时间：2024-02-18 16:04:49
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇国外内部控制研究现状，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
【关键词】信息披露；影响因素；规则研究；内控质量
随着中外公司因为虚假列报造成公司倒闭的实例的增加，上市公司内部控制及其有效性备受质疑，内部控制信息披露问题的研究成为人们关注的焦点。萨班斯法案出台4年后，我国分别于2006年6月5日和9月28日颁布了上海证券交易所上市公司内部控制指引，使内部控制信息披露问题的研究再度提上日程。
一、国内文献综述
（一）内部控制信息披露规则研究
美国的萨班斯法案出台后，中国学术界开始了是否制定规则、强制性要求上市公司披露内部控制信息的讨论。周勤业、王啸从财务报告内部控制信息披露视角指出我国需构建包括披露内容、评价及审核标准在内的一整套披露规则。缪艳娟在分析我国上市公司内控信息披露规则存在的问题基础上，建议借鉴英美内部控制信息披露规则中的合理理念，建立一套相互衔接的内部控制信息披露规则体系。杨陈敏、邵志高针对我国内部控制信息披露缺乏硬性要求、格式和内容不详细、评价缺乏统一标准以及责任主体不完全到位等问题，提出通过借鉴美国经验完善内部控制信息披露的建议。
（二）内部控制信息披露现状及改进研究
我国强制性披露规则出台前，除金融类上市公司外，均属自愿性披露。尽管年报中的披露位置多，内容差异大，内部控制信息的提取带有较大的主观随意性，但内部控制信息披露形式化问题已达成共识。2006年中国版的萨班斯法案出台后，国内学者多以上交所内控指引、深交所内控指引为分析框架，以非金融类上市公司年报为研究对象描述内部控制信息披露现状并提出改进意见。秦冬梅按照时间顺序分析了上市公司内部控制信息披露的要求，发现2006年仅有6家上市公司按要求披露了内部控制自评报告及会计师事务所的核实意见；且内部控制信息的披露格式不一，内容简单。
（三）内部控制评价及审核研究
内部控制评价及审核是制约对外披露的内部控制信息质量的两个重要因素。
基于会计视角：周春喜利用层次分析法建立了内部会计控制多层次指标体系，讨论了模糊综合评价模型，并对内部会计控制进行综合评价，对定性指标进行定量化处理。池国华认为企业财务内部控制评价工作指引缺少对内部环境的评价，缺乏细化每一项指标的计分方法，建议将将内部环境要素纳入内部控制评价的内容之中。
基于审计视角：张龙平、朱锦余指出内部控制评价属于注册会计师的审核业务，应从内部控制评价的性质、评价标准、责任划分等方面探讨与内部控制评价相关的理论问题，为我国注册会计师相关鉴证准则的制定和实务工作提供参考。杨金、张凌云从审计视角提出了计算机信息系统内部控制评价的十大步骤，用以评价计算机系统内部控制的有效性，对其弱点进行检查，并提出内部管理建议书。
（四）内部控制信息披露影响因素研究
我国内部控制信息披露影响因素的研究主要以上市公司年报为依据，从内部治理、注册会计师审计质量角度进行研究。李明辉、何海发现内部控制信息披露与财务报告质量、公司质量之间可能存在一定的关联，高质量的公司披露内部控制信息的动力高于低质量的公司，标准无保留审计意见的公司披露情况好于非标准无保留意见的公司。林斌、饶静发现内部控制资源充裕、快速成长、设立了内审部门的上市公司以及有再融资计划的公司更愿意披露内部控制鉴证报告，而上市年限长、财务状况差、组织变革程度高及发生违规的公司则不愿意披露鉴证报告。
二、国外文献综述
萨班斯法案的颁布强化了上市公司的内部控制责任，对内部控制信息披露有着重要影响。Hollis等发现上市公司在按照《萨班斯法案》404条款进行披露时存在很多问题，比如组织结构的临近调整和由于不披露内部控制问题而导致较多的审计人员辞职等。Chan等通过证据表明那些按照404条款披露内部控制实质性缺陷的公司相对于其他公司有更多的盈余质量管理和更低的投资回报。
（二）关于内部控制报告及其影响的研究
Wilis认为公司管理层的内部控制报告为在年报中无法提供的内容提供了一个绝好的机会。公司可以在内部控制报告中与现有的和潜在的股东讨论公司实施的战略和公司采用的政策，从而使他们确信公司处于有效的控制之下，进而使内部控制报告增加企业价值，并且证明了良好的内部控制信息披露与股价有正相关性。Hermanso通过调查显示被调查者非常认可内部控制的重要性，并且认为内部控制能为公司的长远发展提供更好的保证。
三、国内外研究述评及未来研究展望
目前我国的研究主要集中在内部控制信息披露的现状分析和内部控制报告评价方面，如何结合我国的上市公司实际情况，借鉴国外内部控制信息披露的经验，特别是《萨班斯法案》在内部控制信息强制性披露的要求显得尤为重要。从研究现状来看国外对影响因素已经有研究，但是没有形成比较公认的综合性观点，国内的研究更少。信息披露方面，现行规范中仅仅要求将审计师的评价报告上报证监会和证券交易所，并未要求其公开对外披露。这在一定程度上削弱了审计师对内部控制评价的严肃性和不利于审计师执业水平的提高，同时影响了上市公司内部控制信息披露的可信度。
参考文献：
[1]周勤业，王啸.美国内部控制信息披露的发展及其借鉴[J].会计研究，2005（2）
[2]缪艳娟.英美上市公司内部控制信息披露制度对我国的启示[J].会计研究，2007（9）
[3]杨华.浅议美国内控鉴证业务的新发展及对我国的启示[J].财务与会计，2007（8）
[4]陈敏，邵志高.借鉴美国经验，完善我国企业内部控制信息披露[J].财务与会计，2008（1）
【关键词】 内部控制； 信息披露； 文献综述
这里所指的内部控制信息披露是管理当局自愿或者按照既定的披露要求将企业内部控制完整性、合理性和有效性评价的信息以公开报告的形式提供给利益相关者，以满足利益相关者作出合理决策的一种行为。2002年美国萨班斯法案第404条款、第302条款与第906条款的颁布，标志着上市公司的内部控制信息开始纳入强制性披露范围，并赋予了严厉的法律责任。我国2009年实施的《企业内部控制基本规范》要求执行本规范的上市公司，应当对本公司内部控制的有效性进行自我评价，披露年度自我评价报告；2010年颁布的《企业内部控制审计指引》则规定注册会计师应当对财务报告内部控制有效性发表审计意见，并对内部控制审计过程中注意到的非财务报告内部控制的重大缺陷，在内部控制审计报告中增加“非财务报告内部控制重大缺陷描述段”予以披露。也就是说注册会计师对于企业内控控制信息披露具有一定的作用。内部控制信息披露是内部控制体系中重要的一环，其完善有助于内控体系的健全、执行并发挥应有职能，国内外学者对此进行了大量的研究。本文对相关学者就内部控制信息披露的研究进行了梳理和比较。
一、国外内部控制信息披露研究的文献综述
国外学者对于内部控制信息披露的研究主要以内控信息披露中最为重要、最具实质性的方面——内部控制缺陷披露为切入点，并从内部控制缺陷披露的影响因素和市场反应两个方面进行研究。
（一）内部控制缺陷披露的影响因素研究
国外学者主要以控制风险与内部控制缺陷的正相关关系为前提，从企业控制风险相关的影响因素出发，进而研究影响内部控制缺陷披露的因素。学者们认为影响因素主要包括：
1.企业具体交易层面的影响。如，Ge 和McVay（2005） 分析得出内控缺陷披露的内容往往是与较复杂的账户（如衍生金融工具和所得税费用账户）有关；McVay（2005）研究了披露至少一个重大漏洞以上的 261 家公司。结果发现，内部控制实质性缺陷通常与资源分配不充分的会计控制有关。
2.企业整体特征层面的影响。如，Bryan（2005）研究发现，披露重大漏洞的公司通常比同行规模小，业绩也比较差，风险系数较高。同样，Doyle（2007）证实了一些规模小、成立时间短、业务复杂、成长速度快、财务状况差的公司存在缺陷的可能性更大。Petrovits（2011）以非营利组织为研究对象得到和上述一致的研究结论。Ge 和McVay（2005）研究发现公司规模和公司盈利能力对内控披露的作用具有上述一致的结论。除此之外，也有相反的观点，如，McVay（2005）认为内部控制缺陷披露与公司规模和盈利能力无关。笔者认为这可能与前述学者在研究中对内控缺陷的具体认定标准不同，从而使不同的学者即使针对同一主体公司，对于其是否存在重大漏洞或是否为内控重大缺陷公司也有不同的观点。
3.公司特殊时期或变化时期的影响。如，Leone （2007）通过对在年报中披露了内部控制缺陷的上市公司进行研究，发现影响内部控制缺陷披露的因素有组织结构的复杂化及报告期重要的组织变化等。Hill和Short（2009）发现首次公开发行股票的公司与一般上市公司相比，对内控信息缺陷及风险管理信息的披露较少。Ashbaugh-Skaife等（2007）认为重组并购的企业披露内部控制缺陷的可能性较大。
4.控制环境和内控活动执行特征的影响。如，Christopher S. Armstrong等（2011）实证发现具有监督激励措施的公司，其经受外部监管执法机构管制和披露内部控制重大缺陷的可能性较小。Felo（2007）证实高管层对职业道德的管理可以提高企业内控信息披露的透明度。Lin等 （2011）从内部审计的机构（包括审计人员的独立性、审计人员的专业胜任能力及组织对内部审计的投资力度）和内部审计执行（包括对审计质量控制的要求、与外部审计人员的相互协调、内部审计对缺陷内控的后续审计）两个方面阐述内部审计与内控缺陷披露的关系。结果表明：在内部审计机构的相关要素中，只有审计人员的受教育水平与内控缺陷披露呈显著负相关。内部审计执行的相关运行特性中，质量审计及与财务报告相关的审计活动范围、对以前发现的内控问题的追踪与内控披露呈负相关。另外，内部审计人员与外部审计人员的相互协调与内控缺陷披露呈正相关。
5.外部审计主体特征和报表重述的影响。如：Ashbaugh
-Skaife等（2007）发现更换事务所和聘请四大事务所进行审计的被审计单位倾向于披露内部控制缺陷。这与现任注册会计师事务所在与前任事务所进行沟通后保持应有的职业怀疑态度、四大事务所具有较高的职业能力和较高的品牌诉讼风险有关。Richardson等（2003）则发现进行报表重述的企业，更会披露内部控制缺陷。
关键词：内部控制 风险管理 钛合金企业
1 概述
国内一直高度重视新型钛合金研制，但由于国内钛合金产业起步晚，所以相对于国外存在一定的距离。主要体现在三个方面：①国内很少开展老合金的挖潜研究。②钛的应用技术远远落后于国外。③原创性的钛材料设计与工艺技术偏少，基础研究比较薄弱。因此，要缩短与国外的差距，提高我国钛合金的使用效率，必须降低钛合金的成本，使其不再是昂贵的材料。研究钛合金企业内部控制对于降低生产成本、提高风险管理能力、企业可持续发展具有很重要的意义。内部控制指的是是一种在既定的环境下，企业为了达到既定的目标，充分、有效的使用各种资源的一种内部制约政策和制度。
2 我国钛合金企业内部空调制现状及问题
2.1 内部控制的五要素
企业建立与实施有效的内部控制，应当具有以下五个要素：
第一，内部环境――基础。内部环境是对企业内部影响和约束内部控制的设立和实施的多种因素的总称。
第二，风险评估――重要环节。为了确定风险应对策略，企业必须识别和评估经营管理活动中的风险。
第三，控制活动――具体方式。控制活动就是根据风险评估的结果，结合风险应对策略的方法和手段，确保实现企业内部控制的目标。
第四，信息与沟通――重要条件。为了及时的获取和传递内部控制的信息，就需要内部自身和内部与外部之间沟通要顺畅。
第五，内部监督――重要保证。判断内部控制是否有效进行，是否存在缺陷，这都要靠内部监督。
2.2 内部控制现状及问题
从总体上看，我国钛合金企业内部控制水平低，这主要表现在如下四个方面：
第一，内部控制环境不完善。目前，钛合金企业内部控制环境存在的问题有：
①组织结构不合理
钛合金企业内部有的董事会成员和管理层成员在企业内部身兼几职，造成内部控制的权责不清晰，经营权与管理权没有分离，经营权不能得到有效的控制使用，导致某些成员、等现象，进而使得企业内部控制环境不断恶化。
②内部审计的作用难以发挥
审计关键是要有独立性，但我国的很多企业虽然设了内审部门，但是这些部门没有自己的独立性，他们的作用就很难以发挥出来。
③不重视企业文化
文化作为一种软实力，是引导、凝聚、激励和自我约束的作用影响和调节人的思维方式和行为方式，使人获得精神动力，并使个体价值与社会价值趋于一致，成为整个内控机制有效发挥作用的基础。但是许多的企业对文化建设没有放在心上，造成内部控制的环境不完善。
④没能合理的运用人力资源
第一，内部控制执行不到位。由于有效的内部控制必须有高素质的员工来执行，因此企业内部控制的成效还取决于企业内员工素质的高低，所以企业应在选拔人才的时候应该对员工素质进行控制。但是很多企业没有制定可持续发展的人力资源政策导致用人不当或者人才流失，使得内部控制执行不到位。
第二，风险管理意识低。由于我国钛合金起步晚，在企业在管理上经验不丰富，引进一些国外的管理理论也许并不适合中国的国情。管理者缺乏风险管理意识，没有一个成熟的风险管理系统，难以承受风险，无法应对突如其来的风险。
第三，控制活动不完善。现今许多企业缺乏明确的授权和分配责任的制度，导致权责不明确，很多、的行为让企业的内部控制无法实施。
第四，不重视内部控制监督。目前很多企业内部控制监督机制效率较低，导致企业内部存在的缺陷并不能及时发现，影响企业的正确高效运转。有的设置了审计监察部门的企业，其内部审计仍然只局限于传统的财务监督，并偏重于纪检监察的角色，不能有效地发挥监督职能。
第五，内部信息沟通不畅。当企业没有有效的信息反馈机制，内部信息沟通就不顺畅，这使得领导层无法及时得知很多工作中的实际情况，违规的行为无法得到立即纠正。
3 我国钛合金企业内部控制问题的成因分析
3.1 二元控制主体矛盾导致内部控制产生了漏洞
企业所有权和经营权二权分离，其中所有者是控制的主体，而拥有经营权的经营者是被控制的。一方面所有者对企业有最终控制权，经营者的薪酬也是由所有者决定的；另一方面在实际的经营过程中经营者实质上拥有对企业的控制权，所有者依靠经营者实现企业价值的提升和自身资产的增加，所以两者之间又是相互制约的，矛盾却共存，二元控制主体之间存在的这个矛盾致使内部控制产生了漏洞。
①内部控制全责分别不清晰。现代企业的健康发展的前提和保证是两权分离。内部控制本该体现所有者自身的意志，但事实上对企业实施控制权的是经营者。这势必会面临经营者的道德风险，道德风险产生的后果难以避免，进而导致审计职能丧失，会计信息被经营者控制，最后控制失效等等。
②内部控制不足也跟企业所有者意识被掩盖有关。内部控制是控制主体意志的体现，经营者控制了企业的经营和运作，会计信息是所有控制公司的唯一信息来源，可会计信息又是经营者所编制出来的，所以所有者的主体意识被弱化，并导致内部控制的作用弱化。
③内部控制存在目的上的对立，这是由于所有者和经营者自身的利益矛盾而造成的。企业的所有者注重企业的长期发展，而企业的经营者注重短期利益，二者的目标对立，导致内部控制的目的对立。
3.2 计划经济的思想仍在企业延续，导致内部控制得不到重视
在1978年改革开放以前，中国实行的都是计划经济，政府包办一切是计划经济的特点，改革开放以后，市场经济逐步建立，政企分开，但是仍然受到计划经济的影响，企业的内部控制得不到重视。
3.3 监督机制弱化对内部控制产生消极影响
企业在管理和经营的活动中受到的约束很多来自于企业外部。但由于不同的部门有不同的监督机制，造成监督机制难以整体化，这就弱化了监督机制。
①财税审计和银行等是社会上的监督机构，他们在执行自己监督职能之时都只依照自己的意愿和需求，造成监督机制的松散化，这种松散的监督机制对企业的约束能力大打折扣。
②审计具有一些重要职能，比如独立监督和公正职能，但是这些职能都没有被重视，审计未形成一定的规范，法制化也不健全，审计的经常化也被忽略了。对于所检察出来的问题，大多讲人情，能免除处罚就免除处罚，降低了执法的效果。
3.4 内部控制难以协调也归结于企业文化和内部控制者自身素质不足
很多企业并不重视自身的文化，不能良好的执行制定出来的规章制度，企业制度与文化不能结合起来。一个企业没有自身优秀文化，单纯为了控制而进行控制的效果肯定是不如人意的，企业有一点小小变动，企业都有可能变为一盘散沙。
企业管理者自身的素质和文化有很强的相关性。高素质的管理者才能带领建立优秀的企业文化。员工的素质也是企业文化建设的基础，所以，必须重视员工素质培养。但现实中对员工的培养是不尽人意的。企业的管理者的一些短期行为，造成对职工素质提升的忽视；有的企业效益不佳，没有足够的资金支持员工培训，这又会使得企业的绩效下降，导致一种恶性循环；教育的手段也存在问题，大多教育只重视道德和企业制度，忽略了法制，舍本逐末；管理措施不力，无法对企业管理者，审计人员和财务人员进行有效的激励。
4 我国企业内部控制完善措施
4.1 完善企业内部控制环境
①规范组织结构
企业应该积极地引入外部董事或独立董事制度，避免董事会成员和管理层成员重叠，确立董事会在内部控制体系的核心地位，提高董事会科学决策和内部监督的能力。
②加强企业文化建设
企业要加强企业文化建设的意识，加强企业文化的宣传力度，使企业每位员工知道企业文化是什么？企业文化会给企业带来什么好处？只有重视企业文化的建设，企业的内部控制才能够得到完善。
4.2 加强控制活动完善
企业应该分离不相关的各个岗位，分别明确他们的职责，责任要详细落实到部门之间和人员之间，发现问题马上追责。为了让所有业务都能恰当并且真实的完成，杜绝员工对职权的滥用和，有效的进行内部控制，我们必须对一些关键的环节进行单独严格的稽查。
4.3 重视内部控制监督
重视并加强内部控制的监督。对严重违反法规的企业要按照有关规定及时处理；加强独立审计对内部控制的监督。独立审计能使管理者更加重视内部控制，能指导企业对内部控制进行优化。
4.4 风险管理方法
识别和评估完存在的风险以后，我们应该对风险进行有效的管理，而风险管理的方法有：
①规避风险
有效的采取风险规避策略，不能消除风险，便使得风险带来的损失最小化。
②预防风险
采取积极有效的风险预防措施，减少和杜绝风险的发生。
③转移风险
为了避免企业受到风险的侵害，在风险将要发生之前，将其利用出售、转让、保险等一些方法，转移存在的风险。
综上所述，相较于国外，我国钛合金产业虽然起步比较晚，但只要改善内部控制环境，规范企业治理结构，建设企业文化，提高风险管理意识，加强企业内部控制，仍然有望为我国钛及钛合金的生产和研制降低成本。
参考文献：
[1]Management Reports on Internal Controldoumal of Accounlancy OnlincIssues.October，2000.
[2]Maijoor，S.The internal control explosion[J].International Journal ofAuditing，2000.
[3]COSO.Enterprise Risk Management-IntegratedFrma-
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[4]SEC.Final Rule： Management’s Report on Internal Control over Financial Reportingand Certification of Disclosure in Exchange Act Periodic Reports.2003.
[5]张宜霞.内部控制――基于企业本质的研究[M].北京：中国财政经济出版社版，2005.
[关键词]上市公司 内部控制 信息披露
上市公司内部控制信息披露一直都是理论界和实务界关注的热点话题。特别是从我国的《内部控制基本规范》和《内部控制配套指引》在上交所和深交所主板上市公司施行，有关研究更是众多。经过整理分析，上市公司内部控制信息披露研究内容主要有以下几个方面：
一、上市公司内部控制信息披露基础理论及影响因素研究
有关上市公司内部控制信息披露基础理论的研究很少。主要是对内部控制信息披露方式（自愿性披露与强制性披露）进行探讨。李（2008）研究发现，内部控制信息强制性信息披露可以从决策有用理论和信息不对称的角度进行理论分析。周芳（2011）研究试图用经济学的公平与效率理论分析内部控制信息披露方式转变背后的原因，并得出披露方式的转变是促进资本市场效率向保障资本市场公平的转变这一结论。
有关上市公司内部控制信息披露影响因素的研究比较丰富，且多上市公司的经验数据进行实证研究，少有规范性研究。李明辉、何海、马夕奎（2003）通过对我国2001 年上市公司年报中的内部控制信息披露状况进行分析发现内部控制信息披露与财务报告质量、公司质量之间存在一定的关联。蔡吉甫（2005）研究发现，我国上市公司内部控制信息披露受到公司盈利能力、财务报告质量以及财务状况是否异常的显著影响。宋绍清、张侠（2009）研究发现统计年度、公司规模、上市时间、上市地点以及年报时间等因素对上市公司内部控制信息披露程度有显著影响。向宏志（2012）研究发现，上市公司信息披露受到宏观环境和微观环境等复杂因素的影响。 更多还原
总之，影响上市公司内部控制信息披露的因素众多，且针对不同行业、不同地域、不同上市板块的上市公司有关影响因素的影响方向与大小也是不同的。因此，对上市公司的进一步细分研究会逐渐成为未来研究的发展趋势。
二、上市公司内部控制信息披露现状、问题分析及改进意见研究
有关上市公司内部控制信息披露现状的研究主要是针对现有上市公司内部控制信息披露的内容进行描述性统计分析，再按照一定的标准进行评价，最后就凸显的问题提出相应的改进意见。李华、陈丽娜（2004）发现我国上市公司内部控制信息披露基本上流于形式，并没有任何实质内容。并且这种披露是非自愿的、非真实的，完全是对证监会上述规定的一种敷衍而已。如果没有证监会的强制要求，上市公司并没有自动披露内部控制信息的动力，并就此提出改进意见。陈淑荣（2007）运用规范研究方法，站在构建内部控制报告的角度，指出我国上市公司内部控制信息披露较简单，缺乏自愿披露的动力，这既有外部原因也有内部机制问题。应建立由管理当局强制上市公司披露内部控制报告的机制，以加强证券市场信息披露的透明度，促使上市公司注重内部控制管理，进而保护广大投资者的利益。蔡丛光（2011）对美国、英国等国家的内部控制信息披露进行了梳理和比较，对中国内部控制信息的披露提出了政策建议。杨慧文、顾镇同（2013）发现近年来，越来越多的上市公司开始注重披露内部控制体系建设和履行情况；大部分上市公司能够比较规范和完整地披露内部控制信息，但仍有一些上市公司不能按要求披露内部控制信息，披露体系和控制活动有待完善。
从上可见，虽然有关市公司内部控制信息披露现状的研究众多，但缺少一个有效的评价标准框架。同时多数研究是根据具体行业、特殊地域甚至特别公司进行研究，从而提出问题和改进意见，其问题及意见的推广性受到质疑。因此以后的研究有必要向建立内容统一、内在逻辑结构一致的评价框架、改进指引展开推进。
三、上市公司内部控制信息披露市场效应研究
黄寿昌、李芸达、陈圣飞（2010）从信息不对称的视角研究了内部控制报告自愿披露的市场效应。研究发现，自愿披露内部控制报告的上市公司有着更活跃的股票交易以及更低的股票价格波动，意味着内部控制报告的自愿披露确实降低了市场主体之间的信息不对称；内部控制报告的自愿披露行为在2006至2007年度尚不存在显著的持续性，暗示内部控制报告的自愿披露可能存在着一定程度的机会主义倾向。
从上可知，有关上市公司内部控制信息披露市场效应的研究很少，主要原因可能是之前对内部控制信息披露并未进行强制性要求，因此有关数据比较难以获取。但2012年1月1日起开始，我国的《内部控制基本规范》和《内部控制配套指引》在上交所和深交所主板上市公司施行，内部控制信息作为披露的重要内容势必会引起新的的市场反应，会成为未来内部控制信息披露研究的新方向和监管部门监管上市公司的重要内容。
[关键词]高校内部控制；风险防范；主体视角；政策制定；组织实施
[中图分类号]F274 [文献标识码]A [文章编号]1005-6432（2014）30-0180-03
1 引 言
近年来，高校招生腐败案件频发，保送生舞弊事件、加分门等恶性事件层出不穷，自主招生、补录及调换专业成为容易滋生腐败问题的三大环节。对此，上海交通大学教授熊丙奇建议：“不能因为高校招生出现了腐败就只关注招生，其实这是制度的问题，而制度背后，又是行政部门不放权的问题。因此，从根本上解决高校招生腐败问题，还是需要高校去行政化。”由于高校内部控制不得力，改革成为必然趋势。如何改革使高校内部控制更为有效，成为不少国内专家学者致力研究的一大课题。
2 文献综述
2. 1 国外研究现状
国外高校的内部控制制度和学校的管理模式不同于我国，且相对完善，发生的问题较少，直接涉及这方面的研究成果也较少，而国际高校普遍采用的是各个国家针对企业的规定来建立自身内部控制制度：普遍以美国COSO委员会的《内部控制――整体框架》和《全面风险管理――整体框架》这两个理论体系为标准。
1992年COSO框架提出内部控制构成要素有：①控制环境，包括治理结构、内部审计、人力资源政策、企业文化及机构设置等。②风险评估，即及时识别、系统分析经营活动中与实现内部控制目标相关的风险，合理确定风险应对策略。③控制活动，即根据风险评估的结果，采用相应的控制措施，将风险控制在可承受度之内。④信息与沟通，即及时、准确地收集、传递与内部控制有关的信息，确保信息在单位内部、单位与外部之间进行有效沟通。⑤监督，即单位对内部控制建立与实施情况进行监督检查，发现缺陷并及时改正。
继COSO框架后，委员会又于2004年颁布了《全面风险管理――整体框架》。该报告将内部控制整合到风险管理整体框架之中，将其视为风险管理的一个重要部分，这使内部控制的内涵得到延伸。
2. 2 国内研究现状
与国外不同的是，国内高校内部控制制度的制定流程为发现问题――提出对策――颁布法规的形式，其中一些法规集中体现了国内前沿主流的研究成果，主要有：《高等教育学校财务制度》、《教育系统内部审计工作规定》等。
目前，国内学术界对于高校内部控制的研究主要有以下几个方面：
第一，高校内部控制存在的问题及根源探究。丁新农等（2010）从财务、资源等四个层面提出目前高校内部控制失效的具体表现，杨雅兰（2011）主要从意识和制度两方面探讨内部控制存在的问题根源，唐华琳（2012）认为目前高校内部控制审计尚存在四个亟待突破的难点。
第二，完善高校内部控制现状的对策。王卫星等（2008）提出应根据高校内部控制要素两个层次的具体指标按比例制定合理的内控制度监管体系。唐华琳（2012）则从思路、形式、程序等方面提出了具体建议。与二者不同的是，袁燕（2012）立足于具体的微观层面――高校内部控制的组织实施，提出各个环节严抓共管，共同促进。
第三，基于COSO整体框架某一具体要素所进行的研究。刘正兵（2013）基于财务风险管控角度提出应从治理、产权和财务预算制度方面规范内部控制。类似地，年素英（2011）也基于风险管理角度提出要分别从环境、规范、意识和评估机制四个方面防范风险。
基于以上思路，笔者结合国内外研究学者的研究成果及国内高校的特点和内部控制的现状，从理论和实践角度对解决我国高校内部控制出现的问题提出更为合理化的建议，为高校完善内部控制提供更为有效的参考。
3 高校内部控制存在的问题及表现
3. 1 内部控制环境不成熟，高校治理结构存在缺陷
从宏观层面上看，内部控制是组成高校内部控制体系的基础，探讨高校内控问题的根源首先要从控制环境着手。
由于部分高校管理层和治理层缺乏重视，实施力度方面不尽如人意，流于形式，逃避实际问题；高校治理结构不合理，政府监管不严、产权代表缺位、人情大于法制，弱化了内部控制环境。主要表现：院校系的组织架构易形成独揽大权、有些单位片面追求高收益，出现了资金投向不合理、资金期满难收回的现象，导致国有资产流失和浪费；停留在传统的人事管理阶段，干部任用论资排辈，没有有效调动教师积极性，浪费了人力资源；部分教师缺乏职业理想和责任感，利用工作之便收受钱财，给学校造成不良影响。
3. 2 内部控制制度不完善，控制评价标准不明确
我国高校目前采用的2001年《内部控制规范――基本规范（试行）》主要适用于国家行政机关和企事业单位。高校内部控制仍单纯停留在内部会计控制的范围内。
学校资产内部控制存在缺陷。①存在于货币资金内部控制：制度本身存在漏洞；学校管理者忽视资金的内部控制；内部审计的独立性受限。②存在于固定资产内部控制：采购环节、验收环节、报废审批环节管控不严，导致信息失真、账实不符。
随着高校科研的经济活动在教学科研、行政管理、后勤保障、校办企业等方面内容的不断增加，旧的内控制度不能与时俱进以适应日益复杂的经济业务，某些领域出现管理真空。
3. 3 内部控制意识薄弱，风险和成本意识不强
大部分高校管理者内部控制意识薄弱，对内部控制的必要性认识不足，漠视风险防范的重要性。事实上高校在运营中存在许多风险，如财务管理风险、人力资源管理风险、基建立项风险等，如果不注意防范，可能会给学校带来巨大的经济损失。据不完全统计，至2009年年底，全国公立高校银行贷款总额达4500亿～5000亿元，且数额在不断刷新。高校债务压力越大，对其经济运行、形象和稳定性的不利影响就越大。
长久以来，高校惯于服从计划经济体制，对于成本的使用缺乏计划性，不少高校采用固定教室而非流动教室，致使大量教室资源闲置；校园绿化、基础设施的重复设置造成资源的隐性浪费。
3. 4 信息化水平低，沟通效率低下
会计制度陈旧，会计报表提供的信息有用性差：负债内容披露不全面；债券资产核算不完整；忽视对无形资产的核算等。
“科层制”的信息传递模式，即单一的自上而下传递行政命令，这并不利于信息的网状传递和有效交换。
同时部分高校仍采用手工记账的方式，结算方式单一；各部门内部自成体系，相互孤立；财务沟通的效果差，财务信息披露不完整。
3. 5 内外部监察力度不够
有效的监督能够保证高校内部控制的实施，但目前国内高校的监督并没能充分发挥。这是由于政府、审计部门等外部监督机构（教育部门）监管松散，资金管理与预算执行不能及时到位；信息闭塞，社会监督无法实现；高校的内部控制制度本身存在漏洞及人情因素，有关纪检机构很难真正发挥监督作用，同时缺乏有力的奖惩机制，这一系列因素使得检查力度不够，高校领导违规违纪现象频发。
4 完善高校内部控制解决路径
为了顺应新形势下市场经济的发展，克服高校在内部控制方面的缺陷，提出一条适合国内高校改革发展的路径迫在眉睫。因此笔者从不同角度提出了完善内部控制的几点思路建议。
4. 1 风险防范视角下的高校内部控制
从风险管理意识上看，不断强化风险管理意识，充分认识到风险管理的重要性，关系到每一位教师。建立风险管理委员会，吸纳财务、情报、安全、管理、法律等方面的专业人才。
从风险评估机制上看，建立一整套有效的风险评估机制，设定控制目标，化被动为主动，及时开展对科研、房产设备、财务和物资采购管理等环节的风险评估。针对重大方面采用定性与定量的方法，按照发生的可能性及影响程度分析识别的风险，制定应对措施。
从审计程序中的准备阶段采用查阅、调查、研讨会、自评等方法收集资料，重点调查，识别风险及其发生的可能性，形成审计方案。实施阶段采用观察法、穿行测试法、问卷调查法，建立专案小组，分别对内部控制五要素进行测评，形成工作底稿。终结阶段根据结论出具审计报告，呈报给高管，同时提出意见建议，严格全程把控风险及漏洞。
4. 2 主体视角下的高校内部控制
维护高校内部控制高效运行，有必要以国际化的视野从主体角度考虑，重视审计问题。
有赖于美国高校审计的独立性，2012年美国北达科他州发生的高校“文凭门”事件才得以曝光。据悉，美国大学同时接受联邦政府、州政府、社会和内部审计4个方面的监督。
中国在实施审计时可结合自身情况对美国审计方面的具体内容加以借鉴。具体应该按层级进行划分：第一层是国家审计机关，审计高校财务收支进行的合法性、真实性、效益性及领导任期经济责任；第二层是教育部门设置监察处，监督财政财务收支和使用情况；第三层是校内审计监审处，审计下属院校和后勤部门；第四层是由相关部门委托会计师事务所开展专项审计；第五层是高校师生和社会群体，增强个体的审计意识，开通监督举报渠道，形成全社会广泛的审计体系。
另外，政策制定方应不断完善审计监控的领域，避免遗漏，使舞弊更容易被查处；高校内部不断培训和提升审计人员素质，优化内部控制结构，增强内控风险意识，重视内控取得的收益；外部监管机构加大对高校审计的查处力度。
4. 3 政策制定视角下的高校内部控制
优化内部控制环境。建设有特色的校长负责制，处理好党委、行政和学术三者的关系，从根本上改变国企的性质；实行市场化管理，精简机构，采取市场化招聘，教学和行政相分离，防止一权独大的现象。
合理化内部控制标准。高校内部控制评价指标体系是内部控制有效运行的核心。做好一般指标（健全性、有效性）和具体指标（总体评价指标、业务层级评价指标、部门层级评价指标）相结合。根据风险发生概率、重要性水平设定权重形成具体的评价分值对照表，据此对一般指标作出评价。
完善内部控制制度。完整的高校内部控制制度有赖于把各种制度和组织机构建立的原则和方法贯穿到授权和财务风险控制制度、资金预算和工程项目管理制度中去。
4. 4 组织实施视角下的高校内部控制
高校业务活动种类繁多，应对内部控制的新变化，也要从组织实施这一微观层面考虑：
设备采购过程中应制定科学的供应商评估准入制度，严格择优选择供应商，设置专门的验收人员负责验收报告，增强付款环节的合法性、有效性及预付账款的定期追踪核查；固定资产管理过程应严格详细信息的登记，定期清查，同时关注关联交易，防止资产流失；基建过程执行岗位责任制，委托专业的评估机构评审，严格招投标过程和工程监理制度；人力资源过程控制应坚持招聘和录取的透明化公开化，预防舞弊；融资控制应规定必须对融资方案进行风险评估，严格签字权和监察制度。
在组织实施过程中，高校各职能部门和全体员工都应当积极配合，全力承担责任。
总结，高校内部控制的高效运行有赖于高校内部、监管部门和社会群体的共同维护，从风险防范、审计监察、政策制定和组织实施等各个方面全面把握，尽管现行内部控制制度方面还存在诸多不足，但是相信在社会各界不断积极完善的努力之后，高校内部控制制度将取得前所未有的成绩。
参考文献：
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[5]刘正兵. 基于财务风险管控视角的高校内部控制框架体系构建研究[J]. 苏州大学学报（哲学社会科学版），2013（2）.
[6]年素英. 基于风险管理的高校内部控制研究[J]. 会计之友，2011（19）
关键词：内部控制审计 注册会计师 审计成本 信息技术
一、引言
企业内部控制是企业内部管理的核心，在企业管理中具有举足轻重的作用。美国专门研究内部控制问题的委员会COSO的内部控制整体框架报告认为，健全并有效执行的内部控制制度，对企业财务信息的真实可靠、企业经营目标的实现以及法律法规的自觉遵守等方面可以提供合理的保证。尤其在近年来银广夏、麦科特和蓝田股份等一系列的公司财务造假案出现之后，我国更迫切需要增强企业内部控制审计。
二、我国内部控制审计现状分析
（一）企业内部控制意识薄弱，内部控制审计得不到有效执行
我国对内部控制的理论研究始于20世纪90年代，起步较晚，实务界对内部控制理论的运用则更晚，以至于我国各类企业的内部控制意识都较薄弱。其中，部分企业将内部控制简单理解为内部牵制，只是要简单地增设几个职能部门，却迟迟未能开展企业内部控制建设；还有部分企业虽然内部控制制度较为健全，但是得不到有效执行，只是应付财政审计等有关部门检查的工具，更谈不上对内部控制制度的执行情况进行评价和报告。这将严重影响企业的健康，也不利于内部控制审计的发展。
（二）注册会计师审计的业务能力有待提高
由于内部控制是一个庞大的系统，对其进行审计不仅需要很强的会计审计知识，还需要广博的管理知识。同时，内部控制审计证据的获取较之财务审计存在一定的困难，内部控制审计需要具备复杂环境的透视能力，然而，我国注册会计师缺乏针对非财务报告内部控制审查的经验，也没有国际上的执业经验可供借鉴，致使注册会计师缺乏应有的内部控制审计能力。审计能力不足必然制约审计质量。
（三）内部控制审计的成本较高
如果成本过高，超出其可能带来的收益，这将极大的打击被审计单位的积极性，是不利于内部控制审计的发展的。经安永会计师事务所对255家公司的调查，大部分公司认为，第一年遵循SOX404条款的费用要比预期的高得多。不仅在美国，包括中国在内的世界范围内，内部控制审计成本普遍较高，这一问题深刻影响着内部控制审计的发展。
（四）对信息技术与内部控制审计相结合的研究较少
目前，信息技术越来越广泛地被运用到企业的生产经营活动中。会计电算化不仅大大减轻了会计人员的工作量，而且能够帮助企业进行更为有效地财务管理。信息技术如果运用于企业的内部控制将会降低企业的经营和管理成本，提高内部控制的效率，降低内部控制审计的成本，减轻注册会计师的工作量。然而，目前我国对信息技术与内部控制审计相结合的研究较少。
三、改善我国内部控制审计现状的举措
（一）增强企业内部控制意识，保证内部控制审计有效执行
企业应根据基本规范及其配套指引的要求，建立健全内部控制领导体制和组织机构，大力推动内部控制规范体系实施。对业务流程进行系统梳理，识别重要业务流程以及流程中容易出错的关键控制点，并抓紧开展内部控制自我评价工作，查漏补缺，为会计师事务所开展内部控制审计工作奠定良好的基础。
众所周知，企业文化是企业发展的精神动力，是企业基业长青的精神支撑。在长期内，企业可以采取将内部控制审计理念融入企业文化，以此来加强内部控制审计在公司治理中的影响。笔者相信植入审计理念的企业文化，必将有助于推动内部控制审计的发展。
（二）提高注册会计师的专业胜任能力
借鉴国际惯例，在短期内可以实施企业内部控制的注册会计师审计。注册会计师根据相关要求利用专业的方法与手段识别判断企业内部控制缺陷，并将其报告给企业管理者、投资者及企业其他利益相关者，帮助各利益相关方及时全面了解掌握企业内部控制现状，从而做出科学的决策。同时，实施企业内部控制的注册会计师审计有利于构建有效的企业内部控制监督体系，促进企业的有效治理。为此，应进一步提高我国注册会计师的专业胜任能力。如院校教育阶段应以能力为导向，将学历教育与职业技能教育相结合；会计师事务所应建立科学的人才引进、激励与淘汰机制；合理安排职业继续教育内容和形式等。
（三）降低内部控制审计成本
首先，企业必须认识到，实行内部控制要花钱，而不实行的代价很可能会更大。并且，任何一项新制度的推行往往初期成本较大，一旦实施成熟，其成本会越来越低，而效益却会越来越高。其次，注册会计师必须努力探索行之有效的办法，降低内部控制审计成本。如可以将风险导向审计应用于内部控制审计之中，努力做好财务审计与内部控制审计的整合工作，以应对企业由于内部控制审计成本高昂而望而却步的现象。
（四）把IT技术运用于内部控制及其审计
企业管理者要重视现代技术在企业中的运用，注意引进和培养技术人才，关注相关管理软件的开发运用情况，根据企业需要适时引进适合企业的管理软件，符合条件的企业可以自行开发管理软件，在开发过程中，注意要借鉴现代企业内部控制的惯例和流程，使软件系统能充分反映出明确有效的内部控制流程及控制点，确保软件在使用中满足内部控制的要求。
值得注意的是，企业在运用技术加强内部控制的自动化时，要注意对信息系统的控制，要加强对信息系统运行状况的监督与检查，防止任何人利用电脑技术进行违规操作。
参考文献
[1]高克智.我国企业内部控制审计的困境与对策研究[J].会计之友，2012（15）：77-80.
关键词:内部控制;信息披露;自愿性披露
中图分类号:F23
文献标识码:A
文章编号:1672-3198(2010)03-0167-02
1 我国上市公司内部控制信息披露的现状分析(相关文献的简要回顾)
(1)内部控制信息披露的规定并未得到有效的执行。
李明辉、何海和马夕奎(2003)对我国2001年1147家A股上市公司内部控制信息披露状况进行了研究,发现上市公司年度报告中,监事会必须对公司是否建立完善的内部控制制度发表意见,但是仍然有将近1/ 4 的公司没有披露,大数公司对内控信息的披露流于形式,往往只有“公司建立了完善的内部控制”之类的简单一句话,且上市公司自愿性披露动机不强。张立民、钱华和李敏仪(2003)对我国2001年75家和2002年132家A股ST上市公司进行了对比分析,分析结果表明,ST公司2002年内部控制信息披露比例略高于2001年,但仍有部分公司没有披露,并有高达40%的上市公司在监事会报告中披露的内部控制信息与董事会报告中披露的内部控制信息自相矛盾,同时注册会计师对上市公司内部控制的关注程度在下降。这些都说明内部控制信息披露的规定并没有有效的执行。
(2)内部控制信息的披露只注重形式,信息含量很少。
大多数只披露了“本公司建立了完善的内部控制制度”或类似的话,而没有关于内部控制具体制度等内容。只有少数公司相对较为详细地披露了有关的内部控制制度,其内容主要是简单提及具体项目的内部控制(李明辉,2003)。并且上市公司的内部控制信息披露不愿意披露公司不足之处,李明辉2003对1147 家上市公司行了研究,其中披露了内部控制不足之处的仅有19 家(其中由董事会披露的为8 家, 监事会披露的为11 家), 比例为1.66 %。由此可见,我国上市公司内部控制信息披露基本上仅仅是一种形式。。
(3)在内部控制信息披露的主体方面,主要依赖于监事会报告。
我国内部控制信息的披露主要在监事会报告中披露, 而董事会对内部控制信息披露的责任方面没有相关规定,蔡吉甫,2003以884家上市公司为样本,研究发现,在董事会报告中自愿披露的公司只有88 家,在披露内控信息的884 家公司中的比例尚不足10 %。
(4)我国上市公司内部控制信息披露内容缺乏统一要求。
刘秋明(2002)对2001年核准制下实施配股的34家A股上市公司内部控制信息披露现状进行了分析,认为由于我国上市公司内部控制信息披露的内容缺乏统一要求,导致了上市公司会尽可能选择对其有利的信息进行披露,而且披露形式的不统一,致使信息使用者的成本增加。
2 我国上市公司内部控制信息披露现状的原因分析
2.1 上市公司管理当局对内部控制信息披露的作用认识不足
我国证券市场还很不完善,绝大多数上市公司都是国有 企业 改制而来,公司治理问题还没有得到有效的解决,体制的弊端造成上市公司高级管理人员的聘用还没有完全市场化,加之现有的高级管理人员知识结构不合理,知识、观念的更新速度较慢,对内部控制信息披露的作用还认识不足。不少上市公司只是形式上建立了内部控制制度,而内部控制的执行情况较差,因此,公司自愿披露内部控制信息的积极性当然不高,大多数情况下的披露都是以满足证监会和交易所方面的要求为己任。
2.2 缺乏内部控制信息披露的法律监督
当前我国上市公司所出现的内部控制信息披露问题一方面是因为内部控制信息披露规定本身存在问题,另一方面是因为我国还缺乏内部控制信息披露的法律监督。管理当局应披露而不披露或者披露了不符合实际的内部控制评价意见时,管理当局应承担什么样的法律责任;注册会计师如果提供了不符合上市公司内部控制实际情况的评价意见时,注册会计师应承担什么样的法律责任,我国在这些方面的规定尚处于空白阶段。不遵循规定却没有相应的法律监督规范进行惩处,会造成公司继续不披露、少披露或披露不实的内部控制信息,对投资者的决策不起任何作用。
2.3 我国内部控制信息披露规定本身存在缺陷
对于一般上市公司,在证监会2001 年修订的《年度报告内容与格式》中,虽然规定上市公司监事会应就公司内控制度是否完善发表独立意见,但是该披露的要求仅仅限于“是否建立完善的内部控制制度”,而并未要求披露公司建立的内部控制的详细信息以及监事会的评价。如果仅仅要求披露是否建立完善的内部控制制度,容易造成披露的形式化,没有任何信息含量。这不仅造成上市公司披露时无所适从,导致上市公司信息披露很不规范,更使得一些上市公司应付了事,不披露详细的信息。在内部控制信息披露的主体方面,主要依赖于监事会报告,而董事会对内部控制信息披露的责任方面没有相关规定。为此,我们认为,监事会并非内部控制的责任主体,他们发表意见仅仅是对董事会和经理是否建立内部控制制度的一种监督。建立并维持有效的内部控制制度,是董事会和管理当局的责任。董事会和经理对本企业的内部控制最熟悉,最有能力对其进行评估;同时,将对企业内部控制制度的评估结果报告给投资者,也是董事会和管理当局的受托责任的一部分,提供内部控制报告实际上是向委托者证明自己已经尽到善为管理之责。因此,内部控制信息披露的主体主要应该是董事会,监事会在内部控制信息披露方面所负责任的性质与董事会也有所不同。
3 上市公司内部控制信息披露改进的几点建议
首先应加强外部治理。上市公司自愿性披露动机不足,而且强制性披露的法律法规还不健全,要想提高我国上市公司的内部控制信息披露的质量,不可能只依靠上市公司的自愿性披露,必须要先建立起强制性信息披露制度,加强外部监管。可从以下方面进行:
(1)明确披露方式。要求所有上市公司董事会在年度报告中披露内部控制的有关信息,同时要求监事会和独立董事或由独立董事组成的审计委员会发表对内部控制进行评价的意见。我国可以借鉴美国和我国上市商业银行和证券公司的做法,强制要求上市公司提供详细的内部控制报告,为投资者的决策提供更多有用的信息,另外针对ST 公司可制定更加严格的规定。
(2)明确内部控制及其信息披露责任主体。董事和经理对内部控制最熟悉,最有能力进行评估,而且他们的受托责任中也包括将内部控制的评估报告结果报告给投资者。因此应突破公司治理与内部控制的机械分割方式,将内部控制的责任落实到实际掌握公司权利的人身上,即董事会或管理当局。
(3)规定内部控制信息披露的具体内容和格式。管理当局应当对内部控制信息披露的具体内容和格式做出详细规定,以规范上市公司的披露行为。
(4)加强对上市公司内部控制信息披露的监管。内部控制信息对于投资者而言是一项重要的决策依据。对于上市公司不按规定披露有关内部控制情况,包括不披露内部控制信息、披露虚假的信息或者隐瞒内部控制存在的不足,应当予以惩处。
其次,完善内部治理加强公司内部治理和控制是提高上市公司内部控制信息披露的最有效途径。可从以下方面进行:
①完善股权结构。我国上市公司中“一股独大”的现象比较普遍,作为中小股东很难对董事会和管理层形成压力,发出自己的声音。由于缺乏其他股东有效的监督,直接会影响公司的治理效率,同时也容易造成大股东侵害其他中小股东利益的事情发生。因此,完善股权结构对于提高公司治理效率,促进公司健康发展,保护投资者利益都是十分必要的。为此,可以借鉴国外的经验在我国发展一定的机构投资者,以机构投资者自身的专业优势及实力来强化股东的监督职能。
②完善监事会职能。我国实行的是二元制的公司治理结构,企业中都设有监事会,主要负责对董事会及其成员以及经理、副经理、财务总监等高级管理人员进行监督,防止其,侵犯股东、公司及公司员工的合法权益。但是,很多监事会形同虚设,或者受到管理层的控制,没有发挥应有的监督职能,近几年来上市公司层出不穷的财务舞弊案件也多少与监事会的失职不无干系。因此,完善监事会职能,应确保监事会与董事会、管理层之间具有必要的独立性,这样才能有效的行使其监督职能,为此可以引入“独立监事制度”,配合独立董事制度,提高公司治理的效率。
③提高公司质量。根据信号传递理论和本文的实证结果可以知道,公司质量对内部控制的影响无论是在理论上和实践当中都具有相当的影响力。另外,公司质量的优秀也在一定程度上意味着有经济实力承担内部控制制度的设计和执行、内部控制信息披露所增加的成本。因此,提高公司质量是改进我国内部控制信息披露的主要途径。
4 结论
通过对内部控制信息披露分析,我们可以看到我国上市公司内部控制信息披露的规定没有得到切实有效地执行,一方面是由于相关的内部控制信息披露规定本身还存在不完善的地方,另一方面还在于上市公司自愿披露内部控制信息的动力不足。内控警钟的频频敲响显示出我国上市公司内部控制的薄弱。鉴于内部控制信息的重要性日益显现,我们应该把内部治理和外部治理相结合,以便完善我国上市公司的内部控制信息披露。
参考文献
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[4]蔡吉甫.我国上市公司内部控制信息披露的实证研究[J].审计与经济研究,2005,(3).
关键词：内部控制 风险管理 公路运输企业 干扰因素
一、相关研究综述
（ 一 ）国外研究综述 内部控制最初是由美国会计师协会审计程序委员会于1949年提出的，随着资本市场的发展，内部控制也在不断的发展与完善。发展至今内部控制的理论经历了五个阶段，分别是：第一阶段萌芽期：以账目间的相互核对和岗位分离为主要内容的内部牵制阶段；第二阶段成长期：将内部控制分为内部会计控制和内部管理控制两部分的内部控制制度阶段；第三阶段发展期：将内部控制定义为由控制环境、会计制度和控制程序三要素构成的体系的内部控制结构阶段，此阶段引入了控制环境概念，着重于控制环境的研究；第四阶段成熟期：本阶段将内部控制由平面结构发展为立体结构的内部控制整体框架结构。AICPA《审计准则公告》（SAS No.78），给予内部控制新的定义：内部控制是由企业董事会、管理层和其他员工实施的，为经营的效率效果、财务报告的可靠性和相关法律的遵循性等目标的实现而提供合理保证的过程。第五阶段最新成果阶段：COSO了《企业风险管理——整体框架》，此阶段提出内部控制控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通以及监督、目标制定、事项识别、风险反应的八要素。使由八要素构成的内部控制组成了风险管理的预警、判定和防范的系统。由此，第五阶段建立在第四阶段基础上，范围比之前的内部控制更加广泛，是一个涵盖了整个企业风险管理的框架，要求企业时刻考虑风险因素，要求管理层、治理层以及其他员工都要有风险意识，使得内部控制已经不仅仅是一个控制活动，而是与企业风险、公司治理紧紧联系在一起的管理理念。
（ 二 ）国内研究综述 随着经济体制改革的推行和不断深化，我国资本市场的不断发展，以及中航油巨亏事件、伊利高管被拘、“银广夏”上市公司财务报表造假案等事件的曝光，使得人们越来越开始关注企业风险管理与内部控制的问题。我国的内部控制最初是由财政部于1986年颁布的《会计基础工作规范》而首次被提出的。该规范对内部控制定义为“单位为了提高会计信息质量，保护资产的安全、完整，确保有关法律法规和规章制度的贯彻执行等而制定和实施的一系列控制方法、措施和程序。”该规范明确提出了对内部会计控制的要求。2001年财政部颁布了《内部会计控制规范》的“基本规范”，随后又陆续颁布了《内部会计控制规范》的系列会计业务进行了规范，提出了内部控制规范的具体措施。自此，我国的内部控制的研究高速发展，进入规范阶段。2006年7月15日，我国正式成立企业内部控制标准委员会。2008年6月28日，由五部委联合颁布《企业内部控制基本规范》，要求上市公司于2009年7月1日施行，鼓励非上市的其他大中型企业结合上市公司的要求建立内部控制制度参照执行。这是我国首部较为成熟的内部控制规范，标志着我国内部控制制度化建设又向前迈进了一步，其颁布也必将引起学术界新一轮的讨论与研究。2010年4月26日，五部委联合《企业内部控制配套指引》。该指引是对《企业内部控制基本规范》的进一步细化，标志着“以防范风险和控制舞弊为中心、以控制标准和评价标准为主体，结构合理、层次分明、衔接有序、方法科学、体系完备”的企业内部控制规范体系建设目标的基本建成。《配套指引》自2011年1月1日起在境内外不同类型的上市公司施行。对我国来讲，全面认识风险管理与内控还刚刚开始，经营目标无法实现、虚增利润、财务报表舞弊、信息失真、经营不守法等现象的存在，很大程度都归结为内部控制的有效性无法得到保障。我国对内部控制的重视程度从我国频繁颁布的内部控制法律法规就可以看出。但我国现存的内部控制制度规范也仅仅是对常见企业经营业务进行规范，对于管理层凌驾于内部控制之上致使内部控制失控、治理层监管失则、风险识别、风险应对、特殊行业的内部控制等方面并没有涉及。我国在内部控制方面的制度多是事后控制，对未来风险考虑不足，很少涉及事中甚至是事前控制。相比国外来说，我国内部控制制度对风险欠缺考虑，就算有所考虑却也没有切实可行且规范化的应对措施，并没有充分发挥内部控制对公司治理的重大作用。
二、公路运输行业概述及风险管理与内部控制现状
（ 一 ）公路运输行业现状概述 交通运输行业属于服务业，为社会流通服务，包括交通、物流、运价、铁路运输、快递、水路运输、航运、海运、仓储、邮政快递业、公路等行业。由于运输行业直接连通城市与农村等不发达地区交通，运输货物或人力，致使连通的两地经济高速发展，其发展情况与经济的增长水平和速度息息相关，因此被誉为宏观经济的“晴雨表”。在国家实施积极财政政策和适度宽松货币政策、加大对基础设施建设支持力度的背景下，2009年前三季度，交通固定资产投资完成7556亿元，同比增长了41.9%，增速比上半年提高了1.5个百分点。而分行业看，公路建设完成6654亿元，增长了50.1%，其中农村公路建设完成1503亿元，增长16.2%，增幅比去年同期提高了12.4个百分点。分地区看，东、中、西部地区分别完成3058亿元、1890亿元和2608亿元，增长26.3%、50.1%和58.6%，中部和西部地区投资增速较高。近年来，我国运输行业在不断应付各种紧急事件过程的同时适应经济发展的需求迅速发展。安全是交通的生命线，运输行业事关人身财产安全，任何闪失都将影响重大。安全与快速发展同样重要，因此，应在交通运输企业加强内部控制管理，进行风险管理并对未来风险建立预防机制，不仅要做好运输过程中的事中控制和事后控制，事前预警也是非常必要的，从而建立运输行业的内部控制及运输企业抵御风险的应急管理机制就显得尤为重要。
（ 二 ）公路运输企业的行业特征 公路运输企业属于第三产业中的流通行业，但和一般的第三产业又明显不同，具体来说，我国公路运输企业具有下列特征：公路运输线路的构建一般比铁路、水路、航空线路容易，由于西部地区多是水路、航空无法到达的区域，所以公路运输的使用率更高，因此，公路运输业呈现经营的营运点多、面广、线路长、路网多的特点；在铁路、水路、航运业中，运输工具价值比车辆价值大数倍，因此，相对于铁路、水运、航运业来说，投资相对较少，回收期也短；公路运输业的运输工具：车辆，相较于铁路、水路、航空的火车、轮船、飞机来说，体积小、便捷、灵活，并能到达一些火车、轮船、飞机无法到达的边远、偏僻地区；公路运输与区域经济发展、消费水平息息相关，因此不同的经济发展、消费能力决定区域内公路建设、路网铺建的不同；公路运输业生产经营“运输的距离”的产品，产品主要是货物吨位或旅客人数的运输距离，不能存储，生产和消费同时发生，所有的经营过程和经营成果都表现于一系列的业务流程中，因此，流程控制对公路运输企业尤为重要。另外，公路运输本身亦有一定的局限性，如车辆运行中震动较大，易造成货损货差事故；公路运输能耗高，环境污染要比其他运输方式严重等。同时，由于公路运输通过运输工具的移动来实现货物或人员转移，因此具有较高的风险特性。所以，公路交通运输业要想在复杂的市场竞争中，立于不败之地，健康稳步发展，必须准确识别风险，加强内部控制规范建设，以增强企业风险防范能力。
（三）公路运输行业发展不平衡 由于西部地区的地理环境和历史因素，公路运输在西部地区的交通中起到举足轻重的作用，经济的快速发展，离不开道路运输的支持，只有交通运输的便利，才能把西部地区的资源运出去，使东西部人才互通、资源共享。在西部地区发展交通运输建设，可以缩短西部地区与东部地区甚至与国际接轨的距离。在国务院西部大开发战略提出时，西部地区以其自有的地理位置和资源特色进入了经济的快速发展时期。2009年西部地区实现地方财政收入6055亿元，同比增长17.4%，增速高于全国和东部地区3.7和5.1个百分点。面对发展的要求，交通运输基础设施建设快速发展，西部大开发实施十年来，国家不断大力发展西部地区的交通等基础设施，一条条铁路、公路、民航的建成，成功的将西部地区与东部地区的区域连通，极大的促进了西部地区的经济发展和人民物质生活的提高。由于西部特殊的地理环境，公路在交通中是主要的运输方式，目前西部地区公路交通在公路、铁路、水路三种运输方式中里程占90%以上，十年来西部公路增长了88万公里。公路运输业作为西部地区最重要的交通方式，肩负着带动西部地区经济发展的重任，其严谨的内部控制对推动西部地区经济高效发展发挥着积极的作用。但由于西部地区属于不发达地区，很少甚至是没有内部控制的研究是立足于西部地区企业的，更没有内部控制研究是有关于西部地区公路运输企业的。多数学者认为，西部不具有较大的经济价值，也就不具有研究价值。但西部地区由于国家政策倾斜以及在十年的西部大开发政策指导的发展下却正有着极大的发展空间和发展机遇以及更大的研究价值。在西部大开发战略的指导下，西部地区各产业都将继续飞速发展，公路运输业的发展是这些产业发展的前提和保障，西部地区的公路运输企业根据西部特有的地理环境特色发展，并以此建立根据自己特殊特征及特殊业务流程的内部控制就显得尤为重要。
（四）公路运输行业缺乏内部控制制度 我国现有的内部控制制度规范，范围太大并且过于笼统、并不具体，对于具体行业中的具体环节、具体内容都没有一个明确的统一规范，这些都需要进一步细化。我国的内部控制制度当前出台的也只是宽泛的规范性标准，没有系统、具体的规范性内容。对于具体行业以及行业中的关键环节，需要进行控制的内容等都没有明确的规定；或者是有制度的名称，但具体的内容却与实际相脱节，从而造成执行制度时产生混乱。不仅如此，规范制定主体的不同，面向的具体的对象也不一致，导致有的企业无规范可依，有的企业需要遵从两个甚至多个内部控制的相关规范，可能使企业在遵循时变得无所适从。结合特色行业系统研究企业内部控制制度的理论及实践就显得非常必要。国家出台的内部控制制度是现有内部控制制度理论成果的具体运用，但有些基本概念不够清晰，类似于风险点、风险内容、控制的关键环节等内控重要制度设计的理论支持非常单薄，显得很不严密，具体细节都需要进一步的斟酌。不同行业的业务内容及流程差异非常大特定行业内部控制制度的设计必须有特定的理论来支持。将通用企业的内控制度运用于公路运输领域需要深入理论探讨和细致实践探索的问题，这方面的研究成果还不多见。
（五）公路运输企业内部控制环境差 内部环境是企业实施内部控制的基础，支配着企业全体员工的内控意识，影响着全体员工实施控制活动和履行控制责任的态度、认识和行为。目前，我国公路运输企业以中小型企业居多，随着公路建设的发展，很多公路运输企业近几年虽然尝试建立了一些内部控制制度，但大多不系统、不规范，缺乏可操作性，大部分公路运输企业的内部控制环境存在组织结构设置不科学、权责分配不明确、管理层对内部控制不重视、人力资源配置不合理、缺乏健康向上的企业文化、缺少社会责任等一系列问题。这些问题不仅会导致企业机构重叠、职能交叉或缺失、运行效率低下，人才流失、关键技术和商业秘密泄露，企业缺乏凝聚力和竞争力，从而造成企业发展目标难以实现并影响企业的可持续发展，甚至有可能因为运输行业的特殊性影响经济和社会的稳定。因此，如何建立科学、精简、高效、透明、制衡的组织机构，如何建立科学的人力资源制度和机制，实现人力资源的合理配置和布局，充分发挥人力资源的作用，如何建立严格的安全生产管理体系、操作规范、应急预案和安全生产责任追究制度，并确保规章制度的有效落实，切实做到安全生产，如何培育员工的内控意识和风险意识，加强对内部控制制度的认同感和执行力就成为改善公路运输企业内部控制环境，并以此为基础建立适应公路运输企业特殊经营业务的内部控制制度的重点研究方面。
（六）公路运输行业内部控制方法落后 我国内部控制以及风险管理方面的研究都是定性分析，从制度层面以控制点为中心的研究。这几年我国在内部控制制度建设上有显著的进展，如 《会计法》要求“各单位应当建立、健全本单位内部会计监督制度”，并作为单位负责人必须承担的会计法律责任之一。这些制度促进了内部控制制度的发展，但在企业的内部控制活动过程中存在着许多不确定的因素，受随机因素的影响有着一定的概率分布。这些随机因素的存在，单纯利用理论或者制度层面的定性分析研究并不能真正的寻找出其规律。运用统计学、经济理论和数学三者的有机结合，对内部控制中所存在的随机影响因素建立起随机模型，运用参数估计和假设检验的数理统计方法研究经验数据的模型，进行量化分析研究，制定出整个企业内部控制制度体系，具有重要的现实意义。因此，对公路运输企业内部控制以及风险活动理论分析研究的同时应与量化研究并行，有助于企业建立完善的内部控制制度，分析随机因素产生的原因，减少随机因素干扰的风险，提高企业管理效率，实现企业的经营目标。
三、公路运输企业强化风险管理与内部控制的对策
（一）制定公路运输行业规范性制度 针对我国现有的内部控制制度范围过大的情况，建议相关部委，对于具体行业中的具体内容提出明确的统一规范并要进一步细化。对于具体行业以及行业中的关键环节，需要进行控制的内容等进行明确的规定；完善已有的制度，使得具体的内容与实际情况相结合，从而避免在执行制度时产生的混乱。不仅如此，不同规范制定的主体与面向的具体对象相一致，使得企业有规可依，避免多头领导，多头规范。明晰基本概念，使得各个风险点、风险内容、控制的关键环节等内控重要制度设计理论具有丰厚的支撑。由于不同行业的业务内容及流程差异非常大，特定行业内部控制制度的设计必须有特定的理论来支持。将通用企业的内控制度运用于公路运输领域还需要深入的理论探讨和细致的实践探索。
（二）促进西部地区公路行业发展 由于西部地区特殊的地理环境和历史因素，以及国家不断大力发展的要求，建议内部控制研究多考虑西部地区的企业，结合西部地区的特殊性，研究西部地区公路运输企业。西部地区由于国家政策倾斜以及在十年的西部大开发政策指导的发展下有着极大的发展空间和发展机遇以及更大的研究价值。在西部大开发战略的指导下，西部地区各产业都将继续飞速发展，公路运输业的发展是这些产业发展的前提和保障，西部地区的公路运输企业根据西部特有的地理环境特色发展，并以此建立根据自己特殊特征及特殊业务流程的内部控制显得尤为重要。
（三）改善公路运输企业内部控制环境 建立科学、精简、高效、透明、制衡的组织机构，建立科学的人力资源制度和机制，实现人力资源的合理配置和布局，充分发挥人力资源的作用，建立严格的安全生产管理体系、操作规范、应急预案和安全生产责任追究制度，并确保规章制度的有效落实，切实做到安全生产，培育员工的内控意识和风险意识，加强对内部控制制度的认同感和执行力就成为改善公路运输企业内部控制环境，并以此为基础建立适应公路运输企业特殊经营业务的内部控制制度的重点研究方面。通过以上途径来改善我国交通运输企业内部控制环境，为解决公路运输交通运输业内控存在的诸多问题建立良好平台。
（四）改进公路运输企业内部控制方法 改变我国内部控制以及风险管理方面定性管理方法。单纯利用理论或者制度层面的定性分析研究并不能真正的寻找出其规律。建议运用统计学、经济理论和数学三者的有机结合，对内部控制中所存在的随机影响因素建立起随机模型，运用参数估计和假设检验的数理统计方法研究经验数据的模型，进行量化分析研究，制定出整个企业内部控制制度体系。 对公路运输企业内部控制以及风险活动理论分析研究的同时与量化研究并行，有助于企业建立完善的内部控制制度，分析随机因素产生的原因，减少随机因素干扰的风险，提高企业管理效率，实现企业的经营目标。
四、结语
在经济高速发展的今天，内部控制的有效运行关系到企业经营目标能否快速有效的实现，风险能否有效的降低，在企业经营运行中，内部控制已在企业生存中起到举足轻重的作用。在结合国外内部控制经验的基础上，结合国内现状，出台适合我国具体行业的具体规范性内部控制相关法规，建立适合我国国情的内部控制体系。同时，针对国内存在的问题西部地区公路运输企业的风险管理与内部控制制度，也应给予重视，并在实践、理论研究的基础上结合财务、计量经济学、数学、统计学等手段，对不确定随机因素进行量化分析研究。促使我国内部控制制度的建设更加准确和完善，推进我国内部控制制度更加成熟。
参考文献：
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[4]闫姣娜：《我国企业内部控制体系研究》，《吉林大学硕士学位论文》2009年。
[5]中华人民共和国财政部：《企业内部控制基本规范》（2008年）。
关键词：控制风险 内部控制 内部控制审计
一、内部控制审计的涵义
所谓内部控制审计，即注册会计师受相关利益人委托，就被审计单位在某一时间内，其内部控制设计的合理性及运行的有效性进行评价，并发表相应审计意见。在履行审计受托责任的过程中，注册会计师应根据被审计单位的实际情况，制定有针对性的审计计划，通过执行相关审计程序，为评价内部控制获取充分、适当的审计证据，以对内控的设计和运行提供合理保证。
二、内部控制审计在我国发展的困境
（一）缺少良好的制度环境
内部控制审计的发展受制于制度环境的完善程度。而在现有关于内部控制审计的制度中，制度制订视角均着眼于对内部控制审计工作的指导性规则及原则性意见，而忽视了针对审计工作目标、内容、方法、程序及报告形式的具体准则，凸显出现有制度缺乏可造操作性的劣势。这使得在开展内部控制审计工作前难以制定较为有效的审计方案，实施审计过程中的方法缺乏科学性，审计终结阶段难以发表有针对性的审计意见。同时，在所遵循的审计准则中，过多的依靠于财务审计准则，难以突出内控审计的特点和目标，并容易令审计人员产生内控审计等同于控制测试的错误思考，造成审计效果欠佳不利影响。
（二）审计工作要素界定不清晰
在审计主体、客体、目标、范围、方法及证据等多要素中，审计工作的目标、范围及程序这三大要素对审计报告的质量产生不可忽视的影响。而就现实而言，在已进行的企业内部控制审计中，这三大要素的概念界定并不清晰。
首先，在财务报表审计中，审计目标可从报表层和认定层两个层次将目标界定为总体审计目标和具体审计目标。而内部控制审计由于审计对象的不同，无法沿用财务审计中审计目标的界定方法，且在现有的准则也未明确内部控制审计目标，因此目标无法准确界定；与财务审计不同，内部控制审计的直接对象不再是企业的财务报表，而是其内部控制。财务审计的范围可根据报表项目数据，通过固定或变动百分比的方法，计算重要性水平，从而确定审计范围。而内部控制中没有可进行定量判断的数据，更多的需要注册会计师进行定性判断，因此其范围难以准确界定；最后，同样由于审计对象性质不同，财务审计的有关程序不再是用于内部控制审计。而紧靠检查、观察及询问之类的审计程序，难以对内部控制进行合理评价，这就使得程序的界定不清阻碍了内控审计的发展。
（三）人力资源质量欠佳
内部控制审计虽与内部审计及注册会计师控制测试有相通之处，但在审计内容、目的等方面仍存在较大差异。较内部审计和财务审计而言，尚属于新兴的审计业务，因此，对审计人员传统的能力要求是不能照搬至内部控制审计中的，即传统审计人员素质与内部控制审计要求不符。此外，内部控制审计由于审计对象的变化，其要求的专业技能覆盖面也比以前更广，需要审计人员掌握更多的跨专业知识，这就更加体现了现有人力资源质量的不足。
三、改善我国内部控制审计发展的对策
（一）营造良好的制度环境
在改善制度环境方面，证监会应出台统一的内部控制审计指引和具体的标准规范，以对内部控制及与其有关的概念进行权威界定，包括内部控制审计要素、标准和相关理论依据在内的其他问题亦应一并阐明。之前的各种不统一的规范和制度应该予以废除。
（二）清晰界定审计要素
根据上文中所提出的问题，笔者认为审计目标、审计范围及审计程序的清晰界定在很大程度上能使内部控制审计发展摆脱不利因素的束缚。首先，目标对于任何工作而言都具有导向性作用，内控审计中亦是如此，它决定了审计的范围、程序的选择和具体应用；其次，内部控制审计的质量、责任及成本均受制于工作范围，对其界定的准确与否直接影响内控审计的可行性；最后，审计程序的选用及其本身的效力与审计意见的类型关系密切，直接影响审计效果。因此，要结合内部控制的性质和特点，创新和改良审计程序，如果审计程序不恰当，审计意见也将缺乏权威性和说服力。
（三）提高人力资源水平
内部控制审计对审计主体的胜任能力提出了新的标准，这就促使人力资源水平要不断提高以符合此标准，主要从两方面改进：第一，提高审计队伍现有水平。根据工作需要，对在岗审计人员实行定期培训，实现职业水平的提升；第二，整合组织结构。选拔审计人才时，在专业素质过硬的基础上，应重点关注跨学科知识的掌握情况，并根据内部控制审计工作的需要，聘用非财务领域的专业技术人才，提高审计队伍的综合工作水平。
四、优化我国内部控制审计工作的建议
（一）借鉴国外内部控制审计的发展经验
在完善和促进我国企业内部控制审计发展上，我们需要借鉴国外经验，提高内部控制审计的地位，赋予更高的权力，强化内审职业队伍及其内部人力资源质量，将内审的工作关注视角投射至更广泛的领域，并调整其战略导向。
（二）设计出适合我国的内部控制审计流程
计划审计工作阶段：考虑风险评估的作用，根据企业具体情况调整审计工作，应将对被审单位控制是否足以应对重大错报风险作为评价重点。此外，应适时选择对外部工作成果的利用。
实施审计工作阶段：将“由上至下”的思维方向贯穿内控审计工作全过程，以提高审计主体对可能造成重大错报的认定的关注程度。
终结审计阶段，审计意见的最终形成无法缺少归纳汇总审计工作及独立发表审计意见此二骤。其中，审计工作汇总，涵盖了意见形成、管理层声明文件获取及书面沟通。
（三）整合财务报告审计与内部控制审计
在内部控制审计中，基于成本效益原则，结合实际需要，有选择性的对财务报表鉴证业务中控制测试成果采纳，同时有针对性地调整被控审计工作围度，继而获取优质审计证据以支持财报中对内控的评价，避免重复审计，提高审计效率，降低审计成本，保证审计质量。
参考文献：
内部控制体系是许多跨国公司保持生机、促进发展和取得成功的秘密。企业内部控制评价标准体系是一种管理机制,规范着企业的经营管理活动,能提高企业的经营效率和抗风险能力。所以建立科学严格的内部控制评价体系,不仅是内部控制制度本身实施的要求,也是保证企业经营战略有效执行的基石。因此建立一套完善的、符合实际的、具有可操作性的企业内部控制评价体系势在必行。
2 外商独资企业内部控制体系构建的建议
基于我国内控体系建设现状，借鉴国外内控体系建设经验，结合我国企业、会计师事务所的客观需要，提出以下几点建议：
（1）加强协调，统一标准。国外成熟的内控体系建设模式都有一套统一的、公认的、科学的内控标准体系作为基础和支撑。我国内控标准体系建设应总结提炼现有成果，学习借鉴国外先进经验，尽快出台统一的内部控制标准，解决目前行业标准不统一、企业负担较重的现象。拓展和改进内部会汁控制标准，吸收国际尤其是美国内控标准的先进理念，形成一套既符合中国企业实际，又与国际控制标准趋同的公认内控标准体系。加强各部门问的协调，统一认识，逐步形成以公认内控标准为基础，特殊控制标准为补充，行业内控监管评价为保障的运作良好的内部控制体系建设模式。
（2）逐步推行内控评价制度，实现平稳过渡。从国际内控评价制度建设经验看，一个国家的内部控制评价制度通常由管理层自我评估制度开始起步，随着资本市场风险加大和社会公众要求提高。逐步向注册会计师审计管理层自我评估报告制度和注册会计师独立审计制度过渡。我国企业管理水平参差不齐，建议首先在企业推行管理层自我评估制度，对涉及重大公共利益的企业如上市公司等，可同时推行注册会计师审计管理层自我评估报告制度，但注册会计师独立审计制度的推行仍应谨慎。我国两家交易所从行业监管要求出发，初步明确了上市公司实行内控自我评估和注册会计师审计管理层自我评估报告制度的时间表，并分别要求在2007年1月1日和7月1日开始执行。由于我国尚无公认内控标准可以参照，操之过急可能导致执行达不到预期的效果。可以借鉴日本内控体系建设经验，当前以制定和公认内控标准为重点，在公认内控标准和内控评价执行之间留1-2年的过渡期。
（3）内控立法应当稳健，不可操之过急。我国企业在法制意识、制度基础、风险理念、经营风格等方面与欧美企业还存在较大差异。内部控制体系建设在我国仍处于探索、起步阶段，还需要一个逐步适应、分步实施、不断完善的过程。因此，内控立法必须考虑企业的接受程度与承受能力，以及企业的实施成本。国外内控立法一般解决管理层在内部控制中的法律责任问题和内部控制强制审计评价问题。美国《萨班斯法案》提供了很多值得借鉴的经验，同时也有一些教训要引起重视。一是立法不宜过急。现阶段内控体系建设仍应以内控标准体系建设和内控评价制度建设为主，待有了一定的成果、积累了一定的经验后，再考虑内控立法。二是立法应把握好力度。内控立法既要起到政府监督管制的作用，又要避免因“门槛过高”限制自由竞争，降低资本市场活力。三是立法应考虑执行成本。内部控制本意是为企业服务，用于规范企业行为，提高流程效率。内控立法管制也不应偏离这一根本目标。《萨班斯法案》自出台以来，其执行成本过高，导致企业负担加重。我国内控立法应吸取教训，重点研究探讨降低法律执行成本的有效途径。
3 外商独资企业内部控制体系构建的思路
外商独资企业在建立自己的内部控制体系时，我个人认为应从以下八个方面考虑内部控制体系的建立：
（1）不相容职务控制。如果每一步都由相对独立的人员或部门分别实施或执行，就能保证不相容职务相分离，从而便于发挥内部控制体系的作用，形成相互制衡的机制。
（2）文件记录控制。健全正确的文件记录既是组织规划控制，授权批准控制的手段，又是企业保持工作效率，贯彻企业经营管理方针的基础。
（3）授权批准控制。授权批准是指企业在处理经济业务时，必须经过授权批准以便进行控制。授权批准按其形式可以分为一般授权和特殊授权。
（4）预算控制。预算控制是内部控制的重要组成部分，其内容可以涵盖企业经营活动的全过程，包括筹资、采购、生产、销售、投资等诸多方面。预算控制是企业财务管理的重要组成部分，是为达到企业既定目标而编制的经营、资本、财务等的年度收支总体计划。
（5）风险防范控制。在市场经济中，企业不可避免的会遇到各种风险，因此为防范规避风险，企业应建立风险评估机制。
（6）职工素质控制。职工素质的高低程度往往决定内部控制的成效。职工素质控制的目的在于保证职工忠诚、正直、勤奋、有效的工作能力，从而保证其他内部控制有效实施。
(7)财产保全控制。企业的各种财产物资只有经过授权，才可以被接触或处理，以保证资产的安全。内部控制各种方式都具有保护资产安全的作用。
(8)内部报告控制。为满足企业内部管理的时效性和针对性，企业应当建立内部管理报告体系，全面反映经济活动，及时提供业务活动中的重要信息。内部报告体系的建立应体现：反映部门经管责任，符合例外管理的要求，报告形式和内容简明易懂，并要统筹规划，避免重复。内部报告要根据管理层次设计报告频率和内容详简来做。
关键词：酒店 内部控制 对策
内部控制有许多意义，其中以美国公正会计师协会于1949年发表的定义最具有影响力："所谓内部控制，即是企业为了保护财产的安全与完整，检查会计资料的准确性与可靠性，提高企业的经营效率和促进企业贯彻既定的经营方针所设计的总体计划以及所采取的与总体计划相适应的一切方法和措施"。酒店提供的产品主要表现为综合性的服务，而这种"产品"的实现方式又是多样化、多环节的，在内容上有着极大的不确定性和灵活性，因此也就很容易产生管理上的漏洞，所以我们要针对酒店出现的一系列生产管理上的漏洞而进行内部控制
企业总体计划以及与之间配合的方法和措施的制定责任在于企业的经营管理者，即内部控制的主体是企业内部的经营管理阶层，而其客体，即作用对象是企业的各种经营管理和经济业务活动。
内部控制的范围远远超出了会计核算和财务管理的职能范围，它涉及到从企业最高领导者到各级管理部门和业务人员的各项活动。
一、酒店内部控制的现状分析
（一）前厅部内部控制现状分析
前厅部是客人首先直接与酒店接触的场所，涉及酒店提供对客服务的各项内容，是酒店对客服务开始和最终完成的场所。
⑴前台收银员收取客人现金不入账，伙同客房服务员让客人入住。
⑵服务员收取客人多于客人所定房型的房费，然后自己拿走多余的钱。
⑶客人原本定高级客房，服务员收取房费后，安排客人入住普通客房。
⑷利用客人的账单，私自打印发票。
⑸前台员工与客房员工协商好，让自己的亲戚朋友偷偷入住。
⑹在客人提前离店后并不立即办理退房，待客人办完退房手续离店后自己再次入住。
⑺在主管、经理等领导不知道的情况下擅自修改房态。
（二）餐饮部内部控制现状分析
⑴收银员收取客人餐费后并不入账，私自贪污现金。
⑵服务员与收银员串通，将逃单客人的账单私自取消，且未通知当班主管及经理。
⑶服务员以客人菜单为由让厨师做菜。
⑷收银员未经过经理同意擅自给客人打折。
⑸酒吧员工私自带走酒吧的酒水、茶叶等物品。
⑹员工盗刷客人寄存的会员卡，现金卡等。
⑺收银员在账单和收银报表不符的情况下，做假账。
（三）客房部内部控制现状分析
⑴服务员私自拿取酒店免费提供给客人的客房用品，例如浴室客用六小件，办公文具等。
⑵服务员拿取酒店客房内收费物品，抵赖给住店客人，例如浴袍，迷你小冰箱内食品饮品。
⑶服务员在打扫客房时，弄坏客用品，并不赔偿，声称是已退房的客人损坏。
⑷客房服务员在客房无客入住时，自己住在房内。
⑸服务员在客人没有房卡的情况下，帮客人打开房门。
⑹客房服务员向前台员工谎报客房房态。
（四）采购部内部控制现状分析
⑴采购员采购劣质物品，且审核员不认真审核。
⑵采购员从为酒店提供货物的供应商和酒店中间拿回扣。
⑶采购员在采买之后申请高出采购成本的资金。
⑷仓库管理员不认真盘点，造成酒店物品物品确实，成本增加。
⑸储藏物品时不按要求，没有定期检查。
二、酒店内部控制主要控制点分析
1、收入控制
酒店对收入的控制，主要由收入审计实现酒店客房，餐饮，礼券等收入的正确性、合理性、及时性，监督、控制其中可能产生的风险。
2、应收账款及信贷管理
酒店为了扩大酒店销售，给予客人一定的"销赊"。信贷管理的主要目的是对"销赊"对象进行评估分析，给出金额、期限等限制条件，以控制"赊销"可能带来的经济风险。应收账款的最终目标就是及时收回客人所欠的消费款，求的利润最大化。
3、现金控制
现金的控制除了对各营业点备用金的管理，确保每日现金收入的准确、及时以外，还应做好对酒店内部报销及借支的管理。
4、库存管理及成本控制
酒店的库存在酒店采购、销售环节中起着重要的平衡作用，合理的库存管理可减少物资的积压浪费以及对资金的占用。
5、采购政策
酒店采购政策的制定，除了为酒店提供质好价优的物资外还应建立监督机构，确保采购价格的市场比价以及规范采购流程。
6、应付账款
付账款主要是根据应付帐龄及合同，在附件齐全，金额正确、审批完整的前提下及时支付。
7、薪资管理
薪资管理是指根据酒店及国家相关政策计算员工薪资，确保薪资发放及时正确为人力成本分析提供准确数据。
8、总账处理
根据财务要求，对当月发生的经济事务确认入账并进行每月科目余额调节审查，确保费用、成本、收入的准确性。
9、酒店信息技术的数据管理
酒店信息技术的数据管理主要目的是为了确保酒店信息安全。
10、综合管理
综合管理包括保险柜的管理等。
三、酒店内部控制体系的构建
（一）餐饮部内部控制对策
（1）专岗专人，防止职责划分不明确，个别人利用职责便利损害酒店利，也能有效的防止出现以外不能追责到人；
（2）O立专人库管，禁止他人随意进出仓库，另外仓库物品的进出要严格登记；
（3）合理控制授权防止以个人之便随意优惠；
（4）加强员工的教育与管理。
（二）客房部内部控制对策
（1）酒店对客房服务员领取酒店物品应按量按照规章登记领取；
（2）客房部领导应不定时检查操作间防止服务员私藏酒店物品；
（3）保安部应加强员工进出酒店的检查；
（4）酒店应采取更有效方便的方法来代替客人离店查房；
（5）管理者应加强对房态的检查比对；
（6）应慎重招聘员工并加强员工的教育与管理。
（三）前厅部内部控制对策
（1）前厅部领导严格检查前厅部各种报表，注意客人付款方式，积分等容易出漏洞的地方；
（2）管理者应该和客房部合作不定时检查核对房态；
（3）应慎重招聘员工并加强员工的教育与管理。
（四）采购部内部控制对策
（1）规范采购流程；
（2）加快采购信息化建设及时了解市场行情；
（3）对采购物品严格按照采购规格对照；
（4）设立检查机构进行监督检查；
（5）应慎重招聘员工并加强员工的教育与管理。
结论：
在酒店行业，由于内部控制制度与执行的完善与否，直接影响到酒店的声誉和市场可信度，因此受到管理层的高度关注。由于酒店业服务项目多样，价格差异较大，而且客户的要求也不尽相同、员工流动性较大，加之季节性差异和时段差异，容易发生舞弊和错误；其次材料浪费严重，成本控制困难，而且在日常经营活动中，由于酒店人员职业素养参差不齐，经常有员工偷食偷拿现象发生。所以，酒店内部控制不仅仅是内部会计制衡和一个单纯的管理过程，也是酒店内部形成的一种文化，以纠错防弊，对整个酒店的日常活动进行监督、调整和制约，保护酒店资产的完整性。
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一、世界有关国家和地区内部控制体系建设的基本模式
(一)美国－日本内控体系建设模式与基本做法 美国内控体系建设模式可以概括为“立法管制、评价严格、标准明确、措施配套”，被认为是内控监管最为严格的国家，其内部控制体系建设一直处于全球领先水平，具备了较为成熟的组织模式和运作机制。
一是明确了以保证财务报告真实可靠为核心目标的内控体系建设基本思路。在20世纪近百年的发展过程中，内部控制逐渐由传统的人员牵制、实物牵制、簿记牵制等内部牵制制度发展成为以保证财务报告真实可靠、资产安全完整、经营效率效果以及合法合规为目标的全面、全员、全过程的内部控制制度体系。美国内部控制制度体系建设在兼顾上述目标的基础上，本着服务资本市场的原则，始终围绕财务报告内部控制这一核心目标，确保企业提供财务报告的真实性、可靠性，维护投资者和社会公众的利益。
二是建立了标准制定机构和审计评价机构协调运作的内控制度体系建设组织模式。美国会计学会、注册会计师协会等5家专业团体发起成立COSO委员会，负责内部控制标准的制定，了被国际社会广泛认可的内部控制标准框架，指导企业建立和自我评估内部控制制度；上市公司会计监管委员会司职内部控制审计评价标准的制定，明确了注册会计师对内部控制有效性的审计计划和实施评价方法。通过标准制定机构和审计评价机构的协调运作，为整个内控制度体系建设提供科学、高效的组织保障。
三是形成了以政府立法为保障、市场监管为重点、企业实施为基础、中介评价为支撑的内控制度体系建设运作机制。朗讯、安然、世通等一系列重大财务舞弊和会计造假案，反映出企业在风险管理、内控机制方面缺乏必要的法律保证，由此导致美国国会2002年7月制定关于公司治理和会计改革的《萨班斯法案》，要求在美上市公司对财务报告过程中的内部控制进行有效性评价，对涉及公司风险控制中的重大弱点作出评估并对外报告。在法律保障下，美国证券监管委员会得以出台或修订一系列资本市场监管规则，旨在规范上市公司内部控制有效性评价及披露行为，维护资本市场秩序。在美上市公司建立健全内部控制制度的同时，必须遵循法律和市场监管要求，实施管理层自我评估和注册会计师审计评价制度。法律管制、市场约束、内部实施和外部评价构成了内控体系建设有效运作的“四大法宝”。
日本内控制度体系建设与美国有众多相似之处。以财务报告内部控制作为内控体系建设的核心目标；由专门机构(会计审计委员会内部控制分会)负责同时制定控制标准和审计评价标准；通过立法(《金融工具交易法》)保障内控体系的实施，要求上市公司自2008年4月1日起建立管理层自我评估制度与注册会计师审计评价制度。相对美国《萨班斯法案》，日本政府立法仅要求注册会计师对管理层自我评估报告进行审计，不需对企业内部控制有效性进行独立审计。
(二)加拿大－中国香港内控体系建设模式与基本做法 加拿大内部控制体系建设模式的特点是“强调自律，注重自评；标准明确，体系科学”，是全球较早制定控制标准的国家之一。1995年，加拿大COCO委员会《控制指南》，成为继美国《内部控制整体框架》之后较早被国际认可的内部控制标准。与美国和日本内控制度体系建设模式有所不同，加拿大内控体系建设强调行业自律和市场监管，弱化内控立法管制；注重控制标准体系建设，弱化评价标准建设；强化内控自我评估和披露制度建设，弱化注册会计师审计评价制度建设。中国香港内控制度体系建设的组织模式和运行机制与加拿大模式极为相似。中国香港会计师公会2005年制定本地区的控制标准《内部控制和风险管理基本框架》，并在有关市场监管规则中要求上市公司必须于当年同时建立管理层自我评估和披露制度。相比之下，中国香港在控制标准和评价制度衔接时间的充分性方面不如加拿大。
(三)新加坡内控体系建设模式与基本做法 新加坡内控制度体系建设的特点是“监管规则和评估制度先行，控制标准和评价标准建设滞后”。新加坡财政部2005年6月《公司治理准则2005》，自2007年开始在上市公司推行内控自我评估制度；但其国内尚未有一套统一的控制标准和评价标准作为企业实施内控自我评价的基础和依据。
二、世界有关国家和地区推进内部控制体系建设的启示
(一)保证财务报告真实可靠是内控制度体系建设的基础目标 无论是内部控制理论发展脉络，还是内控体系建设在一个国家的具体实践，均围绕财务报告的内部控制展开。内部控制是扎根于企业的深层次、全方位的制度安排，最终将通过财务报告的形式影响投资者和社会公众的决策。以财务报告为中心设计内部控制制度体系有利于从企业价值链流程的终端起步，逐步追溯到业务、流程和战略目标，从而从根本上遏制企业风险弱化、会计信息失真和资本市场失灵现象，有利于充分发挥会计在企业管理中的监督职能。
(二)控制标准与评价标准建设是内控制度体系建设的基础和重点 美国、日本、加拿大、中国香港等国家或地区的相关法律法规和监管规定都有一套统一的控制标准与评价标准相配套，从而确保其执行有源可溯、有章可循。实践表明，缺少行之有效的内部控制标准往往是导致内控有效性评价流于形式的重要原因。
(三)内控立法是内控制度体系建设的发展方向 内控法制建设是资本市场健康稳定发展的坚强后盾，是明确企业内控法律责任、规范管理层行为、防范财务欺诈与经济犯罪的有力武器，是推动内控评价制度得以顺利实施的重要保障。从各国内控制度体系建设的现状和发展趋势来看，内控立法已成为一个国家深化内控体系建设的重要手段和必要途径。
(四)内控立法应当谨慎，做到考虑周全、未雨绸缪 美国《萨班斯法案》自出台以来，数度延期执行并一再豁免，近期又在考虑修订完善，显示出内控法律尚存在不成熟之处。借鉴美国、日本内
控立法的经验教训，内控法制建设应当早作准备，重点研究三个问题：一是资本市场的承受能力，避免内控立法设置的进入壁垒过高而降低本国资本市场的国际竞争力；二是企业的执行成本问题，避免内控立法要求过严导致企业支付过高的成本；三是内控法律的执行时间问题，从美国和日本的内控法制建设模式来看，通常在控制标准和评价标准建设具备一定基础后，留给企业2－3年的过渡期，再强制执行法律管制要求。
三、我国内部控制体系建设概况和建议
(一)我国内控体系建设概况 我国内控体系建设于上世纪九十年代开始起步，目前已初步形成一套具有中国特色的内控体系雏形。一是内部控制标准体系建设根基扎实，但标准尚未统一。首先，内部会计控制标准为内控标准体系建设奠定了良好基础，但随着市场经济的发展和企业环境的变化，单纯依赖会计控制已难以应对企业面临的风险，会计控制标准必须向全面的业务控制、风险控制标准发展。其次，有关监管部门制定的控制标准不统一，执行存在一定难度。国内有关监管部门在出台内控监管评价规则的同时，原则性地提出了针对上市公司、中央企业、商业银行、证券公司、保险公司、寿险公司等特定企业的内控标准，但未具体化到操作层面。对于一些具有多重身份的企业，如上市央企、上市国有商业银行等，在执行内控监管评价规则时，需要同时满足不同身份的控制标准要求，这既增加了企业负担，又大大提高了监管成本。二是内部控制评价制度建设开始起步，相关配套措施有待完善。近年来，审计署、国资委、证监会、银监会、保监会以及沪深证券交易所等从行业监管角度对加强内部控制提出明确要求，陆续特定行业内部控制评价办法。在过去一段时间内，中国证监会和沪深交易所借鉴国外尤其是美国的做法，开始推动国内上市公司实行内部控制自我评估制度和注册会计师审计自我评估报告制度。但由于缺乏相应的内部控制标准，造成企业在进行内部控制自我评估时无所适从，也导致注册会计师在进行内控审计评价时难以人手。
(二)我国内控体系建设的建议 基于我国内控体系建设现状，借鉴国外内控体系建设经验，结合我国企业、会计师事务所的客观需要，提出以下几点建议：
第一，加强协调，统一标准。国外成熟的内控体系建设模式都有一套统一的、公认的、科学的内控标准体系作为基础和支撑。我国内控标准体系建设应总结提炼现有成果，学习借鉴国外先进经验，尽快出台统一的内部控制标准，解决目前行业标准不统一、企业负担较重的现象。拓展和改进内部会汁控制标准，吸收国际尤其是美国内控标准的先进理念，形成一套既符合中国企业实际，又与国际控制标准趋同的公认内控标准体系。加强各部门问的协调，统一认识，逐步形成以公认内控标准为基础，特殊控制标准为补充，行业内控监管评价为保障的运作良好的内部控制体系建设模式。
