时间：2023-09-13 17:15:04
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇税收筹划的基本思路，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
关键词：员工工资薪金；个人所得税；纳税筹划
中图分类号：F810.42 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2013）08-0-01
在新税法环境下，个人所得税支出正在逐年上升，因此员工工资、薪金的个人所得税纳税筹划问题得到了广泛的关注，本文针对员工个人所得税纳税筹划理论、原则、基本思路、，进行深入的探讨与剖析，达到积极纳税，减轻员工个人所得税税收实际负担的目的。
一、对员工工资、薪酬支付的个人所得税概述
（一）员工工资、薪酬应支付个人所得税
员工工资、薪酬支付的个人所得税是个体自然人对其取得的收入，按税法规定进行缴纳税款。对于个人所得税居民负有完全纳税义务，主要义务人包括居民纳税义务人和非居民纳税义务人。居民纳税义务人应就其境内、境外的全部所得缴纳个人所得税；非居民纳税人对中国境内所得缴个人所得税。
（二）员工个人所得税纳税筹划的理论基础
个人所得税纳税筹划是指在税法允许的范围内，对收入、分配形式进行安排、策划，达到合理减少税收负担、取得税收收益的目的。
员工的工资、薪金包括基本工资收入、补贴收入、奖金收入、年终奖等，在经济不断发展的现阶段，由于员工的薪资水平不断上升，尽管国家提高个人所得税的起征点，工资、薪金仍然是个人所得税的重要来源，因此依法纳税，正确开展工资薪金的纳税筹划，是员工合法利益的重要保证。
二、员工应付薪酬的个人所得税收筹划原则
（一）员工个人所得税税收筹划应遵守合理、合法性原则
员工个人所得税税收筹划必须依据税法，遵守《中华人民共和国个人所得税法》的规定，以合法性、合理性为基本原则，严格按照税法的要求执行，不能与税法相抵触，以国家法律、法规及其相关政策为依据，综合考虑有效税收筹划原则。
（二）工资、薪金缴纳的个人所得税，具有灵活多变性、综合性
在不断完善的税收法律体系下，整个纳税筹划过程应充分适应国家政策变化，对现有纳税筹划方案及时做出有效调整，保证纳税筹划方案灵活多变性。
个人所得税纳税筹划需要综合个人所有收入、支出项目，在实践过程中处理好税收筹划结构，通过筹划绝对收益，来减少员工个人所得税纳税总额。
三、员工薪酬个人所得税收筹划的基本思路
（一）充分利用国家的优惠政策进行税收筹划
个人所得税体制改革增加了税收减免优惠政策，例如：税法规定员工按国家规定比例提取住房公积金、基本养老保险、医疗保险、失业险免征个人所得税。为达到平衡收入的目的，在不同地区采取了不同的优惠政策，应该按照当地政府规定缴费标准，实现最好的减税效果，降低职工税收负担。员工个人所得税部分优惠政策具有时效性，纳税人应关注政策的变化，对税收筹划方案进行适时调整，利用优惠政策减少应纳税款额。对个人所得税的税收筹划也会受多种综合因素的限制，这就要求纳税人对税收筹划适时调整。
（二）对于所得的转换、费用转移、延迟纳税
1.员工个人所得税采用的是超额累税率，由于个人所得达到一定程度时，较高的税率会使个人税后所得逐步减少，因此，转换个人所得及费用的类型，使员工的工资、薪金转变成为其他收入，适用较低税率，就会使纳税人少缴个人所得税。例如：将员工的收入，适当转换为差旅费、差旅津贴等形式，不但没有减少员工的纯收入，还可以控制的成本，实现目标双赢；另外，很多税目规定纳税期限，及员工可以在规定期间内，选择合适的时机纳税，这样即使没有少缴税额，但取得了延迟纳税的时间价值，也是一种不错的纳税筹划方法。
2.在为别人提供劳务取得报酬时，为达到规避个税的目的，可以由对方提供福利，使由自已承担的费用转移到对方，即由对方提供交通费、提供住宿等。
3.为职工提高非货币福利，如：交通费、免费午餐、提供宿舍、培训、社会保险等。
（三）均衡员工全年的薪金收入
员工个人所得税属于所得税的一种，其按次计算应纳税所得额，在每次计算应纳税所得额时，可以按次一次性扣除费用来计算税额。当多次取得收入时，允许扣除的费用就会增加，从而影响应纳税额的减少。因此均衡员工全年的薪金收入，也是税收筹划的一种有效手段。
四、对员工个人所得税的纳税筹划
（一）员工工资薪金的筹划
员工工资、薪金所得的筹划，从九级超额累进税率可以看出，工资薪金越高，适用的税率也就越高，员工的税收负担也越重，如果员工的收入在两级之间的边缘，可能只差一元，所承担的个人所得税额就会差出很多，给员工带来很大的负担。但是，采取合法的税收筹划，就会避免这种现象的发生。其主要方法有：均衡收入法、次数筹划法。
（二）对员工劳务报酬的筹划
对员工劳务报酬的筹划一般采用支付次数筹划法，根据《中华人民共和国个人所得税法》规定，连续性收入以每月收入计算。但实际中，某些行业员工的收入会有阶段性，即某个时期多，某个时期少，这样就会产生收入多时适用税率高，收入少时税率低，甚至有时还不够扣费，形成税收负担重。这样，纳税人要采取纳税筹划，将一个季度的劳务费均摊在一年内支付，使月收入平衡，采用较低税率，以减轻纳税负担。
如：某会计在事务所兼职三个月，年底业务繁忙时得到劳务报酬12000元。如果该会计按实际工期签约，应纳税额计算：月应税额=12000/3*（1-20%）*20%=640元，共纳税额=640*3=1920元。如果该会计在以后一年内分月支付：月应税额=1000*（1-20%）*20%=40元，共纳税额=40*12=480元
（三）员工个税降低税基及适用税率的筹划
员工个人所得税降低税基是通过提高福利来合理避税，如果工资水平超过起征点，可以将超过部分以保险、福利等形式支付，这样就会减少员工的税收负担。
对于员工的年终奖应采用平均发放，来降低员工税负，避免超过税收临界点，使员工税收负担加重。
员工个人所得税纳税筹划，不但可以降低纳税人的税负，还可以促进国家宏观经济健康发展。近年来，随着经济的不断发展，应根据《中华人民共和国个人所得税法》相关政策的规定，充分利用税收优惠政策，对员工的个人所得税进行纳税筹划，通过转换员工身份等手段合理避税，使员工的个人所得税税收负担最小化。
参考文献：
[1]陈红萍，常树荣.个人所得税纳税筹划浅析[J].新财经（理论版），2010（12）.
[2]任人菊.浅谈个人所得税纳税筹划[J].财经界（学术），2009（10）.
关键词：税收筹划 贸易企业 融资 投资 决策
一、税收策划的必要性
我国市场经济体制不断完善，相关法律制度和法律环境也在不断完善。经济全球化促使现代企业需要通过内部调整来提高企业的市场竞争力，最大限度的提高矿业企业的效益是投资者的最终目的。为实现企业降低成本，提高价格优势，税收筹划是重要手段之一。
（1）通过税收筹划，利用国家税务法律，按照政府的税收政策导向，合理安排经营项目和规模。利用对自己有利的条款，实现法律允许下的不纳税或者少纳税，有助于企业是实现利润最大化。
（2）税收筹划是一种高智商的增值活动，它是组成企业财务管理的重要因素，良好的税收筹划有利于促进企业提高经营管理水平和财务管理水平。
（3）矿业企业通过税收筹划可以是企业自身的经济行为得到规范，降低企业的经营风险，维护企业良好的社会形象。
（4）税收筹划可以降低企业的生产经营成本，提升产品的价格优势，有利于企业的国外竞争和境外项目的投资。所以税收筹划在矿业企业的财务管理活动中具有一定的必要性。
二、加强税收筹划管理的基本思路
矿业贸易企业自身所具有的特点，以及所处行业、环境的特点，决定了其纳税筹划和其他企业具有一定的差异，对矿业贸易企业的税收筹划需具有一个全面、准确的认识。矿产品贸易企业不是单纯的国内企业，其纳税筹划不但要考虑到国内纳税环境，还需要考虑境外投资项目的纳税环境，以及进出口的纳税环境。纳税筹划是一个系统工程，是对税收成本的规划，所以在进行税收策划管理时需结合企业的价值目标，善于抓住关键环节和重要因素进行筹划。
针对矿业贸易企业的行业特点，税收筹划需内外齐抓共管。矿业贸易企业在制定纳税筹划时应按照以下五点进行：一是减小课税基础；二是适应较低税率；三是延缓纳税期限；四是合理归属所得年税；五是充分利用各种税收优惠政策。
三、矿产品贸易企业税收筹划管理的技术
企业所属行业及自身特点不同，所采取的税收筹划方法或者技术组合不尽相同。总体来说，矿业企业纳税筹划的基本技术主要是以下几种：免税技术；减税技术；税率差异技术；分割技术；扣除技术；抵免技术；退税技术；延期纳税技术。
贸易企业在正常的税收筹划管理中，往往不止使用一项技术，企业会根据实际情况采取多种技术组合使用。不同纳税筹划技术针对不同的企业和环境会产生不同的效果，所以矿产贸易企业在进行纳税筹划时，需考虑其与企业价值创造的相互影响。
四、通过转移定价给企业创造价值
定价转移是外贸企业最常用的一种降低所得税的税收筹划手段，它的原理是通过内部交易，制定一个内部价格，这种内部价格不同意市场竞争条件下的定价机制。定价转移是贸易企业进行跨国投资经营实现全球战略目标的重要工具。定价转移产生的主观原因是为了实现企业价值最大化，客观原因是为了适应各国之间不同的税收制度。
（一）减轻所得税
矿业贸易企业的全球性质，决定了其会同时处于多个不同的税收环境之下，不同国度的税收制度和所得税税率是不同的。企业利用价格转移将高税率国的子公司利润，转移到低税率国的子公司，从而减少所得税，增加企业的总体价值。通过不同税率国子公司之间的价格转移能够实现企业缴纳所得税的总值最小化。运用价格转移，降低所得税的另一种方式，是通过“避税港”。这种低税区或者免税区对企业的所得税要求很低，企业运用技术手段把利润转移到设在这些低税或免税区的控股公司，可以给企业获得大量的所得税减免优惠效益。
（二）减轻关税
关税多为从价计征的比例税率，贸易企业通过制定较低的内部价可以降低过关的报价，从而减少应纳的关税。全球范围内存在许多经济组织或者经济同盟，多数都有关税的优惠制度。比如欧盟自由贸易区规定，如果商品在贸易区之内产生时，商品在进行自由贸易时不需用缴纳关税。如果商品实在贸易区之外产生时，商品在成员国之间转移需要缴纳关税。所以转移价格是实现商品避税的重要手段之一。
五、结束语
税收筹划管理工作是一项综合性很强的管理活动，随着经济发展的全球化进程不断加快，税收筹划被越来越多的企业所认可和接受，税收筹划理论需要包括企业和税后部门等在内的多个方面的共同配合。单就企业而言，税收筹划管理活动就贯穿与整个企业的各个部门。另外不同企业所处的外部环境也不尽相同，所以在企业制定税收筹划时不能生搬硬套其他成功企业的做法，需要根据主观和客观的条件进行全面了解，然后才能制定出最适合自身的税收筹划策略。
从企业和税收筹划的发展趋势上来看，企业自身的纳税意识、筹划意识不断加强，相应的从业人员的素质也在不断提高，企业税收筹划也会日趋成熟。另外随着经济全球化水平的提高，各国税制体系也会日臻完善，为企业提供的税收大环境也会越来越成熟，大量成熟会计师和税务师的成长也会直接推动税收筹划的发展。
参考文献：
[1]邓力平，曲晓辉.税收国际协调与会计准则全球趋同关系之辨析[J].会计研究.2003.9
[2]徐茂中.关于税收策划的若干思考[J].经济经纬.2003
关键词：房地产企业；土地增值税；纳税筹划；策略
税收筹划（英文TaxPlanning）,税收筹划是指，纳税人在一项经济业务发生以前，在遵守法律的前提下，运用相应的税收法律法规，以节税为目的，对其进行事先的筹划，以达减少纳税、延期纳税的目的。随着我国税收法律制度的不断完善与进步的同时，政府为了更进一步的促进经济发展，摆脱经济下行压力，不断的出台相应税收优惠政策，为企业提供税收筹划的政策上的支持；另一方面，金税三期、四期的不断完善、税收征管体系的日臻健全，进一步地规范了税收征纳关系，并因此而堵住了税收征管方面的漏洞，使得纳税违法行为无处遁形。可以说，未来的税收筹划工作具有双重目的，既要节约纳税成本，又要有效地降低纳税风险。对于房地产企业来说，营改增以后，增值税、企业所得税、土地使用税、房产税、印花税等税种都有相应的税收筹划空间，但是客观地讲，土地增值税的税收筹划空间更大。原因在于，一方面，土地增值税实施四级超率累进税率，其税负率较高；另一方面，土地增值税的纳税筹划贯穿于开发项目的始终，纳税筹划时间较长、纳税筹划环节较多，其技术性也是最强的。因而，做好土地增值税筹划工作，可以有效的降低房地产开发企业的综合纳税成本，并能够有效地规避纳税风险。
房地产开发企业土地增值税税收筹划概述
据统计，税收我国整体财政收入的90%以上。可以说，中国的经济发展、国防建设、医疗卫生、教育事业、基础设施建设都方面都离不开税收作为支持。同时，新时期下，随着我国社会主义市场经济发展的愈发完善，我国政府已经基本上摒弃了计划经济时代利用行政手段来干预经济发展的方式，逐步变成了运用经济杠杆来调节经济。而税收杠杆作为重要的经济调节手段，起到了至关重要的作用。国家可以利用税收杠杆来调整产业政策，从而优化产业结构，促进经济良性发展。对于房地产企业来说，受到国家宏观政策的影响，其各类成本日益提升，鉴于此房地产开发企业通过土地增值税优惠政策开展税收筹划，能够有效的节约纳税成本。
1.土地增值税及纳税筹划的概述土地增值税概述。纳税人在转让不动产过程中，就取得的相关收入（货币、非货币）减去税收法规规定可以扣除部分后的增值额就缴纳的税金。土地增值税的关键在于有偿转让不动产。土地增值税纳税筹划概述。土地增值税是房地产开发企业所缴纳税种中税负率较高的，其最高税率将达到增值额的60%。对于房地产开发企业来说，开展土地增值税的税收筹划，将起到节约一大部分纳税成本的作用。土地增值税纳税筹划的方法较多，总结起来包括：收入分散、适当的利息扣除、增加扣除项目金额、合理的延后土地增值税清算时点。其中：收入分散，对合同内容进行分拆，在总价不变的情况下，适度提高高增值物业的成本，根据部分城市政策，按毛坯房取得预售证产品的精装修业务和地下无单独产权车位不纳入清算范围。在这种精装业务或车位销售等业务中，将销售毛坯房与出售家电、家具和装修工程分开签订合同，这样土增税将仅就销售毛坯房征收；利息扣除，关于利息扣除问题，土地增值税相关法规规定，凡符合规定的贷款利息（亦即能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的）可以按利息+（土地出让金+开发成本）X5%之内扣除，凡不符合规定的贷款利息则按（土地出让金+开发成本）x10%以内扣除，对于房地产开发企业来说，可以很好的运用上述两点来自我掌握利息扣除方式；增加扣除项目金额，首先要明确的一点是增加扣除项目不等于虚开发票冲抵成本，而是指开发商可以适当的对于小区内的一些公共配套设施，如，绿地、植树、园林、道路等方面加大投资，以取得加计20%的扣除优惠；合理延后土地增值税清算时点。如区域内有未弥补亏损公司的，用原公司摘牌获取新项目，在涉及补缴的情况下可以与税务争取原开发项目土增税延期清算。对于能实行以预征代清算的项目，应主动争取以预征代清算。
2.房地产开发企业土地增值税纳税筹划意义有效提升企业经济效益。房地产企业经营的最终目的是实现利润的最大化。对于企业来说，如何能够通过不断的经营管理、降低各类成本费用从而实现利润的最大化，是每个地产企业管理层、财务人员都要考虑的问题。以万科为例，该公司2019年整体税负率6.83%，亦即100元收入，需要缴纳税费为6.83元，而当年的净利润率不到15%，客观地讲，房地产企业的税负率还是较高的。而房地产企业土地增值税属于价内税，即所缴纳的土地增值税税金将计入“税金及附加”会计科目，并直接冲减本年利润。因而，对于房地产开发企业来说，加强土地增值税的纳税筹划，将会为企业创造更大的利润。提升企业财务人员业务水平。新时期下，随着税制改革的不断深入，要求企业财务人员具备较为过硬的业务水平及高水平的综合业务能力。土地增值税所涉及的内容较多，其基本上涵盖了房地产开发项目的整个过程中，与企业所得税有许多近似之处。与此同时，土地增值税还涉及到税负临界点、税收优惠政策等方面，这就要求企业的财务人员在充分了解企业自身经营状况的前提下，还要对于税收制度、税收优惠政策有所了解。以上的要求，自然需要财务人员提升自身的业务水平才能实现。
3.房地产开发企业实施土地增值税税收筹划的着眼点税收优惠政策角度。税收优惠政策的使用对于土地增值税的税收筹划工作将起到重要作用。原因在一地，税收优惠政策是税收法规所给定的，允许纳税人合法利用的政策，也是最为安全的。土地增值税中对于建筑标准普通住宅出售且增值额超过扣除项目低于20%的免于缴纳土地增值税。然而，标准普通住宅的标准是由各省、市、自治区确定的。因而，对于房地产开发企业来说，若想合理的应用该税收优惠政策进行土地增值税的纳税筹划，应该以充分了解开发项目所在地的地方规定以后进行。收入角度。收入是土地增值税发生的源头，对于房地产开发企业来说，如何能够合理的谋划收入，显得十分重要。首先，可根据市场定价适度调节普通住宅的价格，以满足普通住房土地增值税的免税条件。其次，对有销售或渠道销售模式的，可要求渠道费用和费用不得开进购房款发票中，做为其它业务收入或非房收入，减少可售部分增值率，继续降低土地增值税。开发成本角度。除了收入以外，开发成本的高低也将决定着土地增值额的多少。开发成本不仅可以直接抵减收入，更为重要的是能够为下一步的20%加计扣除、三项期间费用的扣除标准提供计算依据。因而，应该重视开发成本的核算与支出。比如产业性拿地时，尽可能与政府和国土部门沟通，在总土地价格不变的情况下，将产业用地和可售部分土地成本进行区分。产业用地土地成本低，可售部分土地成本高，降低可售部分的增值率，继而降土地增值税。或者从提升小区品质的角度出发，通过加大公共配套设施的投入，加大绿化、植被、园区方面的投入力度，来增加开发成本。还可以将一些可以计入开发间接费用的成本支出，按照建筑面积法分摊或直接归集法计算，以最有利的方法有效增加开发成本。另外，还可以通过合理增加关联方定价的方式增加一些成本。然而，房地产开发企业增加的开发成本应该是本着客观、真实的原则进行，切不可为了增加成本而盲目的加大投入，而不计整体成本。同时，对于房开企业来说，更不能以税收筹划为由虚开发票，落入偷税陷井。利息支出角度。房地产开发企业属于资本密集型企业，项目开发过程中，尤其是项目开发前期需要资金作为支撑，许多企业选择债务性融资方式融入资金。土地增值税法规定，房地产开发费用扣除的标准有二：一方面，如果房地产开发企业利息支出能够准确计算分摊开发项目，并能够提供金融机构证明，同时利率不超过同期商业银行贷款利率的前提下，房地产开发费用=利息支出+（土地价款+开发成本）x5%，另一方面，如果利息支出无法满足上述规定，则房地产开发费用=（土地价款+开发成本）x10%。因而，对于房地产开发企业来说，应该根据上述税收制度规定，负债融资方式尽量提供金额机构证明，权益资本筹资，可不计算应分摊利息，达到多扣除房地产开发费用的目的。合作方式角度。合作建房不属于土地增值税征收范围，一般来讲，合作双方，一方出地、一方出钱，双方合作建设房屋，然后按比例分配房屋。对于房地产开发公司来说，可以结合公司实际运营状况选择合作建房。另外，关于合作建房的问题，许多地产企业也在不同程度的应用，之所以其可以不征收土地增值税，是因为其所收到的收入为劳务收入，不属于土增税征税范围。
房地产开发企业土地增值税税收筹划中的风险
1.税收筹划风险意识不足“意识决定行为，行为导致结果”。对于房地产开发企业来说，自2016年5月营改增税制改革以来，由于增值税的特性关系，许多房地开发企业将税收筹划工作的重点转移至土地增值税方面。可以说对于，房地产开发企业来说，土地增值税的税收筹划是具备一定技术含量的，若能够成功其获利空间还是较大的。然而，一些房地产开发企业在开展土地增值税税收筹划过程中，对于风险意识认识不足，没有将税收筹划风险控制在可控范畴内；部分地产开发企业虽然在税收筹划过程中注重了风险意识，但是没有将其常态化、系统化，仅停留在就事论事。总之，房地产开发企业由于对土地增值税税收筹划风险没有加以关注，为后期的土增税清算及未来的税收稽查埋下了隐患，从而导致税收风险的发生。
2.税收政策掌握不透相关企业在进行土地增值税税收筹划中，首要遵循的原则便是合法性原则，合法性原则缺失的税收筹划基本上可以视同为偷税。然而，实务中许多房地产开发企业在进行土地增值税税收筹划过程中，参与筹划的人员虽然具备了一定的专业财税知识，在处理一般性业务过程中，能够予以应对。但是，若进行深度的、综合性的税收筹划工作则有些力不从心，其问题出在对于税收政策掌握的不到位上。另外，房地产开发企业参与税收筹划人员若不能非常深入、透彻的研究土地增值税政策，也容易在具体的日常财务核算、税务处理过程中引发政策性风险，将给房地产开发企业带来税务风险。
3.税收筹划思路不清晰房地产开发企业进行土地增值税税收筹划过程中，税收筹划思路的不清晰，是导致该业务风险出现的另一重要因素。原因在于，在进行该税种的税收筹划来说，无论是收入方面还是成本费用方面都是具有较强的操作性的。纳税筹划一定要从“业务经营流程”入手来做前瞻性规划而不是单纯的从“财务处理环节”来做事后诸葛亮。但是，相关人员在具体操作过程中，由于其思路不清晰，介入时点延后，无形中给税收筹划增加了一定的难度。
房地产开发企业土地增值税筹划风险防范对策
1.提升相关人员税收筹划风险防范意识目前，我国的税收征管体系日臻健全，企业在开展税收筹划过程中，若不能很好的提升税收筹划风险防范意识，将会为其带来无尽的纳税风险。房地产开发企业在实施土地增值税税收筹划过程中，同样应该提升相关人员的税收筹划风险防范意识，以不至于因为税收筹划工作而平添不必要的麻烦。具体来说，作为房地产开发企业应该结合自身所处的行业特点，并在充分了解自身项目开发状况的基础上，搜寻所能够利用的优惠政策，为其所用。另一方面，可以成立税收筹划风险控制部门，配备一些具有税收筹划经验的人员，也可以定期聘请注册会计师、税务师来企业指导，以期达到有效规避土地增值税筹划风险、增强税收风险防范意识之目的。
2.进一步加强对于政策法规的研究土地增值税纳税筹划首先离不开对于税收政策法规的研究，如果离开了对于相关税收政策的研究，税收筹划工作很容易偏离轨道。如，营改增以后，要求房地产企业所取得的涉及开发成本的发票，要求其在备注项写明项目名称、所在地区，否则不可以作为土地增值税扣除依据。房地产开发企业在从事该税种的税收筹划过程中，要对于土地增值税及其所关联财税政策进行相应的研究。可以通过网络、与税务机关沟通、聘请专业人员讲解方式进行。同时，建议房地产开发企业对于其所制订的税收筹划方案，聘请一些专家给予评价，以确保其具备合法性、合理性及可操作性。以期实现降低税务筹划风险的目的。
一、高新技术企业的企业所得税纳税筹划问题分析和解决思路
（一）问题分析
首先，高新技术企业自身对纳税筹划尤其在所得税的纳税筹划方面，认识的不深刻。税收筹划对于纳税人来说是一项基本的权利，纳税人可以在国家允许的范围之内得到应得的利益和权利。高新技术企业开展所得税筹划的基本前提是筹划的税收是符合国家法律法规的，不仅如此，如果筹划与其他的方面的利益产生了矛盾和不统一，就应该从整个大局来进行协调，努力达到最理想的要求。而且，从目前看来，现有的高新技术企业自身还有一个大问题，就是没有合理的安排所得税筹划的收入与费用问题，注重短期利益忽视长期利益。企业对资产的购置，资本的融通和利润分配的计划管理就是高新技术企业的财务管理。它主要是对投资、筹资、营运资金及利润的分配这些的决策进行筹划，在这些的筹划过程中都多多少少的会受到所得税的影响。
其次，在我国企业所得税优惠政策方面显得较为单一。针对企业所得税，有①应纳企业所得税＝②当期应纳税所得额×③适用税率。而应纳税所得额＝④收入总额－⑤不征税收入－⑥免税收入－⑦各项扣除－⑧以前年度亏损。由此可以看出，当政府在需要使用税收这一重要的调控手段达到支持高新技术企业发展的目的的时候，可以通过影响上述八个因素来减少企业支出，增加资金供给和净利。目前我国的税收优惠政策都只是体现在税额的减免和税率的优惠上，这样就显得税收政策方式比较单一，企业要享受这些优惠的唯一方法是必须先盈利，盈利越多，享受的优惠就越多。因此，对于没有利益可言的企业来说，这些优惠政策完全为零。比如说《国家高新技术产业开发区税收政策的规定》指出 “国务院批准的高新技术产业开发区内的新办高新技术企业，自投产年度起免征所得税两年。”这个优惠政策就很明显的体现了企业必须要在盈利的前提下才能享受到优惠的政策，但是根据高新技术企业的财务特点可以知道，投入和产出并不是在同一时间就可以体现出来的，我们必须先投入技术和资金，但成果具有滞后性，即便是转化成功，收益也是随着生产经营逐渐在将来体现出来，与前期投入的时间不能成正比。
大多数的高新技术企业在成立至营业的两年内未获得盈利，就导致了高新技术企业不能享受到这条优惠政策了，而随着高新技术产品被企业当作商品以后，其高额利润就使它的税负增高，因此，如何在国家对高新技术企业的优惠政策下合理的开展经营战略，是每个高新技术企业应该思考的问题。再次，高新技术企业对科学技术要求都很高，致使了企业的直接用于材料的费用大大降低，而间接的费用不断增大，大量产生无形结果的费用越来越多，比如说研发费用、专利非专利技术、计价摊销累计折旧等都会影响到高新技术企业的税负。
再有，国家的所得税优惠政策涉惠范围有限。据统计，现在全球只有五十多个国家级高新技术开发区才能充分享受到税收优惠的条件，这些高新技术企业坐拥各种地利人和之利时，还同时享受优惠政策，使真正急需享受的小企业又望尘莫及，变相的又拉大了贫富差距。而且各地的优惠政策也有较大差别。最后，不得不提的是，与高新技术企业所得税纳税筹划相关的涉税人员的水平，离企业的实际需要还有一定的距离。税务筹划在我国的起步是比较晚的，目前我们国家还没有专业或职业化的税务筹划师、精算师，这离国际水平还差很远。我国现在的税务筹划很多都是由企业自身财务人员办理或高校教师、注册会计师客串，了解企业的人非所得税筹划专长，专长的人非企业情况熟知。这就致使企业的所得税纳税筹划技术处理手段十分欠缺，或者不切企业实际而不能合理安排税负。
（二）高新技术企业纳税筹划的基本思路
结合高新技术企业自身的特点和现有所得税优惠政策，高新技术企业所得税纳税筹划应该：
1．根据税收政策做好准备工作。做好所得税纳税筹划前的准备工作是企业的基本首要条件，比如说在设立时即选好适当的企业地点，看准相关产业领域，办理好相关的证件证书。这些都是其所得税纳税筹划成功与否的关键。
2．经常关注税收政策的动态，适时做好纳税调整。所得税税收政策具有多变性。企业在税收筹划实际操作的过程中就要更加的小心谨慎。在此，税务机关起了决定性作用，企业必须合理合法地向税务机关呈报申请资料，每个环节都是必不可少的。所以，这就要求我们企业的相关财务人员和管理人员必须经常地与当地税务部门保持良好的沟通，通过税务机关第一时间的得到最新的税务信息，根据这些税务信息和企业自身的特点及时的调节纳税筹划方案，以提高我们高新技术企业所得税纳税筹划的成功率。
3．提高企业纳税筹划技能，加大企业经营管理的力度。企业可以通过所得税纳税筹划，充分享受到国家给予的优惠政策。对高新技术企业来说，利用筹划，在企业经营管理的各环节下功夫，促进企业加强经营管理，加强财务核算，还能进行成本核算和财务管理。
二、结语
关键词：企业所得税纳税；统筹方法；双赢
中图分类号：F810.424 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2013）03-0-01
伴随企业所得税在西欧诞生，企业所得税的纳税统筹也随之产生。如何运用企业所得税纳税统筹技巧，在最低税负的条件下取得收益，对于企业来说至关重要的。
一、含义及意义
2008年正式实施的《中华人民共和国企业所得税法》，对原有的企业所得税制度和相关政策进行了调整。企业所得税是指内资企业所得税，是对我国境内企业（除外商投资企业和外国企业以及人人独资、合伙性质的私营企业以外）或组织，在一定期间内合法生产、经营所得和其他所得征收的一种税。目前对纳税筹划的定义并不统一，但是内涵是基本一致的。税收筹划，指在符合或不违反税法的前提下，通过对经营、投资、理财活动的事先筹划和安排，使企业本身税负得以延缓或减轻的一种活动。[1]新税法的出台为企业纳税统筹提供了新的空间，企业在新税法的背景下，仍能够找出纳税最优解，实现纳税统筹，减轻企业税负。
近几年，我国的税收大环境越来越好，税收正逐步走向法治，依法治税正在逐步变成现实。[2]新税制实施以来，税法得到统一，税权相对集中，规范了减免税，取消了各种越权减免税和随意减免税现象。[3]淡化税收任务，提供了宽松的政策环境。[4]我国目前的税收优惠政策较多。为了吸引外资，我国制定了许多的优惠政策，在税法规范的前提下，纳税人往往面对着一个以上的纳税方案的选择，不同的方案，税负的轻重程度往往不同，可见税收筹划的空间很大。[5]随着税制改革的深入，特别是税收征管改革的全面推行，企业已由原来的税务部门包办，改为纳税人自己上门申报，这进一步分清了纳税的法律责任，使得纳税人的风险越来越大，企业更迫切需要了解税收政策信息，做好税收政策的预测。企业对于国家税收政策安排自己的生产经营，充分利用税法对自己的有利政策，无疑可以增加企业利润。
二、企业所得税纳税统筹方法的运用
（一）利用税收优惠政策。税收优惠政策的制定通常反映了政府通过税收手段实施宏观调控的意愿，是实现税收调节经济的职能作用的主要途径。目前，我国税收立法上仍保留了大量的减免税优惠政策，这就为企业开展所得税税收筹划提供了较为广阔的空间，合法、合理且充分利用国家的优惠政策是企业纳税筹谋的基本思路，也是关键思路。但是，这样的统筹是有风险的，变化也是比较大的，因为优惠政策会被取消或变更，一旦优惠政策被取消或发生变化，就会直接影响企业纳税的筹划，因此企业需要对国家税收优惠政策的走向有一个基本的预测和研判。
（二）工资薪金统筹。我国的《企业所得税税前扣除办法》详细规定了能够在税前扣除的标准和范围，企业实际发生的合理的职工工资薪金，准予在税前扣除。这也就证明了企业职工工资从限额扣除变成了全额扣除。这也就是取消了计税工资制度。不仅如此，还同时提高了相应的职工福利费、工会经费和职工教育经费等经费的扣除限额，这就是说企业职工教育经费是可以全额扣除的。从这个角度上将，尽可能多地扩大税前扣除也是企业所得税纳税统筹的重要方法。
（三）完善企业内部控制和管理制度。完善企业内部控制和管理制度，尤其是网络会计制度，明确会计人员的岗位职责与权限，明细会计信息系统的操作权限，严格限制各种数据的读取、修改等权限。同时，企业应该做好财务人员的继续教育工作，提高财务人员的纳税统筹安全意识和能力，加强会计人员的规范教育，形成良好的安全习惯，加强密码的安全指数并经常更换密码，防止他人盗用进入系统；同时，加强内部审计监督职能，及时发现问题，及时控制，及时解决。
（四）降低收入总额，尽量投资免税收入。由于流转税如增值税、消费税、营业税的高低直接与收入相关，合法降低流转税中的收入额同时降低了所得税的应纳税所得额。同时对所得税税法规定免税的收入，企业应充分考虑在合理安排企业务安排和恰当计算所得税应得额，如国债利息收入，分回的税后利润等。从企业整体考虑，尽可能的去投资一些少征活免征税收的项目，只有这样，企业在想投资时，应尽可能的进一步增加和提高免税收入或低税收入的比例。不仅如此，关注免税国债也是企业投资的好方向。从某种意义上讲，正是由于新税法规定的原因，才会使得企业投资的积极度和热情度得到进一步提升。
（五）避免从高适用税率，实现税负相对减轻的纳税统筹。纳税人从事营业税的应税项目，并不仅仅局限于主营业务上，往往会同时出现多项应税项目。造成这种情况的一个主要原因就是由于纳税人兼营与混合销售行为的存在。对于这两种不同的经营行为，税法规定了不同的税务处理方式，这也是贯彻执行营业税条例，正确处理营业税与增值税关系的一个重点。作为纳税人，必须能够准确掌握这些税收法规，准确界定兼营销售和混合销售以及相关的税务处理规定，只有这样，才能避免因操作不当而从高适用税率，维护自身的税收利益，这也相当于相对减轻了自身的税负。①
企业所得税纳税统筹实际上可以让国家和企业双赢。企业为了实现自身利益的最大化，通过合理手段降低企业所得税税负，是企业自主理财的积极行为，这种行为有利于企业节约成本，增加收益；对国家而言，从国家税法的立法角度上看，企业进行所得税的统筹活动是以符合税收政策的，从长远来看，有利于实现国家利用税收杠杆调节经济的目标。因此，企业进行所得税的统筹对企业和国家是双赢的。
注释：
①李春梅. 营业税纳税筹划问题研究[J].财经界（学术版），2011，6。
参考文献：
[1]占家楠.浅谈企业所得税纳税筹划[J].华章，2011（33）.
[2]，等.关于金融支持文化产业振兴和发展繁荣的指导意见[J].2010.
[3]西文化产业现状调查引发的思考[J].中国党政干部论坛，2010（01）.
一、当前保险中介机构保险营销员个人所得税扣缴中存在的问题
近年来，随着我国经济社会的快速发展，人们的保险意识显著提高，保险事业也迎来了巨大的蓬勃发展的机遇。但是，由于目前保险营销员的个人所得税按照一定的标准由保险中介机构按月代扣代缴，这显然在一定程度上把保险营销人员的个人所得等同于劳务所得，使保险营销员承受了巨大的个人所得税税负，从长远来看，不利于我国保险事业的健康发展。
一方面，税率设置不够合理。一般来说，税率是税收制度设计的核心，会对税制运行状况产生至关重要的影响。由于我国居民的各种收入货币化、账面化程度相对较低，而个人所得税税率的设置又只能依据人们账面化的货币收入，有失公平，进而导致他们力图使自己的收入隐性化，例如将本月可以签的保单推到下月签等。由于个人所得税的征收承担着收入再分配的职能，在税率设置方面应当符合低税率、宽税基这一基本思路。低税率可以降低纳税人的税负，引导他们自觉纳税，而过高的不合理的税率，会刺激一些纳税人选择偷逃税。
另一方面，没有充分考虑到营销员的工作费用支出等经济状况。在保险营销工作中，营销员不仅面临着巨大的工作压力，任务繁重，而且会支出较多的工作费用，包括交通费、电话费以及探视客户的费用等，这些支出很多时候都是由营销员自己承担的，个人所得税如果没有考虑这些因素，就会明显增加保险营销员的负担。同时，由于家庭是社会的基本经济单位，与个人收入相比，家庭成员的总收入更能准确全面地反映出纳税能力。而对于有些营销员来说，由于家庭成员多，赡养老人的负担重，所以，在扣缴他们的个人所得税时候，就应当充分考虑保险营销员的家庭负担以及工作费用支出等情况，以确保纳税的公平性与合理性。
总之，个人所得税扣缴在一定程度上关系到保险营销员的切身利益，会对保险中介机构保险营销员队伍建设以及保险行业的发展产生直接影响。现行的个人所得税政策会对保险营销员的展业带来不利后果，增加了保险中介机构的经营成本与经营风险，不利于保险行业的健康可持续发展。
二、保险中介机构保险营销员个人所得税税收筹划的主要对策
税收筹划作为一种财务管理活动，具有合法性、目的性与专业性等特征。如何在既不违反国家相关法律法规又不增加企业预算的情况下，切实提高保险营销人员的实际收入，已经成为保险中介机构必须妥善解决的重要课题。对于保险中介机构来说，只有认真做好营销员的个人所得税税收筹划，才能吸引并留住保险营销人才。
（一）准确区分工资薪金与劳务报酬
当前，保险中介机构保险营销员主要分为雇员与非雇员两类。根据现行税法的相关规定，雇员的个人所得税主要适用“工资薪金”项目，而非雇员则适用“劳务报酬”项目。从收入项目来看，雇员的工资薪金所得除佣金收入之外，还有其它工资福利收入。而非雇员的劳务报酬只有佣金收入。从可扣除项目的角度来看，雇员的工资薪金收入中可扣除的法定费用为3500元，而劳务报酬可扣除的费用标准为800元或20%的比例费用。同时，根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》的相关规定，工资薪金收入不征营业税，而劳务报酬所得应征收营业税。而适用税率的差异，正是保险营销员个人所得税税收筹划的重要途径。所以，工资薪金所得的适用税率与劳务报酬适用税率相比较，在较低的收入时，采用工资薪金就可以显著减少保险营销员的税负，在高收入时采取劳务报酬则更合算。
（二）合理安排手续费
在保险行业，支付给保险营销员的手续费属于劳务报酬。根据《国家税务总局关于保险企业营销员（非雇员）取得的收入计征个人所得税问题的通知》（国税发〔1998〕13号）的相关规定，保险企业营销员以一个月内取得的收入为一次。保险中介机构是营销员个人所得税的代扣代缴义务人，应按月代扣税款并将所扣税款缴入国库。由于劳务报酬属于一次性收入，以取得该项收入为一次，属于同一项目连续收入的，以一个月内取得的收入为一次。如果手续费支付间隔超过一个月，则按每次收入额扣除法定费用后纳入应纳税所得额。如果间隔期没有超过一个月，则合并为一次，扣除法定费用后纳入应纳税所得额。因此，保险中介机构应当合理安排保险营销员的纳税时间，并使其每月支付的手续费，可以抵扣法定的定额费用，努力减少保险营销员每月应缴税额，切实降低税率，有效增加保险营销员的实际收入。
（三）最大限度地提高营销员福利
根据我国现行税法的相关规定，按照国家有关政策计提的社保基金以及住房公积金等，应当免缴个人所得税和企业所得税。因此，保险中介机构就可以考虑为广大保险营销员计缴住房公积金等费用，并将这些项目在税前列支，通过采取这些措施，就可以有效减少保险营销员的个人所得税应缴税额，提高营销员的实际收入。同时，保险中介机构也可以增加营销员“五险一金”的缴纳基数。在这一过程中，就可以有效规避个人所得税税收筹划风险，最大限度地增加保险营销员的福利，充分发挥对营销员的激励作用。
（四）切实防范筹划风险
保险中介机构在进行个人所得税税收筹划过程中，要加强自身保护，维护企业形象，努力防范并化解税收筹划风险。首先，要严格遵守税法等法规。保险中介机构对于保险营销员的个人所得税税收筹划要严格遵守法律法规，保持会计帐薄的真实性、完整性与准确性。其次，要及时根据国家相关法律法规对营销员个人所得税的筹划方案进行调整。随着我国经济社会等各项事业的快速发展，我国税收法律及法规也在逐步修订并不断完善。因此，由于各种因素以及法律法规出现变化，保险营销员个人所得税的筹划方案就必须进行调整，只有这样，才能切实为保险中介机构的保险营销员带来实际利益，减少个人所得税税负。
关键词：企业股权收购；纳税筹划；完善思路
企业股权收购在现代企业实现自身重组的过程中占据重要地位，现代企业通过自由实施股权收购的决策与行为，客观上可以达到企业综合竞争实力明显提高目标。但是与此同时，实施股权收购行为的企业应当按照现行税法来负担企业纳税成本，其中包含了多种类型的法定纳税种类。目前面临激烈的行业市场竞争，现代企业必须要深刻认识企业纳税筹划工作融入企业股权收购全过程的必要性，运用科学思路来拟定企业纳税筹划的实施规划，帮助企业实现纳税负担减轻的目标。
一、企业股权收购中的主要纳税种类
（一）营业税与增值税
在增值税的法定应税行为范围内，目前并不包含股权收购行为。然而对于多数参与股权收购的现代企业来讲，企业存货与企业固定资产都应当包含在非股权支付的范围领域［1］。股权收购的参与企业由于受到以上因素影响，则必须要遵守现行税法来进行企业增值税的足额缴纳。经过营改增的重要税法转型改革举措以后，现行税法条例针对增值税的法定适用范围进行了拓宽，并且将支付无形资产与转让企业不动产的两种关键行为都涵盖在增值税范围。
（二）企业所得税
企业所得税构成了多数现代企业必须缴纳的关键税收种类，处理企业所得税的途径方法目前可以划分为一般性以及特殊性的两种税务处理手段［2］。现代企业如果有必要实施全面重组工作，那么企业支付对价的关键方式就是企业股权支付。在此过程中，企业收购以前的各种类型负债与资产将会保持原有的税收计量基础，从而做到准确判断转让支付股权的企业经济利润损失以及收益数额。在一年的时间期限内，实施股权收购行为的企业应当禁止出现再次转让股份的现象。
（三）契税、土地增值税与印花税
在某些情况下，涉及联合经营行为或者投资行为的企业会选择房地产作为参与投资的基本要件，因此就会涉及土地增值税的依法缴纳过程。企业现有的土地使用权、企业股权与房屋所有权如果保持原有主体状态，那么企业不必缴纳特定比例的契税。除此以外，股权收购的参与企业主体应当准确计算土地增值税与印花税，结合产权转移的收购合同基本条款规定来确认以上两项税款缴纳比例与方式。
二、企业股权收购中的纳税筹划要点
近些年以来，参与股权收购的各个行业企业比例数目正在日益增多，客观上决定了企业股权收购的要素选择过程表现为复杂性。通常情况下，企业拟定纳税筹划的总体实施方案应当能够综合判断与考虑被收购企业性质、对价支付的方式、股权收购的预期绩效利润等要点。具体在合理确定企业的纳税筹划思路方案时，企业负责人员应当重点关注于以下举措：
（一）被收购企业的选择
被收购企业的种类与性质将会给股权收购成本带来直接影响，企业如果要达到税费节约的目标，那么对于被收购企业的种类性质应当着眼于综合判断，从而选择适宜开展股权收购业务的最佳企业对象。股权收购企业如果选择了政府重点倾向扶持的被收购企业作为对象，则企业通常可以享有减免特定比例税费的待遇［3］。与此同时，企业针对境外的被收购股权企业应当谨慎进行选择，这是由于境外企业涉及差异化的税收计算方式，企业必须要运用谨慎态度来进行应对处理。
（二）对价支付方式的选择
企业在收购其他企业的股权时，必须要按照收购合同来进行对价支付工作。但是实际上，收购股权企业如果选择了差异化的对价支付方式，那么企业的税收缴纳比例与金额也将会体现差异性［4］。通常情况下，企业如果选择了运用固定资产以及无形资产来偿付股权收购对价，那么不利于企业减免自身的税款缴纳负担。与之相比，企业如果选择了股权对价支付或者有价证券的对价支付模式，则可以达到灵活减轻企业现有税负的目标。由此可见，对价选择方法将会给企业的纳税筹划总体实施方案带来不可忽视影响。企业负责人员在选择各种不同的对价支付模式时，应当经由全方位的判断与考虑。
（三）准确评估股权收购绩效
股权收购绩效只有在得到准确科学评定的基础上，才能为企业科学确定纳税筹划总体方案提供必要支撑。企业负责人员针对股权收购产生的预期绩效利润应当能够客观进行评估，旨在综合评定企业现有的盈利能力、债务偿还能力、资产管理能力与经营获利能力。企业如果有必要完成自身的重组工作，那么关键性的前提因素就要体现在准确评估收购股权绩效，据此给出合理完善与优化股权收购思路方案的对策。股权收购企业应当善于利用优惠性的政府税收扶持与倾斜政策，旨在合理判断确定股权收购产生的预期绩效，运用更加灵活的实践举措思路来转变现有的企业纳税筹划模式［5］。企业针对现有的会计核算业务手段亟待加以创新优化，依靠全新的企业会计核算手段来准确评估股权收购绩效。单位会计人员通过汇总会计数据的原始资料表单，应当可以归纳得出详细与完善的会计基础数据信息，有益于会计工作运行实效得以明显提高，切实保障了会计核算基础数据的精准性。会计集中核算的基本含义就是企事业单位的财政管理机构通过专门设立会计核算职能中心部门的方式来执行会计核算任务，对于企事业单位原有的出纳岗位人员以及单位会计岗位进行取消，并且保留单位财务层面上的自、资金分配使用权利以及资金占有权利。在会计岗位人员的委派模式基础上，对于报账员的重要职能岗位进行单独设立，从而达到集中实施会计核算业务的目标。由此可见，会计集中核算的明显实践优势就是全面融合会计监督职能、会计核算职能、会计服务职能与会计管理职能，会计集中核算具有合理优化利用单位财务资源、保障会计核算结论与数据精准性、确保会计岗位职务独立性等重要实践作用。会计集中核算最为关键的优势应当体现为单位会计人员统一展开各项核算业务，会计核算业务不再零散分布于企事业单位各个岗位。会计集中核算的重要实践举措在当前阶段时期已经得到了全面推行，企事业单位的会计职能部门以及会计业务人员可以做到统一负责会计核算事务。表1为纳税筹划手段运用于企业股权收购的具体实践要点。
三、企业股权收购的纳税筹划完善改进思路
企业纳税筹划的基本思路要点在于科学策划企业现有的涉税业务开展运行方式，旨在完整规划企业在当前时期阶段推行实施的完整纳税操作方案，节约企业纳税经费与成本［6］。因此从根本上来讲，企业纳税筹划应当属于企业成本管理体系中的核心组成要素，现代企业针对纳税筹划工作务必给予重视。在现状下，企业股权收购的开展运行过程一般都会涉及营业税、增值税、契税、土地增值税与企业所得税等纳税种类。完善与调整纳税筹划思路应当综合考虑多个层面因素，而不要简单局限于特定层面的企业税收因素。企业如果有必要进行重组工作，那么通常都会涉及企业原有纳税规划方案的调整转变。在此过程中，负责实施企业纳税筹划工作的人员应当紧密结合企业纳税种类以及股权收购模式，运用灵活的多元化思路来调整企业原有纳税筹划方案。完善企业纳税筹划总体方案的举措思路重点体现为促进主营业务的预期经济收益提升，同时还会涉及企业本身的债务偿还能力提高。为了实现以上的目标与宗旨，那么企业中负责实施纳税筹划的具体人员应当进行综合判断与考虑，合理节约企业纳税成本，促进企业的总体盈利水准与能力提升。四、结语经过分析可见，企业纳税筹划的重要实践工作应当完整融入贯穿于企业开展股权收购事务的各个环节过程。企业股权收购在企业重组与合并的实践中占据关键地位，同时也构成了企业扩展现有业务经营种类规模的最佳渠道方式。具体在完善与创新企业现有的纳税筹划总体思路方案时，关键举措应当体现在被收购企业的选择、对价支付方式的选择、准确评估股权收购绩效等层面，借助于纳税筹划手段来促进企业的总体经营实力提升。
参考文献
［1］贺建涛.国有企业股权收购的纳税筹划相关问题研究［J］.现代国企研究，2019（18）.
［2］李霞.关于企业股权收购的纳税筹划及绩效探讨［J］.财会学习，2019（19）.
［3］黄存贯，刘俊.对企业股权投资所得税纳税筹划的一点思考［J］.财务与会计，2019（3）.
［4］张捷.促进企业重组企业所得税纳税筹划［J］.东方企业文化，2019（21）.
［5］郭滨辉.股权转让所得税税政及税收筹划研究［J］.会计之友，2018（9）.
［关键词］纳税筹划 成立 存续 清算 思路
随着我国改革开放的不断深入，市场经济飞速发展，市场竞争日益激烈，每天都会有一大批新企业注册产生，同时，也有一大批企业因种种原因被迫关倒闭，不得不进行破产清算。企业要在激烈的市场竞争中立于不败之地，必须对企业的生产经营进行全方位、多层次的运筹，其中纳税筹划也应是企业筹划的一个重要方面。不仅仅是企业存续期间需要纳税筹划，企业在设立和清算时的也同样需要纳税筹划。
一、企业成立时的纳税筹划
企业在生产经营过程中能否取得成功，很大程度上与企业成立之初的各种筹划有关，而纳税筹划是其中最为重要的筹划之一，因为不同组织形式的企业在税收方面有着不同的特点，投资者对企业不同组织形式的选择，其投资收益也将产生差别，进而影响企业的整体税收和获利能力。因此，在企业设立之时，很有必要在组织形式的选择上进行一番积极筹划。
一般情况下，企业组织形式分为三类，即公司企业（包括有限责任公司、股份有限公司）、合伙企业和个人独资企业。
1.有限责任公司和个人独资企业的比较选择
我国对有限责任公司和个人独资企业实行不同的纳税规定（主要是对个人投资者）。国家对公司营业利润在企业环节上征收企业所得税，税后利润作为股息分配给投资者，个人投资者还需要缴纳一次个人所得税。而个人独资企业则不然，营业利润不征收企业所得税，只对个人投资者分得的收益征收个人所得税。
例1：某自然人甲经营一家公司，年盈利20万元，请问以何种方式组建公司可得最大税收利益？
方案1：成立有限责任公司
企业所得税=20×25%=5（万元）
个人所得税=（20-5）×20%=3（万元）
税后收益=20-5-3=12（万元）
方案2：成立个人独资企业
个人所得税=20×35%-0.675=6.325（万元）
税后收益=20-6.325=13.675（万元）
方案2比方案1税后收益多1.675万元，应选择方案2，即成立个人独资企业可得最大税收利益。
2.股份有限公司和合伙企业的比较选择
股份有限公司和合伙企业与有限责任公司和个人独资企业有些类似，我国对股份有限公司营业利润在企业环节上征收企业所得税，税后利润作为股息分配给投资者，个人投资者还需要缴纳一次个人所得税。而合伙企业营业利润不交企业所得税，只课征合伙人分得收益的个人所得税。
比如，在不考虑其主要因素的情况下，单就合伙企业和股份有限公司而言，合伙企业要优于股份有限公司，因为合伙企业只征一次个人所得税，而股份有限公司还要再征一次企业所得税；如果综合考虑企业的税基、税率、优惠政策等多种因素的存在，股份有限公司也有有利的一面，在测算两种性质企业的税后整体利益时，不能只看名义税率，还要看整体税率，由于股份有限公司的“整体化”措施一般情况下要优于合伙制企业，“整体化”就意味着重叠课征的消除，税收便会消除一部分。一般情况下，规模较大企业应选择股份有限公司，规模不大的企业，采用合伙企业比较合适。因为，规模较大的企业需要资金多，筹资难度大，管理较为复杂，如采用合伙制形式运转比较困难。
二、企业存续期间的纳税筹划
企业存续期间，无疑是需要运用纳税筹划最多的时期。纳税筹划作为企业经济利益保护措施是完全必要的，现代经济条件下，各国政府为了鼓励纳税者按自己的意图行事，无不把实施税收差别政策作为调整产业结构、扩大就业机会、刺激国民经济增长的重要手段加以利用，制定了不同类型的税收政策，使得无论多么健全严密的税制，税负在不同纳税人、不同纳税期、不同行业和不同地区之间总是存在差别。对某一应税活动往往有多个纳税方案，这就给纳税人寻找降低税收成本、进行纳税筹划提供了极大的可能和众多的机会。对于企业自身来说，事先纳税筹划，能为企业节约大量的税收成本，从而促进企业更持续的发展。
下面简要介绍最常用到的几个税种的税收筹划要点：
1.增值税
自2009年1月1日起，我国全面实施增值税转型改革，此次增值税改革的
主要内容：一是允许企业抵扣新购入设备所含的增值税；二是取消进口设备免征增值税和外商投资企业采购国产设备增值税退税政策；三是将现行工业和商业小规模纳税人销售额标准分别从100万元和180万元降为50万元和80万元，同时，将小规模纳税人的增值税征收率统一调低至3％等等；四是将矿产品增值税税率恢复到17％；五是与营业税实施细则衔接，明确混合销售行为和兼营行为的销售额划分问题；六是根据现行税收政策和征管需要，对部分条款进行补充或修订。
改革后的增值税法中关于增值税税制要素的多种选择依然为纳税人进行纳税筹划提供了空间。下面就增值税的几个纳税筹划的思路做简单的介绍。
（1）纳税人身份认定上的税收筹划
增值税对一般纳税人和小规模纳税人的差别待遇，为小规模纳税人与一般纳税人进行纳税筹划提供了可能性。通常认为，由于一般纳税人可抵扣进项税额，因而小规模纳税人的税负重于一般纳税人。但新税法降低了小规模纳税人的征收率，虽然一般纳税人购进的固定资产也能抵扣进项税，但对于规模较小的企业，由小规模纳税人转化为一般纳税人不一定能减少税负支出。
例2：某工业企业，现为小规模纳税人。年应税销售额80万元（不含税），会计核算制度也比较健全，符合作为一般纳税人条件，适用17％增值税率，但该企业可抵扣的购进项目金额只有30万元（不含税）。请对其进行纳税筹划。
方案1：若企业申请作为一般纳税人。
则应纳增值税额为=80×17％-30×17％=8.5（万元）
方案2：若企业仍作为小规模纳税人。
则应纳增值税额为=80×3％=2.4（万元）
可见，方案2比方案1少缴增值税6.1万元(8.5-2.4)。因此，企业应当选择方案2。
（2）不同代销方式税收筹划
代销通常有两种方式：一是收取手续费，即受托方根据所代销的商品数量向委托方收取手续费，这对受托方来说是一种劳务收入，应交纳营业税；二是视同买断，即由委托方和受托方签订协议，委托方按协议价收取所代销的货款，实际售价可由双方在协议中明确规定，也可受托方自定，实际售价与协议价之间的差额归受托方所有，委托方不再支付代销手续费。两种代销方式对双方的税务处理及总体税负水平是不相同的，合理选择代销方式可达到节税的目的。
（3）混合销售行为的纳税筹划
混合销售行为是指一项销售行为既涉及增值税应税货物或劳务（简称“货物销售额”）又涉及非应税劳务（即应征营业税的劳务）。修订后的《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》规定：“一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务，为混合销售行为。除本细则第六条的规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非增值税应税劳务，不缴纳增值税。”（除销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为以及财政部、国家税务总局规定的其他情形外，均执行上述规定）。由于增值税一般纳税人增值税税率一般为17%，而营业税税率为5%或3%，所以若能使混合销售行为中的非应税劳务不缴纳增值税而缴纳营业税便达到目的了。
对于从事货物的生产、批发或者零售的企业来说，混合销售行为要征增值税，但为了降低税负，可以把一项销售行为涉及的增值税应税货物以及涉及的营业税应税劳务分给两个核算主体（其中一核算主体是由原核算主体分立出去的），则可使非应税劳务不缴纳增值税而缴纳营业税。
2.营业税
根据营业税的计算公式,应纳营业税额=营业额×税率,从这个公式中可以看到,影响营业税额大小的因素有两个：一个是营业额，另一个是适用的税率。这两个因素中的任何一个因素变动都会引起营业税应纳税额的变化。从筹划的角度考虑，应从这两个影响因素入手,寻求营业税的筹划方略。
在税率一定的情况下,营业额的大小最终决定了营业税应纳税额的多少。因此,营业额的筹划方略简单的说就是在合法正确计算营业额的前提下,尽可能的使其最小化。这是通过营业额筹划的根本原则,是纳税人在实施具体的筹划操作时努力的方向。如建筑、修缮、装饰工程作业行为的营业额，不论纳税人与对方如何核算，其工程用材料费用均应包括在营业额中。因此，企业从节税角度看,常常通过降低材料费用方式降低营业额，达到节税的目的。
由于营业税不同的税目适用的税率不同,而纳税人在生产经营过程中往往会涉及两个以上不同的应税项目,例如有些宾馆饭店既经营餐厅、客房,从事服务业,适用服务业的5%的税率,又经营夜总会,从事娱乐业,适用5%～20%的服务业税率，大部分夜总会的税率核定在20%。那么这些宾馆饭店就要尽量少计夜总会的收入，比如夜总会销售的酒水、饮料应计入服务业的收入，这就要求会计必须按不同税率的业务分账核算。
3.企业所得税
新企业所得税改革统一适用税率、统一税前扣除标准、统一税收优惠政策等,
这些举措意味着自20世纪80年代以来,外资企业在企业所得税税收优惠政策等方面所享受的超国民待遇将不复存在。事实上,原内外资企业所得税的上述差异一直是许多企业进行所得税纳税筹划的主要途径之一,本次税制改革无疑将对其产生较大的影响。另外,面对“两税合并”及新《企业所得税法》对相关政策做出重大调整这一巨大变革,企业在税前经营、投资、理财等纳税筹划环节上也必将随之做出相应调整,以此来适应新法适用带来的巨大波动,重新实现自身税收负担的最小化。
因企业所得税筹划涉及的范围很广，现仅介绍企业所得税筹划的几个切入点:
（1）从影响应纳税所得额的几个因素切入。应纳税所得额的计算公式为“应纳税所得额=收入总额－不征税收入－免税收入－各项扣除－允许弥补的以前年度亏损”。在税率一定的条件下，应纳税所得额越小，应纳税额就越小，而收入和扣除就是影响应纳税所得额最主要的因素,在扣除项目金额一定的条件下，收入越小，应纳税所得额就越小；在收入一定的条件下，扣除项目金额越大，应纳税所得也越小。进行纳税筹划，最主要的方式就是减少收入，加大扣除。
（2）从税收优惠政策切入。纳税人如果充分利用税收优惠政策,就会达到节税的目的。因此,用好、用足税收优惠政策本身,就是纳税筹划的过程。但选择税收优惠作为纳税筹划的突破口时,应注意两个问题：一是纳税人不能曲解税收优惠政策,滥用税收优惠,以欺骗手段骗取税收优惠；二是纳税人应充分了解税收优惠政策,并按法定程序进行申请,避免因程序不当而失去应有的权益。
（3）从税制改革的机遇切入。税制改革对很多企业来说,是机遇与影响并存。针对税制改革,企业纳税筹划的基本思路是：用好税制改革的机遇,对税改后可能会增加优惠的项目,税改前不要办,税改后去办；避免税制改革不利因素的影响,把税改后会增加负担的项目,尽量在税改前办妥；对于税改后利弊不确定的项目,尽量税改前不结案、不封账、不下结论,使这类项目增加可变性。
企业存续期间的纳税筹划还有很多方式，企业可以根据自身的实际情况，选择对自身最为有利纳税筹划方式。
三、企业清算时的纳税筹划
由于企业的生产经营是连续的过程，纳税往往滞后于生产经营环节，故而在企业清算的时候，税收工作还得进行，原因就在于企业清算时还未履行完其纳税义务。税收是具有强制性和固定性的，并不会因为企业处于清算的悲惨境地而免予税收。企业清算中的税收筹划主要是通过推迟或提前企业清算开始日期，合理调整清算所得和正常经营所得。
所谓清算所得是指企业的全部资产可变现价值或者交易价格减除资产净值、清算费用、相关税费等后的余额。
具体计算公式如下：
企业清算所得＝企业的全部资产可变现价值或者交易价格－资产净值－清算费用－相关税费
企业的全部资产可变现价值，是指企业清理所有债权债务关系、完成清算后，所剩余的全部资产折现计算的价值。如果企业剩余资产能在市场上出售而变现，则可以其交易价格为基础。所谓资产净值，是指企业的资产总值减除所有债务后的净值，是企业偿债和担保的财产基础，是企业所有资产本身的价值。从企业全部资产可变现价值或者交易价格中减除资产净值，再减除税费和清算费用，所得出的余额就是在清算过程中企业资产增值的部分。这时企业的法人形态尚存在，根据企业所得税法的规定，应当就该部分所得缴纳企业所得税。
例3：安泰有限公司董事会于2009年10月17日向股东会提交了公司解散申请书，股东会10月20日通过决议，决定公司于10月31日宣布解散，并于11月1日开始正常清算。
安泰有限公司在成立清算组前进行的内部清算中发现，2009年1至10月份公司预计盈利100万元（公司适用税率为25％）。于是在尚未公告和进行税务申报的前提下，股东会再次通过决议将公司解散日期推迟至11月25日，并于11月26日开始清算。该公司在11月1日至11月25日共发生费用180万元。
按照我国现行税制规定，企业清算期间应单独作为一个纳税年度，即这180万元费用本应属于清算期间费用，但因清算日期的改变，该公司经营年度由盈利100万元变为亏损80万元。
变更后，假设该公司清算所得为70万元，则其纳税情况如下：
方案1：清算开始日为11月1日
2009年1-10月应纳所得税额＝100×25％＝25（万元）
清算所得为亏损110万元，不纳税。
方案2：清算开始日为11月26日
2009年1-10月亏损80万元，本期不纳企业所得税。
［关键词］高职会计专业就业导向课程开发
［作者简介］吴慧萍（1972-），女，浙江宁波人，宁波城市职业技术学院会计系主任，讲师，硕士，研究方向为会计教育。（浙江宁波315100）
［中图分类号］G642.3［文献标识码］A［文章编号］1004-3985（2012）18-0136-02
当前，我国经济进入快速发展阶段，对高端技能型人才的需求迅猛发展。作为专门培养高端技能型人才的高职院校，如何加快会计人才培养模式改革，创新培养体制，开发以就业为导向的会计专业课程，提高高端技能型会计人才培养质量，具有重大的意义。
一、我国现行高职会计专业课程开发存在的问题
职业教育的课程开发，最初的模式是“学科系统导向”，然后转化为“学习理论导向”和“职业分析导向”，现在比较流行的是“工作过程导向”的模式。我国也在不断探索最适合本国的课程开发理论与方案。
然而，审视我国职业教育的课程模式的发展历程，不难发现，虽然我们也曾经借鉴过国外课程发展理论的新思想，倡导过双元制、CBE（Competence Based Education）和MES（Modules of Employable Skill）等课程方案，但是在中职和高职学校的实证研究都证实，因为学习能力组合方式与工作过程间的关系没有理清，无论是在设计课程微观的教学内容，还是在工作分析后形成的“教学分析”过程中，各个院校又重新回到了以学科为系统的老路上。审视和反思之后，不难发现我国现行课程开发模式存在以下问题：（1）很多“职业院校专用”教材，其内容的形成以普通院校教材为基础，换皮但是没有换心；（2）课时安排上往往还是以理论加实践的形式出现，没有形成“教学做”统一的教学模式；（3）专业教师缺乏企业实践经历，实践教学能力不强；（4）编制人才培养方案时，不以人才市场岗位调研和会计职业分析为基础，开发的课程与学生的学历提升、自主创业和灵活就业职业规划不相匹配，都按统一的模式和标准来培养学生，这些因素直接导致了学生在高职院校学习到的知识在工作中不能转化为职业能力，所以，表现出来的形式往往是企业找不到人，而大学生又找不到工作，也难以满足学生个性化的需求。
二、高职会计专业就业导向课程开发的基本思路
其一，课程开发与设置要与人才培养的目标定位相适应。企业对高职会计专业毕业生提出的培养要求是：既要懂会计理论又有实际的操作技能；精通国家税收的相关法律，会帮助企业税收筹划；对实际遇到的财务问题要有精准的职业判断；会财务分析，对财务项目筹划要具备交流与沟通能力；当然，还要有基本的会计职业道德和职业素养。
据此，2011年宁波城市职业技术学院会计专业重新修订人才培养方案，把人才培养目标定为：立足浙江海洋经济发展、适应市场需要为目标，加强素质教育与专业教育相结合，在校企合作、工学结合的基础上，培养顺应浙江地区经济发展，适应商务中介、现代金融和中小企业财务会计工作需要的，满足学生职业规划个体需要，分类培养，融学历提升、自主创业和灵活就业三位一体的德、智、体、美等方面全面发展的高端技能型专门人才。
其二，就业导向课程开发的基本思路。2011年3月开始，学校邀请企业会计专家对中小企业会计所涵盖的业务岗位群进行任务和职业能力分析，提炼中小企业会计岗位群所要求的基本素质、基本能力、基本规范、基本业务、基本操作等工作任务和工作要求。以财务工作任务为载体，进行就业导向课程的开发。
据分析，中小企业财务会计职业岗位群有出纳、成本会计、管理会计、财务业务会计等，会计工作先从建账开始，通过记账、算账、结账，最后报账、查账。通过制证、复核、登账完成记账。会计职业能力包括职业判断能力、职业技术能力和职业拓展能力。会计核算的每一项任务包括填制凭证、登记总账和明细账、编制报表等，因此课程内容设计应满足会计岗位工作任务的需要。把会计工作能力转化成学生学习能力，构建适应人才培养目标，以就业为导向的教、学、做一体化课程。
其三，会计专业课程设置以就业为导向。聘请行业专家和校内专职教师一起，研讨、修订和确认会计专业学生毕业后不同的就业会计岗位，从中分析出不同的工作任务，要完成这些任务，需要具备一定工作能力，把这些工作任务和工作能力按照其相关性归纳总结分别设置不同的课程，对部分核心课程进行小班化教学，对每门会计技能实务课程聘企业专家上2～4节的综合实践课。
其四，在教学条件实现方面，学院成立工商注册的“自办实体公司”——鄞州诚缘财务咨询有限公 司，注册资金10万元。公司对外开展了咨询、培训、实践教学、会计等业务工作，服务地方经济。对内服务于本学院的学生，实体公司实行“校企”双方合作，教师、学生既是学院的师生，也是公司的员工，公司的 业务由教师任会计、出纳等，并带领学生进入公司实际岗位（出纳、分类账会计、总账会计、成本会计等），是让学生“真刀真枪”干的一个会计专业实训场所。会计校内实训实现从模拟走向真实，提升校内实训基地建设的档次。
其五，在教学过程中，每一门就业导向课程都是校企合作共同开发，校企双方组成教学团队和科研团队，共同设计课程教学体系内容，制定课程标准；共同主编并出版教材。在教学过程中，企业、行业专家始终对课程教学进行指导，在刚上课时，行业专家会对这门课程进行纲领性的介绍，并且说明本课程在实际工作中的地位和作用，学生通过这门课程需要学到哪些知识、能力和素质，如何考核该课程等信息。在课程快结束时，行业专家同学校教师一起，对每个学生的学习结果进行检验考核，一起评定学生的成绩。
三、典型工作能力领域转化为学习能力领域并设置课程（如图所示）四、会计专业就业导向核心课程的主要内容、关键能力及专业素养分析（如表所示）
在此基础上，修订并完善人才培养方案，制定出专业教学标准和课程开发标准的实施方案，使融理论知识与职业岗位于一体的就业导向课程体系的实施得到充分的保证。
［参考文献］
［1］石伟平，徐国庆.职业教育课程开发技术（第1版）［M］.上海：上海教育出版，2006.
关键词:资源税;资源税改革;税收最优;价值构成重构
中图分类号:F830文献标识码:A文章编号:16723198(2009)19011401
资源税是对开发和使用各种自然资源为征税对象的一种资源占有和使用税,在国际上叫绿色生态税,其基本原理是通过对矿产、石油、水等国家自然资源征税,加大社会对资源使用的成本,进而用较高的价格压缩资源使用量,促进资源节约合理使用。同时将相应资源税收用于恢复和补偿资源开发和使用可能给环境造成的伤害和损失,保护和修复生态环境,增加社会对资源高效节约使用的开发和技术投入,从经济性上杜绝我国一贯采取的粗放的、资源浪费型的经济增长方式,进而形成以技术为先导的、节约型的经济模式。
从任何角度讲,我国都没有浪费资源的资本。我国是资源稀缺的国家,在石油、铁矿、铜、铀等战略资源方面人均数量和自给率都非常低,同时资源的产出率、综合消耗水平都远逊于国外,我国的单位资源产出仅相当于美国的1/10和日本的1/20。同时我国现行的低价资源的价格体系导致资源利益的分配不公和利益输送,需要从体系上重新理顺国家、地方、企业、大众相关利益,较低的资源成本带来掠夺性开采,造成资源的浪费和开采区域环境破坏,在一定程度上,可以说东部经济的飞速发展是以西部资源省份以自残式经济发展为代价的,不断增加的资源枯竭城市给我们以警示,恢复起来需要国家大量转移支付和再投入,得不偿失。
资源税在我国已经不是个新鲜事,1984年资源税即已经小范围开征,在国外也已经成为发达国家控制不可再生资源的利用和保护环境的关键税种,其中有的国家资源税占到整个政府税收的12%之多。
国家本次资源税改革确定了“扩大征收范围,改革计征方式,提高税负水平,统筹税费关系”的征管思路。适当扩大资源税的征收范围,实行从价和从量相结合的计征方式,改变部分应税品目的计税依据。可见增加资源税负水平是基本思路。
目前资源税占国家税收的比例非常低,资源税税收收入只占税收总收入2008年仅为0.56%而对比国外的高比例,我们可以预想到随着资源税加大征收范围,加重征收比重,资源税将会对有关原料资源的价格体系带来持久的、有指向性的冲击。
资源税改革是我国主动采取的商品价值构成的重构,我国自产资源成本密集型的产品价格将会有大幅度上涨。这种影响的程度将取决于资源税改革的税率和广度的增幅。资源税的长期上涨无疑会让国内资源类企业首当其冲面临全面的洗牌和整合。开征之后,对于作为课税主体的资源类企业而言,持续的现金流被硬生生拿走,既要将税改成本向下游转移,同时也要做很大的自我消化,但国产产品价格上涨会带动相关产品的加速进口,也大大削弱了成本转移的力度。这是企业间成本利润的相互博弈的结果。更激进一点的快速的、大范围的重税资源税政策将会使资源类上游企业的竞争更加惨烈。
当然,我们可以预期到我国资源税改革税率水平会是渐进式的提高,或者根据我国实际经济状况灵活调整,但长期向高的趋势是确定无疑的,这也是本次资源税改革的主要目的。
同时在资源税扩大征税范围和加重征税税率时,也会可能会削减和理顺其它费用,比如开发费、地方建设费等,但总体上,对资源企业的税负将会加重,部分企业甚至会因此而倒闭、转向或被兼并,面临整合,这些都会对我国自产资源会形成成本推动的价格上涨压力。
当然我们有理由相信,资源税改革会绝对地增强政府部门的税收额度,增加财政收入,并进一步强化国家调控经济的能力。但资源税作为一种税赋,也应该是要符合兼顾公平与效率的税收最优理论的原则,必须做好经济的税收筹划,即要达到引导企业积极节能降耗的目的,同时不能严重挫伤微观经济活力,形成自律的良性经济循环。
国内价格体系的重构将会给国内经济带来通胀压力,资源税改革可能带来通胀压力,并影响进出口。大宗资源类原材料上涨的价格压力,会通过成本链条传导给整个经济体系,并进一步推动国内CPI和PPI指数,并形成通货膨胀的压力。而我国采取的有管理、有范围的浮动汇率制度并不能有效和快速地自发调节,汇率水平并不会因为国内的通货膨胀而贬值,并且有进出口贸易的顺差和大量外汇结余,致使国内外价格机制并不能逼真、快速地相互传递。这样,会从客观上提升我国出口产品的价格,并进一步打压产品的出口。
由资源税改革引起的资源类产品价格上涨,将会引起国内资源的进口替代,并抬高资源类大宗商品的国际市场价格,削弱中国产品的成本优势。国内资源产品价格的上涨无疑会降低其市场竞争能力,一方面会引起真实需求的大幅度萎缩,另一方面会引起下游企业对同类进口商品的极大兴趣。最终会使得国内资源企业萎缩,部分抗风险能力差的企业倒闭或被兼并,产量下降。而国际大宗资源类产品更多更大范围地进入中国市场。
我国对国际大宗原料的更大进口将会影响国际大宗商品的市场价格。国产原材料的上涨会抑制出口,同时带动原材料的大量进口,并进而影响国际大宗原材料的市场价格。多年以来,但凡中国稀缺的肯定会是高价,这已经成为世界经济上一种奇怪现象。
中国资源要素价格过低曾经是吸引全球产业资本的重大优势,成就了“世界工厂”。要素价格过低在国际贸易中体现为汇率低估,对我国初级产品出口,包括机电产品、玩具等曾经的出口支柱,会带来很大的不确定性。中国的产品之所以旺销海外,就在于其物美价廉,所谓物美是能够获得产品指定的属性,不是很高,但它便宜。但一旦成本提升,低廉的价格被打破,面对的会是产品的滞销和出口恶化。其它国家的同类产品会趁机抢夺走这些市场份额。
当然我们也希望不必通过贩卖自己的资源,低廉地获得订单,仅仅维持一家老小的温饱,但我们要权衡,我们现在有没有利用科技含量、技术含量、设计理念来高效利用现有的稀缺资源的能力。
我们可以看到,资源税改革从客观上可以提高资源利用率,抑制资源类产品对外的贱卖和更有效地利用全球市场资源。但我们在实施过程中必须要注意以下几点,为资源税改革护航:
(1)资源税改革应该采取循序渐进的方式。作为众多产品价格的成本源头,过于剧烈的调整会引起价格地震,对国民经济会带来极大冲击。
(2)增强我国有管理的浮动汇率制的灵活性,着力避免通货膨胀对进出口带来的冲击。
(3)建立我国企业在国际市场上的议价能力。一方面鼓励企业走出去,与大型资源类企业和国家合资合作,共同开发。充分发挥我国作为资源使用的大市场地位,用市场来换取优惠的价格。
(4)着力避免资源税成本向大众的转移。资源税成本应该在企业间传递和制衡,不应该作为理由向大众转移,否则资源税改革将失去民生的意义。
(5)积极进行产业结构调整。利用资源税改革的契机,提高我国产品的科技含量和附加值,减少资源密集产品。
资源税改革应该是一种趋势,同时世界也会是这种趋势,我们应该去顺应它。但同时应该明确资源税的目的不是收收税而已,而在于通过资源税,让企业能够爱惜资源,并千方百计通过技术进步等各种方式降低资源的使用和浪费,并最终实现绿色资源的目的。
参考文献
[1]卿定文.最优税收理论及其政策含义[J].经济评论,2006.
1.关于国际税法的基本特征
（1）国际税法的调整对象。国际税法最核心的问题就是其调整对象，这是该学科研究的起点。我国学者对此历来持广义说观点，认为国际税法不仅调整国家间的税收分配关系，还调整国家与跨国纳税人间的税收征纳关系。[1]
（2）国际税法的客体。有学者认为，国际税法的客体包含着具有递进关系的两个层面的内容。第一层面是国际税法中的征税对象，它不仅包括跨国所得，还包括涉外性的特定财产、遗产以及进出口商品流转额等。[2]第二层面的客体是在国家间进行分配的国际税收收入或称国际税收利益。[3]
（3）国际税法的主体。有学者认为，从其在国际税收法律关系中所处的地位来看，国际税法的主体可以分为国际征税主体、国际纳税主体和国际税收分配主体；从主体的表现形式来看，有国家、国际组织、法人和自然人。[4]有的学者则认为，国际税法的主体有三方，即跨国纳税人、收入来源国和跨国纳税人的居住国。[5]
（4）国际税法的法律规范。有学者认为，国际税法的法律规范具有多样性的特征，既包括国际法规范，又包括国内法规范；既包括实体法规范，又包括程序法或冲突法规范。此外，国际税法中实体法规范和冲突法规范的并存还决定了其在调整方法上必然具有“兼备直接调整和间接调整方法”的特征。[6]
（5）国际税法的基本原则。对涉外税法的基本原则，学者们的观点比较一致，认为主要包括三条：①维护国家和经济利益；②坚持平等互利；③参照国际税收惯例。而关于国际税法的基本原则，学界的意见也较统一，认为主要有两条：①国家税收管辖权独立原则；②公平原则。只是有学者认为，将公平原则总结为“国际税收分配关系中的平等互利原则”[7]，或仅指“征税公平原则”[8]是有失全面的。国际税法的公平原则应包括国际税收分配关系中的公平原则（简称“分配公平原则”）和涉外税收征纳关系中的公平原则（简称“征纳公平原则”）。[9]
2.国际税法与税法、涉外税法间的关系
在国际税法与国内税法、涉外税法间的关系上，我国学者持有不同观点，归纳起来主要有两大类：（1）按照税法的主体和适用范围不同，将税法分为国内税法和国际税法，这是最普遍的观点。其中又分为两种。一种主张涉外税法是国内税法的一部分，不属于国际税法；[10]同属此种但又稍有不同的观点认为，国家税法按其实施范围可分为国内税法和涉外税法，涉外税法是国际税法产生的基础，但又在法律关系主体、制定者与实施方法、规范的形式和内容等方面区别于国际税法。[11]这一观点实际上是采国际税法狭义说的。另一种则认为涉外税法既是国内税法的一部分，又是国际税法的法律渊源之一，大部分国际税法学者都持这一观点，[12]这也是目前的主流观点。（2）按税法的适用范围划分为国内税法、涉外税法、国际税法、外国税法等，并认为它们彼此之间是相互联系并可以相互转化的。[13]这种分类方法的偏误在于所划分的税法的制定主体不统一，对国内税法和涉外税法而言，其所划分的是单个国家的税法；对国际税法而言，针对的是两个或两个以上彼此间具有国际税收分配关系的国家；对外国税法，又是从单个国家与除其之外的其他所有国家间的关系来说的。
我们主张：（1）税法是指一国所有有关税收的法律规范，从法律渊源看，包括该国国内税法（具体又有税收宪法性规范、税收法律、税收行政法规、地方性税收法规等）和该国缔结和参加的国际税收协定（是国际税收条约和其他国际条约中有关税收条款的统称）以及该国承认和接受的国际税收惯例等，还有相应效力等级的其他法律法规中有关税收的条款。（2）涉外税法是指一国国内税法中具有涉外因素的税收法律规范，包括涉外税收实体法和涉外税收程序法等，它与所对应的非涉外税法的交叉部分即为既适用于涉外纳税人又适用于非涉外纳税人的税收实体法和税收程序法，也就是所谓的“相对的涉外税法”。[14]（3）国际税法是调整国家涉外税收征纳关系和国际税收分配关系的法律规范的总称。针对单个国家而言，包括该国的涉外税法、该国缔结和参加的国际税收协定以及该国承认和接受的国际税收惯例等。此时，税法完全包括国际税法，因为一国国际税法之正式法律渊源必同时亦为该国税法之法律渊源。国际税法也可以针对两个或两个以上国家而言，包括各国的涉外税法、各国缔结和参加的国际税收协定以及各国承认和接受的国际税收惯例等。此时，国际税法和其中任一国的税法是交叉关系，其所交叉部分即为“该国的国际税法”。[15]在上述两种情况下，都存在着一国国内税法与国际税法的划分，其所交叉部分为“该国的涉外税法”。[16]
以上是就部门法的角度而言的，从部门法的角度来看，税法学应完全包括国际税法学。而法学研究的范围必然超过具体部门法的法律规范的内容，所以，国际税法作为一个部门法和国际税法学作为一个法学学科是不同的，后者的研究范围大大超过前者规范体系的内容。[17]
（二）WTO与中国涉外税法
随着中国加入世界贸易组织，与之相关的法律问题开始引起法学界的重视。但是由于税法学本身的力量不足，目前对“WTO与中国涉外税法”研究十分深入的成果不多。而与此形成鲜明对比的是，税收学界、特别是国际税收学界对此十分重视，并相继有一批成果面世。鉴于两个学科紧密的关联度，我们在本部分评述中的视野已经合理地超出了国际税法的学科界限。
中国加入WTO除了对经济体制产生影响外，对于我国法律制度的影响也将是巨大而深远的。世界贸易组织要求每一个成员保证其法律、规则和行政程序与WTO协定及其所附各协议中的义务相一致，而中国目前的国内相关立法在不少领域都与其存在差距甚至冲突，因此，修改与WTO规则相冲突的国内立法，尽快制定WTO所要求的相关法律已是刻不容缓。
与WTO对上述法律部门全方位的直接冲击相比，中国加入WTO对税法的影响除了关税法之外相对间接得多。研究如何利用WTO的现有规则体系，最大程度地发挥关税在限制进口、保护民族产业方面的作用，是关税法改革面临的重大议题。
有的学者认为，关税减免既不符合国际经贸惯例，也违背了世界贸易组织国民待遇原则，且造成了国内市场的不公平竞争，因此，应逐步取消各种减免优惠政策，在此前提下降低关税水平，消除名义税率与关税实际征收率之间的差距，同时优化关税结构，以体现我国的产业政策。另外，应当改变中国原有单一的关税结构，建立包括从价税、从量税、季节税、复合关税、紧急关税等在内的特殊关税制度，建立我国反倾销、反补贴法律体系，以期达到对本国产业、产品和国内市场适度保护的目的。[18]
我们认为，与普通关税法相比，WTO对反倾销税法和反补贴税法关注的出发点是不一样的.[19]
学者们还热烈地讨论了中国涉外税法与世贸组织规则的积极冲突以及防治对策，比较一致的结论是，WTO的各项协议和各项规则性文件中，同税收密切关联的是最惠国待遇原则和国民待遇原则，此外还有关税减让原则、反补贴、反倾销原则、透明度原则、例外原则和发展中国家优惠原则。我国现行税收法律制度中的确存在着若干与WTO的要求不相符合的地方，如用税收支持“以产顶进”和“以出项进”；按出口业绩减免税；进口产品税负高于国产产品；进口项目投资抵免限于国产产品；即征即退限于某些企业的国产产品等。为此，应对现行税法进行一次全面清理，对明显属于违反WTO原则和规则的规定区分不同情况分别处理，有的要立即主动调整、改革，有的可在过渡期内稍加缓冲，还有的如果不造成其他成员国经济损害，而又确需保留的，也可暂时保留，待有关成员申诉时再做处理。[20]
另外，我国的涉外税收优惠法律制度也是近年来学者们援引WTO国民待遇原则经常予以关注和批评的话题，认为由于内在的制度缺陷及其所体现的政策导向的偏差，外资税收优惠法律制度在发挥积极作用的同时也对我国的经济持续、健康、稳定的发展带来了一些不利的影响，主要表现在税收优惠内外有别、层次过多，税收优惠方法单一，对产业政策体现不够等。[21]
最后，WTO关于法律的透明度和统一实施要求对中国税法的建设无疑提出了更高的标准，这会在一定程度上和一段时间内与中国税法发生摩擦。[22]
总体而言，我们认为，加入WTO对中国税法的直接冲击并不大，除了关税法的改革必须亦步亦趋地与中国在“入世”谈判中所承诺的义务保持一致外，其余的方面可以根据形势通过微调加以解决。但是，这绝不意味着WTO对中国税法的影响就此为止，恰恰相反，与加入WTO对中国税法的制度性影响相比，[23]WTO所代表的世界多边自由贸易体制及其内含的经济自由化、一体化及法治化观念对中国税法的冲击更为长远和持久。中国税法除了考虑如何修改旧法或制定新法以保持与WTO规则的一致外，更需高瞻远瞩地为中国经济的改革开放积极有效地发挥作用。在新的形势下，继续强化为市场经济发展和对外经贸合作服务，加强税收法治、促进依法治税，在努力维护税收的同时积极与国际接轨，是WTO对中国税法在观念上的最高层次的冲击。[24]
（三）电子商务与国际税法
随着全球电子商务的蓬勃发展，网络贸易已经成为一种越来越重要的交易形式。由于网络贸易与传统的交易方式大相径庭，许多活动已经从“有形”变成“无形”，从而使税法上的许多程序性要素，如纳税地点、纳税环节等非常难以确认，同时也很难确定哪个国家当然
享有税收管辖权，使税法、特别是国际税法遭受了很大的挑战。电子商务在某些方面与传统的国际税法基础理论发生了根本性的冲突，也使得世纪之交的国际税法承受了前所未有的压力。[25]
1.关于国际税收管辖权的确定标准
常设机构的确定直接关系到经营所得来源地的确定，以及相关主体税收管辖权的行使。在电子商务中，人们往往通过网站、服务器、远程通讯设备直接进行交易，而不一定非要在他国设立传统意义上的“常设机构。[26]而对于这类基础设施是否构成常设机构，各国往往根据本国的利益加以判断和确定。如美国、日本等技术出口强国就持否定态度，不主张由所得来源地征税，而一些技术进口国则坚决主张将这类设施视为常设机构，以保证自己拥有优先的属地税收管辖权。这种分歧的存在使得传统的管辖权理论无法有效发挥作用，税收纠纷自然难以避免。
住所是判断自然人和法人居民身份的重要标[27]但是，跨国网络经营却动摇了传统的“住所”的基本概念。外国公司通过国际互联网在内国的活动通常不需要设立住所，因而很难对其行使管辖权。由于不需要在固定地点办理机构的设立登记，而地点本身是变动不居的，因而传统的登记地、管理控制地、总机构所在地等确定居民的标准同样难以把握，税收管辖权的冲突也会越来越尖锐。
2.关于征税对象的发展
信息社会的发展会在很大程度上扩大征税对象的范围，同时也会使商品与服务的区别日趋模糊，从而增加征税的难度。如文字作品、音像作品、电脑软件改变传统的书籍、磁带或光盘的形式，而在数字化后直接通过网络销售就属于这种情况。而信息加密技术的发展和易于传输复制的特性更使征税机关很难确定征税对象的具体性质。一项所得究竟属于营业所得、劳务所得还是投资所得、资本利得，适用税率可能会有很大的不同，这对于实行分类所得税制的国家无疑是一种冲击。
3.关于税收征收管理
首先，网络贸易“无纸化”程度越来越高，而电子账簿、凭证易于篡改且不留痕迹，税收征管、稽查逐渐失去了“物化”的纸制凭证基础，难度急剧增加。特别是在金融领域，“电子货币”、“电子银行”的发展使得交易越来越隐秘，大大超出了现时征税机关的稽核能力。其次，网络的发展为厂商之间及厂商与消费者之间的直接交易提供了大量的机会，从而严重削弱商业的中介作用，也使得税法上久已形成的代扣代缴制度的作用受到削弱，对税收征管会产生很大的影响。最后，由于无法对一些无形的凭证贴花，因而很难对这些凭证采用贴花的方式征收印花税，甚至应否对“无纸化”的交易凭证征收印花税都有人表示怀疑。
4.网络贸易征税问题
对于网络贸易应否征税，如何征税，这是当前争论较大，也十分重要的一个问题。欧盟基本持肯定态度，但主张不开征新税（如比特税等），[28]而是充分利用原有的税种，对现行征税范围加以扩大。美国历来坚持网络空间的技术特点，强调对网络贸易实行宽松的税收政策，主张遵循税收中性原则，对与因特网有关的商务活动广泛免税，特别是对网络贸易给予免税。我国学者对网络贸易的征税问题基本上持赞同意见，这里既有税收公平原则的考虑，更有国家利益的衡量。就前者而言，网络贸易的特殊性仅在于它是一种数据化的交易，它没有也不可能改变交易行为的本质，征税理所应当。况且，如果对一般的货物贸易及服务贸易征税，而对网络贸易免税，这明显是对传统贸易的税收歧视。从后者来看，我国作为发展中国家，信息优势不强，如果顺应发达国家的要求放弃对网络贸易征税，可能会影响国家财政利益。为此，有的学者特别强调，我国对网络贸易征税应兼顾公平原则和效率原则。公平原则要求不分贸易的具体形式，一视同仁地征税；效率原则要求税收不至于阻碍国际网络贸易的发展。在税收管辖权方面，反对单一的居民税收管辖权原则的适用，坚持属地管辖权原则优先，居民管辖权原则为辅。同时必须有效地运用现代科技手段，完善税收征管，强化税务稽查。[29]
总而言之，虽然目前有关电子商务的发展对税法挑战的著述非常多，对国外的各种学理和官方观点都有所了解，对税法面临的问题也深有体会，但是，在发现问题的同时能够提出应对之策的较少，特别是对中国在信息技术和产业落后、急需发展电子商务的背景下如何确立电子商务课税的原则立场和具体方案研究不足。
（四）国际避税的概念与性质
国际避税与国际双重征税是国际税法研究的两大主题。对于国际双重征税问题，经过多年的研究和借鉴国际经验，目前已经基本形成了解决问题的系统方案，学者们在大的方面也无明显分歧。但从理论界的论争中我们看到，人们对国际避税的概念，特别是国际避税是否合法还很难达成一致。正是由于国际避税概念的内涵上不确定，对国际反避税的方法、手段等就难以达成共识。
有学者认为，尽管避税行为在形式上并不违反税法，但它实际上是违反税法的宗旨的，因而不是税法所鼓励和提倡的行为。该学者对转让定价这种重要的避税手段进行了较为深入细致的介绍，并认为我国在完善转让定价时应注意以下几个方面：（1）应当将有形资产和无形资产分开，对无形资产交易单独实行税法规制；（2）应扩大无形资产的范围，同时引入新的“利润分割法”；（3）应规定情势变更原则，允许特殊情况下的事后调整，尤其是在无形资产的转让所得方面；（4）由于我国境内非单一的税收管辖权并存的局面短期内难以消除，因此同样还要注意仅在国内经营的企业的转让定价问题。[30]学者们倾向于通过划清其与国际逃税、国际节税的界限，实现对国际避税概念的准确定性。如有学者认为，“国际避税，是指跨国纳税人利用各国税法规定的差别，或有关税收协定的条款，采用变更其经营方式或经营地点等种种公开的合法手段以谋求最大限度减轻其国际纳税义务的行为。而国际逃税则是指跨国纳税人利用国际税收管理合作的困难与漏洞，采取种种隐蔽的非法手段，以谋求逃避有关国际税法或税收协定所规定应承担的纳税义务”.[31]有的学者认为：“国际避税是指跨国纳税人通过某种形式上不违法的方式，减少或躲避就其跨国所得本应承担的纳税义务的行为。而国际逃税是指纳税人采取某种非法的手段或措施，减少或躲避应承担之纳税义务的行为。”[32]还有的学者认为，国际租税规避，依其适法性可分为合法节税行为、非违法之避税行为和违法之逃税行为，三种行为都属于避税，但法律性质不同。[33]
有的学者从税法基本原则的角度分析了转让定价行为的法律性质，认为转让定价是行为人利用经济往来的意思自治即契约自由原则，滥用法律事实形成之自由，使法律意义上的资产、收益的受益人徒具虚名，经济成果的享用归属于他人，是一种利用法律漏洞的租税规避行为。转让定价违背了实质课税原则、税收公平负担原则、应能负担原则，但却是对租税法律主义原则的维护。故出于对国家法安定性和预测可能性的肯定，应确认转让定价在“实然”意义上是一种法无明文禁止规定的避税行为，但通过立法机关对税法的不断完善，将实现对其“应然”意义上为非法逃税行为的定位。[34]
我们认为，国际避税是避税活动在国际范围内的延伸和发展，它是指纳税人利用各国税法的差别，或者是一国内不同地区间、不同行业间税负的差别，采取非法律所禁止或者法律所禁止的方式最大限度地减轻其纳税义务的行为。国际避税不一定合法，就其性质可分为合法避税与违法避税两种情形，前者是指国际税收筹划，后者是指国际逃税，反国际避税实际上就是反国际逃税。而反国际逃税最有效的法律措施就是转让定价税制、避税港对策税制、防止国际税收协定滥用三位一体的综合运用。[35]
「注释
[1]参见刘剑文主编：《国际税法》，北京大学出版社1999年版，第20页；那力：《国际税法》，吉林大学出版社1999年版，第2页；、陈治东主编：《国际经济法专论》（第6卷），法律出版社2000年版，第4页。而狭义说则主张国际税法调整对象仅限于国家间的税收分配关系，不包括涉外征纳关系。
[2]这是一种广义的观点，另见王传纶主编：《国际税收》，中国人民大学出版社1992年版，第13－16页。狭义的观点则认为，国际税法的客体就是跨国纳税人的跨国所得，而关税法等流转税法不包括在国际税法中。参见高尔森主编：《国际税法》（第2版），法律出版社1993年版，第8－9页。
[3]参见刘剑文、李刚：《二十世纪末期的中国税法学》，《中外法学》1999年第2期。
[4]参见刘剑文：《国际所得税法研究》，中国政法大学出版社2000年版，第9页。
[5]参见那力：《国际税法》，吉林大学出版社1999年版，第1－2页。
[6]参见刘剑文：《国际所得税法研究》，中国政法大学出版社2000年版，第10页。
[7]陈安：《国际税法》，鹭江出版社1988年版，第16－18页；参见罗晓林、谭楚玲编著：《国际税收与国际税法》，中山大学出版社1995年版，第174—175页。
[8]高尔森主编：《国际税法》（第2版），法律出版社1993年版，第10—11页。
[9]参见刘剑文、李刚：《二十一世纪末期的中国税法学》，《中外法学》1999年第2期。
[10]参见孙树明主编：《税法教程》，法律出版社1995年版，第13－14页。
[11参见邓建煦、刘文珠：《涉外税法与国内税法、国际税法的比较》，《政治与法律》1988年第5期。
[12]严振生编著：《税法理论与实务》，中国政法大学出版社1994年版，第34－35页；许建国等编著：《中国税法原理》，武汉大学出版社1995年版，第19－21页。
[13]参见刘隆亨：《中国税法概论》（第3版），北京大学出版社1995年版，第64页。
[14]参见张勇：《国际税法导论》，中国政法大学出版社1989年版，第3页。
[15]有的学者认为，国际税法的“国别性”相当明显，与其称之为“国际税法”，不如称之为“某一国的国际税法”。参见何江主编：《法学知识》，群众出版社1985年版，第387页。
[16]参见刘剑文、李刚：《二十世纪末期的中国税法学》，《中外法学》1999年第2期。
[17]参见刘剑文主编：《国际税法》，北京大学出版社1999年版，第16页。
[18]参见洪慧民、陈立梅：《试论我国关税现状及其改革》，《财经研究》1999年第11期。
[19]参见本书《WTO体制下中国税法发展的基本趋势》一文。
[20]参见涂龙力、王鸿貌：《加入WTO与我国税收法制体系的调整》，杨志清：《“入世”与我国税收政策的调整》，马维胜：《“入世”对我国税收的影响及对策》，庞风喜：《论我国加入WTO的税收应对措施》，同载《税务研究》2000年第6期。另见邝荣章：《中国加入WTO对我国税制的影响及对策》，《涉外税务》2000年第10期；王诚尧：《WTO规则对税收的要求及调整》，《涉外税务》2000年第8期；王选汇：《对国民待遇原则的认识要准确定位》，《涉外税务》2000年第7期；吴俊培：《论我国加入WTO的税收应对措施》，王选汇：《加入WTO调整国内税收的基本思路和重点》，同载《涉外税务》2000年第6期；王裕康：《WTO与各国国内税制的趋同》，《涉外税务》2000年第12期。
[21]对税收优惠法律制度的完善可参见本书《国民待遇与外资税收优惠政策之改革》、《WTO与中国外资税收优惠法律制度之改革》等文。
[22]参见涂龙力、王鸿貌：《加入WTO与我国税收法制体系的调整》，《税务研究》2000年第6期。
[23]即WTO成员不仅在对外贸易政策的制定上受到WTO各项规则制度的拘束，而且其他相关国内政策和法律的制定方面也受到WTO制度的影响。参见萧凯：《WTO的制度性影响及其法律分析》，《法学评论》2000年第4期。
[24]参见刘剑文：《加入WTO对我国税法的影响》，《税务研究》2000年第6期。
[25]这方面的主要研究成果有：张守文：《财富分割利器——税法的困惑与挑战》，广州出版社2000年版，第311－337页；廖益新：《电子商务的法律问题及对策》，《东南学术》2000年第3期；王欢：《电子商务税收中的“常设机构”原则探析》，《法学评论》2001年第2期；朱炎生：《跨国电子商务活动对常设机构概念的挑战》，刘永伟：《论电子商务的国际税收管辖权》，同载陈安主编：《国际经济法论丛》第3卷，第277－305页；王裕康：《电子商务对税收协定重要概念的影响》，《涉外税务》2000年第6、7期；许正荣、张晔：《论网络贸易中的国际税收问题及对策》，《涉外税务》2000年第2期；程永昌、于君：《国际互联网贸易引发的税收问题及对策》，《税务研究》1998年第3期；刘恰：《电子贸易对国际税收制度的影响》，《经济科学》1998年第6期；那力：《电子商务与国际税收》，《当代法学》2001年第3期。
[26]指导国际间制定税收协定的《UN范本》和《OECD范本》都规定，“常设机构”是指一个企业进行全部或部分营业的固定场所。
[27]参见杨斌：《个人所得税法居民身份确定规则的比较研究》，《比较法研究》1997年第7期。
[28]“比特税”构想最早由加拿大税收专家阿瑟？科德尔提出，其后由荷兰学者卢？索尔特于1997年正式向欧盟提出方案，建议按电脑网络中流通信息的比特量来征税，且对于在线交易和数字通信不加区分，统一征收。方案提出后，引起了学者及政府官员的广泛讨论，意见分歧较大。许多学者提出反对意见，认为其过于草率。如从税收要素上看，该税的征税对象是什么，税目包括哪些，哪些可以征税，哪些应当免税，国际税收管辖权如何划分，重复征税如何解决等，都有待研究。参见董根泰：《国际税收面临电子商务的挑战》，《涉外税务》1998年第3期。
[29]参见张守文：《财富分割利器——税法的困惑与挑战》，广州出版社2000年版，第335－337页。
[30]参见张守文：《财富分割利器——税法的困惑与挑战》，广州出版社2000年版，第335－337页。
[31]参见葛惟熹主编：《国际税收学》，中国财政经济出版社1994年版，第19页。
[32]高尔森主编：《国际税法》（第2版），法律出版社1993年版，第124页。
[33]参见陈贵端：《国际租税规避与立法管制对策》，载徐杰主编：《经济法论丛》（第2卷），法律出版社2000年版，第608－610页。
