时间：2023-09-22 17:06:18
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇财政补贴税务处理，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
（一）范围不同
《企业所得税法》第七条规定了不征税收入包括：（一）财政拨款；（二）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；（三）国务院规定的其他不征税收入。而《企业所得税法》第二十六条明确了免税收入的范围，即“（一）国债利息收入；（二）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；（三）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；（四）符合条件的非营利组织的收入。”由此可见，不征税收入和免税收入的范围是完全不同的。
（二）税收待遇不同
不征税收入和免税收入的税收待遇的不同体现在各自所对应的扣除项即成本费用上。《财政部 国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税[2011]70号）对不征税收入做了明确：（一）符合条件列为不征税收入：如资金拨付文件、资金管理办法或具体管理要求、企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。（二）不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。（三）在5年（60个月）内未发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门的部分，应计入取得该资金第六年的应税收入总额。由此可见，不征税收入形成的成本费用无论多少均不得税前扣除，包括直接费用和直接支出形成的资产计提的折旧、摊销；而免税收入形成的成本费用则可以实实在在从应纳税所得税中扣除，形成的亏损也可以在法定年限得到弥补。举例如下：
某高新技术企业2010年取得国债利息收入10万元，收到市财政局给予的30万元创新计划资金财政补贴，同时收到资金拨付文件，文件规定该资金专门用于企业某项目平台的研发，企业对该资金的收入支出进行了单独核算。企业取得该补贴后，当年用于开发软件项目的费用化支出为5万元，用于购买有关固定资产的资本化支出为10万元，该固定资产当年计提折旧1万元。企业在进行2010年度的企业所得税汇算清缴时，将国债利息收入和专项财政补贴全部计入应纳税所得额，同时对费用化支出5万元和折旧1万元均在税前进行了扣除。假设该企业汇算清缴时自行计算的2010年度应纳税所得额为100万元，并按规定缴纳了税款。问：该企业所得税计算是否有问题？
解答：该企业取得的国债利息收入应作为免税收入，全额从应纳所得税中扣除；收到财政性资金作为不征税收入处理，同时，其费用支出和相关的折旧均不得税前扣除。其2010年应纳税所得额应该为100-10-30+5+1＝66（万元），应退抵企业所得税100×25%-66×25%＝8.5（万元）。此外，其尚未使用的15万元，如果在5年（60个月）内未发生支出且未缴回财政，应重新计入取得该资金第六年的收入总额；但重新计入收入总额的财政性资金发生的支出，仍允许在计算应纳税所得额时扣除。
二、不征税收入不同于政府搬迁收入
（一）提供的文件不同
政府搬迁收入，是指因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因，企业需要整体搬迁或处置相关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入或处置相关资产而取得的收入，以及通过市场取得的土地使用权转让收入。这里强调的是政府行为，政策性搬迁收入具体运用的需注意以下几点：（一）企业的搬迁业务除必须有政府的搬迁文件或公告外，还应有搬迁协议、计划以及企业技术改造、重置或改良固定资产的计划或立项。（二）政策搬迁和处置收入是指从政府取得的搬迁补偿收入或处置相关资产而取得的收入，以及通过市场取得的土地使用权转让收入。（三）搬迁支出是指用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权，或对其他固定资产进行改良、技术改造，或安置职工的。
不征税收入不需要提供上述搬迁文件和特定条件，只要符合国家财税规定即可。
根据《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号文）规定，对企业取得的政策性搬迁或处置收入，按以下方式进行企业所得税处理：（一）搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。 （二）企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。（三）企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。（四）企业从规划搬迁次年起的五年内，其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额。由此可见 ，政府搬迁收入不同于不征税收入在所得税税务处理上主要有以下不同：（一）搬迁收入或处置收入可在规划搬迁六年内不计入企业当年应纳税所得额。不征税收入是五年。（二）政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除，不征税收入，文件明确规定不得扣除。案例如下：
某企业2009年除政策性搬迁事项外，没有其他业务。应搬迁的办公楼原值500万元，累计折旧300万，清理净损失200万，员工安置费用50万，异地购置新办公楼2009年12月投入使用，原值600万。企业取得政府支付的搬迁补偿款900万。企业所得税如何计算？
解答：
①按118号文计算搬迁收入应纳税所得额
搬迁收入应纳税所得额＝搬迁收入－重置支出－职工安置费＝900－600－50＝250万
②扣除200万元原资产清理净损失
应纳税所得额＝搬迁收入应纳税所得额-原资产清理净损失=250-200=50万
假设该企业2010年只有搬迁业务，重置资产按20年计提折旧，则2010年会计处理如下：
①每月计提折旧时，借：管理费用－办公楼折旧费 2.5万
贷：累计折旧(600÷20÷12个月)2.5万
②每年转销重置资产递延收益时，
借：递延收益（2.5×12） 30万
贷：营业外收入
30万
③年末利润表中的“利润总额”＝30万－30万＝0
在计算企业所得税时，应纳税所得额即会计上的利润总额“0”，无需再做调整。
三、不征税收入是不可或缺的财税激励方式
不征税收入主要是政府财政补贴或财政基金，是国家财政为了实现特定的政治经济和社会目标，向企业或个人提供的一种补偿。它不以企业提供营业税应税劳务为或有新增价值为前提。因此，财政补贴收入不缴纳营业税和增值税。这是国家对相关行业的财税激励，例如软件企业对软件产品实行即征即退政策，退税款由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产，有利于研发成果向生产力转化，促进软件行业的发展。据了解，大连市高新园区国税局，积极认真落实软件企业退税工作 2010年园区局共办理退税5.7亿元，对大连高新园区成为全球软件和服务外包新领军城市，建设世界一流的软件和服务外包基地起着不可或缺的支持作用。
参考文献
[1]许正中.高新技术产业:财政政策与发展战略[M].社会文献出版社，2002.
[2]蔡昌.所得税汇算清缴与会计处理技巧[M].立信会计出版社，2010.
有限责任公司改制为股份有限公司是拟IPO公司的必经历程。那么，净资产中的盈余公积与未分配利润转为注册资本时，相对于法人股东，自然人股东是否会产生个人所得税的纳税义务？
留存收益转增资本缴税争议
有限责任公司以净资产折股整体变更为股份有限公司时，通常分为三种情况：按照1∶1比例整体折股；净资产中一部分折股，其余转入资本公积，公司股本大于整体变更前有限责任公司的注册资本；净资产中一部分折股，其余转入资本公积，公司股本在整体变更前后未发生变化。股改实践中，前两种情形居多，第三种情形目前则从未在上市前的股改实践中出现过。
对于第一种情形，如果存在公司将未分配利润或者将从税后利润中提取的法定公积金和任意公积金转增注册资本的，实际上是该公司将未分配利润或盈余公积金以股息、红利方式向股东进行了分配，股东再以分得的股息、红利增加注册资本。对于第二种情况，鉴于其增加了股本总额，如果存在第一种情况中所述情形，则同样是公司分配股息、红利、股东再增资的过程。
前述过程中的税务处理，对法人股东来说多无异议，而对自然人股东来说，是否缴纳个人所得税并无共识。
一种观点认为，根据国税函发【1998】333号文的精神，以留存收益转增资本应视为将未分配利润或盈余公积金以股息、红利方式向股东进行了分配，股东再以分得的股息、红利增加注册资本，自然人股东从而产生个人所得税的纳税义务。另一种观点认为，有限责任公司改制为股份有限公司时，净资产折股是法定义务，并无税收法律明文规定此种情形下自然人股东需要缴纳个人所得税，股改时留存收益转增资本不应适用333号文。
变通应对：要么不缴，要么反补
这一争论由来已久，但国家税务总局从未给予明确的解释。于是在IPO实践中，对这一涉税问题，发行人、保荐人实施了三种变通的方法。
不缴纳，但做出相关承诺。此种情形下，首先由未缴纳个人所得税的自然人股东及实际控制人做出承诺，即：如因有关税务部门要求或决定，公司需要补缴或被追缴整体变更时全体自然人股东以净资产折股所涉及的个人所得税，或因公司当时未履行代扣代缴义务而承担罚款或损失，股东将按照整体变更时持有的公司股权比例承担公司补缴的个人所得税税款及其相关费用和损失，实际控制人对此承担连带责任。
律师的法律意见书则表述为：我国法律、法规没有规定有限公司变更设立股份有限公司时，盈余公积转增股本其自然人股东应缴纳个人所得税，所以律师认为出资人无需为此缴纳个人所得税；且自然人股东已做出承担可能的补缴或追缴责任的承诺，实际控制人也就此出具了承担连带责任的承诺，此种行为不会对发行人发行上市构成实质性影响。银之杰（300085）、海兰信（300065）、碧水源（300070）、智云股份（300097）、士兰微（600460）、天龙光电（300029）等均通过类似操作顺利过会并成功上市。
因税务局出具免缓征文件而不缴纳。发行人首先向主管税务机关提出不予缴纳或暂缓缴纳的申请，地方税务机关则依据地方性政策同意不予缴纳或暂缓缴纳。此种操作亦有法律依据，修订后的《中华人民共和国个人所得税法实施条例》就规定，如果需要减征个人所得税，其减征的幅度和期限由省、自治区、直辖市人民政府规定。例如万顺股份（300057）2007年6月股改时，以未分配利润转增资本9000万元，按转增前出资比例分别增加自然人杜成城、杜端凤的出资额8100 万元和900 万元。发行人对本次由未分配利润转增资本涉及的应缴个人所得税事宜，向汕头市地方税务局保税区税务分局提出免征申请。该局批复，“上述分配，是公司股东将其收益直接再投入用于企业的生产经营。且该公司是省科技厅2007 年认定的高新技术企业，因此，根据广东省地方税务局《关于贯彻落实省委、省政府关于依靠科技进步推动产业结构优化升级的决定的通知》（粤地税发[1998]221 号）第四项的规定，该项分配的收益不列为个人所得税计税所得额”。
另外，万顺股份原股东杜成城、杜端凤承诺：“若日后国家税务主管部门要求杜成城、杜端凤补缴因享受有关税收优惠政策而免缴的个人所得税，则杜成城与杜端凤将以承担连带责任方式，无条件全额承担公司上市前应代扣代缴的税款及/或因此所产生的所有相关费用，以保证公司的利益不因此而受到损害。”
河南新大新材料股份有限公司（300080）、广东高新兴通信股份有限公司（300098）等亦是通过税务机关的官方文件而得以免征个人所得税，顺利过会并成功上市。
老老实实缴纳。硅宝科技（300019）、科新机电（300092）、大立科技（002214）等公司在股改时，对于利用未分配利润及盈余公积转增注册资本，自然人股东均依据国税函发【1998】333号文缴纳了个人所得税。但从上市后持续的披露文件来看，已经缴纳的个人所得税税款地方财政均以财政补贴或税收返还的方式予以了一定形式的弥补。笔者相信，在做出这一税务处理之前，发行人与当地税务机关应该有过谅解与沟通。
关键词：PPP项目 企业所得税 政策体系 税收优惠
在我国，基础设施一般由政府投资和管理，但是随着政府债务规模的增加和国家经济发展增速的放缓，政府可用于基础设施建设的资金逐渐减少。为了在资金受限的情况下进行基础设施升级，提供良好的公共服务，政府希望更多的民间资本进入基础设施和公共服务领域，因此大力推广公私合营的PPP项目。目前，国际和国内对PPP项目尚没有统一的定义，财政部的定义是政府和社会资本合作模式，是在基础设施及公共服务领域建立的一种长期合作关系。为了更好地规范和促进PPP项目的发展，完善的法律和政策文件必不可少。企业所得税政策作为国家调节经济发展的重要手段，在PPP项目发展中的作用不容忽视。但是，我国PPP项目模式具有较大的灵活性，相关的企业所得税处理方式没有专门的法律和政策进行规定。如何根据PPP项目的特点，结合现行的企业所得税政策，建立适合我国PPP项目现状和发展要求的企业所得税政策体系，并在项目运行和管理中顺利适用，成为PPP项目发展过程中必须解决的问题。
一、 PPP项目企业所得税体系现状
PPP项目是政府和企业合作进行基础设施建设的一类项目的总称，不同项目模式下项目的参与方式和程度有所不同。最常见的BOT模式企业活动涉及投资、工程施工建设、项目运营、设施维护和设施移交等内容。与之相比，BT模式下企业不参加设施运营，TOT模式下企业不参加项目的建设。不同模式下企业负担的成本和取得收入的方式有所不同，需要进行的企业所得税处理也不同。本文主要从项目建设、经营、移交三个环节对现行企业所得税政策进行总结，同时对目前的税收优惠政策进行介绍。
（一）建设期间企业所得税处理。 PPP项目模式不是固定的，有的项目企业参与建设，如BT模式、BOT模式，有的项目企业不参与建设，如管理合同模式、TOT模式，不同模式下企业的收入确认方式不同，企业所得税有关处理方式也不同。企业参与项目建设，如果建设工期超过12个月，根据有关规定，应按照完工进度或者完成的工作量确认收入的实现，在具体操作中一般按照完工百分比法根据完工进度确认主营业务收入、主营业务成本和合同毛利，并以此为基础确认企业所得税的计税基础，按照税法的相关规定申报企业所得税。企业参与建设且项目工期在12月之内的，则应在本年内按照合同规定的日期和金额确认收入并结转成本，以此作为企业所得税计税基础申报缴纳企业所得税。项目建设期间，企业没有参加工程施工的，在建设期不按照建造合同的规定确认收入，不会增加企业的应纳税所得额，这时只需确认项目相关资产的计税基础，为以后计算缴纳企业所得税提供支持。企业在项目建设期间发生的费用确认为期间费用，可以抵减当期企业所得税，如果对应的纳税年度企业亏损，可以按照税法规定5年内用以后的利润弥补亏损，减少以后纳税年度的应纳税所得额。
（二）经营期间企业所得税处理。经营期间是企业参与PPP项目取得收入的重要时期，企业从项目中获取现金流，具有较强的纳税能力。企业向服务对象收取费用，从政府获得服务费、补贴，获得项目特许经营权，获得分红收入都涉及到企业所得税处理。企业在项目经营过程中，公众购买服务支付的费用和政府购买服务支付的费用确认为收入，计算申报企业所得税，维持项目运营并取得收入所必需的设施维护、服务成本等支出确认为成本费用，在计算应纳税所得额时扣除。企业在项目运营过程中取得政府补贴符合税法规定条件的，可以作为不征税收入处理，经过税务部门核准后，不计入企业应纳税所得额。企业获得特许经营权的，获得时确认为无形资产，形成企业计税基础，在经营期间将无形资产进行摊销，在应纳税所得额中扣除，减少应纳税所得额。企业在PPP项目中投入资金获得股权，按照约定获得股利分红收入的，按照税法规定居民企业取得股利收入可以免征企业所得税。
（三）移交时企业所得税处理。无偿移交给政府的，不能从移交中获得收入，不需要进行企业所得税处理。政府提前收回资产的经营权、回购企业拥有的股份或双方约定期满后有偿移交，移交时企业可以从政府获得一定的资金，这些资金需要确认收入，并按照税法规定申报缴纳企业所得税。向其他方转让企业在项目中拥有的权利，从其他方获得的资金也应该确认收入并计入应纳税所得额。按照税法的一般规定，企业向第三方转让资产或股权时按照合同约定的金额确认收入，投资成本可以予以扣除，企业减少或撤回投资时，收益中相当于初始投资的部分，属于投资收回，不计入应税收入，相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确认为股息所得，属于应税收入，但是居民企业间股息红利收入暂免征税。
（四）企业所得税优惠政策。通过PPP项目可以筹集更多的资金，为公众提供更完善的基础设施和其他公共服务，这是政府大力推行的项目，因此为了吸引更多的企业参与，政府在企业所得税方面提供了一些优惠政策，以此提高企业的积极性。主要包括：首先，企业参与的PPP项目属于国家重点扶持的公共基础设施项目或环境保护、节能节水项目，符合税法规定条件的，项目所得享受“三免三减半”的企业所得税优惠，自取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起六年内，前三年免征企业所得税，后三年减半征收企业所得税。其次，企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，符合税法规定条件的，可按投资额的10%从企业当年的应纳税额中抵免，当年不足抵免的，可在以后5个纳税年度内继续抵免。再次，企业在项目运营过程中取得政府补贴符合税法规定条件的，经税务部门核准后，可以作为不征税收入处理。最后，企业在PPP项目中投入资金获得股权，按照约定获得股利分红收入的，按照税法规定居民企业取得股利收入可以免征企业所得税。
二、PPP项目中企业所得税体系存在的问题
目前，政府大力推行PPP项目，相关的法律和政策文件也相继出台，但是PPP项目在我国还处于起步阶段，相应的政策体制还不完善，尤其是目前政府对于PPP项目的关注重点集中于吸引资金解决政府债务及基础设施建设问题，以及在此过程中政府与企业的资金投入和权责分配，对PPP项目收入和成本费用的确认没有做出专门解释，税收政策比较模糊，企业在进行企业所得税筹划和计算申报时遇到各种困扰，优惠政策有时难以落实。
（一）政策零散，缺乏可操作性。我国PPP项目还处于兴起阶段，相关部门对PPP项目涉及的企业所得税问题在不同的文件中有所规定和解释，并且出台了相应的企业所得税优惠政策，但是这些规定并不完整，现阶段企业在进行企业所得税处理时根据项目不同阶段的收入和成本特点适用税法的一般处理方法。然而PPP项目具有其特殊性，生命周期较长、操作复杂、项目模式各有不同，企业在处理企业所得税时需要考虑的因素也很多，甚至因为项目模式的创新，很多问题在税法中并没有明确规定，或者规定太过模糊企业不知如何实际操作，同时征收机关对一些问题也无法给出明确解释，给企业所得税的缴纳和征收造成了不利影响。企业为了保证税务处理合法合规，税务方面加大了工作人员的工作量并且可能需要向专业的税务师事务所进行咨询，增加了纳税成本。即使企业做了充足的准备，也可能因为企业所得税处理的失误多缴税，或者因为少缴税而受到惩罚，甚至由于处理不能通过征管机关核准而无法适用企业所得税优惠政策。与此同时，政策操作规定的不明确也在一定程度上给企业留下了更多避税甚至逃税的空间，增加了税收征管的难度，不利于政府税收收入的实现。
（二）标准不统一，缺乏可比性。PPP项目企业所得税政策体系不完善，相关部门对项目企业所得税处理没有统一规定，企业只能适用分散于税法中的一般规定，会导致不同企业对企业所得税政策理解的不同，使用的企业所得税处理方法不同，最终缴纳的税款存在差异，影响了税收的公平。企业所得税是企业衡量项目成本和收益、作出决策的重要依据，企业一般会参考一些已经完成的PPP项目作出投资决策，这时企业所得税政策标准的不统一会误导企业，导致企业错误估计项目对企业利润的影响，从而做出错误决定、丧失良机甚至给企业造成亏损。缺乏统一的企业所得税征收标准也不利于相关部门总结PPP项目的经验，调整PPP项目的相关政策，不利于政府与企业之间合理地确定投入和权责分配标准，保证企业的利润空间在合理范围内。
（三）税收负担重，影响公共性。政府推广PPP项目很大程度上是为了进行基础设施升级和提供更好的公共服务，这使得大部分PPP项目具有很强的公共属性，社会公众是这些产品和服务的最终消费者，这就要求PPP项目不能以盈利作为根本目标。但PPP项目是政府和民间资本的合作，这一特性要求它一方面要实现政府部门的职能，尽可能高效低r地提供公共产品和服务，另一方面要满足企业盈利的需求，给予企业合理的利润空间。政府对产品和服务公共属性的保证与企业对利润的追逐存在矛盾，税收则是调节和平衡这两者关系的有力手段，但是目前政府在PPP项目中对税收这一调节方式的运用还不明显，没有针对这方面的具体规定。项目中企业实现收入一般通过使用者付费、政府付费或者两者相结合的方式。使用者付费的情况下，企业确认收入并缴纳企业所得税；政府付费或者政府在使用者付费不足的情况下补贴企业也需要确认收入，在进行企业所得税申报时计入应纳税所得额，缴纳企业所得税。政府补贴本来有很大一部分来自税收，进行补贴是为了减轻企业负担，使企业向社会大众提供更好的公共服务，企业取得政府补贴并作为计税基础再次缴纳企业所得税，一部分资金会进行无意义的循环，违背了政府补贴的初衷，加重了企业的负担。税收负担会导致企业向政府寻求更多的补贴，或者提高公共产品的收入、降低企业运行维护的支出，影响PPP项目应有的公共属性，损害社会公众的利益。
（四）时间不匹配，影响积极性。PPP项目一般涉及基础设施建设或长期提供公共服务，这些项目具有较长的生命周期，项目前期一般需要较多的资金投入，资金投入将在项目的生命周期中逐渐收回。但是按照税法的相关规定，项目建设期间需要按照建造合同确认收入，同时结转成本和费用，按照利润缴纳企业所得税。项目前期企业确认收入，但实际上这时企业并未获得真正的资金收入，缴纳企业所得税会导致企业资金紧张，甚至企业会由于资金问题无法继续履约。如果缴纳企业所得税，税收资金来源是企业的自有资金，甚至需要贷款或者由股东投入更多的资金。企业投资PPP项目是希望获得利润，要求企业在未获得收益的情况下就拿出资金缴纳企业所得税，与企业投资的初衷相悖，无疑会影响企业投资PPP项目的积极性，也不符合政府推广PPP项目的意图。现金流被称为企业的血脉，在企业运营和发展中具有重要作用，很多企业的破产是由于资金链断裂造成的，企业投资基础设施建设本身就需要很多的资金，如果在资金未能回收时还要拿出一部分资金缴纳企业所得税，将造成企业的流动资金进一步减少，无疑会加重企业的负担，为企业带来更多的风险。企业投资是为了最终获得收益，而这种获得收益之前就要承担税收风险的情况，显然会使很多投资者望而却步。
（五）优惠力度小，缺乏吸引力。正如前文提到的，政府为了吸引更多的民间资本进入PPP项目，出台了一系列企业所得税优惠政策，主要有“三免三减半”和设备抵免政策等，但是这些政策范围有限，并不能覆盖所有的PPP项目，主要集中在节能、环保等领域，而且企业所得税优惠政策力度不足，无法吸引企业将资金大规模投入到这些项目中。优惠政策在落实上也存在一些问题，PPP项目中的优惠政策在会计核算上一般要求独立核算，在一些升级改造或者其他无法独立产生经济效益的项目中，优惠政策无法顺利落实，不能使企业真正受益。税收优惠政策是为了鼓励企业进入社会需要的领域，引导企业的投资方向，现行的企业所得税优惠政策对于小微企业、高新技术产业、节能环保领域较为侧重，而PPP项目涉及基础设施建设，也将在很大程度上促进国家的发展和人民生活水平的提高，是企业承担社会责任的体现，政府应加大对PPP项目的优惠政策力度。目前，国家推行PPP项目的进展并不顺利，企业出于多方面考虑在投资方面更加谨慎，也有企业所得税优惠政策并不完善，无法对企业提供足够吸引力的原因。
三、完善PPP项目企业所得税政策体系的建议
PPP项目在国家基础设施建设升级和经济发展过程中具有重要意义，中央和各级政府都对其高度重视，但是PPP项目的推广时间毕竟不长，企业所得税政策体系还有待进一步完善。目前，企业和征税机关在PPP项目企业所得税处理方面缺乏足够的政策依据，在操作中面临种种困惑，企业所得税政策应该助力PPP项目的发展，而不是成为阻碍项目发展的掣肘。
（一）建立统一的PPP项目企业所得税政策体系。PPP项目企业所得税政策存在的主要问题就是没有专门的政策体系，在适用企业所得税政策过程中只能参照税法中的零散规定。只有进行完整严谨的顶层设计，建立统一的PPP项目企业所得税政策体系，对PPP项目不同情况下相关的企业所得税涉税问题予以明确，出台专门的文件进行规定和解释，才能使企业所得税处理做到有法可依，减少企业对相关问题的困惑，保证国家的财政收入，发挥企业所得税政策的调节作用。建立PPP项目企业所得税政策体系时，应关注项目的整个生命周期，从融资、设计、建设到运营管理，以及最后的移交或转让，进行项目全过程的综合管理，对项目执行过程中合同的订立、履行和变更进行追踪，加强涉税业务的分析和识别，保证税收政策的执行到位和税收收入的监管到位。
（二）PPP项目企业所得税政策应与项目模式相适应。PPP项目只是政府和社会资本合作进行基础设施建设的一类项目的总称，是一个集合概念，在实际中，根据项目特点和合同约定的不同，PPP项目具有不同的模式，包括委托经营、管理合同、建设――运营――移交、建设――拥有――运营、改建――运营――移交等各种模式，不同的模式取得收入和确认成本的方式不同，涉及的企业所得税处理也不同。有关部门在制定企业所得税政策时不能一概而论，应根据PPP项目的特点，对不同项目模式下的企业所得税征收管理办法做出具体规定，具体问题、具体分析，使企业所得税政策更具可操作性，切实为企业进行企业所得税处理提供依据，保证税收公平。
（三）对PPP项目企业所得税处理具体问题予以明确。随着经济和商业的蓬勃发展，PPP项目的组织和合作方式更具多样性，资金融通更具便捷性，灵活的资金运作和项目执行方式使政府和企业有更多的选择，为PPP项目注入了活力，为企业分担风险和获取利润提供了更多的可能，但是项目融资和运行方式的多变要求相关部门制定企业所得税政策时考虑更全面、规定更具体。PPP项目涉及很多具体运作，需要考虑很多问题，例如项目筹备阶段的支出如何处理，对于项目进行升级改造等支出和收入无法单独核算问题如何处理，项目进行资产证券化如何处理，企业退出项目时直接撤资退出、将权利转让或政府提前收回如何区分处理，这些都是政府进行企业所得税征管和企业进行企业所得税筹划和申报时可能涉及到的问题，政策需要对这些问题进行具体规定，对企业如何进行税务处理予以明确。
（四）适当给予PPP项目更多的企业所得税优惠政策。推广PPP项目是政府缩减债务规模，加强基础设施建设的重要举措，但目前很多项目都处于无人问津的状态，项目推广的效果令人失望。企业对PPP项目的热情不足的很大一个原因是投资收益低，政府应针对PPP项目出台更多的优惠政策，才能吸引企业投资，企业所得税优惠政策就是一个重要方面。现行企业所得税法也有一些优惠政策，但是没有针对性，覆盖面不全，对企业的吸引力不强。对于建设时间长的项目，政府应当颁布企业所得税优惠政策解决项目前期税收无来源的问题，使企业不必在项目初期还担心税收风险。对于财政补贴，可以适当放宽条件，允许企业不计入应纳税所得额。政府应根据项目的特点推行企业所得税优惠政策，对于有些能源、交通运输等有较大盈利空间的项目，正常取得税收即可；对于急需引入民间资本、盈利空间较小或其他原因导致企业热情不高的项目，可以给予更多的优惠政策。另外可以参照国家鼓励发展领域的税收优惠政策，国家重点扶持的高新技术企业适用15%的优惠税率，年应纳税所得额低于10万元的小型微利企业适用20%的优惠税率，PPP项目也可以采取类似的优惠税率。
为了打破地区经济发展瓶颈，推动地区经济的均衡发展，实现全面建设小康社会的目标，我国政府提出了“丝绸之路经济带”和“京津冀协同发展”战略，在战略实施过程中需要大量资金，PPP项目能有效拓展融Y渠道，发挥民间资本在经济发展中的作用。PPP项目企业所得税政策体系的完善能吸引更多的民间资本进入基础设施建设，一方面在不提高甚至降低政府成本的情况下进行基础设施升级，为公众提供更优质的社会服务，另一方面在基础设施建设方面引入市场机制，也能借助企业的力量引导资金流向民众需求更多的领域，符合供给侧结构性改革的要求。
参考文献：
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文章编号：1005-913X（2015）08-0172-03
一、引言
近年阿里巴巴、京东、苏宁等电子商务企业相继成立小额贷款公司（简称“小贷公司”）。不同于针对本地区农户、小微企业发放线下小额贷款的传统小贷公司，电商小贷公司向电子商务平台内用户提供网络贷款，业务流程网络化，运用基于大数据技术的风险控制机制，具有服务范围广、贷款环节简化、不良贷款有效控制的优点，对其存在问题加以分析并提出相应对策，对其未来发展有借鉴意义。
二、电商小贷公司存在问题及成因――以蚂蚁微贷为例
蚂蚁微贷（原名“阿里金融”）是阿里巴巴集团关联企业蚂蚁金融服务集团[蚂蚁金服现由马云及其高管团队间接持股实现控制，拥有支付宝、天弘基金、芝麻信用等子公司，负责阿里巴巴的金融业务。]旗下向阿里巴巴电子商务平台内的小微企业和个人用户提供网络贷款的独立事业群，包括浙江阿里巴巴小额贷款股份有限公司和重庆阿里巴巴小额贷款股份有限公司（简称“阿里小贷”），采用完全网络化运营模式，通过互联网批量开展小微企业小额信用贷款服务，其信用评估与风险监控基于大数据技术对阿里平台内用户沉淀大数据的挖掘。
（一）法律法规的限制
依据《关于小额贷款公司试点的指导意见》（银监发〔2008〕23号，简称“指导意见”），小贷公司被定性为一般工商企业而非金融企业，资金来源为股东缴纳的资本金、捐赠资金、至多两家银行业金融机构融入且不得超过资本净额50%的资金，仅能在本省的县域范围开展经营。因此蚂蚁微贷面临如下问题。
1.融资渠道限制。按《指导意见》蚂蚁微贷的融资渠道主要为内源融资和银行贷款的外源融资，不能吸收公众存款、发行债券，无法以金融机构身份进入银行间同业拆借市场拆入资金。蚂蚁微贷虽然通过信托计划、发行银行理财产品、信贷资产证券化的方式暂时缓解了资金压力，但银行贷款成本高且额度受限，[1]资产证券化等表外融资渠道程序复杂，难以及时补充流动性，更无法充分发挥财务杠杆的作用。[2]
2.资金规模限制。由于融资渠道限制，蚂蚁微贷注册资本合计16亿元，若向银行贷款8亿元，资金规模至多24亿元。 2012年6月至今，通过信贷资产证券化等渠道弥补资金不足，截止2014年11月可贷资金规模150亿元，累计放贷2100亿元，仍远小于普通商业银行的资金规模和放贷规模，难以满足小微企业日益增长的贷款需求，流动性长期偏紧，只能依靠提高放贷效率和仅提供期限短、金额小的贷款来加快贷款周转速度从而缓解资金压力。
3.税收政策限制。蚂蚁微贷被归为非金融企业，按一般工商企业缴纳相关税费，无法享受金融机构及其涉农、小微企业金融业务的税收优惠政策，税费负担沉重，[3]须缴纳5.56%的营业税及附加、25%的企业所得税、0.5%的印花税，计提的贷款坏账准备为未经国务院财政、税务主管部门核定的准备金支出，在计算企业所得税时不得税前扣除[《国家税务总局关于企业所得税执行中若干税务处理问题的通知》（国税函[2009]202号）]。同样向小微企业提供小额贷款服务的村镇银行、贷款公司被列为金融机构则获得税收政策大力支持，如对农户小额贷款的利息收入免征营业税、按90%计入应纳所得税额[《关于延续并完善支持农村金融发展有关税收政策的通知》（财税[2014]102号）]，对金融机构与小微企业签订的借款合同免征印花税[《关于金融机构与小型微型企业签订借款合同免征印花税的通知》（财税[2014]78号）]，准许其对中小企业贷款计提的贷款损失准备金按风险分类后在计算应纳税所得额时按比例扣除[《关于金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除有关问题的通知》（财税[2015]3号）]。
4.经营区域限制。浙江阿里小贷和重庆阿里小贷分别在浙江杭州和重庆注册成立，按规定只在注册地县域范围开展贷款业务。经与浙江、重庆的监管部门沟通，蚂蚁微贷被准予跨省经营，但争取其他省份的地方监管部门认可十分艰难，业务跨区推广的进展缓慢，例如贷款产品“天猫贷”历经8个月逐一推广才最终实现面向全国范围的小微企业开放，但部分贷款产品目前仍仅能向部分省份的小微企业提供。
（二）业务经营的困境
1.客户规模增长面临瓶颈。蚂蚁微贷的目标客户仅限于阿里巴巴电子商务平台内符合其划定的经营区域、经营年限、年销售额等标准的部分小微企业，以贷款产品“阿里信用贷款”为例，申请条件有：平台会员企业，工商注册地在北京、上海、广东、浙江、山东、江苏、浙江，营业时间一年以上，有一定的操作记录，一年内销售额至少100万元。因此平台外企业、平台内非规定区域企业和规定区域内新生企业即便发展前景和信用状况良好，仍丧失贷款申请资格。在挖掘符合条件的潜在客户后，客户规模即达到瓶颈，因此阿里平台内小微企业数量众多，据阿里集团数据，B2B平台阿里中国站企业会员800万户，B2C平台天猫店铺13万户，C2C平台淘宝商铺900万户，但截止2014年11月网络贷款仅覆盖110万户。
这是由于资金规模有限、经营区域限制和数据资源的约束。其中数据资源的约束是蚂蚁微贷的信用评估和风险监控依赖大数据技术对借款企业积累大数据的挖掘，蚂蚁微贷虽已接入人民银行征信系统，但所获信用记录尚未达到大数据挖掘对数据的海量规模和实时性的要求，因此数据资源主要是借款企业在阿里平台中沉淀的动态信用数据、交易数据、行为数据等底层数据，[4]在平台中缺乏数据基础的平台内新生的和平台外的小微企业自然被排除在外。
2.贷款质量控制与规模扩张矛盾。一方面，贷款质量控制要求设置严格的放贷标准，对贷款企业数量、授信额度加以控制，优选符合标准的高信用评级企业审慎放贷，在客户规模有限的情况下，会限制贷款规模增长。[5]另一方面，逐利冲动与信贷资产证券化会推动贷款规模扩张，在高信用评级企业数量有限且已被完全挖掘的情况下，会逐渐吸纳信用评级较低或不完全符合标准的企业易产生更多不良贷款而非稀释不良贷款，将影响贷款质量。
这一矛盾无法调和缘于蚂蚁微贷客户规模有限、现有高信用评级企业客户存量小以及无法像银行一样通过不良贷款处置机制剥离不良贷款以保持贷款质量，无法通过吸收公众存款等融资渠道保持流动性以维持贷款规模扩张和稀释不良贷款。只能以内部核销的方式处理不良贷款，将降低流动资金头寸、侵蚀规模有限的可贷资金，抑制贷款规模扩张，即无法同时实现贷款质量控制和规模扩张。2010年12月成立之初的蚂蚁微贷不良贷款率不足0.5%，随着贷款规模扩张，不良贷款率持续上升，在2011年4月一度超过2%，随后因主要贷款产品淘宝贷、天猫贷的经营范围逐渐扩大，增加了客户规模，得以吸纳更多优质客户，不良贷款率逐渐下降，但至2014年6月的1.21%仍高于2010年末水平[数据来自阿里巴巴集团研究院《“互联网+”――中国经济新引擎》]。
3.无法满足小微企业长期融资需求。蚂蚁微贷的网络贷款产品仅针对小微企业短期融资需求，额度最高100万元、期限最长一年，具有金额小、期限短、随借随还的特点，据蚂蚁微贷数据，截止2014年11月，户均贷款余额约万元，平均每笔贷款额度约7000元，平均贷款周期123天，其中订单贷款的平均占款周期仅4天，这是基于资金规模有限，需提高贷款周转速度使资金效率最大化、兼顾分散和降低风险的考虑。随着经济结构转型深入，诸多小微企业开始转型升级或扩大规模，该过程资金投入大、投资回报期长，应有额度高、期限长的贷款产品相匹配，但蚂蚁微贷无法差别化满足此类长期融资需求，不少小微企业反映所获授信额度、期限远低于期望水平，不足以支撑长期发展。
（三）多重风险的压力
1.政策风险。政策风险是小贷公司的政府监管主体不明确、现有法律法规不完善、未来相关政策变动对蚂蚁微贷造成负面影响的风险。一是小贷公司监管主体由地方政府指定，多为省金融办等部门联合管理，缺乏专业能力和经验，存在多头管理、政策缺乏可操作性、出台法规的法律效力层次低等问题。二是关于小贷公司的现行法规仅为银监会会同人民银行的和地方监管部门的各类指导意见、暂行办法，尚无成熟的法律体系，并且各地方法规不统一、监管尺度不同加大了蚂蚁微贷跨区经营的难度。三是试点阶段的《指导意见》亟待完善，未来出台的正式管理办法必将对小贷公司提出新的监管要求，对其经营活动产生重大影响，增加了不确定性。
2.合规风险。合规风险是蚂蚁微贷没有遵守法律法规和监管要求而遭受法律制裁或监管处罚的风险。由于制度设计缺失，小贷公司游离于监管边缘，业务探索或触及监管底线。如《指导意见》对小贷公司经营区域、融资渠道有严格限制，蚂蚁微贷部分贷款业务跨省开展已经突破县域经营范围的限制，蚂蚁微贷的银行理财产品、信托计划、资产证券化融资方式已超出《指导意见》所示三种资金来源。
3.信用风险。信用风险是借款人没有按期归还贷款本息使蚂蚁微贷遭受损失的风险。小微企业抗风险能力弱、道德因素的影响及蚂蚁微贷的数据质量的瑕疵和风险监控的缺陷都会导致信用风险。
（1）小微企业（借款人）的原因
一是抗系统性风险能力弱。蚂蚁微贷借款人主要为零售业、批发业小微企业，相当部分为外贸企业，抗系统性风险能力弱，在外需疲软、人民币升值、产业结构调整等宏观经济新常态持续影响下，易陷入经营和财务困境，导致其偿债能力下降、履约意愿减弱。二是道德因素影响。小微企业在提交信用审核材料时倾向隐瞒负面信息以粉饰信用状况，如隐瞒对其他非金融机构的负债状况，由于平台对此没有数据沉淀，人民银行征信系统的信用记录主要来自银行业金融机构，使蚂蚁微贷错误判断其信用水平，从而不合理授信。
（2）蚂蚁微贷（贷款人）的原因
一是数据质量的瑕疵。基于大数据技术的信用评估和风险监控的效果依赖数据质量，但工商总局2014年披露的《关于对阿里巴巴集团进行行政指导工作情况的白皮书》已指出，阿里巴巴对平台内企业的准入把关不力、交易信用评价存有缺陷、内部员工管控不严，致使长期存在卖家虚构交易、刷好评，甚至虚报、假冒工商注册信息的情况，导致数据承载信息严重失真，大量噪音数据既加大了数据分析的工作量又会覆盖有关信用状况的关键数据。证资管-阿里巴巴1-10号专项资产管理计划”和“民生通惠-蚂蚁微贷1-2号支持计划”进行，前者采用循环购买基础资产的运营方式，作为标的的信贷资产不良贷款率超出8%的预警值将停止滚动受让，蚂蚁微贷要购入占总额10%的次级资产支持证券，需优先承担发生的资产损失，后者的模式与之类似。因此资产证券化并非完全转移风险和损失，最终流动性风险仍停留于蚂蚁微贷内部。[6]
三、电商小贷公司发展对策的建议
（一）加快制度建设，完善监管体系
一是完善监管法律体系。尽快出台正式管理办法，以行政法规甚至法律的形式给予小贷公司法律保障，消除原有法规的模糊和各地区间的不统一。二是确定其金融机构身份。相应给予非银行业金融机构待遇，包括涉农、小微企业贷款的税收优惠、财政补贴和参与全国银行间同业拆借市场的资格。三是放宽政策约束。取消县域经营的限制，准予网络贷款跨省经营；放宽融资渠道和规模限制，适当提高向银行贷款的比例，肯定已有的资产证券化的融资形式，准予符合条件的小贷公司进入银行间同业拆借市场拆入资金、向股东定向借款、进行回购式资产转让。四是是明确监管主体。将小贷公司纳入现有金融监管体系，由人民银行和银监会共同实施专业化监管。[7]
（二）拓展数据来源，提升数据质量
1.加速小贷公司接入人民银行征信系统，实现数据查询和报送的双向传递。符合条件的小贷公司以集中接入或托管接入的方式实现对接，可实时查询企业和个人信用记录，同时履行按要求向征信系统上传信用数据的义务。随着征信系统对小贷公司覆盖面增加，能降低行业间的信息不对称，避免多头贷款行为，对借款人加以约束，对恶意违约企业起到惩戒作用。
2.对接民间征信机构和其他电子商务平台，多方位获取数据资源。民间征信机构拥有多层级的数据资源，尤其是2014年以来获准从事个人征信业务的第三方机构如芝麻信用，能提供经过大数据技术处理后形成的结构化数据，其底层数据来自电子商务平台、社交网络等动态数据源，数据质量高、具备实时性，可以直接利用，能对现有数据资源加以补充。不少电子商务平台拥有海量数据沉淀却没有成立小贷公司，与之对接将数据入库，可作为向其他电子商务平台的用户发放贷款的数据基础。
3.电商平台加强对平台内小微企业和个人用户的信息管理，确保数据质量。一是提升用户注册信息的真实性和完整性，严格审查用户自行填写的注册信息、上传的身份资料，敦促用户完善信息，清退资料虚构、假冒的用户；二是加强打击用户虚构交易、刷好评等信用炒作行为的力度，对这类用户给予扣减信用评分、关闭店铺等处罚；三是电商小贷公司应主动向电子商务平台反馈业务中发现的用户信息问题，协助其信息管理工作，形成信息提供和反馈的良性循环，促进数据质量的提升。
（三）延伸业务范围，建立与银行的合作机制
