时间：2023-09-12 17:11:56
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇出口退税的会计核算，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
一、营改增增值税科目变化及会计处理
（一）增设增值税会计科目
在应交税费科目下增设了一个二级科目：“增值税留底税额”和两个三级科目：应交增值税（营改增抵减的销项税额）和应交增值税（减免税款）。
（二）营改增特殊事项会计处理
（1）试点纳税人差额征税会计处理。有些原本享受营业税的差额征收优惠条件的纳税人，营改增后成为了增值税一般纳税人。由于试点初期只在部分地区进行，因此这部分增值税纳税人无法取得支付给非试点区对价的增值税抵扣凭证。造成既无法享受营业税优惠，又要对销售额全额征税增值税，税负很可能会增加。为了解决这一问题，财税﹝2012﹞13规定允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款，在“应交税费——应交增值税（营改增抵减的销项税额）新科目中列支。用于记录该企业因按规定扣减销售额而减少的销项税额；同时“主营业务收入”、“主营业务成本”等相关科目应按经营业务的种类进行明细核算。企业接受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的销项税额，借记“应交税费——应交增值税（营改增抵减的销项税额）”科目，按实际支付或应付的金额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”等科目，按实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。
对于期末一次性进行账务处理的企业，期末按规定当期允许扣减销售额而减少的销项税额，借记“应交税费——应交增值税（营改增抵减的销项税额）”科目，贷记“主营业务成本”等科目。小规模纳税人的会计处理：按规定扣减销售额而减少的应交增值税应直接冲减“应交税费——应交增值税”科目。
（2）增值税期末留抵税额会计处理。试点地区兼有应税服务的原增值税一般纳税人，截止到开始试点当月月初的增值税留抵税额，按照营业税改征增值税有关规定不得从应税服务的销项税额中抵扣的，应在“应交税费”科目下增设“增值税留抵税额”明细科目。开始试点当月初，应按不得从应税服务销项税额中抵扣增值税留抵税额，借记“应交税费——增值税留抵税额”科目，贷记“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”科目。待以后期间允许抵扣时，按允许抵扣金额借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，贷记“应交税费——增值税留抵税额”科目。“应交税费——增值税留抵税额”科目期末余额应根据其流动性在资产负债表中“其他流动资产”项目列示。
（三）营改增税收优惠会计处理
（1）增值税税控系统专用设备和技术维护费用抵减增值税额的会计处理。企业购入增值税税控系统专用设备，按实际支付或应付的金额，借记“固定资产”科目，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。按规定抵减的增值税应纳税额，借记“应交税费——应交增值税（减免税款）”科目，贷记“递延收益”科目。按期计提折旧，借记“管理费用”等科目，贷记“累计折旧”科目；同时，借记“递延收益”科目，贷记“管理费用”等科目。企业发生技术维护费，按实际支付或应付的金额，借记“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。按规定抵减的增值税应纳税额，借记“应交税费——应交增值税（减免税款）”科目，贷记“管理费用”等科目。对于小规模纳税人一样适用，核算过程同一般纳税人，只是在涉及增值税科目时，一律使用“应交税费——应交增值税”。需要特别指出小规模纳税人应交增值税可能产生借方余额，需根据其流动性在资产负债表中的“其他流动资产”项目或“其他非流动资产”项目列示。而不是在应交税费上填列负数。
（2）取得过渡性财政扶持资金会计处理。试点纳税人在新老税制转换期间因实际税负增加而向财税部门申请取得财政扶持资金的，期末有确凿证据表明企业能够符合财政扶持政策规定的相关条件且预计能够收到财政扶持资金时，按应收的金额，借记“其他应收款”等科目，贷记“营业外收入”科目。待实际收到财政扶持资金时，按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“其他应收款”等科目。
二、出口直接免退税企业增值税科目简化核算
（一）营改增增值税日常申报填报要求变动
（1）目前增值税填报要求。在增值税改革过程中，为了对增值税进、销项加强真伪鉴别和监督，税务机构增添了许多税控手段和设备。日常申报表及填报要求逐年也随之发生变化。现行日常税务申填报时，要求将本期认证通过的发票（辅导期一般纳税人除外），无论用作何种用途，一律作为本期申报抵扣的进项税金。如果该纳税人是进行网上认证的，这些数据应与网上认证系统当月认证全部通过的数据保持一致。当月按税法不能进行抵扣的，一律从“进项转出”明细表中填写相关金额。
而出口退税的实务操作中，税务机构要求企业必须在购货专用发票开具后的30个工作日内进行认证，通过后方能执行后续的退税程序。用作出口退税申报的专用发票纳入了认证系统，必须作为本期申报的进项税金。但由于这部分金额是并不允许抵扣当期销项税额，因此同时需要在进项税额转出中填列。举例说明，A公司当月认证系统数据汇总如表（1）所示。
则当月申报表，正确的填列应该如下：附表二第2/35行 金额：1 100 000.00 税额：187 000.00附表二第17行 金额： 100 000.00 税额：17 000.00主表汇总后本期进项税额为187 000.00，进项转出为17 000.00，本期应抵扣税额为170 000.00。
（2）会计核算要求。相关准则和规定中对适用免、抵、退办法的纳税人有明确的规定，按购货专用发票税额借记“应 交税费-应交增值税（进项税额）”，在申报退税时，按当期应纳税额和按退税率计算出的“免、抵、退”税额孰小，得出的可退税款借记“其他应收款——出口退税”；出口货物“免、抵、退”税额，贷记“应交税费——应交增值税（出口退税）”；如有差额则借记“应交税费——应交增值税（出口抵免内销产品应纳税额）”。而“应交税费—应交增值税（进项转出）”仅核算的是退税率和征收率之间的差额，即不能取得国家退税的部分，同时借记购货成本。用上述A公司的例子如表（2）所示。
假设本期没有任何销售记录，即不存在“应交税费——应交增值税（出口抵免内销产品应纳税额）”的情况下，用T字形账户反映在会计账簿，表示如下：
从上述的举例中发现：申报表上需要填写的“进项转出”是17 000.00；而会计账簿对应明细账簿的金额只有800.00；尽管都符合现行的准则和规定，但在数据核对及内外部数据一致性上存在差异。更重要的是，退税申报有另外单独的网上申报系统，数据同海关数据，税控数据核对相符后，方给出退税申报结果，即企业才能确定“可退税金额”。因此，在增值税日常申报当月，有可能无法及时确认“应交税费——应交增值税（出口退税）”和“应交税费——应交增值税（进项转出）”的准确数字，将即无法及时在会计账簿中反映本期真正可以作为进项税额的数据。
（二）出口退税简化核算
一、引言
“应交税费-应交增值税”科目是所有会计科目中反映信息量最大的科目之一，用法最复杂。目前有些企业的会计人员不清楚“应交税费-应交增值税”各明细科目的运用，也有部分企业的会计人员把“未交增值税”作为“应交税费-应交增值税”的下属科目。为让有关会计人员正确地使用这些科目，笔者在此就增值税有关各明细科目的使用作一介绍。
由于小规模纳税人“应交税金-应交增值税”科目不设置明细账，本文所指的均为一般纳税人的会计核算。
二、一般纳税人账簿设置
为了核算企业应交增值税的发生、抵扣、进项税额转出、计提、交纳、退还等情况，应在“应交税费”科目下设置“应交增值税”和“未交增值税”两个明细科目。
一般纳税人在“应交税费-应交增值税”明细账的借、贷方设置分析项目，在借方分析栏内设“进项税额”、“已交税金”、“减免税款”、“出口抵减内销产品应纳税额”和“转出未交增值税”项目；在贷方分析栏内设“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”、“转出多交增值税”项目。“应交税费-应交增值税”明细账有两种设置办法：一是多栏式设置，二是设9个三级明细科目。两种办法的主要区别在于期末结转工作量的不同，由于第二种办法期末结转工作量大，所以本文只介绍第一种。
一般纳税人在应交税费下设置“未交增值税”明细账，将多缴税金从“应交增值税”的借方余额中分离出来，解决了多缴税额和未抵扣进项税额混为一谈的问题，使增值税的多缴、未缴、应纳、欠税、留抵等项目一目了然，为申报表的正确编制提供了条件。
“进项税额”专栏记录企业购入货物或接受应税劳务而支付的、准予从销项税额中抵扣的增值税额。企业购入货物或接受应税劳务支付的进项税额，用蓝字登记；退回所购货物应冲销的进项税额，用红字登记。
“已交税金”专栏记录企业已交纳的增值税额。企业已交纳的增值税额用蓝字登记；退回多交的增值税额用红字登记。
“销项税额”专栏记录企业销售货物或提供应税劳务应收取的增值税额。企业销售货物或提供应税劳务应收取的销项税额，用蓝字登记；退回销售货物应冲销销项税额，用红字登记。
“出口退税”专栏记录企业出口适用零税率的货物，向海关办理报关出口手续后，凭出口报关单等有关凭证，向税务机关申报办理出口退税而收到退回的税款。出口货物退回的增值税额，用蓝字登记；出口货物办理退税后发生退货或者退关而补交已退的税款，用红字登记。
“进项税额转出”专栏记录企业的购进货物、在产品、产成品等发生非正常损失以及其他原因而不应从销项税额中抵扣，按规定转出的进项税额。
在“应交税费-应交增值税”科目下还需设“转出未交增值税”和“转出多交增值税”专栏，分别记录一般纳税企业月终转出未交或多交的增值税。
“应交税费”科目的账户结构如下：
三、“应交税费-应交增值税”的会计核算
由于销项税额和进项税额的一般核算司空见惯，故不再赘述。
（一）视同销售销项税额与进项税额转出的会计核算
所谓视同销售指的是税法上规定的8种行为，虽然没有取得销售收入，但应视同销售应税行为，征收增值税。这些情形在实际经济生活中经常出现。为了便于税源的控制，防止税款流失，保持增值税抵扣链条的完整、连续，平衡自制货物与外购货物的税收负担，所以，规定对上述行为征税。增值税进项税额转出是将那些按税法规定不能抵扣，但购进时已作抵扣的进项税额如数转出，在数额上是一进一出，进出相等。
二者的主要区别在于：视同销售销项税额根据货物增值后的价值计算，其与该项货物进项税额的差额，为应交增值税。进项税额转出则仅仅是将原计入进项税额中不能抵扣的部分转出去，不考虑购进货物的增值情况。
[例1]甲企业在建工程领用本企业生产的产品一批，该产品成本为200000元，计税价格（公允价值）为300000元；另领用上月购进的原材料一批（已抵扣进项税额），专用发票上注明价款为120000。该企业适用的增值税税率为17%
前者属于视同销售，企业可作如下账务处理：
借：在建工程 351000
贷：主营业务收入 300000
应交税费-应交增值税（销项税额） 51000
借：主营业务成本 200000
贷：库存商品 200000
后者属于进项税额转出，企业可作如下账务处理：
借：在建工程140400
贷：原材料120000
应交税费-应交增值税（进项税额转出）20400
（二）出口货物退免税的会计核算
按照现行会计制度的规定，生产企业免抵退税的会计核算主要涉及到“应交税费-应交增值税”和“其他应收款-出口退税”等科目。其会计处理如下。
1.货物出口并确认收入实现时，根据出口销售额（FOB价）做如下会计处理
借：应收账款（或银行存款等）
贷：主营业务收入（或其他业务收入等）
2.月末根据《免抵退税汇总申报表》中计算出的“免抵退税不予免征和抵扣税额”做如下会计处理
借：主营业务成本
贷：应交税费-应交增值税（进项税额转出）
3.月末根据《免抵退税汇总申报表》中计算出的“应退税额”做如下会计处理
借：其他应收款-出口退税
贷：应交税费-应交增值税（出口退税）
4.月末根据《免抵退税汇总申报表》中计算出的“免抵税额”做如下会计处理
借：应交税费-应交增值税（出口抵减内销应纳税额）
贷：应交税费-应交增值税（出口退税）
5.收到出口退税款时，做如下会计处理
借：银行存款
贷：其他应收款-出口退税
根据免抵税申报汇总表计算出本月免抵退税不予免征和抵扣税额、应退税款和免抵税额时，分别用应交税费-应交增值税（进项税额转出）、应交税费-应交增值税（出口退税）和应交税费-应交增值税（出口抵减内销应纳税额）科目。
[例2]某公司当月根据免抵税申报汇总表计算得出本月不予免抵退税额为1200元，应退税额为33000元，免抵税额为11200元，会计处理分别如下：
1．借：主营业务成本1200
贷：应交税费-应交增值税（进项税额转出） 1200
2．借：其他应收款-出口退税33000
贷：应交税费-应交增值税(出口退税)33000
3．借：应交税费-应交增值税(进项税额转出)11200
贷：应交税费-应交增值税(出口抵减内销应纳税额)
11200
（三）月份终了的会计核算
1．月份终了，企业应将当月发生的应交未交增值税额自“应交增值税”转入“未交增值税”，这样“应交增值税”明细账不出现贷方余额，会计分录为：
借：应交税费-应交增值税（转出未交增值税）
贷：应交税费-未交增值税。
2．月份终了，企业将本月多交的增值税自“应交增值税”转入“未交增值税”，即：
借：应交税费-未交增值税
贷：应交税费-应交增值税（转出多交增值税）
（四）缴纳税金的会计核算
1．当月缴纳本月实现的增值税（例如开具专用缴款书预缴税款）时，借记“应交税费-应交增值税（已交税金）”，贷记“银行存款”。
2．当月上交上月或以前月份实现的增值税时，如常见的申报期申报纳税、补缴以前月份欠税，借记“应交税费-未交增值税”，贷记“银行存款”。
四、对增值税会计核算的建议
（一）改变明细科目设置，取消“应交税费-应交增值税”明细科目下的“转出多交增镇税”和“已交税金”专栏
为分别反映增值税一般纳税企业欠交增值税税款和待抵扣增值税情况，确保企业及时足额上交增值税，根据有关制度的规定，企业应在“应交税费-应交增值税”科目下设置“转出未交增值税”和“转出多交增值税”专栏；同时，在“应交税费”科目下设置“未交增值税”明细科目，核算企业月终时转入的当月应交未交或多交的增值税。这一规定虽然有利于准确核算和反映企业欠交增值税和待抵扣增值税情况，但在实际操作中，也存在不足之处，主要表现在：
一是不能直观反映企业本月（全年）应交的增值税；二是不能直观反映企业已交的增值税额，而必须通过“应交增值税”明细账中的“已交税金”专栏和“未交增值税”明细账中已交数相加；三是核算较为复杂，如计算“转出未交增值税”和“转出多交增值税”时，必须先计算企业的本月应交数，然后再与“已交税金”专栏进行比较，以其差额确定转出数额。
如何做到既准确反映企业的待抵扣增值税和欠交增值税情况，又简单、直观地反映企业应交的增值税和已交增值税呢？笔者提出以下建议：
取消“应交税费-应交增值税”明细科目下的“转出多交增值税”和“已交税金”专栏。具体操作是：月份终了，企业本月应交的增值税自“应交税费-应交增值税”科目转入“未交增值税”明细科目，并在“未交增值税”明细账摘要栏中注明上交税款的所属时间。这样，“应交税费-应交增值税”科目的期末借方余额，反映未抵扣的增值税税款，“应交税费-未交增值税”的贷方发生数直观反映企业应交的增值税，借方发生数反映企业缴纳的增值税，期末借方余额反映企业多交的增值税，期末贷方余额反映未交的增值税。
1.增值税会计模式的问题
我国现行的增值税会计从实质上分析属于财税合一的模式，以税法规定的纳税义务和抵扣权利作为会计确认与计量的依据，会计核算过分依照税法的规定，而放弃了自身的要求与原则，致使提供的会计信息不能客观真实地反映企业的财务状况。
2.增值税会计确认方面的问题
(1)销项税额与进项税额之间的配比问题。增值税销项税额与进项税额之间的配比，用会计的语言可表述为，将购货成本中的增值税与销售收入中的增值税相配比，即可得出应交税款的数额(或者应退税款的数额)。增值税直接进行税额的配比，为纳税提供便利，符合税务机关对纳税人会计的要求。企业增值税会计的关键在于对当期的进项税额与销项税额进行确认，亦即在进项税额、销项税额确认的过程中完成配比。但是，这种配比并不是会计意义上的配比。会计上的配比原则是指在会计分期假设下，按权责发生制进行收入与费用(成本)的配比。税法上的配比并不是真正意义上的配比。虽说销项税额与销售收入相关，但与进项税额相关的是购货成本，而非销售成本。若为会计配比，配比后的余额应该是按销售收入计算的销项税额减去与销售成本相关的进项税额。
(2)出口退税清算差异的费用确认问题。所谓的出口退税清算差异是指：在实际工作中，企业申报的出口退税与税务部门实际返还的出口退税数额之间存在的差异。据估计，中国很大一部分的出口企业未能收回的应收退税额大约在3%～5%之间。对此若不计提一定的准备金是违反谨慎性原则的。
3.增值税会计对存货成本计量原则的影响问题
违背了会计核算可比性原则的要求。从一般纳税人看，如果购进货物时按规定取得了增值税专用发票，其存货成本就不包括付出的增值税进项税额，如果是取得普通发票或取得的增值税专用发票不符合规定，其存货成本则包括付出的增值税进项税额。同一企业的存货，有的按价税分离进行会计核算，有的按价税合一进行会计核算，显然缺乏可比性。另外，从一般纳税人和小规模纳税人的关系看，一般纳税人在取得符合规定的增值税专用发票时，存货成本按价税分离核算，而小规模纳税人不论是否取得了增值税专用发票，均按价税合一核算存货成本，从而又导致了不同类型企业的存货计价缺乏可比性。
4.增值税会计信息报告与披露方面的问题
(1)有关账户设置问题。在现行的增值税会计制度中，没有增值税的费用账户，所有相关费用计入购入货物成本或转入“在建工程”、“应付职工薪酬费”等科目中，使得会计报表不能充分揭示增值税会计信息。
(2)增值税会计信息报告与披露缺乏可理解性。首先，在资产负债表中，待抵扣进项税额本是企业资金的占用，在未抵扣前应作为一项资产在资产负债表中列示，但按现行增值税会计处理，待抵扣进项税额作为应交税金的抵减项目，直接冲减了企业的负债，从而违背了报表揭示明晰性原则的要求，降低了财务报表的可理解性；其次，在利润表中，将不能抵扣的进项税额直接或间接计入产品销售成本，使利润表中的营业利润等项目缺乏可比性，不能真实反映企业的正常获利能力。再次，在应交增值税明细表和增值税纳税申报表中，未反映不得抵扣销项税额的进项税额，尤其是未详细列示未按规定取得或保管增值税专用发票、销售方开具的增值税专用发票不符合有关要求的情况。并且，应交增值税明细表中未反映价外费用和视同销售的销项税额。这种报表结构不便于税务机关对纳税人的纳税情况进行监督，也不便于有关方面了解企业的财务活动。
(3)增值税会计信息报告与披露违背重要性原则。增值税抵扣、减免对企业的财务状况和经营成果有重要影响，属于重要信息，应当单独披露。而现行增值税会计处理方法将其计入销售成本合并反映。二、增值税会计改革构想：建立财税分流、价税合一的新模式
1.会计科目设置
可以借鉴所得税会计核算体系，将增值税作为一项影响企业财务状况和经营成果的费用，在资产负债表和损益表中加以披露和反映。在会计上只设“增值税”、“应交税费——应交增值税”和“递延进项税额”三个科目。“增值税”科目核算本期发生的增值税费用，其借方登记本期销项税额，贷方登记本期销售成本中所含的进项税额。借方余额即为本期的增值税费用，期末转入“本年利润”科目。“递延进项税额”科目借方登记本期销售成本中所含的进项税额与进项税额转出，贷方登记按税法确认的本期进项税额，贷方余额表示待抵扣的进项税额。
2.会计核算方法
第一步，企业在购进货物时，不论是否取得增值税专用发票，均应按价税合计数借记“材料采购”科目，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。企业在销售货物时，也一律按价税合计数借记“银行存款”、“应收账款”等科目，贷记“产品销售收入”科目。
第二步，期末时对增值税费用进行核算。一、根据本期购进货物的进项税额，借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目，贷记“递延进项税额”科目；二、根据本期销售收入中的销项税额，借记“增值税”科目，贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)”科目；三、根据本期销售成本中的进项税额，借记“递延进项税额”科目，贷记“增值税”科目。
第三步，在确认进、销项税额差异的基础上进行差异调整，计算出本期应交增值税。一、调整进项税额差异时，借记“递延进项税额”科目，贷记“应交税费——应交增值税(进项税额转出)”科目；二、调整销项税额差异时(主要是视同销售、价外费用等)，借记“增值税”科目，贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)”科目。“增值税”科目期末余额为本期增值税费用，反映了增值税的会计内涵；“递延进项税额”科目期末余额为待抵扣的进项税额；“应交税费——应交增值税”科目期末余额即为本期的应交增值税，体现了税法的要求。
3.信息披露
重点应披露以下内容：(1)在资产负债表中分别反映应交未交增值税和待抵扣进项税额的信息；(2)在利润表中反映增值税费用信息；(3)在应交增值税明细表中全面反映当期各种销项税额、当期抵扣的各种进项税额、上期留抵的进项税额、出口退税额、上期未交税额、当期已交税额、期末未交税额或留待下期抵扣税额等信息；(4)在有关会计报表附注中披露按税法规定不得抵扣而计入固定资产或其他项目成本的进项税额、当期由于会计确认与税法确认的时间不同而暂时未抵扣的进项税额、当期由于会计收入与税法收入的口径不同而确认的销项税额等信息。
关键词：农业；会计；税务
家庭农场、农田承包等经营方式对推动农业经济的发展，增加国民收入，起到了很好的作用。但随着经济的深入发展，这些传统经营模式面临的问题也不断显露出来。要加快转变农业发展方式，尽快转到“数”“质”“效”并重、注重提高竞争力、注重农业技术创新、注重可持续发展的集约化经营上来。走产出高效、产品安全、资源节约、环境友好的现代农业之路，就必须实行更科学更能使农田增值的经营模式。
一种好的选择就是生产、经营相对集中，统一规划，形成结构严紧、布局合理的公司制组织形式，姑且把这种经营模式叫着大农场企业模式。这种选择的转变，将会对当前的会计和税务产生一定的影响。
一、农业经济转型对会计的影响――主要论述对会计科目的设置及核算内容的影响
大农场企业的股权结构中，应有相应的“农地股”（本文所指的农地，包括农、林、牧、副、渔所占用的地、塘等资本），是按农民户头应分配的地块计算的股份，以确保农民权益和集体维稳，其余参股对象可以参考如下几种。
1. 政府注资，是指由政府成立机构直接投资并参与到经营管理层，监督所投资金的运作，确保农田的保值增值。
2. 集体股权，也叫农民股，乡村人口按劳力折股计算，每股的价格可根据当地的实际和经营需要来估定。
3. 吸收社会投资，吸收的对象可以面向社会，包括个人或企业等。
“农地股”与“农民股”的股权所有者均为农户，所不同的是，“农地股”是按农地划分对应的农户，“农民股”是按照农村劳力折价入股。根据实际发展的需要，上述几种股权形式也可以形成不同的组合（包括独资的形式）。
大农场企业的经营模式是现代农业的发展趋势，小家庭农场的模式必然退让到辅助或者从属的位置。转型后的会计主体是大农场企业，有强大的生产、经营能力和紧凑的销售、资金运作链条，作为社会化大生产中一个独立的产业经济实体而存在，不再是一个附属似的产业。在《农业企业会计核算办法》基础上，大部分会计核算办法可借鉴使用，少数需做适当地调整后使用，现以权益类和往来类部分科目举例说明。
（一）对权益类科目的部分影响
从上述几种股权组织形式可以看出，资本金涉及农地、政府、农民股等。在会计科目上，可使用会计准则中“实收资本”下的“集体资本、国有资本和民营资本”。集体性质的股权以“集体资本”的形式在会计科目上体现，“集体资本”下可分设：农地、集体股权、其他股权，“农地”计入“集体资本”，集体股权即“农民股”。“国有资本”设有“国有法人资本”、“政府投资”等明细科目，其中，“政府投资”主要针对政府注资入股的方式设置。如果采取面向社会的方式吸收投资，则可在实收资本下设置“民营资本”二级明细，“民营资本”下可设置“个人资本”、“法人资本”等三级明细，用以核算面向社会吸收的投资。如果大农场企业上市，可将“实收资本”改设“股本”科目。具体设置见表1。
《农业企业会计核算办法》补充会计科目中的“社会性收入/支出”可以依据经营模式的转变做适当调整。因为模式转变为自主经营、自负盈亏的大农场企业，所以，纯政府补贴可改为对大农场企业的直接投资或基础设施投资，以股权的形式入账，这样，可以相应减少甚至取消财政、事业等社会性收支，或者改为针对大农场企业经营中的薄弱环节设置专项拨款基金，并对其监管。
（二）对应收、应付等往来类科目的影响
基于经营模式的转变，应收、应付科目的核算内容也有所改变。目前的《农业企业会计核算办法》中的应收账款核算的是企业应收、暂付家庭农场的各种款项，如企业应向家庭农场收取的劳动保险费、福利费、管理费、利润、代购农用生产资料款等。
随着经营模式的改变，大农场企业的应收账款核算对象是更广泛意义上的客户，包括应收、暂付市场经济中采购农产品的企业、农贸市场商贩，以及事业、政府等单位，也包括与家庭农场的往来。主要内容针对的是大农场企业的农产品，当然，也包括林、牧、副、渔等产品。
目前的《农业企业会计核算办法》中的应付账款科目核算企业应付、暂收家庭农场的各种款项，如企业收购家庭农场产品尚未结算的款项、代存家庭农场的其他收入等。农业经济转型后，应付账款核算的内容也会有所增加，除上述内容外，还包括为农业生产提供农机、肥、种等农资的供应商。
其他应收应付等科目的核算内容也会因农业经营模式的转换而有所变化，总体来说，应是更接近公司制企业的会计科目核算办法。最终在统一的企业会计准则体系下发展、趋同。
二、农业经济转型对税务的影响――主要论述对增值税流转及其税率的影响
（一）农业作为经济体的“尴尬”局面
在我国，工业产品价格高于价值，农产品价格低于价值的状况仍然存在，而且这种差额有时缩小，有时还有所扩大。这种差额是由于工农业劳动生产率的增长快慢程度不同形成的，虽然在政府的调节下不同于过去的“剪刀差”，但这种工农业产品交换差价也反映了不等量价值的交换，差额过大则不利于工农业生产的协调发展。
目前农产品在经济链条中的位置，或者说转型前的农业在经济结构中的“地位”如图1所示（假设将国民经济主体简单分为三类：政府、公司、居民）。
尽管与农业经济体实际表现不完全一致，但大致体现了目前的经济体价值流（物流、资金流等的综合）方向。以农产品（如棉花）和工业产品（如机械）为例：
农业形成的初级产品（如棉花）由农民销售给“公司1”，假如“公司1”是一农产品加工企业（以加工棉花为主），棉花经过加工后形成棉布，大部分棉布进入“公司2”，假如“公司2”是一服装生产企业。经过上述价值创造的增值过程，棉花最后成为服装进入“公司x”，假如“公司x”是一服装销售公司，则“居民”作为最终的消费者购买“公司x”销售的服装。
农民在采购农机、农资的时候，农机、农资的零售价是含增值税的，这块增值税农民无法抵扣，所以，为了扶植农业，政府通过给予购买农机、农资的农民、农场（林场、渔牧场）职工、承包土地从事农业生产者、农机作业生产组织、农业企业等从事农业生产的单位或个人以补贴、返利的形式，减轻他们的负担。
（二）目前经济价值链上的农业给增值税带来的影响
从上述的价值流可以看出，农业作为初级产品，因其价值内涵不高而导致其地位“低下”，在经济价值链循环中处于“垫底”的地位。我国的增值税是对市场价值链环节中，产生价值增值的部分实行征税，但基于农产品的这种地位，必然导致税收上对其产生倾斜。我国对农产品销售实行免税，就是为了在税收上平衡农产品这种“低位”。但在与其他行业的价值流转衔接起来的时候，因为没有销项税，所以，导致下一环节进项抵扣出问题。假如下一环节是“公司――纺纱厂”，其采购的棉花因对方销售没有销项而不得不按照购进价格计算进项，又由于农产品销售免税，因此按低税率（13%）计算此项进项税额。这种影响，一直会持续到农产品形成最终出口产品（假设最终产品形成了对外出口），境内价值链条一直到产品离开国境后才结束。在出口环节，因为初始销售农产品的个人或者单位免税，且下一环节（如“公司――纺纱厂”）进项以低税率计的原因，导致出口退税率也不能按照产品的适用税率来确定，所以，一般出口退税率低于其适用税率。
上述对增值税流转环节产生的影响，从农产品销售到出口退税一系列的环节中可以窥见一斑。如图2所示。
由于把农产品当作廉价的低等初级品，因此，农产品销售是免增值税的，而收购农产品的单位，只按照13%计算抵扣进项税，这样，间接导致在出口退税中出现退税率与其适用税率不一致的情况。而随着农业经营模式的转变，对农产品的免税优惠可以取消，让农产品以崭新的姿态，以高价值的产品进入到社会的经济链条之中去。从而，在增值税征管上，就可以视销售农产品与其他工业品一样，采用普通税率计销项（购买方作进项），出口退税的退税率也可用其适用税率。
（三）农业经营模式转变后的国民经济主体结构变化
农业经营模式转变后，农业作为一个重要的产业，其在国民经济主体结构中的地位将凸显出来。仍然将国民经济主体简单分为三类：政府、公司、居民，如图3所示。
政府居于协调市场经济中的核心位置，通过各种财政、货币政策，宏观调控经济的发展、运行情况。
企业之间的循环，简称“内圈”，消费者之间的循环，简称“外圈”。内圈是实体企业生产、制造产品的经济链，通过这些单位不断形成各种产品。而外圈则是消费者，包括企业、居民、政府等国内采购单位、个人，也包括出口。内圈形成的半成品（对消费者来说，也属于成品）或者成品销售给外圈的消费者。上游企业的成品，对于下游企业来说，一般是半成品。
农产品再也不是初级产品，而是整个经济价值链中的关键环节，与其他产业一样参与竞争。无论是大农场企业进口还是其生产的农产品，都参与增值过程，按照统一的税率征收增值税。比如从农产品开始，经过生产加工企业的加工制造，就成为半成品（如棉纱），这些再进入到下一个增值的制造环节，如加工成布匹，在下下个环节加工成服装。而生产农机、化肥的企业，即是农产品的上游企业。
（四）农业经济转型后（大农场企业）对增值税的影响
农业经营实现大农场作业后，产生了农产品增值效益，成为市场价值链上的重要一环，与其他行业和部门同等竞争，纳入增值税流转过程。
以大农场企业生产的棉花为例，针对内圈，大农场企业生产的棉花销售给“公司4”（如纺纱厂），大农场企业计销项，“公司4”计进项。“公司4”加工完成后的棉纱可作为成品进入到下一个生产环节。为便于分析产业中的增值税流转，假设“公司8”为一钢铁生产企业，“公司y”为一农机设备制造企业，这样，“公司8”生产的钢铁销售给“公司y”时计销项，“公司y”计进项，“公司y”将农机销售给大农场企业后，“公司y”计销项，大农场企业计进项。这样，产业中的增值税流转就是一个闭合、连续的循环。可见，农业经营模式转型理顺了增值税流转环节，增强了税收的调节功能。
现将增值税流转模式从上述经济体系中截取出来，单独展开示意如图4。
仍然以棉花为例，同时以钢铁生产机械辅助说明。如某年某月，纺纱厂销售给织布厂100万元（不含税销售额）棉纱，纺纱厂的销项（金额为100*17%万元）为织布厂的进项，织布厂可凭票抵扣，织布厂当期全部销售额为出口100万元（折合人民币后），其进项税率与出口退税率均为17%，不考虑其他因素，则，当期“免、抵、退”税额为17万元（100*17%），当期期末留抵税额为17万元（0-100*17%），则，当期应退税额为17万元。若退税率为13%，则当期“免、抵、退”税额为13万元（100*13%），当期期末留抵税额大于当期“免、抵、退”税额，所以，当期应退税额为13万元。
在涉及出口货物退免税的会计处理时，常有人提出，为什么只有在企业当期应纳税额小于零时才能申请出口退税？有出口退税为什么出现在应交税金——应交增值税（出口退税）的贷方，出口产品抵减内销产品，应纳税额是抵减了内销产品的销项税额，但是免的那部分税额是怎样体现的，诸如此类看似令人难以理解的问题。但如果懂得免抵退税的原理、相关会计科目名称的欠缺之处，再加之实例，会使得接触这部分内容就不再感到似懂非懂。
一、出口退税与免抵退税的相互关系
出口货物退（免）税是国际贸易中通常采用的并为世界各国普遍接受的、目的在于鼓励各国货物公平竞争的一种退还或免征间接税的税收措施。我国的出口货物退（免）税是指在国际贸易中退还或免征其在国内各生产和流转环节按税法规定缴纳的增值税和消费税。国家采取出口退税与免税相结合的方式，具体有三种类型：出口免税并退税；出口免税不退税；出口不免税也不退税。出口货物只有在适用既免又退的税收政策时，才会涉及如何计算退税的问题。我国《出口货物退（免）税管理办法》对增值税的退税规定了两种计算办法，即生产企业自营和委托出口自产货物的免抵退税法和外贸企业的先征后退法。从中可以看出，出口退税是国家的一项税收政策，免抵退税是出口货物退（免）税这项政策的一种计算方法而已，两者不处在同一层次。
免抵退税法的免税是指免征出口这一销售环节的增值税，抵税是指出口自产货物所耗用的原材料、零部件等所含的应予退还的进项税额，抵顶内销货物的应纳税额，退税是指出口的自产货物在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时，经过主管税务机关批准，对未抵顶完的税额予以退税。按照免抵退税法，出口退税的最高限额即免抵退税额是以出口货物的离岸价为基准乘上出口货物的退税率。我们可以把出口货物视同内销环节，只是销售的对象是国外居民而已，如果不考虑征税管理权的越权问题，同样需要征收增值税和消费税。但是出于减轻出口企业资金压力，简化征税环节，降低征税成本，国家视同已经收到出口环节的税收，然后把退税额通过免税、抵税、退税三种退税方式返还给生产出口企业。可见，出口退税限额中的退税金额和免抵退税法中申请的退税金额两者不同，前者等于免税退税额、抵税退税额与经过免、抵退税后剩余的退税额之和。
二、免抵退税的计算
在进行免抵退税的计算时，很多人对当期的应纳税额小于零时，可以申请出口退税，大于或等于零时则不用申请出口退税，感到疑惑不解。对此笔者举个例子说明如下。
某企业兼营出口与内销业务，假定该企业内销与外销产品所用原材料的进项税额能够分开核算，上期的留抵税额为零。2006年6月，内销产品的销项税额为17万元，本月支付内销产品所用原材料的进项税额也是17万元。外销产品的离岸价折合人民币为300万元，支付外销产品所耗原材料的进项税额是34万元。出口产品适用的退税率是17％。从给出的条件可作以下计算步骤：
当月内销产品的应纳税额＝17－17＝0
外销产品视同内销环节，则应纳税额＝300×17％－34
＝17（万元）
实际上此17万元已经免掉了，不用缴纳。
当月企业的应纳税额＝0－34＝－34（万元）
出现34万元的留抵税额（当期应纳税额小于零）是已经支付的外销产品的进项税额，的确应该全部退回。企业的300万元的出口业务免了17万元，由于内销产品本期应纳税额为零，外销产品的34万元进项税额没抵掉一分钱。所以可申请退税34万元。退税限额51万元中免了17万元，抵了0元，退34万元。
现假定内销产品的销项税额是27万元，其他条件不变。则
当期的应纳税额＝（27－17）－34＝10－（10＋24）
＝10－10－（24）＝－24（万元）
从上可以看出，企业的300万元的出口业务免了17万元，抵了内销产品的应纳税额10万元，只能申请退税24万元，退税限额51万元。
现再次假定，内销产品的销项税额是67万元，其他条件不变。则
当期的应纳税额＝（67－17）－34＝50－34＝16（万元）
从上述等式中可见，34万元全部抵减了内销产品的应纳税额，企业本来应纳内销产品50万元的增值税，国家退34万元的外销产品所耗原材料的进项税额，因为针对的是同一个企业，省得既纳又退，税法规定，为生产外销产品已经付现的增值税可以先抵内销产品的应纳税额，抵不完的再申请退税。
由上面的举例分析可以发现，只有在当期的应纳税额小于零时，才有可能是由于本期外销产品的进项税额还没有抵退完毕，所以可以申请出口退税。反之，则本期外销产品的进项税额已全部抵退完毕，不能申请出口退税。
三、免抵退税的会计处理
在进行免抵退税的会计处理时，企业需要涉及“应交税金——应交增值税（出口退税）”和“应交税金——应交增值税（出口产品抵减内销产品应纳税额）”两个账户。在一个企业当期的应纳税额小于零时，可以申请出口退税，则需做如下的会计分录：
借：应收补贴款
贷：应交税金——应交增值税（出口退税）
免抵税额部分则通过：
借：应交税金——应交增值税（出口产品抵减内销产品应纳税额）
贷：应交税金——应交增值税（出口退税）
以上两个分录的贷方合计数是企业的出口退税限额。
至于征税率大于退税率，税法上不予抵退的部分，税务处理时增加出口产品的成本：
借：主营业务成本
贷：应交税金——应交增值税（进项税额转出）
例：某企业兼营出口业务与内销业务，2006第二季度发生以下经济业务：
（1）国内采购原材料，取得专用发票，注明价款为200万元，税额时34万元。货已验收入库；
（2）内销货物不含税收入为100万元。出口货物折合人民币为300万元；
（3）此货物增值税征税率为17％，退税率为15％。
从以上给出的信息，可作如下计算步骤：
（1）不予抵退的增值税＝300×（17％－15％）＝6（万元）
（2）当期应纳增值税税额＝100×17％－（200×17％－6）
＝－11（万元）
（3）出口退税限额＝300×15％＝45（万元）
（4）因当期应纳增值税税额出现的留抵税额是11万元，小于45万元，国家默认这11万元留抵税额是由于生产外销产品所购进原材料已支付的进项税还没有抵完内销产品的销项税额，可以申请退税11万元。
（5）免抵税额＝出口退税限额（免抵退税额）－应退税额＝45－11＝34（万元）
会计处理如下：
不予抵退的增值税：
借：主营业务成本6
贷：应交税金——应交增值税（进项税额转出）6
应退税额部分：
借：应收补贴款11
贷：应交税金——应交增值税（出口退税）11
免抵税额部分：
借：应交税金——应交增值税（出口产品抵减内销产品应纳税额）34贷：应交税金——应交增值税（出口退税）34
以上两个分录的贷方合计数（11＋34）就是企业的出口退税限额45万元。
在涉及这部分内容时，通常会有以下疑问：
首先，对企业核算的出口退税增加方在贷方疑惑不解。产生不解的原因是他们认为企业收到出口退税会使我们减少纳税，增加方应在借方。其实，我们应从经济业务的影响后果来理解会计科目的使用。出口退税的实质是退购进环节的进项税，购进环节的可抵扣进项税少了，就会导致应纳税额增加，而应纳税额增加是在贷方的。所以，应交税金——应交增值税（出口退税）的贷方表示出口退税的增加方。
其次，应交税金——应交增值税（出口产品抵减内销产品应纳税额），二级明细科目明明写着出口产品抵减内销产品应纳税额，顾名思义，核算的也应该是出口退税总额中以抵的方式退的那部分增值税。实际核算时，为什么是免税、抵税两者的合计数。其实，对于出口退税中使用的应交税金——应交增值税（出口产品抵减内销产品应纳税额），我们不能单从字面上理解其含义，只能说是在给免抵税额的会计核算时，设置的名称不到位。如果改成应交税金——应交增值税（出口产品免税和抵税减少内销产品应纳税额），保证大家对此不再疑惑。这也提示我们，对应交税金——应交增值税（出口产品抵减内销产品应纳税额）的二级明细科目是不是修改一下，使其名副其实，便于涉税财务人员的理解和掌握。
再次，企业收到的出口退税，为什么不增加企业的补贴收入。这是因为根据国家税务总局《关于企业出口退税款税收处理问题的批复》文件中规定：企业出口货物所获得的增值税退税款，应冲抵相应的“进项税额”或已交增值税税金，不并入利润征收企业所得税。因此，企业有应退税额时，借记“应收补贴款”，贷记“应交税金——应交增值税（出口退税）”，待债权实现时，借记“银行存款”，贷记“应收补贴款”即可。
一、财务部职责
财务部是公司一切财政事务及资金活动的管理与执行机构，负责公司日常财务管理、筹资管理和财务分析工作，其工作范围和职责主要有：
（一）负责公司财务管理工作。编制公司各项财务收支计划；审核各项资金使用和费用开支；收回欠款，清理催收单据、票据（核销单、增票、报关单）；办理出口退税资料申报；管理核销单；做好出口结汇和核销。管理日常现金收付、费用报销、税费交纳、银行票据结算，保管库存现金及银行空白票据，按月编报资金日报表；做好公司筹融资工作；处理、协调与工商、税务、金融等部门间的关系，依法纳税。
（二）负责公司会计核算工作。遵守国家颁布的会计准则、财经法规，按照会计制度，进行会计核算；编制年度、月份会计报表；按照会计制度规定设置会计核算科目、设置明细账、分类账、辅助账，及时记账、结账、对账，做到日清月结，账账相符、账实相符、账表相符、账证相符；管理好会计档案。
（三）建立经济核算制度，利用会计核算资料、统计资料及其他有关的资料，定期进行经济活动分析，判断和评价企业的生产经营成果和财务状况，为公司领导决策提供依据。
（四）管理公司财产，包括固定资产和低值易耗品。
二、财务工作分工
（一）会计
本公司会计为兼职会计，需要做好以下工作：
1、 负责公司会计核算工作，下一月10日以前完成上月会计核算工作；
2、 编制年度、月份会计报表，月度会计报表必须于下一月15日前完成，年度会计决
算必须与年度结束后1个月内完成；
3、 按照会计制度规定设置会计核算科目、设置明细账、分类账、辅助账；
4、 及时记账、结账、对账，做到日清月结，账账相符、账实相符、账表相符、账证相
符；
5、 管理好会计档案；
6、 利用会计核算资料、统计资料及其他有关的资料，定期进行经济活动分析，判断和
评价企业的生产经营成果和财务状况，为公司领导决策提供依据；
7、 管理公司财产，包括固定资产和低值易耗品；
8、 做好公司融资筹资工作；
9、 编制公司各项财务收支计划；审核各项资金使用和费用开支；
10、催收各种外单位和个人欠款；
11、与出纳紧密配合，完成公司财务工作，处理好公司财务方面的突发事件；
12、完成公司负责人交办的业务。
（二）出纳
1、清理催收单据、票据（核销单、增票、报关单）；
2、办理出口退税资料申报；
3、管理核销单；做好出口结汇和核销；
4、管理日常现金收付、费用报销、税费交纳、银行票据结算；
5、保管库存现金及银行空白票据，按月编报公司资金月报表，资金报表要求必须于下一月5日前完成；
6、处理、协调与工商、税务、金融等部门间的关系；
7、每月15日之前依法向国税和地税局报税和纳税；
8、每年按时办理工商、税务和社保等公司证照手续的年检；
9、与会计紧密配合，完成公司财务工作，处理好公司财务方面的突发事件。
10、完成公司负责人交办的业务。
三、资金的收付
1.所有款项的支付（支付业务款和报销费用），须经公司负责人批准。如果负责人不在公司，应以电话、QQ等方式与其联系，确认是否批准款项的支付，事后请其在支出单上补签意见。或者委托会计审批；
2.付款采取审批单制，先审批，后付款；
3.公司现金需要使用财务人员银行卡的，每月银行卡都要打出记录交给会计记账；用于公司的银行卡，应该专卡专用，不得公私混用，银行卡的使用人和保管人必须分开管理。例如：出纳名义办理和使用的银行卡，则由会计保管，使用时交与经手人。
4.公司所收取的任何一笔款项，都需要开具收据或者收条，并加盖财务章；
5.公司的公章和财务专用章以及其他印章，都由公司负责人保管，使用时必须经过公司负责人批准。
四、报销要求
1、公司每个星期四为报销时间，在报销时间统一报销费用；
（一）已纳税款扣除的筹划
税法规定，将应税消费品用于连续生产应税消费品的，可按当期生产领用数量计算准予扣除外购的、进口的或委托加工收回的应税消费品已纳的消费税税款。而且允许扣除已纳税款的应税消费品只限于从工业企业购进的应税消费品，对从商业企业购进应税消费品的已纳税款一律不得扣除。因此企业采购应税消费品，应尽可能从其生产厂家按出厂价购入，这样不仅可以避免从商业企业购入而额外多支付的成本，而且也可以实行已纳税款抵扣制，降低企业的税负。同时须注意的是允许抵扣已纳税款的消费品的用途应符合税法规定的范围，如用外购已税烟丝生产卷烟，用外购已税化妆品生产化妆品等，就可以实行税款抵扣制，而用外购已税酒精生产的白酒，用外购已税汽车轮胎生产的小汽车则不允许扣除已纳的消费税税款。
（二）将应税消费品用于其他方面的筹划
税法规定，纳税人自产自用的应税消费品，除用于连续生产应税消费品外，用于其他方面的，于移送使用时纳税。其他方面指用于生产非应税消费品、在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务以及用于馈赠、集资、赞助、广告、职工福利、奖励等方面。在税法上，用于这些方面应作为视同销售处理，缴纳消费税。在计算消费税时，计税销售额依次有3种选择：1.按纳税人当月生产的同类消费品的销售价格；2.当月同类消费品的销售价格的加权平均或上月或最近月份的销售价格；3.组成计税价格＝（成本＋利润）÷（1－消费税税率）。而这3种价格哪种对企业最有利呢？举例如下：
假设某摩托车生产企业A只生产一种摩托车。某月将自产摩托车100辆赠送给摩托车拉力赛赛手使用，属于上述“馈赠”行为，应纳消费税。
假设A当月生产的摩托车的销售价格为5000元／辆。则计税销售额A1=5000×100=500000（元）
假设A当月按5000元／辆销售400辆，按5500元／辆销售400辆。则计税销售额A2=（400×5000+400×5500）÷800×100=525000（元）
假设A生产摩托车的成本为4500元／辆，成本利润率为6%，消费税税率为10%.则计税销售额A3=4500×（1+6%）÷（1-10%）×100=530000（元）
从以上计算结果可以看出：A3>A2>A1.由此表明只有在第1种情况下企业的消费税才缴得最少。这就要求企业建立健全会计核算制度，应有清晰明了的价目表，会计记录清楚，以避免会计记录混乱而增加额外的税收负担。
（三）兼营不同税率应税消费品的筹划
税法规定，纳税人兼营不同税率应税消费品，应分开核算不同税率应税消费品的销售额、销售数量。未分别核算的或将不同税率的应税消费品组成成套消费品销售的，从高适用税率。这就要求企业健全会计核算，按不同税率的应税消费品分开核算。如果为达到促销效果，要采用成套销售方式的，可以考虑将税率相同或相近的消费品组成成套销售。如可以将不同品牌的化妆品套装销售，而如果将护肤护发品（消费税税率为8%）和化妆品（消费税税率为30%）组成一套销售，就会大大增加企业应纳的消费税。同样，将税率为25%的粮食白酒和税率为10%的药酒组成礼品套装销售也是不合算的。除非企业成套销售所带来的收益远远大于因此而增加的消费税及其他成本，或者企业是为了达到占领市场、宣传新产品等战略目的，否则单纯从税收角度看，企业应将不同税率应税消费品分开核算，分开销售。
（四）混合销售行为的筹划
税法规定，从事货物的生产、批发或零售的企业，以及以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务的企业的混合销售行为，视同销售货物，应当征收增值税。若货物为应税消费品，则计算消费税的销售额和计算增值税的销售额是一致的，都是向购买方收取的全部价款和价外费用。价外费用包括价外向购买方收取的手续费、补贴、包装物租金、运输装卸费、代收款项等诸多费用。例如摩托车生产企业既向客户销售摩托车，又负责运送所售摩托车、并收取运费，则运费作为价外费用，就应并入销售额计算征收消费税。如果将运费同应税消费品分开核算，则可以减少销售额，少纳消费税，运费部分只纳3%的营业税，而无需按应税消费品的高税率纳消费税。现在由于客户日益重视售后服务，企业可以考虑设立售后服务部、专业服务中心等来为客户提供各种营业税或增值税应税劳务，将取得的各种劳务收入单独核算、单独纳税，以避免因消费税高税率而带来的额外负担。例如，白酒生产企业就可以成立专门的运输中心来运输所售白酒，所收运费纳3%的营业税，而不用按25%纳消费税，这样就节约了纳税支出。
（五）折扣销售和实物折扣的筹划
税法规定，企业采用折扣销售方式时，如果折扣额和销售额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的余额计算消费税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。在当今市场竞争激烈的情况下，采用折扣销售作为促销方式是非常常见的，尤其是生产应税消费品的企业，往往会给出极大的折扣比例，以吸引消费者。因此企业应严格按照税法规定开具发票，就可以大幅度降低销售额，少交消费税。要避免因发票开具不当而增加的不必要的税收负担。
另外，在现实中还会经常出现“买二送一”等类似的实物折扣销售方式，税法规定，将自产、委托加工或购买的货物用于实物折扣的，该实物款额不得从销售额中减除，应按视同销售中的“赠送他人”处理，计算征收消费税。因此企业如果将“实物折扣”变换成折扣销售，就可以按规定扣除。例如，企业要销售200件商品，要给予10件的折扣，在开具发票时，可以按210件的销售数量和金额开具，然后在同一张发票上单独注明折扣10件的金额。这样，实物折扣的部分就可以从销售额中扣除，不用计算消费税，从而节约了税收支出。
（六）出口退税的筹划
税法规定，企业应将不同消费税税率的出口应税消费品分开核算和申报，凡划分不清适用税率的，一律从低适用税率计算应退消费税税额。这就要求企业在申报出口退税时，应分开核算不同税率的应税消费品，以获得应有的退税额，避免因从低税率退税而减少收益。同时，还须强调的是，消费税出口退税仅适用于有出口经营权的外贸企业购进应税消费品直接出口以及外贸企业受其他外贸企业委托出口应税消费品，而生产企业出口或委托外贸企业出口应税消费品，则是不予退还消费税的。因此对于出口业务较多、出口较频繁的生产企业来说，可以考虑组建独立核算的外贸子公司，由生产企业将应税消费品销售给外贸子公司，交纳消费税，再由外贸子公司将应税消费品出口，获得相同金额的出口退税，从而在实质上减轻了企业的税收负担。但是须注意的是，组建外贸子公司的成本很可能会高于出口退税所带来的收益，企业应进行成本——收益分析，从长远利益和整体考虑，而不能片面追求出口退税所带来的短期利益。
（七）利用货款结算方式的筹划
税法规定消费税有多种结算方式，从而产生了不同的纳税义务发生时间：采取赊销和分期收款结算方式的，纳税义务发生时间为销售合同规定的收款日期的当天；采取预收账款结算方式的，纳税义务发生时间为发出应税消费品的当天；采取托收承付和委托银行收款方式销售的，纳税义务发生时间为发出应税消费品并办妥托收手续的当天等。因此企业在进行税收筹划时，应考虑资金时间价值和现金流量，充分利用各种货款结算方式来推迟纳税时间，给企业带来间接收益。例如，2002年12月25日企业发出应税消费品100万元，设消费税税率为10%.若采用预收货款结算方式，则2002年该笔业务应纳消费税＝100×10%=10万元；若采用分期收款结算方式，设销售合同规定的收款日期是2003年12月25日，同期银行存款利率为5%.如果企业2002年不纳10万元消费税，将10万元存入银行，则至2003年12月25日可获得0.5万元的利息收入；若作其他投资，如购买国库券等短期投资，则企业可能获得更多的收益。因此企业就可不采用预收账款结算方式，而采用分期收款结算方式，从而推迟纳税时间，降低纳税成本。但是同时需注意的是，采用预收账款结算方式要比采用分期收款结算方式有更多的现金流量。企业在减少纳税成本的同时却增加了资金成本，企业应在两者之间进行权衡，以求得总体成本最小，而不要顾此失彼。
二、消费税税收筹划应注意的问题
税收筹划在短期内虽然与国家的财政收入此消彼长，影响了国家的利益，而事实上，企业通过税收筹划健全会计核算制度，更加关注和熟悉国家颁布的各种规章制度，使本企业的生产经营更加守规有序，改善了企业经营管理，有利于企业的发展壮大和竞争力的提高，从而增加企业的财富，为国家创造更多的利税。因此从长期来看，税收筹划对企业对国家都是有益的。目前我国许多企业已经开始关注并有效实施税收筹划，取得了一系列的成效，但是依然存在许多不足和违规之处。要有效地做好税收筹划，实现税后收益最大化，在实践中需做好以下几个方面：
（一）税收筹划要把握好“度”
不应把税收筹划演变为避税、逃税。避税虽然不违法，但却违背了国家立法意图和道德，钻法律空子。逃税则是明显违反了税收法律规定，是国家不允许的。税收筹划的目的是节税，使企业承担较小的纳税成本，必须在税收法律、制度规定的范围内进行。不可将税收筹划凌驾于法律之上，自行其是，随意操作。例如企业销售的应税消费品，如因质量等原因由购买者退回时，必须经所在地主管税务机关审核批准后，可退还已征收的消费税税款，但企业不得自行直接抵减应纳税款。否则，就是偷税行为，就要受到法律的制裁。
（二）必须在规定期限及地点纳税
税法规定了消费税的纳税期限及纳税地点，企业必须认真履行纳税义务，在规定期限内和规定地点及时足额缴纳税款。例如进口应税消费品，应当在海关填发税款缴纳证的当日起15日内向报关地海关缴纳税款。如果由于特殊原因不能按时缴纳税款的，需及时向税务机关提出延期缴纳的申请。否则就要接受加收滞纳金和罚款等惩罚，甚至应税消费品还有可能被保全和强制执行，这样就大大增加了企业的税收负担，增大了企业的财务风险，对企业经营极为不利。
（三）必须认真填写和保管好有关发票、凭证
各种发票、凭证的填写应真实、准确、完整，每张发票都要附有合法的凭证。发票填写不规范，就不能作为相应的扣除依据或被迫多纳税。如上述的折扣销售中，发票填写不合规定，就不能从销售额中扣除折扣额；另外如果企业实际销售额是5000元，而发票上销售额填写为10000元，则企业就应按10000元而不是5000元缴纳消费税和增值税，这样就增加了企业的税收支出。
（四）必须考虑成本——效益原则
一、优惠政策会计核算依据
(一)政府补助分类我国目前主要政府补助包括出口退税、财政贴息、研究开发补贴、政策性补贴。政府补助分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。与资产相关的政府补助是指企业取得的、用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补助；与收益相关的政府补助是指除与资产相关的政府补助之外的政府补助。政府补助还可分为附条件政府补助和无条件政府补助。附条件的政府补助是指政府在特定的不确定未来事项发生或不发生时有权收回的政府补助，不能满足条件时，政府有权收回，能否满足条件具有不确定性；无条件的政府补助是指除附条件政府补助之外的政府补助。
(二)政府补助会计核算政府补助有两种会计核算方法：资本法与收益法。资本法是将政府补助计人所有者权益。收益法是将政府补助计入当期收益或递延收益。收益法分两种具体方法：总额法与净额法。总额法是在确认政府补助时，将其全额确认为收益，而不是作为相关资产账面余额或者费用的扣减；净额法是将政府补助确认为对相关资产账面金额或者所补偿费用的扣减。
(三)《政府补助》准则与国际会计准则主要差异(1)范围不同。这是两者最大的区别。我国政府作为企业所有者对企业的资本投入，与其他单位对企业的投资一样，企业收到时计人实收资本或股本，不属于政府补助。我国加入WTO后，国际社会对政府补助的界定非常敏感，所以本准则规定的范围，比WTO以及国际准则的范围小。(2)分类不同。我国新准则充分借鉴了国际分类，首先参照《国际会计准则第20号――政府补助的核算与政府援助的披露》，将政府补助明确分为与资产相关的补助和与收益相关的补助两类；同时还借鉴《国际会计准则第41号――农业》，在准则中体现了有条件补助和无条件补助分类精神。(3)会计核算方法不同。国际会计准则对政府补助采用全面收益法，规定凡是政府给的无论是现金补助还是非现金补助，都应算作损益。而我国规定，对研发拨款等文件明确会计核算方法的，应依照其规定核算(如将专项拨款视同国家投资，计人资本公积)；没有特殊规定的计人收益。
二、WQ案例介绍
(一)项目情况wO集团是国内从事生物医药研究的龙头企业，在生物医药研发领域拥有雄厚资源和领先业绩。wO集团拟在引资地投资购地100亩，通过3―5年，投资10～15亿元，建成集团最主要、同时也是国内一流的生物医药研究中心。项目合作目标包括：(1)每年承接医药研发合同达到5000万美元，完成合同研发任务达到3000万美元(或3亿元人民币)，其中出口合同任务达到2000万美元；(2)获得国家新药批准证书达到15个，申报国家新药达到30个；(3)获得国际专利达到5个，申报国家发明10个及其它专利共同达到100项；(4)医药销售额达到10～20亿元人民币；(5)从事医药研究的研发人员达到2000人以上；(6)建成生物医药研发载体面积达到10万平方米；(7)聚集各类先进的生物医药公司20家。
(二)政策情况从政府招商角度评判，wO集团在引资地的意向投资项目(以下简称wQ项目)：一是完全符合政府产业规划，属“着力培育，优先引进”产业；二是系先导项目，对产业集聚和项目引进具有示范引领作用；三是系龙头型、旗舰型重大项目，产业辐射和人才集聚能力超强。
为此，经反复测算、慎重研究和多次协商，最终政府承诺优惠政策主要为：一是中央免费政策：协助企业争取各级各类所得税优惠税率和税收减免、出口退税、财政贴息、研发补贴和政策性补贴。二是地方自费政策：(1)土地差价：承诺供地价格20万元，亩．与保护价差额部分全额返还，初步测算约1200万元；(2)供电贴费：承诺双回路供电，由政府窗口公司实施达标后交付项目单位，初步测算约1000万元；(3)代为装修：对5000平方米临时办公楼按照wO要求装修，初步测算约11300万元；(4)租金减免：5000平方米临时研发场所35元／月／平方米，前3年免租，第四、第五年租金减半，初步测算约800万元；(5)代购设备：由引资地政府投资购买wO项目所需研发仪器设备，用于建设公共开放生物医药研发服务平台，所有权归属wQ项目单位，初步测算约2000万元；(5)税收返还：企业所得税与增值税地方留成部分，前3年每年奖励80％，第四、第五年每年奖励30％。(假定累计900万元)
以上优惠政策，可量化部分合计约6900万元
(1200+1000+1000+800+2000+900)。
三、受助方会计核算
(一)无条件补助中央和省层级的税收返还、财政贴息及政策性补贴通常属于无条件补助，应当分不同情况处理。地方自费招商政策中涉及税收返还(如前述wQ项目)，也应比照核算。
(1)税收返还。属于消费税、营业税以及所得税的，应当在冲减当期费用后，按照净额法进行账务处理。会计处理为：借记“应收退税款”(或“银行存款”)，贷记“补贴收入”。取得增值税税收返还或取得权利时，按照总额法进行账务处理。其中获得增值税出口退税的，如实行“免、抵、退”的办法，应按照应收的退税款计入应交增值税。会计分录：
借：应收退税款(或银行存款) 9000000
贷：补贴收入
9000000
如未实行“免、抵、退”的办法，应按照应收的退税款冲减当期费用。会计处理为：借记“应收退税款”(或“银行存款”)，贷记当期费用。
(2)财政贴息。指政府为了扶持某些领域或行业的企业．当企业从银行贷款时，政府无偿给予(弥补)企业贷款利息的一部分或全部。获得财政贴息的，应当按照应收或收取的实际金额，冲减当期财务费用或相关购建资产的成本。财政贴息有两种情况，一种是政府把贴息款支付给企业，企业支付给银行全额的利息；另一种是政府把贴息款支付给银行，企业支付给银行扣除贴息款后的利息。会计处理为：借记“银行存款”(或“应收财政贴息”)，贷记“财务费用”(或“资产成本”)。
(3)研发补贴。通常属于具有专门用途补贴，发放给企业弥补研发费用，以扶持高新技术发展。对研发拨款等文件明确会计核算方法的，应按其规定核算(如将专项拨款视同国家投资，计人资本
公积)；没有特殊规定的计入收益。会计处理为：借记“银行存款”(或“应收财政贴息”)，贷记“当期损益”(或“资本公积”)。
(4)政策性定额补贴。如定额价格补贴。关系到国计民生的商品，销售价格受到政府调控，售价较低(甚至低于成本)，国家按照销售量或储存量等给予企业定额补贴。获得政策性补贴的，应当按照应收或收取的实际金额，计入当期损益。会计处理为：借记“银行存款”(或“应收财政贴息”)，贷记当期损益。
(5)对于无条件的非现金补助．根据相关规定应当在确认补助资产同时计人资本公积。借记相关资产，贷记资本公积。
(二)附条件补助中央和省层级会有部分附条件补助，而地方自费招商政策按照契约式招商新趋势，基本可全部界定为附条件补助。在所附条件的设定和执行上，地区之间、项目之间都存在较大差异，后续会计核算因此也存在较大不确定性。
(1)对于附条件的补助，以及指定专门用途的补助，应当在确认补助资产同时计入相应负债，待以后满足所附条件时将相应负债转入资本公积(形成资产的金额)或冲减相关资产项目(未形成资产的金额)。前述w0项目所涉土地差价返还、代购研发设备、代为装修可归于此类。
收到相关补助时，会计分录为：(单位：万元，下同)
借：相关资产(1200+2000+1000)4200
货：相关负债(1200+2000+1000)4200
企业确定无法收到已确认补助，或者需要返还已收到补助的，应当在确定无法收到或实际返还时，冲减相关负债。会计处理为：借记相关负债，贷记相关资产。
待项日完成时，对于形成资产并留归企业的，按实际成本将相应的负债转为资本公积。会计处理为：借记相关负债，贷记“资本公积”，对于形成资产且上交补助方的，按实际成本冲减相应负债和相关资产项目。会计处理为：借记相关负债，贷记相关资产。
对丁未形成资产的，按应核销的金额冲减相应的负债和相关资产项目。会计处理为：借记相关负债，贷记相关资产。
(2)对于附条件的减免式隐形补助，应当按照确认的减免额度分期计人当期损益。列于所涉金额较小的．根据重要性原则，也可不予反映。前述wQ项目所涉租金减免即可归于此类。会计分录为：
借：相关费用(营业费用、管理费用、制造费用等)
8000000
贷：当期损益8000000
(3)对于提升完善基础设施配套类的补助，《企业会汁准则2006第16号――政府补助》未予明确，参照国际会汁准则精神，不属于政府补助准则范畴，可不予揭示。前述wQ项目所涉供电贴费即可归于此类。
四、补助方会计核算
(一)税收、土地差价返还、专项补助等财政承担、支付项目(1)基金设立。政府统筹产业及专项扶持政策，并结合招商引资实务设立产业(或)专项扶持基金，建立健全基金管理制度，按预算进度序时拨付款项。会计分录为：
借：一般预算支出――相关二级科目(1200+900+800)
2900
贷：国库存款(1200+900+800)
2900
扶持基金管理相关部门同步予以确认。会计分录为：
借：银行存款(1200+900+800)
2900
贷：某扶持基金(1200+900+800) 2900
(2)基金兑现。基金管理相关部门依据基金管理制度，对所涉项目、企业审核后兑现补助。会计分录为：
借：某扶持基金(1200+900)
2100
贷：银行存款(1200+900)
2100
(二)房租补贴等财政承担、政府平台公司代支付项目(1)财政补贴平台公司。基金管理相关部门依据基金管理制度，对所涉项目、企业审核后兑现补助。会计分录为：
借：某扶持基金800
贷：银行存款800
(2)政府平台公司兑现减免租金承诺。仅需完善台账记录．无需会计核算。
(3)政府平台公司收到财政补贴，视作房租收人核算：
借：银行存款800
贷：主营业务收入800
(三)代购设备等平台公司受权支出项目政府平台公司接受政府授权后代为支付。会计分录为：
借：长期投资
2000
贷：银行存款
2000
(四)基础设施完善等平台公司受权支出项目对于提升完善基础设施配套类的补助，《企业会计准则2006~16号――政府补助》未予明确，参照国际会计准则相关精神．不属于政府补助准则范畴，可不予揭示。平台公司可作为自主开发或受权开发项目核算。会计分录为：
借：相关资产
1000
贷：银行存款
1000
也可按照授权开发――回购模式，由财政对相关资产确价回购(相关会计分录略)。
五、优惠政策会计核算建议
(一)提高认识完善核算是手段，规范管理才是目的。财政财务必须围绕政府重点工作服务，不应存在消极心态，应充分认识和理解招商引资对地方经济的作用和意义，积极作为，主动出谋划策。
(二)及早介入财政财务部门要主动、及早、全过程深度介入招商引资工作，项目前期介入目的是成本效益分析，提供合理的优惠政策方案，掌控政策成本，同时保证未来兑现可行性。
(三)超前谋划财政财务部门深度介入招商引资最终要落实在兑现和核算上。相关核算工作必须超前谋划，要求既要兼顾政策风险，合理规避未来可能面临的各级各部门监督检查风险；还要求做好财政、财务衔接，落实好既定的核算模式。体现在核算上就是理顺完善政府(财政)――园区开发公司(业主方)――入驻项目(承租方、购地方)整个业务链条的混合式核算模式：
[关键词]来料加工 进料加工 会计核算 水产品加工业
近几年，我国水产品加工保持着高速发展，2004年水产品加工产量1032.2万吨，2005年水产品加工产量1195.5万吨，2006年水产品加工产量1332.5万吨，三年年均复合增长率13.6%。其中，2004年～2006年我国水产品国外来料加工和进料加工贸易数据如下：
单位：万吨，亿美元
资料来源：2004年～2007年《中国渔业年鉴》
从上述资料可以看出，国外来料加工和进料加工贸易在我国水产品加工业中占有重要地位。
我们首先应该了解来料加工和进料加工贸易的含义及区别。
来料加工贸易即来料加工装配贸易，也简称来料加工。是指外商提供原料、材料、辅料、元器件、配套件、零部件和包装材料(以下统称料件)，必要时还提供机器设备，由中方按外商要求进行生产加工装配，成品交外商销售，中方收取加工费的合作生产形式。进口时不付汇，制成品由外商销售，经营企业收取加工费的加工贸易，进口料件的所有权和收益权属于外商。制成品必须复运出口，来料加工项下的进出口货物，不实行进出口许可管理和不征收进出口税。
进料加工是指有进出口经营权的企业，为了加工出口货物而从国外进口料件，加工货物收回后复出口的一种贸易方式。
来料加工和进料加工主要区别如下：
1.所有权和收益权不同：来料加工进口料件和制成品的所有权和收益权属于外商，进料加工进口料件和制成品的所有权和收益权属于加工企业。
2.销售方式不同：来料加工贸易加工企业不负责产品销售，只收取加工费，进料加工贸易加工企业自行销售成品，自负盈亏。
3.双方关系不同：来料加工的双方，一般是委托加工关系，部分来料加工，虽然包括加工企业的一部分原料，在不同程度上存在买卖关系，但一般加工企业为了保证产品的及时出口，都订有对方承购这些产品的协议，进料加工再出口，从贸易对象来讲，没有必然的联系，进归进，出归出，加工企业和外方都是商品买卖关系，不是加工关系。
4.来料加工原料进口和成品出口往往是一笔买卖，或是两笔相关的买卖，原料的供应往往是成品承受人；进料加工，进是一笔买卖，加工再出口又是一笔买卖，在进出口的合同上没有联系。
5.税收核算不同：来料加工，海关对进口料件全额免税，成品出口免征增值税、消费税，加工企业加工费免征增值税、消费税，出口成品耗用的国内材料支付进项税额不得抵扣计入成本。进料加工贸易，海关一般对进口材料按85%或95%的比例免税或全额免税，货物出口按“免、抵、退”计算退(免)增值税。
由于来料加工和进料加工存在主要区别，下面我们举例分析水产品来料加工和进料加工会计核算的区别。
案例：某公司从事水产品鳕鱼对外加工业务(以及国内销售业务)，对外加工出口冻鳕鱼产品，进口鳕鱼360吨。
1.该业务采取来料加工方式
公司验收材料入库开具只有数量没有金额的入库单，财务部门收到入库单时不做账务处理，在备查簿中统计数量。
2.该业务采取进料加工方式
进口鳕鱼到岸价格400万元，海关按85%免税比例征收进口增值税60万元。
进口鳕鱼
借：原材料――鳕鱼400
贷：银行存款/应付账款400
支付进口增值税
借：应交税金-应交增值税-进项税额60
贷：银行存款60
加工时，发生国内成本：国内材料成本400万元、国内其他成本(工资、折旧等无进项税金)100万元。
借：生产成本500
贷：原材料400
贷：应付工资/累计折旧等400
该业务采取来料加工方式
加工费免征增值税，出口货物耗用国内材料进项税金不得抵扣计入成本，加工产品收取来料加工费650万元。
销售收入(来料加工费)=650万元
销售成本=国内材料成本+国内其他成本+耗用的国内材料不得抵扣的进项税额
=400+100+400×17%
=568万元
应交增值税=0
销售利润=650-568=82万元
耗用的国内材料不得抵扣的进项税额计入成本
借：生产成本68
贷：应交税金-应交增值税-进项税额68
完工结转成本
借：产成品568
贷：生产成本568
销售时确认收入
借：应收账款650
贷：主营业务收入650
销售时结转成本
借：主营业务成本568
贷：产成品568
2.该业务采取进料加工方式
产品当年出口销售收入(离岸价×外汇兑换率)1050万元，加工产品进口材料成本(当年海关核销免税组成计税价格)400万元，当年应退税额15万元。
适用“免、抵、退”出口退税政策，进料加工出口货物免、抵的增值税不征收城建税、教育费附加，产品税率13%、退税率5%，城建税税率7%，教育费附加费率3%。
销售收入=1050万元
销售成本=进口材料成本+国内材料成本+国内其他成本+当期免抵退税不得免征和抵扣税额
=400+400+100+1050×(13%-5%)-400×(13%-5%)
=952万元
应交增值税=-免、抵税额
=-(出口销售收入-进口材料成本)×退税率-应退税额
=-(1050-400)×5%-15
=-47.50万元
销售利润=1050-952=98万元
当期免抵退税不得免征和抵扣税额
借：生产成本26
贷：应交税金-应交增值税-进项税额26
完工结转成本
借：产成品926
贷：生产成本926
销售时确认收入
借：应收账款1050
贷：主营业务收入1050
销售时结转成本
借：主营业务成本926
贷：产成品/加工成本926
通过上述案例比较，销售利润=销售收入-销售成本-销售税金及附加，其中：
来料加工销售利润=来料加工费-销售成本-销售税金及附加
=来料加工费-(国内材料成本+国内其他成本+耗用的国内材料不得抵扣的进项税额)
进料加工销售利润=销售收入-销售成本-销售税金及附加
=销售收入-(进口材料成本+国内材料成本+国内其他成本+当期免抵退税不得免征和抵扣税额)-销售税金及附加
【关键词】增值税；消费税；计税依据；征税环节；税款抵扣
2008年11月10日，国务院以中华人民共和国国务院令538号、539号印发了修订后的《增值税暂行条例》、《消费税暂行条例》。2008年12月15日，财政部、国家税务总局以第50号令、第51号令印发了修订后的《增值税暂行条例实施细则》、《消费税暂行条例实施细则》。在增值税转型过程中，因为消费税与增值税之间存在较强的相关性。为了保持两个税种相关政策和征管措施之间的有效衔接。修订《增值税暂行条例》及其实施细则的同时，修订了《消费税暂行条例》及其实施细则。增值税与消费税均对货物的流转征税，两者既紧密联系又相互区别，财务人员应明确增值税与消费税的交叉关系，准确把握增值税与消费税的联系与区别。
一、增值税与消费税的联系
增值税是对在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务，以及进口货物的单位和个人，就其货物销售或提供劳务的增值额和货物进口金额为计税依据而课征的一种流转税。
消费税是对在我国境内从事生产、委托加工及进口应税消费品的单位和个人，就其消费品的销售额或销售数量或者销售额与销售数量相结合征收的一种流转税。
增值税与消费税的联系主要在于：第一，增值税与消费税都对有形动产货物征收(不动产或无形资产的流转征收营业税)。第二，消费税是对增值税货物中14类应税消费品征收，这14种应税消费品在计征消费税的同时计征增值税，消费税纳税人同时是增值税纳税人。第三，增值税采取从价计征，消费税主要也是采取从价计征，且从价计征消费税的计税依据与增值税计税依据大体相同。第四，两者均存在视同销售的情形：自产的应税消费品用于非应税项目、免税项目、集体福利、个人消费、赠送、投资、分配。视同销售同时计征增值税、消费税。第五。两者均有税款抵扣规定。第六，两者均有出口退税规定。第七，对于应税消费品，其增值税专用发票或增值税普通发票既是其计征增值税也是其计征消费税的凭据。第八，两者纳税义务发生时间、纳税期限相同，应税消费品在征收增值税的同时征收消费税。
二、增值税与消费税的区别
增值税与消费税存在诸多联系，但增值税与消费税作为两个不同税种在征税范围、纳税人、征税环节、计税依据、税额抵扣、出口退税及会计核算等方面都存在显著区别。
(一)征税范围的区别
增值税的征税范围，包括货物和加工、修理修配劳务。消费税的征税范围为《消费税暂行条例》列举的14类应税消费品。消费税和增值税呈交叉关系，增值税对货物普遍征收，消费税对所列14类应税消费品征收。应税消费品必然是增值税应税货物。但增值税应税货物并不一定是应税消费品。另外，消费税的征税范围中不包括任何劳务。
(二)计税环节的区别
增值税采取多环节征收，包括进口、销售、受托加工各环节。消费税单环节征收，一般在生产、委托加工、进口环节征收，以后的批发、零售环节均不再征收(新条例规定金银首饰、钻石、钻石饰品例外，其消费税在零售环节征收)。另外，自产的货物用于连续生产时不计征增值税，自产的应税消费品用于连续生产应税消费品时不计征消费税，但用于连续生产非应税消费品时，计征消费税。
(三)纳税人、计税方法的区别
增值税按年应税销售额规模和会计核算是否健全，将纳税人分成一般纳税人和小规模纳税人，并且按照纳税人确定两种计税方法，一般纳税人抵扣计算，小规模纳税人简易计算。消费税未对纳税人分类，按税目不同分别采取从价计征、从量计征、复合计征三种计税方法。
(四)计税依据的区别
增值税从价计征，计税依据为不含税销售额(包括全部价款和价外费用)或组成计税价格。根据不同的应税消费品，消费税有从价计征、从量计征、复合计征三种情形。从价计征的应税消费品，其消费税和增值税的计税依据一般相同，但在下列情况仍会存在区别：第一，自产用于换取生产资料和消费资料、投资入股、抵偿债务的应税消费品，计征消费税以同类应税消费品的最高销售价格为计税依据；计征增值税以同类货物加权平均价格为计税依据。第二，委托加工应税消费品，委托方作为消费税纳税人(委托加工金银首饰，消费税纳税义务人是受托方)，消费税以受托方同类产品的销售价格或组成计税价格作为计税依据，由受托方代扣代缴(受托方为个人的不实行代扣代缴)。受托方作为增值税纳税人。按照其收取的加工费作为计税依据计缴增值税。“同类产品的销售价格或组成计税价格”必然高于其“加工费”。第三，逾期未退的啤酒、黄酒包装物押金应并入销售额作为增值税的计税依据，但啤酒、黄酒的消费税从量计征，其包装物押金不征收消费税。
(五)已纳税额抵扣的区别
增值税小规模纳税人不得抵扣，而一般纳税人通常于各环节均可抵扣其上一环节符合条件的已纳税额(进口环节增值税不能抵扣国外采购已纳税额)。而消费税的抵扣要满足“来源、连续生产应税消费品、税目对应”三个方面的要求。首先，只限来源于外购(包括进口、国内生产企业购进)、委托加工的已税消费品，其已纳消费税允许抵扣，从商业企业购进的已税消费品，其已纳消费税一律不得扣除。其次，必须是生产企业用于连续生产应税消费品，否则外购、委托加工已纳消费税不得扣除。最后，只有税目对应属于11项列举范围内的才允许抵扣。另外，增值税采取认证申报抵扣制度，只要购进货物取得合法凭据并经过合法认证申报，已纳增值税均可于认证当期抵扣。而消费税采取耗用抵扣制度。只有在连续生产应税消费品中耗用的那部分已税消费品，其已纳消费税才允许当期抵扣。
(六)其他税制方面的区别
与价格的关系方面，增值税是价外税，当销售额为含税销售额时要进行价税分离；消费税是价内税，在计算组成计税价格时要将消费税计入其中。出口退税方面，生产企业、外贸企业出口货物的增值税均“免且退”。退税率一般低于征税率为不完全退税；生产企业出口货物的消费税“免不退”。外贸企业出口货物的消费税“免且退”。退税率即征税率为完全退税。
(七)会计核算上的区别
一般纳税人增值税核算，在“应交税费――应交增值税”明细账下设“进项税额”、“已交税金”、“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”专栏；小规模纳税人设“应交税费――应交增值税”明细账核算增值税；消费税纳税人统一设置“应交税费――应交消费税”核算消费税。消费税为价内税与损益相关，计算应纳消费税时计入“营业税金及附加”账户；增值税为价外税与损益无关，不通过“营业税金及附加”账户核算。
三、增值税与消费税联系与区别的案例演示
上海彩姿化妆品公司为一般纳税人，2009年12月进口化妆品3000件，每件100元，运抵我国上海港起卸前发生包装、
运输、保险和其他劳务费用共计1500元。海关完税后取得相关完税凭证，海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税于当期认证申报抵扣。进口化妆品中1000件直接在国内销售，每件含税售价147元。另2000件于本期领用作原材料，经过进一步提纯粹取，加工成彩姿系列化妆品5000件(每件不含税价150元)，4600件销售给各批发商并开出增值税专用发票，另向各批发商收取运费5000元，400件赠送给重要客户。化妆品的关税税率为25％，消费税税率为30％。
(一)进口为增值税征税环节也为消费税征税环节，化妆品为应税消费品，计缴消费税同时计缴增值税
进口环节应纳关税=关税完税价格×关税税率=(3000×100+1500)×25％=75375元；应纳消费税=进口组成计税价格×消费税税率=(关税完税价格+关税)÷(1一消费税税率)×消费税税率=(301500+75375)÷(1-30％)x30％=161517，86元；应纳增值税=进口组成计税价格×增值税税率=1301500+75375)÷(1-30％)×17％=91526.79元。
(二)增值税多环节征收，消费税单环节征收
进口化妆品国内销售环节需计征增值税但不计征消费税。自产化妆品销售环节应纳增值税，并允许抵扣经过认证的全部进口化妆品已纳增值税。自产化妆品环节同时应纳消费税，允许抵扣领用2000件进口化妆品的已纳消费税。自产化妆品赠送客户视同销售，同时计征增值税与消费税。
国内销售应纳增值税=销项税额一进项税额=不舍税销售额*增值税率一进口化妆品进口环节已纳增值税额=147÷(1+17％)×1000×17％+[5000×150+5000÷(1+17％)]×17％-91526.79=5805868元；国内销售应纳消费税=不含税销售额×消费税率一领用进口化妆品进口环节已纳消费税额=[5000×150+5000÷(1+17％)]×30％-16151786÷3000×2000=118603.48元。
加强国库会计综合管理，是确保国库资金安全的重中之重，是化解国库资金风险在“事前”、“事中”的关键所在，能有效地将国库会计核算中的无意差错和有意舞弊降到最低。为防范与控制国库资金风险，人行奉新县支行从做好“三种分析”、强化“四项监管”、严把“五个关口”着手，加强国库监督审计。
一、做好“三种分析”，提高资金效率。根据国家金库管理条例和国家金库管理要求，加强国家金库管理信息系统建设，建立风险预警式统计分析系统，提高国库资金使用效率。一是做好预算统计分析。通过对预算收支月、季、年度分析，说明报告期国库资金收支的基本状况、预算执行的进度、收支同比变化的突出特点、主要收支项目变化原因、税收结构变化、资金流向变化特点等情况，结合经济、金融运行中的热点、焦点问题进行深度分析，提出在执行财政政策与货币政策协调方面的建议;二是做好退库统计分析。通过对预算收入退库统计分析，掌握退库计划执行情况、资金去向及退付金额占收入比重，充分了解退库对国民经济的影响，探索出口退税额度和进度对外贸企业经营和效益带来的变化、福利企业退税在促进民生工程方面的保障力度、再生资源退税在支持环境保护方面的作用，及时发现退库工作中出现的问题和情况;三是做好国债统计分析。国债是国家调控宏观经济的重要政策工具，通过对国债负担率、居民应债能力、国债依存度、国债偿债率、国债收益率等方面的分析，为国家在使用国债政策时对规模控制、防止规模扩张过快造成债务危机提供有效的信息支持。
二、强化“四项监管”，防范国库风险。从资金安全着眼，强化监督检查，促进国库核算工作制度化、规范化、科学化，进一步提高国库资金管理水平。一是强化国库经收处监管。每年组织一次国库经收处检查，加强国库业务辅导，督促国库资金及时收纳、报解，规范国库行为，防范国库业务风险;二是强化国库核算监管。采取重点检查与全面检查相结合、自查与抽查相结合、突击性检查与飞行检查相结合的方式，围绕国库会计核算工作中的重点、难点和薄弱环节进行监督检查，堵塞漏洞，化解国库会计核算风险;三是强化内审部门监管。通过内审部门开展的对国库工作内控自我评估，内审部门对国库业务的常规性监督检查，逐步完善国库会计内控制度，促进国库会计核算制度的执行与落实;四是强化要害岗位人员监管。坚持要害岗位人员实行强制休假、岗位轮换制度。对要害岗位人员思想状况、八小时之外娱乐、违规经商、吸毒、投资等情况进行排查，强化对要害岗位人员异常行为的管理。开展爱岗敬业、遵纪守法为主要内容的职业道德教育，增强要害岗位人员政治思想觉悟和法制观念，从思想上防微杜渐，减少人员“道德风险”。
三、严把“五个关口”，规范核算行为。为进一步规范国库会计核算行为，人行奉新县支行严把“五个关口”，做好国库预算资金收入、支出和退付，提升国库会计核算质量。一是严把预算收入审核关。严格审查预算收入凭证、缴款书的填写是否规范、正确，级次、款项填写是否有误，对凭证不规范，内容不清楚，级次、款项有错的和有延压的，建立台账后退回缴款单位或征收机关更正，合规的预算收入凭证、缴款书及时入库、上解;二是严把库款支拨关。在办理预算支出拨付时，对支拨凭证的真实性、印鉴的一致性、要素的齐全性、拨款用途进行严格审查，对非预算单位的拨款要求提供正式文件或书面说明，防超预算、超计划、超库款金额拨款;三是严把收入退库关。在审核退库凭证时，从退库范围、程序、政策上严把关，做到超退库审批权限的不退、退给非退库申请单位或个人的不退、超计划的不退、拒不提供有关文件、退库申请或不出具有关凭证的不退、收入退库书要素不符合规定的不退，防止错退、多退，杜绝预算收入流失;四是严把账务处理复核关。坚持做到每一笔账务换人复核，复核人员认真审核凭证的填写内容是否完整、正确，资金性质和相关计划是否一致，填报金额和原始凭证金额是否相同，审批权限手续是否符合规定，印鉴是否齐全，严禁账务处理“一手清”;五是严把资金对账关。坚持每月实行换人与财税部门对账，与上下级国库之间对账：每季度由会计主管、分管行领导上门与财政、税务部门面对面对账，做到发生额、余额一致，并相互签章确认，各负其责，预防国库经济案件发生。
（作者单位：中国人民银行宜春市中
心支行、中国人民银行奉新县支行）
关键词：增值税转型；消费型增值税，会计核算；固定资产
增值税是以法定增值额为征税对象征收的一种税，是我国税收种类的中的第一大税，地按照对购进固定资产的增值税处理不同，增值税可以分为生产型、消费型和收入型三种。从全球范围看，世界上大多数国家选择的都是消费型，只有极少数国家选择的是生产型。
一、我国的增值税转型及意义
我国1994年实行了生产型增值税的征收，是与当时的经济发展环境分不开的，但随着经济社会的发展，增值税必将转型。我国近期的增值税改革方向是生产型增值税的转型，是指增值税由生产型转为消费型。从优化税制的角度出发，消费型增值税无疑是我国增值税转型的最佳选择，它可以消除重复征税的问题，有利于我国产业结构的调整和升级。
十六届三中全会做出了“增值税由生产型改为消费型，将设备投资纳入增值税抵扣范围”的决定，明确了我国增值税改革的方向。2004年9月，财政部、国家税务总局下发关于《东北地区扩火增值税抵扣范围若干问题的规定》，由生产型转为消费型我国增值税转型的试点改革率先在东北展开；2005年3月，转型试点从增量抵扣到全额抵扣再回到增量抵扣；2007年7月1日起实施的《中部地区扩大增值税抵扣范围暂行办法》将增值税试点又扩大到中部六省的26个市，同时也扩大了高新技术产业范围，体现了增值税转型按区域和行业递进的重要原则。
研究表明，增值税转型自2004年在东北地区八个行业(装备制造业、石油化工业、冶金业、船舶制造业、汽车制造业、农产品加工业、军品工业和高新技术产业)开始试运营后，产生了较好的影响，促进了固定资产的投资，使东北企业的税负大大降低，现金流增加。
增值税转型意即生产型增值税转变为消费型增值税。增值税对经济的促进作用，主要在于消除重复征税，有利于促进专业化分J二与协作的发展，有利于实现市场机制下的税收中性。但是增值税抵扣制度的不同，造成投资者的实际税收负担有所不同，进而影响到投资者的投资积极性，最终影响到国民经济的增长。在国内生产总值、法定税率、年折旧额、年存货增加额和年固定资产增加额都一样的情况下，增值税的类型不一样，造成企业的实际税收负担不一样。相比较而言，消费型增值税投资越多，实际税收负担率越低，投资越少，实际税收负担率越高，投资增加对增值税税收负担影响的程度最高。生产型增值税对增值税税收负担影响的程度最低。收入型增值税因投资的改变而造成的税收负担水平处于中央。这样随着投资的变化，当投资增加或减少时，税收负担率不同，从而对经济增长的影响也是不一样的。
1.增值税转型后促进了企业的固定资产投资
除了上述降低企业税收负担，为固定资产的投资创造了条件，鼓励了企业增加机器设备投资、加快设备更新改造，带动社会固定资产投资规模的增大。
2.降低了企业的负担，增强了出口产品竞争力
我国采取的出口退税政策的实质是对为生产出口产品而在购进环节发生的进项税额予以退税，在生产型增值税下，在增值税计算时就不抵扣固定资产部分，在退税金额中自然也不包括为生产该出口产品而外购的固定资产已缴纳的税金。这样一来，在税率相同的情况下，我国产品在进入国外市场时背负了比国外同类产品更高的增值税。而消费型增值税能够实现彻底退税，降低内在价值，更真实地反映产品的价格，增强产品国际竞争力。
3.增值税转型后，促进了产业结构调整
对资本和技术密集型企业的基础行业、高科技企业有较好的促进作用。特别是资本密集程度较高，且附加值较低的传统行业，而高科技企业中，由于其大量的成本用在研发和人力资本支出，不能得到增值税抵扣，因此增值税转型对高新技术产业的固定资产投资影响不大。至于劳动密集的加工工业，它本来从生产型增值税中受益较多，实行消费型增值税后也没有失去什么，还能从消费型增值税所带来的生产设备成本的降低以及投资与经济增长中间接受益。
4.增值税转型促进了税制的合理优化
增值税的显著特征之一是同一商品税负的一致性，即增值税的征收不因生产或流转环节的变化而影响税收负担，同一商品只要最后销售的价格相同，税收负担始终保持一致，显然消费型增值税更符合此特征。
5.增值税转型增加了劳动密集型产业的压力
生产型增值税下，资本密集型企业固定资产占比重比较大，不允许抵扣的进项税额大，因而税负重于劳动密集型企业。消费型增值税下，固定资产的进项税额允许抵扣，从而劳动密集型企业的优势消失。因而，在消费型增值税下，在同样的生产水平下，企业更倾向于使用能抵扣进项税额的设备而不是雇佣工人，这就必然造成资本流向资本有机构成高的行业，进而造成劳动岗位的减少，失业人员的增加。尽管从长远角度看，就业问题的根本解决有赖于产业结构的调整和优化升级，但是从社会稳定角度出发，实施消费型增值税后短期内出现的就业压力增大现象亦不容忽视。
二、增值税转型对固定资产会计核算的影响
由于增值税三种类型是基于对固定资产的增值税的处理方式不同而分，因此，增值税转型对会计核算的影响就主要集中在了固定资产的核算上。
增值税转型前后，对于会计核算有如下不同：
1.对购进固定资产的进项税额的处理
在生产型增值税的会计核算中，对于购进固定资产(含自建)的进项税额不允许抵扣，即购进固定资产时的增值税不允许单独核算，一起计入固定资产的成本；增值税转变为消费型后，在消费型增值税的会计核算中，不需要区分是一般货物的进项税额还是固定资产的进项税额，对购进固定资产的增值税一样允许抵扣，相对应地在会计上就是购进固定资产时的增值税就和购进一般货物一样，不需计入固定资产的成本，允许单独核算。
增值税转型后，按照消费型增值税的性质，企业购入固定资产的会计处理将进项税额直接计入应交税金一应交增值税账户，一次性抵扣完毕。可按如下分录：
借：固定资产
应交税金－应交增值税(进项税额)
贷：银行存款
例1：甲企业2009年1月1日购入生产用机器设备一台，不需安装，价格100000元，增值税额17000元，银行存款支付，按照增值税转型后规定会计分录如下：
借：固定资产 100000
应交税金一应交增值税(待抵扣增值税) 17000
贷：银行存款 117000
2.固定资产清理时的会计核算处理
在生产型增值税模式下，销售固定资产一般免增值税，所以在会计处理时候，只涉及固定资产清理，没有涉及增值税；在消费型增值税模式下，销售固定资产就理应与销售一般货物
一样，计算并交纳增值税，在会计处理时候，在固定资产清理时，就必须同时考虑增值税。
例2，上述例子中甲公司在2009年6月1日把其购买的该设备以90000元出售，设该设备已折旧5000元，则会计分录应如下处理：
借：固定资产清 95000
累计折旧 5000
贷：固定资产 100000
借：银行存款 105300
贷：固定资产清理 90000
应交税金一应交增值税 15300
借：营业外支出 5000
贷：固定资产清 5000
3.对建造领用一般货物进项税额的处理
购进货物用于非应税项目、免税项目、集体福利或个人消费等，按照生产型增值税模式下的规定，其进项税额不允许抵扣，会计核算中，该类支付或负担的进项税必须转出；消费型增值税中，对于购进货物改变用途的处理，就和一般生产或销售领用一般货物的会计处理一样，以视同销售固定资产的净值为销售额，会计核算中该类支付或负担的进项税不需转出。
例3，乙企业以10000元买价购入原材料，用于设备建造，则转型后的会计分录处理为：
借：在建工程 10000
贷：原材料 10000
4.不符合进项税额抵扣规定的固定资产的待抵扣税款的转出
如果固定资产为应缴纳消费税的汽车、固定资产转用于非应税项目、免税项目，集体福利或者个人消费，进项税均不能抵扣，一旦抵扣，纳税人应在当月将不得抵扣的进项税额先抵减待抵扣税款余额，或从当期进项税额中转出。
例4，甲企业，将2009年7月15日，将本年1月1日购买的设备转用于非应税项目，设已提折旧为6000元，则该固定资产处置过程中不该抵扣的税额应为(100000－6000)*0.17=15980元，则会计分录应计为：
借：固定资产 15980
