时间：2023-09-08 17:14:19
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇税法和会计的差异，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
【关键词】债务重组 所得税 差异
我国2007年开始执行国际趋同的新会计准则，其中所得税会计准则和债务重组准则都根据国际会计准则的要求有所调整，同以往有着巨大的差异。在旧会计准则下，由于会计和税法处理方法的不同导致债务重组问题处理产生较大的所得税差异，本文将围绕所得税差异，思考如何在新会计准则下进行债务重组的所得税会计处理。
一、新准则的国际趋同
1、新所得税会计准则革新之处
我国有关所得税的第18号新会计准则，在内容和会计处理上同国际会计准则第12号《所得税》（IAS No.12）趋同，规定只能采取资产负债表债务法处理所得税问题，而取消了应付税款法、纳税影响会计法中的递延法和损益表负债法；对会计与税法之间的差异计入永久性差异和暂时性差异，在概念上取消时间性差异。新准则也同1992年12月的美国会计准则第109号《所得税》（FAS No.109）内容基本相近。由于应付税款法处理方法简便，易于理解，在我国得到普遍应用，而资产负债表债务法相对复杂，这就需要提高我国会计人员的水平。
2、新债务重组准则的革新之处
我国关于债务重组的第12号新会计准则也实现了国际趋同，对债务人的债务重组收益计入损益而不再计入资本公积；用非现金资产或股权偿还债务时，采用公允价值替换原账面价值作为计价基础；修改债务条件时，应计算未来应付金额的现值与账面价值的差额作为重组收益，旧准则无此处理方法。新旧准则对债权人的处理方法的最大差异也是采用公允价值入账和未来应收金额的现值。国际会计准则没有单独的债务重组具体准则，但在第36号――《金融工具》中涉及债务重组采用公允价值计量，以及债务重组收益计入损益等相关规定，相比之下，我国准则更具体且更具可操作性。
二、债务重组在所得税问题上对会计和税法的影响
1、债务重组问题在旧会计准则和税法处理上的主要差异
根据国税总局2003年执行的第6号令《企业债务重组业务所得税处理办法》，以低于债务账面价值的现金清偿债务或以修改其他债务条件清偿债务时，债务人应将重组债务的账面价值与支付的现金或将来应付金额（重组债务的账面价值大于将来应付金额时）之间的差额确认为债务重组所得，计入当期应纳税所得额。而旧会计准则则是将其计入资本公积。
债务人以非现金资产偿还债务，应当分解为按公允价值转让非现金资产、再以与非现金资产公允价值相当的金额偿还债务这两项经济业务进行所得税处理，债务人应当确认有关资产转让所得或损失，并将重组债务的计税成本与转让的非现金资产的公允价值的差额确认为债务重组所得或损失，调整当期应纳税所得额。旧会计准则则是以账面价值为计量基础，并将差额计入资本公积。以债务转为资本清偿债务时，税法规定债务人应将重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有股权的公允价值的差额，确认为债务重组所得，计入当期应纳税所得额。旧会计准则按账面价值计量，并将差额计入资本公积。对于债权人的处理，差异也在于税法规定按公允价值计量，而旧会计准则按账面价值计量。
2、旧所得税会计处理会计和税法间差异的主要做法
旧所得税会计准则规定可采用应付税款法、纳税影响会计法中的递延法、损益表债务法。由于应付税款法的处理十分简便，其为大多数企业所采用，但该方法不能体现税务和会计处理之间的差异，也就谈不上对差异的处理。关于纳税影响会计法，其对税法和会计的差异则是分为时间性差异和永久性差异，对于时间性差异，会计上计入递延税款，随着今后一个或几个会计期间内转回。递延法和损益表债务法的区别出现在税率变动上，采用递延法是将由税率变动产生的差异在变动后递延处理，损益表债务法则是将由税率变动产生的差异在变动当期进行处理。
三、新所得税会计和新债务重组准则下处理差异的问题
新所得税会计准则在处理方法上确定仅能采用资产负债表债务法，取消了旧准则所规定采用的方法。取消了应付税款法，在面对债务重组问题的会计处理时，将面临对差异的处理；而取消了纳税影响会计法中的递延法和损益表债务法，将对会计和税法的差异重新分类，取消时间性差异替之为暂时性差异。暂时性差异从资产和负债看，是一项资产或一项负债的计税基础和其在资产负债表中的账面价值之间的差额，随时间推移将会消除。该项差异在以后年度资产收回或负债清偿时，会产生应税利润或可抵扣金额，其范围包括时间性差异。另外，在处理债务重组税法和会计之间的差异时，资产负债表债务法将其对资产的影响和对负债的影响分别确认分别递延税款资产和递延税款负债，不像其他纳税影响会计法将其合并计入递延税款。以下分析如何用新所得税会计准则处理债务重组问题。
1、债务人以低于债务账面价值的现金清偿某项债务
新准则将债务人的债务重组收益计入营业外收入，直接影响损益，而不再计入资本公积。同时根据国税2003年6号文规定，债务重组的收益计入应纳税所得计算所得税，因此该处理税法和会计处理上达成一致，不会再出现按旧准则处理所产生的永久性差异。对于债权人，新旧会计准则都将债务重组损失计入当期损益，而税法规定除符合坏帐确认条件的可以税前扣除外，其余不得扣除，这将可能产生永久性差异，新旧所得税会计准则对永久性差异的处理是保持一致的。
2、债务人以非现金资产清偿某项债务
新准则规定债务人将非现金资产的公允价值与债务成本的差额计入当期损益，旧准则确认为是将非现金资产的账面价值与债务成本的差额计入资本公积。税法将非现金资产债务重组处理分解为按公允价值转让非现金资产、再以与非现金资产公允价值相当的金额偿还债务这两项经济业务进行所得税处理。可见，新会计准则和税法对非现金资产清偿债务都采用公允价值为核算基础，则不产生纳税差异。但是若该用于清偿债务的非现金资产含有会计计提的减值准备，在清偿时应当将该准备转回，由于税法上不承认减值准备，则产生差异，该差异根据新所得税会计准则确认为原隶属于时间性差异的暂时性差异，应计入递延所得税负债。对于债权人，新会计准则将债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账，同时转销债权的账面价值，将重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，计入当期损益。该处理方法同税务处理相似，不产生差异。
3、债务人以债务转为资本清偿某项债务
新会计准则规定债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为实收资本，股份的公允价值总额与实收资本之间的差额确认为资本公积。重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，计入当期损益。税法规定，债务人应将重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有股权的公允价值的差额，确认为债务重组所得，计入当期应纳税所得额。因此此处新企业会计准则和税法已趋于一致，将无差异产生。而对于债权人，新准则同税务处理都将享有股权的公允价值作为该项投资的计税成本，此处新准则和税法规定已趋于一致。
4、债务人以修改其他债务条件进行债务重组
新会计准则按照国际会计准则，将债务人未来应付金额的现值作为修改债务条件后的债务公允价值，其与债务重组的账面价值确认为当期损益。税务处理上，债务人应当将重组债务的计税成本减记至将来应付金额，减记的金额确认为当期的债务重组所得。税务和会计处理将产生差异，而根据日后偿还债务时实际支付的金额大于重组债务公允价值的差额计入财务费用。重组日会计多计的收益又会于日后偿还债务时以财务费用的形式冲减偿债期的利润，因此，税务和会计之间的差异属于时间上的差异，所得税会计准则将其归为原属于时间性差异的暂时性差异。由于债务重组时，会计上清偿债务所按的公允价值小于税务上的债务成本，按资产负债表债务法应将差异计入递延所得税负债，待偿还债务时，再将递延所得税负债转销。
对于债权人，新会计准则同样按照未来应收债权的现值为组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。税务上债权人应当将债权的计税成本减记至将来的应收金额，减记的金额确认为当期的债务重组损失。两者处理的差异根据资产负债表债务法确认为递延所得税资产，待收回债权时转回。
综上所述，在新债务重组准则下，税务和会计的处理已趋于一致，对债权人债务重组收益不再计入资本公积而是计入当期损益，并且引入公允价值作为在非现金资产偿债和债务转资本偿债的方式下的计量基础。因此，税务和会计处理间的差异在减少。根据新所得税会计准则采取的资产负债表债务法，在处理债务重组问题上，新准则同税务之间的差异主要是原属于时间性差异的暂时性差异，可通过判断性质分别计入递延所得税资产或者负债。
关键词：会计制度；税法；差异及协调
中图分类号：F233 文献标志码：A 文章编号：1673－291X(2009)05－0159－02
一、概述
随着我国市场经济体制改革的深入发展及会计体制改革的不断深入，我国会计制度与税法的差异表现得越来越明显。这种差异的存在与我国不同时期的经济体制变革有较大的联系。我们知道会计制度是会计工作所要遵循的规则和程序的总称，而税法则是国家法律调整税收关系的法律规范，因而这两者在会计实务工作中必然存在一定的差异。尤其是新的所得税实行以来，这种差异就更明显了，据不完全统计，新的所得税法与会计制度的差异，相比以前增加了20多处。对于这种差异的存在我们应该客观地分析并加以协调，以下将详细分析这两者之间差异的表现形式、原因以及协调的具体措施。
二、我国会计制度与税法差异的表现形式
(一)会计制度和税法在原则规定上的差异
在基本准则规定上，我国的《企业会计准则》规定，企业的会计核算要以权责发生制为基础，即企业当期已经实现的收入和已经发生的费用，无论款项是否收付，都应该作为当期的收入和费用处理。然而，税法的规定却不完全承认权责发生制的适用性，其在企业的收入确认上倾向于权责发生制，而在费用的确认上却更倾向于采用收付实现制。例如，在企业增值税的账户处理时，企业在明细科目上还必须设置“应交增值税――进项税额”、“应交增值税――已交税金”、“应交增值税――进项税额转出”等子项目，由此可见，其会计处理并不完全是按照权责发生制确认核算的，是按照收付实现制原则进行的。这正是会计制度和税法在原则规定上的差异体现。
(二)会计制度与新税法已消除的差异
新税法的施行，加上新会计准则明年的更大范围内执行，这两者的同时实行不可避免地要加大企业会计处理与税法处理的难度。因此，有必要了解新税法实行前后与会计制度已经消除的差异，这将有利于企业更加明确以往存在的税法与会计制度差异的影响。新税法和新会计准则的实施消除了原先的差异有20多项，比较典型的有：向本企业职工发放本企业生产的产品、非货币性换出存货、债务重组偿还存货等，原企业所得税法视同销售、原会计准则制度不视同销售，而按新准则应该视同销售，从而使税法与会计的差异被消除。
(三)新税法实施后会计制度与税法新增的差异以及其在资产要素等项目处理上的差异
新税法施行后在企业所得税核算问题上也产生了新的差异，如新企业会计准则规定企业的期末资产计量应该应用公允价值的方式核算计量，并将公允价值与相关资产的账面价值之间的差异计入当期损益或者所有者权益账户，但是在新的税法当中并没有对这方面做出规定，也就是这种核算方式在税法上还未得到认可。此外，在资产要素核算上，会计制度和税法也存在一定的差异，这些差异的存在会影响资产要素的会计核算。例如，会计制度对于固定资产等资产要素的处理强调加速折旧与提前摊销资产，而税法则要加上一些限制性条件。如固定资产折旧，会计上规定折旧方法、折旧年限和残值估计、应计提折旧的固定资产范围等企业可以自主决定，而税法上却明确规定，企业的会计处理如与税法规定不一致，计税时应按税法规定调整；又如待摊费用，会计上规定如果待摊费用的项目不能为企业带来经济利益，应全部计入当期损益，而税法则强调要按规定期限如实摊销等。这些规定细节上的差异会直接影响企业的会计核算和会计处理方法的选择。
(四)会计制度和新税法在权益、负债、收入等各要素规定方面表现的主要差异
由于会计制度和税法在原则规定上的区别，进而使得两者在权益、负债、收入等各个具体会计项目上的定义、确认方法以及核算方式都存在一定程度上的差别。例如：会计制度上对于收入的确认就明显和税法上收入的确认标准不同，使得会计期末企业要针对收入项目作一系列的纳税调整；又如在接受资产捐赠、转增资本等权益核算上，税法和会计规定的核算方式和确认标准也存在细节上的差别。
三、我国会计制度与税法存在差异的原因
(一)会计制度和税法各自制定目的的不同是两者存在差异的直接原因
我国制定的会计制度是为了能够准确地反映企业经营状况以及财务情况，为企业管理者、投资人以及相关信息使用者提供真实和可靠地财务信息作保障；而税法制定的目的是保证国家财政收入的稳定和效率，利用税收杠杆进行宏观调控，调节收入分配。同时，两者之间又有一定的联系，会计制度约束下的企业会计信息是企业核算纳税的主要参照依据，税法对于会计制度的规定具有约束和控制作用。
(二)所依据原则的不同是会计制度和税法差异存在的前提条件
会计制度所遵循的原则有：谨慎性、实质重于形式等，这些会计核算的原则在税法核算中也是认可的。然而，新税法在此基础上又具有一些自身的原则：收入平衡原则、公平原则、客观原则、行政管理原则等，这些与会计制度核算的基本原则是完全不同的，甚至有时候是相背离的。因此，这些基本原则的差异导致了会计制度和税法在会计业务和会计方法选择上不可避免地要存在差异。
(三)经济发展状况是会计制度和税法产生差异的主要原因
在我国随着改革开放的不断发展，市场经济体制建设的不断深入，与企业会计制度相关的会计准则不断地得到修改和完善，税法也是如此。从前，在传统的计划经济体制下，企业属于全民所有，本质上是国家的，会计制度体现的也就是国家的财政需要，因而当时的会计制度和税法的目标是完全一致的。当前多种经济成分的存在和发展，企业代表的不再仅仅是国家的需要了，企业和国家之间的利益目标存在差异，这是经济水平发展的结果，也是导致会计制度和税法出现差异的主要原因。
四、我国会计制度与税法差异的协调
由前面的原因分析可知，当前我国会计制度和新税法存在差异是由经济发展水平所决定的，是一种必然的现象。经济发展中在制定会计制度时考虑给予企业更多自主理财权的同时，也应该考虑国家财政收入的需要。所以，当前正确协调好新企业会计制度和新税法之间的差异对于企业和国家来说都具有重要的意义。
(一)加强部门间的沟通，明确会计制度和新税法法规各自调整的范围
我国的会计制度制定部门为财政部，而税法的制定部门为国家税务总局。因而在各个制定法规时两个部门间应该加强沟通，尽量使得财政部门制定出来的会计制度不仅能够满足企业会计核算的正常要求，同时，也能够满足纳税调整的需要；同样的税务总局制定出来的税法制度也应该尽量在会计制度的合理范围内，尽量使得企业的纳税调整工作降到最
低。同时，在具体施行制定工作时两个部门要加强调查研究。在密切联系企业实际的基础上制定会计制度和税法法规。在出台每一个政策法规前都要充分地思考和准备，经过充分论证并且结合实际现实情况。
(二)强化会计制度建设，严格会计要素的确认、计量、报告以及处理方法的选择
企业会计信息所披露的质量受到多重原则的限制，如相关性、实质性等，所以绝对可靠又准确的会计信息不太现实。因而在实际会计制度规定中应该综合考虑多方面的需求，强化会计制度建设时要考虑使得会计信息能够尽量满足多方面信息使用者的要求。明确会计制度相关信息一方面可以通过简化年度会计报表、利用英特网实现财务报告的实时监控、提高会计信息披露的透明性来着手；另一方面，企业在做会计要素的确认、计量、报告以及会计处理方法的选择时，应该严格按照会计制度及相关准则的规定，不能因为临时的纳税核算而擅自调整会计处理方法。
(三)完善新税法相关内容，鼓励企业进行合理的纳税筹划
随着我国新企业会计准则的顺利施行，我国的企业会计制度已经越来越国际化了。因此，在这个基础上税法相关内容应该及时跟上，对于会计制度中规定的新内容，税法应该及时加以规范，争取借鉴国际上的先进做法和法规。在此基础上，国家应该鼓励企业积极展开合理的税务筹划，争取达到企业里面会计制度和税收法规应用的共同发展，在实务中实现两者的合理统一、平衡发展。
(四)具体会计业务操作选择恰当的会计处理方法以协调新会计制度与新税法
【关键词】会计准则；税法；协调
随着市场经济的发展，我国会计准则和税收制度逐步趋向规范、合理。为了很好地体现税收与会计准则的原则和目标，适应社会主义市场经济发展变化的新情况，我国于2006年2月颁布了新会计准则，于2007年3月颁布了新企业所得税法。分析新会计准则和新税法的互动关系，现阶段具有重要的意义。
一、会计准则与税法的协调研究背景
随着我国市场经济的不断发展和经济体制改革的不断深入，我国的企业会计准则逐渐和国际会计准则接轨。已于2007年1月1日在我国上市公司全面施行的新企业会计准则就是在这种背景下应运而生的。新企业会计准则的颁布实现了从国内和国际准则的突破，采用了与国际会计准则基本一致的原则和处理方法，并得到了国际会计准则委员会的认可。尽管和旧企业会计准则相比，新的企业会计准则和国际会计准则之间的差异减少了，但和税法准则之间依然存在着很多差异。由于会计准则与税法服务的对像不同，在会计核算中两者间的差异必然存在，会计需通过纳税调整的方法来协调差异。而在规范或环境发生变化时，两者的协调难度就会加大。且新会计准则的执行还涉及到会计人员的主观判断，而税法却是一项严格、严肃的法律条规。因此，如何协调会计准则和税法之间的关系，已成为目前亟待解决的一个难题。
二、会计准则与税法的协调研究意义
1．减少企业利益流失。企业在履行纳税义务时在主观无意的前提下，由于对税法的认识和操作把握不准确，尤其是对新会计准则下会计和税法的差异没有结合本企业的业务特点进行分析必然会导致税收利益的流失。因此，只有加强新准则和新税法差异的分析，并在实践中结合本企业的经营特点，根据会计和税法的差异对企业涉税业务进行正确的税务处理，才能保证企业及时、准确地履行纳税义务。
2．推进企业改进会计核算。推进企业改进和完善会计核算制度和会计核算形式。通过研究二者的差异，必然促进企业在会计核算中解决以下几个问题：一是如何通过科学的内部管理制度，完善相应的业务处理程序，使税法和会计差异对企业涉税业务的影响得到事先、事中和事后的控制；二是纳税人必须通过必要的辅助手段，序时记录会计和税法的差异，并在进行纳税申报时准确调整会计和税法的差异，保证纳税人申报准确；三是税法或纳税申报中对纳税人会计核算有特殊要求，必须满足这些要求，否则会给企业纳税带来不利影响。
3．提高税务部门征管质量。新准则和新税法出台后，会计准则和税法的差异发生变化，对税务部门执法水平的提高提出了新的要求。其一，在税收征管制度建设上，应结合纳税评估工作，对纳税人报送的财务会计的内容、纳税信息报告等方面提出新要求，使税务部门采集纳税人的纳税方面的信息能够剔除会计和税法差异后，反映纳税人涉税业务的准确信息。其二，税收稽查工作，针对新准则和新税法的差异变化，调整稽查工作的程序和方法。
三、新会计准则与新税法的协调
1．协调原则。协调原则内容主要包括：其一，全面性原则。同时对现行的企业会计准则体系和现行的税法体系进行审视，找出不适应的方面，并加以研究，以便协调，而不是单纯满足某一方的需要；其二，现实性原则。要充分考虑我国的国情和企业改革的实际，在会计准则的制定和修订中，必须给予企业相当大的理财自；同时，也应考虑税收收入占GDP比例偏低的问题，加大税收征管和监控力度，增强税法“刚性”；其三，灵活性原则。会计准则是根据会计理论和会计惯例的要求来制定的，应更多地满足投资者和经营管理者的需要，满足加强财务会计核算的要求。在会计事项的处理上，有多种方法供其选择。税法也应根据经济环境变化的情况，在后续的实施条例及实施细则中，适时进行修改、补充和完善；其四，注重效益原则。要把握好分离或统一的“度”，既不能为了统一而过于简化会计核算工作、便于税收征管，不考虑其负面影响；也不能为了分离而导致企业会计核算更加灵活，税款计算及征管难度加大，企业在短期内应缴税款减少，进而影响国家税收收入的实现。通过二者的适度协调，既有利于企业稳定发展，又有利于税源培植，从而有利于形成经济和税收同步增长的良性循环；其五，严肃性原则。无论是会计准则还是税法，在协调过程中，必须十分慎重，要经过周密规划、调查论证，待时机成熟时才能进行，以保证会计准则和税法的严肃性和权威性。
2．协调的主要方面。（1）会计准则主动与税法协调。会计准则主动与税法协调主要包括：其一，充分考虑税务部门对会计信息的需求。从目前我国的企业会计准则来看，在很大程度上没有考虑税务部门对会计信息的需求。对此，建议制定《企业会计准则——涉税交易及事项的信息披露规则》，或者暂时在相关准则中增加涉税信息的披露条款；其二，尽可能缩小会计政策的选择范围；其三，由于企业管理人员对会计政策的了解程度不同、会计人员的业务水平参差不齐，使得会计政策的选择各不相同。这一方面不可避免地导致会计信息质量良莠不齐，甚至对会计信息使用者产生误导；另一方面由于税法在会计政策上规定过死，必然产生大量的纳税调整事项，违背成本效益原则。因此，会计准则应尽量缩小会计政策的选择范围，规范会计收益与应税收益的差异调整方法，简化税款计算。
（2）税法主动与会计准则协调。从税法的制定来看，当前突出的差异表现在：当所的税收法规会对企业会计处理产生影响时，缺乏配套的会计处理规定，往往只在税收法规中规定“无论会计制度规定怎样处理，均按本规定计算纳税”，或者在很长一段时间后才由财政部制定有关会计处理规定。这种政策制定的不完善、不明确，给实际会计工作造成了混乱。因此建议在出台有关税收法规时，如可能影响到企业会计处理，则应当明确相应的会计处理方法。现实经济生活中不确定因素日益突出，会计估计的不确定性和计算应纳税额所得额所需的确定性之间存在较大的矛盾，需要做出税收规定加以协调。
新的税法出台后，虽然解决了内外资企业所得税“双轨制”的问题，但在以下方面仍需要优化：一是税法应放宽对企业会计处理方法选择的限制。新税法在这一点上有所体现。在新颁布的税法当中，对于企业固定资产计提折旧的残值率不再统一规定，企业可以自主决定残值率，报税务机关审核通过。随着市场竞争的日益激烈和技术进步的加快，企业的固定资产在实物上的有形磨损和因技术落后产生的无形损失都迅速增加。会计准则在折旧年限和折旧方法上给予了企业更大的选择空间，企业出于对资本保全的考虑，更倾向于缩短折旧年限和采用加速折旧的方法。税法限制企业会计政策的选择，目的在于防止企业利用会计政策的选择来偷税或延迟纳税。新税法对企业固定资产折旧年限和折旧方法仍然做出了硬性的限制，不利于企业技术进步和增强竞争力，同时也增加了会计工作的难度。对此，税务部门在实际工作中应对企业采用加速折旧方法适度放宽标准，不应限制地过死。为防止企业利用会计政策变更避税，可以规定在企业发生会计政策变更时，必须报请税务机关批准或备案，并且会计政策在一定年限内不得再作变更。二是税法应允许企业扣除一定的准备金。新税法对于企业准备金的扣除标准没有做出统一的规定，只规定金融企业可以在1%之内限额扣除，对于其他性质的企业还有待在后续的实施条例及细则中做出明确的规定。市场经济中风险无处不在，在会计上充分估计各种风险，计提准备、暂不确认收入等都是企业抵御风险的有效手段。税法如果无视企业风险的存在而一味强调保证财政收入，将进一步降低企业抵御风险的能力，最终侵蚀税基。正如允许企业计提坏账准备一样，税法也应当允许企业计提存货跌价准备、短期投资跌价准备、长期投资减值准备、固定资产减值准备、在建工程减值准备等。为了防止企业利用风险准备的计提进行偷税和延迟纳税，应对计提风险准备的条件和风险准备计提比例做出相应的规定，从而缩小税法与会计制度规定的差异，减少纳税调整事项。三是税率的安排要考虑税基的宽窄。我国新旧所得税的征税范围基本相同，但是扣除项目名目繁多，不易操作，加上税法和会计之间的冲突，造成了大量的税款流失。目前，我国的会计准则已经和国际会计准则趋同，对企业收入等项目的确认有了较大的调整，税法也要及时和会计准则相互协调，减少纳税人的遵从成本。四是尽快完善税法的配套法规，明确新税法中没有做出规范的部分。2007年出台的新会计准则要求先在上市公司使用，其他企业也可以使用，但是我国的各类会计考试都使用新的会计准则，相信不久就会在所有企业推行（除小企业外）。新的会计准则无论在资产、负债、所有者权益的概念都进行了重新界定，在企业的利润核算时要求企业采取资产负债表的纳税影响会计法等等。这些改革对企业税收的优化提出了更高的要求，特别是在资产的税务处理时，我国的新企业所得税法还没有实施，具体的实施细则就要考虑会计准则的影响。企业税收效应的发挥是多种制度共同作用的结果，因此，进行税法优化改革的同时，其他法规的配套改革是必不可少的。如果没有相关法规的配套改革，将会弱化税法改革的积极影响。为了提高我国企业的创新能力，对于固定资产的折旧和无形资产的摊销问题，符合条件的企业应该采取加速折旧法，无形资产的摊销应该缩短年限。其中，对于固定资产的废弃费用的处理应该作为递延所得税资产处理；新税法没有涉及利息支出的问题，我们认为应该按照外资企业的待遇，对于企业符合条件的利息支出都准予扣除。关联方交易的处理应和会计准则接轨，在税法中，应该明确关联方交易中的关联方，关联方的转让定价。五是对税务人员及时进行新准则的培训，以便适用改革后企业报表的变化。在我国会计准则制定越来越国际化的今天，税法的改革必须注重与会计准则的衔接，税务人员对已经制定出来的会计准则应该认真地加以研究，并对会计准则未来的发展予以高度的注意。对企业会计准则中涉及企业所得税的所得税准则、收入与费用的确认与计量方法、资产的计量与处理方法等应该认真加以研究，对其中合理的确认方式、计量方法应该在征税中予以充分考虑，在服务政府财政利益和广大投资者、债权人和相关外部信息使用者的前提下，有机地协调现行企业所得税法与会计准则之间的相互关系，尽可能地缩小会计准则与企业所得税在计税所得与会计所得方面的差异。
参 考 文 献
[1]汪俊．财务会计与税务会计的分离与协调[J]．当代经理人．2006（2）：11
[2]张鹏．从会计实务与税法业务处理的差异看两者的协调和统一
[J]．财税广场．2008（1）：16～19
[3]杜永生．新企业所得税会计准则相关问题的探讨[J]．企业导报．2009（3）
关键词：会计制度 税法 税务风险
为适应市场经济体制和企业参与国际经济竞争的要求，我国税收制度和会计制度都经历了重大变革，二者的内容越来越丰富，并逐步趋向规范、合理。同时，企业为实现税后利润最大化，在主动调节财务时，采取的行为难免有意或无意地与税法的强制性相悖，继而引发一系列税务风险。因此，有必要在不违背税法和会计制度各自目的、遵循原则的前提下，通过协调尽量减少差异，并采取相应措施防范税务风险。
1.会计制度与税法的差异表现
1.1会计制度与税法遵循原则的差异
（1）重要性原则的差异。会计制度的重要性原则是指在选择会计方法和程序时，应考虑经济业务本身的性质和规模，根据特定的经济业务对经济决策影响的大小，选择合适的会计方法和程序。而税法不承认重要性原则，只要是应纳税收入或不得扣除项目，无论金额大小，均需按规定计算所得。会计制度对以前年度的重大和非重大会计差错给予不同的更正方法，而税法则要求必须严格按税法规定办事，不采用重要性原则。
（2）谨慎性原则的差异。会计准则对谨慎性原则的解释是，在面临不确定性因素时，既不高估资产或收益，也不低估负债或损失。会计准则规定企业可以计提坏账准备、存货跌价准备，以及短期、长期投资减值准备等8项减值准备。企业可以采用成本与市价孰低法，比较期末存货、短期投资、长期投资。相比之下，税法对谨慎性原则的解释更强调防止税收收入的流失。税法仅对坏账准备的计提做出规定而没有对其他7项减值准备做出相应的规定。总之，税法对谨慎性原则基本上持否定态度。
（3）实质重于形式原则的差异。新会计制度增加了1条原则：企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。在售后回购业务的会计核算上，按照“实质重于形式”的要求，视同融资进行账务处理。但税法并不承认这种融资，而将其视为销售、购入经济业务分别进行处理，缴纳流转税和所得税。
1.2会计制度和税法在成本费用、收入等各项目规定方面的差异
（1）成本费用差异。企业的成本费用，占用在产成品、产品上的部分，只有销售以后确认销售成本才可以在纳税申报时扣除。税法所成本是指纳税申报已确认的销售商品(包括产品、材料、下脚料、废料和废旧物资等)、提供劳务、转让固定资产和无形资产(包括技术转让)的成本。由此可见，税法所指的销售(营业)成本的概念要大于会计所指的销售成本概念，包括主营业务成本、其他业务成本、营业外支出。此外，会计制度和税法对成本费用的税前扣除条件和限制方面的差异，使得企业面临费用界定不准确、纳税申报时计算错误等方面的税务风险。以捐赠为例，公益性捐赠在税法规定的标准以内准予税前扣除，而非公益性捐赠一律不得扣除。
（2）收入差异。一方面是收入时间确认上，与税法存在差异，如税法要求在取得款项的当天或取得收款证明的当天作为收入确认，而企业往往是按收入的归属期来作为确认时间；另一方面是收入的计量上存在差异，由于会计制度和税法对收入的确认存在较大差异，因此收入方面会存在遗漏纳税项目、税金计算错误等诸多税务问题。例如在会计实务中，虽然对价外收费作了会计核算，但是未核算其增值税销项税金，从而在纳税申报时易遗漏。
2.会计制度与税法的协调
2.1严格会计要素的确认、计量、报告以及处理方法的选择
（1）企业在进行会计核算时，应当按照会计制度及相关准则的规定对各项会计要素进行确认、计量、记录和报告，会计制度及相关准则规定的确认、计量标准与税法不一致的，不得自行调整会计账簿记录和会计报表相关项目的金额，应采用年终纳税调整方法处理。
（2）企业在计算当期应缴所得税时，应在按照会计制度及相关准则计算的利润总额的基础上，加减会计制度及相关准则与税法规定就某项收益、费用或损失确认和计量等的差异后，调整为应纳税所得额，并据以计算当期应纳所得税。
2.2选择恰当的会计处理方法以协调会计制度与税法的差异
由于会计制度和税法在实际会计核算中存在一定的差异，因此各会计要素的确认、计量以及报告等各个环节的工作都要严格依据规定操作，尽可能针对不同类型的企业选择不同的处理措施，以缩小差异。对于有条件的大企业，可以在会计核算之外增设税务会计核算，以保证经济业务正确核算前提下应纳税款核算的效率和准确性。对于众多的小型企业，可以严格按照税法的规定选择会计处理方法，或者提供可以保持一致的备选方法，如取消8项减值准备和预计负债，实行资产报损和预计负债经税务部门批准后据实入账的方法，这样可以消除时间性差异；对于开办费的摊销期限，除一次性摊销法外，可以增加与税法规定一致即分5年摊销的备选方法，由小型企业视情况自行择定；固定资产的折旧方法和折旧年限，原先的行业会计制度及其他相关制度都有明确规定，但实际执行中大多数小型企业偏向于采用税法规定允许的标准，以避免纳税调整。
3.企业税务风险防范措施
有时候企业的税收信誉与商业信誉联系在一起，这样就会对企业在产品交易、银行贷款等方面产生连锁反应。税务风险还有一些其他的影响，例如由于违法违规可能导致企业一般纳税人资格、开具发票的资格，以及税收优惠享受资格等资格丧失；可能导致企业管理层的人员受到刑事处罚。总之，税务风险对企业的影响非常大，企业必须加强对税务风险的管理，及时防范税务风险，避免发生重大损失。
（1）树立依法纳税的理念，从根本上杜绝税务风险的产生。首先，通过统筹、规划与管理，依法纳税，而非仅仅追求税收利益最大化。另外，对税收筹划进行规范，根据企业具体业务进行税收合法性和合理性的审核，避免因税收违法造成税务风险。
（2）规范会计核算，做好纳税调整。很多企业存在会计核算不规范的现象，其中蕴涵着潜在的税务风险。企业应该按照《企业会计准则》及其他财会法律、法规及规章制度，规范会计核算，防范税务风险。随着新《企业会计准则》的实施，税法和会计准则的差异之处会不断增加。在纳税申报时，必须进行纳税调整。如纳税申报时，该调整的没有进行调整而造成少缴税款的，税务机关在税务执法中，最轻的处罚是追缴税款加收滞纳金，而且只要税务机关判断出企业有一点的主观故意，就认定为偷税。因此，在纳税调整问题上，企业应谨防税务风险。
（3）完善企业内部控制，把握会计制度与税法的差异。完善企业内部控制，在提高管理水平和加强风险意识上下功夫，在严格把握传统的财务内部控制手段的同时，充分运用现代化的先进的技术知识，形成一套可操作的、可控的内部财务报告组织信息系统。只有这样，才能从根本上达到降低税务风险的目的。此外，随着企业会计制度、准则的不断发展，以及税收政策的逐步完善，企业会计制度与税法规定的差异将越来越大。企业会计人员只有准确把握这种差异，才能够正确纳税，避免税务风险。
（4）建立税务机关、企业间的沟通渠道。企业要了解最新税收法规，避免误解。同时，应主动加强与税务机关的沟通，争取在税法的理解上与税务机关取得一致。特别是企业在进行如对外投资、涉足新行业、资产处置、重要会计政策等重大事项的时候，应主动向税务机关咨询相关的税务法规，听取来自税务机关的意见和建议，以保证企业依法诚信纳税，维护自身合法权益，防范税务风险。
参考文献：
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论文摘要：会计制度与税法同属规范经济行为的专业领域，但二者分别遵循不同的规则，规范不同的对象，且存在诸多的差异。会计要素中的资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润等在核算内容、涉税事项处理方法上均有不同之处。而这些差异必然会增加纳税人遵从税法和会计制度的成本，加大税务人员、中介机构、财会人员理解和执行具体政策规定的难度。本文分析了会计制度和税法之间存在的一些差异，并提出了一些协调措施。
0 引言
20世纪90年代以来，为适应建立社会主义市场经济体制和中国加入WTO参与国际经济竞争的综合战略目标的要求，我国税收制度和会计制度都经历了重大变革，逐步趋向规范、合理。同时，为了很好地体现税收与会计制度的原则和目标，适应社会主义市场经济发展变化的新情况，税收与会计制度的具体政策规定也越来越丰富，从而两者之间的关系也变得较为复杂。鉴于企业会计制度和税法的目的、基本前提和遵守的原则有所不同，两者之间存在差异是必然的。税法与会计制度的适当分离，也有利于两者遵循各自的规律逐步趋向规范完善。然而，税法与会计制度的差异也必然会增加纳税人遵从税法、会计制度的成本，加大广大财会人员和税务工作者理解执行具体政策规定的难度。因此，很有必要在不违背税法和会计制度各自目的、遵循原则的前提下，通过协调尽量减少差异。
1 会计制度与税法的差异表现
1.1 税法与会计制度的目的差异税法的目的主要是取得国家的财政收入，对经济和社会发展进行调节。会计制度的目的是让投资者、政府部门了解企业的财务状况、经营成果及财务变动的全貌，为他们提供有用的信息。制定与实施企业会计制度的目的就中为了真实、完整地反映出企业的财务状况、经营业绩，以及财务状况变动的全貌，为政府部门、投资者、债权人、企业管理者以及其他会计报表使用者提供有用的信息。因此，其根本点在于让投资者或潜在的投资者了解企业资产的真实性和盈利可能性。
国家制定执行税法的目的主要是取得国家的财政收入，并利用税收这一重要的经济调节杆杠对经济和社会发展进行调节，并有效保护依法纳税企业的合法权益。由于企业会计制度等会计规范与税法的目的与作用的差异，两者有时对同一经济行为或事项做出不同的规范要求，如税法为了保障税收基础不被侵蚀，在流转税法中规定了视同销售行为作为应税收入予以课征，而会计核算规范根据其没有经济资源流入而不予确认收入；为了宏观经济调控，我国所得税法规定对企业广告费用只能在销售收入的2％以内可以税前扣除，将国库券利息不纳入计税所得等，而会计上则根据核算规定据实计算损益。因此，企业必须依据企业会计制度等会计规范对经济事项进行核算与反映，依据税法规定计算应纳税款。
1.2 税法与会计制度的基本前提差异会计核算的基本前提有：会计主体、持续经营、会计分期、货币计量等。会计核算对象的确定、会计方法的选择、会计数据的收集等都要以会计核算的基本前提为依据。由于会计制度与税法目的不同使得两者的基本前提也存在着差异。
1.3 税法与会计制度所遵循的原则差异由于企业会计制度与税法所服务目的不同，导致两者为实现各自不同目的所遵循的原则也存在很大的差异。基本原则决定了方法的选择，并且是进行职业判断的依据。原则的差异导致会计和税法对有关业务的处理方法和判断方法和判断依据产生差别。税法也遵循一些会计核算的基本原则，但基于税法坚持的法定原则、收入均衡原则、公平原则、反避税原则和便利行政管理原则等，在诸如稳健或谨慎性原则等许多会计基本原则的使用中又有所背离。
为实现会计和税收目的而须遵循的基本原则很多，主要原则的对比分析如下：①客观性原则与真实性原则的比较客观性原则要求会计核算以实际发生的交易或事项为依据。税法与此相对应的要求是真实性原则，要求企业申报纳税的收入、费用等计税依据必须是真实可靠的。②相关性原则比较相关性原则要求企业提供的会计信息能够反映企业财务状况、经营成果和现金流量，以满足会计信息使用者的需要，包括符合国家宏观经济管理的需要，满足有关各方面了解企业财务状况和经营成果的需要，满足企业加强内部经营的需要。相关性强调的是会计信息的价值在于满足会计核算目的。税法中的相关性原则强调的是满足征税目的。③权责发生制和配比原则的比较会计核算的权责发生制原则要求，凡是当期已经实现的收入和已经发生或应负担的费用，不论是否实际收到现金或支付现金都应作为当期收入和费用；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期支付，也不应作为当期的收入和费用。
2 会计制度与税法的处理方法协调
当前我国处在经济体制变革的关键时期，在会计制度中强调给予企业更多的理财自的同时，也要考虑组织税收收入的现实需要，正确处理好执行会计制度和税法对国家宏观利益的影响。
【关键词】 投资性房地产 税务 会计 差异 协调
根据规定，投资性房地产是为了赚取租金或者实现资本增值而持有的房地产，主要包括已经出租的建筑物、持有并准备增值后转让的土地使用权、已经出租的土地使用权。它是一种让渡资产使用权的行为，其主要行为为出租土地使用权和建筑物。目前，企业开始实施新的投资性房地产会计准则对企业持有的以投资为目的的房地产项目进行确认、计量和披露，这个规定引入了公允价值计量模式，投资性房地产的后续计量模式就包含了成本模式和公允价值模式，投资性房地产项目的会计准则和税务处理规定差异较大，在实务中企业需要了解这种差异并进行调整，做好投资性房地产项目的会计处理和税务处理衔接。
一、从投资性房地产主要涉及的税种考虑其对会计和税务处理的影响
目前，从投资性房地产准则中分析，投资性房地产项目主要有房产税、土地增值税和企业所得税，这些税种都是基于建筑物和土地使用权产生。由于会计准则和以上这些税种的税务处理有一定的差异，导致投资性房地产项目的税务处理和会计处理有一定的差异。
1、房产税对投资性房地产项目会计和税务处理的影响
房产税是基于房屋的税目，其征税对象是房屋，它是按照房屋的计税余值或者房屋的租金收入进行计税，它是财产税的一种，分成从价计征和从租计征两种方法。这两种方法的不同也对会计和税务的处理差异产生一定的影响。从租计征并没有影响税基，因此会计准则的处理方式和税务处理并没有存在差异。但是对于从价计征的方式而言，由于房产税是以房产余值或者租金收入为计税依据，即从价计征，这就没有考虑房产增值的部分，另外从价计征的税率为1.2%，从租计征的税率为12%，但是会计准则是允许投资性房地产项目在后续的处理中采用公允价值的模式，一旦资产负债表日公允价值和账面价值有差异，税务处理和会计处理就有一定的差异。
2、土地增值税对投资性房地产项目会计和税务处理的影响
土地增值税是一种流转税，它是对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物取得的增值收入计税的一种税目。土地增值税是对增值收入征税，而企业会计准则是规定在采用公允价值进行后续计量时，企业需要根据公允价值调整投资性房地产的账面价值。这种税种仅仅是在房地产的转让环节取得的转让收入征税，是否计征的判断依据就在于公司的这个投资性房地产是否有发生了产权或者土地使用权的转移。根据会计准则的规定，会计主体需要在资产负债表日以公允价值确认土地增值，如果产权并没有发生改变，企业不需要缴纳土地增值税，这种规定的差别也造成了企业在土地增值税上的税务处理和会计处理有一定的差异。
3、企业所得税对投资性房地产项目会计和税务处理的影响
企业所得税是企业必须缴纳的税目，但是部分项目可以在税前列支。按照税法的规定，企业如果按照税法规定的折旧方法和年限对房地产项目计提折旧或者进行摊销产生的费用可以在税前列支，以此计算应纳税的所得额。但是在企业会计准则中则规定，投资性房地产项目如果采用了公允价值模式进行后续计量，企业需要对投资性房地产项目进行计提折旧或者摊销时需要以资产负债表日的公允价值调整账面价值，两者的差异计入当期的损益，这种不同的处理方法要求也造成了这个税种下的税务和会计处理的差异。
二、从投资性房地产初始计量和后续处理考虑其对会计和税务处理的影响
1、从投资性房地产初始计量考虑其对会计和税务处理的影响
税法相关规定要求公司在初始计量投资性房地产项目需要以历史成本为基础，所谓的历史成本就是指企业在获得投资性房地产项目时的支出金额，在持有期间，除了根据税法可以确认为损益的项目外，不得随意更改计税的基础。对于房屋建筑物的初始计量需要分类处理，对于买入的房屋建筑物，应当按照买入的价款和相关税费作为计量基础；企业自行建造的房屋建筑物，其竣工结算前的一切支出均为计量的基础；通过投资、重组、交换等获得房屋建筑物，资产的公允价值和相关税费作为计量的基础；融资租入的房屋建筑物则需要按照公允价值和最低租价付款额的现值孰低项目加上租赁合同过程中的费用作为计量的基础。对于土地使用权的初始计量就需要按照买入价格、相关税费、其他支出作为计量的基础；通过置换、投资、重组获得土地使用权则是按照公允价值和税费为计量的基础。
会计准则要求在初始计量的时候，相关单位需要根据成本进行计量。这也是需要根据不同的类别的投资性房地产项目采用不同的入账项目。对于外购的投资性房地产项目，需要按照购买的价格、其他的支出和相关税费；对于自行建设的投资性房地产项目则是需要按照该投资性房地产项目达到可以使用状态之前的一切开支；其他类型的投资性房地产项目则是需要根据会计准则的要求，将符合条件的成本计入计量基础中。
2、从投资性房地产后续计量考虑其对会计和税务处理的影响
由于在后续计量中可以采用成本模式和公允价值模式两种，本文需要对不同模式下的影响进行分析。
（1）成本模式。在成本模式下，税务处理认为成本和费用必须能够确定，不能够仅仅由纳税人自行预测，这种预测包括了减值准备等，例如投资性房地产项目的减值准备项目是不能够在税前扣除，除非这种项目已经是确定发生，即投资性房地产项目已经处置了。另外，折旧和费用的摊销也必须在税法规定的标准内才能够扣除。会计处理则需要遵循会计谨慎性的要求，这主要表现在资产减值准备上，当投资性房地产存在减值的现象，会计上需要计提减值准备，这个减值损失就计入当期的损益，同时这种减值损失不可在后期转回。同时，投资性房地产也需要依据扣除资产减值损失后的账面价值计提折旧或者摊销。
（2）公允价值模式。投资性房地产项目的税务处理在公允价值模式下是不得将公允价值的变动损益纳入计算应纳税所得额中，在这个模式下，投资性房地产项目也可以通过计提折旧或者摊销进行扣除。在公允价值模式下，投资性房地产项目的会计处理需要提供确凿的证据以表明投资性房地产项目的公允价值可以持续获得，在这种模式下，投资性房地产项目不得计提折旧或者摊销，在会计处理中投资性房地产项目应当以资产负债表日公允价调整其账面价值，差额记入当期的损益。
三、从投资性房地产转换和处置处理考虑其对会计和税务处理的影响
1、从投资性房地产转换处理考虑其对会计和税务处理的影响
在会计准则规定中，投资性房地产项目可以和其他资产之间进行转换，这需要满足以下条件：投资性房地产项目为自用、将自用的房屋建筑物改为出租使用、停用自有的土地使用权改为出租等。在成本模式下，投资性房地产转换前后的账面价值不变；在公允价值模式下，企业如果进行自用房地产或者存货转换时，企业需要以转换当日的公允价值进行计价，如果账面价值大于公允价值，差额记入当期损益，这种处理也适用于将投资性房地产项目改为自用；如果账面价值小于公允价值，则差额记入所有者权益。
在税务处理下，需要区分不同的类别分别计算纳税基础。首先，如果是企业将原本采用成本模式计量的投资性房地产项目，且之前也没有计提减值准备，那么将其转换为无形资产或者固定资产时候可以直接转换为自用形式，将土地使用权确认为无形资产，如果该项目已经计提了减值准备，则需要进行纳税调整。其次，企业将原本公允价值模式下计量的投资性房地产转换为固定资产、无形资产，需要根据会计处理中的账面价值和公允价值差异记入当期损益。再次，如果是房地产开发商将自建的房地产转换为投资性房地产，无论采用何种计量模式均是需要确认收入，并以公允价值作为计税基础。
2、从投资性房地产处置处理考虑其对会计和税务处理的影响
在会计处理上，当企业出售、报废、转让投资性房地产项目或者投资性房地产项目发生毁损的，应当将处置的收入扣除其账面价值和相关的税费后计入当期损益。即，当投资性房地产被处置或者永久不再使用时，应当终止该项投资性房地产。在税务处理上，企业处置投资性房地产项目时，需要按照税法的规定，将转让的收入纳入转让财产收入，同时在计算应纳税所得额时候将该资产的精致和转让费用在税前扣除。
四、进一步协调投资性房地产会计和税务处理差异的建议
目前，投资性房地产项目中的会计处理和税务处理差异较大，对实际财税操作造成了一定的难度，一般而言，税法的改变较缓慢，这就需要税法调整其相关的规定，这样才能够减少差异。例如，税法可以从调节收入、维护税基的基础出发，遵循相关性和谨慎性的原则，寻求和新会计准则的协作。
税法可以对整个房地产税收进行调整，将房地产区分为经营性房地产项目和投资性房地产项目，国家可以参与房产收益的分配，调节房产所有者的收入，从长远分析看，国家可以逐步在房地产领域中推行公允价值模式。当然这种推行也是需要在公允价值可以获取且市场信息较为完备的时候推行。税法也可以进行相应的修改，以资产公允价值作为计税基础，对资产增值的部分进行全额征收企业所得税，逐步缩小两者的差异，充分发挥税收在调节经济、组织财政收入的作用，逐步实现会计处理和税务处理的趋同。
当然，在目前阶段，对于企事业单位而言，在税法仍没有大幅变动的形势下，企事业需要加强内部的培训，配置合适的人员，通过各种形式的培训和教育，加强相关岗位人员的业务素质，同时做好内部控制制度，完善企业的财务和税务处理流程，确保公司的税收收益没有受到损失。由于房地产项目的市场敏感性和通用性，投资性房地产项目不同于一般资产，其会计处理和税务处理也需要进行关注。希望本文的研究能够对相关单位有所裨益。
【参考文献】
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2．税收法律制度上的法定性原则与会计上的实质重于形式原则导致的差异实质重于形式原则也是我国现行会计制度的一项基本原则，该原则要求：企业应当按照交易或事项的实质进行会计核算，而不仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。换言之，在某项交易或事项发生时，会计人员必须依据其经济实质来进行核算的反映，而不能依据法律形式进行核算和反映。实质重于形式的原则还表现在企业会计核算的诸多方面，例如：对收入的确定标准，对于融资租入固定资产的判定标准，对于关联交易的确认，在进行长期股权投资时核算方法的选择，以及对于会计报表各项目的列示等等。从以上对会计实质重于形式原则的具体运用方面的分析可以看出，其关键在于会计人员要对某一事项需要要运用一定会计方法进行职业判断，来确定其实质，确定其是否可靠。
而税法要求对任何事项的确认都必须有明确的法律依据，而不能估计，而在会计上，不可避免的存在一定的估计成份。因此，税法的法定性原则和会计上的实质重于形式原则的差异，便不可避免的导致按企业会计制度核算的利润总额与按税法计算的应纳税所得额之间会产生比较大的差异。
另外，在会计制度上的历史成本原则、权责发生制原则在不利于保全税收或者体现政策导向的情况下，税法原则就会不同于会计原则，也就会产生税法与会计制度的差异。另外，在企业所得税改革过程中，管理当局未能高度重视对国际会计准则的研究，未能注重与会计制度的衔接等原因，也是二者差异产生的直接原因。
二、协调差异的意义
税法和会计差异的产生有着其合理性与必然性，但是二者差异的扩大化却不可避免的给征纳双方带来诸多不便，增加了双方的成本同时也会诱发避税动因等不良影响。会计与税法日益扩大的差异已经成为当前会计工作和税收征管工作中亟待解决的问题，它关系到我国企业会计体系和税法的完善，以及同国际通行会计制度的衔接。因此，研究会计制度与税法之间的差异，以及协调这些差异的方法有着如下重要的意义。
1、有利于减少我国企业会计制度改革与税收法律制度改革的改革成本，巩固改革成果。在我国制度改革的过程中不可避免的存在着制度摩擦，只有加强税收法律制度与会计制度的耦合，才能减少二者之间的制度变迁成本，从而充分发挥各项制度的应有功效。
2、有利于减少差异带来的征管双方的效率低下和税收流失。在会计制度与税收法律制度制定和实施过程中，由于两种制度之间差异的存在，就有可能造成同一个纳税人的同一项经济业务会受到不同制度的管辖，这就会造成二者的效率低下与成本的增加,更甚之，还有可能会造成税款流失，这就更彰显了协调二者差异的必要性。
3、有利于会计信息质量的提高。税法和会计准则相比具有强制性和更高的法律权威性，因此，企业在真实纳税的前提下，只有认清二者差异并采取适当的方法调节，会计信息质量才会得到保障。
4、有利于提高社会效益。在实务工作中，征纳双方正确处理二者的差异，会相应的减少会计核算成本和税收征管成本，才有可能达到社会效益的最大化。同时，协调二者的差异，还有助于使我国的会计制度更好的与世界接轨。
三、对我国会计制度与税收法律制度协调的方法（一）协调二者的原则1、系统性原则。
我国的会计制度与税法体系都是非常庞杂的，因此，必须要对我国的会计制度体系与税法体系进行全面的审视，对于相互不协调的方面，进行全面而系统的分析研究，要对立、统一起来系统的分析研究。
2、相对稳定性和严肃性原则。
我国有些政策和制度的制定和有时缺乏应有相对稳定性和严肃性，在这种情况下，会造成社会各方都难以适应。进行协调时，必须十分慎重，必须经过周密细致的调查研究与论证，而且还要选择适当的时机进行。
3、成本效益原则。
进行此项工作时，不仅要考虑降低征纳双方的成本，还应该同时思考涵养税源和平衡税负的关系，力争促使企业自身发展与税收乃至国民经济的同步增长。
4、现实性与可行性原则。
要立足我国国情，即要考虑到扩大企业的自主理财权，又要考虑到加强宏观调控的需要，充分考虑到各方面的因素，要具有可行性。
（二）协调的主要方面
1、需要会计主动向税法协调的方面（1）在不影响会计信息质量要求的前提下，尽可能的缩小会计方法的选择的自由度，使得会计利润与税法上认定的利润在认定上更加规范，简化税款征收的核算。
（2）尽量减少或消除有可能造成资产的期未价值的支出因会计制度与税法的认定标准不同而产生的复杂差异。
(3)对于我国众多的私营小企业，可以考虑适用严格的税收法律制度来选择会计核算方法。
2、需要税法主动向会计制度协调的方面（1）我国的税收法律制度可以考虑借鉴会计中的实质重于形式原则，在此基础上充实并且完善我国反避税立法的原则与内容。在当今通行的国际会计准则和我国的企业会计制度中，实质重于形式原则都是其中一项基本原则，对于反映交易或其他事项的经济实质很有助益。而实际上税收监管的重点就是鉴别企业交易的经济合理性，也即以独立交易的正常交易价格确定企业纳税数，采取这种方法会有利于实质课税，可以克服我国原来税法形式课税的不足。
（2）税法为了防止企业利用会计制度实施避税，需要在税收征管法及实施细则中做出规定，规定企业在决定重大会计政策变更和其他涉税变更时，必须报请主管税务机关备案或同意。
（3）税法需要考虑现实经济生活中的不确定因素的存在，会计估计所考量的不确定性是有其合理性的，这会和税法在计算应纳税所得额时必要的确定性之间会存在着较大的矛盾，这就需要从税法做出规定加以协调。税法应出于经济合理的原则，尽可能的尊重和保护企业依照国家统一的会计制度所做出的合理选择，以涵养税源、保护投资，促进国家经济的健康发展。
综上所述，税收法律制度与企业会计制度差异的产生是有着其合理性与必然性的，但是我国政府不能任由其扩大和发展，而应尽量协调之，从而降低征纳双方的成本，提高效率，促进国家经济的健康发展。
注释：
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一、我国会计准则与税收法规的现状
会计准则是一种技术性规范，其规范对象主要是会计实务，社会经济资源的优化配置。政府通过会计准则，配合宏观政策的实施，对会计信息的提供进行管制，以构成政府法规、制度的一部分。税收法规是国家制定的用以调整国家与纳税人之间在征纳税方面的权利及义务关系的法律规范的总称，其目的是保障国家利益和纳税人的合法权益。政府通过税收，以法律的形式规定征税行为和纳税人的纳税行为。会计目标与税法目标的分离是建立现代企业制度的基本要求。我国企业制度改革的基本要求是产权关系明晰、法人制度健全、政企职责分开、经营机制灵活、管理科学规范。为保证会计计量及其利益分配的公正无偏性，保证经营活动的顺利进行，会计要对企业活动进行规范与约束；而税法则仅从有利于国家政府征集税收收入、满足社会公共需要的角度来制定。因此，企业组织结构的变化，使“会税分离”式会计模式更能适应当前的企业状况，在这种模式下，会计与税法目标必然不同，直接导致差异。
二、会计准则与税收法规的差异及相关问题分析
（一）核算原则不同
（1）权责发生制原则。会计准则和税法在权责发生制的应用上存在不一致的地方。在所得税会计上，税法要求纳税人应在费用发生时，而不是实际支付时确认扣除，这与会计准则是一致的。但增值税会计处理却不完全适用权责发生制原则，其进项税金抵扣必须先对专用发票进行认证，认证通过后方可抵扣。因此企业每期缴纳的增值税，并不是企业真正增值部分的税金，即并非完全按照权责发生制原则进行处理。
（2）谨慎性原则。谨慎性原则要求企业在面临不确定因素的情况下做出职业判断时，应保持必要的谨慎。而税法对会计谨慎性原则基本上持否定态度。
（3）重要性原则。在选择会计方法和程序时，要考虑经济业务本身的性质和规模，根据特定的经济业务对经济决策影响的大小，来选择合适的会计方法和程序。而税法不承认重要性原则，只要是应纳税收入或不得扣除项目，无论金额大小均需按规定计算所得。
（4）实质重于形式原则。会计准则规定企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。但税法并不承认这种融资。
（二）收入费用方面差异
（1）收入。两者在商品销售收入、让渡资产使用权收入、视同销售收入、税收优惠方面的计算和规定均不相同。
（2）支出。两者在商品销售收入、让渡资产使用权收入、视同销售收入、税收优惠方面的计算和规定范围均不相同。
（3）所有者权益方面。会计准则规定，企业以资本公积、盈余公积和未分配利润转增实收资本或股本，只需按确定的金额直接转账。税法则对属于个人所得税征税所得的部分，要求企业按规定计算代扣代缴个人所得税税额，并作相应的账务处理。
（三）会计准则与税法差异产生的原因
（1）二者的职能不同。会计制度、会计准则是国家根据经济现状和国家惯例制定的，是企业从事生产经营活动进行记录和反映的依据，其职能是反映、监督。而税收是国家财政的主要来源、调控经济运行的重要手段、调节收入分配的重要工具。此外，税收还具有监督经济活动的作用。
（2）二者规范的内容不同。会计准则与税法属于经济领域中两个不同的分支，分别遵循不同的规则，规范不同的对象。税法对会计准则的规定有所约束和控制，其遵循国家征税机关的征税行为和纳税人的纳税行为，解决财富在国家和纳税人之间分配的问题，具有强制性、无偿性的特点。
（3）二者遵循的核算基础不同。会计核算强调的是权责发生制原则，而税法要求权责发生制和收付实现制相结合。
（4）市场经济对二者的要求不同。利润取代产值成为财务会计的核心指标，而要取得真实的利润数据必须严格执行配比原则，为此需要递延某些纳税影响，这就造成与税法规定的冲突。税法对会计原则采取“有利则用，不利则弃”的态度，于是差异就难免了。
（四）会税差异产生的影响
（1）增加工作难度。不断细化规范、变革发展的企业会计准则和税收法规，使二者的差异日益明显，增加了会计和管理工作成本。
（2）增加企业负担。企业会计准则与税法在税务处理中的矛盾增加了企业的负担，导致企业多交税金，有失公平原则。
（3）降低经济效率。企业会计准则与税法在税务处理中的差异，给国家征税带来了一定困难和麻烦，给企业的发展带来了一定的障碍，给税务部门和会计行业的工作人员增添了一定的工作难度。
三、会计准则与税收法规差异的协调及对策
虽然会计制度与税法的差异给我们带来了很多负面影响，我们也应当用辨证的观点来看待此问题。我国市场经济越发展，企业的会计制度越健全，国家税收征税标准越明确。所以，我们应积极采取多种措施协调两者之间的差异。
（一）运用行政手段加强对税法和会计制度的协调
从税收法律法规的制定来看，建议国家税务总局或各省、自治区、直辖市在出台有关税收法律法规时，如可能涉及影响到企业会计处理方法时，应当将相应的会计处理方法作为税收法律的内容之一，在会计准则与税收法规制定主体之间必须建立起协调机制和制度。
（二）税法应放宽对企业会计方法选择的限制
税法目前应降低对折旧年限的规定，为防止企业利用会计政策的变更而达到调节纳税的目的，可以规定当企业发生会计政策变更时，必须报请税务机关批准或备案，并且一经确定在一定年限内不得变更。此外，对于存货成本计价的规定是不适当的，应当予以取消。
（三）开展促使会计准则与税法相互协调的理论研究
必须重视和加强对会计制度与税法协调的理论研究，促进理论和实务的全面发展，为两者的协调提供理论基础。
（四）加快构建税务会计体系，鼓励企业进行税务筹划
加快构建税务会计的理论体系，有利于税务机关征管和会计工作的前后衔接，能使国家作为所有者或宏观经济管理部门获取企业会计信息，实现税法与会计制度共同发展。
（五）加强互动宣传
加强会计准则和税法在会计界和税务界的交流，提高会计准则和税法协作的有效性。会计准则和税收法规的制定者在制定相关法规时，相互协调和沟通是必不可少的，而税务信息的非公开性使会计和税务关系的相关研究面临很大的数据障碍。因此，加强两者之间的信息交流具有重要意义。
四、结论
关键词：新所得税法；新会计准则；差异
2007年1月1日开始实施的新会计准则体系，将对我国的会计实践产生巨大的变化，2008年1月1日实施的《企业所得税法》是我国税收体制改革的一件大事，对我国社会经济发展将带来重大影响。通过分析，虽然新所得税法（以下简称“新税法”）和新会计准则体系（以下简称“新准则”）在不少地方规定趋于一致，减轻了会计人员所得税纳税调整的难度，但是基于两者目标的不同，不可避免的存在一些差异。在此，就两者之间的一些差异事项做以下肤浅的总结归纳。
1 收入和利得
尽管所得税法有关收入的概念以及确认条件和会计准则基本一致，但也存在一些差异。
1.1资产公允价值变动
新准则下，多类资产可能在期末按公允价值计量，比如多项金融资产以及公允价值模式计量的投资性房地产，期末公允价值变动时，其公允价值与账面价值之间的差额列入当期损益（做“公允价值变动损益”）或者作为直接计入所有者权益的利得调整所有者权益（即“资本公积”）；但新税法在确认应纳税收入时不考虑资产公允价值变动损益。
1.2长期股权投资损益
新会计准则下，企业对外长期股权投资采用成本法或权益法核算，分不同的情况确定投资损益；而新所得税法则不考虑会计处理方法，规定“……按被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现”（新所得税法实施条例第十七条第二款）。
1.3分期收款销售商品
新准则规定，分期收款销售商品在发出商品时按合同或协议价格确认收入，如果时间较长（通常为超过3年），应按合同或协议价格的现值确认收入，合同或协议价格与其现值之间的差额作为“未实现融资收益”，在合同期内用实际利率法摊销冲减当期“财务费用”。而新所得税法实施条例第二十二条第一款规定，“以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现”。
1.4国债利息收入等项目
新税法第二十六条规定了国债利息收入等四类收入属于免税收入；但新准则均将其列入当期收入计入损益。
2 扣除项目
新所得税法在税前扣除和会计准则在费用成本支出的列支方面存在不少的差异，罗列如下：
（1）固定资产折旧
税法和准则在固定资产的确认上趋于一致，但在折旧方面存在差异。
a.在折旧资产的范围上，新税法第十一条第二款规定“（一）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产”、“（五）与经营活动无关的固定资产”不得计算折旧扣除；但会计准则规定所有的未使用、不需用固定资产都应该计提折旧。
b.表现在折旧方法上，新税法实施条例第五十九条规定，“固定资产按照直线法计算折旧，准予扣除”；第九十八条规定，对于产品更新换代较快和常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧方法计提折旧。新准则规定企业可以根据实际情况自主确定折旧方法，只是已经确定不得随意更改。
c.折旧年限上，新税法实施条例第六十条规定了五类固定资产折旧年限的下限；但会计准则没有要求，企业根据实际情况确定折旧年限的长短，并且可以根据情况变动进行调整。
（2）无形资产摊销
新税法实施条例第六十七条规定，无形资产按照直线法摊销，摊销年限不得低于10年；第九十五条规定，研究开发形成的无形资产在计算扣除额时加计扣除50%。新准则则规定使用寿命有限的无形资产应在其预计的使用寿命内采用系统合理的方法对应摊销金额进行摊销，摊销方法有直线法、生产总量法等；使用寿命不确定的无形资产不摊销，只进行减值测试。
（3）利息支出
新税法实施条例三十八条规定，非金融企业向非金融企业借款的利息支出准予扣除的金额不得超过按照金融企业同类贷款利率计算的数额；新准则则规定不需要资本化的利息支出全额计入当期损益。
（4）职工福利费支出
新税法实施条例第四十条规定，“企业发生的福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除”；新准则规定，企业的职工福利费据实计入当期损益。
（5）工会经费支出
新税法实施条例第四十一条规定，“企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额的2%的部分，准予扣除”；新准则规定，工会经费按工资薪金总额的2%计提作为当期应付职工薪酬处理。
关键词：所得税会计；存在问题；发展措施
Abstract
Accountingforincometaxesistoexaminetheaccountingincomeandtaxableincomedifferencesinaccountingtheoryandmethods,isabranchoftheaccountingdiscipline.Forthepurposeoftaxation,accordingtoeconomicrationality,fairtax,pro-competitionregime,inaccordancewiththerelevanttaxlawsandregulations,determinetheamountoftaxableincomeforacertainperiodoftimetotheoperationofthebusiness,aswellasotherincomeforincometax.Accountingforincometaxeswastostudyhowtodealwithaccountingstandardsinaccordancewiththecalculationofpre-taxprofitsandthetaxcalculatedinaccordancewiththetaxableincomethedifferencebetweenaccountingtheoryandmethods.AccountingforincometaxeswasbornintheWestfieldofaccountingandbythelong-termresearchandpracticehavedevelopedmoremature.InChina,accountingforincometaxesarestillintheinitialstageofdevelopment.Inthispaper,thedevelopmentofChina''''saccountingforincometaxescausesthecontentsofaccountingforincometaxes,incometaxaccountingproblemsinthedevelopment,improveChina''''staxmeasures,suchastheaccountingaspectsofaccountingforincometaxontheestablishmentofappropriatenationalconditionsofChinatoexploreanumberofaccountingforincometaxes.
Keywords:incometaxaccounting;problems;developmentmeasures
所得税会计是研究处理会计收益和应税收益差异的会计理论和方法，是会计学科的一个分支。所得税会计就是研究如何处理按照会计制度计算的税前会计利润(亏损)与按照税法计算的应纳税所得额(亏损)之间的差异的会计理论和方法。由于会计核算的结果即会计收益是计算应纳税所得的前提，而计算应缴所得税必须以应纳税所得为依据，为了计算应缴所得税，必须对税前会计利润按税法规定进行调整，使之成为应纳税所得，这就产生了所得税会计问题。那么对于我国所得税会计改如何改善问题，又如何发展呢？
一、所得税会计涵义及成因
所谓所得税会计，通俗地说，就是研究如何对按照会计制度计算的税前会计利润（或亏损）与按照税法计算的应税所得（或亏损）之间的差异进行会计处理的理论和方法。
我国的所得税制度是伴随着我国经济体制改革的不断进行确立和发展起来的。随着经济体制改革的进行，我国原有的税制已不适应市场经济的要求，影响税收作用的发挥。因此，我国对税制进行了改革和调整。所得税会计产生的根本原因是会计收益与应税收益之间存在差异所致。会计收益是指在一定的时期内，按照会计准则的规定核算的总收益或总亏损，一般就是财务报告中的税前利润总额；而应税收益是指按照税法和相关法律的规定计算出来的一定时期的应税所得。会计收益是依据会计准则的规定核算得出的，而应税收益是根据国家税法及其实施细则的规定计算确定的，由于会计准则与税法规定相对独立，二者规范的对象不同，体现的要求也不同，往往存在差异，所以分别依据其计算的会计收益和应税收益存在差异是不可避免的。正是由于会计收益和应税收益差异的存在，所以产生了对二者之间的差异进行处理的所得税会计。
二、所得税的性质
所得税是调节国家和企业间利益分配的重要手段，各国都比较重视对所得税会计的规范。《企业会计准则18号——所得税》(以下简称：新准则18)不仅充分考虑了我国的具体国情，而且考虑了我国经济发展与国际接轨的客观需要，对于规范我国企业所得税各种行为，保证会计信息真实、准确、有效。
（一）所得税是一种宏观费用支出
它直接构成国家财政收入的来源，是企业消耗社会资源等而应发生的支出，而不是企业为取得某种资产或收入而发生的支出。
（二）所得税是一种法定费用
它的发生额取决于国家的所得税法，具有无偿性、固定性和强制性，这与由股东大会决定的按股权比例分配的利润不同。
对所得税性质的界定，不仅有利于企业管理者合理预测企业收益，而且有利于正确制定所得税会计政策，报告有关所得税的信息。
三、所得税会计处理方法
会计所得与应税所得额，由于存在永久性和时间性的差异，因此，应采用不同的会计处理方法。
（一）应付税款法
本期发生的纳税所得额和会计所得之间的差异，如在本期发生，而在以后期间不能转回的，在计算所得税时，按税规定计算的应缴所得税额，列作当期的利润分配。
（二）纳税影响会分法
本期发生的纳税所得额和会计所得之间的差异，如在本期发生，而在以后期间可以转回的，这种时间性差异对所得税产生的影响，应按照企业本期会计所得计算的应缴所得税列作利润分配，同时将时间性差异额，作为递延税款，设置“递延税款”科目，会计处理方法分为递延法和债务法。递延法是把本期由于时间性差异而发生的递延税款，保留到这一差异发生相反变化的以后期间予以转销。债务法是把本期由于时间性差异而发生的预计递延税款，保留到这一差异发生相反变化的以后期间予以转销。
（三）递延法
是将本期暂时性性差异产生的影响所得税的金额，递延和分配到以后各期，并同时转回原已确认的暂时性差异对本期所得税的影响金额。其特点是递延税款的账面余额是按照产生暂时性差异时所适用的所得税率计算，而不是现行税率计算确认的，在税率变动或开征新税时，对递延税款的账面余额不作调整，因而递延税款账面余额不符合资产和负债的定义，也不代表收款的权利或付款的义务；本期发生的暂时性差异影响所得税的金额，用现行税率计算，以前发生而在本期转回的各项暂时性差异影响所得税的金额，一般用原税率计算。
（四）债务法
是将本期由于暂时性差异产生的影响所得税的金额，递延和分配到以后的各期，并同时转回已确认的暂时性差异的所得税影响金额，在税率变更或开征新税时，需要调整递延所得税负债(资产)的账面余额。债务法的特点是：本期的暂时性差异预计对未来所得税的影响金额在资产负债表上作为将来应付税款的债务，或者作为代表预付未来税款的资产。
四、我国所得税会计存在的问题
所得税会计需要在它所依据的两个尺度——会计准则、财务通则及所得税法相对完善的前提下建立和发展。“两则”和新税法已提供了这样的条件，然而，无论是“两则”还是新税法都有许多亟待完善的地方。
（一）计税差异性的受制
税前账面收益与应税收益的差异受制于税收目的与财务报告目的的差异。税收要依据国家的宏观政策。同时要考虑可操作性。财务报告真实而公允地反映企业的财务状况、经营成果和财务状况的变动及现金收支等情况，是为相关的投资者、债权人等进行决策提供的可靠依据。因而，应税收益的确认，更多的应用收付实现制；而财务会计的税前账面收益的确认则往往遵循权责发生制。
（二）没有独立的税务会计处理标准
目前，我国还没有独立的税务会计处理标准，许多规定还必须依赖于财务会计制度制定。会计与财务及税务等法规搅在一起的现象至今还没有重要改观，如在企业有关财务法规中，关于固定资产折旧年限的规定，业务招待的开支标准，利润分配程序中的“被没收的财产损失、支付各项税收的滞纳金和罚款”等，其实不是会计问题，而是税法应规范的问题。另外，长期股权投资采用权益法核算时，企业所得税是只对实际收到的股利计征，还是按股权投资比例计算的实际投资收益计征，所得税法也未作出明确规定。因此可以看出，把两者糅合在一起，不利于财务会计为社会有关方面提供有用的决策信息，也不利于实现税收对国民经济发展的宏观调控。
（三）没有健全的制度法规
完备的会计准则和会计制度可以保证财务会计为税收提供可靠、及时的会计信息，为所得税会计实施打下良好的基础，而健全完善的税收法规能使得所得税会计有法可依。然而目前我国具体会计准则少，实施范围有限。税法与财务会计法规体系还没有完全独立，所得税法比较简单，刚性不强，不能自成一体。这些都不利于财务会计与所得税会计的分离与发展。
（四）《规定》还不完善
1994年6月财政部颁布了我国《企业所得税会计处理暂行规定》，对会计收益与应税收益之间差异的产生、调整、转销等作出了规定。在《规定》中将原列入利润分配的所得税改作费用支出列入损益类科目，并对应税收益与会计收益之间的差异即时间性差异和永久性差异给出了两种会计处理方法：所得税影响会计法和应付税款法。采用所得税影响会计法时，既可用递延法，也可用负债法，但《现定》对所得税影响会计法的应用加有限制条件，即当税前会计收益小于应税收益时，只有在以后时间性差异转回的时期内有足够的应税收益于以转销的企业，才能够采用所得税影响会计法，否则，只能采用应付税款法进行会计处理。
总之，我国对所得税的会计处理规定还是粗线条的。随着具体会计准则的颁布实施，新的情况很快就会出现，如《具体会计准则一投资》中对长期投资重估价，基本上是按国际会计准则的规定处理，这就必须才“资产重估”涉及到的所得税问题作出处理规定，同样，对联营公司和子公司投资采用权益法处理产生的暂时性差异问题也必须作出处理规定。
五、完善我国所得税会计的措施
随着我国市场经济体制的不断发展，建立与完善所得税会计制度尤为重要，很好的运用所得税会计，对于缓解征纳双方矛盾，保证所得税按时足额入库，促进我国税收征管和会计处理与国际惯例接轨有着极其重要的意义。因此研究完善所得税会计是迫在眉睫的课题。
（一）重视所得税的合理避税策划，强化所得税会计观念
重视所得税的合理避税策划，强化所得税会计观念；而税务部门则应认真研究税务会计方法，加强税务立法工作，制定缜密合理的税收政策，加强反避税工作。只有通过不断的避税和反避税斗争，所得税会计才能不断地发展并得以完善。应税收益是根据会计收益调整得到的，完善的所得税会计，可确保企业履行纳税义务。所得税是企业的一项重要支出，净收益是衡量企业成就的主要尺度。而如何节约支出，增加收入，是今天的企业面临的一项重要决策。所得税对企业的组织形式、财务安排、交易方式等都有影响，企业进行决策时不能不考虑所得税这一重要因素。严格的所得税会计核算，能确保企业作出正确的经营决策。
（二）制定与国际接轨的所得税会计规范
从目前国际会计的发展趋势来看，无论在理论上还是在实务上，均倾向于递延所得税会计处理方法。美国学者F.D乔伊和V.B贝维希对24个国家的l000家大型企业的会计实务进行了分析研究认为，虽然传统上递延所得税会计只用于美、加、英、澳等国家的公司，但它似乎在国际上得到认可。24个国家中不赞成这种会计做法的只有比利时、芬兰、意大利、挪威、瑞典和瑞士6个国家的公司，占国家总数25％。连传统上属于大陆法系的德、法等国家的公司，也倾向于采用这种所得税会计处理方法。许多学者认为，向递延所得税会计处理方法迈进，将是所得税会计的发展趋势。
（三）广泛进行所得税会计理论与方法的研究
在我国，对于所得税会计的研究虽然正逐渐加深，但是总体来说还显得不够，研究范围也仅限于业务的会计处理，对于所得税的处理重视不够。应该加大所得税会计的宣传力度，通过研讨会、报刊杂志等多种途径广泛开展所得税会计学术活动，进一步研讨与国际会计惯例基本协调且具有中国特色的所得税会计发展思路。鼓励会计部门、税务部门等共同探讨所得税会计的发展方向，使其符合国情，易于操作。
（四）健全所得税会计人力资源
企业会计利润与纳税利润不一致表现在许多方面，如折旧费用、工资及三项费用支出、投资收益、试营收入、利息支出、罚款支出、捐赠支出、国拨补贴、亏损弥补、减免税收入等等，核算起来，工作量很大。现在，部分企业由于没有配备专职或兼职税务会计人员，税务专管员的时间精力也有限，只是部分企业的纳税利润不真实，导致国家税源流失。因此，国家有必要明确规定，企业必须配备专职或兼职税务会计人员，在财务会计核算基础上，另帐反映企业税款的实现和上缴情况。这样，既有利于国家加强税收征管，减少税源流失，也有利于企业重视对税务策划的研究，加强纳税核算与管理。
六、结论
目前，所得税会计是我国会计的一个薄弱环节，还处于起步发展阶段，在会计制度和所得税制度相对独立的条件下，会计利润与纳税所得的差异日趋扩大。我国必须建立一套适合我国国情的所得税会计理论，尽可能地缩小我国与其他西方发达国家及国际会计准则之间的差距。这样既可以使我国所得税会计理论和实务寻求发展，又可实现与国际的接轨。
参考文献
[1]曲玲-浅析所得税会计[J]-《时代经贸》-2007（87）期
[2]任耿峰-浅析所得税会计[J]-《辽宁建材》-2003（03）期
[3]徐晓琴-浅析我国所得税会计[J]-《会记之友》-2008（02）期
[4]宋为民-浅析所得税会计[J]-《会记之友》-2004（11）期
致谢
本论文设计在老师的悉心指导和严格要求下业已完成，从课题选择到具体的写作过程，无不凝聚着老师的心血和汗水，在我的毕业论文写作期间，老师为我提供了种种专业知识上的指导和一些富于创造性的建议，没有这样的帮助和关怀，我不会这么顺利的完成毕业论文。在此向老师表示深深的感谢和崇高的敬意。
在临近毕业之际，我还要借此机会向在这四年中给予了我帮助和指导的所有老师表示由衷的谢意，感谢他们四年来的辛勤栽培。不积跬步何以至千里，各位任课老师认真负责，在他们的悉心帮助和支持下，我能够很好的掌握和运用专业知识，并在设计中得以体现，顺利完成毕业论文。
(一)我国税务会计理论体系的构建
会计理论体系就是将各种会计理论按照一定的逻辑关系有机结合而形成的一个完整、多层次的理论系统,也是对会计实践进行理论认识和指导的规范化理论系统。作为会计理论体系,它体现一个国家会计理论研究的科学水平,加强对会计理论体系研究,不仅是适应会计理论自身发展的需要,也是指导我国会计实践的迫切需要。“税务会计是会计学的一个分支,其理论体系必将遵从于会计理论体系的观念,即将各种税务会计理论按照一定的逻辑关系有机结合而形成的一个完整、多层次的理论系统,是指导我国税务会计实践的迫切需要。
(二)税法和会计准则
会计核算和各方的利益有关,必须要有规范来约束。税务会计与财务会计最大的不同之处在于,税务会计受税法和会计准则的双重规范,而财务会计主要受会计准则的约束。
从税收法理学的角度而言,立法意图主要是保证财政收入的实现,对于税收的计算可能和会计准则规定的方法一致,也可能和会计准则规定的方法不尽一致,如计算时间和计算口径的不一致。由此,税法目标可能和会计目标相去甚远,这也正是税务会计研究的内容所在。通过以上分析可以看出。税务会计主要是解决税法、会计准则以及相关的各个方面的关系问题。
二、税务会计的构建
我国经过几十年的税收实践,尽管在1994年进行了税制改革,所得税收入占税收收入比重有所上升,但流转税收入占税收收入比重依然超过60%,因而我国现行税制模式是以流转税、所得税为主体的双主体税制模式。
这种适应我国国情的双主体税制模式,既能保证国家财政收入,又有利于政府职能的实现;既能促进经济发展又可调节社会收入差距。而这种税制模式又决定了我国的税务会计不同于美国的税务会计,美国的税务会计实质为所得税会计,在我国会计理论界,也有部分学者认同此观点,但笔者不敢苟同。我国的双主体税制模式决定了增值税与所得税共同构成税务会计的两大主体税种。因而本章将增值税会计理论和所得税会计理论作为研究的重点。
(一)建立增值税会计
尽管20世纪以来西方发达国家形成了以所得税为主的税制模式,但从世界范围来看,流转税依然在多数国家尤其是发展中国家中占有重要的地位。即便在法国这样的西方国家里,也实行增值税与所得税并重的税制模式。原因在于流转税具有可转嫁性,便于征收管理,税基丰富,课征对象广泛,因此,流转税成为各国税制历史上最早的一个税种。但因其“有失公平”与“缺乏弹性”而遭到批评。于是,从20世纪30年代开始,西方国家便有人设计旨在克服上述缺陷的流转税——增值税。
1.增值税会计的基本理论框架。增值税会计的基本理论框架包括增值税会计的目标、要素、原则、方法和程序。
2.增值税会计的目标。增值税会计的目标应该是向纳税人提供有关增值税业务活动的会计信息。增值税会计理论的目标应该是确认、计量,记录和报告当期应交增值税额以及增值税资产或负债,按照税法正确计算销项税额、进项税额、进项税额转出、出口退税额和未交增值税,为编制增值税会计报表,以便向报表使用者提供有关信息作出规范。
3.增值税会计的要素。增值税会计的要素主要包括五对既相互联系、又相互区别的专业术语。它们是:会计增值额与应税增值额;会计销售额与应税销售额;销项税额与进项税额;进项税额转出与出口退税;时间性差异与永久性差异。
4.增值税会计的计税方法和业务性原则。考察各国的增值税会计,增值税额的计算方法主要有两种,即直接计税法和间接计税法。但较多实行的是间接计税法。
直接计税法可进一步分为“加法”和“减法”两种方法。所谓“加法”是把纳税人在计算期内实现的各个增值项目金额一一相加,求出计算期内发生的全部增值额。据以计算应纳增值税额;所谓“减法”,通常是指从纳税人在计算期内发生的总销售收入额中扣除掉必要的成本费用,求出总体增值额来,据以计算应纳增值税额。
间接计税法按照扣除税额的具体环节不同,可分为“购进扣税法”和“实耗扣税法”。而“购进扣税法”因具有数据准确、计算便捷、方法科学等优势,逐渐成为目前国际上实行增值税国家普遍采用的一种计税方法。
5.增值税会计核算的程序。就我国当前情况来看,增值税会计已经形成了一套有别于税务会计中其他税种的账务处理程序。概括起来说,这一会计处理程序可以分为以下五个步骤:
第一步,确认会计销售收入,即按照《企业会计准则》中对收入确认的原则、标准、方法,确认应计的销售收入。
第二步,依据增值税法规关于应税收入的规定,与已确认的会计销售收入进行对比,计算出两者的差异。
第三步,在会计销售收入的基础上,通过加或减差异项目,计算出应税的销售收入。
第四步,在“应交税金——应交增值税”账户中计算应纳增值税额,即根据应税销售收入和适用的税率,计算当期的销项税额,继而从销项税额中抵扣掉应抵扣的进项税额后,确定本期的应纳增值税额。
第五步,期末,通过转账,在“应交税金——未交增值税”账户反映应纳增值税,并通过编制增值税会计报表,据以完成纳税义务。
(二)进一步完善所得税会计
所得税是当今各国税法中最具代表性、占主体税地位和纳税计算最复杂的税种。它是社会生产力水平提高的结果,体现了公平税负。以所得税为主体税,最主要的是要有高度发达的生产力和很高的人均国民收入作为基础。
我国的所得税(包括个人所得税与企业所得税)尽管发展较快,然而,就规模而言,还远达不到“主体”税种要求,但判断主体税种的标准不仅仅在于看它在总体税收中所占的比重,还要看主体税种在一定时期内对整个社会经济生活的调控作用如何。我国目前的个人所得税与企业所得税制度本身的缺陷制约了其调控作用的发挥。
1.个人所得税的制度缺陷。
(1)分类课征的模式有失公平,极易诱发偷逃税和避税行为,我国目前采用“分类所得课税”模式,对不同性质的所得项目采用不同的税率和费用扣除标准,采用源泉一次课征的办法计算征收,年终不再汇算清缴。
(2)已修订的个人所得税法将费用扣除标准提高到1600元,在一定程度上照顾到了低收入人群的利益。但个人所得税的扣除项目中还没有考虑纳税人为获得收入所必须支付的教育费,医疗费和住房费等家庭综合收入情况,这不仅无法体现公平,也挫伤了劳动者的积极性,影响了经济效率的提高。
(3)个人所得税由地方征管带来了诸多不利因素。个人所得税是一个极具发展潜力的税种,随着国民收入的增长它必将成为国家财政的重要收入来源和国家宏观调控的重要手段,而我国的现行个人所得税由地方征管会造成相同的个人会因在不同的地区而税负不同,甚至产生经济不发达地区的纳税人税负反而高于经济发达地区纳税人的不公平现象,影响了劳动力的合理流动,更重要的一点还在于随着纳税人流动性的加大使应税收入来源复杂交错,地方税务部门受征管水平的限制难以掌握纳税人全部信息,造成征收成本的增加和征管效率的低下,使税款白白流失。
2.企业所得税的制度缺陷。
(1)内外资企业所得税税负不公平。当前我国内外资企业所得税不统一而造成的实际负担差异问题已在理论界取得了共识,这种差异不仅不利于我国内资企业的公平竞争,同时也与WTO所要求的公平原则大相径庭,如不尽快统一内外资企业所得税,势必带来严重后果。
(2)税收优惠政策没有很好体现国家的政策导向。
目前我国企业所得税的税收优惠政策,总的来说是区域性优惠导向有余。产业性优惠导向不足。我国对沿海开放城市和经济特区给予了一系列地区特殊的税收优惠政策,致使外资企业大量集中于这些地区而广大中西部地区则由于缺少这些政策而难以形成对外资的吸引力,造成了地区间的发展差异,不利于全国各地的均衡发展。与地区性优惠措施相比,产业性优惠措施却寥寥无几,不利于我国的经济转型和企业产品结构的转换。
3.所得税会计处理存在的问题。
所得税会计需要在它所依据的两个尺度一会计准则和所得税法相对完善的前提下建立和发展。虽然会计准则和新税法已提供了这样的条件,然而它们都有许多需要完善的地方。如财务会计中的所得税费用是遵循会计原则而确认的,与当期收入相配比的所得税金额,是以会计收益为基础计算的。而税法中的应交所得税,是按照适用税率和规定的税基(即应税收益)计算的企业当期对政府的纳税责任。应税收益是指根据国家税法及其实施细则的规定计算确定的收益,也是企业申报纳税和政府税务机关核定企业应纳税额的依据。显然会计收益与应税收益的差异是客观存在的。会计收益与应税收益的差异受制于税收目的与财务报告的差异。应税收益的确认,更多的应用收付实现制,而会计收益的确认往往遵循权责发生制。此外,政府有关部门经常会对有关计算应税收益的规定进行较大幅度的调整。
目前,我国还没有独立的税务会计处理标准,许多规定还必须依赖于财务会计制度规定。会计与财务及税收法规搅在一起的现象至今还没有重大改观。从发展趋势看,我国会计和税法的改革正朝着各自独立的方向进行,应税收益与会计收益不一致是客观必然的。从我国目前的情况看,对企业收益的核算,已基本接近国际会计惯例。但在计算应税收益时,将会计收益调整为应税收益的规定在具体执行和操作上还存在很多问题。
4.完善我国所得税会计的措施。
(1)进一步研讨与国际会计惯例基本协调且具有中国特色的所得税会计发展思路,鼓励会计部门、税务部门等共同探讨所得税会计的发展方向,使其符合国情,易于操作。
(2)尽早制定所得税会计准则。明确所得税会计的处理方法,与国际会计接轨。从目前国际会计的发展趋势来看,无论在理论上还是在实务上,均倾向于递延所得税会计处理方法。美国学者F•D乔伊和V•B贝维希对24个国家的1000家大型企业的会计实务进行了分析研究,认为虽然传统上递延税款只用于美、加、英、澳等国家的公司,但它似乎在国际上得到认可。24个国家中不赞成这种会计做法的只有比利时、芬兰、意大利、挪威、瑞典和瑞士6个国家的公司,占其总数的25%.连传统上属于大陆法系的德、法等国家的公司,也倾向于采用这种所得税的会计处理方法。许多学者认为,向递延税款会计处理方法迈进,将是所得税会计的发展趋势。
(3)企业应重视所得税的合理避税策划,强化所得税会计观念;而税务部门则应认真研究税务会计方法,加强税务立法工作,制定缜密合理的税收政策,加强反避税工作。只有通过不断的避税与反避税的交手,所得税会计才能不断地发展并得以完善。应税收益是根据会计收益调整得到的,完善的所得税会计,可确保企业履行纳税义务,所得税是企业的一项重要支出,净收益是衡量企业成就的主要尺度。而如何节约支出,增加收入,是今天的企业面临的一项重要决策。所得税对企业的组织形式、财务安排和交易方式等都有影响,企业进行决策时不能不考虑所得税这一重要因素。严格的所得税会计能确保企业做出正确的经营决策。
(4)有关部门应制定出关于企业所得税核算的各种报表、数据及分析公式的规范格式,将各种法规要求直观化。易操作化,以求将所得税会计工作化难为易。
关键词：增值税；差异；新会计准则；财税分流
1 现行增值税财税处理的差异
1.1 增值税应税销售额与会计销售额之间的差异
增值税销售额和会计收入差异的表现形式为：增值税销售额和会计的差异是税务法规和会计准则的差异的具体体现，在实际操作中千变万化。根据会计属性和持续经营假设，这些差异可归纳为“可回转性差异”和“不可回转性差异”两大类。
可回转性差异即时间性差异，是指会计准则与税法规定在确认收入的内容和金额上一致，但税法规定的纳税义务发生时间与会计规定确认收入的时间不一致而产生的差异。如企业销售商品开出了增值税专用发票或收讫货款，但不能同时满足会计准则规定的确认收入的五个条件。税法规定要在发生期作销售，会计上却应在五个条件同时满足后才作收入处理。
不可回转性差异即永久性差异，是指会计准则与税法规定在确认收入的内容和项目上不一致而产生的差异。一是会计准则规定不作收入，税法规定应作销售处理。如税法对企业销售货物时向购买方收取的各种价外费用和视同销售业务的计税规定等；二是会计规定应冲减收入，税法要求满足一定条件方可减少销售，否则不予冲减。如增值税一般纳税人发生销售折让或销售退回，税法规定必须在同一张发票上反映，或取得购货方税务机关开具的《企业进货退出及索取折让证明单》方可单独开具红字发票冲减销售。会计准则没有这一规定。
又如包装物押金税法规定在逾期一年以后应作销售额计算缴纳增值税，假设会计根据谨慎原则确定为逾期两年转作其他业务收入，逾期两年后仍未退还，此时表现的是可回转性差异。如逾期一年以后退回，因仍要按税法规定计算缴纳增值税，而企业不可能转作收入，则表现为不可回转性差异。又如商业企业购进货物未支付货款的进项税金，属于可回转性差异，未支付货款时不得抵扣，支付货款后方可作进项抵扣。假设购进货物以后，因特殊原因无法支付货款，则变成为不可回转性差异。
1.2 税收征管与会计核算管理不同步
新税制的实施，难以适应新会计准则体系规定的核算内容。尤其是目前价内税与价外税的并存，增值税小规模纳税人与一般纳税人角色的互换，使企业日常会计核算复杂化。新税制实施之初，增值税作为价外税的会计处理首次施行。相当一部分企业会计人员对期初存货处理、含税收入还原、视同销售行为的计税等会计处理方法不熟悉，企业税收会计核算一度出现比较混乱的局面。在税收征管工作中，由于增值税一般纳税人“负增值”及低申报问题的大量出现，税收政策又作了相应的改变，国税机关对增值税一般纳税人的认定更加慎重，适当缩小了一般纳税人的认定范围，迫使企业不断改变税收会计核算方式。一部分企业税收会计核算呈现无序状态。另外新《企业会计准则》和《企业会计制度》实施后，原来税法规定的内容难以满足新的经济情况。
2 差异成因分析
2.1 收入的确认条件不同
(1)增值税收入的确认有五个条件：①企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；②企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；③收入的金额能够可靠地计量；④相关的经济利益很可能流入企业；⑤相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。
(2)根据增值税暂行条例的有关规定：销售货物或者应税劳务，其增值税纳税义务发生时间为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天。销售货物或者应税劳务的纳税义务发生时间，按销售结算方式的不同，具体确定为：①采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售额或取得索取销售额的凭据，并将提货单交给买方的当天。②采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天。③采取赊销和分期收款方式销售货物，为按合同约定的收款日期的当天。④采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天。
⑤委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位销售的代销清单的当天；在收到代销清单前已收到全部或部分货款的，其纳税义务发生时间为收到全部或部分货款的当天；对于发出代销商品超过180天仍未收到代销清单及货款的，视同销售实现，一律征收增值税，其纳税义务发生时间为发出代销商品满180天的当天。
2.2 处理依据的原则不同
新的增值税税制付诸实施后，会计对增值税进行的账务处理，与我国现有的会计准则有些相悖。根据增值税会计处理的规定，企业应在“应交税费”科目下，设置“应交增值税”明细科目。在“应交增值税”明细账中，应设置“进项税额”，“已交税额”、“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”等专栏。从明细科目的设置中可以看出，增值税会计处理，是按照收付实现制的原则进行的。即增值税的交纳，是在产品销售的基础上，计算出应交增值税的销项税额，并扣除已购入原材料所支付的进项税额后，再来核算本期应交纳的实际税额。由于当期购入的原材料并不一定全部被消耗在当期已销的产品成本中去，因此，企业每期所交纳的增值税，并不是企业真正的增值部分。尽管从长期来看，通过递延，企业所交纳的增值税的总额，与其增值总额是一致的，但是，从具体的每个会计期间来看，两者并不一致，这正是收付实现制与权责发生制的差别。例如，由于企业每期交纳的增值税，并不是企业当期的真正增值部分。因此，人们就不能象过去那样，从损益表中的销售收入或毛利的会计信息的逻辑关系上，判断出企业是否合理计算了应纳流转税。特别应警惕一些外商独资企业，在掌握了会计信息很难逻辑反映增值税与企业实际增值的情况后，利用会计账务处理的这一缺陷，偷逃增值税。由于出口产品没有“增值额”，销项税额扣除进项税额后，不仅不交税，还可退税。税务部门仅仅从增值税的会计信息上，是很难区分出是由于人为压低售价造成的，还是由于当期购入原材料过多，而投入产出较少造成的。因为，这两种情况都会造成当期增值税的少交。这完全是我们所谓的增值税实际上并不按照企业增值部分计算所致。会计信息的模糊性，使得会计失去了应有的反映功能，也使会计信息失去了有用性。
总的来说，现行增值税会计核算体系存在的上述问题不但影响了增值税会计本身作用的发挥，也影响了整个会计信息的质量。究其原因，一是现行的增值税税制在征收范围、征收依据及税额确定等方面都还不是非常完善，很多规定与增值税理论并不相符，而且在很多具体项目的征收范围及税率上不稳定，并体现到增值税会计核算上，增加了增值税会计核算的复杂性；二是现行的增值税会计核算模式从实质上分析属于财税合一会计模式，表现为以税法规定的纳税义务和扣税权利作为会计确认与计量的依据，会计核算过分遵循税法的规定，而放弃其自身的原则。
