运输业增值税的计税基础是收入的61.73%（收入100%―外购货物32.39%―外购劳务5.88%）；如果实行消费型增值税，计税基础是收入的48.08%（收入100%―外购货物22.39%―外购劳务6.54%―新增固定资产22.99%）。2000年～2002年交通运输业营业税收入平均为1879430亿元，因此交通运输业的营业收入为62647611.33亿元（营业税收入/3%）。改征增值税后，国家在生产型增值税下的税收收入为7643572.38亿元（增值税率为17%）或5845084.76亿元（增值税率为13%），在消费型增值税下的税收收入为5333567.02亿元（增值税率为17%）或4078610.07亿元（增值税率为13%）。可见，营改增使交通运输业给国家财政带来更多的税收，但正如（一）所述，这是以加重企业税负为代价的。
鉴于各种考虑，如果要在交通运输企业施行营改增，应选择消费型增值税。因为一般来说交通运输企业的固定资产单项价值大，使用年限长，而且各年固定资产增量存在很大差异，这样交通运输企业施行营改增就会给国家财政收入造成不稳定性。施行消费型增值税就会在一定程度上缓解此类问题，因为按照规定，当期购进固定资产的进项税额可以抵扣，这样，固定资产增量大的期间可抵扣的进项税额就大，应交税额就会减少，也就减轻了企业税负。
（三）影响征纳双方效率
按照现行增值税对增值税纳税人的划分标准，小规模纳税人占有相当大的比重，对其实行简易征收就会给征收效率造成影响。营改增后，对大多交通运输企业仍只能实行简易征收，实行真正的增值税会很困难。所以必须合理划清一般纳税人和小规模纳税人的界限，扩大一般纳税人范围，保证增值税的抵扣有效运行。但目前，重新划分纳税人，需进一步的试点，只有这样才能保证其是切实有效的。但是把健全企业会计制度作为划分的主要标准，务必会增加企业的管理成本，降低其征收效率。注意到，纳入一般纳税人的企业越多，税务机关的征收管理成本越高，负担越重。所以若不执行补充措施，交通运输业施行营改增实际上并不能很好地达到改革的目的。
（四）对小规模纳税人的影响
自9月1日以来，新一轮“营改增”试点工作已经陆续在北京、江苏、安徽等地展开。根据各地最新的情况反馈，总体而言，“营改增”试点带来的结构性减税效果显著，其中，小规模纳税人税负大幅减轻。但是，由于抵扣链条不完整、行业自身特点等一系列原因，一部分企业税负并未减少，相反出现了税负增加的情况，集中体现为人力成本比重较高的企业，如物流企业、文化创意企业、咨询公司等。
结束语：
毋庸置疑，中国未来的经济发展将受益于本次结构性减税的重大税制改革，而改革过程中出现的暂时性问题也会随着改革的全面推进而消失。上述税负增加的企业的税负将会场主体，税负加重的企业不得不面对改革带来的税负增加的不利后果。为此，企业各自寻求应对之道，有的企业选择消极承受，有的企业则凭借较强的议价能力向下游企业转嫁该成本，也有的企业潜心研究相关政策、精心打造“分拆公司”的筹划之道。如某文化传播公司，营业额介于500万元到1000万之间，依照规定应当申请认定为一般纳税人，适用现代服务业6%的税率。由于文化创意企业可抵扣的进项较少，为降低税负，该公司打算“一分为二”，变成两个小规模纳税人，这样便可适用3%的征收率，达到有效减轻企业的税收负担的目的。（作者单位：郑州大学商学院）
参考文献：
[1]盖地.税务会计与纳税筹划.东北财经大学出版社.
尤其是对地方财政职能转换的背景因素展开分析以及对如何转变进行探讨,不仅具有极强的理论意义,而且具有较高的实践价值。因此,笔者认为,地方财政职能转换的意义并不仅在其转变本身,更根本的还在于为建立适应市场经济发展要求的地方公共财政创立前提条件。那么,在财政职能转变的基础上如何构建地方公共财政就是摆在地方政府,尤其是地方财政部门面前亟需解决的一个重大问题。本文拟对上述几个问题谈一点自己的看法。
二、转变地方财政职能的背景因素分析(一)我国传统体制下地方财政职能的简单回顾改革以前,我国财政的职能是协助政府组织经济。当时整体经济的运行完全被中央政府所控制。中央政府事实上成为整个社会的唯一经济主体和利益主体,地方政府只是被动的执行国家的统一计划,自己并不存在独立的经济利益。中央政府控制经济主要依靠行政命令和经济计划。集中统一的计划包揽一切,替代了市场配置,也替代和淡化了财政的职能。在此背景下,地方财政只是按照中央下达给地方政府的分配计划,把30%～40%的国民收入集中起来,再依次划拨到社会政治经济各个环节中去,使经济运行恪守中央政府确定的范围和结构。地方财政这一职能的本质特点就是通过对社会剩余产品的强制性集中来配合中央政府强行把资源配置到中央政府认为应该配置的地方。
该过程没有任何协商或民主色彩,对经济是一种直接的管制,无丝毫调节性。伴随着改革开放和财政放权让利的实施,权力和利益开始走向分层化、多元化,地方政府逐渐成为一级拥有相对独立利益的主体。在此背景下,中央与地方实施的财政包干制,大大刺激了地方财政片面追求财政收入数量和竞相发展“价高税丰”产业,由此导致的“投资饥渴”、重复建设、结构趋同的恶果至今犹存,而对农业、交通和能源等基础设施、基础产业和第三产业的投资和发展则无暇顾及。由计划经济向市场经济的过渡以及工业化的推进,完全打破了原有地方财政职能的生存条件,创造出了转变地方财政职能的多种因素。
(二)市场化取向的改革和工业化的推进要求相应转变原有的地方财政职能
1市场化取向的改革打破了政府(包括地方政府)直接管理经济的基础条件,政府对经济只能实施间接调控。在市场经济国家中,市场对资源配置起主导性作用,经济要素的流向、流动方式和供求结构等的生成和变化主要取决于市场的引导,各类经济主体的行为依从价格信号和心理预期的变化而定,一切经济行为的形成和改变带有强烈的理性和不确定性。当然市场不是尽善尽美的,客观上存在市场失灵,因此,政府出于维护社会公平和社会稳定以及促进社会进步的目的,必然介入市场失灵领域,通过自己的非市场性活动来矫正市场失灵。因此,在市场经济条件下,政府(包括地方政府)既当裁判员,又当运动员的时代一去不复返了,政府只能采取间接调控的方式去干预经济。在此背景下,地方财政收支行为只能围绕着满足区域内社会公共需要为核心来安排。任何超越“公共性”范围而介入经营性、竞争性的活动都是对市场有效竞争的损害。因此,市场经济条件下的地方财政更多的是转向实施间接调控。
2政府不再代行企业职能以及企业从政府附属物的角色中摆脱出来,使得政企由不分到分开,从而促进了地方财政职能的转变。在市场经济条件下,企业是自主经营、自负盈亏、自我发展、自我约束的法人实体和市场竞争主体,追求利润最大化是其唯一的目标。这就要求企业不能再充当政府的附属物,以往企业履行的政府职能(如企业办社会、小而全、大而全)应剥离出去交由政府或社会去做;另一方面,政府代行的企业职能也应还原给企业独立承担(如企业亏损补贴),这样,政府就从统管国有企业、直接插手微观企业的决策转到通过制定有效的法律法规和政策为所有的企业创立一个公平竞争的外部环境上来。同时,从企业剥离出来的教育、医疗、社会保障等社会职责政府应承担起来。因此,政府与企业关系的基本理顺,促进了地方财政职能的转变,为市场经济条件下地方财政职能的重新界定奠定了基础。
3工业化的推进和经济增长引发了一系列社会矛盾并加大了公共产品需求规模,使得地方财政职能的转变迫在眉睫。工业化的推进和经济增长确实会加快生产力发展和社会进步,但由于效率提高势必以优胜劣汰为条件,加之有社会成员属于非资产所有者,而且制度安排中仍带有诸多排斥公平竞争的地方,因而工业化的推进和经济增长所带来的福利并不是被合理的分配,很多人失去了理应享受到的福利,如国有企业兼并、破产、退休职工的社会保障、下岗分流和再就业培训等。这是市场经济发展中难免要遇到的矛盾,另一方面,工业化推进所带来的城市化又极大的扩张了公用事业的需求规模(如公检法建设的力度要加大,基础教育、基础科研、卫生保健以及社会公共基础工程和服务设施等方面的支出扩大等)。在此情况下,转变地方财政职能、建立地方公共财政已不容回避。
三、以有利于建立地方公共财政为准则,重新界定地方财政职能在市场经济条件下,地方财政职能的重新界定应以有利于建立地方公共财政为准则,以满足区域内社会公共需要为导向,放弃不该管的,把该管的管好,使地方政府及其财政供给的“越位”、“缺位”并存问题得到解决。具体来说,与建立地方公共财政相适应的地方财政职能的内容应包括:(一)资源配置职能1加大基础设施建设投入,为经济发展创造良好的环境和便捷的条件;2充分运用财政贴息政策,调动社会资金,对符合国家产业政策、市场前景看好的不同所有制企业,予以财政贴息;3把财源建设同经济结构调整优化结合起来,在所有制结构上,重视支持个体、私营等非公有制经济发展,在产业结构上,重点支持基础产业、支柱产业和高新技术产业发展;4通过实行政府采购制度,提高财政资金支出效益和优化产业结构。(二)收入分配职能1完善个人所得税、利息税的征管,尽快出台遗产税与赠与税,加大对高收入阶层的调节。2增加中低收入阶层的居民收入。
在我国业已形成的买方市场条件下,配合拉动国内有效需求,逐步增加城乡中低收入阶层居民收入。一要视财力状况,逐步增加财政供给人员的工资;二要支持农业产业化发展,增加农村基础设施建设的“以工代赈”支出,实施“费改税”以减轻农民负担,增加农民收入;三要适当加大城市下岗职工社会保障支出。3加大转移支付力度和财政扶贫力度,扩大扶贫资金中救济性支出。针对中西部地区因长期贫困多数城乡居民收入偏低,特别是贫困的农村居民,存在着温饱尚未解决的问题,必须加大转移支付力度和财政扶贫力度,尤其要加大对困难户的救济性支出,以此促进中西部地区,尤其是贫困农村消费的市场繁荣,并保持地区间均衡发展。
(三)投融资职能地方财政作为区域经济的社会资金运动的枢纽,具有控制资金流量和结构的功能,影响到货币流通及供给,从而成为协调社会资金总供需的重要手段。地方财政投融资(包括财政信用),将有效贯彻国家产业政策(包括结构政策和组织政策),执行区域性经济政策和政府宏观管理意图,消除瓶颈制约。财政投融资主要作用于基础产业、公共设施以及科技开发或企业无力投资的领域,协调产业发展,鼓励要素自由流动,培植新的经济增长点。(四)优化经济环境(包括监督)的职能作为宏观调控手段的地方财政,还具有公平社会分配、缩小贫富差距、矫正经济信息等优化环境的功能,否则宏观调控是不可能的或无效的。特别是由于市场经济自身的趋利性、盲目性以及外界对其运行施加的种种影响,必然导致宏观环境失衡和经济秩序紊乱,结果带来整体效率的丧失。财政有一个对经济起稳定的作用,这就是“内在稳定器”。地方财政是通过对外界影响产生“抗逆机制”,甄别经济信息而发生作用的,将政府宏观调控与市场调节恰如其分的联结起来,消除或减弱不公平竞争影响,实现经济的有效发展和社会和谐稳定的统一。
四、在地方财政职能转变基础上,构建地方公共财政体制框架的基本设想(一)提高地方政府各级党政领导对公共财政的认识,理解和支持地方公共财政的建立地方党政领导都希望在任期内搞些形象工程,创造些业绩,而生产、经营性的经济建设见效最快,地方党政领导一般都不太情愿地方财政支出退出竞争性和经营性领域。因此,要想建立地方公共财政,必须加强理论宣传,提高地方党政领导对公共财政的认识。
(二)以社会共同需要为标准,合理界定财政支出结构并促进财政支出制度的规范和创新1合理界定支出结构是公共财政的核心,构建地方公共财政需以“公共性”为标准规范财政支出范围。主要应做到:一是确保政权稳定的公共支出;二是大力支持社会公益事业;三是加大对基础设施和生态环境的投资;四是加大对农业的投入,支持农业发展;五是加快建立社会保障体系,确保社会稳定大局;六是改变政府全额投资的大包大揽的做法,主要改用财政贴息的办法,以财政投资为杠杆,启动民间投资并引导民间投资的方向。2广泛推行政府采购制度。政府采购制度是公共财政的重要组成部分。在西方国家,采购支出一般占财政支出的30%以上,占GDP的比重一般在10%左右。政府采购制度,作为节约财政性资金最直接、最有效的符合国际惯例的财政制度,我国各级政府也应普遍采用。
国际经验表明,实行政府采购制度,采购费用平均可节约10%。除了节约经费,政府采购还可避免“暗箱操作”,产生良好的廉政效益,可谓一举数得。3积极规范转移支付制度。转移支付是公共财政不可或缺的重要组成部分,各级政府必须按照建立公共财政的要求,参照国际经验,立足本地实际,积极规范转移支付制度。要通过建立规范的转移支付体系,努力实现地区间公共服务均等化目标,进而达到调节贫富差距、缩小地区差别的目的。
(三)转变财源建设方式,努力提高三个比重,尽快形成“以税收收入为主,辅之以一定收费”的公共收入体系1财源是财政之本。没有充裕的财源就不具备建设公共财政的基本条件。公共财政虽然有别于“生产性”财政,但同样具有建设性职能,要承担配置资源、发展经济的重任,不是纯粹的消费性财政。为此,必须改善培植财源的思路,加强财源建设,把财政蛋糕做大,为构建地方公共财政准备充足的财力。2着力提高“三个比重”。
构建地方公共财政,必须围绕质量和效益做文章。而提高财政质量和效益的核心是提高“三个比重”,即财政收入占GDP的比重、税收收入占财政收入的比重和本级可用财力占全口径财政收入的比重。提高“三个比重”不仅是经济工作的重中之重,也是公共财政的基本要求。
3清费立税,推进税费改革。税费改革的总体思路是,对现有的各级政府及其所属部门和行政事业单位的收费,区别不同类别和不同情况,采取“一清、二转、三改、四留”的改革措施。
【论文摘要】 企业年金在我国出现十余年来,虽然 发展 较快但总体规模和覆盖率仍比较低,很多业内人士主张借鉴西方国家的做法,采用eet税收优惠模式,以鼓励企业建立年金计划。笔者认为,从社会公平角度考虑,目前我国不应实行过高的税收优惠,tee税收优惠模式更符合我国现实情况。
一、企业年金的税收优惠模式
企业年金的税收优惠包括企业所得税和个人所得税。企业年金的涉税环节包括缴费、积累、领取三个阶段。相关的税收优惠主要在这3个环节展开,受惠方包括企业和员工,其中缴费阶段主要涉及企业所得税和个人所得税,积累阶段和领取阶段主要涉及个人所得税。
对三个涉税环节实行不同的税收政策,可以组合成不同的年金税收优惠模式。如果以e代表免税,t代表征税,综合表示三个环节的课税情况,本文将其组合成五种税收优惠模式。
(一)eet模式
在该模式下,缴费阶段免征企业所得税和个人所得税,积累阶段免征个人所得税,只是领取阶段征收个人所得税,即缴费和投资环节不征税,领取环节征税。其特点是实现税收递延,确保不重复征税。eet模式推迟了一部分个人收入及其投资回报的确认时间,从而推迟了个人所得税的交纳,既可以保证国家税收收入总体不减少,又给予个人延迟纳税的优惠,因此有利于吸引企业和职工参加企业年金计划。
从理论上讲,退休职工领取的企业年金实质上是一种推迟支付的劳动报酬,应当视同工资薪金缴纳个人所得税。特别是当企业缴费和投资收益已经享受了税前扣除待遇时,这种推迟支付的劳动报酬就更应当纳税。因此eet模式规定在年金领取环节纳税是有理论依据的,它既可以避免重复交税,又可以防止人们利用企业年金计划进行避税或偷税。目前大多数西方国家均采用eet模式。
(二)tee模式
该模式只在缴费环节征收企业所得税和个人所得税,积累环节和领取环节均免征个人所得税。与eet模式比较,tee模式不影响政府当期财政收入,但是员工履行纳税义务与享受权利在时间上的差别过大,不利于吸引企业和雇员参加企业年金计划。而且由于这种征税模式放弃了未来的征税权,随着人口老龄化及企业年金基金的成熟,政府在以后阶段的财政收入可能因税基缩小而受到影响。
(三)tte模式
该模式对缴费环节和积累环节征税,对领取环节免征个人所得税。实际上tte模式对举办企业和年金受益人均无任何税收优惠,可能会挫伤企业和员工的积极性,不利于企业年金的发展,但是可以保证国家财政收入,适用于国家财政状况不佳的情况。例如,新西兰在1990年就因财政困难放弃了eet模式,转而实行tte模式,其目的就是希望使税收收入提前实现,以弥补当时的财政赤字。
(四)ett模式
该模式只对缴费环节免税,在积累环节和领取环节均要征收个人所得税。ett模式虽然能够推迟个人所得税的交纳时间,但由于对积累环节的投资收益即时征税,与一般储蓄和投资收益的税制没有区别,而且年金受益人还要牺牲存取款的自由,因此,ett模式不利于鼓励员工参加年金计划。
(五)eee模式
该模式对年金缴费、积累、领取三个环节均实行免税政策,无疑会提高企业和员工参加年金计划的积极性。缺点是对个人所得的免税过于宽容,有损社会公平,也使国家财政收入下降。该种模式在实际中运用较少。
上述五种模式各有利弊,eet模式推迟了纳税时间,eee模式则完全免税,这两种模式都有助于鼓励企业和员工参与企业年金计划,适用于年金发展初期阶段且国家财政收入十分充足的情况。但是eet模式会给政府带来即期财政压力,eee模式则完全放弃了一部分财政收入,因而这两种模式在财政状况不佳的国家较难实行。
tee模式和tte模式将纳税时间提前,不会影响国家即期的财政收入,但是对于年金受益人来说,纳税与受益的间隔时间过长,一旦政府税收政策有变,年金受益人就可能得不到政府许诺的税收优惠,因此这两种模式对企业和员工的吸引力较小。ett模式给年金受益人带来的实惠很少,很难提高人们参与企业年金的热情。
二、我国现行的企业年金税收优惠模式
2000年国务院的《关于完善城镇社会保障体系的试点方案》中规定:企业年金实行完全积累制,采用个人账户方式进行管理,费用由企业和职工个人缴纳。企业缴费在工资总额4%以内的部分,可从成本中列支。无论是企业还是个人缴付的企业年金缴费,都要并入个人当期的工资、薪金收入,计征个人所得税。
对年金积累环节,我国没有明确的税收政策,只能参照国家对投资收益的税收规定,即除了国债利息收入外,其他均不能免税。对股票、投资基金等分红按20%征收资本利得税。
对年金领取环节,我国没有税收优惠政策。国家税务总局1999年的《关于企业发放补充养老保险征收个人所得税问题的批复》中规定,职工领取补充养老保险时须比照工资薪金所得 计算 并缴纳个人所得税。
可见,目前我国有关企业年金的税收优惠政策仅限于缴费环节,没有涉及积累和领取环节;从缴费主体看,也只对企业缴费给予税收优惠,对个人缴费没有作出规定。总体上看,我国对企业年金的税收优惠面较小,优惠幅度偏低,与ett模式比较接近。从个人所得税负担的角度看,我国年金受益人在缴费、积累和领取阶段均要交税,实际上存在重复纳税问题,只是由于我国企业年金 历史 短,大部分年金尚未进入领取阶段,该问题还未引起足够的关注。
三、我国企业年金税收优惠模式的选择
(一)我国不宜采取高税收优惠政策
是否对企业年金实行税收优惠主要取决于两个因素:一是能否推动企业年金制度发展;二是兼顾社会公平。
随着人口老龄化速度的加快,我国面临着巨大的养老金缺口压力,由国家、企业和个人共同承担未来的养老压力是必然选择,而发展壮大企业年金规模有利于减轻政府的养老负担。从这个角度上讲,我国应该大力发展企业年金。
企业年金在我国出现十余年来,虽然发展较快,但总体规模和覆盖率还都比较低,与预期存在较大差距。曾有业内人士预计,2010年我国企业年金将达到1万亿元,参加人员将超过1亿人。世界银行也预测,2030年
截至2007年底,全国基本养老保险参保人数为2亿多人,而同期 企业 年金缴费职工人数仅为1 000多万人,不足基本养老保险参保人数的5%,年金替代率也很低。可见,我国的企业年金还远远不能成为养老保障体系的第二支柱。在这种情况下实施高税惠制度,其作用是十分有限的。
2.不同行业与地区的企业年金规模差别很大
企业年金是一种普惠制度,应该惠及所有企业和雇员。但目前我国90%以上的年金基金来自大型国有企业,已经建立企业年金计划的基本上是工资水平较高的大型垄断性国有企业和 经济 发达地区的国有企业。
从行业分布看,国有垄断的电力、石油、石化、民航、电信、 金融 、高速公路等行业明显高于其他行业,其中电力行业的企业年金规模和待遇水平最高。从地区分布看,也呈现出明显的不平衡。上海、广东、浙江、福建、山东、北京等地区基金积累较多,东部沿海地区高于中、西部地区。从企业规模和职工收入水平看,小规模企业普遍缺乏企业年金制度,平均工资水平高的企业,建立企业年金的比例高于工资水平较低的企业。截止到2006年2月,全国只有50多家中小企业向各地劳保部门备案,规模不到1亿元人民币,所建立的企业年金占我国年金总额不足1%。这些中小企业大多分布在沿海经济开发区,大多属于电力、烟草、it等高利润行业。也就是说,创造我国gdp55%、出口总额60%、税收45%、就业机会75%的大量中小企业还游离在企业年金计划之外。
在这种情况下,如果给予企业年金更多的税收优惠政策,受惠的只能是一小部分已经享受垄断利益的高收入人群,企业本身的高工资再加上企业年金,进一步扩大了劳动者的待遇不公,使不同行业和地区的收入差距进一步扩大。
3.企业年金缺乏配套管理制度
对企业年金实行税收优惠相当于国家给予了税收补贴,一方面可以激励企业和员工的积极性;另一方面也可能成为企业和高薪雇员偷税漏税的工具。高薪雇员适用的边际税率较高,如果没有最高缴费额的限制,相当于国家给予的税收补贴就很高。低收入者适用的边际税率很低,甚至无需纳税,国家给予的税收补贴也就很少,甚至没有。因此,最希望通过缴纳企业年金避税的是高薪雇员,最有权力决定年金制度的也是高薪雇员,如果国家在给予企业年金税收优惠的同时,没有制定禁止优待高薪员工的相关规定,那么企业年金的公平性就会大打折扣。
为了使税收优惠政策体现公平性,西方国家在制定企业年金税收优惠政策时会设置很多限制性条件,包括个人最高缴费限额、年金受益的最高限额、领取年金的年龄等等,以迫使企业对高薪雇员和低收入雇员一视同仁,使企业年金成为覆盖全体雇员的普惠性保障。而我国目前尚无这方面的规定。如果片面强调税收优惠,无疑会给高收入者偷税漏税带来可乘之机,背离建立企业年金的初衷。
(二)现阶段我国应采取tee税收优惠模式
从社会公平角度考虑,如果对企业年金实行税收优惠,则应该保证其惠及每一个雇员。如果不能保证普惠,则应将企业缴费在税后列支,将企业缴费和个人缴费均视为劳动报酬的一部分。据此,笔者认为,目前我国应采用tee税收优惠模式。即:在缴费阶段不给予任何税收优惠,企业缴费不能抵减企业所得税,企业缴费和个人缴费均计入工资总额一并 计算 交纳个人所得税。这样既可以防止高收入者利用企业年金达到避税目的,又不会因建立企业年金而减少国家财政收入。在年金积累阶段,由于我国证券市场不规范,投资回报率较低,年金投资收益在扣除管理费后所剩无几,因此对年金投资收益可以暂时免交个人所得税,以便年金基金的积累和扩大。在领取阶段,由于缴费阶段已经全额交税,因此领取时不应当再交个人所得税,以避免重复纳税。
与我国现行的税收优惠政策相比,虽然tee模式取消了企业缴费的税收优惠,但增加了积累和领取阶段的税收优惠,实际上降低了年金受益人的所得税负担,既不影响国家即期财政收入,又避免重复纳税,还保证了社会公平。存在的主要问题是,年金受益人交纳所得税在前,享受年金权利在后,可能会降低积极性。但是考虑到目前我国大部分中小企业尚没有能力参加企业年金计划,企业年金惠及的只是一小部分垄断行业的高层雇员,这些人已经凭借国家垄断获取了高于其他行业几倍甚至几十倍的收入,年金只是对其高收入的额外补充,而并非真正意义上的补充养老,因此在现阶段tee模式是一个比较公平的选择。以后,随着各项制度的健全和年金制度的普及,再逐步过度到eet模式。
