时间：2022-08-03 08:09:28
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇制造业成本核算，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
中图分类号：F275.2
文献标识码：A
文章编号：1004-4914（2016）12-129-02
一、相关概念界定
（一）成本核算与管理的关系
成本核算是对成本计划的执行结果，也是成本控制结果的事后反映，还可以为制定产品价格提供依据。
成本管理，是指企业在生产经营过程中的各项成本核算、成本分析、成本决策和成本控制等一系列科学管理行为的总称。成本管理一般包括成本预测、成本决策、成本计划、成本核算、成本控制、成本分析、成本考核职能。
成本核算与管理的正确与否，直接影响到企业成本的控制工作，同时也对企业的成本决策和经营决策产生重大影响。成本核算管理过程是对企业生产经营过程中各种耗费如实反映、加强控制的过程，也是更好地实施管理，进行成本信息反馈的过程，因此，成本核算与管理对企业成本计划的实施、成本水平的控制和目标成本的实现起着至关重要的作用
（二）加强成本核算对于提高成本管理水平的重要性
成本核算是成本管理工作的重要组成部分，它是将企业在生产经营过程中发生的各种耗费按照一定的对象进行分配和归集，以计算总成本和单位成本。成本核算的正确与否，直接影响企业的成本预测、计划、分析、考核和改进等控制工作，同时也对企业的成本决策和经营决策的正确与否产生重大影响，具体表现为：
一是关系到成本管理能否实现成本计划分析的准确性和成本计划的严肃性。成本核算过程，是对企业生产经营过程中各种耗费如实反映的过程，成本核算在控制成本，实现目标成本上有很大的主导作用，这有利于实行企业成本计划。因此，成本核算对企业成本计划的实施、成本水平的控制和目标成本的实现起着至关重要的作用。
二是关系到成本管理能否揭示生产、技术和经营管理中取得的成绩和存在的问题。成本核算直接面向的对象是企业在生产经营过程中发生的各种耗费，可以被看做是企业在实施成本管理中的成本信息反馈过程。通过科学合理的归集方式，反映出企业在生产、技术和经营管理方面的成本费用发生情况，从而为企业管理人员客观评价成本管理在这些方面取得的成绩或存在的问题提供有力的依据。
三是关系到成本管理能否为生产经营决策、预测成本和利润提供客观依据。成本在核算过程中，它能很清晰地反馈成本管理运行中的成本信息，这对企业成本和利润的预测等诸多重要控制工作有直接关系；同时，有效的成本和利润预测又为企业进行科学的生产经营决策提供依据。
二、当前我国制造业企业成本核算方面存在的问题
（一）企业缺乏完善的财务制度
一是企业管理层对成本核算的认识以及重视度不够。在不少企业中，管理人员对成本核算知识相对缺乏，并简单地认为，成本核算只是一个工具，对其监督职能就更不重视，成本核算业务就由相关的会计账务人员负责。而且，有的企业，为了能够降低企业成本，使其利润最大化，精简会计机构的设置。如此，造成企业在成本核算业务上缺乏人员，这样加重了会计人员的任务，相关的会计人员在处理成本核算业务时，就易于造成在成本核算的资料中出现混乱与错误，直接导致了不良后果。
二是财务人员的素质不一。在企业中，很多财务人员具备相当专业的财务知识，可是，由于各种原因，他们在业务处理上其主动性和积极性严重缺乏，在更新核算成本的手段与方式上不能根据实际较快调整，并缺乏在成本比较中认真分析的意识。对月底的结转账务只是单纯的操作，没有实质性地提出促进企业科学发展的财务建议。同时，由于一些财务人员在职业道德感上不是很强，所以，对企业的经营情况也不能根据相关的账务信息做出真实的总结。
三是缺少成本核算的监督。在不少企业中，关于成本的核算上缺乏监督标准，例如在企业运作中，一旦在材料采购、材料领取、材料分配和废料回收以及成品的质量等方面的成本核算中出现问题，而又缺少成本核算的监督标准，就不能及时发现和找出根本原因，进行相应的处理。
（二）成本管理责任不明
一是缺少专门的成本管理机构。没有专门的成本管理机构，导致责任成本的意识始终无法养成。在一些生产企业，管理者思想上还没有完全转化为市场经济意识，认为只有提高产品数量才是企业增加财富的基本条件，特别是在市场销路畅通、产品供不应求时更是强化了这种观点。毫无疑问，增加产量可以为企业创造更多的增值机会，可以减少产品单位成本中的固定费用，但是未建立专门的成本管理机构，比如成本责任中心，缺乏自下而上的日常成本控制手段则为成本管理工作埋下隐患，出现产量增加成本升高的情r。
二是责任成本控制的主体不明确。成本管理包括制定成本预算、日常成本控制、成本分析及成本考核，制造业企业制定成本预算的基本思路一般是以销定产，根据各年的数据统计采用的增量预算的方法，制定产品成本的各项指标，日常核算成本项目按预算指标进行控制，量化各项指标，这种量化指标下达到相关车间，车间再进一步下达到班组，班组再把各项相关的消耗指标落实到车间人员，这种方式在落实到人员时比较困难，因为在实际发生消耗数据时不是按照与操作者及相关的行为活动联系的紧密程度进行分配，所以指标的下达也不尽合理，往往使操作者硬性接受，不能达到很好的控制目的，成本的分析及考核也起不到应有的效果。
（三）成本核算理念和方式方法落后
一是成本核算参与成本管理意识不强。成本会计核算不能适应现代企业发展的要求，成本会计人员仍然停留在报账型会计上，没有树立参与成本管理的思想。一些企业闭关自守，不学习先进的成本核算方法，不与同行业进行交流，成本核算方法上落后、成本信息滞后，根本达不到防患于未然的作用，无法满足现代企业管理要求，进而也对成本管理产生不利影响。
二是成本核算方法简单陈旧。企业成本会计的前提与基础就是正确的成本核算方法。当前的现实情况是，现在的中小企业，对分批法采用很少，只有少部分企业采用，而大多数还是喜欢使用分步法或者品种法来计算成本。而目前，新的生产发展趋势是小批量，多品种的生产模式，以此来满足消费者的不同需求。但是，目前，在我国企业很少有使用分批法来计算成本，这反映了广泛的企业生产管理方式未根据实际情况调整成本核算方法，忽视了消费者的个性需求，大大降低了市场竞争力，也造成了成本核算的不准确。
三、通过成本核算提高企业成本管理水平的对策
（一）建立健全完善的财务制度
一是提高管理层对成本核算重要性的认识。企业领导在把经济效益作为企业管理首要目标的同时，必须树立全员成本管理意识，使所有部门、车间重视生产成本、人人关心成本，发挥每个职工的主观能动性。企业应将成本的控制意识作为企业文化的一部分，深入到每个职工思想深处，在企业内部形成职工民主和自主的管理意识，从而实现以尽可能少的投入创造尽可能多的价值。
二是着力提高财会人员的综合素质。成本核算和管理工作是一项内容丰富、涉及面广、非常具体、繁琐且极为重要的经济管理工作。如今在这经济迅猛发展、社会快速进步的时代，高素质的财会人员是经济持续、稳定、健康发展的必要条件。要着力培养提高财会人员的综合素质，包括思想道德素质、文化素质和专业素质等。做到既要在正确的思想指导下做出正确的会计行为，也要提升文化层次，对会计改革和新的会计制度、会计准则能够全面理解和准确应用，更要提升专业素质，对一些事项作出正确的职业判断和选择，确保会计信息质量。
三是加强成本核算的监督。企业主要负责人应该重视成本核算的监管以及指示，使成本管理的相关责任能够全面落实。负责监督的人员要切实根据国家的财经政策、会计法规和单位的内部制度，利用各方面信息，对成本核算活动的真实性、合法性、合理性等方面的监督，促进成本核算的准确和规范，提高成本管理水平。
（二）明确成本管理责任
一是设立专门的成本管理机构。为了解决当今成本核算存在的问题，防止成本核算混乱局面的出现，建立责任成本制度是有效的方法之一。责任成本制度是在企业内部生产经营组织系统中确定成本责任层次，建立责任成本中心，按责任成本指标控制成本耗费，传递、考核、报告成本信息，从而把经济责任落实到各部门、各层组织和执行人。按照经营决策所规定的目标，进行事前指标分解、事中行为控制和事后成效考核的一种内部经济责任制度。其原则上是使干与管一致，成本管理与经济责任密切挂钩，弥补传统成本核算的缺点，做到权责分明，有效地控制成本。
二是在生产车间推行成本责任制。可以考虑在制造业企业实行责任会计制度。实践证明，责任会计制度能够满足成本管理需要，其基本工作内容包括设置责任中心、编制责任预算、实施责任监控和进行业绩考核评价。它的基本类型有成本中心、利润中心、投资中心，其主要特点是分权管理，逐级授权，层层负责。它强调激发人的内在积极性，明确权责范围，使各生产部门始终保持与企业整体目标一致。在车间实施责任会计，推行责任成本制度是实施成本管理行之有效的手段。
（三）采用科学的成本计算方法
一是提高成本核算参与成本管理的意识。成本核算是企业加强成本管理的重要方面。制造业企业应该全面纠正错误认识成本核算工作的观念，使正确的成本管理意识得到树立，确保企业在实际发展中的成本意识得到增强，根据企业战略方案、发展目标的需求，对成本核算进行确定，使成本管理参与相关工作的作用能够全面发挥，保证企业日常管理、经营决策对成本信息的需求得到M足。
二是创新成本核算的方法。企业可以根据成本核算工作具备的相关模块知识，构建实际的核算类型，根据生产产品存在的差别，数据形式均以制造费用分配表、工资分配表、原材料分配表等进行呈现，这样的方式能够使成本核算工作有着科学合理、清晰明了的环节，确保经营发展工作中财务数据能够满足充足可信的需求。
参考文献：
[1] 孙立道.企业成本核算与管理中的现实问题及完善对策[J].太原城市职业技术学院学报，2011（02）：77-78
[2] 张文莉.企业成本核算与管理中的问题与对策[J].企业改革与管理，2014（17）：11-12
关键词：建材制造企业成本核算 订单式生产 作业成本法 剩余作业成本
前言
当今经济形势下，基本建设投资是拉动内需，刺激经济增长的重要手段。近年来，我国面临空前巨大的建筑市场，建材制造业得到了极大的发展。现代建筑业向工厂化转型，越来越多的建筑构件在工厂生产，现场组装。各种新型建材不断出现，品种不断增多，生产工艺日趋复杂，机械化程度大幅度提高，产品的科技含量不断加强，加上市场竞争的日益激烈，传统的成本核算方法已不能满足现代建材制造业对成本控制和管理的需求，企业急需采用符合现代生产特点的成本核算方法，为企业的管理和决策提供更为准确、有效的成本信息。
一、现代建材制造业与传统建材制造业的区别
传统建材制造业相较现代建材制造业的区别，主要体现在产品特点、生产组织、生产手段三个方面。
（一）在产品方面，传统的建材制造业多为通用型产品，可以批量化生产，产量大，品种少，差异性小，工艺简单，单位成本较低，核算简单。而现代建材制造业，其产品具有多样性，除了传统的钢筋水泥砂石外，新出现了彩钢板制品、工程塑料制品、玻璃制品等多种深度加工的新型实用建材，产品多为非标准化产品，通常依客户需求设计、订制，材料、制造工艺呈多样性。
（二）在生产组织方面，传统建材制造业因其是通用型产品，可以批量化生产，其生产组织受建筑工期及季节性影响较小。而现代建材制造业，多为订单式生产，产品需满足客户个性化需求，在生产组织方面，其生产工期受建筑工期制约，生产周期短，单位时间内要求的产量大，同时销售市场受季节性影响明显，生产经常处于不均衡状态。
（三）生产手段方面，传统的建材制造业，因其产品种类少，加工程度较低，技术含量不高，其生产手段较为简单，初始投资规模不大，生产过程中制造费用在产品成本中所占比重较小。而现代建材制造业，因其产品种类较多，生产的机械化程度较高，初始投资规模大，生产过程中的制造费用在产品成本中所占比例越来越高。
（四）原材料价格市场价格波动较大， 综合以上特点，现代建材制造业产品多样化、原材料价格波动较大、适时制的生产组织形式导致的产能利用不均衡，以及生产成本构成变化，导致产品成本核算难度较大，产品成本变化的规律性差。种种原因导致使用传统成本核算方法不能准确地反映企业成本的真实状况，成本核算难以为企业管理决策提供有效依据。
二、现代建材企业管理对成本核算的要求
基于前述建材制造业产品个性化强、生产周期受订单要求的制约性强、产能利用不均衡、原材料价格波动较大、间接成本所占比重高，对建材制造业的成本核算提出如下要求：
（一）成本核算必须适应订单式生产的生产组织模式，能够及时地反映不同的订单、不同类型的产品在不同时间，不同生产规模、不同材料价格下的成本，为企业对不同项目的报价决策提供依据。
（二）成本核算具有精确性，从而摸索出成本定额，进一步控制和降低产品成本，保证企业的成本优势。
（三）成本核算能够合理地区分生产和管理中的责任问题。
（四）成本核算为企业内部制定考核标准和激励政策提供依据。
三、建材制造业传统成本核算方法的缺陷及原因分析
传统的成本核算方法，将产品成本划分为直接材料、直接人工和制造费用三大类。
（一）传统的成本核算方法中原材料成本核算的缺陷及产生原因。传统成本核算方法中，原材料成本的核算遵循历史成本原则，使用先进先出法、或加权移动平均法进行核算，依据产品实际消耗的原材料数量作为产品的直接材料成本。但是在材料价格波动较大，以及企业依据订单进行采购和生产时，这种核算方法对成本的核算已失去了准确性，从而导致企业计算的存货成本、单项订单的利润反映失真。
（二）传统的成本核算方法中直接人工成本核算的缺陷及产生的原因。传统成本核算方法中，直接人工成本按产品数量或生产该项产品所占用的工时分配计入产品成本。但在实际工作中，由于企业生产受批量、供货期、市场和季节性生产影响，产能利用不均衡，导致单位产品负担的人工成本变动较大，成本信息失真，成本不具备可比性。
（三）传统的会计核算方法中间接费用核算的缺陷及产生的原因。传统的成本核算方法，按设备工时、或直接人工成本等简单的分配标准计算和分配制造费用。但是，现代的建材制造企业普遍使用大型机械设备和高能耗设备，机器设备的折旧费用、维护、调试和运转费用越来越高。同时由于产品个性化程度高，产品生产工艺呈多样性，为个别订单而产生的设计费用、设备调整费用、特殊采购运输等间接费用差异性大。在这样的环境下，传统的成本核算方法中对制造费用的简单分配，很容易导致成本被高估和低估的现象，即某些占用生产资源较多的产品，用传统成本核算方法计算，显示的成本却相对较小，而某些占用生产资源较小的产品，却显示的成本较高。
成本核算的滞后和失真，使企业的资产价值、赢利能力和竞争能力反映不准确，直接导致管理者和投资者的决策失误。
四、现代建材制造业成本核算对传统成本算方法的改善
（一）材料成本核算的改善方法
成本核算流程的设计中，除了按产品品种进行生产成本核算以外，还应增加按订单设置的订单成本的核算环节。在订单式生产的生产组织安排下，企业采取零库存或最低库存的原材料采购政策，以避免材料价格波动或库存呆料带来的风险。为某一订单购入的原辅材料，除去直接消耗于产品的部分，对于产生的边角料或余料，有的后期再利用的可能性不大，或再利用的投入产出率较低，此时应根据谨慎性原则，确定其入帐价值。其与历史成本的价值差异，产生的原因与生产环节无关，而与该订单有关，因此不应计入产品成本，而应考虑计入订单成本。这样可以避免不合理的材料计价方法对生产成本核算的干扰，并真实地反映企业的存货成本和经营行为（每一订单的利润情况）。
（二）直接人工成本采用标准成本法核算
在现代建材制造企业中，直接人工成本的产生并非仅由产品的生产数量决定，而是有着多种成本动因。在企业投资决策时既定的企业生产规模决定了企业保证基本生产能力所必须配备的人工数量，这一部分成本在生产任务没有达到基本生产能力时，不随产量变动，是决策者在企业投资决策时即已先期决定的。而在企业日常的生产经营中，随着生产状况的不同，企业的经营者的不同决策也会导致产品直接人工成本的变动。 因此在直接人工成本的核算中，根据不同的产品和工艺，制订和用使标准成本法，一方面可以区分管理和决策动因导致的固定成本，以及产量动因导致的变动成本，使成本具有可比性，同时利用成本差异可以直观和量化地反映企业经营、管理和决策水平。
（三）间接费用采用作业成本法计算与归集
作业成本法，又称ABC法（Activity-based Costing）最早产生于上世纪70年代，由美国学者升治 斯托布斯在《作业成本计算和投入产出会计》中首次提出。作业成本计算是通过细化间接费用和共同费用的分配标准，以作业作为费用的分配基础，而不再仅仅以单一的传统的直接人工、机器工时或产品等做为分配基础，从而提供了比传统的成本计算更加科学的成本信息。其应用的重要决策领域包括生产加工、产品定价、和确立战略重点等。现在作业成本法已被认为是一种推动公司进步的基本方法。
作业成本法主要分为以下几个步骤：
A 确认和计算企业的各种资源消耗
B将企业的生产经营活动化分为各项作业
C确认资源动因，计算作业成本
D确认作业动因，计算产品成本
作业成本法的运用，需要满足三个主要条件：（1）间接费用和共同发生费用在产品成本中占的比重较大；（2）各产品生产工艺和特点差别大；（3）产品的种类较多。而现代建材制造业的特点，完全符合以上三个条件。
现代建材制造业的工厂化生产程度不断加强，客户需求亦呈现个性化和多样化。使用建材生产的工序增多，可选择替代的材料增多，以及工厂之间的协作化生产，生产流程和产品呈弹性和多样化。这种大规模、多工序、机械化程度高的生产组织方式，可以及时满足市场多样化、个性化的商品需求。但是，越是个性化，多样化的商品，其单一商品的需求量越小。在传统的成本计算方法中，间接费用往往采用单一标准或比率的分配于各种产品，经常使用的分配标准有直接人工工时，直接人工工资、机器工时、产品产量、材料成本或主要成本等。这种分配标准的合理性取决于制造费用是否完全与生产数量相联系。然而，在现代建材制造过程中，许多制造费用并不单一地与生产数量有关，一些最重要的制造费用，比如机器调整准备费，质检费、产品设计费等，并不受生产数量或与其相连带的指标所影响。
作业成本法根据“产品消耗作业，作业消耗资源”的指导思想，要求按作业归集间接费用，同时依据成本动因，采用多样化的分配标准，从而使成本的可归属性大大提高，所得出的成本信息也更为客观真实。一方面为企业的管理者进行成本的预测、决策提供翔实准确的资料，同时有利于企业的业绩评价。
五、结论与建议
结论：现代建材制造企业在产品类型、生产组织型式和生产技术、工艺流程上，较之传统的建材制造企业有差较大进步，产品的成本构成在结构上也有较大变化。因此，现代建材制造企业的成本核算方法、流程等也应据其产品和生产的特点加以改善与创新，对传统成本核算方法中的标准成本法与实际成本法灵活运用，同时结合现代先进的作业成本法，在实际工作中使企业的成本核算工作，满足现代企业管理的需要。
一点建议：传统的制造业产品成本核算简单地将产品成本区分为直接成本和间接费用，这种方法的局限性在于无法准确地区分企业的投资决策行为和经营决策行为对企业的成本及经济效益带来的影响。这种局限性在现代建材制造业中体现的更为明显。如前所述，现代建材制造业的特点为订单式生产，产能利用不均衡；制造费用在产品成本中的比占较大；产品呈多样性和个性化。而企业的产能设计、生产设备的选型与配套等投资决策行为，在行为发生时就已经在很大程度决定了企业后期的生产经营成本，而某些在前期投资决策过程中错误的决策行为会给企业后期带来固定且可能是数额巨大的不必要的成本。
在前面我们已经分析到，企业既定的投资行为和生产能力，决定了必须保持既定的人工成本，以及生产设备的折旧费用和维护运行的基本费用等资源占用。而订单式生产的生产特点，不可避免地会出现产能利用不饱满或不均衡的情况，出现阶段性地生产能力利用低下，甚至部分生产能力闲置。同时，企业的管理流程的设置，也不可避免地会出现部分无效的流程。若将这闲置产能或无效流程的成本，分摊到当期产量中，则体现在不同期间的单位产品成本中差异极大，这种差异超出了传统意义上使用标准成本法时产品成本差异分析中数量差异和价格差异的范畴，因为它不是单纯地由企业的生产系统，采购系统，以及销售系统的经营管理行为所决定的，而是由更高一层的决策行为所决定的。区分剩余作业成本的一个显著的特点是在作业开始之前，其成本就已经发生或确定将要发生，同时该成本可以清晰地归集为某项作业，但无法合理地计入某项产品。我们将这种为了维持剩余作业而产生的“剩余作业成本”进行清晰地区分、归集与核算，对有效地评价企业经营者的经营业绩，区分决策者的决策责任和经营者的经营责任有着更为重要意义。
参考文献：
关键词：作业成本法 机械制造企业 必要性 可行性 建议
一、作业成本法简析
1、作业成本法的现实驱动因素及内涵
（1）作业成本法出现的现实驱动因素
企业需要准确、有效控制成本。企业在市场竞争中生存，处于不断的竞争之中，成本高低对企业的经营决策有着重要影响，企业需要有效控制成本，而实现成本控制的前提是准确核算成本。传统的成本核算方式适合于劳动密集型或者机械密集型生产模式，成本以直接成本为主，间接成本相对较小，并且可以根据直接成本按照比例直接进行归集，在相当长的时间内这种方法符合企业成本核算的实际。但是企业自动化和高新技术的引入，使得固定资产比重逐步扩大，间接成本难以按照人工工时比例进行归集，传统成本核算方法难以满足准确核算成本的需要。
（2）作业成本法的内涵
作业成本法是将企业经营过程划分成一系列作业，通过作业来分配间接管理费，从而计算出产品成本的一种方法。 首先汇总各个作业消耗的各种资源，资源的消耗必然存在动因，再将各作业中心的成本按各自的作业动因分配到各产品。因此，作业成本法按照不同的标准将间接费用进行分配，对每项作业单独计算其分配率，再把该作业的成本分配到每一种产品。
2、作业成本法的核算特点
首先，成本核算强调作业，以作业为核心。作业成本法的突出特点就是充分重视作业对成本的影响，将作业看做成本核算的核心和基本对象，而产品的成本包含了所有作业的成本，企业所有资源的损耗都集中到产品上，是资源耗用成本的终结点，作业是成本核算的核心。
其次，作业成本是一种全程管理。作业成本法成本核算以作业为中心，将生产产品消耗的人力、技术、材料、期间费用等内容包括在内，是贯穿于生产活动整个过程核算方法，通过作业成本法核算成本，成本管理强调生产活动的整体性，能够有效甄别增值业务的与非增值业务，将并且有效反映非增值业务的无效性。
第三，作业成本核算体现了企业的战略性管理思想。作业成本法从根本上改变了传统核算方法对成本划分的简单性，使得作业成本为划分成本的依据，使企业采用动态化方式管理成本成为可能性，体现了先进的战略成本管理思想，能有效改善企业的战略决策。以此为基础，企业能够更好地把握市场动向，有效控制企业生产经营过程，灵活应对市场的各种变化和挑战。
二、机械制造业实施作业成本法的必要性和可行性分析
1、机械制造业实施作业成本法的必要性
（1）机械制造业行业发展的客观需要
机械制造是我国制造业的重要组成部分，经过几十年的发展，我国的机械制造业已经初具规模，在国家发展中起着举足轻重的作用。在改革开放初期，我国的机械制造业是单纯的加工制造，是典型的人工、机械工时生产模式，大部分制造企业是流水制造车间。随着我国经济的发展，国家正在对制造业进行改革，一方面要转变增长方式，另一方面要实现产业结构升级，这意味着要改变原有的人工、机械工时生产模式，生产的自动化，同时要增加制造业的技术含量，基于这一现实的转变，相应的成本核算方法也需要进行改变。作业成本法正式适应机械制造行业经营管理转变的有效成本核算模式。
（2）机械制造企业准确核算成本的需要
面对着激烈的市场竞争，有效控制成本是获得优势的关键，企业要想有效控制其成本，首先需要准确核算成本。传统的成本核算方法是适应直接成本比重相对较大，间接成本较小，并且能够根据直接材料和人工进行分配，制造业自动化和高技术生产模式的引入使得企业的间接成本增加，传统成本核算方法下，难以按照比例将间接成本进行分配，成本核算难以反映企业的实际。作业成本法更具作业成本动因法进行归集，按照产品消耗作业，作业消耗资源的逻辑，将成本进行有效归集，是实现成本准确核算的有效方法。
（3）是制造企业提高竞争力的现实选择
作业成本法不但是一种成本核算，也是一种战略管理方法。作业成本法进行成本核算时以作业为核心，将产品生产涉及的技术、能源、人工等包括在内，贯穿于生产活动的真个过程，通过成本核算不但能够为企业甄别业务的价值，而且使企业具备了动态化管理的条件，强化了企业的全程管理，能够有效改善企业的战略决策更好地把握市场动向，有效控制企业生产经营过程，灵活应对市场的各种变化和挑战。
2、我国机械制造行业实施作业成本法的可行性分析
（1）实施作业成本法的条件
其一，企业组织管理条件。作业成本法是一种贯穿于企业生产活动全称的成本核算方法，成本核算比传统成本核算方法复杂，按照作业将成本进行归结，涉及企业生产的各个环节。成本核算不再是单纯的数据提交分类核算问题，而是需要将作业的各个环节数据逐一上报，并统一归结核算，任何一个作业部门不配合都可能导致成本核算无法进行。因此采用作业成本法进行成本核算，需要有效的管理组织体系作为保证，一方面需要企业有科学的生产组织程序和严格的经营管理制度，另一方面需要企业各个环节之间联系紧密。
其二，内部控制条件。作业成本核算法需要各个环节参与，同时各作业环节的数据都要做到准确有效，同时各个环节需要具备作业成本核算的支撑条件，保证作业成本环节能够提供准确的数据。否则可能会出现各个环节不配合、提供数据不准确等情况。
其三，企业成本构成。作业成本法对间接成本较高的企业较为有效，实施作业成本法需要具备自动化程度较高、技术密集、固定资产比重大、间接费用高等条件。如果企业的直接成本仍然占主导优势，则不具备实施作业成本法的条件，因为作业成本法是对传统成本法在新形势下的改进，它有特定的实施条件，作业成本法不是万能通用的成本核算方法，它的存在不是对传统成本核算方法的，而是适用于新的成本结构的核算方法。
其四，人员条件。任何新财务制度的实施都需要精通制度的财务人员的保证。作业成本法的实施，同样需要有掌握作业成本核算方法的财务人员的支撑。鉴于作业成本法的应用条件较为苛刻，专业人员成为实施作业成本的必要条件。
（2）我国机械制造业实施作业成本法的可行性
首先，经过几十年的发展，我国的机械制造业初步建立了相对完善的组织管理制度。自上世纪90年代开始，我国就一直倡导企业建立完善的现代企业制度，形成有效的管理体系，机械制造业通过改制，大部分企业建立适应市场需要的管理制度，并且得到有效的贯彻实施，在企业经营管理过程中正在发挥着作用，大部分企业具备了实施作业成本法的组织管理条件。
其次，我国大部分机械制造企业建立起完善的内部控制制度，加强了生产制造环节的控制，确保相关制度的贯彻实施，相当一部分企业已经靠完善的内部控制制度提高了管理效率，效益不断提高。
第三，我国正处于产业结构升级的关键时期，企业的自动化程度和技术密集型程度逐步提高，机械制造企业逐步实现了产业机构升级，间接成本在产品成本中的比重不断提高，传统成本核算方法难以满足成本核算的需要。
三、机械制造业实施作业成本法的相关建议
1、考察企业是否具备实施作业成本法的条件
作业成本法的实施需要具备一定的条件，如果企业的间接费用较高，并且具备了实施作业成本法的条件，企业可以采用作业成本法进行成本核算，提高企业成本核算的准确度，有效控制成本，提高企业的竞争力。如果企业仍然不具备实施作业成本法的条件，可以仍然采用传统的成本核算方法，并且逐步过渡到新的成本核算方法。不能不考虑企业发展的实际，盲目实施作业成本法，毕竟作业成本法只是企业核算成本的方法之一，而准确核算成本、有效控制成本才是目的。
2、建立有助于成本法实施的组织管理以及内控条件
作业成本法的实施需要良好的组织管理以及内部控制条件，机械制造企业要实施作业成本法，需要完善组织管理制度建设，完善内部控制制度，使作业成本法能够在企业内部得到有效的贯彻实施。同时在成本核算过程中，能够获得准确有效的成本信息。
3、培养专业财务人员，提高企业员工素质
机械制造企业使用作业成本法核算成本，需要有专业的财务人员加以贯彻实施，企业需要培养专业的财务人员保证作业成本法的实施。同时作业成本法是一种全员、全过程、全方位的成本核算和控制方法，不但需要专业财务人员，也需要全体员工的参与，企业需要为推行作业成本法创造良好的环境，应通过员工培训，提高全员成本意识，确保作业成本法推行实施的顺利。
参考文献：
[1]王平心.作业成本计算理论与应用研究[M].大连：东北财经大学出版社，2001
一、贯彻实施成本制度的重要性和必要性
企业产品成本核算既是企业的一项重要会计工作，也是企业的一项重要管理活动。贯彻、实施成本制度是规范和加强企业产品成本核算的一项重要制度安排，对于加强企业内部管理、提高竞争力具有重要意义。
(一)实施成本制度，有利于加强企业成本管理随着市场经济体制的日益完善，企业由传统生产型向生产经营型和开拓经营型转变，客观上需要建立起既能计算产品实际成本又能实现成本控制和成本预测决策，既能满足宏观成本管理要求又能满足企业内部管理要求的成本核算模式。成本制度结合了市场经济新发展和企业管理新需要。贯彻实施好成本制度，有利于进一步规范企业产品成本核算，提高产品成本信息质量，有助于企业开展绩效考评、成本决策、经营决策等管理活动。
(二)实施成本制度，有利于企业应对“反倾销”随着我国企业产品出口贸易的迅速发展，国际社会特别是欧美国家藉产品成本问题对我国出口产品发起的反倾销案件急剧增加，中国已经连续多年成为全球首位被反倾销对象，一定程度上影响了我国企业参与国际竞争。如何应对反倾销的挑战，并尽可能地规避其带来的风险已成为当务之急。会计信息在反倾销提起、反倾销调查和反倾销应诉过程中，起着基础性作用。特别是产品成本的核算方法，是确定被调查产品倾销存在与否的重要依据。规范企业产品成本核算，保证成本信息质量，是企业有效应对反倾销的重要举措。因此，制定成本制度是谋求中国完全市场经济地位的重要制度安排，是提高企业国际竞争力的重要制度基础，对于贯彻实施中央“走出去”战略具有重要意义。
(三)实施成本制度，有利于完善企业会计准则体系我国从50 年代到80 年代期间陆续颁布了《国营工业企业统一成本计算规程》《国营工业企业成本核算办法》等企业成本会计核算的规范。随着会计改革的深入，在90 年代先后了13 个行业会计制度，在2000 年《企业会计制度》印发后配套制定了12个行业核算办法，不断规范、改进企业成本核算。2006 年《企业会计准则》后，企业产品成本核算得到了进一步充实和完善，实现了国际趋同。但是，无论是准则还是制度，都没有具体涉及成本费用的计算方法、归集和分配等内容，而这些内容往往会影响财务报告中存货成本和营业成本等信息的准确性。因此，进一步规范产品成本核算，建立一套科学规范的产品成本核算制度，是推动企业会计准则体系不断健全、完善的一项重要任务，对《企业会计准则》的持续平稳有效实施具有重要意义。(四)实施成本制度，有利于管理会计体系建设随着经济全球化的日益深入和市场竞争的不断加剧，企业的生存与发展愈来愈取决于自身的管理水平。大力推进管理会计的研究和运用，在提升企业经营管理水平、防范企业风险、增加企业价值等方面为各级决策者提供强有力的决策支持，已成为各界的广泛共识和一致呼声。然而，一段时期以来会计标准建设，考虑外部投资者、社会公众和外部审计较多，而服务企业内部管理决策不够，应当同时从出资人角度研究会计问题，切实加强管理会计工作。成本制度本身即是管理会计的重要内容，也为探索建立我国管理会计体系积累经验。
二、成本制度求实创新，可行有为成本制度共五章五十三条，主要内容可以概括为：衔接两大体系，体现两个结合，实现三大突破。
(一)衔接两大体系两大体系，即企业会计标准体系和管理会计体系。目前，企业会计标准体系基本建成并在企业全面实施，管理会计体系已成为今后会计改革与发展的重点方向。一方面，成本制度与企业会计标准体系保持了衔接，有机整合了企业会计标准中关于产品成本核算的零散内容，例如存货会计准则关于产品加工成本的内容，建造合同会计准则关于工程施工成本的内容，无形资产、固定资产会计准则中关于应计入产品成本的摊销和折旧的内容，职工薪酬会计准则中关于应计入产品成本的人工费用的要素范畴。同时，由于以上规定相对较为原则，不够具体，不能满足企业进行产品成本核算的需要，成本制度在整合的基础上，还进一步规范了产品成本核算对象、核算项目和范围以及产品成本归集、分配和结转，建立了企业产品成本核算的操作性规范。另一方面，成本制度与管理会计体系建设进程保持了衔接，突出体现了企业内部管理对产品成本核算多维度、多层次的需要，明确规定企业应当根据内部管理要求确定成本核算对象和项目，并在此基础上对有关费用进行归集、分配和结转，同时，适度加入作业成本法等，为管理会计体系的建设迈出了坚实步伐。
(二)体现两个结合一是与规范化、科学化、信息化管理的需求相结合。规范化、科学化、信息化，是财政管理的基本要求，成本制度贯穿了这一要求。成本制度规定了企业产品成本核算的基本原则和方法，统一了企业产品成本核算标准，有力规范了企业产品成本核算行为，保证了成本信息的真实完整。同时，行业不同，企业产品成本核算特点不同，但从成本核算流程及归集、分配、结转的方法看，又具普遍规律，成本制度准确把握了这一规律，从核算对象、范围、项目、归集、分配、结转、报告入手，系统整合了分散在具体会计准则、专业核算办法等会计准则制度中的有关规定，保证了成本制度科学可行。另外，随着企业产品成本核算方式逐步由传统的手工记账向信息化转变，为进一步提高产品成本核算
的及时性、准确性和全面性，充分发挥产品成本核算在经营管理活动中的基础性作用，成本制度明确要求企业充分利用ERP等现代信息技术，切实加强内部成本管理的各项基础工作，体现了会计信息化的发展方向。二是与目前行之有效的规定和做法相结合。从企业产品成本核算制度的沿革来看，1992 年以前，我国成本会计采用完全成本法来核算产品成本，即将制造成本和非制造成本中的销售费用、管理费用和财务费用都计入产品成本。在完全成本法下，企业通过产量来调节利润的空间较大，也不利于正确计算当期损益。1992 年以后通过会计改革，依据国际惯例采用制造成本法核算产品成本，即：企业归集一定期间内生产过程中所发生的各种制造成本，采用一定的方法和标准分配计入相应的产品，非制造成本(销售费用、管理费用和财务费用)从当期损益中直接扣除。制造成本法作为一种普遍的核算办法，一直稳定使用至今。为此，在成本制度的制定过程中，继承《国营工业企业成本核算办法》、行业会计制度、《企业会计制度》以及有关行业核算办法的精髓，充分体现我国企业长期以来形成的行之有效的做法，结合企业会计准则和经济社会发展的新要求，对企业产品成本核算进行改革和发展。同时，在制度体例设计方面，以目前成本核算较为典型和完备的制造业为蓝本，明确成本核算的总体要求和一般原则，同时又立足其他行业的实践基础，充分体现了行业特点。
机械制造业作为历史最为久远的工业形式之一，时至今日，无论是在发达国家还是在发展中国家的经济发展中均属于支柱型产业，由于机械制造业的行业特点决定，中小型机械制造企业较大规模机械制造企业而言没有什么竞争优势，在各个行业都进行全面改革的今天，大多数的中小型机械制造企业却由于各种限制条件仍沿用传统的成本核算模式，本文将以中小型MTO类机械制造企业为例，揭示其存在的问题，以及如何更好的应用ERP软件对成本进行核算。
关键词：
MTO类机械制造业；ERP；成本核算
一、引言
2016年是我国“十三五”规划的开局之年，我国经济发展进入新常态，作为我国国民经济的主导产业，机械制造业机任然是我国经济增长的主要支撑，但是从目前的表现来看，我国机械制造业的发展距发达国家的机械制造业还有很大的差距，主要体现在三个方面：第一，能源消耗总量成倍增加；第二，污染物排放量明显增加；第三，缺乏核心技术。实施转型升级，增强竞争力，是我国机械制造业自我改革的需要、是经济形势的需要也是可持续发展的需要。目前，从国际上的发展趋势来看，小型化将成为新的趋势，欧洲、北美等市场上，大规模的项目日渐减少、而小转项目却日渐增多，所以在转型之路上应该注重中小型化同步发展。机械制造业的主要特点就是离散为主、流程为辅、装配为重点。按照企业组织生产的特点，可以把生产类型划分为备货型生产（MTS），订货型生产(MTO)，订货装配型生产(ATO)和订单设计型生产(ETO)。订货型生产较其他的生产类型而言主要的特点是成品库存小、交货期短。这种生产组织形式是以模块化设计为前提的，生产企业在未接到生产加工订单之前会先对零部件进行加工，在接到订单后，在按照客户需求进行设计和生产、装配。所以，生产企业需要具有多个可调配的生产车间、以及运用先进的配置系统迅速的获取订单处理数据。也正是由于MTO类机械制造企业具有这些特点，所以如何更好的应用ERP系统进行成本核算便成为了企业能否快速发展的关键问题。
二、成本核算中存在的问题
MTO类机械制造业由于自身主要是根据客户所下的订单进行生产，所以如何判断客户要求的交货期与订购价格是否合理就成为接订单时的关键。这就要求企业在收到客户下的订单时要快速的根据自己企业自身的库存情况情况、生产能力、盈利空间等判断是否应该接受该笔订单。但是目前中小型的MTO类机械制造企业都存在着成本核算流程不完整、成本核算数据不够准确等问题。具体表现在以下几个方面：
1.供应商管理体系的构建不完善
供应商管理体系是以供应商信息为基础，根据供应商的基本信息、财务信息、往来记录等多方面进行考察和记录，以求达到优化管理、降低成本的目的。作为中小型MTO类机械制造企业，当接到客户订单时，应该在技术上能满足的前提下，快速根据自己的库存材料以及客户的需求确定应该购买的原材料，联系相符合条件的供应商尽快购买，供应商管理体系不完善的话就可能出现，订购的原材料到达的不及时、甚至违约等情况，临时更换供应商会大大增加企业的成本。
2.资金占用比例较大
对于中小型企业而言，资金有限本身就是限制其发展的重要因素之一。对于一般的中小型MTO类机械制造业而言，一般的生产周期最少也得是6个月以上，以此为计算基础计算采购提前期，就会造成库存原材料及在产品存储时间较长，这样就会占用大量的资金，最后造成现金流紧张。
3.信息沟通不畅、成本信息分散
一个企业要是想有好的发展，它的各个部门之间一定要有良好的沟通和联系，它们之间应该是相互联系、信息共享的。但是，在传统的企业管理中，部门之间的沟通就显得相对比较闭塞的，最后由于沟通不畅会导致库存原材料等积压或者采购不及时等等。客户的订单一旦发生变动，如果沟通不及时就会造成原材料、在产品等的浪费甚至会发生返工，最后造成成本的大幅度提高。
4.无法形成规模生产
由于MTO类机械制造企业的生产组织形式特点，不同客户所下的订单千差万别，所以对于每一个产品的成本核算都必须是有针对性的，一旦发生任何变化，已经生产的配件、在产品等就会直接变成废料，不能进行再使用了。所以，在生产过程中一定要勤与客户沟通，并且注重内部沟通，才能提高效率、降低成本。
5.成本预核算意识太差
对于大部分的中小型MTO类机械制造企业来说，对于成本预核算的意识都太过薄弱。大部分的时候，企业是通过定期报表来判断盈利状况的，但是这种所谓的盈利状况经常是多个订单共同的产物，具体每笔订单的盈利情况并不明晰。有的时候发现亏损了，但是为时已晚，早已无力回天。事实上，优秀的企业大多数都会有很强的成本预核算的意识，甚至会根据成本预核算的执行情况作为衡量不同部门工作绩效的依据。
三、ERP在MTO类机械制造企业成本核算中的运用
MTO类机械制造企业产品的生产工序，一般是确定生产过程中的工艺-购入原材料或者是外协产品工学-经过下料领用工序-机加工序-焊接工序-装配工序-检验工序最后形成产成品。因此，产品成本核算分为四步，成本核算的责任中心为五个，分别是：生产计划部、库存车间、生产车间、装备车间、检验车间）。成本项目一般可以沿用传统管理中的方法设置，分别为直接材料、直接人工、制造费用。其中的直接材料可以细分成直接购入原材料、直接配套外协件、直接加工半产品等。在使用ERP系统之前需要先对这些基础数据进行设定，然后运用品种法与逐步结转分步法相结合方式来完成成本核算。ERP系统较传统的管理模式而言最大的优势就是实现了数据的实时共享，它将企业的生产与原材料的采购、技术管理、销售等系统联系在一起，为企业各个部门之间的进行信息沟通搭建了良好的桥梁。
1.原材料管理
在传统的管理模式下，经常会出现某类原材料出现积压而另外一类原材料出现短缺无法进行生产的现象，这主要是由于对原材料和半产品没有进行关联管理。有的时候还会存在对未来有可能生产的订单出现预测性的错误，从而导致原材料的积压和半成品的浪费。而采用ERP系统进行管理就可以根据不同类型半成品、订单，对原材料进行下单，根据清单进行采购和调整，可以避免由于历史数据或人为判断失误，造成的成本增加。
2.财务信息管理
传统的MTO类机械制造企业在生产经营过程中，不会对各种财务指标和信心进行关联分析，所以经常是发现不了企业经营过程中隐藏的问题。而且中小型机械制造业本身的资金就是有限的，在生产经营过程中又总是由于需要购买原材料而占用大量资金，所以如何提高资金的利用效率，就成为了中小型发展途中的核心问题。ERP系统可以对供应商和客户进行系统的管理，通过缩短生产周期和建立良好的供应需求关系等来提高资金利用率，促进企业发展。
3.生产过程管理
传统的MTO类机械制造企业管理对于生产车间的管理力度和监督力度往往是不够的，经常会发现不合格产品，最后造成废品损失。ERP系统采用先进的管理技术，将企业生产车间按照科学合理的方式进行模块化分，预设每一个模块的管理目标，将每一个模块的资源进行整合，从而提高整体资源的利用效率，同时可以加强对企业的绩效管理，建立一套完整的奖励机制，奖罚分明，推动企业发展。
4.成本预核算管理
传统的管理思维会认为，成本核算只出现在月末或者是一批产品加工完成之后，但事实上却并不然。产品加工过程中的成本主要是由于直接材料、直接人工、制造费用构成的，但是每一个部分都不会是一成不变的，在生产过程中都会发生费用增加或减少的问题。例如，当快要到交货时间但是并没有生产完的时候，就会加班，这时直接人工就会成倍增加。所以，通过ERP系统进行成本预核算管理是十分有必要的，这为以后生产周期的选定、交易价格的确定都提供了良好的依据。随着我国经济的不断发展，机械制造业的发展方向是努力研究属于自己的核心科技，并把先进的信息管理技术等引用到日常管理中来，用科学的方法延长企业的生存寿命，用中国创造使自己在激烈市场竞争中立于不败之地。
作者：王锐 王华 单位：沈阳理工大学经济管理学院
参考文献：
[1]米军芳.ERP在机械企业的应用剖析[J].凿岩机械气动工具,2010(3).
[2]薛燕华.ERP管理系统在机械制造企业的应用[J].中国投资,2013(9).
一、传统成本会计课程的演进
在20世纪80年代初,成本会计课程是从原《工业会计》课程中的工业企业产品成本核算部分分离出来的,当时采用的是完全成本法,其教学内容沿袭了计划经济条件下会计模式的内容,主要体现在核算范围上仅仅局限于工业企业生产成本的计算,而且采用的是完全成本法;在会计报表体系上将成本报表作为对外报送的会计报表之一。然而,多年来成本会计的教学内容始终不变。随着科学技术的进步和新型科学技术的广泛应用,改变了传统的生产环境。自动化的制造程序、电脑控制的材料处置系统被广泛应用于生产、制造行业,有的企业实现了无人化管理。企业一旦实行自动化之后,生产力就会大幅度提升, 人工成本不断减少,节省了时间提高了工作效率。同时,也解决了市场对产品多样化、精致化的需求。这样,以传统制造环境为背景、以产品生产成本为核心的成本会计教学,与社会现实需求很不相适应。为此,成本会计教学的改革势在必行。
二、现行成本会计教学面临的问题
成本会计作为会计学专业的主干课程,是会计工作的重要组成部分。成本会计也是会计学专业的核心课程之一,但是成本会计的理论和方法及应用范畴,不同于其他会计学课程。成本会计是一门集知识、技能、技巧为一体的专业课,对于学生来说,虽有会计学的功底,但要想很好地掌握成本会计这门课,还是很不容易的,特别是成本的计算方法,要想在有限的时间内掌握更不太容易。但是现行成本会计教学过程也存在一些问题。
(一)成本会计教学内容体系滞后于客观制造环境
随着我国经济体制的完善,在企业中广泛应用高科技已是大势所趋,科学技术进步使企业制造环境发生了很大变化。目前在我国会计实务界,普遍应用的制造成本法同样面临着变革的现实。而现代成本会计教学内容并没有将这种变革纳入其中,只是停留在让学生了解企业的生产工艺过程和基本生产耗费,采用传统的产品计算方法如品种法、分批法、分步法等,对产品的成本进行计算、编制成本报表。传统成本会计教学内容体系,一是介绍成本会计的基本理论,主要包括成本会计的涵义、内容、产生、发展和成本会计工作组织,但缺少成本会计的目标;二是成本核算,包括产品成本核算一般程序、生产费用的归集与分配方法、产品成本计算方法和成本报表编制方法。但缺少对产品制造环境的介绍,学生无法根据不同的制造环境和成本管理的实际需要选择不同的成本计算方法。学生学完成本核算部分,仍不能针对不同生产组织特点、类型和管理要求组织进行成本核算并编制成本报表。产品成本只是算出来而已,至于提供的成本信息是否满足管理当局的需要很少顾及。成本核算的教学也不符合成本会计课程应用性强的特点,违背了培养应用型会计人才的目标。
(二)成本会计教学手段限制教学容量
成本会计主要是通过成本数据的前后勾稽关系来反映成本核算流程的,这种数据的来龙去脉又主要是通过成本核算的有关表格反映的。目前成本会计教学手段绝大多数停留在自然媒体阶段,教师受传统教学模式的课时和媒体等的限制,使得教学效果欠佳。可见,传统的自然媒体的教学手段限制了教学容量,很难体现成本会计树状的非线性的知识结构,不便于按成本会计知识的内在实质进行结构化教学。
(三)成本会计教学缺乏实践教学环节
目前对成本会计的教学普遍采用“传统的以教师为中心”的单向式、灌输式教学方法, 欠缺实践环节, 学生缺乏对制造业生产的直观了解和认识。势必影响学生对成本会计知识的理解和灵活应用。一般成本会计教学均以制造业成本核算为例讲授,学生对课程中涉及到的一些简单的制造业术语难以理解,影响他们对成本会计工作程序和方法的掌握。如对生产工序和生产步骤的正确区分,对生产中投料方式和在产品转移方式的了解,影响他们对分步法中作为成本计算对象的生产步骤的确定等问题的理解掌握。单纯的理论讲授方式强调成本核算过程中各费用的具体分配方法,没有实践环节很难将各费用分配方法的一些要点整合起来,形成完整的成本计算方法加以运用。所以,学生得到的是成本核算过程各环节的知识片断,对各种成本计算方法的掌握很不系统,难以对成本会计知识进行整体灵活运用。成本会计的实践教学仍局限于成本核算,主要包括在财务会计的模拟实习中。教学过程没有包括对制造业生产过程了解这一环节,不利于学生对以制造业为背景组织教学的成本核算过程和成本计算方法的理解和掌握;另一方面成本会计实践教学没有包括集成本会计工作组织、成本计算方法、成本报表编制和成本管理于一体的成本会计整体应用层次,不利于将成本会计知识体系应用于企业的具体实践。
（一）会计核算基础工作薄弱
1.会计核算基础资料不规范。会计核算的原始资料来自于企业各个部门和环节，作为企业经济活动的最基本数据，应具有合法、真实、完整和及时性，确保企业健康、有序地发展。会计核算时取得的原始票据不规范，缺乏完整性，遗漏了部分关键资料。如：办公用品发票没有明细清单和验收入库证明；发生销售退回时没有取得对方的收款收据；经上级有关部门批准的经济业务没有将批准文件作为原始凭证附件等。另外，企业在日常业务处理时缺乏时效性，业务结束后不及时报账，或者经常有月末集中处理的现象，原始资料经过审核批准程序后不能在会计当期及时确认、计量和报告。2．规章制度执行不到位。虽然企业按照国家的法律法规制定了相应的会计人员管理制度、会计工作流程、会计岗位工作职责以及内部稽核制度，但这些制度往往只是写在纸上流于形式，很难真正实施到位。会计法规明确要求每个单位设置会计复核岗，对于不合法不真实的原始凭证不予办理，不符合会计程序、记录不完整的应严格监督，但在执行过程中碍于情面，心存侥幸，只要审批程序健全，会计人员就给予报销，对不符合制度规定的业务没有坚决地制止，对会计核算基础工作产生了不良影响。3．人员素质有待提高。一部分会计人员在理论水平、职业素质方面有待提高，会计人员缺乏学习主动性，对国家的新财税政策和法规没有及时地学习和掌握并运用到实际工作中，对经济业务不能做出准确的职业判断，导致违规违纪的事件发生。一部分经营管理人员缺乏应有的职业道德，处理业务时只考虑个人利益或本部门利益，不认真执行管理制度，甚至违规操作，造成了会计核算基础工作不规范。
（二）企业内部控制监督机制不完善导致会计信息失真
1．企业治理结构不完善。在股东大会、董事会、监事会、经理层之间没有形成合理的权责分配和权力制衡关系，股东大会形同虚设、董事会缺乏独立性、监事会功能弱化，企业的决策权、执行权、监督权没有相互分离，形成制衡，从而为财务造假、会计舞弊的行为提供了机会，隐瞒重大信息和提供虚假信息，严重影响了会计核算的信息质量，会计信息不能如实地反映企业的财务状况。2．企业内部控制制度执行力度不够。很多制造业企业对内部控制不重视，对控制制度没有进行具体的实施，缺乏执行力，在内部控制活动中发现问题后再采取以补救为主的事后控制，使会计信息存在失真的风险。例如企业各项财产物资的采购、验收、保管、领用、销售等活动没有按照规定的权限和程序实施控制，就不能保证财产物资的安全完整，也无法对企业资产进行及时、准确的会计核算。3．企业内部监督薄弱。一些企业虽然建立了内部核算监督制度，但是没有得到有效执行，例如不相容岗位相互分离制度、资产清查制度、集体决策审批和联签制度，这些基本的内部控制制度没有得到落实，因此很难履行会计监督的职能。很多企业的内部监督审计工作仅仅是审核账目，而在内部稽查、评价内部控制的有效性和企业内部各组织机构执行职能的效率等方面没能发挥应有的作用。
（三）成本核算的理念和方法落后
1．成本核算的观念落后。很多制造业企业的管理者认为只要产品的制造成本低，就会获得更多的效益，将成本核算的重点放在产品制造过程所发生的弹性资源消耗上，产品成本只涉及直接材料、直接人工和制造费用的简单分摊。企业的成本核算只重视产品的生产制造过程，不重视生产前、生产后的各个环节。随着企业生产设备自动化程度的不断提高，生产的过程逐渐缩短，产品制造成本所占的比重逐渐减少。目前制造业企业仍然采用以生产消耗为中心的成本核算方式，很难反应准确的产品成本信息，不能从总体上判断产品的盈利性和价值创造性，难以满足管理者经营决策的需要。2．成本核算方法不合理。企业采用的传统成本计算方法是根据不同的成本对象归集生产过程中所发生的费用。直接材料费和直接人工费直接计入产品成本，制造费用按一定的标准分配计入到相应的产品中去。通常按照生产工人工时比例、生产工人工资比例、标准产量比例、直接材料成本或数量比例将制造费用线性地分配到各产品中去，没有考虑实际生产中产品消耗和费用的配比，使生产程序复杂但产量低的产品成本偏低，而生产程序简单但产量较高的产品成本偏高。传统的成本法采用单一的财务变量为分配基准，忽略了非财务变量，没有考虑产品个性化，使得成本核算的数据失真，将影响根据成本所进行的各种决策。
（四）传统会计核算模式不能适应企业信息化发展
1．传统会计核算模式核算口径固化。一方面是会计核算科目固化。传统会计核算模式是在手工核算的基础上产生的，所有的会计科目和级别都是固定的，不能随意改变科目名称和科目级别。另一方面是会计报表指标固定。会计报表格式固定，提供的核算指标也是固定的，造成财务指标单一，为了满足不同会计信息使用者的需求，只能在会计报表后附注大量的解释说明，补充相关的指标数据，造成会计信息的相关度低。2．传统会计核算模式核算时效滞后。大多数制造业企业没有实现全面的信息化管理，会计原始凭证和财务基础数据在业务经办人上报后，经过各部门主管领导逐级审批，往往是在业务发生一段时间后才传递到财务部门，财务信息录入、审核、记账的时间与实际业务发生时间相比是滞后的，不能对经济业务及时进行确认、计量和记录，并及时报告会计信息。会计报表的编制必须在每个会计期结束后进行，在实际工作中年度会计报表编报是远远晚于会计期期末的，财务会计报告数据的滞后将会给企业经营决策造成极大的损失。
二、解决问题的对策和建议
（一）规范会计核算基础工作
1.规范会计行为，完善会计基础工作程序。依法规范各种票据的使用规定，设立科学严格的凭证审核制度，明确会计岗位的审核职责，严格执行对原始凭据的审批制度，保证原始凭证的合法性、真实性和完整性。建立健全会计控制制度，保证会计岗位之间权责分明，相互监督、相互制约。设置合理的会计基础工作处理程序，建立健全工作规范、责任制度和评价机制，实现岗位责任制，规范从原始凭单审核、记账凭证到会计档案保管等各个环节的会计工作。2.严格落实会计监督制度。健全的会计监督制度可以充分发挥会计基础工作的作用。为了规范会计核算基础工作，使其持续发挥作用，企业需要设立内部审计部门，制定审计方案和考核标准，定期检查考核会计核算基础的执行情况，及时发现问题，及时纠正，并实行事后监督。对会计人员任用情况进行监督，杜绝无证上岗现象，对上岗人员进行定期综合考评，对考评不合格者应轮岗或换岗。3.加强培训教育工作。首先要加强单位负责人和经营管理人员对国家财经法律知识的学习，增强他们遵纪守法的意识，大力支持会计工作。定期开展会计培训教育工作，加强对业务能力、专业素质不达标的会计人员培训和再教育力度，提高会计核算工作效率。另外要重视思想道德品质教育，不仅要有专业的理论知识，还要有高尚的职业道德，能够自觉遵守企业规章制度和法律法规。
（二）完善企业内部控制，提高会计信息质量
1．优化企业内部控制环境。建立规范的公司治理结构，明确董事会、监事会和经理层在决策、监督和执行等方面的职责权限，形成职责分工和制衡机制。设置合理的内部职能部门，明确职责权限，设置部门时应注意不相容职务的分离控制，避免职能缺失或权利过于集中，各部门相互监督，相互制约，防止重大差错和舞弊行为的发生。2．加强企业内部监督。设立内部审计部门，独立于其他职能部门，并授予内部审计部门适当的权力使其独立履行审计职责。审计成员必须具备良好的职业道德和专业胜任能力，审查会计核算基础工作的规范，审查内部控制的设计，监督内部控制的实施，建立内部控制缺陷纠正和改进机制，为改进内部控制制度提供建设性意见，充分发挥内部监督的职能。3．加强企业内部控制制度的执行力度。企业在完善内部控制制度的基础上，重在贯彻落实制度。综合运用各种控制措施，针对各种业务和事项实施有效控制。在生产经营过程中严格执行不相容职务分离控制、授权审批控制、会计系统控制、财产保护控制、绩效考评控制等控制措施。建立内部控制实施的激励约束机制，将企业各部门和全体员工实施内部控制的情况纳入绩效考评体系，促进内部控制的有效实施。
（三）加强成本核算管理
1．转变成本管理的观念。制造业企业要树立先进的现代成本管理理念，把产品制造成本管理转变成产品全成本管理，使成本核算贯穿产品的整个生命周期，把现实中产品所消耗的成本全部考虑在内。从产品全成本角度来判断新产品是否盈利，不仅要看产品的生产制造成本，而且更应该把研发设计、生产准备、营销、售后服务等一些资源消耗较大的环节计入到产品成本核算的范围内，全面地判断产品的盈利性。2．选择科学的成本核算方法。制造业企业采用的传统成本核算方法已经不适应现代的市场营销环境，获得的产品成本信息与真实成本相差太远，必须改进制造费用的分配方法，引入作业成本核算方法。在作业成本法下，间接费用包含制造费用、销售费用、管理费用，而不是仅限于制造费用，扩大了间接费用的范围。分配间接费用采用了多元分配基准，不但强调人工工时、机械工时、生产批量等财务变量，而且强调运输距离、调整准备次数、质量检测时间等非财务变量，提高了产品与实际消耗费用的相关性，使产品成本信息更加准确。3．建立成本责任制度，加强成本考核与分析。把企业的整体成本目标分解成不同层次的子目标分配给企业各部门，各部门必须制定严格的成本控制措施，确保完成目标成本。根据实际成本核算的数据资料对各部门目标成本的执行情况进行对比分析和考核，揭示成本差异，分析差异形成的原因。
（四）采用信息化会计核算模式
关键词：ERP环境 制造企业 成本管理
中图分类号：F234 文献标识码：A
文章编号：1004-4914（2011）08-149-02
近年来，“中国是世界制造业中心”、“中国是‘世界工厂’”之类的言论不绝于耳；“制造业信息化”、“ERP普及运动”、“‘世界级’管理”等新名词也不断涌现，中国制造业企业正面临着越来越激烈的国内外竞争，而加快制造业信息化进程，成为增强企业核心竞争力的必然选择。事实上，就企业竞争力本质而言，不管其采取何种竞争战略，成本优势始终是其获取核心竞争力的重要举措，始终是企业持续发展的重要保证。因此，如何在新的制造环境下创造成本优势，如何利用信息技术手段实现成本优化管理是笔者在本文中研究的内容。
一、传统成本核算方法与成本控制的局限性
传统的成本核算中，无论是用分批法或分步法，都需要把当期发生的费用汇集以后，按照统一的分摊单位，如当期的发生总工时，或当期实现的总销售量，把总费用分摊下去，所以就有工时分配率和费用分配率这样的说法。然后按各个加工中心核算出的分配率，再根据各种物料占用不同加工中心的资源数，核算成本计入产品成本。这样难免有不合理或张冠李戴情况的发生。如企业一方面有一个成熟的产品在大量地制造，另一方面有一个新产品在试生产。试产的产品，由于工艺不成熟，占用了大量的试验测试、检测资源，成熟产品却很少需要这方面的作业，但是按传统的成本核算方法，无论按发生的实际工时，还是按销售，大部分是由成熟产品分摊了，试制产品只承担相当少的部分，这样对成熟产品的成本考核及新产品的成本核算都带来了不真实性。
二、ERP下的成本核算方法与成本控制模式
ERP系统支持多部门、多地区、多业务、多产品的企业之间的成本核算，它是对整个交易过程的成本和费用进行核算，包括了处于供应链上的企业间的交易成本，把影响产品和服务成本的每一个环节的作业视为成本核算的重点，逐一进行作业成本汇总，实现成本的最小化。在ERP环境下，通过基于信息技术的管理平台，企业与其经济资源联盟体之间的互动管理得以实现。同时，以市场和客户需求为导向，以核心企业为盟主，通过协同商务、现代企业管理技术，达到对整个供需链上的信息流、资金流、物流、业务流和价值流的有效规划和控制，从而将客户、研发中心、供应商、制造商、销售商、服务商等合作伙伴连成一个完整的网络结构，形成一个极具竞争力的战略联盟，孵化出更强的创新能力，最大限度地实现资源的优化。
ERP系统中的成本核算模式把成本核算对象进行了扩充，将成本核算范围扩大，把与生产有关的采购、销售活动、售后服务等也纳入到成本核算中来。它通过生产订单来进行管理，在生产订单执行过程中实时计算成本，每一份生产订单的成本对应于半成品或产成品的成本，即按生产订单分批别采用分项逐步结转分步法来计算成本，同时根据决策的需要，ERP可以按月、按旬、按日来提供成本信息。也就是说，ERP可提供每一批每一步每一种产品在每时每刻的成本信息。至于预算编制和制造费用的分摊，ERP系统依据弹性原则、灵活进行管理，即采用多个成本动因确定多个分摊因子，从而使得成本核算更具精确性。
三、ERP环境下制造企业成本管理优化的新构想
ERP环境下制造企业成本管理体系业务流程和实现方案，就是利用ERP强大的集成功能，实施ERP成本管理模块，建立标准成本体系，将成本的计划、控制、核算、分析和改进有机的结合，形成一个科学高效的成本管理过程。
（一）成本管理优化应实施的ERP成本管理模块
制造企业ERP成本管理模块应实施六个功能子模块：成本要素、成本中心会计、内部订单、产品成本、获利能力分析和利润中心。
1.成本要素会计的主要职能是建立和维护成本要素和成本要素组：包括初级成本要素和次级成本要素两大类，初级成本要素源于会计科目表，它是成本管理模块和总账模块沟通的一个桥梁，是两个模块实现集成的基础。次级成本要素在会计科目表中没有体现，只运用于管理会计，为成本管理模块专用“会计科目”，主要用于费用的分摊、作业类型以及间接费用等。成本要素会计相当于成本核算前面的骨骼搭建，只有这些成本要素建立和维护好以后，才能进行后续的产品成本会计核算以及再以后的成本中心会计和利润中心会计成本分析。
2.成本中心会计：是企业内的最小职责单位，是每一笔费用的具体接收者。即归集费用的单位，是费用计划、作业的实际价格计算、分配分摊的基础。成本中心会计核算帮助企业确定在何处将生成何种成本，并将成本分配给产生该成本的部门。成本中心是对费用负责的组织级别，类似于部门、工序、工段、机组，用于实现责任区域的成本计划、认定、控制和分析评价。
3.内部订单：用于归集特殊事件和临时项目成本的对象。内部订单和成本中心类似，也是一种成本对象，但不是一种组织机构，而是一个费用核算和归集的项目。当需要单独对某一项目进行统计结算时，可以采用内部订单。
4.产品成本控制：主要用于标准成本估算、在制品（WIP）的核算、生产订单的核算、实际成本的核算、物料分类账和成本分析等。成本控制可以对生产订单进行监控，计算计划成本、目标成本和实际成本，并将实际成本传送到其他分析模块中，进行差异的对比和分析。
5.获利能力分析：可以满足及时的获利分析及销售管理的各种需求。可以从业务的各个方面(比如产品、客户、定单和它们的任意组合)及任何组织单元(比如销售组织或业务领域)对它们的盈利情况进行分析。
6.利润中心会计：利润中心会计支持面向销售的销售成本会计方法和基于期间会计方法的分析。利润中心会计的主要目的是确定利润中心的经营利润。可按期间会计方法和销售成本会计方法反映利润。
（二）标准成本体系的主要内容和实现方案
ERP标准成本体系通过事前制定的标准成本，对各种资源消耗和各项费用开支规定数量界限，可以在事前限制各种消耗和费用的发生，在成本形成过程中，按成本标准控制支出，随时显示节约还是浪费，及时发现超过成本标准的消耗，有利于迅速制定改进措施，纠正偏差，以达到降低成本的目的。产品成本形成后，通过实际成本与标准成本的比较，可以进行定期的分析和考核，及时总结经验，寻找降本增效的有效途径。标准成本体系是将成本的事前预测、事中控制及事后分析评价和核算功能有机结合而形成的一种成本控制系统。制造企业成本管理优化主要手段就是建立ERP标准成本体系，具体业务内容包括标准成本的制定、产品实际成本的核算和成本差异的分析。标准成本的制定涉及到标准成本基础数据、标准成本的构成项和标准成本的估算。产品实际成本的核算包括成本费用通过成本中心归类、成本费用的分摊分配和实际成本的核算。
1.标准成本的制定：标准成本的基础数据是物料清单、工艺路线、物料标准价格、作业类型计划价格。物料清单是组成一个产品的部件清单，它决定了哪些物料将被计算进产品的成本，以及计算的顺序和消耗的物料的多少。工艺路线描述了生产一种产品所经过的每一道工序，以及执行这些工序的先后次序，需要指明哪道工序在哪个工作中心执行，工艺路线还包括产品经过每道工序发生的成本消耗，具体包括人工工时、机器工时和各种消耗等。物料清单和工艺路线要由技术部门根据工艺技术规范制定。物料标准价格要以市场价做参考而制定。作业类型计划价格是在一定期间内正常生产条件下完成单位作业的标准价格。
2.实际成本的核算：实际成本核算的总的思路是成本费用归集、成本费用分配、实际成本核算。成本费用的归集在月中通过成本中心完成，需要建立和维护成本中心类型和功能范围属性的约束关系，达到区分科目性质的目的。成本中心的各项费用全部归集完成之后，要进行成本费用的分配，也就是成本中心费用的结转，即将应摊入产品成本的成本费用全部归集到生产性成本中心，然后进行生产订单的结算。ERP系统以生产订单为载体进行生产组织。生产订单是实时反映物流和成本信息、实现三流合一的载体。月末运行物料分类账，将物料采购产生的价格差异、生产过程中产生的生产订单差异等进行分摊，计算出实际成本。
3.差异的分析：标准成本体系在制定标准成本消耗量时，同时考虑生产实际、历史先进、行业整体水平、企业成本目标等，体现了科学性，用它作为企业努力的目标以及成本衡量的尺度，体现了成本的事前控制。通过系统提供的实时的成本信息，在生产经营过程当中可以进行实际消耗与标准消耗的对比，及时揭示和分析差异，加强成本的事中控制。月终进行标准成本和实际成本比较，揭示各项目成本差异，查明责任归属，评估业绩，实现成本的事后控制。
四、成本管理优化体系带来的企业变革
产品市场的瞬息万变，科学技术的日新月异，使得影响成本的因素越来越复杂，物料因素、技术因素、信息因素、人力因素等犬牙交错、难分难辨，而企业需要建立迅速反应机制，就需要能够及时提供决策所需要的成本信息。为此，企业应构建一套能够适应成本管理现代化需要的成本要素系统，才能推动成本管理工作不断前进，保证成本管理优化体系的建立与顺利实施。
建立了现代化的成本要素系统，接下来企业就应进行工作流程整合，以减少不必要的分工，实现资源的优化。我国原有的工作流程中既有适应现代企业发展的部分，也有不适应的部分，企业必须对此进行认真的研究并加以改进，分析自身的竞争优势，确定企业的核心任务，撤销与此不相关的环节，减少不必要的层级。企业还应以此为基础科学地设计和建设企业的信息渠道，使其在到达必要环节的同时减少不必要的停滞，保证信息的通畅和有效。ERP系统能够实现资金流、物流、信息流的统一运作。建立ERP系统以后，企业有了统一的数据库，数据可以共享；信息传递和处理的速度加快了，传统需要几步或经过几个部门完成的工作，可能一次就能同时完成。软件模块虽然按功能划分，但是每个模块中的具体应用程序，并不限定只能由某个部门使用。换句话说，系统是面向工作程序，而不是面向职能部门的。工作流可以因企业而异，而且又可以因时而异，完全根据竞争的需要自行定义。因此，在应用信息技术的情况下，企业完全有必要在业务流程方面作必要的调整和改进，以适应成本管理优化体系的需要；另一方面，成本管理优化体系的建立也有利于企业业务流程的改造，进而提高企业整体经济效益，增强企业核心竞争力。
【关键词】 成本会计；教学手段；创新
一、传统成本会计课程的演进
在20世纪80年代初,成本会计课程是从原《工业会计》课程中的工业企业产品成本核算部分分离出来的，当时采用的是完全成本法，其教学内容沿袭了计划经济条件下会计模式的内容,主要体现在核算范围上仅仅局限于工业企业生产成本的计算,而且采用的是完全成本法;在会计报表体系上将成本报表作为对外报送的会计报表之一。然而，多年来成本会计的教学内容始终不变。随着科学技术的进步和新型科学技术的广泛应用,改变了传统的生产环境。自动化的制造程序、电脑控制的材料处置系统被广泛应用于生产、制造行业,有的企业实现了无人化管理。企业一旦实行自动化之后,生产力就会大幅度提升, 人工成本不断减少,节省了时间提高了工作效率。同时,也解决了市场对产品多样化、精致化的需求。这样,以传统制造环境为背景、以产品生产成本为核心的成本会计教学，与社会现实需求很不相适应。为此,成本会计教学的改革势在必行。
二、现行成本会计教学面临的问题
成本会计作为会计学专业的主干课程,是会计工作的重要组成部分。成本会计也是会计学专业的核心课程之一,但是成本会计的理论和方法及应用范畴,不同于其他会计学课程。成本会计是一门集知识、技能、技巧为一体的专业课,对于学生来说,虽有会计学的功底,但要想很好地掌握成本会计这门课，还是很不容易的,特别是成本的计算方法,要想在有限的时间内掌握更不太容易。但是现行成本会计教学过程也存在一些问题。
（一）成本会计教学内容体系滞后于客观制造环境
随着我国经济体制的完善,在企业中广泛应用高科技已是大势所趋,科学技术进步使企业制造环境发生了很大变化。目前在我国会计实务界,普遍应用的制造成本法同样面临着变革的现实。而现代成本会计教学内容并没有将这种变革纳入其中,只是停留在让学生了解企业的生产工艺过程和基本生产耗费,采用传统的产品计算方法如品种法、分批法、分步法等，对产品的成本进行计算、编制成本报表。传统成本会计教学内容体系，一是介绍成本会计的基本理论,主要包括成本会计的涵义、内容、产生、发展和成本会计工作组织,但缺少成本会计的目标;二是成本核算,包括产品成本核算一般程序、生产费用的归集与分配方法、产品成本计算方法和成本报表编制方法。但缺少对产品制造环境的介绍,学生无法根据不同的制造环境和成本管理的实际需要选择不同的成本计算方法。学生学完成本核算部分,仍不能针对不同生产组织特点、类型和管理要求组织进行成本核算并编制成本报表。产品成本只是算出来而已,至于提供的成本信息是否满足管理当局的需要很少顾及。成本核算的教学也不符合成本会计课程应用性强的特点,违背了培养应用型会计人才的目标。
（二）成本会计教学手段限制教学容量
成本会计主要是通过成本数据的前后勾稽关系来反映成本核算流程的,这种数据的来龙去脉又主要是通过成本核算的有关表格反映的。目前成本会计教学手段绝大多数停留在自然媒体阶段,教师受传统教学模式的课时和媒体等的限制,使得教学效果欠佳。可见,传统的自然媒体的教学手段限制了教学容量,很难体现成本会计树状的非线性的知识结构,不便于按成本会计知识的内在实质进行结构化教学。
（三）成本会计教学缺乏实践教学环节
目前对成本会计的教学普遍采用“传统的以教师为中心”的单向式、灌输式教学方法, 欠缺实践环节, 学生缺乏对制造业生产的直观了解和认识。势必影响学生对成本会计知识的理解和灵活应用。一般成本会计教学均以制造业成本核算为例讲授,学生对课程中涉及到的一些简单的制造业术语难以理解,影响他们对成本会计工作程序和方法的掌握。如对生产工序和生产步骤的正确区分,对生产中投料方式和在产品转移方式的了解,影响他们对分步法中作为成本计算对象的生产步骤的确定等问题的理解掌握。单纯的理论讲授方式强调成本核算过程中各费用的具体分配方法,没有实践环节很难将各费用分配方法的一些要点整合起来，形成完整的成本计算方法加以运用。所以,学生得到的是成本核算过程各环节的知识片断,对各种成本计算方法的掌握很不系统,难以对成本会计知识进行整体灵活运用。成本会计的实践教学仍局限于成本核算,主要包括在财务会计的模拟实习中。教学过程没有包括对制造业生产过程了解这一环节,不利于学生对以制造业为背景组织教学的成本核算过程和成本计算方法的理解和掌握;另一方面成本会计实践教学没有包括集成本会计工作组织、成本计算方法、成本报表编制和成本管理于一体的成本会计整体应用层次,不利于将成本会计知识体系应用于企业的具体实践。
三、成本会计教学改革的路径选择
（一）构建合理的教学内容和课程体系
由于成本会计是在学习基础会计、财务会计的基础上进一步掌握的一门专业课程。它融入了多学科的知识,因此在设计培养方案时,应该从整体发展与综合性出发,合理构建成本会计的教学内容与课程体系,使学生意识到基础课程的重要性,掌握基础课程的基本理论、方法,为成本会计的学习打下坚实的基础。同时,要注重其它学科知识在本学科领域中的应用,搞好整体优化。在课程内容的确定上,确立为满足不同的目的而提供成本信息的思想,结合现代成本管理的需要,增加成本预测、决策、预算、控制、分析和考核的内容,在保留成本会计传统体系中的理论与方法的同时,简化过多涉及其他管理领域的内容,扩充成本控制战略等成本管理领域的新概念和理论与方法,使成本会计的体系内容更具科学性、实用性和前瞻性。
（二）构建成本会计多媒体网络辅助教学系统
针对会计教育的特点,著名会计学家阎达五教授曾提出“会计多媒体辅助教学将成为一种21世纪会计教学手段新模式”。多媒体教学：通过教学课件的使用,引发学生学习的兴趣,更直观地演示教学内容,加深对理论教学的理解。多媒体技术在会计教学上的应用是会计教学现代化的需要和发展趋势。成本会计教学应构建多媒体辅助教学系统,在成本计算方法方面,强化成本计算全过程的整合,采用菜单式的程序教学。多媒体计算机网络辅助教学系统作为现代教育技术发展的集中体现和重要组成部分,以图、文、声、像并茂,直观、具体、生动及信息量大和使用快捷、方便为特点。成本会计多媒体网络辅助教学系统,在重点讲授各种成本计算方法的概念、特点、适用范围以及成本计算的有关问题的前提下,更突出地强调各种成本计算方法，从要素、费用到完工产品成本的整体核算流程进行讲解。而且,每种成本计算方法的讲授都应采用菜单程序式教学,将成本核算的程序，固定到案例讲解的菜单上。菜单的各个选项是有先后顺序的,只有在前一个程序过程完成后才能进行以后各程序的操作。这样学生对各成本计算方法就有了一个完整、系统的理解和掌握，而且在网络辅助教学系统还可以使教师和学生，学生和学生之间互动，进行交流，布置、提交和批改作业等，完成整个教学环节。
（三）构建完善成本会计实践教学方式
实践性教学是将学生所学的理论知识与实践相结合的重要环节,是培养学生实际动手能力的一个重要手段。通过实践教学,学生可以亲身体会成本会计在不同行业中的操作与应用以及在经济管理中的重要性。成本会计教学主要以制造业生产过程为例进行讲解,而学生对企业生产过程没有感性认识,因此应该让学生对制造业的生产过程有一个较清晰的认识。同时,通过实验课程的开设,了解各种凭证的来源、去向，解决学生感性不足、认识不够的问题,提高学生动手能力。并通过团队合作可培养学生的合作、协调能力。最后,针对不同生产组织和工艺过程特点具体了解企业如何组织成本会计工作、进行成本计算、编制成本报表、进行成本管理等内容的综合实践教学,这样既可以加深学生对成本会计整体知识的理解和掌握，又可以对成本会计实践更好地应用。
【参考文献】
[1] 尹瑜. 试论成本会计教学改革. 安徽警官职业学院学报，2008，（1）.
[关键词] 物流成本 控制 措施
一、制造企业物流成本的含义
按照我国的标准物流术语“物流成本是指物流活动中所消耗的物化劳动和活劳动的货币表现。具体地讲，所谓物流成本是指在企业物流活动中，物品在空间位移(包括静止)过程中和时间上所耗费的各种资源的活劳.动和物化劳动的货币表现总和，即在企业经营活动中的需求预测、选址、采购、配送、包装、装卸搬运、运输、储存、流通加工、订单处理、客户服务、返还品处理、废弃物处理以及其他辅助活动等环节中所指出的人力、财力和物力的总和。具体表现为企业向外部企业支付的物流费用、企业内部消耗掉的物流费用、企业材料物流费用、销售物流费用等。而物流成本管理提办寸物流相关费用的计划、协调与控制。
对于制造企业来说，企业物流是指在生产经营过程中，物品从原材料供应，经过生产加工到产成品的销售，以及伴随生产消费过程中所产生的废弃物的回收及再利用的完整循环活动，包括物料在仓库与车间之间每个环节的流转、移动和储存(含停滞、等待)及有关的咨询管理活动，它由采购物流、生产物流、销售物流、回收物流等组成，是一个集商流、信息流、资金流、实物流、人才流为一体的供应链。
制造业物流的实质解决的仍是物料采购、库存、供给、生产计划安排、配送、实施布置、流程优化等一系列的运作问题。制造业企业物流研究的目标，就是使一定数量不同特征的物料，在保证产品质量的条件下，按照生产工艺过程的要求，经过不受交叉干扰的最短路线，达到物料高效经济流动的目的。制造业物流是以企业经营为核心的物流活动，是具体的、微观物流活动的典型领域。在制造业经营活动中，物流是渗透到各项经营活动之中的，如同资金流和信息流一样贯穿于制造业企业流程的全过程。制造业系统活动的基本结构是投入――转换――产出，即是原材料、燃料、人力、资本等的投入，经过制造或加工使之转换为产品或服务，物流活动便是伴随着企业的投入――转换――产出而发生的。相对于投入的是企业外供应或企业外输入物流，相对于转换的是企业内生产物流或企业内转换物流，相对于产出的是企业外销售物流或企业外服务物流。所以制造业的物流成本是指企业在进行供应、生产、销售、回收等过程中所发生的运输、包装、仓储、配送、回收等方面的费用。其具体构成：(1)供应、仓储、搬运和销售环节人员的工资及福利费；(2)生产材料的采购费用，如运杂费、保险费、采购人员的差旅费、合理损耗成本等；(3)产品的推销费，如广告宣传费；(4)仓库保管费，如仓库维护费、搬运费等；(5)有关设备、仓库的折旧费等；(6)物流信息费；(7)贷款利息；(8)回收废弃物发生的物流费等。
二、.我国制造业目前物流成本的现状
1.物流成本核算存在的问题
(1)成本核算标准不统一
由于物流成本的核算范围由各企业依据自身的需要进行认定，目前国家没有统一的计算标准，使得各企业物流成本包含的范围不同。
(2)成本核算范围不全面
在通常的企业财务核算表中，物流费用核算的只是企业对外部运输业所支付的运输费或在仓 储过程中所支付的商品保管费等传统的物流费用，而对于企业内与物流操作相关的人员费、设备折旧费、固定资产损耗等各种费用则与企业其他经营费用统一计算，从现代物流管理的角度来看，企业难以正确把握实际的企业物流成本。
(3)没有单独设立物流成本科目
目前，我们对物流成本的构成认识比较模糊，传统的成本核算方法以标准的会计科目为基础，没有对物流成本设立单独的科目来进行核算，各企业基本上以会计报表的分类方法，将与物流活动相关的各种支出列示于企业的各项费用内，或者仅仅将部分的物流成本随材料、制造费用等计入产品的制造成本中，使得企业的产品成本中对物流成本的反映不够全面。这样的核算方法将大量物流成本被隐藏在各种费用的名目下，使得人们对物流成本的整体构成缺乏认识。
2.物流成本费用总体比例过高
从原材料到产品的生产过程中，制造企业中物流的工作量常常是产品重量的几十倍，甚至数百倍，而由此造成的各行业的物流成本也在生产费用中占有相当高的比例：机械制造业的物流成本费用占全部生产费用的15%～30%。冶金行业的物流成本费用占全部生产费用的35%～45%，鲜活产品的物流成本高达70%，据统计海运周期的50%为靠港装卸，装卸费用占总运费的30%～60%，铁路运输的装卸费用占总运费的25%。由此我们可以看出，物流存在巨大的潜在效益。
3.库存比例过高，流动资金周转速度慢
当前，我国制造业物流速度缓慢最重要的表现就是库存比例过高。国际公认的库存商品与国内生产总值的比例在发达国家一般不超过1%，在发展中国家约为5%，而我国目前的制造业库存大约在3万亿元左右，约占10万亿国内生产总值的30%，这是商业物流不畅的重要表现。据有关资料显示，目前我国制造企业成品库存约15天，原材料库存约30天，商业销售库存约35天，而国外一些企业的产品库存的时间不超过10天。
以制造企业为主体的流动资本库存量大、周转速度慢，物流系统效率低，导致巨额资本占用，这是我国物流成本过高的重要原因。
4.运输投资落后，导致物流效率降低，运输成本过高
当前制造企业物流成本上升主要在于运输趋紧，运价上调，造成运输成本提高，由于运力不足造成有效供给不足，运输存在严重缺口，而制造业物流管理相对落后，造成运力阻滞，库存流转不畅，同时，物流技术相对落后，物流速度低、流量小。此外，我国物流投资规模相对较小，滞后于物流需求的增长，这既是当前国民经济发展中出现的交通瓶颈、物流不畅的重要原因，也是我国制造业物流效率相对较低、物流成本依然偏大的重要原因。
5.物流信息化程度滞后
现代信息技术是现代物流的支柱之一，缺少了物流信息系统的支持，物流成本控制的效果便要大打折扣。物流信息技术在企业中应用的落后，已成为我国企业物流成本过高的一个重要因素。目前，我国企业物流技术水平远远落后于发达国家企业物流技术水平，许多企业由于资金不足，在物流信息设施上投入不足，设施老化、物流作业手段落后等问题，导致物流作业效率低下，费时费力，生产经营成本居高不下，许多企业的信息化建设滞后，企业电子化水平低，导致信息加工和处理手段落后，远远不能满足企业和顾客的要求。
三、制造企业物流成本控制的对策
根据我国制造企业物流成本的现状，对制造企业物流成本的控制有以下设想:
1.树立物流新理念
现阶段，我国企业必须树立物流新理念，充分认识到物流对于企业的战略地位,意识到物流服务的重要性。首先，企业要加强物流的地位,将其真正摆到企业第三利润源的位置上加以对待,企业要改变以前以规模效益为获得经济效益的主要途径的思想,这不仅要体现在生产上，而且要体现在物流上即及时物流上。其次,要充分树立服务的观念,树立客户需求至上的理念，处理好企业物流与用户的关系，加强两者的沟通和协调，并可通过利润分享、市场开拓和信息传递等手段，使两者成为战略协作伙伴关系,合理布局企业物流的地理位置，为用户提供方便优质服务。
2.建立相关的物流成本核算系统
在企业的成本核算系统中建立专门“物流成本”的核算科目，从现行的成本会计及财务会计账户中分离出关于物流成本的内容，并对企业发生的物流成本进行核算:
制造企业物流系统的成本涉及的主要内容包括：直接人工费用、运输费(包括包装费和搬运费)、仓储费(仓库折旧等)、利息费用、办公费、差旅费、低值易耗品摊销等。由于这些支出散落在多个会计账户中，在不打破原有的财务会计的框架下，设置“物流成本”二级科目，利用部门核算的原理进行汇总统计。在二级科目下设“供应物流成本”、“生产物流成本”、“销售物流成本”、“废弃物流成本”三级科目进行归集。
3.建立物流信息系统
建立物流信息系统，企业可以在各项经营活动开展过程中，对从接受订货到发货的各种物流职能进行控制，使之实现高效率，并且能够增加物流系统各环节对市场变化反应的灵敏度，可以减少库存，节约成本。企业的物流信息系统必须有明确的功能定位和具体的流程说明，企业物流对信息系统的选用或开发，必须坚持以实用为原则。实际上，企业建立物流信息系统主要是建立包含其中的物流理念和适合企业本身实际的物流作业流程。
4.改造企业的组织结构
要从根本上解决企业内部物流职能分散，物流活动难以协调的问题，必须从改造企业的组织结构入手，建立现代的企业物流组织结构，即一体化的组织结构。其一体化主要表现在：物流的每一个领域被组合构建成一个独立的直线运作单元。由于运作的责任领域得到很好的界定，作为一个运作单位，对制造的支持和对采购及物资配送的支持是同等对待的。每个单元都有足够的灵活性来适应其各自的运作领域所要求的关键服务，制造支持被定位为运作服务，确定了其共同的服务方向，可在物资配送、采购、包装之间直接沟通，物流信息系统将成为独立于物流对于企业本身和物流本身至关重要的部分，凸显出信息对于物资流动、生产制造、市场营销的重要性，督导和信息一样位于组织的最高层次上，督导关注的是物流系统的运作质量和物流服务的质量。一体化物流组织的绩效由于传统组织内的物流功能被归组为单一的命令和控制结构而获得了前所未有的提高。
5.企业建筑布局合理化
生产园区布局不合理已经成为制造企业物流规划与改造的一个重要的难点。由于厂区布置的不合理导致厂内物流运作不畅，装卸搬运次数增多、搬运距离过长等，直接提高了物流管理的运作成本，并且给今后厂内物流的合理化改造带来很大麻烦。如某大型方便面厂，在厂区设计时面粉车间和面饼成型车间相距500米，把面粉运输到生产工位上，每个来回平均距离为1000米，使该厂年运输量以及装卸搬运次数凭空增加很多，极不合理。
参考文献：
[1]国家四部委联合编写:中华人民共和国国家标准物流术语[M].北京:中国标准出版社,2001
[2]吴建华:现代物流管理方法在企业物流管理中的应用[J].西南财经大学学报,2005,（7）:3～12
[3]中国仓储协会:中国物流市场第三次调查报告[J] .中国商贸,2001,(9):30～34
［关键词］作业成本法 制造成本法 成本计算
作业成本法被引入我国，它有着制造成本计算法无可比拟的优点，但是，作业成本法始终未能在我国制造业企业中得到广泛的运用。本文就是在这种情况下对作业成本法的最新理论、核算流程及应用实践进行了系统分析，通过比较作业成本法与制造成本法的联系和区别，得出作业成本法与制造成本法在中国的可适用性，具体表现在：
一、作业成本法与制造成本法的基本原理和成本核算
1.作业成本法的基本原理和成本核算
（1）作业成本法的含义
作业成本法(简称ABC)，即基于作业成本的成本计算方法，是指以作业为间接费用归集对象，通过资源动因的确认、计量，归集资源费用到作业上，再通过作业动因的确认计量，归集作业成本到产品或顾客上去的间接费用分配方法。
（2）作业成本法的基本原理
作业本法的原理，简单地讲，就是产品消耗作业，作业消耗资源。作业成本法以成本动因理论为基本依据。这种理论提出分配间接费用应着眼于费用、成本的来源，把间接费用的分配与发生这些费用的原因联系起来。
（3）作业成本法的成本核算
作业成本计算流程分为八个步骤,其实际操作步骤如下：
①确认和计量耗用企业资源的成本。
②确认和计量耗用资源的作业。
③计量作业成本。
④选择成本动因，即选择驱动成本发生的因素。
⑤汇集成本库。
⑥计算成本(库)分配率。
2. 制造成本法的基本原理和成本核算
（1）制造成本法的概念
制造成本法是指企业在计算产品成本时，分配和归集与生产经营有着最直接和最密切关系的费用，(即直接材料、直接工资、其他直接支出和制造费用)而将与生产经营没有直接关系和关系不密切的费用，(即管理费用和财务费用) 直接计入企业当期损益从当期收益中扣除。
（2）制造成本法下工业企业产品的生产成本核算及其应用
会计制度设置了“生产成本”和“制造费用”作为成本类科目，按照成本核算对象和成本项目，汇集企业为生产产品而发生的各项费用，属直接材料、直接工资等制造成本，直接通过“生产成本”科目计入产品(包括自制工具、设备)成本的有关项目，借记：“生产成本―基本生产成本、辅助生产成本”科目，贷记：“原材料”“现金”“应付工资”“应付福利费”等科目；辅助生产成本应于月末按照一定的分配标准分配给各受益部门；为生产产品和劳务提供而发生的不能直接计入产品成本的各项间接费用，通过“制造费用”科目进行归集，月末，再按一定方法分配计入有关成本核算对象和成本项目。在制造成本法下，企业仍需根据生产特点和成本管理的要求，确定成本核算对象。自制半成品以及完工产品的成本中都不包含管理费用和财务费用，直接列入当期损益，从而简化成本核算。
二、作业成本法与制造成本法的联系与区别
1.作业成本法与制造成本法的相互联系
（1）作业成本法是责任成本与制造成本计算方法的结合。
（2）计算的目的相同。二者都是以计算产品成本为目的。
（3）对直接费用的确认和分配相同。
2.作业成本法与制造成本法的主要区别
（1）制造成本法与作业成本法差异的比较
①间接费用界限的差异。
在制造成本法下，间接费用指制造成本，就经济内容来看，只包括与生产产品直接、间接有关的费用，而用于管理和组织全厂生产、销售产品和筹集生产资金的支出作为期间费用。
在作业成本法下，产品成本则是完全成本，所有费用只要合理有效，都是对最终企业价值有益的支出，都被应计入生产成本。
②信息准确性的差异。
制造成本法计算成本的主要目的是把辅助部门归集的制造费用以一种平均线性方式的分配到各产品，没有考虑实际生产中产品消耗与费用的配比问题，只能是一种“绝对不准确”(absolute inaccuracy)的信息。
作业成本法在分配间接费用时，选择多样化的分配标准(成本动因)，使成本的可归属性大大提高，并将按人为标准分配间接费用的比重降到最低限度，提高了成本信息的准确性。
③生产管理和质量管理方式的差异。
制造成本法下的管理生产系统是一种由前向后推的生产系统。即生产从原材料开始进入第一生产工序，第一工序完工后的半成品转入到第二生产工序，依次类推按部就班，直至最终形成完工产品，从而传统的成本质量管理一般都将工作重点放在半成品和完工产品的质量检测上，出现问题，及时修补或剔除。
作业成本法下的生产管理系统一般为适时生产系统(Just-in-time Production System，简称JIT)，它与传统生产不同，是由后向前拉的一种逆推似的生产系统，企业的生产程序环环相扣，衔接非常紧密，提高了工作效率和收益，也使得企业减少了存货带来的费用。
④分配基准特性的差异。
制造成本法主要采用单一的人工工时等财务变量为分配基准，而忽略了一套良好的非财务变量，因而丧失了一些改善公司管理的有利机会。
作业成本法的分配基础是多元的，不但强调如人工工时、机械工时、生产批量、产品的零部件数量等财务变量，也强调如工艺变更指令、调整准备次数、运输距离等非财务变量。采用多元分配基准，提高了产品与其实际消耗费用的相关性，使管理深入到作业层次，以消除“不增值作业”，改进“增值作业”，增加“顾客价值”。
（2）制造成本法与作业成本法局限性的比较
制造成本法存在三个不可避免的缺陷。
第一是成本信息失真。科技的进步，导致资金的密集和直接人工工时的减少。如果仍然采用制造成本计算方法中的直接人工标准来分配数倍、甚至数十倍高于自己的制造费用，必将导致成本信息失真 。第二是对成本事前控制乏力。产品寿命周期成本的60%～80%是在产品设计阶段确定的，一旦投入生产，降低成本的空间就不大了。此外，对于新产品的设计费用，如果仍然按照制造成本计算方法，让标准化的产品负担这部分费用，势必扭曲新产品、非标准产品成本的信息，导致产品组织及资源配置决策失误。
第三是成本信息相关性弱化。制造成本法无法计算与产品无关的成本，导致了相关性的弱化。根据不相关的成本信息极有可能做出错误的决策。
三、作业成本法和制造成本法在中国的可适用性
1.制造成本法在中国的可适用性
一定的社会政治制度和经济基础, 决定了必须建立与之相适应、并为之服务的会计管理体制和会计核算模式。长期以来, 我国的生产制造技术和国外先进技术相比还存在着比较大的差距，很多企业仍然使用比较原始的生产制造技术，现代化程度不高，企业工作中心多，相对的作业中心也多，因此今天看来仍具有以下几个方面的优点：
（1）制造成本法有利于生产部门以及相关管理部门分清经济责任，便于企业推行目标成本管理，加强对产品成本的控制以及对各相关部门业绩的考核，从而达到降低产品成本、提高企业经济效益、加强企业内部管理的目的。
（2）制造成本法一定程度上有利于缓解企业的潜亏问题。
2.作业成本法在中国的可适用性
从ABC产生的根据、时代背景和上述调查分析中，可能会很自然地觉得：ABC应用的前提条件必须有一个高科技制造环境。而我国不少制造企业仍然属于劳动密集型，我国企业在目前应用ABC条件还不太成熟。笔者认为，ABC虽然受环境的制约和影响，但是作为一种先进的管理思想，并不排斥一般企业，相反，在个别先进制造业企业或企业中的某一部门可以先行实施，将会带动整个企业管理思维的变革。对企业管理水平的提高、竞争力的增强，有着明显的推动作用。从长期看，ABC还会反作用于其科技环境，促进企业自动化水平的提高。特别是改革开放以来，我国电子技术革命加速发展，进而产生了越来越多高度自动化的先进制造企业，提供了日益先进的生产技术，也带来了管理观念和管理技术的巨大变革，ABC这种成本管理的新思维、新理念在我国先进制造业企业或一般企业的某个部门是可以率先推行、逐步推广的。
参考文献：
[1]刘月霞：作业成本法及其应用:[硕士学位论文]辽宁.工程技术大学.管理科学与工程.2007
[2]继良：国外作业成本法推行情况的调查综述.会计研究.2007年4月第81页
[3]乐艳芬：成本管理会计.复旦大学出版社.2006
[4]王平心 张枫 于洪涛：传统成本法问题研究[J]西安交通大会学报(社会科学版).2008
一、机械制造业在国民 经济 中的地位
美国68％的财富来源于制造业，日本约49％的国民经济总产值由制造业提供。在整个制造业中，机械制造业占有特别重要的地位。因为机械制造业是国民经济的装备部，国民经济的生产水平和经济效益在很大程度上取决于机械制造业所提供装备的技术性能、质量和可靠性。纵观世界各国，任何一个经济发达的国家，无不具有强大的机械制造业。
二、我国机械制造业信息化现状分析
国内机械 工业 信息化状况还比较落后， 发展 状况也不是相当令人满意。2002年，
四、我国机械制造业面临的挑战和机遇
经过近60年的 发展 ，我国机械制造业有了很大的发展。改革开放以来，我国充分利用国内外的资金和技术，做大规模的技术改造，使制造技术水平、产品质量和 经济 效益有了很大提高，为推动国民经济发展起了重要作用。
面对激烈的国际竞争环境，我国机械制造业面临着严峻的挑战。在技术、资金，资源、管理体制等方面存在许多问题，急需改进和完善。由于物料品种规格多，多数 企业 属于多品种小批量生产，生产断断续续，给企业管理带来很大难度。生产控制模式复杂多样，客户需求也多变。市场需求品种规格繁多，生产、采购复杂。需要一个完整的供应链管理，才能快速响应客户需求，满足市场需求。由于机械产品结构复杂，工艺路线长，成本核算需要采集大量信息。因此成本核算也难做到准确。
但另一方面，随着我国改革开放的不断深入，为我国机械制造业的振兴和发展提供了良好条件。当今世界，制造业三分天下的格局已经形成，有学者预言：21世纪，
