时间：2022-04-16 18:06:12
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇物业税论文，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
地方政府为什么如此热衷于土地经营？这是因为，在中央政府控制了税收的主要来源，并且紧缩银根之后，地方政府除了土地之外再没有其它的资金供给渠道。他们为了发展地方经济，不得不千方百计地炒作房地产，通过拉高房价带动本地相关产业的发展，并且从中获取财政收入。这是一种竭泽而渔的经营模式，它将不可再生的土地资源作为赌注，进行经济上的大赌博。所以，控制中国经济过热的问题，首先就是要解决地方政府在土地资源利用上的不受节制问题。
当前，中央政府主要通过行政手段千方百计地制止地方政府乱占耕地行为。从短期来看，中央政府的政策和行政命令会发挥一定的效用，但是从长期来看，由于利益上的冲突并没有解决，所以还会出现直接的或者变相的乱占耕地问题。在北方一些城市，城市规模不断扩大，城市地价不断攀升，已经直接影响了当地投资的成本。所以，如果没有和中国的经济发展水平相适应的土地控制制度，那么，土地泡沫破灭之日，就是中国的经济灾难到来之时。
抑制土地价格增长过快的问题，有三个途径：一是通过经济手段加大土地的供给，保证市场源源不断的土地需要。这种手段在我国根本行不通。二是通过行政手段控制土地批租的速度，防止地方政府参与房地产的开发。由于地方利益决定了地方政府不可能不打折扣地执行中央的行政命令，所以行政手段作用十分有限。三是通过法律的手段制定合理的税收和财产分配制度，保证利益的各方都能获得理性的预期收入。
现在看来，征收物业税已经成为当务之急。首先，征收物业税可以从消费环节抑制需求。在中国的城市发展中，已经出现了房地产投资热的现象，一些城市居民购买房产并不是为了生活消费，而是为了进行投资。浙江温州炒房团的出现，从一个侧面说明房地产市场已经发展到新的阶段，以消费型为主的购房行为已经逐渐地被投资性的购房行为所替代。在这种情况下，国家鼓励房地产开发的一系列制度都应该调整。具体到税收制度方面，国家应该对占用土地资源而进行的房产投资活动征收特别的资源税。其次，征收物业税可以有效地遏制开发商的投资冲动。当商品房交易市场趋于理性化的时候，开发商必定会对商品房的建设规模有一个合理的计算。他们不会轻易接受地方政府提出的开发项目，将自己的资本集中投入到城市房地产开发中去。第三，征收物业税还有利于解决中央和地方政府财产分配不公的问题，从根本上控制地方政府参与房地产开发的利益需求。征收物业税可以有效地在中央和地方政府之间进行资源税的重新划分，保证地方政府运行所必需的财政资金，防止地方政府千方百计地截留国家收入。
征收物业税是一个系统工程。它要求国家的立法部门必须首先确定合理的征收范围。对那些以消费为目的而购买的房屋，不应该征收物业税，对那些投资性购买的房屋，应该征收物业税。由于我国目前尚未建立科学的资产申报体系，因此，在实际操作中可能会面临许多问题。其中一个最主要的问题是，如何确定房屋业主购买的目的。在我看来，在税收制度设计上，可以采取一刀切的方式，对物业实行普遍征收原则，然后再通过补贴的方式，对那些城市的贫困者进行合理的补偿。在此基础上，国家大力推动经济适用房的建设，并且通过廉租房的方式保证城市贫困人口拥有必要的住房条件。
当然，物业税的征收还面临着其它许多问题，譬如，在征收的过程中，如何防止不法商人与政府勾结逃避或者变相逃避国家的税收？从目前的情况来看，加快民主改革步伐是解决这个问题的唯一正确途径。因为只有在政府时刻受到公众有效监督的情况下，房地产开发经营活动中的暗箱操作才能避免。
笔者非常反对那种以缺乏经验为由而阻挠税收制度改革的观点。因为在我看来，经验的欠缺不能成为延缓推行某一项制度的理由。在征收物业税方面，有关部门固然没有经验，但是，只要有利于维护公众的利益，有利于中国经济的长远发展，我们就应该加快前进的步伐。
关键词：物业税国际经验借鉴
财产课税是对纳税人拥有的财产或属其支配的财产课征的税收。严格来说，财产课税是一个税收体系，它包括若干不同的税种。物业税只是财产课税的其中一种，它属于从价税，是对不动产的保有环节进行征收的税种。从各国的征收实践来看，物业税的征收主体、征收范围、征收方式都各不相同，没有统一的形式。而且对这一税种的具体称谓也并不完全相同，有的国家（地区）称为不动产税、地方财产税、财产税、房产税、土地税，也有的国家（地区）直接就称为物业税。
各国（地区）开征物业税的概况
美国对不动产保有课税只设置单一的税种，称之为财产税（也即物业税）。财产税是美国地方政府重要的财政来源，是地方税的主体税种。美国财产税的纳税义务人为不动产的所有人。课税对象是纳税人所拥有的不动产，主要包括土地和房屋建筑物。财产价值的估算是美国财产税征收的核心。经过多年以来的发展，美国各地方政府都拥有自己的房地产估价部门，并形成系统的财产估价标准和估价方法体系。评估主要采用三种方法：一是比照销售法，即通过比较最近在时常被售出的类似财产的价格来估价；二是成本法，即在历史成本的基础上根据折旧予以调整；三是收入法，即根据财产未来产生的净收入现值来估算财产的价值。财产税的税率是由各地方政府自行规定的，税率一般依据地方的支出规模、非财产税收入额以及可征税财产的估价来确定。各地方政府为加强对财产税的征收，还建立了比较详细的财产信息管理制度。资料卡片是其中最常见的管理方法。卡片上的信息很全面，包括所在地、税号、财产类别、所有权的变更情况、估价的组成和变化情况、建筑的种类、土地的类别、房屋种类和数量等。在使用计算机加以管理后，这种信息管理制度可以为政府提供多方位的信息，可以作为对财产价值重估时的参考，也可以为个人所得税的计算和检查提供必要的参考。美国财产税的优惠规定主要是针对非商业用途以及对年长公民和残疾人的减免。一般对政府、宗教、教育、慈善等非盈利组织免税；对家庭自用住宅设一定的宽免；对低收入家庭，当纳税人缴纳的财产税和个人所得税的比率达到一定的标准时可享受一定的抵免额，用来抵免个人所得税或直接退回现金；所得有限的老人和残疾人、靠近发达地区的农场主可享受税收递延。
英国对物业所有者与租用者征收的税种称之为住房财产税，它是英国目前唯一的地方税，是按房产价值征收的一种税。纳税人为年满18岁的住房所有者或住房承租者（含地方政府自有房屋的租客），包括永久地契居住人、租约居住人、特许居住人、业主等几类。如一处住房为多人所有或多人居住，则这些人将共同负有纳税义务。居民住宅包括楼房、平房、公寓、分层式居住房间、活动房屋、船宅等。住宅房产的价值由国内收入署的房产估价部门评估，每5年重估一次，按房产的价值分为A～H共8个级别，分别征收不同的税额。一般情况下最高税率是最低税率的25倍。具体每个级别的税率全国并不作统一规定，由各地区政府根据当年预算支出情况而定。英国住房财产税减免政策主要有折扣、优惠、伤残减免、过渡减免四大类。其中，优惠主要是针对没有收入支持或低收入的纳税人，优惠多少则取决于纳税人的收入、储蓄和个人境况，最高可达100%。伤残减免主要是针对某些伤残者，在征税时，可以降低其住房价值应纳税的档次，给予适当的减税照顾。
日本对不动产保有课税主要设立有固定资产税和城市规划税，按应税财产所在地，由各市町村或都道府县分别征收，是地方政府收入的主要来源。固定财产税是对土地、房屋和建筑物、商业有形资产征收。城市规划税是城市规划事业和土地规划事业的财源，对土地和房屋的所有者课征。固定财产税的税基为各市町村《固定财产登记册》中所列示的应税财产评估价值。在评估土地的价值时，每次单独对同一类土地进行评估，如住宅用地、农业用地和森林用地等。然后以某一区域内一定数量和标准的土地，作为同一类土地价值的标准，每块土地的价值可以依据标准土地的价值并结合周围环境而定。在评估房屋和建筑物的价值时，根据住房供给政策，对房屋提供税收减免。具体减免规定为，2002年3月31日前新建的面积为50-120平方米的房屋，在前三个纳税年度减征50%；2002年3月31日前新建的3层以上的耐火住宅，面积为50-280平方米的，前五个纳税年度减征50%。除此住房供给政策的减免规定之外，公路、墓地或用于教育、宗教、社会福利以及地方税法案规定的其他用途的财产免税，中央政府、都道府县和市町村以及外国大使馆所拥有的财产也免税。《固定财产登记册》中所列的房屋、土地或建筑物的评估价值，依据土地市价、房屋或建筑物的替代成本的变化，每三年修订一次。每年从3月1日起，《固定财产登记册》都要向纳税人公开展示20多天。在此期间，纳税人可以进行查询，如果对评估价值有疑问，可以向固定资产评估委员会提出申诉。
加拿大的物业税也是对不动产征收，是地方的主要税种。不动产的税基包括两个部分：一部分是土地，另一部分是建筑物和其他不动产。税基由政府来评估，政府估价一般用市场价评估法。为了将评估的误差减少到最低程度，加拿大各省都成立了专门的集中评估机构。每个省都制定出评估手册来指导评估师的工作。同时，绝大部分省都通过立法来保证评估师调查和取得必要信息的权力，评估师可以任意索取相关资料，当事人必须予以配合。在加拿大没有全国统一的物业税率，税率主要依据各地方政府的收支状况自行规定，因此，即便在同一省辖区内，不同市区的物业税率也有比较大的差异。加拿大物业税收的减免与美国很类似，主要也是依据物业的用途和物业的所有者予以减免。主要包括对农业用地、森林用地、宗教用途的土地等给予轻税待遇；对政府拥有物业给予免税待遇。除此之外，加拿大的一些省还设有税额扣除法、延期付税法，以减轻低收入家庭和有困难的特定纳税人的税收负担。
香港物业税是对土地及建筑物课征的一种税，主要是对业主来自物业的租金收入征税，没有租金收入的业主则不需要缴纳物业税。香港对物业税的免除项目主要三项：一是由业主支付的差饷，也即物业管理费；二是来自物业的租金收入，但在该课税年度内无法收取；三是作为支付修理费及其他开支费用的20%免税额，这是一个无论实际开支数目大小而规定的划一的扣除额。物业税的税率在15%左右，2004年略为增加，为16%。香港物业的业主必须把所拥有的全部物业填报在综合报税表内，接受税务局评税主任的评税后，再根据评税通知书的时间和税额缴纳税款。
从上述各国（地区）对物业课税的概况可以看到，物业税是地方税种，由当地政府进行征收管理。物业税均对不动产保有环节征税，即对土地、房屋和建筑物征收，一般由物业所有者申报并缴纳。在物业税税收要素的具体设置上，各国（地区）并不相同，但从征收管理来看，又都是以政府评估、个人申报为主。
借鉴国际经验对我国开征物业税的建议
目前，我国对不动产课税，也就是类似于物业税的税种有7个，包括营业税、房产税、城市房地产税、城镇土地使用税、土地增值税、耕地占用税和契税。收费的项目更是多不胜数。现行的房地产税收政策存在许多问题：首先，税制不统一。目前我国外资企业和外籍个人适用《城市房地产税暂行条例》，内资企业和个人适用《房产税暂行条例》。内外税制不统一，不仅不利于企业之间的公平竞争，也不符合国民待遇原则。其次，计税依据、税率设计不科学，税收负担不公平。第三，税费名目繁杂。我国房地产开发过程中缴纳的税费很多，除上述7种税外，还有城市维护建设税，教育费附加，印花税等等，过多的税种，既不符合简化税制的原则，又会出现重复征税的情况。对房地产业的收费更是将近百种，这不仅给征纳双方带来很多麻烦，更制约了房地产市场的健康发展。
针对目前我国不动产课税的种种弊端，借鉴各国（地区）征收物业税的经验，并结合我国的实际情况，对我国开征物业税提出以下几点建议：
简化合并税种。根据简化税制的原则，对现行与房地产有关的税种进行合并，统一内外资企业税制。建议取消土地增值税，合并涉及房地产开发和保有环节的税种和相关收费，开征统一规范的物业税，并将物业税的征收管理权限下放，确立为由地方政府征收的地方税种。因为，从国外对物业课税的成功经验可以明显地看出，物业税都是地方的主体税种，是地方政府主要收入来源。因此，在统一税政的前提下，赋予地方政府一定的税政管理权，以调动地方政府的积极性。
科学设置物业税的计税依据。从国际上看，以不动产的市场价值作为计税依据被各国普遍采纳，运用得最为广泛，如以上所述的美国、英国和加拿大等。以市场价值为计税依据更符合量能纳税的原则，而且还具有税源丰富，收入富有弹性，交易证据多、便于诚信纳税等优点。因此，我国的物业税也应建立以市场价值为核心的计税依据，每隔3-5年重新评估一次，这样既能够准确真实地反映税基，并随经济的发展带动税基的提高，进而稳步提高财产税的收入，同时又能体现公平税负、合理负担的原则。
合理确定税率。国外财产课税大多为地方税收，因此普遍都是由各地方政府自行决定税率，而没有实行全国统一的税率，具体的税率都是根据当地政府的预算支出规模来确定。我国物业税税率也不适宜全国统一税率，因为各省的经济发展状况不一致，可考虑全国范围内制定一个幅度的税率，具体税率的大小可由地方政府自行规定。至于税率的形式，我国宜采用比例税率，因为比例税率比较简单，易于征收和管理。
建立完善的评估制度。以不动产的市场价值为计税依据需要相应完善符合我国国情的不动产评价体系和评估制度。首先，要制定评估的法规和操作规程，并设置专门的评估机构，从法律和制度上对评估从业人员的职业道德加以规范和约束，对评估从业人员还要进行定期培训，考核其执业能力。其次，要确定科学合理的评估方法，可以重置成本法和现行市价法作为评估办法的基础。最后，还要通过法律保障纳税人对评估结果拥有知情权和申诉权。不动产的评估结果必须定期公布，并允许纳税人进行查询。如果纳税人对不动产的估价等持有异议的，他们有权申请复议，地方政府必须设立专门的机构办理有关复议事项，纳税人对复议结果仍有异议的，可再向法院，由法院进行判决。
建立与不动产登记、评估有关的信息数据库。物业税的评估工作需要大量的、详尽的不动产信息和较长时期内的市场信息。建议为纳税人进行不动产信息登记，详细登记纳税人所拥有不动产的类别、所在地、评估价值、评估价值变化的日期情况等等，运用计算机技术对这些信息进行及时地搜集、处理、存储和管理，以获取有效的评估和征管的资料。
参考资料：
1.陈永良，《外国税制》，暨南大学出版社，2004
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5.中国社会科学院财政与贸易经济研究所，《中国：启动新一轮税制改革：理念转变、政策分析和相关安排》，中国财政经济出版社，2003
【论文关键词】物业税房地产市场房地产税收体系
开征物业税,是世界各国普遍的做法,主要是针对土地、房屋等不动产征收,要求其所有者或承租人每年都缴付一定税款。物业税不仅可以充当促进经济转轨的推进器,还可以用来化解经济运行中的各种矛盾,也是筹集地方政府收入的重要手段。
一、开征物业税的必要性
金融危机对全球经济产生了巨大的冲击,我国房地产行业也受到了很大影响,虽然中央出台了一些政策,但是这些政策对房地产市场的刺激作用有限。改革和完善现行房地产税制,应本着总体税负减少的原则,通过征收物业税,将税收从开发环节向持有环节转移,从而降低购置环节税收负担,促进我国房地产行业的持续、稳定、健康发展。
(一)优化资源配置
相关数据显示,2008年末全国商品房空置面积达到1.64亿平方米;业内预计,2009年有可能达到3亿～4亿平方米,是往年空置面积总量的2-3倍。而迫使闲置资源投入使用的好办法,就是对持有环节提高税负,减轻流转环节的税负。开征物业税将加大房地产持有成本,将迫使业主提高房地产使用效率,如果业主无法有效使用房地产,税收就成为业主的沉重负担,为降低税收负担最好的选择是出卖或出租房地产,从而使房地产流转到能更有效利用的人手里,优化资源配置。
(二)调节收入分配,促进社会公平
物业税将百姓的自用普通住房纳入优惠范围,高档豪华住宅采用累进税率,占有越多房地产,税率越高,让占有过多社会资源者付出更多代价,这些税收可以用来解决低收入家庭的住房问题,以实现调节收入分配的目的。同时地方政府通过物业税收入改善地方公共基础设施和公共服务水平,让普通百姓享受到更多福利待遇,从而促进社会公平。
(三)增加地方财政收入
财政部财政科学研究所所长贾康认为:物业税更大的意义主要在于地方税体系的变革和财政管理体制的完善。它能给中国分税分级财政体系提供一个极有综合正面效应的支柱财源。地方政府如果掌握这个税种,就能改变“以土地批租生财”的短期行为开发模式,抑制不理性投资,形成不动产保有环节稳定的长期收入。
由于房地产的天然不可移动性,并与地方的政治、经济关系密切,各国和地区政府大都把有关房地产税收划归为地方税。随着经济发展,房地产价值必然不断提高,以房地产价值为课税对象的物业税自然会随之提高,地方政府可从中分享房地产的增值收益,从而弥补地方政府在土地批租环节和房地产开发环节减少的土地出让金及大笔税费,地方政府就会改变以土地批租生财的短期行为,抑制不理性投资、盲目建设、浪费建设的冲动,地方政府将不断提高服务,提高资金使用效率,通过改善公共建设,换取民众缴纳物业税的积极性,形成稳定的长期财政收入。
(四)完善我国房地产税收体系,降低房地产购置环节税收负担
我国涉及房地产的税种主要有营业税、城市维护建设税、教育费附加、企业所得税、土地增值税、耕地占用税、契税、印花税、房产税、城镇土地使用税、个人所得税、交易手续费及各种收费等。我国房地产税收体系存在同一税种在多环节征收,而每一环节又征收多种税,如对房地产开发增值额,既征土地增值税,又征企业所得税;对房地产转让收入既按转让价款和价外费用征收营业税,又按增值额征收土地增值税;对房屋租金收入,既征收营业税,又征收房产税;对持有房地产者,既征城镇土地使用税,又征房产税。另外,我国地价及税、费三项成本约占房地产总成本的50%左右,而发达国家一般占20%左右。我国房地产税负水平表现在房地产开发、交易环节的税负偏重,而在房地产持有和使用环节税负偏轻。
由于房依地而建,地为房之基,房地难以分离,房价、地价之间难以分割且常常互含,市场上的房屋价值中或多或少包含土地的价值,将相关税种合并,同时取消相应的收费,统一征收物业税,从而简化税种,有利于我国房地产税收体系的完善,避免重复征收。物业税将现行购房者在购买阶段一次性缴纳的房地产税费,转化为在房地产持有阶段逐年缴纳,减轻房地产在购置环节的税费负担。
(五)调控房地产市场
物业税将现行购房者在购买阶段一次性缴纳的房地产税费,转化为在房地产持有阶段逐年缴纳,一般百姓就会调整自己的开支预期和购房决策,更多考虑选择适中的小户型房子;而投资性购房者就会从多投资多持有,改成少持有。开发商他们也适应这种需求结构和需求量的调整,更多提供需求方要求的小户型、低价位的房产,使置业投资和高档豪华住宅需求受到一定压制。
另外,通过调整物业税率还会影响住房需求。当经济过热、住房需求过于旺盛、房价连创新高时,调高物业税率则有利于稳定房地产市场。当经济衰退,住房需求不足时,降低物业税率亦有利于稳定房地产市场从而推动房地产市场的健康发展。
二、开征物业税需解决的问题
近年来虽然出台了一些与物业税相关的法律,但由于制约因素没有解决,物业税一直未开征,这些问题主要有:
(一)相关制度和部门的配合问题
为配合物业税的开征,我国必须尽快建立和完善与财产相关的法律制度,使真正的实名制财产登记制度、财产保护制度等基础工作做到位,加强对公民与法人合法收入与财产的保护,对个人和家庭之间的财产转让、继承、受让、捐赠等行为做出相应的法律规定。
物业税的开征,涉及国土、建设、规划、工商、公安、税务等多个部门,环节多、范围广、监管难度大,牵涉社会上各个阶层和团体的利益。因此,制定相关政策,明确其他部门有义务向税务部门提供相关资料。
(二)新旧政策衔接问题
由于开征物业关系到每一个城市居民的切身利益,是个敏感的话题。所以,对于已经出售的房屋,购房者在购房的时候已经一次性缴纳了相应的税费,而物业税实行后,新的购房者并没有缴纳这些税费。从设计原理上讲,物业税应是原房产税、土地使用税等部分税费的合并替代税种,如果把新、旧购房者一视同仁的征收物业税就存在不公平,对于在物业税开征前已经购房者就存在着重复征税的问题。如果让老房子采用老办法,不再缴纳物业税,新房子采用新办法缴纳物业税,在市场公允价值发生巨大变化时,尤其增高的情况,也存在不公平问题。建议按照已购住房所实际缴纳的税负水平,抵缴应纳的物业税,全部抵缴完之后,再按物业税制度规定,开始缴纳物业税,这样起到公平税负的作用。
(三)评估结果客观性问题
我国的房地产评估机构存在着严重的良莠不齐、评估报告质量令人担忧的客观事实。要开征物业税,首先建立适合中国实际的完善的房地产纳税评估制度,要整顿清理现行的评估机构,打造具有良好职业道德、诚实守信的公正、公平的中介机构,从而评定出公允的物业税征收税基。
(四)操作中的技术条件问题
物业税的征收,面临现实的征管技术与社会配套条件的问题。物业税的开征必须充分考虑到我国是否具备开征的征管技术、配套条件和措施。在制度设计上要统筹兼顾、全面推进,确保相关的配套措施到位,保证物业税税收制度的有效性,保证税收制度改革的成功。建立与税收征管评估有关的信息数据库,每一处房地产都搜集到详细的信息,同时向社会公开评估标准和结果,以保证税收政策的实施。
三、对物业税基本框架的设计思路
物业税改革的基本框架是将现行房产税、土地增值税以及土地出让金等收费合并,转化为房产保有阶段统一收取的物业税。对物业税各要素的设计如下:
(一)纳税人
物业税的纳税人应该是指在我国境内拥有土地使用权和地上建筑物所有权的单位和个人,即以房地产的产权人为纳税人。
(二)征税范围
按照宽税基的原则,物业税征税范围不但包括市区、县城、城镇和工矿区,还应包括农村;不但包括经营性房地产,还应包括企事业单位及个人自住房地产。一是随着我国住房制度的改革,居民住房的商品化程度有了很大提高,对居民自用住房完全免税,不仅使国家放弃了一项应得的重要税源,还放弃了调节居民收入分配的重要手段,有碍税收公平功能的发挥。二是随着事业单位的改革,许多事业单位改制为企业,对所用房产也拥有了产权。从理论上讲,所有拥有房地产产权的单位和个人都应承担房地产相关税收的纳税义务。因此,应将事业单位用房纳入物业税征税范围。
(三)课税对象
以土地和房产共同作为物业税的课税对象,即以土地和固定于土地之上的建筑物及其附着物为物业税的课税对象。物业税下设企事业房地产(包括经营用房地产和非经营用房地产两个子目)、居民用房地产(包括农村居民房地产和城镇居民房地产两个子目)两个税目。
(四)计税依据
可按一家人拥有多处住房的总面积,以反映房地产市场价值的评估价值为计税依据。物业税以市场价值为主要计税依据是符合国际惯例的,不仅可以克服现行计税依据的缺点,而且纳税人的纳税负担由其所拥有的土地和房屋的完全市场价值决定,更符合量能纳税原则。
(五)税率
确定税率形式和大小时,应反映“宽税基、低税率”的税制改革趋势。据有关专家初步估算,按照平均水平为0.8%的税率征收物业税,不会增加纳税人的税收负担,并可保证政府财政收入与现在水平持平。对于物业税税率,一是税率的制定可由中央统一立法,规定幅度税率,考虑各地区房地产及经济情况的不同,各地根据自己的实际情况选择具体的适用税率。二是由于房地产类型及用途的不同,税率的制定也应有所差异,对经营用房可采用比例税率,对个人自住房采用超额累进税率的方式征收。个人自住房可按各地区经济适用房规定的人均居住面积作为免征额的确定依据,如以人均30-50平方米对应的房产价值为免征额,超出部分按超额累进税率征收,如超出50-100平方米按0.2%的税率、超出100-200平方米按0.3%的税率、超出200平方米以上按0.4%的税率等。
(六)减免税
根据现行房产税和土地使用税税收减免政策,物业税的税收减免应从以下几个方面着手:一是由财政部门拨付经费的机关、团体、军队、事业单位、宗教寺庙、公园、名胜古迹等单位的办公用地或业务用地的房地产免税;二是考虑到农村地区,尤其是中西部地区经济基础相对薄弱,农民负担能力有限,可以根据各地实际情况,因地制宜地制定一些辅减免税收政策,比如对农村家庭用房免税,对中西部贫困地区免税等;三是由于不可抗力造成房地产毁损的,税务机关可根据实际情况给予适当减免。
【参考文献】
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关键词：土地财政 成因 利弊 管控建议
近期，由于国家政策调控和人们消费预期变化等因素的影响，中国房价出现较大范围的小幅度下跌。然而，中国房价仍然居高不下。早在2009年，全国工商联房地产商联合会在《中国房价为何居高不下》的“两会”发言报告中指出，房地产开发投入中流入政府财政部分过高是导致房价居高不下的重要原因。事实上，从2003年起，中国土地财政占地方财政收入的比重长期维持在40-50%，有些年份甚至远远超过50%。中国地方财政已经对土地财政形成巨大的依赖。
历史上，曾经有国家或地区出现过土地财政现象。由于中国土地国有等一系列特殊实际，中国目前突出的土地财政现状具有其独特之处。土地财政在中国形成有一定的必然性。不可否认，土地财政对经济和社会发展曾经或者正在发挥着重要的作用，有其有利的一面。但是，近些年来，土地财政所带来的负面效应日益突出，诸如房价居高不下、地方政府财政风险增大等问题日益明显。因此，有必要对土地财政问题进行深入细致的研究，寻找合理有效的管控措施，防范风险、趋利避害。
一、土地财政概览
（一）土地财政定义和界定标准
目前为止，学术界对土地财政并没有提出明确的定义或是界定标准。通常，土地财政指地方政府通过土地使用权的流转实现的财政收支和利益分配。其实质是一种预算外财政收支，属于第二财政的范畴。
（二）土地财政收入构成
当前，大多数专家学者对土地财政的研究集中于土地财政收入方面。就现实来看，土地财政主要还是侧重于收入，而且对土地财政收入的研究更具有现实意义。上海师范大学刘红梅、张志斌和上海财经大学王克强曾经对土地财政收入进行过较为系统的划分。结合本文研究方向，本文把土地财政收入划分为以下三部分：土地使用权流转收益、土地税费收入、其他收入。具体划分见下图（1）。
土地使用权流转收益主要通过土地出让金的方式实现。中国现行的土地制度为土地国有制，这使得土地所有权和使用权分离。通常土地使用者通过支付土地出让金的方式取得土地一定期限的使用权，因而土地出让金实质上是一种地租。
土地税费收入包括税收和费用两方面。其中税收方面主要是房地产税，例如房地产取得税和房地产转移税等。费用方面主要是土地行政管理费用收入，指的是政府有关部门在对土地进行行政管理是取得的费用收入，例如房地产建设行政审批费等。
其他土地财政收入指土地使用权流转收益和土地税费收入之外的其他因土地取得的收入。其主体是土地财政隐性收入。当政府以直接分配的方式将土地用于特殊用途时，在减免土地出让金的同时，获得隐性收入[1]。隐性收入在更多时候类似于一种机会成本补偿收入。
（三）土地财政收入现状
随着中国城市化进程的不断推进和经济的持续快速发展，地方财政对土地财政收入的依赖程度不断提升。2010年，《南方周末》曾经披露，中国地方政府2009年土地财政收入约为1.5万亿。国家统计局公布的2009年地方一级政府财政收入为32602.59亿元。不难发现，2009年土地财政收入占地方财政收入的46%左右。事实上，从2003年起，中国土地财政占地方财政收入比重长期维持在40-50%，有些年份甚至远远超过50%。中国地方财政已经对土地财政形成巨大的依赖。
下面我们仅对土地出让金这一项土地财政收入进行分析。近年来，不断有专家学者试图对中国土地出让金进行研究分析。根据国家统计局公布的部分数据，结合现实状况，较多学者得出了土地出让金的合理估计值。左图是唐在富先生所做的土地出让金收入统计。根据表中数据，地方政府土地出让金收入呈现逐年上升的态势，2001年至2007年之间增长超过8倍，年平均增长率超过50%。同时，土地出让金收入在地方财政收入中所占的比重基本呈现上升态势，有些年份的比重甚至超过50%。地方财政对土地财政收入的依赖程度在不断加深。
二、土地财政成因
（一）现行税制和行政体制因素
改革开放后的一个较长时期里，中国实行财政包干体制。这样一种体制在当时的经济发展条件和水平下，对经济和社会发展确实起到了一定的推动作用。随着经济的发展，财政包干体制的弊端日益明显。中央财政收入在一定程度上被固定化，也就是说中央财政随经济增长的幅度很小甚至为零。这种情况使得中央财政一度十分紧张。为了解决这一财政问题，我国在1994年开始实行分税制改革。分税制改革实行后，中央和地方形成两套税务机构，税种也被划分为中央税、地方税和共享税。自此开始，中央开始集中大部分财政收入，地方财政规模相对收缩。虽然中央每年对地方实行大规模的税收返还和转移支付，但在实际操作过程中却存在着向本身收入高的地区倾斜的问题[2]。从总体上来看，地方政府面临着“财权上移”的困境。
近些年，中国推进了一系列行政体制改革。中央各部委机构收缩精简后，一方面提高了行政效率，一方面也出现了中央权力下移现象。与之相反的是，地方政府行政权力扩大。这样，行政体系又出现了“事权下移”的问题。
至此，“财权上移”和“事权上移”矛盾日益突出。地方政府享有更少的收入的同时却承担了更多的责任。面临这样一种窘境，地方政府开始自谋生路，寻找收入来源。土地作为一种稀缺资源，自然成为地方政府创收的理想来源。
（二）土地需求增长和现行土地制度因素
随着中国经济发展，城市化进程不断推进，工业和城市建设对土地的需求不断扩大，土地资源具有极大地现实需求性。同时由于土地资源具有很高的稀缺性，相对来说其需求弹性又很小，需求一方的议价能力随之下降。需求方面的因素使得土地经济中存在着巨额利益。
我国目前实行土地国有制。《土地管理法》规定“城市市区的土地属于国家所有，农村和城市郊区的土地，除由法律规定属于国家所有的以外，属于农民集体所有。”“国家为了公共利益的需要，可以依法对土地实行征收或征用并给予补偿。”但事实上，由于对“公共利益”界定上的争议，土地的处置通常由地方政府进行解释。地方政府实际上获得了绝大部分的土地使用权。这也就为地方政府通过土地创收提供了可能。
土地需求增长和现行土地制度因素的共同作用，使得土地财政收入日益成为一种有效创收途径。
（三）地区竞争和政府政绩因素
中国现行的官员政绩考核机制过多地强调经济增长。在很多时候，地区竞争和政府政绩考核的主要指标是GDP。地方政府官员在面临行政体制压力时，企图寻找一种短期见效的推动经济增长的方式。结合前面的分析，土地流转和工程建设无疑是大多数地方政府寻求多时的“有效途径”。
三、土地财政利和弊
（一）土地财政利处
土地财政的利处主要体现在其财政创收和推动经济增长的作用上。土地财政收入基本上构成了地方财政收入的最主要部分，满足了地方财政支出的40%-50%左右。地方政府在行使职权和承担责任时，具备了较好的财力，通常能更好地开展工作。
土地财政同样对推动经济增长上起到重要作用。山东工商学院经济学院辛波教授曾经通过建立回归模型的方式来研究土地财政对经济增长的贡献[3]。模型如下：
GDP=a+bX1+cX2+dX3+u
其中：X1代表土地财政收入，X2表示土地税收以外的其他税收收入，X3代表其他地方收入，U代表其他未考虑变量构成的残差项。
通过SPSS软件模拟得出的回归方程为：
GDP=18500.823+8.147X1+7.934X2+5.762X3 （R2=0.990）
（2.119） （1.742） （2.408） （1.143）
对该回归模型进行分析发现，当土地财政收入变动1单位时，GDP变动8.147个单位。由此可以认为，土地财政收入对GDP有着重要贡献。这一模型也成功通过了因果检验。
（二）土地财政弊端
土地财政在保证地方财政收入、推动经济增长的同时，也具有其弊端。近些年，这些弊端日益凸显。主要有以下几方面：
1、房地产价格居高不下
目前这种高土地财政的状况，一方面将加剧土地供求关系紧张问题；另一方面政府财政获取了房地产建设费用中的相当一部分。在这种环境下，房地产商为谋求自身利益，存在被迫抬升房价的压力。土地财政在很大程度上推动了房价上涨。
2、耕地流失，生态破坏
由于地方财政过多依赖于土地流转和房地产建设收入，过度征地和不合理征地现象时有发生。这样直接导致耕地流失，危害粮食安全。同时，不合理征地导致后备用地急遽减少，生态环境遭到破坏。
3、地方财政风险和不确定性加大
一般而言，各地方政府设有专门的土地储备管理部门来统一管理土地流转和建设融资。地方政府对土地财政依赖程度越大，土地储备贷款额度通常越大。在这种情况下，一旦土地流转行情下跌，土地市场低迷，政府将面临巨大的银行还贷压力。对土地财政的过度依赖直接加大了地方财政和金融风险[4]。
4、部分土地管控行为加剧社会不安定因素
政府土地征管中的不合理征用，以及征用后补偿不合理等因素损害了被征地人员利益。发生这种情况时，征地对被征地者而言是对其财富的掠夺，将有可能间接地减少其收入，使其处境恶化。这无疑为社会安定积累了不利因素。
5、土地流转和管控中的设租和寻租等问题
既然土地流转中存在着巨额的利益，那它必然引致官员设租和土地需求方寻租问题的出现。这样，一方面容易滋生腐败；另一方面很有可能使得土地资源没有真正流转到最合适的位置，也即可能发生土地资源的不合理配置。
四、土地财政问题的管控建议
（一）解决土地财政问题最根本的是搞好经济建设[5]
一个时期的财政收入要以该时期的国民收入为基础。搞好经济建设，使得国民收入得到合理有效地增长，将扩大政府税收收入的税基，提高政府税收收入水平，是一种最根本的“开源”措施。地方政府总体收入上升将为解决土地财政问题提供现实可能性。
（二）规范土地出让流转制度，降低地方财政对土地财政的依赖
鉴于目前地方财政中土地财政的份额巨大，要解决土地财政问题首先要从地方财政结构入手。笔者认为可以尝试将土地预算纳入中央范畴，由中央统一调配审核土地资源预算，适当限制土地供应量。同时，中央应当参与地方土地财政收入分配。通过这些措施，中央可以达到削弱地方政府竭力扩大土地收益的动机，进而降低地方政府对土地财政的依赖。
（三）改革财政收入体制，为地方政府寻找新税源
开源始终是最有效的措施，中央和地方政府可以尝试为地方寻找合理的新税源。例如，地方政府可以适时开征物业税。一般认为，物业税是指“以在拥有或占有不动产的单位和个人为纳税人，以其拥有所有权或使用权的不动产为课税对象，并以课税对象保有阶段的期间价值为计税依据，按一定比例税率计算征收的一种税。[6]”物业税是在房地产保有阶段征收的一种税种。在欧美发达国家，物业税构成了地方政府财政收入的大部分。在美国，这一税收收入约占地方财政收入的80%左右。物业税具有持续稳定的特点，是地方政府理想的新税源。
（四）截取土地财政收入中的一部分，设立专项资金，解决土地财政收入所带来的负面影响。
前文中分析得到，土地财政将带来生态破坏、社会不安定因素上升等问题。对此，国家可以通过截取土地财政收入中的一部分，设立专项资金的措施来解决这一类问题。把部分土地财政收入用于生态恢复和被征地人员后期安抚等工作将可以在很大程度上减少土地财政带来的负面影响。
总之，中国土地财政的形成有其必然性。土地财政也在保证地方财政收入、推动经济发展等方面发挥了积极作用。我们所要做的是合理利用这一财政收入，趋利避害，使其服务于国家发展和人民生活水平的提高。
参考文献：
[1]张晓洁.《天津市土地资源的公共财政调控》.天津大学 2004年.硕士论文
[2]戴双兴.《土地财政与地方政府土地利用研究》.福建师范大学经济学院
[3]辛波，于淑俐.《对土地财政与经济增长相关牲的分析》
[4]刘红梅，张志斌.王克强.《 我国土地财政收入研究综述》
[论文摘要]近年来，经济的发展使人们的消费需求得到不断满足，但是投资与消费关系不协调的问题也更加突出，消费需求不足的状况亟待改善。本文在分析影响消费需求财政因素的基础上，提出了具体的政策建议。
近年来，我国经济以两位数增长速度在发展，仅2007年GDP达到24.66万亿元，比2002年增长65.5%，从世界第六位上升到第四位[1]。经济的发展使人们消费需求得到不断满足，但是投资与消费关系不协调的问题也更加突出。2007年全社会固定资产投资为137239亿元，占GDP比重55.6%，高于2006年的52.5%。可见，近两年我国经济过度依赖投资，消费需求不足的状况亟待改善。
一、影响消费需求的财政因素
（一）收入分配政策
目前中国贫富差距有扩大趋势，最高与最低收入者收入差距达到18倍左右，我国20%的高收入家庭拥有80%储蓄存款。城乡收入也从1978年的2.58：1提高到2007年的3.32：1，如果再加上医疗、教育、失业等保障等非货币因素，城乡居民收入差距可能达到六七倍。如果用基尼系数衡量城乡居民收入分配差距，根据一般市场经济国家提供的标准：基尼系数在0.4以上为差距过大，而我国2007年基尼系数为0.48。收入差距与居民总体的平均消费倾向是负相关关系，中等收入群体的收入在居民总收入中的比重越高，居民总体的平均消费倾向就越高[2]。
（二）税收政策
在不考虑进出口条件下，社会总需求由居民消费需求、厂商投资需求与政府购买支出三部分组成，其中消费需求是国民收入和税收的函数，投资需求是真实利率的函数。假设厂商投资需求与政府购买支出不变，只改变税收，在居民消费需求是税收减函数的情况下，减少税收可以使居民消费需求扩大。
不同的税种的影响方式与程度不尽相同：个人所得税。增减个人所得税，是调节居民收入水平、从而调节居民消费和储蓄行为最直接的手段。提高个人所得税，减少个人的可支配收入，削减居民消费支出，具有抑制消费需求的效应；企业所得税。企业所得税增加，通过减少股利所得而具有抑制居民消费支出的作用。在公司所得税可以转嫁的情况下，产品价格上升，导致实际收入下降，因而具有抑制消费需求的作用；消费税。消费税增加，使产品的含税价格上升，导致消费者实际可支配收入减少，造成居民消费支出减少。消费税增加对低收入阶层的课税负担加重，由于低收入阶层的消费倾向一般较高，故消费税的增加将会降低消费者需求总量。
（三）社会保障政策
从上世纪90年代开始，我国打破了传统的“广就业、低工资、高福利”以及由政府和企业“统包”的社会保障制度，改革的战略从补贴和福利转向市场，公费医疗、义务教育、全面就业等都面临着解体的危胁。这既降低了居民对未来收入的预期，又直接要求规避风险内生化，人们必须调整收支结构及消费与储蓄的比例，可能推迟消费而增加储蓄。社会保障收入的再分配有利于提高边际消费倾向和扩大消费需求，而且其再分配的效果是明显的，如1982年英国收入最高的20%的家庭与收入最低的20%的家庭税前收入比为120:1，经过社会保障等的再分配后，最终收入比变为4:1，收入差距缩小幅度相当大。
二、刺激消费需求的政策建议
（一）调整收入分配政策，努力增加居民，尤其提高中低收入群体的收入，增强居民的消费能力
提高城镇居民的收入水平。一方面，要加强对城镇困难群体和低收入者的补助，完善城镇“低保”制度，全面落实最低工资制度，根据物价上涨情况，适时调整和提高“低保”与“最低工资”的补助标准。另一方面，要加大对再就业工程的投入。我国低收入人口占城镇居民20%以上，而下岗是低收入阶层形成的最主要原因，下岗职工的安置和再就业培训应成为各级政府工作的重中之重[3]。
农民增收的根本出路在于“非农化”。一方面，要延长农产品加工链条，实现生产产品的“非农化”；另一方面，要加快户籍制度的改革步伐，鼓励农村居民进城务工和定居，实现农村居民的“非农化”。要加大对农业基础设施和水利设施的投入，实行对农民种粮和购买化肥的直补政策。要加强农村商品流通设施和商业网点、水电路以及通讯设施等建设，进一步改善农民的居住和消费环境，为农村居民扩大消费创造良好条件。
（二）强化税收杠杆对居民收入分配的调控、平抑和监督作用
可以考虑在现有税制的基础上进一步提高个人所得税扣除标准，扩大累进程度，实行综合与分类相结合的征税办法，加大收入由高收入阶层向中低收入阶层转移力度。2006年元月起我国个人所得税费用扣除标准由800元提高到1600元，有专家估计，仅此一项政策可使居民当年消费的增长速度提高0.5个百分点[4]；调整和完善消费税。适当调整征收范围，将普通消费品逐步从税目中剔除，将一些高档消费品、资源消耗品、不利于环保的产品纳入消费税征税范围。同时，要优化税率结构水平，根据经济发展和消费结构的变化情况，对需要加大调节力度的适当提高税率。通过开征物业税、燃油税，规范房地产、汽车交易环节等相关税费征收政策，以减轻消费者购买汽车、住房等税费负担，抑制房地产投机等各项措施，将潜在的消费转化为现实的消费行为，刺激居民消费需求[5]。总之，要加强税收对收入分配的调节作用，保护合法收入，取缔非法收入，调节过高收入，缓解社会贫富悬殊矛盾，体现社会公平。
（三）建立健全符合我国国情的社会保障制度
本着“低水平、广覆盖”的原则，建立统一的社会保障制度，其重点是要构建覆盖城乡贫困人口的全国统一的社会救助制度，将社会保障制度覆盖到全体社会成员。
完善社会保障体系。首先，完善养老保险制度。对于城镇企业职工基本养老保险制度，坚持社会统筹与个人账户相结合，逐步做实个人账户；对于农村养老保险制度，有条件的地方可以按照“个人缴费为主、集体补助为辅、政府给予政策”的原则，建立个人账户积累式的养老保险。其次，加大财政对科技、教育事业的支出比重。要适当加大中央和省级财政对义务教育和职业培训支出比重，要完善义务教育的免费教育和非义务教育学生的资助制度，要建立中央对中西部地区基础教育转移支付力度。最后，稳步推进城镇医疗卫生体制改革，将市场竞争机制引入医疗卫生系统，加强管理，提高医疗服务。在农村，进一步完善以大病统筹为主的新型农村合作医疗制度，对患病的农村困难群众进行医疗救助。此外，建立重大公共传染疾病的防治保障制度，也是完善医疗保障制度急需解决的问题。
参考文献
[1]2008年政府工作报告
[2]黄久美，居民收入差距影响消费需求的实证研究，商业时代，2006年6期
【论文摘要】通过对我国限购政策的实施及我国在上海、重庆试点征收房产税的现状的研究，分析我国征收房产税的目的，提出征收房产税存在的问题及如何有效促进房产税征收的解决方法。
【论文关键词】房产税;财富调整;税基调整
一、目前我国房产税征收的现状
日前我国财政部财政科学研究所所长贾康接受媒体采访时表示，房地产调控未来的大方向将是以房产税等经济手段逐步替代“限购令”这样的行政手段，今年年底将会对上海、重庆两地的房产税试点情况做总结，今后可能会出台扩大试点的方案，但扩大试点城市名单尚未确定。
从上述采访中可以看出国家积极改革房产税的决心，进一步推动房产税改革试点的范围及程度，同时对如何在中国进一步改革财产税进行了思考，如何使房地产调控在制度建设方面得到更多实质性推进及如何改革完善地方税务体系。如何推进财富分配机制及如何抑制房地产泡沫等。
正因为当前我国房价虚高，有关专家提出要多占有多套房产的人征收房产税，希望通过征收房产税来遏制炒房，投机性购房现象。这是在物业税面临法律和技术障碍的情况下，房产税被赋予的厚望。
二、征收房产税的目的
财政部2010年9月曾就为什么要进行房产税改革做出公开回答，提出是对个人所有的住房恢复征收房产税是必要的，主要目的有四点：一是有利于调节居民收入和财富分配;二是有利于健全地方税体系;三是促进经济结构调整及土地集约利用;四是引导个人合理住房消费[1]。
(一)利于调节居民收入和财富分配
房产税的征收有利于社会资源的公平、公正分配。众所周知，地球的资源是有限的，土地资源尤为有限。随着人口大爆炸时代的到来，人类赖以生存的土地越来越少。人人有所居是人类生存的合理需求，如果让少数人一人占有多套住房，导致闲置空房，则是对资源的滥用。因此，对自住房以外的房产征收房产税，以减少少数人对自主需求以外的房产的占有，是有利于资源的合理利用和分配的。而且近几年房产投资或投机成为一部分人积累财富的重要方式，对居民收入差距的扩大产生了越来越大的影响。通过对面积大、价值高、套数多的个人住房征收房产税进行适当调节，可以一定程度上促使收入和财产的合理分配，缩小贫富差距[2]。社会不稳定的根源在于社会财富分配不合理所导致的。征收自住以外房产的房产税，有利于少数人占有财富的表现形式，从而增加其他社会成员的财富占有显示，这将有利于调节居民收入和财富分配，促进社会稳定。
(二)有利于健全地方税体系
多数发达国家的房产税的征收是为了改善地方税收结构及居住环境、缓解贫富两级分化、增加人民福利、实现城市可持续发展。以美国为例，其房产税征收不仅评估系统健全、征收过程公平公正，税收的使用途径也完全透明，所以，美国人愿意缴纳这样一个服务性质的税种，专款专用的房产税被用来为社会提供公共服务，以改善人民的教学、治安、居住环境等等，而其住房本身也会随着诸种环境的改善而升值。根据美国国家统计局数据，从2000—2007年，美国的个人收入增长了28%，中等价位房的房价增长了48%，而美国房产税的同期增幅是62%。因此，美国征收房产税不是为了打压房价，而是给人民增加福利及让物业升值[3]。我国房产税的征收的一个目的即是健全地方税体系，改善地方税收结构。
(三)促进经济结构调整及土地集约利用
征收房产税能够适当的调整经济结构，对房产市场过热有一定的抑制作用。过多流向房地产的资金再次转向别的产业，对整个资本市场的经济结构产生了一些调控的作用。随着房产税的征收，购置房产的成本增高，促使投资者对土地的理由更加谨慎，利于土地资源的集约利用。
(四)对房价的控制有一定的作用，引导居民合理住房消费
从房地产市场的现状来看，刚性需求是客观存在的，但不可否认大量有机需求的存在。许多楼盘的空置率十分高，说明拥有多套房的家庭，将房产作为投机投资，在房价上涨的预期下，更多的是讲房产待价而沽。而造成这一现象的的一大重要原因是房产持有成本过低。同时也说明了房价有人为操作存在得。为了减少人为操作房价的情况，让市场反映真实的供求需要且让房价趋于合理，进而引导居民合理住房消费，征收自住房以外房产的房产税是必须的。
三、目前我国房产税征收存在的问题
目前，我国关于房产税的征收办法并不健全，其采用的是1986年国务院颁布的《中华人民共和国房产税暂行条例》，而这是根据上世纪80年代中期的经济体制、社会条件及征管能力设计的。但是随着我国社会主义市场经济体制的建立，以及现行住房及土地问题的不断改变，其税制出现了一些急需解决的难题。房产税的征收面临四大难题：
(一)计税依据不合理
按原值征税只能体现购买、建造房产的历史成本,而不能良好的反应对市场供求变化、基础设施改善、土地稀缺等因素引起的地价变动;征纳双方对购买性房产、购置土地自建房产原值是否包含地价存在争议，使征管矛盾显著;出租房产按租金收入计征房产税,但是征税依据不明确,造成自用、出租房产形成较大的税赋差异。且我国的房产税现在采取的是单一固定的比例税率,对于自用房产(不考虑所处区域、地理位置、服务价值、用途等)税率均为1.2%。因此税率缺乏弹性，导致了房产税对居民收入的调节作用不是十分明显，对财富的再分配效果不明显。
(二)税率制度不合理
目前对从价、从租房产分别采用1.2%、12%的统一税率,其中对出租房屋以租金收入作为计税依据，缺乏依据性。通过不同的计税依据计算出得应纳税额不同，这便造成税赋不公平，为人为的偷税漏税提供温床。因此虽然采取统一税率简化了税制,使征管方便,但不利于反映各地的实际情况,不利于地方政府因地制宜地确定税率水平且体现不了房产税的地方税特点。
(三)税基狭窄问题
根据《暂行条例》的规定，房产税的征收范围限于城市、县城、建制镇和工矿区，不包括农村。但是现在我国农村经济不断发展，许多农村与城镇房产相差不大，却不属于房产税征税范围。现行房产税对位于农村的房产、城镇个人住房、财政拨付事业经费单位房产均不征收,既减少了地方收入,也不利于有效发挥税收促进土地节约集约利用的功能[4]。
(四)减免税范围不合理
根据《暂行条例》的规定，行政机关、人民团体、军队自用的房产，财政拨付事业经费的单位业务范围内自用的房产，个人所有非营业用房等被列为免税对象。但目前我国的房地产市场的市场化程度越来越高，因此房产减免税范围显得不是十分合理。主要体现在：一是事业单位的改制导致了许多财政拨付事业经费的单位逐步企业化，需要列入征税范围;二是个人购房比重急剧上升，房屋的私有产权逐步得到确立，房产成为我国居民家庭的重要财产之一。但是现在居民自住房免征收税费，导致了一系列的问题，如房屋紧缺、房价高涨、大量空房闲置。因此依照目前的情况，我国现行的减免税范围使我国税收的调控作用不能得到很好的发挥，同时也影响了财政收入。
四、如何有效促进房产税的征收
(一)逐步扩大税基，征税以城市为主
由于各地房地产市场发展情况不同，各地房价和居民收入水平不等，各地政府需要根据本地实际情况征收房产税为满足居民的住房需求。且绝大多数发达国家的房地产税实行按评估值征税，运用成本法、市场法和收益法，对房地产实行计算机批量评估，使经济发展、公共投入、区域优势等带来的土地升值通过税收进行有效调节。我国应借鉴别国政策，对不同的地区采取不同的税基，对不同城市的房地产进行评估，如人口较多且土地稀缺，供需矛盾比较大的一线城市，超过一定面积或多套房持有者将要缴纳税收。相对的供需矛盾相对略弱的二、三线城市，应当以更好的调节收入分配，抑制投机需求为主，对于一些高档住宅和高档别墅以及多套住房持有者，应当给予较高的税率，以达到调节收入分配的目的。
(二) 完善各地监督机制，房产税收支透明
税收是我国宏观调控的一项重要财政政策，而税收的本质是应当“取之于民，用之于民”的。世界上许多发达国家对于税收的征收及使用均受到广大人民的监督，并建立了公共财政。在我国，各地方政府财政收入中有多少是来自税收，目前我国财政及税收情况处于不透明的状态下，对征收的房产税的使用状况不了解，不能肯定税收的良性循环使用过程。由“国八条”的要求可以看到，我国房产税的征收应大部分用于建设廉租房和保障性住房，由此，对于如何更好的使用这部分税收，需要一个合理有效的监督机构，来监督这部分收入的具体使用过程，以促进廉租房和保障性住房建设[5]。
(三)调节减免税范围
近年我国出台了各种调控房地产的政策，其目的是为了抑制我国房产过热、以投机为目的的炒房行为，也是为我国大多数居民解决住房问题。而房地产行业是我国目前拉动GDP 增长的主要行业之一。因此，政府通过房产税调控居民合理购房，促进房地产市场健康发展是势在必行的。
【论文摘要】住房问题是关系国计民生的热点问题，也是重大的社会问题和政治问题。解决好城市中低收入群体的住房问题，是城镇住房的重点和难点，也是政府的重要职责和住房政策的主体目标，各国政府在城镇居民住房保障制度方面都进行了积极探索。学习和借鉴国外的成功经验，对加快完善我国的住房保障制度有着重大的启迪意义。
住房作为人民群众的基本生活资料，具有一般商品和公共产品两种特征属性，是一种基本的社会保障品，也是实现社会公平的标志之一。中低收入群体由于受支付能力的限制而无力通过市场机制解决自己的住房，他们更加需要政府的政策性帮助。因此，要实现社会的公平与正义，构建和谐社会，必须切实做好中低收入人群的住房保障工作。经过多年来的改革与实践，我国已经初步建立起了以经济适用房制度、廉租房制度、住房公积金为主要内容的住房保障制度。自去年8月《国务院关于解决城市低收入家庭住房困难的若干意见》颁布以来，住房保障问题被提到了空前的高度。国家接连出台了《廉租住房保障办法》、《经济适用住房管理办法》以及《经济适用住房开发贷款管理办法》。许多地方按照中央要求，制定并公布了住房建设计划，对保障性住房的建设规模做出了明确要求，力度颇大。除了国家所明确要求的廉租房和经济适用房，很多地方还积极尝试、创新经济租赁房、限价房等多种形式的保障措施。虽然住房保障政策受国家政治制度、经济发展水平等因素制约，但是其中规律性的先进经验对完善我国住房保障体系有重要的启示作用。本文选取了美国、日本、新加坡三个国家进行比较分析。
一、国外住房保障制度的经验及做法
1、美国
美国在住房保障方面最具特色的是通过立法保障来实施各项措施。为了解决低收入居民住房和贫民窟问题，先后通过了《住房法》、《城市重建法》、《国民住宅法》、《住宅与城市发展法》等，对住房保障做了相应的规定。
美国住房保障内容可以概括为六方面。一是扩大房屋抵押贷款保险。除少数富人家庭外，很少人能一次付清房款，通常支付房价25%现款，其余部分以房屋为抵押向银行和放款协会寻求贷款。二是提供较低租金公房。《住房法》规定，政府必须为低收入者提供较低租金住房，其租金一般不到私有住房租金的一半。三是提供低息贷款建房。《国民住宅法》规定，政府提供低利息贷款，鼓励私人投资低收入家庭公寓住宅建设，建成后的住房将优惠提供给因城市重建或政府公共计划丧失住所的家庭。四是提供房租补贴。家庭收入为居住地中等收入80%以下者均可申请此项补贴。五是帮助低收入家庭获得房屋所有权。六是禁止住房中的种族歧视。
发达的房地产金融是美国住房保障的制度基础。美国的各类金融机构积极地参与住房建设，其私人金融机构和政府金融机构都经营房地产贷款，特别是个人住房抵押贷款，大多数人购房往往通过向金融机构抵押贷款来支付房款。另外，美国政府还采取了一系列优惠措施鼓励个人买房，如对购买住房实行贴息贷款和贷款担保、采取减税政策等。
2、日本
二战结束后，日本住房短缺达420万户，约2000万人无房可住，占到当时人口的1/4。日本政府为了缓解住房短缺状况，先后制定了《住房金融公库法》、《公营住宅法》、《日本住宅公团法》。此后日本政府又陆续制定了一系列相关法规，通过建立健全住房保障的法规，日本住房保障制度逐步走向正轨，不同程度地满足了不同阶层的住房需要。
其住房保障措施主要包括三个方面。一是以低息贷款促进企业从事民间住宅建设。日本银行为促进企业建住宅，于1985年10月以后，将利率从8.88%降为7.35%，全国银行同期放款7789亿日元的住宅信用贷款。二是政府以低税和免税优惠促进私人住宅的兴建与购置。政府曾举办一种50万日元以内的免税利息的“住宅零存整取邮政储蓄”，在不动产税、固定资产税等方面对住宅用地实行优惠。三是建立健全公营住宅体系。日本公营住宅体系在解决低收入家庭住房问题上发挥了重要作用，其运作的核心在于一切建立在公营住宅法的基础上，合理界定受益对象的收入标准、制定多档次房租水平，以及国家对公营住宅保持相对稳定的资金投入。由于申请这种住宅的人比较多，而住宅数量有限，取得公营住宅需要相当长的时间。1996年日本对《公营住宅法》进行了修改，提出公营住宅房源新思路，即：由地方公共团体建设公营住宅，由地方公共团体收购民间住宅，由地方公共团体租用民间住宅。
3、新加坡
新加坡在住房保障制度方面的政府干预和介入程度很大，可以说新加坡的住房保障体制是计划和市场相结合的典范。
其住房保障制度具有许多特色。一是制定长远规划，政府出资建房。1960年成立了房屋发展局，专门负责住宅建设的规划、开发和管理，并把实行“居者有其屋”当作国策。二是实行住房公积金制度。公积金制度是新加坡于1955年建立的一项强制性储蓄制度，经过发展和完善，中央公积金制度己经成为新加坡的基本社会制度之一，涉及到养老、医疗、住房、教育、投资等社会生活的各个方面，是一种综合的社会保障储蓄制度。三是分级提供公有住宅补贴，严格按家庭收入情况来确定享受住房保障水平。在住房短缺时期，政府规定只有月收入不超过800新元的家庭才有资格租住公用住宅。政府对购房补贴也采用分级的办法，例如：一室一套，政府补贴1/3；三室一套，政府只补贴5%；四室一套，政府不仅没有补贴，而且按成本价加5%的利润；五室一套，政府按成本价加15%的利润。四是公有住宅的合理配售政策。为确保公共住房的可承受性，房屋发展局根据中低收入居民的实际负担能力来确定组屋的价格，在社会发展的不同阶段，历经了低于成本价、成本价和略高于成本价的调整过程，并逐渐形成较为合理的定购制度。
二、对我国的启示
从以上住房保障制度的经验和做法来看，我国应在结合实际的基础上按照统筹规划、市场导向、适度保障、动态调整的原则，多渠道建立起覆盖广大中低收入家庭的住房保障政策体系。
1、尽快建立完善的住房保障法律体系
自2003年《国务院关于促进房地产市场持续健康发展的通知》中提出要“加快建立适合我国国情的住房保障制度”以来，我国至今仅出台了《廉租住房管理办法》和《经济适用住房管理办法》两部全国性的政策法规文件，尚无全国性的住房保障法律法规问世，甚至连基本的《住房法》都没有颁布。因此，应尽快制定出符合我国国情的相关住房保障法规，从法律上对我国住房保障的目标、框架和保障对象、标准、范围、资金来源及机构设置等作出明文规定。各地方应当结合本地经济发展的实际，制定出地方性的住房保障法规，并针对住房保障的不同对象，提供多种不同方式的住房保障。
2、健全以政府为主体的住房保障体系
由于住房作为商品所具有的特殊性及住房市场所存在的缺陷，只依赖市场机制难以解决为数众多的中低收入群体的住房问题。政府作为一国宏观调控的主导者和政策的制定者，担负着促进社会全面发展的职责，理应成为构建住房保障体系的主体，并应自觉、主动承担起住房保障的各项职责。同时，改变当前的政绩考核机制，建立一个涵盖政府各项职能的科学的指标体系，着重凸现政府的公共管理与社会保障职能，住房保障制度的落实情况应该成为其中的一个重要指标。
3、建立健全廉租住房制度
从国际经验和我国当前的实际来看，廉租房的建设和制度完善应该成为当前我国住房保障制度的核心。在我国廉租住房制度实施中，存在着门槛过高、覆盖范围过低、资金瓶颈等问题。以国内廉租住房制度实施最早的城市上海为例，目前上海廉租住房制度采取的家庭人均住房居住面积和人均收入认定标准分别为7平方米和600元/月，累计受益家庭仅3万户左右，占家庭总户数比例不足1%。
首先，有必要加快放宽廉租住房政策标准，适当降低准入门槛，扩大廉租住房对象覆盖面，把更多的困难家庭纳入廉租住房保障范围，争取实现全部城镇低收入家庭的“应保尽保”。其次，拓展廉租房来源，拓宽廉租房建设资金融资渠道，解决资金瓶颈问题。其中，鼓励民营企业扩建廉租房也不失是种好思路。最后，建立和完善进入退出机制，加强廉租房分配的监督和管理。比如，原廉租住房的居民，收入提高到中等收入水平时，就应该立即搬出原廉租住房；未达到中等收入水平，也应该按照收入增长适当调整租金水平。
4、改进和规范经济适用住房制度
经济适用住房制度是解决困难家庭住房问题的重要途径，但目前在经济适用住房制度实施过程中还有很多亟待完善之处。如政策实施监管不力、享受对象界定不明、资格审查不严等等，出现“开宝马住经济适用住房”的怪现象，使政策实施效果大打折扣。必须针对当前我国经济适用住房制度实施中出现的问题，进一步完善政策措施。一是明确保障对象。要明确规定经济适用住房供应对象为城市低收入家庭，且要与廉租住房保障对象相衔接，购房人拥有有限产权。二是依法严格监管。关键要加大经济适用住房建设力度，提高供应和管理的透明度，严格执行经济适用住房供应审核、轮候、公示等各项制度，严格执行60平米左右的小户型建设标准，加强全社会监督。三是完善退出机制。鼓励条件改善的家庭在补交必要的土地出让差价后出售经济适用住房，政府优先回购用于补充经济适用住房房源。限价房可比照经济适用住房制度实施。
5、综合运用各种配套手段
（1）税收政策。即运用各种税收手段支持住房保障体系的建设。如适当减免廉租房和经济适用房建设中的相关税费，对个人购买经济适用房不足5年转手交易的，销售时按其取得的售房收入全额征收营业税和适时出台物业税等，以期达到“正税、明租、清费”的目标。
（2）补贴手段。目前我国各地享有住房补贴的人口比例低，覆盖面窄。随着住房分配货币化改革的深入，应把对保障性住房的建设补贴逐步转化为对中低收入家庭的直接货币补贴，变暗补为明补，变补“砖头”为补“人头”。这样可以大大提高补贴资金效率，使补贴无法产生对高收入家庭的溢出效应，减少补贴额，能更有效地解决“夹心层”的住房问题。
（3）金融配套措施。在目前的住房公积金制度基础上完善政策性住房金融体系，加大住房金融对住房建设和住房消费的支持力度。适当提高公积金的缴存比例，提高公积金归集水平，增加公积金的归集总量；借鉴国外经验，吸收外资和民间资本组建住房银行，开办住房储蓄业务，为符合条件的居民提供低利率的住房贷款；积极推行个人住房抵押贷款证券化，建立住房贷款担保制度。
【参考文献】
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[3]万婷：完善我国住房保障制度的政策性建议[J].中国房地产,2005（10）.
关键词：住房价格；住房存量；调整成本；投资行为
中图分类号：F293.3 文献标识码： A 文章编号：1003－3890（2009）02－0005-06
一引言
从世界各国经济的发展来看，房地产业作为基础性、先导性产业，它是国民经济的重要组成部分，起着经济“寒暑表”的作用。房地产业的快速发展对于一个经济体宏观经济的高速增长有着重要的贡献。如日本房地产增加值在20世纪80年代对GDP的贡献率高达31.5％，在1990-2000年泡沫破灭之后仍保持平均年占GDP12.3％的比重。在中国过去的5年，中国房地产开发投资年均增长19.5%，房地产开发投资占固定资产投资的比重由12.7%提高到17.9%，房地产开发投资增长直接或间接拉动国内生产总值增长每年保持在2个百分点左右。不仅如此，房地产业还能带动其他行业的发展。房地产可以促进建筑业，拉动建材、钢铁、金融和服务等相关部门；居民居住环境改善扩大消费品需求；间接带动城市基础设施和相关公共服务业等。据统计，中国房地产业直接带动了57个相关产业的产出增加，并且从带动系数看，带动效应明显。
房地产业已经成为中国国民经济的支柱产业。但同时由于中国房地产发展不平衡，近年来局部地区和城市的房价增长很快，己经引起人们对房地产市场价格问题的广泛关注。据国家发展改革委员会、国家统计局调查显示，从2001年以来，全国35个大中城市房地产市场价格持续上涨。2001年全国商品房销售价格比2000年上涨1.7％，2002年全国房屋销售价格同比上涨3.7％，2003年全国房屋销售价格同比上涨4.8％，2004年全国房屋销售价格比2003年上涨了9.7%，2005年第一季度，房屋销售价格上涨9.8%。从2004年开始实施的一系列宏观调控政策，对于控制投资规模过快增长发挥了一定作用，但一些房地产热点市场依然存在着房价上涨过快的压力。如长三角一些城市从2003年进入房地产市场快速发展阶段，房价上涨迅速，不论是上涨幅度还是平均房价都达到历史最高水平。
总体上说，自20世纪90年代末住房改革以来，随着公积金政策银行住房抵押贷款及二手房市场等配套措施的完善，中国商品房市场保持了较好的增长态势。国民经济稳定增长使人均收入不断提高，城市大规模发展派生出大量住房需求，建筑技术的升级，住房消费信贷等金融支持，促使房地产的质量升级，需求主体从商业楼宇向住宅转移，从集团购买力向个人转移，这些因素共同作用形成了对房地产市场长期发展的良好预期。房地产作为兼具消费价值和金融投资价值的特殊商品，在良好的长期发展预期作用下，其价格会由于投机炒作而不断地、非理性地攀升，短期内形成泡沫。与此同时，价格持续不断地上升又吸引大量的潜在投资者进入房地产行业，形成过度投资。过度的投资将带来房地产业中大量的沉淀成本和调整成本，进而影响人们对未来的预期，房地产价格出现“超调”，这将使房地产业未来的发展面临巨大的困难。“金融超调理论”早已证明，预期可以引导金融房地产价格大起大落，而价值回归是一个后续的长期过程，甚至伴随着剧烈的崩溃。因此，可以说房地产泡沫不仅造成金融危机，而且影响房地产长期发展。
中国1992年到1993年的上半年经济过热，银行放松银根，致使1993年信贷失控，一部分贷款集中于海口与北海炒作房地产，中央政府被迫收紧银根和大幅度提高银行利率，结果使全国房地产业长期低迷，许多涉足房地产业的企业倒闭破产。紧接着1997年受亚洲金融危机影响，国家出台一系列刺激经济的宏观政策，包括大力鼓励房地产业发展，直至1998年后各地的房地产业才开始复苏。因此，消除房地产泡沫，确定房地产价格合理增长范围对房地产业健康稳定和持续的发展有重要的意义。那么，房地产泡沫是怎样产生的呢？在对房地产市场泡沫的分析中，袁志刚等认为行为人预期银行信贷以及政府政策在地产泡沫的形成中起着重要的作用。杨帆等（2005）从西方的房地产经济学、马克思的地租理论和索罗斯的市场非均衡观出发，认为房地产泡沫的产生有以下因素：一是房地产供给弹性较小，需求弹性较大，因此，房地产企业有提高价格的天然倾向。在经济持续增长时期，商品房的均衡价格会持续上升并依靠套利活动实现。二是绝对地租垄断地租级差地租这三种地租在要素市场化过程逐步显现并在地方政府、开发商之间分配，加上强制拆迁和占用耕地，对居民补偿不足，成为房地产业超额利润的来源，既成为其发展的强大动力，也是泡沫经济必然发生的特殊因素。三是房地产成本与价格不是相互独立的，价格预期影响供求关系，改变由供求的交叉曲线决定的相对静态均衡，导致索罗斯的“动态不均衡市场”，的错误预期，而错误预期又不断改变基本面，造成“剧烈的偏向化发展”――先泡沫后崩盘的结果。
当前理论界关于房地产泡沫问题的讨论主要集中在房地产泡沫形成的影响因素上，而对于房地产价格的决定因素，以及这些因素的动态变化是怎样影响房地产价格的研究较少。作为投资主体的房地产开发商，其投资决策主要从三个方面考虑：第一，投资项目带来的利润。第二，改变房地产存量产生的调整成本。第三，由于投资不可逆带来沉淀成本，因此须考虑等待而不进行投资所具有的选择价值。本文以Poterba（1984）的住房模型为基础，试图从理性投资的角度，从房地产存量投资和调整成本三个方面解释房地产价格的变动，构建一个房地产价格动态变化及影响因素的一般模型，并且运用此模型，分析利率税收和房地产开发商自有资本比例的变化是如何影响房地产价格的。
二住房价格与存量动态变化的局部均衡模型
（一）基本理论框架设定
在建立模型之前，先作以下基本设定：
第一，经济具有中长期均衡的特征。消费者和企业信息完全对称，都在理性预期的基础上作出理性决策；整个行业市场竞争完备，从中长期看，总供给等于总需求，市场能够出清，达到均衡状态。
第二，房地产业住房存量与价格的设定。假定房地产行业由N个相同开发商组成，全行业的住房存量为H（t），住房的真实价格为P（H），并且P′（H）＜0。
第三，房地产业住房租金的设定。租房需求用Hd=f（R）表示，R为真实的住房租金，并且f′（R）＜0。租房供给用H′=H表示，H为住房存量，在短期内，住房存量不变。短期内市场达到均衡的条件为Hd=HS，即f（R）=H，得到市场出清的住房租金为R=R（H），并且R′（H）＜0，它是住房存量的减函数。
第四，地产商在改变房屋存量时存在调整成本。这种调整成本由两方面引起，一是投资不可逆性，即一旦投资，撤出投资要花费成本，并且有时所花费的成本比增加同等数量的资本所花费的成本大。二是投资具有选择价值。Avinash Dixit在其论文《投资与滞后效应》一文中对选择价值的产生原因作了描述：第一，一项投资承担一些沉淀成本，如果未来要想撤回投资，这种成本花费是不可回收。第二，经济环境具有不确定性，并且，关于不确定性的信息是逐渐获知的。最后，如果不立即投资，这种投资机会不会消失；投资的决定不但包括是否投资，而且包括什么时候投资。当以上三个条件存在时，等待具有正的价值。在不断变化演进环境中，时间将带来更多的关于该项目的信息，只要投资机会存在，较晚的决策能成为较好的决策。考虑到沉淀成本，对预期不好的项目没有必要立刻进行投资，以防以后变动该项投资而付出成本。
调整成本分为两种类型，即外部调整成本和内部调整成本。对于住房投资来说，它的外部调整成本产生的原因是：当房地产的供给具有弹性时，如果住房相对于其他商品的价格发生变化，从而使厂商不会即刻进行投资或负投资，那么就产生了外部调整成本。其数学表达式：Ce=g（qH）。对于房地产业来说，Ce表示房地产业的外部调整成本，qH为房地产的相对价格，g′（qH）>0。房地产的相对价格越高，外部调整成本越高，呈现出正向的函数关系。边际外部调整成本随房地产的相对价格递增（如图1所示）。内部调整成本是开发商在改变房地产存量时面临的直接成本，主要指过度投资引起的转换成本和沉淀成本。其数学表达式：Ci=Ci（H），Ci=Ci（0），Ci′（0）=0，Ci″（）>0，边际内部调整成本随调整规模递增（如图2所示）。
（二）房地产存量与价格动态变化的局部均衡模型
对于房地产存量的变化，按照Poterba的观点，住房存量的变动方程为：
=I（PH）-H（1）
I为整个房地产业投资率。根据前面的设定，从中长期来看，房地产业是完全竞争的市场，它的供给，即投资率由住房的真实价格决定，用I=I（PH）表示，并且I′＞0。对于房地产的供给曲线，Muth（1960）认为，从长期来看，它是一条具有完全弹性的曲线。用?啄表示住房的折旧率，?啄H为住房存量的折旧。
如果考虑改变住房存量的调整成本（为简单起见，在这里假定调整成本只有内部调整成本，这种假设不会改变问题的结论），那么，（1）式就变成（2）：
根据（2）式，则有I（PH）＜?啄H+Ci（H），即新增投资不能抵补存量的折旧和调整成本。这种情形在住房过度投资时容易产生，住房的过度投资使住房大量空置，加大住房的折旧和调整成本，住房的折旧和调整成本高于新增投资。
三开发商自有资本比例和贷款利率变动与房地产商的投资行为
面对宏观经济变化，房地产商的投资行为具有两个特征：一是投资商预期的不确定性导致投资易变性。凯恩斯用本能冲动来说明投资者的乐观和悲观情绪。乐观和悲观情绪决定投资商的非理性预期，基于非理性预期基础上的投资具有较大的波动性。二是投资时间的灵活性。投资一般来说是在中长期中进行，而投资的具体时间易于变动。这主要由经济运行的状况决定。比如，房地产商决定要进行某项投资，经济正处于紧缩时期，融资成本进入规制利率等提高导致投资延期；等到经济开始走出低谷，政府鼓励投资，融资成本进入规制利率等降低促使投资高涨。投资时间的灵活性加剧了投资波动。
为了实现房地产业稳定协调地发展的目标，政府将采取宏观调控与结构控制手段，熨平投资波动。政府调控投资的手段主要有：第一，信息引导，政府宏观经济管理部门适时房地产业运行态势的统计信息，以引导投资者理性投资。第二，财政税收政策，一是政府为促进房地产业发展降低相关的税率，二是遏制房地产泡沫提高税率和转移税收，比如开征“不动产税”或称“物业税”，就是把造房、卖房子时缴的税改由购房者以后每年来缴，以增加房屋保有成本，遏止房产的过度流动。第三，货币政策，包括利率和信贷政策的调整。第四，房地产业规制政策，即政府通过调整进入壁垒进入规制和数量规制等手段，限制或鼓励房地产业的发展。
我们应用住房市场局部均衡模型，从住房价格与存量动态变化的角度，分析房地产商对2003年以来国家实施的调控房地产市场的提高利率和开发商自有资本比例变动的措施所作出的投资上的反应。
在一个房开项目中，开发商资金实力的强弱主要体现在其资本金的比例上。政府提高房开项目资本金的比例有两方面的作用：一是阻止资产结构较差的开发商对房地产行业的过度投资，降低开发商外部融资的风险。二是降低开发商的外部融资比例，这在资本金一定的条件下会减少开发商的投资量，使住房存量不致过快增长。根据（2）式，存量多，住房价格低。
提高银行利率包括提高贷款利率和存款利率。贷款利率的提高增加了开发商的成本，根据（2）式，使开发商在住房价格一定的条件下减少投资量I（PH），存量H增加少。存款利率的提高会使以银行存款利率衡量的社会平均资本收敛于E″。E″与E相比，投资小，形成的存量少，住房价格可上升，也可下降，这要视银行利率提高的程度而定。
四提高开发商资本金比例和利率的政策效应分析
自2003年以来，面对不断高涨的住房价格，政府采取提高利率和开发商自有资本比例等宏观调控措施遏止住房价格非理性上涨。根据本文模型分析可知，这些措施能够有效地改变房地产开发商的投资行为，使住房市场在价格与存量的动态变化中达到新的均衡状态，目的是让住房市场理性发展。但是，从分析的结果来看，无论是价格的变化、存量的变化还是两者变化的快慢来说，这些政策的效应是不一样的（见表1）。
针对上述的情形，在实际的运用过程中要根据一个时期宏观调控的目标，考虑各项调控措施之间的抵消作用和叠加效应，使调控措施的效果达到最佳。另外，各种措施在实施时，其效果显现有的比较快，如提高利率；有的比较慢，如提高开发商自有资金比例；有的在较短的时间发挥作用后很快又有反弹，降低调控措施的作用，如提高利率。因此，在具体的操作过程中，还要考虑具体措施取得效果的快慢程度。
最后，应该说明的是，本文仅仅是在Poterba模型的基础上，以住房价格和存量的动态变化作为分析的工具，对2003年以来国家实施的或将要实施的调控住房市场措施的效应进行的探索性研究。虽然对每一项措施进行了详尽的分析，但是并没有对政策措施的组合进行研究，在理论研究上，还有待于作进一步地深入分析。
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Evaluation on the Measures of Macroscopic Regulation of Real Estate Industry in China
Zhang Wei
（Management School, Guizhou University， Guiyang 550000, China）
非居民企业税收筹划理论和纳税环境
非居民企业的概念源自国际税收管辖权中的居民管辖权。我国目前实行居民管辖权和来源地管辖权相结合的税收管辖权模式。我国《企业所得税法》第二条规定：非居民企业是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。非居民企业在我国分为两类：在中国境内设立机构、场所的企业，主要指外国企业在中国境内的分公司或常驻代表机构，和在中国承包工程作业和提供劳务的企业；在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得，主要指转让财产所得，股息红利等权益性投资所得，利息、租金、特许权使用费和其他所得。非居民企业在我国发生纳税义务的情形主要有：外国企业常驻代表机构，外国企业在我国境内提供劳务、承包工程作业，外国企业在我国取得的国际运输收入，以及外国企业在我国境内取得的股息、利息、租金、特许权使用费等收入。非居民企业在我国涉及的主要税种有企业所得税，预提所得税，营业税，增值税，印花税等。[1]非居民企业税收筹划是国际税收筹划的一部分，其很多筹划方法来自于国际税收筹划的经验积累。非居民企业的税收筹划质量将直接影响跨国公司的整体税收负担。[2]非居民企业的纳税筹划与一般居民企业的税收筹划相比较，具有筹划范围更广，筹划环境更复杂，筹划方法更多样灵活等特点。我国非居民企业的税收筹划面临如下现状：非居民企业在我国的业务时间短，变化快，税务问题易被忽略；非居民企业缺乏专门的财务和税务专员对中国的纳税负责；非居民企业对中国的税务环境及法律法规缺乏清晰全面的认识，税务风险大；中国税收中介机构收费高，非居民企业税收筹划成本高；非居民企业大多作为企业集团的一部分，需考虑整个企业集团的利益；非居民税收涉及跨国流动，在法律上是被监管的重点对象。根据有效税收筹划理论，非居民企业的税收筹划也应该考虑成本因素。根据非居民企业的特点和目前中国的经济和税务环境，非居民企业在进行税收筹划时可以从以下几方面评估其税收筹划的成本效益，优选税收筹划方案。[3]（一）税收筹划时应综合考虑该筹划对企业发展的影响。例如，应考虑企业的税收筹划是否影响其他交易方和所在国政府的利益，从而影响企业未来的商业机会。（二）税收筹划时应综合考虑企业的整体税负。税收筹划容易局限于单独税种税负的降低，忽略其他税种税负的增加。（三）相对居民企业，非居民企业在国际收入分配上承担了更多的政治责任。税收筹划时需要明了这种政治责任，并将这种责任和企业未来的发展战略结合来。如企业的税收筹划应考虑和自己未来的战略合作国建立良好的政治和商业关系。（四）应考虑执行税收筹划方案所带来的人力物力成本，使税收筹划满足成本效益原则。（五）应关注中国关于非居民企业税收的特殊的现有政策和未来政策动向。即税收筹划不光考虑现阶段成本，还应立足长远，关注局势发展，实现超前筹划。例如有些税收筹划在现阶段有效，在未来政策变化后则可能带来更大的成本。中国在《企业所得税实施条例（2008）》中提出了非居民企业的概念，后来又陆续出台了一些针对非居民企业的相关指导性文件和措施。虽然不是很完善，但关于非居民企业的税收相关法律规范已经形成了一定的体系。这意味着，我国非居民企业面临独特的纳税环境。（一）常设机构认定。非居民企业在中国不承担完全纳税义务，它在中国的纳税义务在很大程度上取于其是否在中国境内有常设机构、场所。（二）预提所得和源泉扣缴。新企业所得税法第三十七条规定，对非居民企业在中国境内未设立机构、场所，或虽设立了机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。非居民企业取得的这部分所得，应采用源泉扣缴的征收方式，由支付人在支付款项时将应缴的税款扣下来缴入国库,同时源泉扣缴的征收方式以收入全额作为计税依据，不扣除任何成本费用。非居民企业取得适用源泉扣缴方式征税的所得，适用税率为20%，并减半征收。[4]（三）核定征收和据实征收结合。对能提供完整、准确的成本、费用凭证，且能如实准确计算应纳税所得额的非居民企业所得税纳税人实行据实征收，否则核定征收。（四）税务证明。《国家外汇管理局、国家税务总局总局关于服务贸易等项目对外支付提交税务证明有关问题的通知》规定，境内机构和个人向境外单笔支付等值3万美元以上(不含等值3万美元)相关服务贸易、收益、经常转移和资本项目外汇资金，应当按国家有关规定向主管税务机关申请办理《服务贸易、收益、经常转移和部分资本项目对外支付税务证明》。[5]（五）涉及国际税收协定。非居民企业税收往往涉及国际收入的分配，为避免双重征税，我国目前已经和90多个国家签订了税收协定。非居民企业可以适用税收协定的规定享受税收优惠，但不再自动享受税收协定优惠，须事先向主管税务机关提出申请，提供能证明自己是符合税收协定规定的实际受益人的相关资料，并经主管税务机关审核无误后，才能按税收协定的相关规定执行。（六）与国际避税问题紧密相关。非居民企业税收具有跨国流动性，容易发生国际避税，故非居民企业往往是各国反国际避税监管的重点对象。我国有针对该问题的很多政策法规，比如我国在特别纳税调整、非居民企业股权转让、非居民企业转移定价、关联交易等方面都出台了很多政策来规范该类税务问题，防止国际避税问题的发生，保证税源。[6]
非居民企业税收筹划的框架设计与案例分析
非居民企业在开展业务之前有必要进行适当并且有效的税收筹划。针对非居民企业的特点、面临的纳税环境和影响非居民企业税收的主要因素，结合现行的税收筹划方法，主要从非居民企业的纳税人身份和常设机构、组织形式、所得税、税收优惠和其他税种五个方面进行筹划。本文以太阳公司为例，考察非居民企业税收筹划的成本与收益。太阳公司是A国第四大汽车公司，创立于1952年，该公司是一个跨国汽车公司，产品销往世界多个国家，目前已经在B国和C地区建立有全资子公司。公司总部和实际管理机构设在A国。所以，太阳公司是A国的居民企业。公司的主营业务是汽车业务，为了方便，该案例只考虑主营业务。太阳公司在A国有24家汽车制造厂和零部件长，18家仓库。此外还下属有自己的运输公司和很多附属机构。发展到现在，太阳公司已经拥有一支全球化的员工队伍，全球化的股东结构，以及全球化的品牌意识和发展战略。太阳公司的战略大致是：全球化，品牌化，技术创新和领先化，成本集约化。A国属于发达国家，其税制结构以所得税为主。太阳公司面临的企业所得税的实际税率为33%。B地区是一个临海小港，连续多年被国际著名评级机构和组织评为全球最自由的经济体系。B地区税制属于分类税制，以所得税为主，辅之征收行为税和财产税等，具体有两大类：一类是直接税，包括物业税、利得税、薪俸税；一类是间接税，包括遗产税、印花税等。B地区的利得税税率为16.5%，与世界上大多数国家和地区的税率相比都是相当低的。在本例中，B地区的利得税相当于企业所得税。C国是一个岛国，其汽车制造业十分发达，拥有高素质的技术人群且富于创新。该国实行以所得税为主体的复合税制，其税负在发达国家中较高，法定所得税率为40%。D国是一个小国，人口少，一向以低税的避税地而著称，居民公司所得税率为7.5-20%。控股公司和离岸公司所得可以免交所得税，只需交纳很少的资本税。D国对股息的预提所得税率为4%。D国的低税政策和严格的保密措施吸引了大量的外国公司来这里投资组建公司。（一）非居民企业纳税人身份和常设机构筹划由于非居民企业在我国只承担有限纳税义务，外国企业来中国寻求发展和机遇，就要避免成为中国的居民纳税人。这就要求外国企业关注中国对非居民企业的界定：依照外国法律注册成立；实际管理机构不在中国。同时，在中国设立机构、场所的非居民企业比未设立机构、场所的非居民企业税负重。因此，非居民企业在此的税收筹划重点在于对纳税人身份和常设机构的筹划。目前常设机构利润归属仍然是一个难题,这为非居民企业提供了合法税收筹划的空间。在我国，非居民企业设立的机构、场所具体包括的类型有：管理机构、营业机构、办事机构；工厂、农场、开采自然资源的场所；提供劳务的场所；从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所；其他从事生产经营活动的机构、场所。同时，我国还规定，非居民企业委托营业人在中国境内从事生产经营活动，包括委托单位或个人经常代其签订合同，或储存、交付货物等，该营业人也视为非居民企业在中国境内设立的机构、场所。对纳税人身份和常设机构的筹划主要立足点在于避免成为居民纳税人和避免在我国构成常设机构，以及对常设机构的利润归属进行筹划。1、参照国际税收筹划理论，利用各个国家税负不同和特殊的税收优惠条件，选择具有较低税负的国家和地区注册成立公司，同时注意将实际管理机构设在国外。在中国，实际管理机构的判定一般以股东大会的场所、董事会的场所以及行使指挥监督权力的场所等因素来综合判断。非居民企业应将注意股东大会召开地点，董事会办公场所等设在国外。2、避免在中国设立常设机构，注意提供劳务的期限的合理安排。通常，尽量在事前筹划将在中国的劳务时间在任何12个月内缩短至6个月以内。具体情况需参看各个国家与中国签订的税收协定。同时，在中国对外签订的税收协定中，把一些纯属为企业的营业进行准备性或辅活动的场所，不视为在我国所设的常设机构，免予征收所得税。非居民企业可以通过其在我国实施业务活动的机构的性质进行巧妙的塑造和安排，避免成为我国的常设机构。3、大企业可以利用通过合同分割，利用不同的业务类似的子公司与中国境内的企业签订合同等来进行避免成为我国常设机构的筹划。如果集团已经在我国建立正常纳税的分支机构或子公司，非居民企业可以与这些在中国的分支机构或子公司的活动结合起来，也可避免成为常设机构。4、对于已经在我国判定为常设机构的情况下，则可以采用合理合法的方法进行常设机构的利润归属筹划，通过业务活动流程的设置，费用的扣除和扣除时间，利润的分配转移，税收优惠的使用等方法使归属于常设机构的利润尽量的少，从而降低税收负担。2008年金融危机后，通过战略考虑，太阳公司的管理层决定在中国开辟市场。通过市场调查，太阳公司发现公司正好有一批为另一国家研制的汽车很适合销往中国市场，这批汽车在另一国市场已经饱和，正好可以在中国将这批汽车处理掉。尽管根据长期的战略规划，太阳公司决定进军中国市场，将会在中国建立分公司或子公司，但由于刚过金融危机，太阳公司并没有资金在中国建立公司，所以公司拟在中国寻找公司代替公司签订合同，并在中国设立汽车展示厅和货物存储仓库。在进行税收筹划时，税务顾问建议不在中国寻找公司签订合同，而是所有合同都在A国签订，这样，根据中国与A国的税收协定，太阳公司此次在中国的销售项目在中国将不构成常设机构，可以为公司节约税收成本。（二）非居民企业组织形式的筹划非居民企业在中国设立公司时，应该在组织形式的选择上进行积极的税收筹划。因为不同组织形式的企业在税收方面有不同的特点，投资者对企业组织形式的不同选择，其投资收益也将产生差别，从而影响企业的整体税收和获利能力。当非居民企业决定采用常设机构形式时，常设机构的建立必然会产生该常设机构与其投资者（及投资的非居民企业）之间的利润分配等问题。由于分公司和子公司在法律地位、经济责任、税收负担等方面存在诸多差别，所以，非居民企业在投资成立常设机构时就应该进行税收筹划。分公司税收的特点是：缴纳给总公司的利润不必缴纳预提所得税；在中国设立的分公司亏损可抵消总公司利润，减轻税收负担；与总公司资本转移不负担税收；成立方便，成本费用低等。子公司税收的特点是：当中国税率低于非居民企业居住过税率时，子公司累积利润可达到延缓纳税的好处；利润汇回比分公司灵活；更方便和容易享受中国的税收优惠等。非居民企业可以利用组织形式的不同特点，结合企业自身的需求，进行积极的税收筹划。1、考虑中国与非居民企业居住国之间的税率高低，一般中国税率高于居住国税率时选择分公司更有利，这可以使得在中国缴纳的税收在非居民企业居住国得到完全的抵免。反之，选择子公司，这时子公司的利润可累积已取得延缓纳税的税收优势。2、很多国家包括中国在内，政府对外国企业的子公司和分公司给予不同的税收优惠政策。当子公司能享受很多分公司不能享受的税收优惠时，非居民企业则应对此加以筹划。3、利用分支机构亏损和盈利筹划。如果在中国的分支机构亏损，往往选择分公司，因为分公司的亏损可以转给母公司，降低非居民企业在母公司的税收负担，子公司则不可以。扭亏为盈后可考虑变更为子公司，因为子公司独立性更高，利润不用立即转移，税收筹划空间更大。2010年，经过长时间的战略考虑，太阳公司的管理层决定在中国开辟一个新的市场，但是在选择建立分公司还是子公司时却不知如何是好。中国的所得税率25%。根据太阳公司的预测，该分支机构第一年即可获得盈利1000000美元，设立一个分公司在各项成本、费用、税收方面比设立一个子公司节约20000美元。在征求了税务顾问的意见后，公司决定建立子公司。1、建立分公司，根据公司法，该年所得利润1000000美元需要汇回A国，A国总公司需要缴纳所得税1000000*33%=330000美元，除去抵免的250000美元，还应补交80000美元。太阳公司实际税负为330000美元。2、若建立子公司，该子公司在中国缴纳所得税250000美元，剩余利润以股息形式汇回，太阳公司作为中国非居民企业只应缴纳10%的预提所得税。建立子公司税负为250000+（1000000-250000）*10%=325000美元。所以，建立子公司更有税收优势，另外，分公司已经取得利润，在同一纳税年度就要将利润汇回，无法获得延期纳税的好处，假如子公司将利润用于在投资，该筹划效果更加明显。（三）非居民企业所得税的筹划据统计，去年我国共征收非居民企业税收1025.89亿元，其中企业所得税占八成以上，达到871.66亿元。可见，非居民企业所得税是其最主要的税收负担，这为其进行所得税筹划提供了最直接的激励。同时，我国对非居民企业所得税的征收起步较晚，尽管近年来不断的完善相关政策措施，但依然有很多可利用的筹划空间。再者，各个国家对非居民企业所得税的征收政策有很大差异，这些差异对非居民企业来说也是一种税收筹划的契机。加之非居民企业所得自身具有流动性强，隐蔽性高，灵活性大等优势，使得非居民企业在所得税上的筹划空间很大。非居民企业的所得税筹划，具体而言，1、尽量享受税收优惠，《实施条例》规定预提所得税仍维持原10％的优惠税率，外国政府、国际金融组织的贷款利息免征企业所得税。因此，仅有股息、租金等间接所得的非居民企业在境内不应设机构场所，或取得的间接所得应尽量不与境内机构、场所发生联系，以享受优惠税率。2、对收入和成本进行筹划。可以通过合理方式延缓收入的实现。如采用分期付款方式来减少和延缓非居民企业的税收负担。利用财产转让地点和财产所有权的合理筹划安排，并结合各个国家间的税收政策差异，实现财产转让所得税的筹划。同时，对财产净值的精细合理评估，也可以起到节税的作用。在非居民企业进行跨国股权转让时，对股权转让价格和成本进行合理安排，也可以实现降低税收负担的目的。3、通过关联交易进行筹划。关联交易的税收筹划主要包括以下几点：利用预约定价，以降低纳税风险和最终降低税负的目的；对关联交易应进行有利的核算，并提供清晰、完整的资料；在进行国外子公司设置时，既要考虑投资目的国的低税率，也应考虑投资目的国的税率太低所造成的不利处境，若投资目的国的税率低于12.5％，而被投资企业不作利润分配。这可能在我国被特别纳税调整，反而增加成本；企业在进行关联交易税收筹划时，要充分考虑是否违反合理商业目的原则；关联企业间进行合理的转让定价筹划。如：A国甲公司是中国B公司的母公司，B公司从当年盈利中向甲公司支付股息100万美元，中国的预提所得税税率为10％，那么中国B公司当年应该缴纳10万美元的预提所得税。为了避免这笔预提所得税，B公司不是直接向甲公司支付股息，而是将一批为甲公司生产的价值为200万美元的零部件以100万美元的低价卖给甲公司，以低价供货来代替支付股息，减少了预提所得税税赋，在进行筹划时应注意营造合理的商业实质。4、利用避税地进行国际税收筹划，最终使整个集团获益。如纳税人要减少预提所得税的缴纳，可以选择一个与居住国和收入来源国均签订免征预提所得税的国家进行中转来实现节税，如在避税地建立中转控股公司或离岸公司来进行集团整体的税收筹划。5、通过纳税方式的选择进行筹划。我国针对非居民企业所得税有核定征收和据实征收方式。非居民企业可以根据企业的自身情况，选择对自己有利的纳税方式。如果无法取得对企业有利的核定利润率，非居民企业可以比较据实纳税的核算成本与核定征收发生的额外税收成本，选择对企业整体有利的纳税方式。太阳公司采取了转移定价和设立中转公司两种办法进行企业所得税的筹划。一是通过转移定价进行筹划。C国子公司技术水平较高，太阳公司决定让C国子公司为中国新兴市场提供零部件。已知C国子公司以1000万美元的成本生产了一些零部件，利润率为20%左右，计划以1200万美元的价格卖给在中国的子公司，而中国的子公司经过加工过后，预计可以1500万美元的价格销售。太阳公司总部税务顾问在进行税收筹划时，考虑到中国相对国较低的所得税率，建议C国子公司以低于市场价格的1100万美元卖给中国的子公司。这样可以降低集团公司整体的税负水平。公司税收筹划前和税收筹划后的税负分析参看表1和表2。这样，太阳公司通过不同国家地区的税负差别，通过合理的转让定价方案，进行税收筹划，为公司节约了税收成本。二是设立中装公司。2011年,中国的子公司已经进入正常的运转，太阳公司的母公司和三个子公司都分别获得1000000美元利润，现三家子公司的所有利润都以股息的形式分配给母公司，为了实现全球税收负担最小化，公司税务顾问在考虑D国的特殊税收政策后，建议在D国建立一个控股公司，先集中各子公司的利润，之后再汇往母公司。为了简化起见，这里忽略预提所得税，并假设所有国家都有税收抵免制度。公司筹划前后的税负分析见表3和表4，通过设立中转控股公司，太阳公司集团的总有效税率降低，为公司降低了税负。（四）非居民企业税收优惠筹划我国截至2011年已与90多个国家签订了双重税收协定，与中国签订了税收协定的国家的居民企业来中国发展可以申请按照其居民国与中国签订的相关税收协定执行在中国的纳税义务。而这些税收协定往往是为避免双重征税和界定国家的利益等，对非居民企业有一定的税收优惠，这就为非居民企业在中国提供了税收筹划空间。而且，我国对针对企业的税收优惠措施很多并未区分居民企业与非居民企业。这样，非居民企业可以利用这些税收优惠政策来进行税收筹划。另外，我国属于税率高但税收优惠政策多的国家，特别是对外资企业，外国企业等有很多鼓励性的优惠税收政策，这也为非居民企业提供了税收筹划的空间。在活动前进行事前安排筹划，使企业能够最大限度的合理的享受税收优惠政策，为企业节省税收成本，同时，非居民企业尤其需要关注居住国与中国签订的税收协定。1、直接避免成为相关税收的纳税人。如，与一些国家我国的签订税收协定中规定，一些纯属为企业的营业进行准备性或辅活动的场所，不视为在我国所设的常设机构，免予征收所得税。非居民企业可以利用该税收协定避免成为我国所得税纳税人。2、通过合理筹划,减少计税依据。如，我国对企业符合规定的研发支出有加计扣除的税收优惠。非居民企业常设机构可以利用该税收优惠政策，进行合理筹划安排，减少企业所得税的应纳税所得额，减少计税依据，降低企业税收负担。3、吃透政策措施，降低税率。如我国对国家重点扶持的高新技术企业实行15%的优惠企业所得税率。2010年，B地区和中国子公司利润为均1000000美元，都向母公司支付1000000美元股息。太阳公司发现，B地区与中国签有税收协定，在B地区，如果受益所有人是直接拥有支付股息公司至少25%股份的，按股息总额的5%征税。而中国与A国的税收协定约定股息所得税率为10%。同时，根据B地区汇往A国的股息预提所得税率为0%。根据该项税收协定，太阳公司的税务顾问提出如下建议：将太阳公司在中国设立的子公司的全部股权平价转让给在B地区的子公司，使在中国的子公司成为太阳公司的孙公司。股权转让的所有成本费用为20000美元。而股权转让后中国子公司将利润作为股息转入B地区公司缴纳所得税1000000*5%=50000美元。节省税收成本50000美元，减去股权转让的成本费用20000美元，整个税收筹划为公司节省30000美元。（五）非居民企业其他税种筹划根据我国税法，非居民企业还涉及增值税、营业税、印花税、房产税、土地增值税等纳税义务，只是这些在非居民税收中所占的比例较小，在此只对非居民企业在中国发生增值税和营业税纳税义务的筹划进行简单分析。《国家税务总局关于非居民承包工程作业和提供劳务服务税收管理暂行办法》第十九条规定非居民在中国境内发生营业税或增值税应税行为，在中国境内设立经营机构的，应自行申报缴纳营业税或增值税。第二十条规定非居民在中国境内发生营业税或增值税应税行为而在境内未设立经营机构的，以人为营业税或增值税的扣缴义务人；没有人的，以发包方、劳务受让方或购买方为扣缴义务人。所以非居民企业有必要对其在中国发生的增值税和营业税纳税义务进行筹划。具体而言，1、利用税收政策进行筹划，我国的增值税和营业税征收管理已很成熟，同时，我国地域广，环境复杂，税收政策也多而杂，正因为如此，税收筹划的空间也更大。如，在我国，由于增值税有小规模纳税人和一般纳税人之分，企业可以通过选择进行增值税筹划。该税收筹划思路要求非居民企业对中国相关税法有深入理解。2、通过巧妙的业务活动的安排，来进行税收筹划。如通过分解营业额，改变收入性质，签订第三方合同，纳税时间筹划，劳务发生地的巧妙安排等来降低企业的税负。2011年，太阳公司开发了一种新型轿车，打算向中国市场推广。经过战略部署太阳公司决定由中国的子公司负责该轿车的生产并成立专门机构负责推广。推广时间大概为2年。由于该型轿车涉及两项新的世界领先技术，公司决定为购买者提供为期三天的该轿车使用和维护知识的培训。该轿车销售价格为58.5万元/辆，其中包括培训费4.68万元/辆。经过预测，两年可以销售200万辆该型轿车。中国税务顾问了解情况后，根据中国税法对混合销售的相关规定：一项销售行为如果既涉及货物又涉及非应税劳务，为混合销售行为。从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，应当征收增值税。所以税务顾问建议太阳公司A国总部派遣培训队伍来华与客户另外签订培训合同。那么培训业务可按3%缴纳营业税。可以为企业节约税收成本。筹划前税负：增值税：[58.5万/(1+17)*17%-40万*17%]*200万=340万元。筹划后税负：增值税：[53.82万/(1+17)*17%-40万*17%]*200万=204万元；营业税：4.68万*3%*200万=28.08万元；总税负：204万+2808万=232.08万元。预计建立该临时机构所发生的额外费用(包括常设机构所得税和其他费用）为80万元。考虑成本因素后，该税收筹划还可为企业节省107.92万元。总之，太阳公司在利用本论文提出的税收筹划框架进行适当的税收筹划后，为公司节约了税收成本。太阳公司在案例中结合公司的自身情况，通过避免成为中国常设机构，合理选择在中国的公司组织形式，通过转移定价和设立中转公司，合理利用税收协定优惠和中国特殊的税收政策等进行合理有效的税收筹划，实现了降低税负的目的。也说明了本文提出的税收筹划框架具有一定的实用性和有效性。值得注意的是，以上案例属于假设案例，公司的数据为计算分析方便，纯属假设。案例中的A国原型为德国，B地区原型为中国香港，C国原型为日本，D国原型为新加坡。虽以这些国家为原型，但为了案例分析方便也有一些其它非真实的修饰，所以论文中各个国家只以字母代替。
随着经济全球化大热潮下，企业的跨国发展不可避免。非居民企业来我国发展之前有必要了解我国的税收环境，同时立足整个集团利益，进行合理的税收筹划，在节约税款的同时使企业利益最大化。通过分析，对未来我国发展的非居民企业有如下建议：一是非居民企业来我国发展之前应对我国的税收环境，尤其针对非居民企业的相关政策措施应有全面的调查了解，全面分析居民国与我国的税收协定，在充分了解并理解我国税收环境的基础上进行发展。二是非居民企业在我国发展应进行合理的税收筹划，同时，非居民企业往往在多个国家发展，应全面考虑整个集团的税负，进行全面的税收筹划。本文建立的税收筹划框架可以为非居民企业，尤其是在我国发展的非居民企业提供一定的参考。但经济环境和企业个性差别很大，税收筹划的多样性和灵活性是其显著特征，本文的税收筹划框架并不全面，非居民企业应根据具体情况，具体分析，进行灵活，全方位的税收筹划。三是非居民企业在进行税收筹划时应考虑各种成本因素，做到有效的税收筹划。
本文作者：张曾莲吴晓娟工作单位：北京科技大学
