时间：2023-09-12 17:11:33
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇会计核算理论基础，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
关键词：会计电算；全通用;中央数据;分组核算;自动转账
Abstract:Thebrand-newforminputmethod,unifiesthecertificatemoduleandthereportformmodule,realizesthecertificatedatahighspeedinput;Usingthecodingtechniqueandthereportformmodule,theproductioncostcalculationreportform,willrealizethecostaccountingatonefellswoopentiregeneral,thushassolvedanaccountingcomputerizationentiregeneralbiggestdifficultproblem;Foundedthegroupingcalculation,thusprovidesalwaysclassifiesisbroaderthan,themorecomprehensiveaccountingindicesandsooneightmajorpartcontents,constitutestheaccountingcomputerizationentiregeneraltheoryframe.
keyword:Accountanttheelectricitycalculated;Entiregeneral;Centraldata;Groupingcalculation;Automaticaccounttransfer
前言
“会计电算化全通用理论”就是立足于会计核算信息系统,研究会计电算化核算方法、标准化模块结构和主辅核算贯通等基本问题的一系列观念和方法体系。
很多学者认为各单位会计核算存在个性,不可能实现全通用的电算会计。无可否认,各会计主体的会计核算的确有很多个性,但这些个性往往是共性基础上的个性。如各会计主体设置和使用的会计科目有可能不一样,尤其是明细科目也许相差甚远,但它们都是会计数据分类核算的归属,其账户的基本结构仍然是左借右贷,可以用相应编码来表示各会计主体相差甚远的这些科目。又如企业会计与预算会计的会计报表差别很大,但它们都是从账簿中采集数据编制的,可以运行电算会计不同的编表指令来编制这些差别很大的会计报表,而编表指令用户是可以自定义的。因此,对于共性基础上的个性,全通用理论研究可以忽略不计。我们最感兴趣的是会计核算的高度共性,它是会计电算化全通用理论研究的基本出发点。
会计核算的高度共性主要表现在以下几个方面:(1)共同的会计理论基础。自15世纪复式簿记诞生以来,会计核算已经形成了一整套严密的基本理论体系。会计电算化虽然使得核算手段发生了重大变化,但会计基本理论仍然适用。(2)规范的会计核算方法。会计核算有一整套规范化的专门方法,如设置会计科目及账户、复式记账、填制和审核凭证、登记账簿、成本计算、财产清查、编制会计报表,形成一个较完整的会计核算方法体系,任何单位的会计核算都要相互配合地运用这些专门方法。(3)整齐的会计数据流程。会计核算数据的总体流程具有高度共性,那就是“凭证数据一账簿数据一报表数据”。会计电算化中,账簿数据不是编制报表的依据,而主要为分类管理提供数据,并非可有可无。因而只要是会计核算,任何单位都要遵循这一共同的会计数据处理流程。(4)通用的会计核算制度。2000年12月财政部颁发了《企业会计制度》,这是一一个不分行业、不分部门、不分所有制的全通用企业会计制度。这为全通用理论研究提供了制度保障。(5)各模块的全通用。在实务工作中,账务处理和报表模块被公认可以实现全通用,而其他如工资、固定资产、销售等模块,普遍认为经过努力也可以逐步实现全通用,但成本模块则普遍认为不能全通用。实际上各单位成本核算存在高度共性,利用编码技术和报表模块可以实现成本核算通用化设计。
摘要：全新的表格输入法,将凭证模块和报表模块相结合,实现凭证数据的高速输入;利用编码技术和报表模块,将制造成本核算报表化,一举实现成本核算全通用,从而解决了会计电算化全通用的一个最大难题;开创了分组核算,从而提供比总分类更概括、更综合的核算指标等部分内容,构成会计电算化全通用理论框架。
关键词：会计电算；全通用;中央数据;分组核算;自动转账
Abstract:Thebrand-newforminputmethod,unifiesthecertificatemoduleandthereportformmodule,realizesthecertificatedatahighspeedinput;Usingthecodingtechniqueandthereportformmodule,theproductioncostcalculationreportform,willrealizethecostaccountingatonefellswoopentiregeneral,thushassolvedanaccountingcomputerizationentiregeneralbiggestdifficultproblem;Foundedthegroupingcalculation,thusprovidesalwaysclassifiesisbroaderthan,themorecomprehensiveaccountingindicesandsooneightmajorpartcontents,constitutestheaccountingcomputerizationentiregeneraltheoryframe.
keyword:Accountanttheelectricitycalculated;Entiregeneral;Centraldata;Groupingcalculation;Automaticaccounttransfer
前言
“会计电算化全通用理论”就是立足于会计核算信息系统,研究会计电算化核算方法、标准化模块结构和主辅核算贯通等基本问题的一系列观念和方法体系。
（一）教育成本的范围界定困难
高校教育成本是一个较为广泛的概念，其既涉及实际的教育成本，又涉及潜在的机会教育成本，包含的成本责任主体则有高校、政府、社会和个人。这些因素的交互作用，就决定了高校实践中教育成本的准确划分存在着较大的实施难度，主要体现在以下四个方面。第一，高校的科研经费是否应该计入教育成本，科研是高校一项重要的职能，对于促进社会进步和教育水平提升，都具有显著作用，但同时科研经费是一笔较大的金额支出，其是否纳入教育成本核算，影响重大，而其如何与教学工资区分开来，也是问题之一；第二，离退休人员的费用支出，许多学校由于离退休人员仍然在一定小范围内参与学校的额外教学工作，导致其难以完全将相关支出排除在教育成本范围之外；第三，经营性固定资产的折旧，高校拥有的固定资产种类较多，对其以教育相关为划分标准进行准确的划分，再进行折旧计提计入教育成本或其他成本，具有一定实施的难度性；第四，后勤部门的相关支出，后勤部门作为高校的一个组成部分，在其社会化过后，与高校的实质关系在削弱，但是在实践操作中想要进行费用支出的准确剥离，仍然具有一定的难度。
（二）高校教育成本管理研究的理论基础薄弱
我国当前对于高校教育成本的理论研究仍然处于摸索奠基阶段，并未能形成符合高校运转特点的成本管理与核算方法，导致研究的理论基础薄弱，实践活动也就难以为继。具体而言，理论基础的薄弱点主要表现在以下三个方面：第一，教育成本管理的目标不清晰，高校特殊的社会角色扮演，使得其财务工作多集中于记账、报账等一系列基础会计工作上，并没有将财务管理的体系、方法运用到高校的成本管理中去，导致其成本管理缺乏方向性，实践操作也就流入形式；第二，成本的核算认识未能统一，针对于成本会计核算的对象，究竟是以学生为对象还是以教育服务为对象，学界一直难以形成统一意见；第三，会计目标难以明确化，虽然事业单位会计准则明确指出了事业单位会计目标是“提供主体的财务状况、事业成果和预算执行、受托责任履行情况的综合信息”，但是在实践操作中高校的会计目标仅仅遵从与预算管理的需要，对成本的细化核算仍然十分隐秘，政府相关部门和高校自身都不清楚学生培养成本的具体来源、构成，导致成本管理的实施难以进行。
（三）高校教育成本的控制规划存在较大错漏
高校作为事业型单位，其内部控制管理制度的建立、运行和维护远远及不上企业，这也就导致高校对教育成本的控制缺乏必要的制度、环境支持，控制能力较弱。细化分析，可以探知其弱势的表现主要体现在以下三个方面：首先，人员结构的配置不合理，人力成本较高，许多高校对岗位人员的配置不够优化，存在着冗余的岗位设置和安排人员过多的缺陷，导致高校人员成本占到总成本的六成作用，从而无力尽可能增加对教学经费的投入；再者，高校的节俭意识较为匮乏，运行经费难以有效控制，许多高校对经费的管理较为宽松，预算的控制也仅仅只体现在总额的控制，并未赋予具体开支项目足够的关注，导致资金使用效率较低；最后，高校对资产的管理运用不够重视，比较关注于资产的购置，而对其后续的使用缺乏相应的管理，导致资产的浪费和低效率运行。（四）高校教育成本会计核算实践遭遇瓶颈限制高校这个特殊的行为主体，决定了其教育成本的核算必须遵循财政体系的相应引导，由此产生了一系列问题。公立高校的收支核算必须纳入财政的预算管理体系决定了高校的会计核算必须服从于成本核算，但是如何实现两者的匹配，形成了教育成本会计核算的关键难点之一。教育成本的会计核算是一个整套的体系，具有系统性和全面性，不仅仅只是财务部门简单的工作，需要高校内有关部门的紧密配合，进而需要各项开展工作的相应配套。如果不能区分部门之间、成本与支出之间的具体界限，教育成本会计核算的开展也就难以为继。上述实践难点的存在，急需打破此瓶颈，开展有效的教育成本核算。
二、高校教育成本管理与会计核算实践困境的破解建议
（一）以成本管理为导向，将教育成本的范围予以准确界定
成本管理与核算的重要前提之一则是将成本对象予以规范，因而必须针对教育成本范围界定在实践中遇到的困难予以针对性的解决。具体采取的措施包括：第一，关于高校科研经费计入教育成本的范围划分，将高校以自有经费设立的教学教育改革项目和学生科技项目支出划分到教育成本中，并将科研项目配套的奖励基金也纳入教育成本中进行核算，但是对于高校承担的纵横向科研课题，则应该排除在教育成本范围外；第二，针对于离退休人员的相关支出，应该根据支出的内容实质，将教育相关的支出和为职工缴纳的社会保障金列入教育成本，而将一般的经费排除在科研经费的范围外；第三，针对于固定资产的折旧，应该将其分为自用和出租两种使用方式，高校的经营用房的相关折旧应该纳入教育成本，而与出租相关的固定资产折旧则不应该计入教育成本。
（二）强化高校教育成本理论基础的构建
理论指导实践的基本原则明晰了高校教育成本相关理论基础厚实的重要性，只有在理论层面形成相应的知识架构，才能更好地对实践予以针对指导。针对于高校教育成本理论的构建，则可以从“高校会计制度的改革、会计理论和技术的丰富以及高校培养成本的核算”三个层面予以努力。关于高校会计制度的改革，将权责发生制更为全面地引入高校的会计核算中，从支出、收入匹配的角度，对教育成本实施针对性的分析管理，同时需要在高校财务会计层面增加基建会计处理部分，并将固定资产的折旧和有关会计科目的改革也纳入改革范围，以适应新的管控和时代要求。
对教育成本的有效控制，一方面可以优化成本管理，另一方面也可以促进其会计核算的有效进行，共同提升高校经营运转的经济效益和社会效益。可以采取的具体措施则必须“软硬兼施”，需要从控制环境和操作手段两个层面予以执行。控制环境的构建则主要从高校教育成本控制的理念改观进行着手，通过预算成本的编制、有形成本和无形成本的结合以及节约理念形成的综合成本管理文化的建设，使得对教育成本的控制形成一种自然的行为意识，有利于实践操作的进行。具体的操作手段则可以从目标成本制度的建立、资产管理制度的完善和内部监督的强化三个方面予以施展，以目标成本为导向、资产管理为支撑、内部监督为复核，形成对教育成本的严密控制，从而提升高校成本的管理效能。
（四）设置明确的教育成本会计核算程序
正是高校教育成本会计核算面临一定的操作瓶颈问题，所以需要尽量将成本核算程序予以规范化，克服实际核算的困难。一般而言，高校教育成本核算程序可以分为以下几个步骤；第一，设置成本明细账，将教育费用的分配、归集，结合成本对象予以准确反映；第二，将成本费用的分配、归集予以充分记录，以教学相关和非相关作为费用划分的依据，再以高校的各职能部门为对象进行成本费用的进一步划分，并形成相应记录；第三，将人才的培养成本予以准确计算，经过前两个步骤的铺垫，将得出的人才产品总成本与相应的学生数进行计算，得出人均的培养成本，以此作为反馈结果，通过对比分析，对整个核算过程予以调整、完善。
三、结论
“会计电算化全通用理论”就是立足于会计核算信息系统，研究会计电算化核算方法、标准化模块结构和主辅核算贯通等基本问题的一系列观念和方法体系。
许多专家学者认为，各单位会计核算存在个性，不可能实现全通用的电算会计。无可否认，各会计主体的会计核算的确有很多个性，但这些个性往往是共性基础上的个性。如各会计主体设置和使用的会计科目有可能不一样，尤其是明细科目也许相差甚远，但它们都是会计数据分类核算的归属，其账户的基本结构仍然是左借右贷，可以用相应编码来表示各会计主体相差甚远的这些科目。因此，对于共性基础上的个性，全通用理论研究可以忽略不计。笔者最感兴趣的是会计核算的高度共性，它是会计电算化全通用理论研究的基本出发点。
会计核算的高度共性主要表现在以下几个方面:(1)共同的会计理论基础。自15世纪复式簿记诞生以来，会计核算已经形成了一整套严密的基本理论体系。会计电算化虽然使得核算手段发生了重大变化，但会计基本理论仍然适用。(2)规范的会计核算方法。会计核算有一整套规范化的专门方法，如设置会计科目及账户、复式记账、填制和审核凭证、登记账簿、成本计算、财产清查、编制会计报表等形成一个较完整的会计核算方法体系，任何单位的会计核算都要相互配合地运用这些专门方法。(3)整齐的会计数据流程。会计核算数据的总体流程具有高度共性，那就是“凭证数据――账簿数据――报表数据”。会计电算化中，账簿数据不是编制报表的依据，而是为分类管理提供数据，并非可有可无。因而只要是会计核算，任何单位都要遵循这一共同的会计数据处理流程。(4)通用的会计核算制度。2000年12月财政部颁发了《企业会计制度》，这是一个不分行业、不分部门、不分所有制的全通用企业会计制度，这为全通用理论研究提供了制度保障。(5)各模块的全通用。在实务工作中，账务处理和报表模块被公认为可以实现全通用，而其他如工资、固定资产、销售等模块，普遍认为经过努力也可以逐步实现全通用，但成本模块则普遍认为不能全通用。实际上各单位的成本核算存在高度共性，利用编码技术和报表模块可以实现成本核算通用化设计。
综上所述，全通用理论是可行的。全通用理论框架主要由以下3个部分构成。
一、核算方法全部通用
会计电算化核算方法是指，利用电子计算机对会计数据进行采集、编辑、存储、加工和输出时所运用的一整套专门方法，其目的是为经营管理提供电子会计信息，实质就是会计核算软件的设计与开发方法。
会计软件设计者总是首先调查数据流，完成科目编码和数据表的设计;然后分析任务，划分模块;最后围绕数据表和科目编码，自上而下地逐一设计模块调试，完成初始化、系统维护、数据输入、数据编辑、数据加工、数据输出等方面的设计任务。因而会计电算化核算专门方法有9个，即科目编码、数据表设计、模块划分、初始化、系统维护、数据输入、数据编辑、数据加工和数据输出。这9个专门方法既有联系又有区别，它们不能相互取代，必须配合运用，共同构成全通用电算会计核算的方法体系。9个专门方法全通用是会计电算化全通用的技术性保障。
二、主控模块全部通用
会计电算化是一个复杂的系统，可用系统论的观点对它进行层层分解。最高层的若干模块是主控模块，它们体现了会计软件的主要功能和系统风格，其模块结构的划分标准是否科学将影响会计软件的整体质量。科学的模块划分标准有助于获得标准化、通用化，甚至是全通用的主控模块结构。按功能和数据处理流程划分是电算会计模块划分的两种主要标准，它们各有优缺点，只采用其中任何一种标准，都会显得美中不足。如果以数据处理流程为主要划分标准，将各模块重复的内容抽出来，再按功能划分，就可以扬长避短，进而获得全通用标准化主控模块结构。这一主控模块结构适合于任何一个会计主体的电算会计，并能实现强大的核算功能。这些核算功能主要包括：加工中央数据，实现双轨核算制，并为适度的反记账和反结账奠定坚实的基础；结合采用主辅核算，既能满足传统编码内会计核算的需要，又能进行更详细的编码外核算；报表模块全通用，不仅能加工各种实时核算和随机核算报表，而且结合编码技术可实现成本核算的全通用。
三、主辅核算全部通用
日常会计核算主要通过科目编码进行，也称为编码内核算。但编码并非万能，有些更详细的核算内容仅依靠科目编码是无能为力的。如工资一般按工资总额组成内容进行明细核算，很难同时按职工姓名进行明细核算；又如材料一般按类别或库别等口径进行明细核算，很难细化到成千上万的材料品种。这些工资到人、材料到品种等的核算内容，实际上是更为详细的明细核算，即使强行编码到如此详细的程度，如国内某些会计软件可进行九级编码，记账凭证的编制也无法适应。因此，编码并不是越详细越好，也不是编码级别越多越好。编码内核算不能满足管理和核算需要时，就必须用编码外核算进行补充。哪些内容纳入编码内核算，哪些内容列入编码外补充，并没有现成的统一标准，完全要根据本单位核算与管理的特点和要求来决定。实行主辅核算相结合，既能适应日常会计核算的需要，又能满足管理者对各种管理信息的需求。
[关键词]全通用;中央数据;分组核算;自动转账
“会计电算化全通用理论”就是立足于会计核算信息系统,研究会计电算化核算方法、标准化模块结构和主辅核算贯通等基本问题的一系列观念和方法体系。
很多学者认为各单位会计核算存在个性,不可能实现全通用的电算会计。无可否认,各会计主体的会计核算的确有很多个性,但这些个性往往是共性基础上的个性。如各会计主体设置和使用的会计科目有可能不一样,尤其是明细科目也许相差甚远,但它们都是会计数据分类核算的归属,其账户的基本结构仍然是左借右贷,可以用相应编码来表示各会计主体相差甚远的这些科目。又如企业会计与预算会计的会计报表差别很大,但它们都是从账簿中采集数据编制的,可以运行电算会计不同的编表指令来编制这些差别很大的会计报表,而编表指令用户是可以自定义的。因此,对于共性基础上的个性,全通用理论研究可以忽略不计。我们最感兴趣的是会计核算的高度共性,它是会计电算化全通用理论研究的基本出发点。
会计核算的高度共性主要表现在以下几个方面:(1)共同的会计理论基础。自15世纪复式簿记诞生以来,会计核算已经形成了一整套严密的基本理论体系。会计电算化虽然使得核算手段发生了重大变化,但会计基本理论仍然适用。(2)规范的会计核算方法。会计核算有一整套规范化的专门方法,如设置会计科目及账户、复式记账、填制和审核凭证、登记账簿、成本计算、财产清查、编制会计报表,形成一个较完整的会计核算方法体系,任何单位的会计核算都要相互配合地运用这些专门方法。(3)整齐的会计数据流程。会计核算数据的总体流程具有高度共性,那就是“凭证数据一账簿数据一报表数据”。会计电算化中,账簿数据不是编制报表的依据,而主要为分类管理提供数据,并非可有可无。因而只要是会计核算,任何单位都要遵循这一共同的会计数据处理流程。(4)通用的会计核算制度。2000年12月财政部颁发了《企业会计制度》,这是一一个不分行业、不分部门、不分所有制的全通用企业会计制度。这为全通用理论研究提供了制度保障。(5)各模块的全通用。在实务工作中,账务处理和报表模块被公认可以实现全通用,而其他如工资、固定资产、销售等模块,普遍认为经过努力也可以逐步实现全通用,但成本模块则普遍认为不能全通用。实际上各单位成本核算存在高度共性,利用编码技术和报表模块可以实现成本核算通用化设计。
综上所述,全通用理论是可行的。会计核算信息系统的全通用可以为管理信息系统和审计电算化提供标准化和规范化的数据平台,实现会计数据资源的高度共享,从而有利于会计电算化实务的发展。全通用理论框架主要由以下8个部分内容构成。
一、核算方法全通用
会计电算化核算方法是指利用电子计算机,对会计数据进行采集、编辑、存储、加工和输出时所运用的一整套专门方法,其目的是为经营管理提供电子会计信息,实质就是会计核算软件的设计与开发方法。
会计软件设计者总是首先调查数据流,完成科目编码和数据表的设计;然后分析任务,划分模块;最后围绕数据表和科目编码,自上而下地逐一模块设计调试,完成初始化、系统维护、数据输入、数据编辑、数据加工、数据输出等方面的设计任务。因而会计电算化核算专门方法有9个,即科目编码、数据表设计、模块划分、初始化、系统维护、数据输入、数据编辑、数据加工和数据输出。这9个专门方法,既有联系又有区别,它们不能相互取代,必须配合运用,共同构成全通用电算会计核算的方法体系。9个专门方法全通用,是会计电算化全通用的技术性保障。
二、主控模块全通用
会计电算化是一个复杂的系统,可用系统论的观点对它进行层层分解。最高层若干模块是主控模块,它们体现了会计软件的主要功能和系统风格,其模块结构的划分标准是否科学将影响会计软件的整体质量。科学的模块划分标准有助于获得标准化、通用化,甚至是全通用的主控模块结构。按功能和数据处理流程划分是电算会计模块划分的两种主要标准,它们各有优缺点,只采用其中任何一种标准,都会显得美中不足。如果以数据处理流程为主要划分标准,将各模块重复的内容抽出来,再按功能划分,就可以扬长避短,进而获得全通用标准化主控模块结构,如图1所示。
这是一个全通用标准化的主控模块结构,适合于任何一个会计主体的电算会计,并能实现强大的核算功能。这些核算功能主要包括:加工中央数据,实现双轨核算制。并为适度的反记账和反结账奠定坚实的基础;结合采用主辅核算,既能满足传统编码内会计核算的需要,又能进行更详细的编码外核算;报表模块全通用,不仅能加工各种实时核算和随机核算报表,而且结合编码技术可实现成本核算的全通用。
三、主辅核算全通用
论文摘要：《基础会计学》既是会计学专业的基础性课程，又是其核心课程，但现行《基础会计学》教材大多内容单一，体系僵化，难以圆满完成它所承担的教学任务。长期的会计教学实践和会计工作经验告诉我们，必须在以提高学生实践能力为本位，以社会发展需求为导向的原则指导下，对《基础会计学》的内容体系进行大胆改革，不断增强其基础性、科学性、实践性，满足会计教学工作之需要。
《基础会计学》既是会计学专业的基础性课程，又是其核心课程，它不仅要教给学生会计基础理论和会计基本技能，还要让学生明确会计本质，加强对会计岗位认知，培养并提高学生的职业素养与职业道德，从而达到培养既具有扎实的理论基础、过硬的职业能力又品质优良的会计专业人才之目的。然而，现行《基础会计学》教材内容单一，体系僵化，难以实现上述培养目标，必须结合教学实践和会计工作实际不断予以改革，使之更具基础性、科学性、实践性。
一、现行《基础会计学》教材存在的缺陷
（一）体系架构缺陷
现在使用的《基础会计学》教材，其体系虽然千差万别，但其核心内容大同小异，一般皆包含总论、会计要素、会计恒等式、复式记账、设置账户、企业主要经济业务的核算、会计凭证、会计账簿、财产清查、财务会计报告、会计核算程序、会计工作组织等内容。此章节体系看似内容丰富，也近乎科学合理，但实则内容单一，结构僵化，无法满足培养德才兼备的优秀会计工作者的要求。近年来，虽然许多《基础会计学》教材在内容体系的改革方面进行了大胆尝试，但结果是收效甚微。如有的教材增加了会计电算化内容，有的细化了制造业成本计算的内容，还有的在财产清查中增加了企业内控制度内容等不一而举。但这不过是因编者的“创新冲动”之需而做的一点内容上的充实而已，并没有进行根本性的变革。另有个别《基础会计学》教材以改革其内容体系为名，把原本比较成熟的内容体系搞得支离破碎。如有的教材人为地删除了会计前提、会计核算质量要求等重要内容；有的教材把制造业主要经济业务核算从复式记账后面调到会计账簿后面讲述；更有甚者把会计核算组织程序调到财务会计报告前面讲述。上述做法割裂了会计核算方法体系，既不符合会计核算工作程序，也背离了学生认知规律，授课教师无奈，只得打乱教材内容体系来讲授，弄得学生一头雾水，不知所云。
（二）教材内容缺陷
《基础会计学》既然是会计学专业的基础性课程，又是其核心课程，它所肩负的任务就不只是让学生学会会计核算的基本方法，还要让学生掌握会计结算、纳税申报等方面的基本知识与技能，更重要的是还应当把相关会计法规、会计职业道德等基本要求教给学生，并使之融会贯通，要他们从心灵深处领会会计是一项政策性极强的工作。会计工作者必须坚决地严格执行国家财经法规、企业会计准则、企业会计制度等，并对其提供的会计信息的真实性、准确性和完整性负责。必须让学生实现角色的完全转换，从学习《基础会计学》开始，就把自己当做一名合格的会计工作者来要求，热爱本职工作，遵守国家法纪，忠诚岗位职责，杜绝职务欺诈和职务犯罪。然而，当下使用的《基础会计学》教材大多对上述内容阐述不够完整，要么只言片语，要么只字不提，似乎《基础会计学》的任务就只是会计核算方法的教学，诸如转账结算、纳税申报、会计法规及会计职业道德的养成等方面的知识无需掌握，似乎具有崇高职业道德的会计工作者是自然而成，不需学校教育即可达成。须知“人之初，性本善，性相近，习相远”，更应懂得“教不严，师之惰”，今天不在课堂上进行职业道德、会计法规的教育、引导，只能待明日让学生在实践中去摸索，这恐怕要付出几倍的努力，即使如此，个别同学的未来走向何处也无法预知。
（三）实践教学缺陷
企业对学生各种能力的要求首要的是实践能力、创造能力。那么，作为学校就应当以学生为本位，以培养其实践创新能力为导向来设计教学过程。然而，目前大多数的院校其教学手段仍然停留在“教师+粉笔+黑板”的“原始”状态，放在教学首位的依然是理论的灌输。有些院校虽进行了大胆改革，积极投入，但也不过是建几个多媒体教室，增加会计模拟实训室而已。更何况个别院校不是从改善教学手段，提高学生实践能力为工作出发点，而是为各种名目繁多的达标检查所驱动。据不完全调查，有相当多的会计院校毕业生从未走进过会计模拟实训室，更有甚者，有些同学在毕业离校前从未进行过会计实务的操作过程，更谈不上到开户银行进行转账结算，去税务机关办理纳税申报了。如此这般，何谈实践性教学？何谈培养具有创新精神和实践能力的会计专业人才？
显然，要实现《基础会计学》的教学目标，培养并造就出大批既有扎实的理论基础，又具有过硬的实践能力和专业操守的会计专门人才，就必须对《基础会计学》的内容体系进行重构，变单一的理论教学、会计核算方法教学为全方位的会计基础能力培养教学，真正为同学们学好各门会计专业课程，塑造大批德才兼备的会计专业人才打下坚实的基础。因此，笔者认为，《基础会计学》要完成的主要任务包括如下几个方面：让学生知道会计专业的相关法规、制度、准则，将其塑造成为遵纪守法的典范；加强会计职业道德教育，把学生培养成忠诚于会计主体、忠诚于岗位职责的经济卫士，做到“常在河边站，永远不湿鞋”；让学生熟练掌握并运用会计基本理论（特别是复式记账原理）、会计核算方法体系等内容，具备娴熟的会计核算和监督能力；熟识转账结算、纳税申报等基础知识，为其他相关专业课程的学习奠定良好的基础。
二、《基础会计学》内容体系改革的措施
长期的会计教学实践和会计工作经验告诉我们，要圆满完成《基础会计学》的教学任务，满足经济社会发展对会计专门人才的需求，就必须对《基础会计学》的内容体系进行模块化改造，并大力培养会计专业“双师型”教师，从而形成以提高学生实践能力为本位，以社会发展需求为导向的会计专门人才培养之格局。
（一）构建《基础会计学》模块体系
模块一：职业认知与职业道德培养模块。现行《基础会计学》教材虽然对会计人员的职责权限有所介绍，但在教材体系中所占比重太低，且内容单一、生硬，缺乏应有的正反两个方面的案例，对学生起不到多大的教育作用。对此，该模块要进行极大地丰富，适当增加会计岗位特性；会计岗位法规要求；会计岗位职业道德；会计岗位的社会价值与社会责任等方面的内容。目的在于通过对学生进行会计职业认知教育，使之真正领悟会计是一种怎样的职业？如何从事该职业？怎样把自己造就成为该职业中的佼佼者？就是要让同学们全面理解和认识会计岗位职责的特殊性；熟悉对工作技能的一般要求；懂得会计岗位的社会价值、地位、待遇之间的相互关系等。让每一位同学从接触《基础会计学》开始，就把自己定位为一个合格的会计从业者，将该职业的社会价值与责任融于学习过程的始终。让学生懂得要想在未来的岗位上更好地体现出自身价值，就必须从现在起丰富知识、提高技能、强化实践、勇于承担；就必须潜心学习研究财经法规，做遵纪守法、敬业爱岗的典范；就必须强化道德修养，捍卫会计职业的尊严。古人云：“才者，德之资也；德者，才之帅也。”德是才的方向、灵魂，是才发展之内部动因，是做人立事之根本。
欲达上述效果，应加强该模块的案例教学，用大量的典型案例教育、引导学生，帮助其形成正确的人生观、价值观、职业观。鼓励学生到社会实践中进行调查研究，在实践中体会会计的职业特性、社会价值及应承担的社会责任，从源头上开始预防和杜绝职业欺诈和职务犯罪，从而实现会计职务控制关键点的进一步前移（自学校专业教育开始）之目的，为培养政治过硬，业务精良，品质高尚，知行合一的优秀会计专业人才奠定扎实的基础。
模块二：会计基础理论模块。该模块内容在现行《基础会计学》教材中叙述较全面，编排较合理。但有个别教材将会计核算的基本前提和会计核算的质量要求原则等内容删掉了，有的将该部分内容编入了《企业财务会计》教材中。笔者认为，这些内容还是应当保留在《基础会计学》教材中较为恰当，因为它不仅是会计工作的前提和质量要求，更是初学者进入会计知识王国，把握并发展会计理论的基本前提和一般遵循。
这一模块应主要包括会计概念及特点、会计对象与会计要素、会计目标、会计前提与会计质量要求原则、会计确认与计量原则、会计等式与复式记账原理等内容。其中重点问题、也是难点问题是会计对象要素及其内在关系和复式记账原理两部分内容。而要同学们系统地把握《基础会计学》的理论体系，就必须首先突破这些难点问题。
在讲授该部分内容时，应从生产、生活的实例谈起，从会计对象谈起，弄清楚何为资金？资金从哪里来（资金的筹集）？资金到哪里去（资金运用）？进而逐步解决会计要素及其要素间的相互关系，最终解决复式记账原理这一难点问题。具体论述时，应当厘清三条线：基本线：会计前提会计核算质量要求原则会计确认与计量原则，借以解决会计核算的前提条件与会计核算质量评价的一般标准问题；企业会计对象线：会计对象（资金运动过程及结果）会计对象基本分类（会计要素）会计对象的具体分类（会计科目）会计账户设置，借以解决会计核算的载体问题；会计要素间相互关系线：资产与权益的相互关系资产=权益资产=负债＋所有者权益（基本等式、静态平衡公式）资产=负债＋所有者权益＋（收入－费用）（动态平衡公式）复式记账原理借贷记账法会计分录（记账公式），借以解决会计核算的方法问题。
模块三：会计核算方法体系模块（主体模块）。通过模块一，让同学们建立起职业责任意识，提高其法律法规的执行力、鉴别力和职业道德水平；通过模块二，让同学们熟练掌握会计基本理论，特别是要真正理解会计恒等式原理，因为它是复式记账、设置账户、编制资产负债表的理论基础；而模块三，则是为系统地解决会计核算的方法体系问题，是《基础会计学》的核心内容，它可以让会计循环概念深入到每一个同学的脑海之中，为贯彻《会计基础工作规范》，圆满完成会计目标奠定扎实的基础。
该模块的路径是：设置账户复式记账（结合制造业主要经济业务进行讲述，并简要介绍转账结算的内容，否则，经济业务的会计核算将无法顺利进行）会计凭证会计账簿成本计算（穿插在经济业务中从简讲述）财产清查财务会计报告会计核算程序。在会计循环过程中，会计凭证的填制和审核为其起点，财务会计报告的编写则是其终点，也是财务会计工作的目标所在。这当中的每一个环节都必须让同学们理解、掌握并熟练运用之。
在教学过程中，该模块应分两步走：第一步，从会计目标出发，运用启发式教学逐步展开：作为企业投资人、债权人及其管理当局最关注企业的哪些信息？会计部门如何向他们提供这些信息？导入财务会计报告（特别是资产负债表、利润表）的基本内容；财务会计报告的信息资料从哪里取得？导入会计账簿；会计账簿的资料从哪里来？导入会计凭证。显然，这一步骤的教学过程与会计核算的一般流程是逆向进行的，目的在于引导同学们从会计核算的最终结果出发，运用探究性等现代教学方法，摸清实现会计目标的基本路径，提高同学们研究《基础会计学》的兴趣，调动其学习的主动性和创造性。在此基础上，简要介绍会计核算的一般流程，让同学们对会计循环问题有一个概括的了解。第二步，从会计核算的起点——凭证的取得与审核开始，运用实践性教学手段，将会计核算方法体系的内容逐一展开。该步骤的教学活动应始终贯彻能力本位原则，密切联系企业会计工作实际，边讲边练，其教学过程就是会计工作流程，学生的学习过程就是会计岗位的工作流程，最大限度地缩短教学与实践的距离。
在该模块的学习过程中，让同学们重点掌握的内容主要包括：原始凭证的填制、审核与传递；记账凭证的结构、内容、填制与审核；会计账簿的分类、登记与核对；记账错误的查找与更正；财产清查的组织、方法与结果的处理；财务会计报告的构成、分类与编制，特别是资产负债表、利润表、现金流量表的编制；会计核算程序。
模块四：实践教学模块。该模块主要包括如下实践环节：转账结算流程；会计核算工作流程；纳税申报流程等，上述实践教学活动的流程一定要和会计岗位工作的实际流程相一致，不可孤立地单独进行。实践教学是《基础会计学》教学的重要环节，它关系到整个会计教学工作的成败，关系到让学生成人成才目标能否如期实现，更关系到未来经济社会能否健康运行。它检验着教师的教学水平和学生的学习应用能力，更维系着学生的就业质量及未来发展。因而，《基础会计学》必须强化实践教学模块的内容，千方百计地改善实践教学手段，从而真正实现会计教学目标。
（二）强化《基础会计学》的实践教学，全面建设“双师型”教师队伍
我们习惯上一提会计实践教学，马上想到的便是会计模拟实训室的建设，一提师资的“双师型”队伍建设，马上想到的便是会计资格证或者会计职业技术资格证的考取，至于其他相关实践活动则考虑的较少。会计教学实践已充分证明仅如此是远远不够的！笔者认为应从以下几个方面加以解决。
1.在学习《基础会计学》课程以前，带领学生到经济法庭旁听经济案件的审判过程，特别是相关会计职务欺诈与会计职业犯罪的经济案件的审判过程，让学生直接感知会计职业的严肃性；带领学生深入厂矿企业调查会计人员在企业以及经济社会发展中的作用和地位，激发学生的职业自豪感，为今后学好用好《基础会计学》提供可靠的源动力。
2.改善会计模拟实训室的建设，健全实训室内工作岗位：出纳、记账、主管岗位；银行结算岗位；税务申报岗位等。让同学们按实际工作流程体验会计实际工作，如采购、报销、结算、纳税申报、记账、对账、结账、报表等工作，培养其岗位认知能力。
3.创造条件建设校内会计师事务所或会计有限公司，借以密切学校与企业单位的联系。同时，在事务所里实施导师制，让同学们在会计师的指导下，对企业会计实务进行会计核算。
4.鼓励会计教师建立会计工作室，有偿聘用会计专业的学生成为会计室的会计工作人员，使之在会计工作中体会其社会价值与应承担的社会责任，培养其会计工作热情，提高其职业道德水平。
5.建立校外会计实践教学基地，聘请企业会计专门人才担任会计实践指导教师；定期或不定期地安排会计教师到企业挂职锻炼，进一步提高其实践教学能力。通过校内校外两个渠道全面打造“双师型”教师队伍。
综上所述，《基础会计学》的内容体系尚需不断完善，实践性教学环节更需进一步加强。这些工作不可能一蹴而就。但我们相信，只要付出长期的艰辛劳作，一部真正具有基础性、科学性、实践性的《基础会计学》教材定能呈现于广大师生面前。
参考文献：
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3.罗其安.基础会计学[M].暨南大学出版社，2011
4.王莉华，李士涛.基础会计学[M].清华大学出版社，2011
一、现有环境会计理论基础及其贡献
(一)环境资源价值理论
在环境资源价值理论形成之前，劳动价值理论一直占据主导地位，这种理论主张劳动创造价值，空气、水、天然森林等环境资源因其没有接纳人类劳动而不具有价值。资源无价、环境无价不但加速了对资源的索取，加剧了对生态环境的破坏，也导致环境资源无法纳入会计体系。正是由于环境资源价值理论的产生，从根本上改变了人们的认识。环境资源价值理论主张按环境的效用性和稀缺性确定其价值，变环境无价为环境有价。这就为具有遏制生态环境恶化的环境因素的会计计量奠定了价值基础。
(二)经济的外部性理论
经济的外部性是指某种物品或活动外溢到社会的、一定的成本或效益，而这些成本和效益却不能在决定该物品或活动的市场价值中得以反映。环境污染具有典型的外部经济性，它可使居民生活质量和社会发展基础受损。经济的外部性理论产生之前，环境污染的制造者一般不需(至少不完全需要)负担环境污染所引起的费用和负效益。经济的外部性理论认为企业成本核算不仅应确认其生产过程中的实际支出，也应确认其造成的外部成本避免了应由企业负担的成本转移于社会，也避免企业因少负担成本而获得了超额收益，最终造成整个社会的利益分配不公平。外部环境成本必须纳入企业核算体系的主张，为企业环境会计的确认范畴进行了更加完善的诠释。
(三）资源寿命周期理论
资源寿命周期主要是对地球资源从被人类采掘、提取开始，经过生产、加工、使用、回收以及废弃物处理等过程的系统描述。资源寿命周期理论产生之前，企业的会计核算往往截止于产品生产加工完毕。资源寿命周期理论认为会计的研究对象不应仅停留在企业生产经营的封闭区间，而应扩展到资源提取、产品生产、商品使用及回收再利用、废弃物处理等资源寿命周期的全过程。该理论突破了日常经营活动或业务活动中所表现出的资金周转，而将企业会计核算对象拓展到了企业生产经营活动所涉及的整个资源寿命周期。
(四）物质流转理论
物质流转理论主要阐述了物质流转各个环节、范围的影响变动程度的系统过程，揭示了自然界物质的运动规律131。物质流转理论产生之前，企业的会计核算一般视企业为独立的生命体将其与外界自然环境割裂。物质流转理论认为环境与企业是一个统一的生命体，会计核算应从环境资源在企业经营活动作用下的整个循环过程来看待成本耗费及补偿问题，不仅要考虑人类劳动消耗的补偿，还要充分考虑自然界各种物质资源的消耗与补偿，以完成环境资源的良性循环，实现环境系统在结构、功能上的动态平衡，保持物质流和能量流的正常循环。
(五）社会责任理论考虑经济责任，而无视其社会责任。社会责任理论认为企业不仅是经济组织，也是社会组织，企业在为所有者谋求利益的同时，还要兼顾职工、消费者、政府和社会的利益。明确了企业的社会属性，就要求企业履行环境保护方面的社会责任，要求企业正确核算生产经营活动带来的社会成本和社会效益，并将这些信息提供给信息使用者，使信息使用者正确评价企业环境责任的履行情况，从而促使企业在生产经营过程中减轻并消除环境污染，提高资源综合利用率，降低能耗，做到经济效益与生态效益并重。
(六)可持续发展理论
可持续发展的要义是既满足当代人需要，又不对后代人满足其需要的能力构成危害的发展。可持续发展理论产生之前，企业的会计核算经常是只顾及当代人需要，而很少顾及甚至不顾及后代人需要14。可持续发展理论认为人们利用和改造自然，必须站在代际平衡的基础上，考虑其生产经营活动对环境的影响，并通过会计核算，计量、反映和控制相关的环境资源，突出为促进经济、社会和自然的可持续发展提供服务的会计目标。可持续发展理论强调了企业在发展中对环境的重视，革新了环境会计核算体系的理念。
二、现有环境会计理论基础的局限性
上述环境会计理论基础有效地解决了环境的价值、生产成本的完整性、物质流和能量流的正常循环、企业社会角色定位和环境的可持续性等问题，为环境会计的发展提供了理论支撑。但是，随着人类社会的进步，在构建和谐社会的新时代背景下，这些理论开始表现出一定的局限性：
第一，现有理论基础的核心是补偿，包括物质补偿和价值补偿，这种补偿以企业生产经营活动产生的环境成本为上限。若企业环境会计核算以这些理论作为基础，则只能维持环境的简单再生产，无法实现环境的扩大再生产;只能维持目前人与自然的不和谐状态，保证不继续恶化人与自然的关系，但也就无法实现人与自然的关系由不和谐向和谐的方向转变,而这并不符合构建和谐社会的目标。
第二，现有理论基础强调的是物质，即强调优化企业生产所需要的物质因素，缺乏人文关怀，对人文因素考虑很少。换而言之，就是未全面考虑生产者本身的需求，因而无法满足人类全面发展的需要，无法实现人类在人与自然的关系中得到真正的自由和解放。
第三，现有理论基础的前提是人与自然的必然是不全面的。事实上，人类的发展未必要以破坏环境为代价，人类可以通过合理利用环境资源，获得人与自然共同发展的双赢。
第四，现有理论基础在一定程度上存在片面性，只能解决某一方面的环境问题，无法系统全面地解决环境会计面临的所有问题15。如环境资源价值理论只解决了环境资源的价值问题，经济的外部性理论只着眼于解决外部成本的内部化问题等。这些理论只考虑作为系统中某一方面的问题应如何解决，并没有将环境会计体系作为一个系统，从宏观的角度来考虑整个系统应当怎样整合、协同才能达到最优的发展。
总之，这些产生于工业文明时代的理论基础已不能适应发展的需要。在构建和谐社会的背景下，因其固有的局限性，难以为建立一整套适应构建和谐社会需要的环境会计理论体系提供理论支撑。
三、环境会计和谐理论
(一)构筑环境会计和谐理论基础的必然性
环境会计理论是根据时代和社会发展的需要，对环境会计的“实践概括”而成的“有系统的结论”。由于环境会计所面临的外部环境不断变化发展，有什么样的外部环境，就必然要求什么样的环境会计理论和实践。因此，环境会计理论的生命力，必然建立在与时俱进的发展之中。
根据国家环境保护部的《2007年中国环境状况公报》，当年化学需氧量排放量1383.3万t,SO2排放量2468.1万t,工业固体废物产生量175767万t;197条河流的407个断面中，W级和低于W级水质的断面比例为50.1%。地级及以上城市空气质量在三级和低于三级标准的占39.5%。农村面临环境污染和生态破坏的双重威胁，环境恶化和生态退化状况尚未得到根本遏制。
上述数据表明，我国的生态环境状况不容乐观。如果环境会计的理论基础继续停留在维持环境简单再生产、忽视人文关怀、不按和谐社会要求进行系统整合的状况下，根本无法满足当今环境改善和环境会计发展的需要。为此，必须树立能满足现在和今后较长时期实现环境的扩大再生产需要，与建立和谐社会一脉相承的环境会计理论基础。
(二)环境会计和谐理论的基本内涵
和谐社会理论强调人与人、人与社会、人与自然的和谐。和谐社会理论为构建和谐社会提供了理论支撑，更为构建新的环境会计理论体系提供了全新而坚实的理论基础。在和谐社会理论指导下，环境会计理论体系应该充分实现人与人'人与社会'人与自然三方面的和谐，真正做到以人为本促进人、社会、自然的全面发展。既要考虑资源的稀缺性、能量的正常流转和环境的承载力，从生产力角度对环境资源进行必要的补偿和调整，又要注意体现企业的社会责任，考量经济的外部性，从生产关系角度对个人、企业这些个体与社会整体之间的关系进行调整，使之趋于和谐，更要在现有理论的基础上进行整合和发展，坚持以人为本、科学发展，从生产力和生产关系两个层面，系统解决问题，促进全面和谐，实现全面发展。
要实现人与人、人与社会、人与自然三方面的和谐，仅实现环境的简单再生产是不够的，还要实现环境的扩大再生产，因为原地踏步不是和谐的本质，和谐是发展的和谐，是进步的和谐。所以，环境会计对环境的补偿不能简单地以耗费或损害为上限，而应以如何才能更好地促进人与人、人与社会、人与自然三方面的和谐为标准。这一标准往往高于为维持环境简单再生产进行补偿的标准，高出部分体现了企业作为社会的一份子，实现社会和谐发展的义务。此外，以和谐社会理论为支撑的环境会计，还要注意体现人文关怀，促使企业的经营决策和生产行为有助于维护和发展员工以及社会公众的环境权益，有助于整个社会建立更和谐的生产关系。
(三)环境会计和谐理论的计量模型
现有环境会计对环境成本计量的标准只要求简单补偿企业生产经营活动对资源环境的耗费或损害，只能维持环境的简单再生产，无法实现环境的扩大再生产。以和谐社会理论为支撑的新环境会计理论体系，对环境成本的计量要体现和谐性和发展性，成本确认计量标准要高于现有要求。为此，环境总成本应由环境补偿成本和环境发展成本构成，通过提取“环境补偿基金”（环境补偿基金=资源耗费+环境损害)，对即时的资源耗费和环境损害进行必要补偿，维持环境的简单再生产。在此基础上，通过提取“环境发展基金”达到“高于已发生的环境损害或者耗费的标准，实现整个环境的扩大再生产和企业职工环境权益的发展，保障人类与环境和谐相处，可持续地向更协调、更高的方向发展”的标准，实现促进和谐的环境扩大再生产；并借助“环境补偿基金”X“和谐发展系数”来实现其计量。这里的和谐发展系数是指为了实现环境的扩大再生产所需承担的责任和义务，与为实现环境的简单再生产需承担的补偿义务两者相比得出的系数，具体包括环境扩大再生产系数和职工环境权益发展系数，即：和谐发展系数=环境扩大再生产系数+职工环境权益发展
环境成本是环境会计中最基本的内容，根据以上论述，可以将符合和谐理论的环境成本计量模型概括如下：
环境成本二环境补偿基金十环境发展基金二环境补偿基金十环境补偿基金X和谐发展系数=环境补偿基金+(环境扩大再生产基金+职工环境权益发展基金)二环境补偿基金+环境补偿基金X(环境扩大再生产系数+职工环境权益发展系数)。
和谐发展系数应根据国民经济发展速度和在该经济发展速度下环境的承载能力加以确定。实践中，一是由国家有关权威部门根据不同类型的环境资源统一确定不同的环境扩大再生产系数，以税收的方式提取全社会环境扩大再生产的资金，由国家统筹进行环境的扩大再生产；二是由国家有关权威部门根据利用环境资源对职工和周边社区的环境权益影响程度不同，确定职工环境权益发展系数，由企业提取用于改善职工环境权益、促进员工身心健康、提升企业环境形象的专项基金。核算中，企业将依据这两个系数计算环境成本归入生产成本，从企业会计核算层面实现全社会环境的扩大再生产和企业职工环境权益保障要求。国家统一确定环境扩大再生产系数时，可遵循以下原则:利用可再生环境资源，环境扩大再生产系数可以定低一些;利用不可再生、但已有较好替代品的环境资源，环境扩大再生产系数可以定高一些;利用不可再生、尚无较好替代品的环境资源，环境扩大再生产系数要定得更高一些。国家统一确定职工环境权益发展系数时，对职工和周边社区的环境权益有较大损害的，职工环境权益发展系数确定得大些，反之亦然。
(四）企业生产经营决策理念
传统的企业生产经营决策往往是围绕边际生产成本展开的，决策中一般不顾及企业生产经营所产生的环境影响。环境会计和谐理论下企业生产经营决策理念则大为不同。它需要以和谐理论为前提，在区分生产成本、社会总成本、和谐发展成本的基础上，围绕边际和谐发展成本进行企业生产经营决策。
关键词：会统一体化的现状；可行性；会统一体化意义
一、 会计统计核算核算现状及存在问题
对于会计与统计核算一体化的研究由来已久。会统核算并行独立是我国国民经济核算体系的特有现象，不管是MPS（System of Material Product Balances，物质产品平衡表体系）体系的时期，还是SNA（Systemof National Accounts，国民经济账户体系）体系之后。正是由于两者之间的存在众多理论和方法的差异，导致了这一特殊现象的产生。同样也对实际工作产生了一系列问题。
微观方面而言，主要为企业部分，由于会统独立的问题，经营中存在巨大的虚假信息，如假发票、假账以及虚假财务报告等严重问题；甚至影响了注册会计师的独立审计和核算。而在其他政府及事业单位，其监管部门对经济信息不能及时而准确的把握，造成了不同层级的盲目攀比、虚报数据。以2004年的例子而言，各省市统计的GDP增长率甚至比国家统计局的统计结果高出了3.9个百分点。宏观经济层面来看：由于会统独立差异的存在，导致了经济数据虚假、经济决策失误以及政绩腐败等严重问题。
随着经济全球化的推进以及网络技术的发展，传统会计统计核算所面临的环境已经发生了根本性的变化，社会性的信息需求必然要求建立一种社会化的、集成化的信息处理系统与其相适应。在传统手工核算模式下，由于手工操作的有限能力，会计统计工作难以协调，难以实现社会化集成化核算；随着网络技术的普及，构建一种社会化、集成化的信息生产模式已逐渐成为现实。本文旨在探索将会计统计有机结合在一起的可行性和必要性。
二、会统一体化的可行性分析
1.理论可行性
从整个国民经济来看，国民经济核算内容从广义上来讲，是统计核算的最高层次，同时还包括了会计核算和业务核算，但从微观角度看国民经济核算则是采用统计方法进行的，并较多的使用了会计核算提供的资料。从企业来看，会计核算是基础，企业各类资产和负债的数额及构成、资本金的筹集及运用、收入与成本、费用和利润分配等基础信息都来源于会计核算资料。统计核算和会计核算从不同的角度来观察、分析、推断企业的生产经营成果，为企业的经营决策提供了依据。
从上面的分析可以看出，会计核算和统计核算虽然有差异，但其基础资料和原始数据来源相同，可以相互吸引，互为吸收，如果这些数据资料能够共享，不仅可以解决大量人力 物力和财力，而且还可以做到会计指标和统计指标的一致，这是会统核算一体化的重要前提条件，也为其提供了强有力的理论支持。
2.技术可行性
以往不能实现会统核算的障碍之一是手工作业能力的束缚，但是，在今天，先进的IT技术已经为会统一体化提供了技术支持手段，如网络技术、电子商务技术、数据仓库技术、远程通信技术等。这些技术的采用使各企业在业务往来和数据传递过程中实现了电子方式连接。
在网络技术如此发达的今天，不同地域、不同企业的会计部门和各级统计机构能够融为一体，为网络环境下会计与统计核算的一体化提供了先决条件。而高速的信息传输技术为会计与统计信息的共享提供了强有力的技术支持，高速的信息传输技术，使得会计部门与统计部门的信息共享更加流畅，及时克服了手工作业时期的诸多问题。
3.市场经济体制需要会计和统计一体化
我国现行的经济信息系统是在计划经济体制下建立起来的，信息采集的范围、内容、方法都收到旧体制的制约，信息的加工、传输、储存等手段比较落后，难以适应现代市场经济体制。现代的市场经济体制需要覆盖面广、灵敏性高、准确可靠、经济适用的信息生产系统，网络环境下会计与统计核算的社会化和一体化正好满足这个需求。
4.实践可行性
在网络环境下经济信息的需求，已经从过去满足自身需求，逐渐转变为满足社会需求，如国家的需求，企业自身的需求，其他经济信息使用者的需求等等；经济信息的社会化需求，必然要求提供更为可靠、及时的信息，会统核算一体化就是适应这种需求而诞生的。
统计机关收集、汇总各个企业的统计资料；税务管理机关在监管着企业的各项交易票据和税金；工商管理机关监管着企业的正常合法经营，银行处理企业正常资金往来，企业进行严格的信用检查，会计师事务所等审核，公正企业的经营和财务状况；会计服务公司为众多企业提供会计账务服务工作，以上种种活动，都具有了信息生产社会化的性质。把这些分散的信息汇集点，利用网络技术、信息技术综合起来，就可以构成社会化得会统信息生产系统。
三、实施会计统计核算一体化的意义
在信息网络时代，经济全球化，产业边界模糊化等诸多特征，将会影响着传统的会计理论和统计核算体系，如何重新构建信息网络时代的会计体系和统计体系，将是一个不可避免的问题。在网络环境下，重构会计理论体系与统计理论体系，利用网络技术将会计核算方法和统计核算方法有机结合起来，实现相互共享、相互印证、能够适应时代需求，符合先进生产力的要求。
会统一体化的整合将开拓经济开发的信息深度，将形成更加全面、真实、客观的经济核算和统计核算数据。在此基础上，取得的核算结果能够更加全面的反映经济活动中各方资源的紧密关系和实际情况。从而为企业、部门的经济决策分析，以及国家的经济、产业决策奠定良好的基础，更好的为宏观经济建设奠定充实的核算方法。
参考文献：
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相关各方进行商品或资产交易时，以等价交换为基础，交易各方在交易时点上用于交换的商品或资产是等价的，这类交易或事项的会计核算也是以等价交换为基础，而会计核算借贷记账法的记账规则是“有借必有贷，借贷必相等”，并且相关各方的会计核算都是围绕同一交易或事项进行。这充分说明涉及本企业和外单位的交易或事项的会计核算在内涵上存在着一一对应的关联关系。
一、会计核算中一一对应的关联关系
(一)商品交易若A1公司于200×年10月28日从B1公司购进一批商品，不含税价格为10000元，增值税1700元，款项用银行存款支付。则A1、B1公司的账务处理如表1所示：
在该例中，A1公司“库存商品”与B1公司“主营业务收入”相对应，Al公司“应交税费-交增值税(进项税额)”与B1公司“应交税费――应交增值税(销项税额)”相对应，A1公司“银行存款”与B1公司“银行存款”相对应。若本例中的款项未支付，则A1公司“应付账款”与B1公司“应收账款”相对应。其他的商品购销、劳务业务也有类似的对应关系。
(二)投融资若A2公司于200×年8月10日，以非企业合并的方式在公开市场中购入B2公司公开发行的每股面值为1元的股票800万股，实际支付价款8000万元，占B2公司10％的股份。另外，在购买过程中另支付c2证券公司手续费等费用15万元。则A2、B2、C2公司的账务处理如表2所示：
在该例中，A2公司的“长期股权投资”和B2公司的“股本”、“资本公积”、c2证券公司的“营业收入”相对应，A2公司的“银行存款”和B2公司的“银行存款”、c2证券公司的“银行存款”相对应。其他的投融资业务也有类似的对应关系。
(三)债权债务结算若A3公司于200×年11月16日用银行存款支付200×年5月18日购买B3公司商品时所欠款项100000元。商品交易时所欠款项A3公司记入“应付账款”，B3公司记入“应收账款”，该项应收账款B3公司未计提坏账准备。则A3、B3公司账务处理如表3所示：
在该例中，A3公司的“应付账款”与B3公司的“应收账款”相对应，A3公司的“银行存款”与B3公司的“银行存款”相对应。其他的债权债务结算业务也有类似的对应关系。
(四)债务重组若A4公司于200×年3月10日销售一批货物给B4公司，不含税价格为100万元，增值税税率为17％，合同规定B4公司应于200×年6月10日前支付货款。由于B4公司发生财务困难，无法按合同约定期限偿还债务，经双方协商于200×年6月20日进行债务重组。债务重组协议规定，A4公司同意减免B4公司10万元债务，余款用银行存款立即付清。A4公司于200x年6月28日收到134公司支付的债务重组欠款。A4公司已为该项应收债权计提了0.5万元的坏账准备。则A4、B4公司的账务处理如表4所示：
在该例中，A4公司的“银行存款”与B4公司的“银行存款”相对应，A4公司的“坏账准备”、“营业外支出――债务重组损失”与B4公司的“营业外收入――侦务重组利得”相对应，A4公司的“应收账款”与B4公司的“应付账款”相对应。其他的债务重组方式也有类似的对应关系。
(五)非货币性资产交换若A5公司于200×年8月6日以一辆使用中的载重汽车换人B5公司生产的一批钢材。载重汽车的账面价值为20万元，已提折旧5万元，已提减值准备1万元，公允价值为18万元。B5公司生产的这批钢材账面价值为12万元，公允价值为18万元。A5、B5公司均为增值税一般纳税人，适用税率为17％，计税价格等于公允价值，A5公司换人钢材作为原材料生产产品，B5公司换入汽车作为固定资产管理。则A5、B5公司的账务处理如表5所示。
在该例中，A5公司的“原材料”与B5公司的“主营业务收入”相对应，A5公司的“应交税费――应交增值税(进项税额)”与B5公司的“应交税费――应交增值税(销项税额)”相对应，A5公司的“固定资产清理”、“营业外收入”与B5公司的“固定资产”相对应。其他类型的非货币性资产交换业务也有类似的对应关系。
从上述例子可以看出涉及本企业和外单位的交易或事项的会计核算并不是相互封闭、相互独立和互不相干的，而是相互关联、相互对应的，这些交易或事项的会计核算在内涵上存在着一一对应的关联关系，且本企业的借、贷方金额与相应外单位的贷、借方金额是对应相等的。这就可以利用这种一一对应的关联关系建立一种关联系统，使得这种内外相关联的交易或事项的会计核算能够相互对应、相互印证、相互制约，使得相关单位的会计核算真实可靠，可寻根溯源，这可通过建立会计互证核算来实现。
二、会计互证核算基础及其建立
(一)会计互证核算的理论基础会计互证核算的理论基础是等价交换原则和会计核算借贷记账法“有借必有贷，借贷必相等”的记账规则。
现代社会是商品经济社会，商品或资产交换是企业生产经营活动中重要的环节之一。商品或资产交换是按等价交换原则进行买卖交易的，这里的“价”是指商品或资产的财产价值，即获得商品或资产所付出的价值。会计互证核算下的等价交换的“价”要比商品等价交换原则中的“价”有着更广泛的内涵，不仅包含在充分自由的竞争环境下交易各方自愿进行交换而形成的交换价值，还包含在不完全自由竞争的环境下交易各方自愿或不自愿进行交换而形成的交换价值，即在各种情形下交易各方进行商品或资产交换而形成的交换价值。在商品经济的发展进程中，存在着多种所有制形式的经济成份和不同的行业，如按所有制划分的公有制经济、私有制经济、混合所有制经济等；按竞争程度划分的自由竞争行业、垄断行业、垄断竞争行业等。不同所有制的经济和不同的行业频繁地发生着商品或资产交换，它们之间商品或资产交换的价值既有在充分自由竞争的环境下形成的，也有在垄断竞争或垄断经营的环境下形成的，既有在信息对称的情形下形成的，也有在信息非对称的情形下形成的。
会计是一个经济信息系统，从会计的角度对会计主体的相关交易或事项进行核算和监督，为财务报告的使用者提供相关的会计信息。会计核算是会计最主要的职能，是以货币为主要计量单
位，通过确认、计量、记录、分析、报告和披露等环节，反映特定主体的经济活动或事项，向财务报告使用者提供相关的会计信息。会计核算的记账方法主要是复式的借贷记账法，记账规则是“有借必有贷，借贷必相等”，即以“借”和“贷”为记账符号，对特定主体发生的应予确认计量的每一笔交易或每一个事项，都要以相等的金额同时在两个或两个以上相互关联的账户中进行登记，并且借方合计金额与贷方合计金额一定要相等。在涉及本企业和外单位的交易或事项的会计核算中，交易或事项相关各方会计核算的对象都是同一交易或事项，是相关各方对同一交易或事项从不同角度进行的会计核算，但其会计核算对象的本质特征是一致的，如数量相同，金额相等，且相关各方的会计核算具有因果逻辑关系。正如前面所述，当B公司销售一批货物给A公司时做货物销售的会计核算，是因为B公司把这批货物销售给了A公司；同样地，A公司做购进这批货物的会计核算，是因为A公司从B公司购进了这批货物。这就是A、B两公司针对同一交易事项所做的会计核算之间存在的因果逻辑关系。进一步分析，还会发现A、B两公司对该笔交易事项所做的会计核算在金额和数量核算、会计科目运用等方面都存在着一一对应的关联关系，而这种一一对应的关联关系在涉及本企业和外单位的交易或事项的会计核算中是确定存在的。
(二)一一对应的关联关系对会计核算的相互制约现代高度发达的计算机网络技术使远距离、多单位的信息交换、汇总和对照变为现实。这就能够建立一种内外相连的会计核算的关联系统，使得涉及本企业和外单位的会计核算相互对照、相互制约。现代企业间的经营活动是相互交织的，相互之间的交易是频繁而密切的，这些交易或事项的会计核算也是相互关联且具有逻辑关系。如A公司销售一批货物给B公司，A公司的营业收入和B公司的购货入账成本一般是对应且相等的，当建立了一种内外相连的会计核算的关联系统，就可利用内外企业的会计核算在内涵上存在着的一一对应的关联关系使得A公司的会计核算和B公司的会计核算相互对照、相互印证、相互制约，即会计互证核算。会计互证核算是，指以现代网络技术和相关单位交易或事项会计核算存在的一一对应的关联关系为基础，使相关单位的会计核算相互关联、相互印证和相互制约的会计核算模式。
在会计互证核算模式下，A公司的营业收入必须由B公司的购货入账成本来印证，B公司的购货入账成本必须由A公司的营业收入来印证。由于两者之间存在的逻辑对应关系，当A公司想要虚增或虚减其营业收入时，必然导致B公司的购货入账成本的虚增虚减，B公司是不会同意这种情况出现的，因为这样会使B公司以后需要结转的成本或费用增大，减少其利润；同样，当B公司想要虚增或虚减其购货入账成本时，必然导致A公司的营业收入虚增或虚减，A公司也不会同意这种情况出现，因为这样会导致A公司多交税或利润减少。这就是会计互证核算模式下会计核算的相互制约。
(三)会计互证核算模式的建立涉及本企业和外单位的交易或事项可分为有发票和无发票两类。有发票的交易或事项主要有货物、资产的买卖，劳务提供等，无发票的交易或事项主要有投融资、债权债务的结算、债务重组等。对于货物、资产买卖类的交易或事项，购入方对购入的货物、资产入账科目具有多种可能性，如购入一台设备既可能作为售卖的商品而记入“库存商品”科目，也可能作为生产设备而记入“固定资产”科目，这时只有发票号是唯一的，这样就可通过发票号和双方单位的名称来建立本企业和相应外单位的关联关系。而对于无发票类的交易或事项，本企业和相应外单位的入账科目按会计理论的相关规定比较固定，可通过入账科目和双方单位的名称来建立关联关系，如现代会计核算中的应收、应付款项的核算已经具有了这种对应关联关系的含义。通过以上两种建立关联关系的方法，就可把涉及本企业和外单位的所有交易或事项的会计核算在本企业和相应的外单位之间建立起一一对应的关联关系。这种一一对应的关联关系的实现，首先应由国家建立一个连接所有交易单位的网络系统，该网络系统由国家控制，只要涉及本企业和外单位的交易或事项都必须通过这个网络系统建立起一一对应的关联关系，并通过网络系统认定某项交易或事项的一一对应的关联关系正确无误后，相应企业或单位的会计核算业务才能作为有效的会计核算，这样，这种一一对应的关联关系的建立就具有真正意义上的价值了。其次是交易发票应由国家统一印制、统一编号。
在会计互证核算模式下，交易各方在对多张发票做一笔汇总会计分录进行核算的情况下，该笔会计分录下应输入所包含的多张发票的发票号码及该发票号码下的交易金额，在进行会计互证核算时，相应的外单位就能通过这些发票的号码与该笔会计分录建立一一对应的关联关系。会计互证核算模式虽然由原来的封闭式的会计核算转变为开放式的会计核算，但并不违背现有的会计核算原则，如会计主体假设等，而是对现有核算原则的进一步完善和深化。
三、会计互证核算的作用
(一)保证会计信息的真实可靠、有根可寻在会计互证核算模式下，涉及本企业和外单位的交易或事项的会计核算要能相互关联印证才算合法有效的会计核算，并且相互之间的会计核算还存在着相互制约的关系，这就使得相互之间的会计核算必须建立在真实有效的基础上，保证了会计信息的真实可靠、有根可寻。
(二)防止偷税、漏税在会计互证核算模式下相关单位的会计核算相互制约，当售卖方想不计或少计收入而逃税时，就会导致购买方的购置成本不能得到对应确认，不能计或少计购置成本，使其虚增利润，多交税。购买方是不会容忍这种情况出现的，由于购买方的牵制，售卖方只有如实进行销售收入的会计核算，这样就防止了企业偷税、漏税。
引言
2011年我国先后在北京、上海、天津、深圳等城市开展了碳排放权交易试点工作，陆续建立了碳交易平台，我国统一的碳交易市场也逐渐形成。碳交易的主体是企业，从我国实际情况来看尚未形成同样的碳排放权会计核算的方法，因此企业碳排放权会计核算的实际应用是我们一个值得探讨的话题。
一、企业碳排放权会计核算概述
1.企业碳排放权会计的概念
随着低碳经济的不断发展，低碳市场也得到了较大的发展空间，在传统的排污权会计中逐渐分离出了与碳经济业务相关的会计核算，并发展成为了一个独立的会计分支即碳会计。碳排放权会计是以环境法律为指导，通过货币为主要计量方式，全面、系统、联系的确认记录、计量和报告企业相关碳排放权的经济业务，以加强企业碳排放管理、节能减排的目的。
2.企业碳排放权会计的特点
传统会计是企业碳排放权会计发展的基础，因此企业碳排放权会计有着传统会计的共性，同时作为一种新兴的会计分支也具备其独特的个性：
（1）复杂性
企业碳排放权会计与传统会计相比复杂程度较高，主要体现在以下几个方面上：首先企业碳排放权会计对会计人员的要求相对比较严格，既要求会计人员有较高的职业素质，还需要会计人员同时掌握环境学、生态学等方面的知识，能够正确的核算企业的碳排放量，整体的把握企业的内容碳排放和交易；其次在碳排放权会计下除了用货币进行计量外，还会用到以二氧化碳为单位进行计量的时候；再次企业碳排放权会计与其他经济业务的联系会更加的紧密，在进行会计核算的过程中需要会计人员了解企业的整体运作和碳资产的整个使用过程。
（2）较强的针对性
企业碳排放权会计是专门针对碳排放交易过程中的处理的，可以更好的对相关碳排放活动进行会计核算，具有较强的针对性。传统会计在处理碳排放权的经济事项的针对性较差，不能对与碳排放权相关的经济活动进行会计核算，然而通过企业碳排放权会计就可以有效的解决这一问题。
总而言之，碳排放权会计是在环境保护与低碳经济下相结合的产物，是对传统会计的继承和发展。
3.企业碳排放权会计核算体系的理论基础
（1）产权经济理论
产权理论是碳排放权交易和排污权交易的基础，随着人类经济水平的提高，向大气排放的温室气体和有毒气体也在不断的增加，为了更好的解决这一难题，碳排放权交易市场逐渐的建立起来，目的在于明确向大气排放温室气体的权利，有效的缓解大气污染的矛盾，因此可以看出企业碳排放权是产权经济理论的具体应用。
（2）可持续发展理论
我国是世界上较大发展国家之一，因此要承担起保护环境的社会责任，因此在经济发展过程中要坚持可持续发展理论，由原来的传统粗放型的经济增长模式向集约型的经济增长模式转变，逐步建立节约型社会。
（3）社会责任理论
社会责任是指企业在注重自身经济效益和利润增长的同时，也要注重自身的社会绩效，要承担起一定的社会责任。随着全球天气变暖，大力发展低碳经济，加强节能减排工作，是每个企业应该承担起的社会责任，企业要获得长远的发展须依赖于良好的外部环境，承担起一定的社会责任有利于树立起良好的企业形象，为企业的投资提供重要的保障。
二、企业碳排放权的物理核算分析
1.我国交易试点省市企业碳排放权的物理核算分析
我国为了更好地实现节能减排的目标，在2011年11月份下发了《关于碳排放权交易试点工作的通知》，决定在上海、天津、北京、深圳等几个城市开展碳排放权交易试点工作。下面我们就对我国其中一些交易试点省市企业碳排放权的物理核算进行分析：
（1）试点城市上海
核算的主体是能够独立承担民事责任并发生排放温室气体行为的组织，主要的核算对象是二氧化碳，主要的核算方法有两种：一种是以计算为基础的方法，采用的是排放因子法和物料平衡法；另一种是以测量为基础的方法，运用这种方法要以计算的方法为基础对结果进行验证。
（2）试点城市天津
天津的核算主体是天津辖区内的钢铁、电力热力、石油、化工、油气开采等企业，核算的对象是二氧化碳，主要的核算方法根据所属行业的不同划分为直接排放和间接排放，主要采用的是排放因子法。
（3）试点城市北京
主要的核算主体是二氧化碳重点排放单位、报告单位，核算的对象是二氧化碳，主要的核算方法有排放因子法和物料平衡法，但是企业也可以采用实时监控的方法，但是其中计算的结果不能高于以上两种方法。
（4）试点城市深圳
核算的主体与ISO14064界定的组织相一致，核算的对象是二氧化碳、氢氟碳化物、氧化亚氮、甲烷等，主要的核算方法有排放因子法、物料平衡法、设备特定、使用模型的关联。
通过上述我们可以看出在4个试点城市中核算主体是不同的，其中上海、深圳的碳排放量的核算主体比较广泛，天津、北京的核算主体范围相对于较窄，因此这些地区要适当的扩大碳排放权的核算主体范围，促进企业的节能减排。同时我们也可以看出试点中的城市对温室气体的排放标准不统一，导致了对企业碳排放权交易形成了较大的限制，不利于我国形成统一的碳交易市场，更不利于我国碳交易市场的正常运作。
2.企业碳排放权的物理核算流程
企业碳排放权的物理核算流程主要按照以下步骤进行：
（1）要根据企业所属行业的不同对温室气体核算指南进行确定。不同行业的企业在生产经营过程中所耗用的能源是不同的，因此为了准确的核算出不同企业的温室气体排放，要根据企业所属行业的不同对温室气体核算指南进行确定。
（2）科学的制定温室气体排放量的公式。一般来说企业碳排放核算内容分为以下三种即：直接排放、间接排放、其他间接排放，企业在进行碳排放权物理核算的过程中，要根据不同的核算范畴来合理的选择排放系数和计算公式。
（3）通过企业各个生产流程来收集排放数据和能源消耗数据。为了达到企业节能减排的针对性，企业要在具体的某个车间、某个生产流程上对排放数据和能源消耗数据进行收集，尽量细化温室气体排放的数据，提高核算的针对性。
（4）利用收集的数据，计算并汇总温室气体的排放量。为了提高节能减排的工作效率，企业要利用收集的数据将温室气体的排放量折算成碳排放量，方便企业对碳排放权的管理。
三、企业碳排放权会计核算的实际应用分析
1.企业碳排放权会计核算的假设
持续经营、会计主体、货币计量、会计分期是传统会计假设的主要内容，然而企业碳排放权会计自身有着较强的复杂性和针对性，因此企业碳排放权会计核算的假设也与传统会计的假设有所差异，主要表现在以下几个方面上：
首先，持续经营被赋予了新的内涵。在企业碳排放权会计核算当中，持续经营的假设既代表了企业的可持续发展问题、生存问题，还隐含了社会环境问题、自然环境问题、可持续问题，可以看出企业碳排放权会计核算丰富了传统可持续经营假设的范围，持续经营的假设被赋予了新的内涵。
其次，冲击了会计主体假设。会计主体在传统的会计下主要是指可以独立核算，拥有和控制一定资源，可以独立从事经济活动的企业或者集团公司，然而在碳排放权会计下，会计主体可以具体到一个车间、一条流水线、一台机器设备等。同时不仅仅是企业要进行碳会计核算，一个行业、一个区域、一个国家都要进行碳排放权会计核算。从宏观的角度来看，国家要从宏观的角度来对本国的减排和碳排放的情况进行相关的会计核算，这样就可以及时地对本国的碳排放情况进行了解，为制定出科学合理的节能减排政策提供重要的依据。
再次，冲击了货币计量假设。在传统会计下它是以货币为主要计量单位的，计算、记录和报告企业的生产经营活动。然而由于企业碳排放权会计有着自身的复杂性和特殊性，很多的经济情况是不能够通过货币来计量的，需要一些非货币性计量的形式来反映相关经济信息。
最后，丰富了会计分期的内涵。一般在传统会计分期的假设下一般会计年度通常是一年，然而在企业碳排放权会计核算下，有着既定的企业碳排放额存储期间，这就划定了较大的企业碳排放权会计核算范围，在企业碳排放额存储期间内，企业要根据自身的生产经营计划和发展战略，制定出科学合理的会计分期，打破会计分期为一年的局限。
虽然碳排放权对传统会计假设形成了较大的冲击，但是从反映信息的及时性和可操作性的角度来看，本文认为碳排放权会计还是在传统会计核算的范围之内的。
2.企业碳排放权的确认与计量
（1）企业碳排放额的确认与计量
企业从政府手中获得碳排放额的方法从国际经验方面来看，主要有以下三种：免费无偿获得、拍卖的方式获得以及企业以固定的价格从政府的手中获得，从实际情况来看前两种方法发展的比较成熟，在实践中应用的比较广泛。其中当企业免费获得企业碳排放额时，可以进行如下会计分录处理：
借：碳排放配额
贷：递延收益
当企业通过拍卖的方式获得碳排放额时，可以进行以下会计分录处理：
借：碳排放配额
贷：银行存款
（2）企业自用型碳排放权的确认与计量
由于碳排放权是企业的一项非货币资产，同时企业自用型碳排放权也是一种无形的权利，可以从企业单独的分离出来并进行出售和交易，满足政府的“可辨认”的条件，因此企业自用型碳排放权可以属于无形资产的范畴，符合了我国《企业会计准则第6号――无形资产》的确认条件。按照取得的成本，企业确定自用型碳排放权后的分录可以进行以下处理：
借：无形资产―自用型碳排放权
贷：碳排放配额
（3）企业交易型碳排放权的确认与计量
在碳交易市场上进行销售是企业交易型碳排放权的主要目的，是符合交易性金融资产的确认条件的，因此我们可以将企业交易型碳排放权作为交易性金融资产进行会计处理。其中初始的计量与确认的分录如下：
借：交易性金融资产―交易型碳排放权
贷：碳排放配额
关键词:会计理论框架;会计基础理论;会计应用理论;会计环境理论
财务会计理论框架是构建会计理论体系和指导会计实践的基础。长期以来,国内外会计学者一直致力于财务会计理论框架的研究,并且提出各种财务会计理论框架设想。但是,这些财务会计理论框架,有的构成要素过多过细,相互关系结构纷繁复杂,有的构成要素层次关系不清,难以概括现代财务会计理论的丰富内涵。因此,有必要构建与现代会计发展水平相一致、结构严谨的财务会计理论框架。
一、财务会计理论框架的基本要素
财务会计理论框架是构建会计理论要素和逻辑关系的构造体系,它是由财务会计基础理论、财务会计应用理论和财务会计环境理论相互结合、有机构成的一个理论系统。财务会计基础理论是构成财务会计理论的基本要素,包括会计目标理论、会计假设理论、会计原则理论、会计要素理论、会计方法理论、会计检验理论等;财务会计应用理论是将财务会计基础理论应用于会计实践、指导会计实践的理论,包括财务会计管理体制理论,如会计机构、会计人员和会计法规等方面的理论、会计基本准则理论、会计政策理论等;财务会计环境理论是对财务会计基础理论和财务会计应用理论产生影响作用的外部条件,包括企业内部环境和外部环境。企业内部环境因素,包括企业内部管理体制、企业治理结构、企业经营活动及规模、企业管理状况、经理素质才能、企业文化等;企业外部环境,包括社会发展与进步、经济体制与经济发展、财政税收与财务、法律法规、科学技术发展水平、科学哲学与经济学研究的方法论等。
财务会计理论体系各个构成要素的内在逻辑关系和有机构成,形成财务会计理论结构框架,如图所示。
二、财务会计理论框架分析
财务会计理论框架是一个结构严密和层次递进的逻辑体系。它全面反映了财务会计理论系统的基本构成因素及其相互关系。
1.会计的目标。会计理论是以会计为研究对象,因此,研究会计,首先就应确定会计研究要达到的目标。理所当然,会计的目标构成会计理论框架合乎逻辑的起点。财务会计的目标是提供有关生产经营活动方面的财务会计信息,以供信息使用者进行经济决策。这一观点已被普遍接受。
2.会计假设。假设是科学研究中的一种逻辑思维方式。通过建立会计假设,确定财务会计确认和计量的前提条件,也就是构造一个理想客体,以便“舍弃其客观原形的原始形态,撇开与当前研究无关的内容、次要过程和干扰因素,使其以理想化的纯粹单一的形式,呈现在研究者的面前,……使我们有可能对其进行深入细致的研究,找出其存在和运动的规律,达到对其本质的科学认识”(戴蓬军,1992)。
会计既然是提供有关生产经营活动方面的财务会计信息,就应进一步确定会计所提供信息的空间范围和时间界限,并指定计量的方法,即我们在什么范围内、以什么方式来核算和披露会计信息。由于现实世界中企业经济业务活动存在的复杂性、相关性等不确定性因素,所以,对企业财务会计信息核算和披露的对象,必须加以理想化、纯粹化,以便达到对会计对象本质的科学认识。
现实中企业的生产经营活动具有不确定性。首先,在企业所处的各种内外部环境中,会计核算的内容上具有不确定性。企业与投资者存在投资关系、与债权人存在借贷关系、与客户存在交易关系、与政府部门存在监管关系、与内部职工存在劳资关系等。上述关系的存在,影响企业经营活动,使其复杂化,由于主观或客观原因,可能混淆企业自身的经营活动与相关者自身事项的边界,因而,将本不属于企业的交易或事项纳入企业的财务会计信息系统,以至影响企业正常经营活动的成果,影响企业损益的计算和财务会计信息的披露。不但造成财务会计信息失真,更重要的是损害投资者、债权人、经营者和职工的利益。因此,会计提供的信息只能以企业其自身的经济业务为前提,这就是会计主体假设。它界定了会计核算的理想的、纯粹的空间范围。企业主体假设主要目的在于维护企业投资者和经营者的权益。
其次,市场经济存在经营风险,企业存在信用风险,资本也在集中和积聚。因此,企业可能随时面临破产倒闭、兼并收购等而使企业经营终结,如果企业存续期限不够确定,就难以对企业的交易及事项进行正常而恰当的确认和计量。例如,固定资产的折旧、低值易耗品的摊销、债权债务的结算、留存收益的处置等,如果会计存续期间不确定,就难以按照其技术或经济上的常规状态进行会计核算。因此,就必须以“不变应万变”,即假定企业的存续期限是处于一个理想的状态,除非有相反的证据证明,否则就认为企业会无限期地继续经营下去,而不停止和清算。这就是持续经营假设。它给定了企业预期可持续经营的理想期限,所以资产、负债、所有者权益、收入、费用成本和利润等可按照正常的状态进行会计核算处理。
再次,企业处于持续经营状态,但总不能直到企业终止才提供财务会计信息。因此,会计应定期提供财务会计信息,即使企业的经营活动具有跨月、季、年的连续性,也必须将持续不断的经营业务活动划分为等长的会计期间,作为披露财务会计信息的时限。
最后,企业会计是以什么计量方式和尺度来核算和披露财务会计信息呢?企业的交易和事项复杂繁多,必须采用一套能够对企业所有交易和事项进行核算和披露的计量尺度,现阶段货币职能的不可替代性,当然也只有货币量度能够担此重任。因此,选择了货币作为统一计量单位,这就是货币计量假设。
总之,以会计主体假设界定会计核算和披露的企业经营活动的空间范围,以持续经营假设给定企业经营活动无限期的可持续性,以会计分期假设规定财务会计信息核算和披露的期间,以货币计量假设设定财务会计信息核算和披露的量度。这样,会计就是以货币为统一计量单位,对一个持续经营的特定会计主体某一会计期间的交易和事项进行核算和披露。
会计假设为会计原则、会计要素、会计方法、会计实践和会计检验方面的研究奠定了理论基础。
3.会计原则。财务会计要按照会计假设奠定的基础核算和披露信息,那么,作为公共产品的财务会计信息必须科学、规范,确定其应具备的质量特征、确认和计量方式以及对其进行必要修正的弹性规定。这就是要制定会计原则,规定财务会计信息应达到的质量标准,使财务会计信息具有客观性、相关性、可比性、一贯性、及时性、明晰性;规定财务会计信息确认和计量标准,按照权责发生制、收入与费用成本配比、历史成本、划分收益性支出与资本性支出的准则来进行企业交易和事项的会计处理;同时还规定财务会计进行会计核算和披露时,可以依照谨慎性、重要性和实质重于形式等原则,对前述会计原则进行修正。
4.会计要素。会计要素是指会计主体拥有资金在静态下(某一时点)的存量(财务状况)和动态下(某一时期)的流量(经营成果)类别和规模,包括资产、负债、所有者权益、收入、费用成本、利润等6大会计核算和披露的内容。它是在会计假设前提下,按照会计原则要求,为实现会计目的而提供的可用于决策的财务会计信息。
5.会计方法。会计方法是对会计要素进行核算和披露的方法和程序。会计是一门实践性很强的应用性管理科学。如何对会计对象进行核算和监督,即采用什么方法对会计核算和披露的内容进行数据采集、计算、归集、分类、再分类、汇总、披露,就需要根据假设和会计原则,对会计要素内容进行核算,实行监督,从而需要研究会计的方法和程序,以提供会计主体的符合质量要求的财务会计信息。
关键词：会计理论体系 创新 完善 环境因素 具体方面
中图分类号：F233 文献标识码：A
文章编号：1004-4914（2011）07-183-03
会计理论体系也称为会计理论结构，是由会计理论的各种要素相互联系、相互制约而形成的有机整体。会计理论体系体现了各种会计理论之间的逻辑依存关系，一个完整的会计理论体系将有助于我们全面系统的认识会计的本质与会计发展的规律，从而使我们更好地解决会计实务中出现的新情况、新问题；同时一个完整的会计理论体系也为我们进一步开拓新的会计理论研究领域提供了坚实的理论基础。所以如何完善中国特色的会计理论体系，将关系到我国会计理论与实务的发展与完善。
一、新世纪会计理论体系面临的新挑战
21世纪是知识经济时代,生产力要素将主要由资本、劳动力转化为知识和人才,知识和人才将成为推动生产力发展和社会前进的主要动力。这种生产要素的转化必然带来会计环境的变化,也必然对会计提出了新的目标、新的任务、新的要求。
首先我们来分析一下会计面临的客观环境的主要特点：（1）主体多元化。随着经济全球化及市场国际化,我国经济结构将产生主体多元化,那就是不仅有国营经济,还有中外合资经济、个体私营经济以及外商投资经济等,这样一来,经济结构主体多元化带来的利益冲突将日益突出,竞争将日趋激烈;（2）金融市场化。由于金融市场化必然带来金融市场全球化,金融资产将成为最重要的经营资产,金融市场将成为最有活力的市场;（3）市场信息化。人类社会进入信息时代,信息技术创新不仅产生了信息产品、信息市场,而且使任何经济都离不开信息。尤其是市场运行更不能离开信息;（4）人力资本化。伴随知识经济、技术经济、信息经济时代的到来,人在生产要素中的作用日益重要。人不仅是生产者,而且是财富创造者,人力已成为宝贵财富。但人力必须是具有知识的人力,所以学习知识、更新知识、创新知识十分必要;（5）经营形式多样化。随着企业资本经营社会化、市场化,企业经营形式必然多样化,企业不得不在更大规模和更合理的结构上经营,为此,企业形式将逐步向公司化、集团化、股份化推进,这就必然带来企业管理方式的深刻变革,即管理思想、管理观念、管理方法、管理内容的重大变革;（6）计算机网络化。迎合全球经济一体化、信息化的浪潮,任何单位和部门都将全面启用计算机网络技术,电子化、信息化,将促使社会经济的运行方式、结构和管理模式发生深刻变化。
从以上对目前会计环境新特点分析，我们会发现会计环境的新变化必然对传统会计理论体系提出了一系列新的问题；我国传统会计理论和方法是以物质和货币为对象,它所反映的资产内容狭窄、产权观念陈旧,特别是对人力资源的经济价值认识不足,人才智力投入仅作为企业的一项成本费用或作为一项无形资产简单地予以反映,这些理论和方法在传统经济时代,有其存在的客观性。但进入21世纪的知识经济时代,人力资源,尤其是人才智力资源对社会经济发展的影响愈来愈大,因此,迫切需要建立以人力资本为中心的会计理论与方法创新体系,以充实填补现行会计理论体系的内容及空白。
二、会计理论体系创新与完善的具体方面
1.会计目标理论。会计目标是会计理论体系的基础,整个会计理论体系和会计实务都是建立在会计目标的基础上。会计目标主要明确为什么要提供会计信息,向谁提供会计信息,提供哪些会计信息等问题。在知识经济时代,知识作为企业的全新资本,作为关键性、主导性的生产要素进入经济发展领域,企业经济效益的提高越来越依赖知识和创新。因此,会计目标应主要转为:关心企业人力资本拥有量及其能力的增长,反映企业人力资源价值量的大小,体现人力资源在国民经济中的重要作用。
2.会计权益理论。传统的权益理论有业益理论、企业主体理论、剩余权益理论等,所有这些权益理论都是建立在财务资本至上的理论基础上。而进入知识经济时代,知识资本的市价相对于财务资本的市价上升,原来以财务资本至上的地位要被人力资本、知识资本所取代,这种变化改变着企业财务资本所有者与人力资本所有者的相对地位关系。因此,人力资本所有者权益也应纳入企业产权的主体范畴,对其所有者权益也应纳入财务会计核算体系。
3.会计准则理论。会计准则是进行会计核算必须遵循的规则。会计准则是随着会计反映内容的变化而变化的。在知识经济条件下产生了新的会计要素、新的核算内容，例如人力资源价值如何确认、计量，如何纳入财务会计核算体系，已提到重要议事日程。
4.会计假设理论。会计假设是会计理论和实务的基础,是会计核算的前提条件,但这些前提条件随着客观环境的变化,会计假设必须作相应的变化。因此,对会计期间的改革,应变定期为随期或实期,划小会计期间,随时动态地反映会计信息,掌握会计资料,更好地为经济决策服务。持续经营假设,由于新技术革命带来企业间竞争的加剧,企业随时有破产、清算、兼并的可能。货币计量假设,单纯用货币计量越来越不能满足信息使用者的要求,希望能提供更多的面向未来的有用的、非货币信息,如绩效评价仅仅靠货币计量是不够的,还需要非货币计量。
5.会计要素理论。面对错综复杂的会计核算内容必须进行科学的划分,会计要素就是对会计对象的具体内容所作的最基本的划分。传统会计确认资产、负债、所有者权益(劳动所有者权益、投资所有者权益)、收入、成本费用、利润六大要素。从传统会计来说,这六大要素符合传统会计核算的要求,适合工业经济时代会计核算的需要。但是进入知识经济时代,会计核算的内容发生了根本性的变化,企业的人力资产、知识资产在企业资产中的比例不断上升,财务资产的比例不断下降,为构建以人力资本为中心的会计理论与方法创新体系,仍然使用六个要素,但内容是以人力资本为主,以反映知识经济时代会计理论及方法的创新体系,将企业人力资本纳入企业产权主体的范围,以形成完整的财务会计核算体系。
6.会计平衡理论。知识经济时代,会计平衡公式应当体现两方面的内容:一是全面反映知识经济时代企业所拥有或控制的经济资源及其变化;二是恰当的反映知识经济时代企业产权制度及其特征,根据这个内容,将传统会计的平衡公式“资产=负债+所有者权益”,改为“资产=负债+投资所有者权益+劳动所有者权益”或“资产=所有者权益”。资产反映企业所拥有或控制的各种经济资源,包括财务资产、人力资产和知识资产;权益代表利益相关者的合作权益或共同的所有权益,包括股东权益、债权者权益、人力资本的权益和尚未明确主体的未定权益。
7.会计核算理论。当人力资源作为企业的资产后,随着会计平衡公式的改变,会计的基本内容也将发生变化,传统的会计概念、会计核算体系也将发生变化。以人力资本为中心的会计核算体系的改革,必然带来以下方面的变化:现行会计核算应从有形资产向人力资产和知识资产转移;投资方案的效益评价应从财务效益向全方位效益和社会资产转变;对经营成果的计算重点应由利润计算向增值计算发展转化;在利益分配上应将由现在的按劳分配和按资分配改为按知识分配,即按贡献大小和创造增值大小进行分配。
8.会计资产确认理论。资产的确认应以资产的本质特性来加以确认。进入知识经济时代,有必要把知识资产从无形资产中分离出来,成为单独的一块。人力资产就是将人力资源资本化为会计资产加以确认。人力资源作为资产加以确认的理由：一是资产的本质是未来经济利益,而人力资源正日益成为企业未来经济利益的主要源泉;二是资产是企业拥有或控制的,人力资源虽然不是企业所拥有,但企业是可以控制的;三是资产是可以计量的,而人力资源具有可计量性的特征。因此,应对人力资源资本化,并作为会计资产加以确认、计量、记录与报告。知识经济时代,会计确认的范围应从货币信息扩展到非货币信息,应从确认过去延伸到对未来的确认。
9.会计资产计量理论。传统会计中,资产的计量方法都是采用历史成本法,这种计量方法能反映实物资产的价值,也能反映人力资产的价值。人力资源也象其他经济资源一样,其资本化的前提是商品化和市场化。人力资源符合资产的特性。在人力资源形成、使用和产出效益过程中,可以用货币来计量。比如人力资源投资、使用会发生投资成本、使用成本,人力资源使用后产生的效益,反映企业利润的增加,这些不仅可用货币计量,而且可按历史成本进行核算,反映人力资产当期的价值量。当期的价值量可反映当期所产出的效益,同时也是研究未来价值的基础。反映期的价值并不排斥未来价值,未来价值一般只能用于预测决策,不能用于核算,不能衡量当前企业人力资源价值的大小。而人力资源的价值必须通过财务会计计量出来,并进行财务会计核算,以反映企业全部资产价值。
10.会计资产记录理论。进入知识经济时代,对会计记录的内容、范围必须作出明确的规定和规范,以使会计记录内容完整无缺,特点是将长期没有反映的人力资产和知识资产价值正确地反映出来,以表明企业的人才知识水平、技术能力和技术成果。以资投资者、债权者以及有关方面对企业进行全面了解,为投资决策提供科学依据。
11.会计资产效益理论。企业的收益是人力资产与物力资产共同使用的结果,应当共同分享剩余价值。目前,在财务会计中,要求资产的计价一般是以历史成本为基础。资产价值构成一般以投入成本为基础,再考虑新增值的影响,人力资产价值的构成应与之相对应,既要考虑投入成本,又要考虑人力资产产生的新增价值。
12.会计资产报告理论。在知识经济条件下,会计报告的改革应从以下四个方面进行:一是重构会计报告体系。会计报告体系应由通用会计报表系统和专用会计报表系统组成,实时报告与定期报告相结合;二是丰富会计报告的内容。由于人力资产的资本化,在会计报告反映的内容上应反映人力资产的情况和人力资本取得的效果;三是改革编报时间。传统企业会计报告的编报时间是定期的,是一种间隔时间相等的报告制度,但由于知识经济时代,新技术发展迅猛,知识更新周期短,应改变等距报告为实时和随时报告,根据需要随时提供会计报告资料;四是改革报告传递方式,充分利用现代化的网络技术与信息技术传递会计报告,实现会计报告信息网络化,使会计信息更好地有效地为信息使用者服务。五是增加经营和财务预测信息报告的内容,提供更多有预测性、前瞻性的信息。做到在现行计量属性基础上,增加其他现行价值信息和非价值信息。如人力知识价值信息等,提高会计报告决策的有用性和有效性。
一、建筑施工企业会计核算现状
鉴于建筑施工企业生产经营活动特点，资产相对较大、地域分布较广、项目施工战线长、管理跨度宽、人员流动频繁、管理成本较高、交叉作业多、工期要求紧以及项目多、工序繁琐等。施工企业在进行会计核算时也具有自身特点，与其他企业不同，其普遍存在的问题主要有以下几个方面：1、基础信息不健全。目前，我国多数建筑施工企业在进行会计核算过程中，报表编制是薄弱环节，尤其是汇总会计报表的编制问题重重。施工企业在编制合并报表过程中，需要取得项目部或者分公司会计报表，将其进行汇总，从而形成合并报表。在此过程中，出现的问题主要有以下几个方面：其一，报表上交时间没有保障，不能实现统一及时；其二，财务报表资料不全，漏报、错报现象普遍存在；其三，会计基础工作较差，会计核算需要的基础信息缺乏，多数施工企业对项目部采取“以包代管”的方式；其四，会计汇总报表中，会计信息失真，对冲、调整处理不规范，对于不同项目使用同一个报表，可比性较差。2、成本核算较难。任何企业在进行会计核算前，数据统计是基础工作，对于建筑施工企业来说，由于其自身特点，数据统计不是一件易事，需要具有较高的信息化水平。所谓施工企业成本是指，建筑施工企业在从事施工生产过程中所发生的全部费用之和，主要是有直接费用和间接费用组成，包括以下内容：人工费、材料费、施工机械使用费、安全施工费、临时设施费、环境保护费、夜间施工费、文明施工费、二次搬运费、施工排水降水费以及各种规费和企业管理费，由于数据统计面较广，数据种类较多，成本核算相对较难。3、单项建筑合同损益信息不足。目前，我国多数建筑施工企业仍然采用《施工企业会计制度》，其并没有统一、明确规定建筑合同核算对象，建筑施工企业合同核算意识较差，多是按照工区或者项目部进行核算。在核算过程中，对象不同，核算产生的结果必然不同。施工企业在生产经营活动中，合同不是唯一的，根据实际情况需要往往或签署多个合同，在执行过程中，有的会盈利，有的会亏损，将这些合并起来一起核算，损益结果必然不同。4、会计人员素质较低。从事会计核算工作的人员需要具有严谨的工作作风和扎实的理论基础和丰富的实践经验，但是我国目前多数建筑施工企业从事会计核算的工作人员不具备这种素质，会计人员素质相对较低，合格的会计核算人员数量不足。多数跨级核算人员连会计专业领域的知识都存在很大欠缺，还远远没有达到我国的基本要求，更谈不上具备其他相关领域基本知识。此种人员很难胜任任务艰巨的会计核算工作，不能有效提升建筑施工企业核算工作质量，严重制约企业管理水平，阻碍企业经济效益的提升。
二、加强建筑施工企业会计核算的措施
如前文所述，我国多数建筑施工企业存在各种会计核算问题，企业内部管理仍然存在很多需要加强的环节，针对以上提出的问题及原因分析，笔者提出以下几个方面建议，希望可以为施工企业会计核算的改进有所帮助。1、制定建筑施工企业会计基础规范。会计核算工作主要由企业会计人员实施，因此需要提高会计人员自身素质，规范其工作方式，切实加强会计人员业务培训，防止其工作随意，因此需要制定相关的控制措施，从基础工作抓起，主要可以从以下几个方面入手：其一，制定明确的财务材料、报表提交时间，规范企业会计核算流程；其二，为了使核算人员按章办事，需以文件形式规范相关会计核算科目和核算对象；其三，为了有效执行企业会计核算制度，实施奖罚措施，将责任落实到个人。2、加强成本管理。对于建筑施工企业来说，成本管理需要从项目招投标开始，需要贯穿项目施工全过程，直到竣工结算完成为止。加强成本管理，建筑施工企业需要努力做到以下两个方面：其一，认识到成本核算重要性，企业管理者需要对其具有足够重视，建立健全成本管理责任体系，将责任进行二次分解，落实到个人，将项目部作为主要核算主体；其二，正确划分成本项目及成本对象，一般以每个项目为单独核算对象，对投资较大的项目应当对其进行分项核算，以分部工程为单位。对施工过程中使用的各种机械采用单机核算，及直接以每台机械、设备为核算对象。需建立成本明细账，将每个核算对象纳入其中，并按照成本项目分设专栏。建筑安装工程费包括的人工费、材料费、施工机械使用费、安全施工费、临时设施费、环境保护费、夜间施工费、文明施工费、二次搬运费、施工排水降水费等都需要列出具体施工事项，以便核算人员进行归类。3、加强施工企业建造合同核算管理。对于建筑施工企业来说，施工项目开工或者完工经常会出现不同会计年度，这涉及到一个非常重要的问题就是：如何将合同收入与合同成本进行配比。在国际上通常使用的方法有两个：一是完工百分比法；二是完成合同法。目前，我国相关制度法规规定，建筑施工企业收入由工程价款结算决定。根据实际情况可以采用以上任一方式。
三、结束语
对于建筑施工企业来说，会计核算的重要性不言而喻。目前我国多数施工企业会计核算问题重重，需要进一步提高认识，保证会计信息的真实性、完整性和可靠性，加强会计报表管理，从而增强施工企业生命力，实现其可持续发展。
作者：王峤 单位：西安铁路工程集团物资有限责任公司
