时间：2022-07-02 05:08:25
注册会计师介入资产重组的必要性
就改制上市公司审计而言，主要的风险不在其资产不实，而在于业绩不实。这是因为公司改制上市时，除注册会计师对其作至少三年的业绩审计外，其资产还须经资产评估机构进行全面评估，在这种情况下，公司存在比较重大的不实资产不被发现的可能性是相对较小的。与此相反，鉴于目前急需改制上市企业的普遍状况和公司上市必须达到的条件，改制上市公司普遍面临着提高业绩的巨大压力，因其业绩不实导致的审计风险也远较其它企业为大。
公司改制上市的过程，通常也是其资产重组的过程。因为公司要成功上市，其业绩必须满足—定的条件，这些条件相对来讲是不变的，而改制上市公司的业绩则往往是可调节的，调节的途径就是资产重组。这是因为业绩良好的公司内部可能存在部分不良资产，而业绩一般甚至亏损的公司中，也可能存在部分优良资产，在—些大型公司或公司集团中这种情况比较普通。因此，通过资产的优化组合，结合经营管理观念的转变，无疑将会增强改制上市公司的盈利能力和发展潜力。从近年来国内公司改制上市的成功经验看，资产重组是业绩—般的公司改制上市的必由之路。
在整个资产重组方案的设计过程中，注册会计师通常并不扮演主要角色，但注册会计师以其所具有的会计、审计、资产评估等领域的专业知识，所能发挥的作用则是其他人所不能代替的。因此，通过积极参与改制上市公司资产重组方案的设计，实现资产的最优组合，使改制上市公司真正具备较强的赢利能力和发展潜力，是规避因业绩不实所导致的改制上市公司审计险的有效途径，特别是在目前执业环境下，这项工作的重要性更是怎样强调都不过分。
在实际工作中、部分注册会计师对资产重组的重要性和自己在其中应该发挥的作用认识不够，只是被动地参与改制上市公司的资产重组方案的制定，其结果往往将事务所和自己置于十分不利的境地。因为公司上市是一项涉及多方面利益、时间紧、工作量大的一项系统工程，注册会计师和事务所往往承受着来自各个方面的重大压力，如果不能通过资产的优化组合来控制审计风险，最后就可能不得不在某种压力下违心地发表审计意见，使自己陷于风险的漩涡。
注册会计师介入资产重组的途径
改制公司资产重组方案的设计是各中介机构、改制公司（有时还包括企业主管部门）共同合作的产物。注册会计师应在有关方面的配合下，做好以下工作：
1、深入了解情况。注册会计师了解的情况越多，越具体，其在重组方案设计中发言的份量就越重。而了解和评价公司的资产质量和经营业绩又恰好是注册会计师的强项。在资产重组方案设计过程中注册会计师应着重了解的情况包括：（1）改制公司的组织结构，包括分公司、子公司、联营企业等；（2）公司及各个组成部份的经营情况、财务状况及主要资产的质量；（3）公司的整体技术水平；（4）产品销售市场和主要原材料供应情况；（5）职工构成情况：（6）公司享受的优惠政策；（7）公司的发展规划和生产经营计划；（8）公司所在行业的现状。通过对公司内部情况和外部环境的了解：就可能为资产重组方案的设计提供较大的调整空间。
2、参与资产重组方案的设计。注册会计师应运用掌握的第—手资料，结合其专业经验，形成自己对重组方案的意见。资产重组方案设计的基本思路是在满足公司上市条件的前提下，兼顾公司改制上市的当前需要和长远发展需要，结合公司上市的目标定位，尽可能把具有较好效益的优良资产组合进拟上市公司。对那些质地优良，但暂时不能产生效益的资产，则可暂时不作为组合对象（可考虑作为以后配股资源）。而对于那些亏损部门和劣质资产，则完全不应进入拟上市公司。
3、验证和评价资产重组方案。资产重组方案确定以后，审计人员必须对其进行全面验证，充分评价其可行性。
首先，应根据资产重组方案，对改制上市公司作初步业绩模拟，业绩模韵应注重真实性和合理性，即在符合国家有关财务、会计、税收等法规情况下，尽量使模拟结果如实地反映资产重组后公司的实际盈利能力。在此前提下，凡是公司上市后确实不会再发生的收入和费用原则上都应予以剥离。此外，注册会计师还应保持应有的谨慎，因为模拟的业绩和实际业绩之间往往存在—定的差距，例如，分离人员减少的工资费用就可能因人均工资费用的增加而部分被抵销。改制上市公司的资产重组通常涉及公司资产、人员和业务的重组，故业绩模拟也就表现为对与这些分离出去的资产、人员和业务相关的收入、费用和成本的剥离，审计人员应合理确定有关收入、费用的剥离标准，据以初步计算改制上市公司的三年模拟业绩。
其次，应对模拟的三年业绩进行比较，分析其发展趋势，并以此为基础，结合公司内外各种因素的影响，测算未来一定期间内改制上市公司的经营业绩。测算时通常应考虑的影响因素有：（1）正在实施或准备实施的重大投资项目；（2）产品结构和市场变动的影响；（3）国家宏观经济政策变动的影响；（4）其它影响因素，如公司享受的优惠政策的变动等。
设计(论文)题目：民营企业财务风险诊断与防范
选题目的和意义：
一、目的
通过对《民营企业财务风险诊断与防范》的选题,一 是促使本人对民营企业财务管理有更深层次的理解, 提高本人的对民营企业财务管理的认识，在实际工作中做好民营企业财务风险诊断与防范，达到学以致用的目的。二是通过论方答辩等途径，让社会认同自己研究成果的价值，并讯速向广大读者传播，达到相互交流相互学习的目的。
二、意义
通过对《民营企业的财务诊断和防范》的研究，提出高效的防范措施。使自己初步掌握进行科学研究的基本程序和方法。结合实际工作经验，能运用较扎实的基础知识和专业知识，不断解决实际工作中出现的新问题;既能运用已有的知识熟练地从事高等学校财务管理工作,又能大胆探索，不断向科学的高峰攀登。
三、主要研究内容：
民营企业的财务诊断与防范是企业在市场上生存的基本要求，是企业高效率稳定持续发展的前提。民营企业的财务诊断与防范从认识财务风险，经营者经营心态，企业资金有效运用三方面入手。通过正确了解认识财务风险的内容，提高企业的市场适应能力，优化企业内部环境，强化企业规章制度，积极培养人才力量来规避民营企业的财务风险。说白了，就是要里外结合，可管理性的对待财务风险。
正确认识民营企业的财务风险。是诊断和防范财务风险的基本要求，是企业发展的前提。明确意识认识财务风险的重要意义。?
提高企业在市场的适应能力。即在了解分析市场宏观经济后,进行充分的调查研究,预测各部门经费使用情况,制定可行有效高效的经营策略,做出确实可行的决策,做到企业内部分工明确，目标一致，规章制度完善。即要求在管理决策中力求“精”， 防犯“做大做空”片面盲目。强调理性投资建设，有助于高校长期战略发展目标的决策。
企业资金的有效运用。要求管理人员有全面的财务风险的认识。在具体工作中，结合实际情况，对资金有效的利用，不只重视眼前利益导致企业失去长远收益。
重视企业人才培养。就是要求企业不仅重视硬件设施，还应重视人才。对重点部门和重要财务管理上应有相应人才，并在更换管理层时有足够重视，尽量做到宁缺毋滥。 实验设计：收集并整理2至3个典型而翔实的案例，对论文中的论点加以充分有力的论证。如下：
案例一：三株实业有限公司曾是国内知名的生产和销售保健品的民营企业，1994年才组建，只用了两年，即1996年其年销额就猛涨到了80亿元，到1997年，公司总资产为48亿元，且资产负债率为0。然而这个庞大的帝国，竟然就因一个危机事件走向了灭亡———三株集团在一起消费者病故的法律纠纷中一审司败诉。于是从1998年4月开始，其销售收入猛然从原来的年销售80亿元，下跌到1000万元，随后出现全面亏损，工厂全面停产。
案例二：德隆集团一度是我国最大的民营企业集团之一。德隆成为中国经济的一个神话。然而神话的破灭却比神话的制造更为迅猛和突然。以2019年4月14日德隆旗下“三驾马车”
股票连续跌停为导火索，德隆资金链条崩断的事实逐渐浮出水面，引发了剧烈的社会动荡。此后，公安、司法、监管机关对德隆涉嫌操纵股市，非法融资，扰乱金融秩序的行为展开调查。短短两个月的时间，创造了中国乃至世界企业扩张奇迹的资本巨人颓然倒下。
完成设计(论文)的条件、方法及措施：
一、条件
1、阅读有关书籍及杂志，如查阅图书馆、资料室的资料等。
2、进行调查研究，紧密联系当前实际;规范研究与实证研究相结合。
3、及时与指导老师进行沟通交流，充实自身理论知识，理论联系实际。充分利用时间，要有足够的时间做保障。
二、方法及措施
1、2019年9月18日前：按毕业论文写作要求进行选题，并与指导教师进行沟通。指导教师下达“毕业论文任务书”，对毕业论文提出明确要求。
2、2019年9月19日—10月28日：收集相关资料，撰写读书笔记，完成筛选文献资料、确定翻译的外文文献。
3、2019年9月19日—9月23日：辅导开题报告，就选题明确写作的意义、研究方法和预期写作进度，并经由指导老师审阅通过。
4、2019年9月24日—9月30日: 形成毕业论文写作初纲，并提交指导教师审阅。
5、2019年10月8日—10月14日：根据指导教师意见，形成写作细纲，并再次提交指导教师审阅 。
6、2019年10月15日—10月28日：以细纲为基础，写作完成初稿，提交指导教师审阅。
7、2019年10月29日—11月4日：根据指导教师意见，修改毕业论文，完成论文修改稿1，交指导教师批阅。
8、2019年11月5日—11月11日：根据指导教师意见，修改毕业论文，完成论文修改稿2，交指导教师批阅。
9、2019年11月12日—11月18日：完成论文正稿。
10、2019年11月19日—11月23日：按规范化要求完成装袋并上交指导教师，作好答辩准备工作，进行毕业论文答辩。
11、2019年11月24日—11月27日前：完成导师评语、评审意见、答辩评语及成绩评定、汇总上报等工作。
论文关键词：高校内部审计体系
随着高等教育的规模的扩大，国家对高校资金投入逐年加大，经济活动领域也随之拓宽，作为高校经济问题的护卫者，内部审计的地位也变得越来越重要。高校的内部审计工作，在高校规范经济秩序，教育经费的管理，保障教育经费足额到位，减少损失浪费、保障国有资产的完整、维护高校的权益，提高教育经费的使用效益等方面发挥了重要的作用。现就我国高校内部审计工作面临的问题提出一些观点。 一、高校内部审计存在的问题
1、机构设置的问题
内部审计具有独立性。其独立性是内部审计部门能很好的履行其职责的基本条件,一是，内部审计有其专门的工作，需要设置专门的机构;二是内部审计工作的独立性使其不能与其他部门职责相混淆。内部审计的独立性主要表现在内审的负责人可以直接向学校领导报告与内部审计工作有关的一切内容;根据内部审计准则和国家相关的法律法规要求，客观、公正的形式其权利。现阶段,纵观高校内部审计，高校的内部审计有的与财务部门设在一起,有的与纪检监察部门合署办公,也有与其他别的职能部门设在一起的,比较复杂。
2、制度还不完善
高校内部审计制度还不健全，工作不够规范。一是对于审计工作方案、审计工作底稿、审计谈话记录、审计取证方法等方面没有相关的法律法规制度做出严格的规定；二是对于一些重大经济事项、异常事项未能引起足够关注，对于审计深度也没有严格的要求。有些高校财务管理松散，账务处理不规范，提供给审计部门的材料不完整，甚至有意识的逃避审计，隐匿相关资料，致使内部审计无法得到真实的审计结论。还有些高校内控制度不健全或有健全的内控制度，但是不能按其要求得到有效的执行，使得高校的审计部门不能很好的发挥其职能作用。
3、内部审计人员自身的问题
高校内部审计人员的综合素质还有待加强，高校内部审计要求内部审计人员会计专业毕业论文本科毕业论文格式，应具有综合的素质，首先其业务水平和能力要满足开展财务审计的能力，懂得资产、负债、所有者权益、损益、成本等财务会计专业知识，其次还要对国家的法律、法规和会计制度及财务政策了解，关注相关法律法规的更新，以便用最新的法律法规来维护学校自身的利益，能够在管理方面存在的风险及时告知管理层，减少风险的发生，把损失将为最小。第三，还要具有开展工程决算审计的能力,要了解物资的市场行情,工程的结构、材料的性能、工程的计量标准和计价方法等有关物资与工程方面的专业知识和测算专业技术。
4、内部审计技术本身存在缺陷高校的内部审计有别于政府审计和外部审计，高校内部审计在开展审计工作时，审计手段和方式方法容易受外界条件的限制。当前内部审计工作技术和方法，大部分还停留在纸质审计的阶段，对于计算机的使用还很少，致使审计效率低下。一些已被政府审计和外部审计广泛应用的提高审计质量、降低审计风险的科学方法，如以概率论为基础的审计抽样方法，对于内部审计来说很少在实际工作中应用论文服务。另外内部审计受审计成本制约，取得充分适当的审计证据存在一定困难，致使内部审计独立客观的监督和评价作用很难发挥。 二、完善内部体系的几点思考
1、要增强内部审计的独立性
高校要增强内部审计部门的独立性及权威性，保证其内部审计工作能过正常有序的开展，同事高校领导也要对内部审计工作给予一定的重视，在机构设置方面给予合理的配置，有助于审计部门跟有效的开展工作，为学校的发展保驾护航，从源头上制止舞弊现象的发生，在规定的时限内完成审计任务，保证审计质量，在内部控制的管理上，认真分析高校及二级学院等其他部门在管理活动中存在的漏洞，从而为高校管理者提供决策依据。2、进一步完善内部审计制度
众所周知，社会经济的行为是靠法律规范的，法律法规的健全不但是对内部审计员进行约束，对其他与经济活动有关的部门，也是一种约束。制度不是万能的，但没有制度是万万不能的。对于内部审计来说也是如此，只有建立健全其内部审计制度，才能用制度来约束职能部门的行为，避免重要岗位重要人员利用职务的便利出现一些违法乱纪的行为，有了制度先行，内部审计的工作才会更好的开展。对于审计项目应重点建立主审负责、审计底稿三级复核等方面的制度，以把好每个审计项目的质量和风险关，确保审计结果公平公正。同时，国家应提早制定、颁布一些内部审计法规和内部审计业务准则，以统一内部审计执业规范，以便内部审计部门有法可依，有章可循，更有效的降低审计风险。
3、提高审计人员的综合素质
高校内部审计人员的综合素质直接影响到内部审计的质量。因此，审计人员不仅需要具备丰富的经验和专业技能，而且要有一笑为家的主人翁意识、遵守审计人员廉政准则和职业道德。面对目前高校内部审计人员素质普遍较低的状况会计专业毕业论文本科毕业论文格式，应该从以下几方面做起：一是高校领导本身要对，审计部门高度重视，不能将随随便便的人放在审计的重要位置，在人员引进、聘任上要把好关，选择具有相应的专业资格和业务能力的人员上岗。二是对于内部审计人员要加强其专业知识和相关知识的培训，拓宽内部审计人员的知识层面，提高其处理不同问题的能力；三是要求审计人员具有较强的沟通能力，协调能力，有效地防范审计风险；四是内部审计人员要发挥其主观能动性，在思路上创新，接受审计任务的挑战，只有这样才能与时俱进，在特殊任务面前，发挥内部设计部门的关键作用。4、引进内部审计的先进技术
要与时俱进，积极寻求和探索适应新形势下，有利于高校发展的内部审计技术与方法。先进的技术和方法是提高审计质量的先决条件，是内部审计人员能圆满的完成学校内部审计工作任务的重要保证。作为高校内部审计人员应积极学习先进的审计技术和方法，通过对先进技术和方法的学习，更有效的提高审计质量，降低审计风险。内部审计部门要大力推行计算机辅助审计，来提高工作效率，减少人为干预，提高技术含量。同时要不断的完善审计抽样、风险评估等审计方法，采取有效的措施，探索适合我国高校内部审计工作的先进方法，提高内部审计的工作水平。
参考文献：
【1】吴晓巍;牛学坤，论内部审计制度的完善，财经问题研究
【2】王海波，论现代企业制度下的内部审计制度，辽宁广播电视大学学报
论文关键词：会计师事务所以尽职调查凝聚核心竞争力的案例研究
今明会计师事务所[①]在创立之初，清醒地认识到作为一个新成立的会计师事务所，如果把所有业务重点放在传统年报审计中，由于年报审计的势力范围已基本固定，进入市场的成本大，而且事务所在声望和技术上尚不能与做年报审计市场资格老的会计师事务所相抗衡，缺乏竞争优势。于是，今明会计师事务所根据事务所拥有许多能够熟练运用外语、同时精通兼并重组法规和商务运作的注册会计师这一特征，把战略定位集中在发展精品业务――为国外机构或组织在中国境内并购活动作尽职调查业务，经过几年的发展，客户数量虽不多毕业论文格式，但近三年平均主营业务收入达到1004.21万元。
尽职调查也称审慎调查（due diligence），是指在收购过程中买方对目标公司的资产和负债情况、经营和财务情况、法律关系以及目标企业所面临的机会以及潜在的风险进行的一系列调查。今明会计师事务所在其发展战略指导下，致力于尽职调查业务的开拓和积累，他们基于但不局限于传统审计方法和技术，凸现价值特征，针对不同公司的具有特性的委托，今明会计师事务所组成攻关小组研究针对性的调查方案以及报告形式，经过多个项目的磨合，已经逐步形成了凸现专业性的尽职调查业务流程、风险控制以及报告模版，并拥有了具有丰富项目实践经验和精干的专业团队。事务所建立的并购目标企业尽职调查规范的流程指南包括：
1.了解企业基本情况、发展历史及结构
2.了解和评价企业人力资源，如管理架构（部门及人员）、董事及高级管理人员的简历、酬薪及奖励安排、员工的工资及整体薪酬结构、员工招聘及培训情况、退休金安排等
3.了解评价企业市场营销及客户资源 ，如产品及服务、重要商业合同、市场结构、销售渠道 、销售流程、定价政策、信用额度管理 、市场推广及销售策略、促销活动、售后服务、客户构成及忠诚度。
4.了解评价企业资源及生产流程管理，如产房、生产设备及使用效率、研究及开发、采购策略、采购渠道、供应商、重大商业合同等。
5.了解并评价企业经营业绩 ，如会计政策、历年审计意见、三年的经营业绩、营业额及毛利详尽分析、三年的经营及管理费用分析、三年的非经常项目及异常项目分析、各分支机构对整体业绩的贡献水平分析等
6.对公司主营业务的行业状况分析，如行业现状及发展前景、中国特殊的经营环境和经营风险分析、公司在该行业中的地位及影响
7.对公司财务情况分析，包括三年净资产审计 、资产投保情况分析、外币资产及负债、历年财务报表的审计师及审计意见、最近三年的财务预算及执行情况 、固定资产、或有项目（资产、负债、收入、损失）、无形资产（专利、商标、其他知识产权）等。
8.进行利润预测，主要包括未来两年的利润预测、预测的假设前提、预测的数据基础、本年预算的执行情况等
9.进行现金流量预测，包括资金信贷额度、贷款需要、借款条款
10.了解评价公司债权和债务，包括债权、债务基本情况明细、债权/债务有无担保及担保情况、债权/债务期限、债权/债务是否提起诉讼
11.详细描述公司的不动产、重要动产及无形资产土地权属 ，包括房产权属、车辆清单、专利权及专有技术、资产抵押担保情况的底稿
12.了解并评价公司所有或有事项
13.其他情况说明底稿，包括公司股东、董事及主要管理者是否有违规情况；公司有无重大违法经营情况；上级部门对公司重大影响事宜
14.列示企业经营面临主要问题及对策的底稿。
今明会计师事务所建立起质量控制体系，约束所有承办尽职调查的项目小组严格按照业务流程指南执业，尤其重要的是毕业论文格式，事务所把每一单尽职调查的项目都当作一个重要的攻关课题来做，不仅委派具有相关专业特长的注册会计师组成项目小组，利用头脑风暴的方式讨论其风险以及特殊事项，形成针对性的调查结果和报告；而且会结合项目的特征寻找事务所内外相关的专家，对尽职调查业务中反映的特殊或重大问题进行研究和审定，保证每个项目的价值增值性。正是由于今明会计师事务所对每个尽职调查项目的尽职尽责的专业性表现，让委托方和其他报告使用者、甚至被调查方对注册会计师的职业技能和专业精神都赞叹不已，日后，他们有什么需求都会毫不犹豫地再次聘请今明会计师事务所来承办论文网站。另外，今明会计师事务所对于在每一单尽职调查业务中发现的被调查者的潜在服务需求，都会委派专门人员跟踪研究，以此拓展相关的鉴证或服务业务。
二、事务所执行尽职调查业务的属性及其内容
作为企业并购过程中的关键环节，也是降低并购风险的重要手段，尽职调查已经越来越得到了企业及其管理决策者的高度重视。在并购开始前对目标公司进行调查是为了了解目标公司各方面的情况，提高并购的效率，这样的调查工作比较专业，需要委托专业机构进行，可以委托给律师，但也可以委托给会计师事务所。由于在收购过程中，买卖双方谈判的时候更多是从价值的角度讨价还价的，因此，基于净资产审计，并从价值角度提出调查的情况毕业论文格式，更能够满足委托方的需要，为此，如果委托方委托会计师事务所做尽职调查，将会获取更大的增值服务，当然，在会计师事务所委派的的项目小组中，应当配有熟悉法律的专业人士。
一般，客户如果聘请包括注册会计师、律师、注册资产评估师等组成的团队一起做尽职调查，注册会计师主要负责净资产审计，但要特别关注哪些无法在财务报表中表示但却影响目标企业未来财务状况的所有或有事项及其影响，要详细地在尽职报告中予以说明。如果委托方把整个目标企业的尽职调查都委托给会计师事务所，会计师事务所就不能把此简单做成净资产审计，而应该从以下几个方面把该项业务做成融合鉴证和咨询的综合的业务：
1.企业基本情况调查
主要调查企业收购业务的动机；被收购企业的外部经济环境；被收购企业的历史沿革及股权结构；被收购企业的组织架构和管理层信息。
2.企业财务管理体系调查
主要调查被收购企业的财务组织架构和财务人员信息；会计核算系统和财务报告体系；被收购企业的内部控制制度（含财务授权体系、资金管理流程、业务控制流程）；财务预算体系和执行情况；被收购企业所采用的主要会计政策。
3.企业会计报表和重点报表项目审查
主要包括：（1）企业会计报表整体分析，如比率分析；趋势分析；行业分析等。（2）盈利能力分析，如损益表及其相关附表的可靠性审查（是否虚增收入与利润）；被收购企业利润的来源（主要来自哪些产品）；被收购企业的收入的来源（主要来自哪些产品）；被收购企业利润及收入来源的地区；主要产品销售收入和毛利率波动及其原因；被收购企业的大客户情况；经营费用波动情况及其原因，费用可控项目情况；管理费用波动情况及其原因，费用可控项目情况。（3）现金流量分析，如现金流的质量分析；现金流结构分析；现金流入及流出主要驱动因素分析；现金流预测分析等。（4）资产质量分析，如货币资金限制性分析；应收款项的可收回性分析；存货价值分析；固定资产新旧程度及技术含量分析；无形资产原始价值及估值分析等。（5）重点报表项目审查。
4.需要关注的重大事项审查
主要包括关联方关系识别及关联方交易审查；帐外负债及或有负债审查；无形资产及研发费用审查；有形资产的所有权归属审查；在建工程建设情况审查；贷款及担保情况审查；员工社会保险缴纳情况审查；未决诉讼情况审查；资产负债日后事项审查等。
5.税务及税务风险审查
主要审查企业现行税负构成；企业所享受的税收优惠；纳税及扣缴义务的履行情况；税务风险（未履行纳税义务的风险）等。
6.人事及薪酬制度审查
主要调查企业执行的薪酬体系；关键管理人员薪酬和激励机制；员工薪酬水平分析；劳务合同的签订及解雇赔偿约定；员工社保缴纳情况及分险分析。
三、事务所以尽职调查业务凝聚核心竞争力的技巧
运用安德鲁的SWOT分析法，今明会计师事务所的优势就是拥有能够熟练运用外语、同时精通兼并重组法规和商务运作的注册会计师，劣势就是成立时间短，没有更多的年报审计客户；机会是外国机构或组织以及外商投资企业在国内购并时需要外语比较好的专业人才；威胁是一些律师事务所的尽职调查业务已经开展的比较成熟。把以上各种因素相互匹配起来加以综合比较分析后，今明会计师事务所提出了自己的战略目标――发展高端客户的尽职调查毕业论文格式，在战术上采用基于但不限于会计审计的技术方法，凸现价值判断优势，进军具有一定品质的在国内外市场进行并购活动的外商投资企业，不仅提高业务的品质，也避免了在底端客户层面与律师事务所“肉搏”的局面。分析今明会计师事务所以尽职调查凝聚核心竞争力的技巧有：
1.选择高品质的客户群。会计师事务所只有选择具有较强内在需求、对服务品质较其他敏感、成长性强、能够理解和认识尽职调查报告价值的客户群中开拓尽职调查业务，才能把尽职调查做成高品质业务。试想，如果今明会计师事务所把尽职调查的目标市场定位在行政“拉郎配”的国有企业改制业务中，在外部压力和不理解中，不仅尽职调查的收费很低，最主要的是尽职调查报告仅仅是摆设或是“市场经济的标签”，注册会计师根本没有时间和动力提高该业务的品质和价值论文网站。
2.提高规范操作和有价值的专业判断份额。今明会计师事务所之所以能够把为外国机构或组织和外商投资企业提供尽职调查做成事务所的标杆业务，是依靠会计师事务所研究开发的以价值增值为核心的技术模版以及具有丰富实践经验精干的专业队伍，这既保障了所有的尽职调查业务都按照规范的流程操作，提高尽职调查业务质量的稳定性，也保证针对具体问题注册会计师能够作出高水平的专业判断，增加尽职调查业务超越期望价值的质量品质和差异性，这样，今明会计师事务所开拓的尽职调查业务才具有竞争优势。
3.把尽职调查业务树成标杆业务，以此标杆业务辐射开拓更多的鉴证或相关服务业务。事务所树立的标杆业务，应当具备以下特征：（1）由具有优势的以价值增值为核心的技术模版支持。（2）由具有专业特长的注册会计师团队参与。（3）能够得到客户、被调查者、或报告使用者好评，以此能够赢得公众的信赖和尊重。这种属性的标杆业务具有辐射性，能够给客户、被调查者留下深刻的专业印象，并赢得了客户、被调查者信赖和敬佩毕业论文格式，这是利用标杆业务辐射型开拓业务的前提条件。注册会计师在执行尽职调查时，如果能够透过数字和表面查证清楚背后的财务、经营、市场和技术等方面的真实情况，为报告使用者提供更多的增值价值，报告使用者会继续委托事务所承办其他业务，这时，只要注册会计师留心跟进研究，就能够进一步为尽职调查的客户及其委托人提供更多的其他鉴证或相关服务业务。
关键词：风险量化分析法；审计；工程项目造价；审计样本
对于内部审计机构来说，工程审计一直是审计的重点领域和难点领域，也是审计风险较大的领域，如何在审计中发现问题，保护国家和人民财产不受损失，规避审计风险，也是审计人员重点考虑的事项。在工程项目审计中，特别是与工程造价有关的审计项目，审计样本的选择，是审计成功与否的关键环节，采用风险量化分析法，针对工程项目的特性，对其管理中的L险点进行定性分析，并进行量化，使选择工程审计样本更具客观性和合理性，可以有效的防范审计风险。
一、风险量化分析法的概念
风险量化分析法，就是通过定性风险分析排出优先顺序的风险进行量化分析，通俗的讲，就是将一些不具体、模糊的风险因素用具体的数据来表示，从而达到分析比较的目的。使用风险量化分析法，一般在定性风险分析之后进行定量分析，定量分析反映出来的趋势可以指出需要增加还是减少风险管理措施，它是风险应对计划的一项依据，并作为风险监测和控制的组成部分。
二、现行工程审计存在的主要难点及风险
对内部审计来说，工程项目审计一般关注两个方面，一是项目管理程序的合规性，如项目的审批程序、发包程序等；二是工程造价的真实合理性。近年来，我国国有企业在工程程序管理方面，都有了比较大的改进，做到了有法可依，但是在工程造价审核方面，由于工程造价审核的复杂性，仍存在较大的问题，是工程舞弊的重点领域，也是内部审计的主要风险点。
（一）工程管理是一个复杂的系统工程
一个工程项目从项目建议书到项目竣工，中间要经过可行性研究、设计、招投标、合同签订、施工、工程竣工验收、结算、编制竣工财务报告等多个环节，且每个工程项目都涉及到多个专业，如土建、给排水、电力照明、通讯等专业，每个环节和每个专业都需要专门的技术业务为支撑，审计人员除具备识图、施工、预决算、财务等方面的能力外，还必须对招投标、合同管理等方面的法律法规有比较深刻的了解，才能做好工程审计工作。
（二）工程项目管理周期长、建筑市场变化节奏快
一般较大的工程项目，建设周期都在1年以上，而一些大型基建项目，建设周期在三年以上甚至更长，较长的建设工期对应的是建设市场的变化，主要表现在材料价格的波动、人工费的变化和政策法规变化等因素，给工程审计带来了较大的困难和风险，特别是工程结算审计。
（三）常用的审计样本选择方法不能满足工程审计要求，隐藏着较大风险
一些大型国企下面，往往设有专门的工程管理机构，对企业内部的工程项目进行对口管理，这些管理机构每年管理的工程项目少则几十个，多的甚至上百个，如此多的工程项目，审计人员不可能进行详查，只能选择有限的几个项目进行审计，那么如何选择审计样本就变得非常重要。一般审计中常用的样本选择法为简单随机选样法、系统选样法、分层选样法三种方法，但是对于工程项目来说，这三种抽样方法均不能让人满意，无法根据工程的特点，选择有效的样本，找到有效的切入口。因此选择审计样本时，一般都是审计人员根据自身经验选择，没有客观性的标准和条件；而内部审计活动是一种独立客观的监督和评价活动，作为审计的执行者“人”来说，难以避免审计人员的主观性，这就给审计工作带来较大风险，防范工程审计风险能力低。
三、风险量化分析法在工程审计中的运用方法
（一）根据工程项目的特点，找出工程管理过程中关键因素
对工程管理的特点进行分析总结可以得出这样的结论，每个工程项目都具有以下关键因素：工程类别、投资额、是否招投标、工期长短、合同价约定、结算方法、工程款支付等，对以上的关键因素找出相关的风险点，分析其风险的大小，也就是先进行定性分析，继而进行定量分析，找出存在风险较大的项目，作为审计样本。
（二）对工程项目进行定性分析和定量分析
在进行定性分析和定量分析时，可以根据工程项目的特征，分为7个风险因素，同时设定项目总的风险权重为100分，根据各个特征的风险程度，赋予一定的权重值。
1.从工程类别上分析，大修、维修项目比新建项目风险大。工程项目可以划分为新建项目和大修、维修项目，新建项目一般有比较齐全的设计图纸和预算，审批程序较严谨；而大、维修项目，一般没有整体的图纸设计，在实施过程中，维修到什么程度，建设方（使用方）有较大的话语权，实施结果有可能偏离原批准计划，在结算时，工程量的计量难度较大，因此大、维修项目造价舞弊风险比新建项目大。在定量分析时，新建项目风险度5分，大维修项目风险度10分。
2.从项目投资额分析，投资额大的项目的比投资小的风险大。投资额大的项目，建设方在管理项目时，相比投资额小的项目，有较大的舞弊空间；如100万的项目，舞弊的最大值也只能是十万元级别的，而千万元的项目，其舞弊值可能是百万级别的。因此可以按照投资额大小划分不同的风险度，100万元以下的项目风险度5分，100万元至500万元的项目风险度10分，500万元以上项目风险度20分。
3.从工期角度来讲，工期长的比工期短的风险大。工期长的项目，由于建筑市场的人工、材料价格的波动幅度大，造成工程结算难度加大，因此风险较大。定量分析时工期一年以下的项目风险度5分，一年以上的项目10分。
4.从招投标的角度分析，应招标而未招标的项目比招标项目风险大。工程发包环节是工程管理中的关键环节，工程发包一般经过公开招标、邀请招标和不招标的方式确定施工单位，公开招标的项目要招标公告，编制招标文件和标底，提供工程量清单，经过评标委员会评审后，确定中标人，经过这种方式确定的承包人，程序合规，风险较小；邀请招标的项目，相对公开招标来说，建设方在选择施工方时有较大的操作空间，风险较公开招标大；而应招标而未招标的项目，发包程序本身存在违规行为，由于没有进行投标报价程序，合同价的约定依据不足，风险较大。 因此，公开招标的项目风险度为5分，邀请招标的项目风险度为10分，可未经招标的项目风险度定为20分。
5.从工程审价的角度来说，自行审价的项目比委托第三方审价的项目风险大。第三方审价机构委派的审价人员，一般是专业的造价工程师，有丰富的审价经验，对建筑市场的政策变化比较了解，材料价格波动比较清楚，对工程结算比较专业，出具的审价报告比较规范，且审价报告必须经过发包方、承包方三方签认，一般能规避较大风险；而自行审价的项目，一般程序为项目管理人员审核后，本部门其它人员进行复核，然后报本部门负责人审核后，确定工程造价，但是由于审核人员均为本部门人员，缺少外部监管因素，实际操作中，很多项目连基本的复审程序也没有，容易形成舞弊风险；有些工程管理单位出于自身利益考虑，对工程项目的结余资金进行截留而不上交，容易形成“小金库”，往往存在较大风险。在风险度分析时，委托第三方审价的风险度定为5分，自行审价的项目风险度定为10分。
6.从工程结算价分析，结算价超出合同价较大的项目风险较大。项目合同价的约定，招标工程为中标价，未招标的工程一般按设计预算或计划金额，结算价大幅超出与合同价，表明这个项目的管理存在一定的问题。引起投资增加的原因一般是工程变更、工程量清单量差、材料价差调整、政策性调整等因素，而上述因素正是工程结算舞弊的主要手段，是审计人员在审计中重点关注的对象。因此可以根据结算价与合同价的偏离度进行划分，超出合同价10%之内的5分，超出合同价10-20%的10分，超出合同价20%以上的20分。
7.从工程款支付角度分析，工程款已经支付完毕的项目比未支付完毕的风险大。工程款项已经支付完毕的项目，如发现工程结算方面有多计价的问题，那么就要面临向施工方追讨多计的工程费用的难题，建设方失去主动权。在风险量化分析时，工程款尚未支付完毕5分，已经支付完毕的10分。
（三）通过打分程序，找出风险度最高的项目
根据风险度的量化分析，审计人员可以对被审计单位管理的工程项目进行逐一打分，找出风险度排在前列的项目，根据审计方案的要求，抽取一定数量作为审计样本，进行下一步的详审。
四、提高风险量化分析法效率的技巧
（一）做好审前调查工作，填写审计调查表
审计通知书下发时，同时下发工程项目结算审计调查表，要求被审计单位如实填报并在一定时间内完成，审计调查表中应有工程项目名称、类别、投资计划、合同价、招投标情况、结算价、审价情况、开工竣工日期、工程款支付情况等栏目。
（二）核实被审计单位填写工程情况调查表的准确性
审计进点后，首先要求被审计方提供工程管理方面的投资计划、合同，招投标、结算资料等，可以采用随机抽样的方法和被审计单位提供的审计调查表进行对比，防止被审计单位故意填写错误的信息，误导审计工作，如发现审计调查表填写的数据不准确或漏填等事项，应重点关注并查明原因。
（三）与“造价指标法”等配合使用，可以达到事半功倍的效果
经过风险量化分析方法选择出的工程样本，可以根据工程实际情况，结合“每平方造价指标法”、“材料消耗量指标法”、“材料价格比较法”等进行进一步的判断，快速发现工程造价的舞弊行为，如“每平方造价指标法”依据历史数据，用来判断多层、高层住宅楼造价上非常有效，可以达到事半功倍的效果。
五、结语
根据工程项目的特征，使用风险量化分析的方法，对工程项目管理中的风险进行分析，并进行量化，使工程项目审计的样本选择更具有客观性，能较好的消除人为因素的影响，更好的规避审计风险。但是在使用过程中，量化分析法仍不能完全脱离人为因素的影响，在定性分析时，如何判断某一因素风险程度高低，仍存在一些不确定的因素，影响定性分析的准确性，而在定量分析时数值的取定，仍需要进一步的改进和优化，才能使风险量化分析法更好的服务于工程项目审计。
参考文献：
[1]金妮. 工程项目全过程造价审计方法探析[J]. 财经界（学术版），2013（14）：227.
1 内部控制审计风险的成因
1.1内部控制审计风险形成的内部环境因素
1.1.1审计人员水平限制
注册会计师的能力和经验毕竟有限，因此就可能为审计工作带来一定的风险。首先，由于我国一些高校对人才培养的缺陷，造成许多高校毕业生根本没学到原本应该掌握的专业知识，因此造成审计人员本身存在知识体系不完善的现象，许多审计人员未意识到这一点，或者意识到了却不积极改进，又或者想要改进却不得其法。知识水平不完备导致审计人员进行审计时根本不知道该怎么做，所以在执业过程中难免会出现疏忽因而造成风险。其次，有些审计人员道德方面有缺陷，接受来自委托客户的不正当利益，失去应有的独立性，从而做出与事实相违背的审计意见。
1.1.2会计师事务所监管体制不完善
除了审计人员自身的因素以外，会计师事务所的本身审计质量监督和管理体制存在缺陷，也会带来审计风险。会计师事务所如果没有一个合理的健全的审计风险模型，没有建立有效地审计风险管理和监督机制，就难以控制注册会计师在审计过程中的审计质量，无法及时发现审计工作程序中存在的一些弊端，同样也很难发现审计人员自身的职业道德问题，更无法对这些问题进行防范以及纠正。
1.2内部控制审计风险形成的审计外部环境因素
1.2.1被审计单位内部控制不合理，且没有有效地监督机制
内部控制得不到应有的效果，有很多方面的原因，包括内部控制没有被充分设计，或者内部控制没有被充分执行。比如公司高层领导不予重视，导致下属人员也对内部控制没有予以过多关注，公司根本没有像样的内部控制管理机制；或者高层管理人员虽然予以重视，但是相关人员能力有限，无法设计出合理的内部控制机制；或者设计时敷衍了事，导致设计出的内部控制不合理。被审计单位没有建立有效地监督机制，或者在企业内部建立的监督委员会，可能对全体员工的监督比较有效，但是对高层管理人员来说，就没什么作用了。
2 内部控制审计风险的控制
2.1全面提高审计人员的素?|
作为一项高风险和高社会责任的行业，审计要求审计人员不断提高自身 能力，完善各方面专业知识，提高自身职业道德修养， 还要不断在具体审计过程中不断总结经验，做到理论与实践相结合。要求审计人员平时闲暇时间可以多看一些相关期刊杂志或者相关文献来补充专业知识，或者看一些相关审计案例以吸取更多的经验，结合自身的经历所总结出的经验，以弥补自身的不足，增强审计风险意识，在审计工作中保持应有的怀疑，时刻注意防范风险。
2.2会计师事务所引入风险管理模式
会计师事务所内部应设立风险管理机构，该机构在延揽客户时，对潜在的客户进行充分调查，然后对其进行风险评估，以帮助决策者甄选客户；在业务执行过程中，根据客户的内部控制特点适应企业具体情况的审计计划， 对于内控薄弱的地方投入人力物力和时间进行重点审查，内部控制完善且得到很好实施的地方可以进行抽查，并随着对被审计单位的了解越来越深，根据需要调整审计计划，并督促审计人员严格执行，对审计人员的执行情况进行监督；在报告阶段，对审计人员所做的审计工作进行分析、检查、和修正，以最大限度的确保审计结果的质量，切实降低内部控制审计风险。
2.3营造良好的审计环境
要想降低内部控制审计风险，保证上市公司内部控制质量，必须有一个良好的内部运行环境，我国应建立审计行业外部监督委员会，利用该委员会对会计师事务所进行的各项内部控制审计进行有效监督。会计师事务所可以实行业务公开，以便于同行之间相互监督，审计师对同行的内部控制审计的审计质量进行监督和评价，并实行奖惩制度，促使审计人员进行审计时自觉提高警惕。
2.4被审计单位建立合理的内部控制制度
成本效益原则要求注意控制企业发生的重大事项，而不是所有的事项，对一些小的事情进行控制，会增加企业的成本，并且降低企业的经营效率。由于内部控制具有时效性和环境适应性，因此，被审计单位需要根据自身情况判断或者审计师的建议，不断改进本企业的内部控制。根据研究可知，内部控制由董事长带动实行会更加有效，由董事长牵头，高层管理人员积极参与，带动全体员工共同完成。
历史总是惊人的相似。
每次金融危机之时，总有一些看起来如同“恐龙”一样的大公司，一夜间轰然倒下。而带来“白垩纪”气候异常的“陨石”冲击，往往就是一份虚假的财务报告被揭露，一家赫赫有名的会计师事务所失去自己的诚信。
2002年安然公司破产，安达信因“欺骗及伪造账目”被美国证券交易委员会（SEC）罚款700万元，最终破产清算。6年后，会轮到毕马威么？
历史可能重演，但是背后的疑问始终没有答案――谁来监督那些监督者，谁来审计审计人是否失信呢？
又出事啦
2008年3月末，全美第二大次按贷款公司新世纪金融公司（New Century Financial，下称“新世纪金融”）清算进行时，一份美国破产法庭的解密报告显示，毕马威会计师事务所（KPMG，下称“毕马威”）与新世纪金融的财务丑闻难脱干系，美国司法部正在调查举证，如果证据确凿，超过450名机构和个人投资者即将毕马威。
无巧不成书，另一起涉及毕马威的财务丑闻案，也在近期有了眉目。施乐公司（以下简称“施乐”）在3月26日表示，公司已经收到法院的初审决议，将为8年前的财务造假案向投资者支付6.7亿美元的和解费用。而施乐的前外部审计师毕马威，也将支付8000万美元的罚款。
联系历史，也许这并非偶然。
“毕马威和安达信不一样，不会因此破产。如果美国司法部取证显示毕马威对新世纪金融的会计丑闻负有主要责任，那么毕马威将不得不面对美国司法部和新世纪金融投资者的。”美国《当代会计》（Accounting Today）的总裁Bill Carlino表示，按照美国法律，投资者可对其会计师事务所在财务审计时未尽职责提讼，如果法庭判定指控成立，会计师事务所将不得不为他们的损失做出赔偿。
事关新世纪金融的报告的作者Missal，他曾做过律师，又曾供职于美国证券交易委员会，目前负责监督新世纪金融的破产全过程。他用了5个月的时间完成了这份独立调查。这也是目前最全面深刻地披露风起云涌的按揭倒闭潮背后原因的文件。“其中一些指控激起了7年前安然倒闭时的回声。”《纽约时报》在评论中写到。
在Missal提出的指控中，贯穿始终的，是毕马威对新世纪金融公司会计准则的改变持默许甚至鼓励态度。
“新世纪金融曾在2004年、2005年、2006年数次调整会计准则，其中部分调整违反了国际会计准则，对此审计公司毕马威均采取默许态度。”Missal写道。毕马威合伙人John Donovan在2005年新世纪金融年报之前，针对内部员工提出的关于会计准则的异议回复过一封电邮：“我对此感到非常失望，我们到现在还在讨论这件小事。我只关心我们的客户认为我们应该做的事情，叫其他的意见滚蛋。”
报告显示，毕马威曾经建议新世纪金融通过降低回购准备金比率放大货币乘数，“2006年10月，新世纪金融宣布改变拨备标准，这项改变会降低坏账计提比率和降低回购要求。当月12日，新世纪金融公告称，对风险借款人的利率在标准利率的基础上再削减1%。”
劣迹的成长史
自2002年，美国能源金融公司、全球500强前10位的安然宣布破产以来，以“五大”（注：即毕马威kpmg llp、普华永道pwc、安永ernst & young和德勤de-loitte & touche以及倒闭的安达信）为代表的世界主要会计师事务所，接二连三出事。毕马威美国公司紧随其后因施乐财务造假案被美国证券交易委员会展开调查，安永美国公司也因为和由其审计的一家软件公司达成有利可图的交易，被指控违反了独立性原则。
根据美国上市公司会计监督理事会（PCAOB）在去年的报告，四大会计公司在2003年均有违反美国公认会计原则（GAAP）的行为，包括为各自公司客户提供低报债务的不当建议；在为客户账户进行审计时，亦未能完成尽职调查的义务。
这样的事情其实在中国，也时时听闻。最近的一件，发生在海航天机电股份有限公司（简称航天机电）和德勤华永会计师事务所（简称德勤）身上。
2007年10月份，航天机电称，其审计服务公司德勤，在提供审计服务的过程中，所提供审计报告与实际情况不符的事实，客观上促成其出纳人员挪用公司巨额资金，造成直接损失629万元，遂将德勤告至上海浦东新区法院。这是继科龙事件余波后，全球四大会计师事务所之一的德勤，再度陷入中国“诉讼门”。
航天机电此番德勤，原因在于公司要求德勤出示其审计服务过程中的相关工作底稿，遭到德勤拒绝。而航天机电欲查阅工作底稿的初衷，源自其发现德勤在对其下属分公司进行的2004年度审计报告中，所确认的银行存款余额与实际存款数额不符，两者相差430万元。
“其实，在中国这样的问题更是突出，目前暴露的这几家公司仅仅是冰山一角。其中最主要的问题，是中国会计审计行业在向国际接轨的过程中，不得不借助四大会计所国际化的专业知识和专业力量。在国内会计审计行业国际性人才极其匮乏的情况下，四大在行业标准、审计规范、流程制定等各个方面都有相当的话语权。在近几年竞争趋向激烈的国内审计行业，为了保证市场和客户的持续的高增长，作为流程和规则的制订者，四大有相当的‘便利’可以从中谋利。”一位上海财经大学教授如是评论。
虽然在全球都劣迹斑斑，但是每一次，“四大”们都成功逃脱――除了安达信被杀一儆百……
这也许是监管当局顾虑“间接损伤”（collateral damage）的后果――当年安达信塌台后造成众多员工失业和会计行业的重大震荡，至今余波未平。此外，如果目前幸存的“四大”再断其一，会计行业重组后将更加集中，必然造成尾大不掉，将来更难监管。
不过，市场竞争仍是最彻底的纠错机制，市场中的“坏蛋捕手们”（bad guy hunters），如媒体、投资者等，最有原动力去研究上市公司财务信息，曝光财务欺诈的黑幕，由此导致的股市狂跌，本身就是对公司造假最好的惩罚。因此，一位业内人士称，即使“毕马威”们此次躲过罪案指控，但在市场上已造成无可挽回的声誉损失，投资者将展开对失信者的“报复”。
“会计师所”那些事
业内一直流传一句玩笑话，会计师事务所要比很多皮包公司更像皮包公司。如果观察一下他们的财务报表，我们会发现：固定资产少得可怜，也许每个员工配备的笔记本电脑可以占到固定资产的很大份额；每年最大的开销除了员工薪金和旅行费用，就是办公室租金，他们在各个城市往往选择最好的写字楼作为办公场所；现金流非常稳定、而且处于很高的水平上。
会计师事务所特别是“四大”最宝贵的资产都是无形的，一是人力资本，即合伙人、经理和员工们都是所谓的“精英”；二是商誉，在国际资本市场上若干年的历史和口碑，赋予“四大”的品牌极高的市场价值。
在事务所内部，负责签署审计报告的审计师（他们对内叫经理）们仅仅是雇员，而实际上作为老板的合伙人，本身却不必签署审计报告。一旦发生审计事故，为此可能承担法律责任的仅仅是签署报告的经理，而负责相关项目的合伙人则置身事外。因此，很可能出现以下这种情况，即审计师迫于合伙人的压力、被迫签署审计报告、一旦事发却成为相应合伙人的替罪羊。
风险和收益不相配比、权利和责任不相对应，资本市场上公司治理的普适性法则，在会计师事务所里面却被顶层“精英”所抛弃。
了解了他们的业务流程和审计方法，也许会让人们知道为什么出事这么容易。
首先是招聘。每年大学毕业之际，会计师事务所都会到各个著名大学里去招聘毕业大学生。特别是“四大”，声望和报酬优良，加上严格的笔试和面试程序，可以保证每年招收到一流的大学生。至于毕业生的专业并不重要，“四大”相信，只要一个人有着良好的基本素质，在短时间内掌握必需的审计技能并不是一项难事――最严格的审计报告就将由“童子鸡”操刀。
“四大”都有着清晰的职业路径，一般而言，一个大学生进入“四大”后，他需要12年左右的时间来走完整个职业路径，从白手起家的年轻人成为公司的老板。这个过程是，3年的审计员、3年的助理经理、3年的经理、3年的高级经理，然后就有望成为合伙人。总的时间过程有长有短，但是相差不会太悬殊。
经理相当于能够签署审计报告的注册会计师，他们对各个审计项目负主要责任。在他们之下，由助理经理（in charge）来管理各个具体项目。对于一个小项目而言，往往是一个助理经理带着几个审计员去完成。
一旦升到经理之上，和自己同时进入公司的同事们大多离开，自己要对签字的审计报告承担责任，在感到自身压力加重的同时，也会感到竞争的加剧。在为数众多的经理中，命运有起有伏有悲有喜，有的在短短三四年内就晋升为高级经理，有些却在经理的位置上一坐就是七八年。导致不同境遇的关键因素有两个。其一是看该经理的各方面的能力是否强，其二是看该经理能否和自己的上司搞好关系。
会计师事务所和客户之间的关系，可以说是天底下最有趣的关系之一。按理说，拿人钱财，与人消灾。“四大”的审计师们应该全心全意为客户服务才对。但是审计是个特殊的行业，审计师虽然从客户那里收取费用，但是最终却要向资本市场上的投资者负责。这就决定了审计师不能对客户唯唯诺诺，而是应该用客观独立的眼光来审视客户的财务报表和内控体系，按照通行会计和审计准则来独立发表自己的意见，而不管这种意见是否受客户欢迎。打个比方，审计师和客户之间的关系类似于猫鼠关系―审计师的职责是发现客户会计报表中的问题，而且最令“老鼠”头疼的是，这只“猫”还是自己花钱请来的，不郁闷才怪！
一般而言，“四大”的审计师和客户刚开始合作时，客户对审计师的态度还是相当尊敬和合作的。在客户眼中，“四大”的审计师们拿着高昂的薪水、说着熟练的英语、穿着得体的套装、一副干练的职业形象，他们来是帮助我们上市的，客户最初一定这样想。但是随着审计的深入，客户的财务人员就开始发牢骚了。这些审计师们成天打电话向自己追问每一笔账款的来龙去脉，经常要抽查陈谷子烂芝麻的原始凭证，不断地给出各种报告让自己填写。为了应付这些审计师们，自己的本职工作就要被耽误。在很多情况下，客户的财务人员往往要陪着“四大”的审计师们加班，因此往往是怨声载道。
随着审计工作的推进，客户们往往懊恼地发现，自己的小金库居然被审计师们给查了出来；以前为了提高业绩而做的一些会计处理被审计师们要求进行调整，自己通过关联操作转移利润的方式受到了质疑。如果一切按照审计师们的要求做，自己的企业不但在公众面前的印象要大打折扣，而且可能引起税务机关的注意。这样，客户对审计师的态度，已经由热情转为冷淡，再由冷淡转为厌恶。
哪里出了错？
“丑闻的发生，来自于人性贪婪和欺骗的本能，有关人员应该被关进监狱，对此我毫不怀疑。”国际会计准则理事会（IASB）主卫•泰迪丝毫不掩饰对这些会计丑闻的厌恶，“我想有两件事做错了。”他说，首先，目前的会计方法已落后于时代，滞后的会计准则给大公司提供了财务造假的机会。全球经济日益加深的广泛性和复杂性，不仅给会计判断增加了难度，而且使得一般股东无法界定关联交易，也不知道哪一种会计标准更适合自己的企业，或者资产到底该如何估价。其次，公司治理也已经过时，难逃失败的命运。“当你考察安然的教训时，是谁的失败？是董事会、管理层、审计委员会，给安然提供咨询的法律部门也罪责难逃，在我眼里，他们和安达信一样坏。同样负有责任的还有投资银行、证券监管部门。因此，单单归罪于安达信是不够的。”在泰迪看来，避免重蹈覆辙的办法是通过更加强硬的会计审计来增加透明度，披露并解释公司财务状况的本来面目。
是的，单单归罪是不可以的，但是，我们不禁要问，谁来监督那些监督者，谁来审计审计人是否失信？
厦门大学国家会计学院副院长、原厦门天健会计师事务所合伙人黄世忠对此忧心忡忡，他认为，国际知名会计师事务所接连出事的根源，在于企业利益的驱动下，把审计和咨询混在一起，丧失了审计的独立性。这又和华尔街的金融分析师有极大关系。华尔街的金融分析师总是提高赢利预测，如果企业收益达不到赢利预测，公司股价上不去，公司高管人员的利益就要受损。于是，公司高管人员就向会计师事务所施加压力。
自20世纪90年代以来，“五大”特别是安达信的审计模式已经由制度基础模式逐步发展成为风险审计模式，这种审计模式的嬗变，变的不仅仅是审计方法，更重要的是改变了传统的审计理念，并有可能使审计由一门高尚职业沦为一种唯利是图的生意，这种生意的核心是风险与报酬的权衡与抉择。
[关键词]审计风险；审计风险模式；风险导向审计
[中图分类号]E239．0
[文献标识码]A
[文章编号]1008―2670(2006)03―0070―05
审计风险是审计研究中的重要课题，也是实务界最为关心的热门话题之一。而本世纪初以来，国内外一系列重大企业财务造假丑闻和审计失败案例的连接发生，更使人们关注于审计风险的研究。本文试从审计风险模式演变人手，探讨风险导向审计的内涵和最新发展。
一、审计风险模式及其演变
从一般规律来说，审计风险受审计主体和审计客体两方面风险因素的影响。审计风险基本模式就是由审计活动的主体和客体两方面要素构成的。从审计客体来看，被审计单位的一切经营活动成果和资产负债状况最终都须通过财务报表予以反映。但不真实可靠的财务报表会导致审计失败及审计责任，所以财务报表本身的风险会导致审计风险。从审计主体来看，如果审计人员不遵守审计准则的要求，或所遵照的审计准则已相对滞后于社会经济环境的发展要求，就会导致审计失败和审计责任，从而形成审计风险。由此，审计风险的基本模式可表述为：
审计风险：审计客体风险X审计主体风险：财务报表风险X检查风险
但由于不同历史时期社会经济环境对审计发展的作用和影响不一样，导致不同时期的审计方法也不一样。以下就从这三个阶段来分析审计风险模式的发展演变。
1．账项审计阶段的审计风险模式
在审计发展的早期，由于企业组织结构简单，业务性质单一，注册会计师的审计主要是为了满足财产所有者对会计核算进行独立检查，促使受托责任人(通常为经理或下属)在授权经营过程中做出诚实、可靠的行为。注册会计师主要对客户负责，对第三者的责任则不明确，因此审计风险也相对较小。其审计的重心在资产负债表，目的是发现和防止错误与舞弊。注册会计师根据财务报表的每一项目来进行审查，包括检查支持凭证，评估报告资产的价值(通常是成本)，确定受托责任人对存货购买和发出核算的正确性。可以说，这一时期的审计风险模式是审计风险基本模式的简单表现，此时财务报表的风险主要指财务报表各项目本身的固有风险，所以这一阶段的审计风险可表述为：审计风险：固有风险X检查风险。即以分析固有风险为基础，以控制检查风险为重点，因此，主要采用详细审计或大样本抽查审计方法。
2．制度基础审计阶段的审计风险模式
随着企业规模日益扩大，经济活动和交易事项内容不断丰富和复杂化，注册会计师的审计工作量和审计成本迅速增大，使得详细审计难以实施，因此，职业界逐渐将转向抽样审计。然而，采用抽样审计需要注册会计师对企业风险、样本取舍、误差范围乃至误差率进行估计，具有内在局限性。同时职业界逐渐认识到，设计合理并且执行有效的内部控制可以保证会计报表的可靠性，防止重大错误和舞弊的发生。所以，注册会计师将内部控制与抽样审计结合起来，形成了制度基础审计方法，重点在于了解、测试和评价内部控制设计的合理。如果企业建立起了有效的内部控制制度，就可有效地控制和防范固有风险，因此财务报表风险同时受固有风险和控制风险的影响。这个阶段的模式可表述为：
审计风险：固有风险X控制风险x检查风险
这一模式的特点是其构成要素已由原来的两项变为三项，增加了控制风险，且将对控制风险的测试评价视作审计风险控制中的最重要方面。
3．风险导向审计阶段的审计风险模式
20世纪70年代后，西方管理层欺诈舞弊活动的出现和抽样审计的随意性使制度基础审计方法的局限性越来越明显。制度基础审计过于关注被审计单位的内部控制制度即控制风险而相对忽视引发审计风险的其它因素和原因，未能做到审计资源的合理分配。在这种情况下，风险导向审计方法便应运而生。其传统模式为：
审计风险：固有风险X控制风险X检查风险
其中，审计风险是由会计师事务所风险管理策略所确定的，谨慎的会计师事务所往往将其确定为较低水平，固有风险和控制风险则与企业有关，注册会计师可以通过了解企业及其环境以及评价内部控制对两者作出评估，在此基础上确定检查风险，并设计和实施实质性程序，以将审计风险控制在会计师事务所确定的水平。该模式与制度基础审计的模式虽然形式上相同，但从理论上解决了注册会计师以制度为基础采用抽样审计的随意性，又解决了审计资源的分配问题，即要求注册会计师将审计资源分配到最容易导致会计报表出现重大错报的领域。其特点在于实施审计程序都取决于对检查风险的评估。
二、风险导向审计的新发展
注册会计师在运用传统风险导向审计方法时，通常难以对固有风险作出准确评估，往往将固有风险简单地确定为高水平，转而将审计资源投向控制测试(如果必要)和实质性测试。即传统风险导向审计方法注重对账户余额和交易层次这个较低层面上风险的评估，但却忽视从宏观层面上了解企业及其环境，如行业状况、监管环境及目前影响企业的其它因素；企业的性质，包括产权结构、组织结构、经营、筹资和投资；企业的目标、战略以及可能导致会计报表重大错报的相关经营风险；对企业财务业绩的衡量和评价。同时，审计风险是审计内部环境与审计外部环境综合作用的结果。企业是社会经济组织，存在于一定的社会环境和经济环境之中，应将其与所处环境联系起来，视之为一个开放的系统。随着信息社会和知识经济时代的来临，企业与其所面临的多样的、急剧变化的内外部社会环境之间的联系急剧增强，内外部经营风险很快就会转化为会计报表错报的风险。因此，审计人员也深刻意识到如果将被审计单位隔离于其所处的广泛的经济网络，是不可能有效地理解被审计单位的交易及其整体绩效和财务状况的。为了减少会计报表审计的风险，审计人员必须研究报表所反映的企业及其所处的整个“系统”，以取得对其的充分理解。
(一)风险导向审计准则的改进
国际会计师联合会(IFAC)下属的国际审计和鉴证准则委员会(1AASB)于2003年10月了一系列审计风险准则，包括ISA200《财务报表审计的目标与一般原则》①、ISA315《了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险》②、ISA330《针对评估的重大错报风险实施的程序》③和ISA500《审计证据》④。这些准则已从2004年12月15日起正式施行。新准则对审计
风险模型和相应的审计程序进行了修订和调整，强调注册会计师应深入地了解被审计单位及其环境，有效地执行风险评估，把重点集中在财务报表出现错报的高风险领域，同时将风险评估与审计程序紧密联系起来。实施新准则将有效地提高审计的质量，增强公众对经过审计的财务报表的信心，也有利于保护公众的利益。
1．建立了新的审计风险模型。目前审计职业界普遍使用的审计风险模型是由美国注册会计师协会于1983年提出的：审计风险：固有风险X控制风险X检查风险(即传统审计风险模型)。在既定的审计风险下，检查风险：审计风险／固有风险X控制风险。据此，先评估固有风险、控制风险，然后再推算可接受的检查风险，以确定实质性测试的性质、时间和范围。该审计风险模型从风险控制的程序上分解审计风险，并建立在假设固有风险、控制风险和检查风险三因素相互独立的基础之上。但是，随着企业与内外部环境联系的日益增强，引起审计风险的因素就不只局限于审计过程中了，被审计单位所处的宏观环境也会对审计风险控制产生重大影响。同时，由于固有风险和控制风险都受企业内外部环境的影响，它们的联系也越来越密切。而大部分审计程序都是“一箭多雕”，可以满足多重目的。因此，很难确定一项审计程序是为固有风险还是为控制风险提供了审计证据。
传统审计风险模型随着审计实务的发展，逐渐表现出其缺陷和不足。因此，新准则制定了新的审计风险模型：审计风险：重大错报风险X检查风险。其中，重大错报风险包括两个层次：一是会计报表整体层次；二是交易类别、账户余额、披露和相关陈述层次。会计报表整体层次的重大错报风险是指同会计报表整体关系紧密的重大错报风险或对许多认定都有潜在影响的重大错报风险。它通常同控制环境和其它环境因素相关。交易类别、账户余额、披露和相关陈述层次的重大错报风险由固有风险和控制风险两部分构成。对于会计报表整体层次的重大错报风险评估水平，新准则要求注册会计师应该做出整体反应，例如，对审计小组强调收集和评价证据过程中要保持职业怀疑态度；分配一些更有经验或具有某方面特别技能的人或专家参加审计小组；对审计小组加强督导；在选择实施审计程序时加入更多的未预料的因素；必要时考虑调整审计程序的性质、时间和范围。而对于交易或账户层次的重大错报风险评估水平，注册会计师则应该确定下一步审计程序的性质、时间和范围，进行控制测试，实施实质性程序，测试表达和披露的充分性等。新的审计风险模型是随着审计环境和审计实践的发展应运而生的，更符合审计的实际工作情况，有利于注册会计师执行风险评估程序。
2．要求注册会计师充分了解被审计单位及其环境，以及内部控制的组成要素，以识别和评估重大错报风险。从当今大多数的审计案件中可以看出，其中很多是由于注册会计师对被审计单位的基本情况缺乏足够的了解所致。注册会计师应该通过各种渠道获取有关重大错报风险识别和评估的信息，特别是被审计单位经营环境信息、被审计单位信息和其内部控制信息。经营环境信息包括宏观经济环境、所在行业环境、法律环境等外部因素。行业越不景气，被审计单位会计报表反映不实的可能性越大，审计风险也就越大；而与审计相关的法律制度越健全，审计主体将承担的审计风险可能也越大。对于被审计单位，主要是考虑其经营情况，投资、融资的情况，同时要特别注意被审计单位管理层的品格和声誉，企业是否陷入财务困境和诉讼纠纷，以及被审计单位与前任会计师事务所的关系；重大会计问题和异常事项。内部控制则主要包括控制环境和控制程序。新准则对这些相关信息都作了详细列举，对注册会计师从各方面收集信息起到了较好的指导作用，增强了可操作性。
(二)现代风险导向审计在审计实务中的发展
通过以上分析，我们知道，国际审计和鉴证准则委员会的审计风险准则，很大程度上强调注册会计师应当充分了解被审计单位的经营环境，将会计报表错报风险与经营风险紧密联系起来，这实际上体现了现代风险导向审计的思想。现代风险导向审计是以被审计单位的经营风险分析为导向的一种新型审计方法。而以传统审计风险模型为基础的风险导向审计主要是通过对会计报表固有风险和控制风险的定量评估，从而确定检查风险，进而确定实质性测试的性质、时间和范围。传统风险导向审计实质上是制度基础审计方法的发展，它还不是一种新的审计基本方法。
实际上，早在20世纪90年代初期，为了应对信息社会和知识经济对审计职业的挑战，审计职业界已经开始探索新的审计方法，国际五大(现只有四大)会计师事务所则走在前列。1997年，毕马威会计师事务所的研究小组出版了研究报告《以战略系统观组织审计》⑤，提出了毕马威的BMP(BusinessMeasurementProcess)审计模式。这一审计方法首先分析企业的经营模式，以自上而下和自下而上相结合的方式理解企业的内外部经营环境；然后，以五个原则(战略分析、经营环节分析、风险评估、业绩计量和持续提高)来分析企业的经营风险，得出关于剩余风险的结论及其对审计的影响；最后，用剩余风险来指导实质性测试，从而自下而上地完成审计工作。可以说，毕马威的这一审计模式已经体现了关注企业内外环境的思想。与此同时，其它大会计师事务所也开始与学术界联手开发新的审计方法。安达信会计师事务所开发出了以“经营审计”为名的现代风险导向审计技术。安永会计师事务所以“审计创新”为名开发现代风险导向审计，并形成了对企业经营环境进行分析的系统方法，简称BEAT(businessenvironmentanalysistemplate)；普华永道会计师事务所开发出了以“普华永道审计方法”为名的现代风险导向审计方法；德勤会计师事务所开发出了以“AS／2”为名的现代风险导向审计方法。这些审计模式虽然在具体的结构性框架上存在细微的差异，但基本原理相同。可以说，国外职业界对传统风险导向审计方法改进的探索，为注册会计师从宏观上把握审计风险提供了较好的思路，促进了现代风险导向审计的产生和发展。国际审计与鉴证准则理事会正是在吸收现有研究成果和归纳审计实务做法的基础上，对原有审计风险模型进行了修订，也是对风险导向审计方法的完善。
三、对我国的启示
我国的独立审计准则是以国际审计准则的基本原则和必要程序为基础制定的，但目前还未形成一套较为完整的评估和控制审计风险的准则框架。中注协独立审计准则建设的重点是，以现代风险导向审计思想为基础，拟订和修订审计风险准则，以强化会员在执业过程中的风险意识和质量意识，降低审计风险。对审计风险模式发展的回顾和国际上风险导向审计最新发展的研究，正好为我国审计准则的制定和审计实务的发展提供借鉴。
1．修订审计风险模型，强调从宏观上了解被审
计单位及其环境，以充分识别和评估会计报表重大错报的风险。如果只是重点关注于各类交易事项和账户余额，不从宏观层面考虑会计报表可能存在的重大错报风险，注册会计师很可能只发现被审计单位小的错误而忽略大的问题。我国有必要借鉴国际审计与鉴证准则委员会的做法，对现有的审计风险模型：审计风险：固有风险X控制风险X检查风险进行修订，将环境变量引入其中，审计风险：重大错报风险X检查风险，引导注册会计师在审计过程中更多考虑被审计单位及其环境，以减少可能产生的审计风险。
2．注册会计师应当保持职业怀疑态度计划和实施审计工作，充分考虑可能存在导致会计报表发生重大错报的情形。我国的注册会计师在执业过程中很难始终保持怀疑态度，有时过于“轻信”管理当局。中天勤一位参与银广夏审计的注册会计师事后承认，缺乏对管理当局所提供资料真实性的质疑是导致审计失败的重要原因。因此，我国应借鉴国际惯例，强化注册会计师的职业怀疑精神，要求注册会计师在实施审计过程中始终保持怀疑态度，对相互矛盾或者可靠性存在疑问的文件或管理当局声明保持高度的警惕性，以增加发现和揭示重大错弊的可能性，从而降低审计风险。
3．大力提高注册会计师的职业判断能力。审计是一种依靠经验和知识进行判断的职业，在很多情况下，各审计风险要素的评估，审计证据收集的数量和方法等，都主要依靠注册会计师的职业判断，存在很强的主观性。不管审计准则制定的再具体再详细，注册会计师的职业判断都是审计工作不可或缺的关键因素，将对审计质量产生重要影响。而我国注册会计师一般专业知识较扎实，但缺乏丰富的职业经验，职业判断水平还不是很高，特别是在涉及审计风险的时候。因此，建议通过后续教育和工作培训来强化注册会计师的风险意识，增强注册会计师在审计风险评估和控制方面的职业判断能力，使其以应有的职业谨慎态度和超然独立性执行审计业务，从而降低审计风险。
4．通过参加职业责任保险抵御审计风险。由于独立审计是一个高社会责任和高执业风险的行业，会计师事务所即使足够重视对审计风险的管理，也要承受一部分风险。而且随着与审计相关的法律制度的建立健全，会计师事务所的民事赔偿责任会不断增大，风险事故带来的损失可能是巨大的。因此，会计师事务所都采取了一定措施抵御审计风险。我国大部分事务所采取了提取执业风险基金的做法，即提取一定比例的专项基金以弥补审计风险所带来的损失。这是一种把审计风险引起的损失平均分摊到各个时期，在事务所内部化解的方法。而国际会计师事务所通行的做法是参加职业责任保险。它可以将注册会计师行业的资金积累起来，由全行业共同承担职业风险事故造成的损失，发生事故后的赔付能力可以满足社会公众的需要，这样不仅可以提高自身的风险承受能力，而且也是对社会公众负责的表现。
5．会计师事务所应建立资料库，并适当利用专家的工作。国际“四大”都有较完善的资料库，并聘有很多各行各业的专家。在了解客户控制环境时，审计人员可以很方便地查找相应的资料，以判断客户经营情况是否合理。在缺乏相关资料的情况下，则较多地利用专家的工作。而我国会计师事务所目前普遍缺乏资料库，审计人员无法判断企业经营的合理性，以致于中天勤的审计人员无法判断银广夏的二氧化碳超临界萃取项目的利润情况；而且我国准则中虽然规定了利用专家的工作，但审计实务却很少采用。因此，我国会计师事务所应尽快建立自己的资料库，并在需要时考虑利用专家的工作。
6．充分运用分析性检查方法，执行针对舞弊的审查程序。分析性程序是通过计算特定的项目和比率，以发现异常趋势和波动。在审计计划和报告阶段运用分析性检查方法，可以从宏观上把握企业的整体状况，并发现异常情况，即把握风险因素，以便采用适当的方法降低审计风险。但目前很多会计师事务所以降低成本为幌子，只是在出具审计报告前象征性进行一下分析性复核，这根本无法保证审计质量。同时，确定了重大错报的风险水平以后，注册会计师就应当考虑对策，实施相关的测试程序，特别是针对舞弊的。因为，舞弊行为通常比较隐蔽，但后果很严重，尤其是管理层舞弊。如AICPASAS．99要求必须对管理层逾越内控风险执行专门的实质性测试，建议评估管理层逾越内控风险的审计程序包括：检查特殊分录和其它调整；对会计估计进行复核以检查其倾向性，包括对重要的管理层判断和假设进行追溯复核；对大笔非正常交易的业务合理性进行评估。如果发现有管理层越过内部控制或存在大笔不合理交易的情况，同时管理当局具备舞弊的动机时，审计师就必须采用更加严格的审计标准，以减少发生审计失败的可能性。在审计工作底稿的各级复核中，都要特别关注是否存在管理当局财务舞弊，舞弊的程度，以及对审计意见的影响。
注释：
①国际审计与鉴证准则委员会．国际审计准则200号财务报表审计的目标与一般原则[EB／OL]．http：／／www．ifac．owd2003―10．
②国际审计与鉴证准则委员会．国际审计准则315号了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险[EB／OL]．http：Ilwww．ifac．org/2003―10．
③国际审计与鉴证准则委员会．国际审计准则330号针对评估的重大错报风险实施的程序[EB／OL]．http：／／www．frae．owj2003―10．
④国际审计与鉴证准则委员会．国际审计准则500号审计证据[EB／OLLhttp：／／www．frae．olg／2003―10．
⑤Timothy B．Bell，Frank O．Marr，Ira Solomom andHowardThomsa．1997，以战略系统现组织审计，毕马威会计师事务所研究报告．
参考文献：
[1]谢荣，吴建友．现代风险导向审计理论研究与实务发展[J]．会计研究，2004，(4)；
[2]陈毓圭．关于风险导向审计方法由来与发展的认识[J]．中国注册会计师，2004，(4)．
目前审计职业界普遍使用的审计风险模型是由美国注册会计师协会1983年提出的。该模型认为审计风险由固有风险、控制风险和检查风险三要素组成，对审计风险的计量为：
审计风险=固有风险×控制风险×检查风险
根据上式，在既定的审计风险下，检查风险可计算如下：
检查风险=审计风险/（固有风险×控制风险）
根据上述模型，审计主体在确定可接受的审计风险时，首先要评估固有风险、控制风险，在此基础上推算可接受的检查风险。该审计风险模型存在如下缺陷：
1.1只定性分析审计风险该审计风险模型只是定性地分析了客观存在的风险。该模型考虑的风险只考虑了有关审计风险控制的环节，并用公式来描述审计风险的概率，无法直观地进行定量分析，即计量审计风险给审计主体带来的损失金额的可能性。
1.2审计风险因素不全面该模型考虑的风险只与审计过程和审计顺序有关，即只从审计主体的审计检查方法和审计对象的经营、内部控制方面考虑审计风险因素，未充分考虑审计风险产生的其他主要原因，如报表使用者的诉讼请求因素、社会宏观法律环境因素等。
1.3无法描述道德风险审计案件中存在的一些问题并非完全是由于技术上或程序上的失误造成的，审计主体的日常行为和工作态度有时也会成为问题的症结所在。因此，人们除了关注审计技术和程序的发展外，亦开始关注审计主体的自身行为，由此产生了审计主体的道德问题。但是，传统的审计模型无法描述由于不道德行为所产生的风险，包括：企业与审计主体串通舞弊，出具不恰当的审计报告；审计主体接受贿赂；审计主体为了经济利益压低价格有损同业等。
1.4对审计风险的表述不完整随着审计风险含义的扩大，审计风险控制就不能只局限于审计过程和所审计的对象，必须把审计风险的控制放在一个系统中全面把握，还应考虑审计环境影响、人员因素及后果等。审计风险范围也应扩大为审计主体风险、会计师事务所风险和会计行业风险，还包括审计结论利用中产生的法律风险以及赔偿风险。
2现代审计风险模型的发展
现代审计风险模型在传统审计风险模型的基础上进行了改进，形式上有所简化，但审计风险的内涵和外延却扩大了。
2.1认定层次风险认定层次风险指交易类别、账户余额、披露和其他相关具体认定层次的风险，包括传统的固有风险和控制风险。认定层次的错报主要指经济交易的事项本身的性质和复杂程度发生的错报，企业管理当局由于本身的认识和技术水平造成的错报，以及企业管理当局局部和个别人员舞弊和造假造成的错报。2.2会计报表整体层次风险会计报表整体层次风险主要指战略经营风险（简称战略风险）。把战略风险融入现代审计模型，可建立一个更全面的审计风险分析框架。
2.2.1从战略风险的定义来看：战略风险是审计风险的一个高层次构成要素，是会计报表整体不能反映企业经营实际情况的风险。这种风险源自于企业客观的经营风险或企业高层通同舞弊、虚构交易。传统审计风险模型解决的是企业的交易和事项在本身真实的基础上，怎样发现会计报表存在的错报，将审计重点放在各类交易和账户余额层次，而不从宏观层面考虑会计报表可能存在的重大错报风险，这很可能只发现企业小的错误，却忽略大的问题；现代审计风险模型解决的是企业经营过程中管理层通同舞弊、虚构交易或事项而导致会计报表存在错报怎样进行审计的问题。
2.2.2从审计战略来看：现代审计风险模型是在系统论和战略管理理论基础上的重大创新。从战略角度入手，通过经营环境—经营产品—经营模式—剩余风险分析的基本思路，可将会计报表错报风险从战略上与企业的经营环境、经营模式紧密联系起来，从而在源头上和宏观上分析和发现会计报表错报，把握审计风险。而将环境变量引入模型的同时，也将审计引入并创立了战略审计观。
2.2.3从审计的方法程序来看：现代审计风险模型注重运用分析性程序，既包括财务数据分析，也包括非财务数据的分析；且分析工具多样化，如战略分析、绩效分析等。例如毕马威国际（KPMG）为应用现代审计风险模型的理念与方法，研究制定了经营计量程序（BusinessMeasurementProcess，BMP），专门分析企业在复杂的市场环境和产业环境下的经营情况，以确定关键经营风险如何影响财务结果。BMP提供了一个审查影响财务信息和非财务信息流的分析框架。
2.2.4从审计的目标来看：现代审计是为了消除会计报表的重大错报，增强会计报表的可信性。为达到此目标，注册会计师应当假定会计报表整体是不可信的，从而引进全方位的职业怀疑态度，在审计过程中把质疑一一排除。而该模型充分体现了这种观念。
3现代审计风险模型的分析应用框架
3.1确定总体审计风险概率审计风险可按其发生的可能性大小分为基本确定、很可能、可能和极小可能。可能性一般按概率来进行表述，如极小可能的概率为大于0但小于或等于5％。
社会公众对注册会计师的期望值很高，独立审计存在的价值就在于消除会计报表的错误和不确定性；缩小或消除社会公众合理的期望差距。独立性原则的要旨是使注册会计师免于利益冲突，从而奠定正直与客观的执业基础，但独立性最终体现在注册会计师独立承担审计风险责任方面，因而降低审计风险是注册会计师的“灵魂”。审计风险就是审计失败的可能性，它只能控制在极小可能程度以下，用数学概率表示应不超过5％。
3.2分析战略风险在确立了总体审计风险概率应该控制在5％以下之后，应全面分析战略风险。以企业的经营模式为核心，以自上而下和自下而上相结合的方式了解企业的内外部经营环境、经营产品，并在此基础上分析确定企业经营有效性和会计报表的关键认定是否合理、合法。新的国际审计准则列举了28种可能暗示存在舞弊风险的环境和事项（IAASB，2003）。
3.3分配剩余审计风险评估完战略风险概率后，可按照传统的方法分析认定层次的风险概率，两者结合起来考虑就是重大错报风险概率。最后根据确定的总体审计风险概率和评估的重大错报风险概率，得出关于剩余审计风险也就是检查风险的概率，据此确定实质性测试的性质和范围，即可将审计风险减少到满意程度。
【关键词】风险管理 内部审计 质量控制
随着证券市场和现代企业制度的建立与发展，企业会计住处对企业发行新股、增资配股、分配股利，以及兼并重组等经营活动都具有重要作用，社会公众越来越强烈地需求会计信息。会计信息对政府实施宏观经济调控与监管过程也越来越重要，整个社会财富转移或利益分配的基础已经在很大程度上依赖会计信息。会计信息对我国国民经济的正常运行起着越来越重要的作用。审计风险控制的水平和审计质量的高低也是一个非常重要的经济问题它不仅关系到事务所的声誉问题，而且危及到证券市场的企业会计信息质量、正常秩序与安全。因此，审计职业自身生存和发展的关键问题已成为如何有效控制审计风险，提高审计质量。我国新的注册会计师执业准则颁布实施，也对从事审计实践的注册会计师提出了更高的要求，如何控制审计风险，提高审计质量是执业界面对的关键问题，这些都对整个国民经济的健康运行起着至关重要的作用。
一、运用风险管理理论进行审计质量管理的必要性
由于审计风险受到企业固有风险因素的影响，如企业所处行业环境、业务性质、容易产生错报的财务报表项目、容易遭受损失或被挪用的资产等导致的风险，又受到内部控制等因素的影响，即账户余额或各类交易存在错报，而被审计单位内部控制制度未能防止、发现并予以纠正的风险。特别地，审计人员尽管完全按照执业准则执业，而如果被审计单位管理层精心策划和掩盖舞弊行为，有时还是不能发现某项重大舞弊行为，最终容易导致审计质量水平不高。
审计风险不仅存在，而且呈现出日益扩大的趋势，这些问题的出现和不断扩大化，迫使会计师事务所不断加强审计质量管理，以风险控制为导向提高审计质量管理，以对审计风险因素的识别、评估、应对为主线，建立健全全面而有效的审计质量管理体系，以求得会计师事务所的生存和发展。审计风险贯穿于审计过程的始终，而审计组织和审计人员最终承担的审计风险是所有风险的集合，导致审计风险的因素是广泛的、多样的并且复杂的，既有宏观层次上的法律与法规问题、管理体制问题，也有微观层次上的组织构建、人员素质、具体审计程序问题。可以说，对审计风险的防范与控制，从本质上说就是审计质量的管理问题。
二、运用风险管理理论进行审计质量管理的可行性
任何决策都以信息作为基础，而信息获取的间接性、信息提供者的偏见和好恶、经济事项的日趋复杂，使信息的风险逐渐增加。为了增加决策的科学性，必然是要求信息的风险程度越低越好，但由于风险的客观存在和。成本一效益。原则的制约，比较经济的方法是将风险控制在一个适当的可接受水平。审计就是满足这一要求的风险控制系统。以风险管理理论为基础进行审计质量管理，通过对审计风险因素的识别、评估和应对，可使会计师事务所和审计人员改变以往被动地承受审计风险的状况，而将工作重心转移到主动地控制和防范审计风险、通过风险制约机制对审计人员决策的影响，促使进行审计质量的管理事后纠正转向事前管理，这将会大大促进改善审计服务质量的效果。
风险导向审计模型的推出，解决了审计人员在制度基础审计阶段采用抽样审计方法的随意性，又解决了审计资源的配置问题，要求审计人员将审计资源分配到最容易导致财务报表出现重大错报风险的领域。
以风险管理理论为基础进行审计质量管理，通过对审计风险因素的识别、评估和应对，可使会计师事务所和审计人员改变以往被动地承受审计风险的状况，而将工作重心转移到主动地控制和防范审计风险。通过风险制约机制对审计人员决策的影响，促使进行审计质量的管理事后纠正转向事前管理，这将会大大促进改善审计服务质量的效果。
三、风险管理下内部审计质量控制措施分析
审计职业的发展面临着日益复杂的环境，审计风险因素的增多，审计质量管理的难度加大，决定了基于风险管理理论的审计质量管理是一个由多个相互联系的元素所构成的完整系统，而不可能是几项孤立的措施所能够完成的。确保所构建的审计质量管理系统的有效性，不仅需要科学地借助其他相关学科的理论知识，有效地利用资源，而且有助于大大减少审计业务的工作量。
由于多环节信息流动、多方面关系因素、多层次控制结构会影响到会计师事务所内部管理决策。因此，会计师事务所必须树立系统优化的思想，通过对质量管理资源进行合理分工和协调管理，构建出。前馈-反馈。型的质量管理系统，在建立、完善和改进质量管理体系的分解和调整组织职责、编制和修改质量管理体系的相关文件、协调各部门质量管理活动之间的衔接、建立和拓展质量管理模式、审核和评价质量管理体系等各个阶段，需要注重提高防范审计风险和发现执业质量偏差的有效性和反馈的及时性。依据系统安全理论，系统中意外事故何时发生并且预防和控制的方法可以加以预测。应用系统安全理论来控制风险的基本思路是通过识别系统中存在的风险源，然后采取有力措施消除和控制系统中的风险因素，使系统处于安全状态。
参考文献：
[1]罗艳梅，程新生.公司治理与风险管理角色冲突中的内部审计研究[J].审计与经济研究， 2013，（3）.
[2]陈红兵.提升供电企业内部审计质量管理水平的途径和方法[J].市场论坛，2013，（2）.
一、收集审计实务案例。
本人在我院主要从事审计课教学工作，根据我对最近几届毕业生的了解，我院会计系毕业生中有相当一部分学生是从事会计师事务所审计工作和公司、工厂的内部审计工作。
为了培养学生的工作适应能力和审计专业实践能力，几年来，本人在上审计课时坚持审计理论与实践相结合的教学模式，大量讲授本人在审计实际工作中亲身经历的各种真实的审计案例。向学生直观的讲解一项审计工作的全过程，从而增强学生对审计工作的感性认识，培养学生分析问题、解决问题的能力，使学生从各种不同的审计案例中印证诸多抽象的审计理论、审计法规的具体应用。所以最近几年的署假期间，我都会随审计机关或会计事务所的审计人员到一些公司、工厂进行审计工作，收集一些具有代表性的审计案例。
二、了解小城市小会计师事务所的审计理念、审计思维和审计的具体方式方法。
根据我国《独立审计准则》的规定，会计师事务所在审计工作中必须严格遵循审计准则规定的审计程序和规则，注册会计师应当遵守职业道德规范，恪守独立、客观、公正的原则，并以应有的职业谨慎态度执行审计业务、发表审计意见。
所以在审计实务中无论是大城市的会计师事务所还是小城市的会计师事务所、也无论是知名的大会计师事务所还是小会计师事务所，他们的审计业务内容基本相同，审计程序和规则都是一样的，但因各家会计师事务所大小不同、所在地域不同，各会计事务所的工作业务范围不完全相同，审计理念、审计思维和审计的具体方式方法也有所不同。考虑到我院毕业生刚参加工作时一般会选择先到小会计师事务所实习、上班。
所以我希望自已先多了解这些小会计师事务所的审计业务内容、审计理念、审计思维和审计的具体方式方法，以便解答学生的一些就业咨询问题。（注：很多在校学生和已经毕业的学生经常通过网络或电话向我咨询有关应聘、就业、择业以及实际工作中的一些问题。）
在鑫诚所工作期间，本人严格遵守所里各项规章制度、坚持与所里职工一样按时上下班，虚心向所里老注册会计师请教，工作认真、负责，深受全所职工的好评。
主要做了以下几项工作：
一、参加具体审计项目
1、参加了对“武宁县宏伟废品回收有限公司”、“江西嘉宁管业有限公司”等单位20xx年度会计报表的审计工作。在接受“武宁县宏伟废品回收有限公司”委托审计时，因该公司是一家新成立的公司，鑫诚所对其公司性质、公司规模、业务经营范围、公司内部控制以及会计基础工作都不了解，鑫诚所为了了解该公司的一些基本情况、降低审计工作风险，所长安排我与另一位注册会计师到该公司调查了解情况，测评审计风险。
我们到了该公司现场了解情况，并且还到了武宁县工商局、税务局进行了解，通过了解，我们向所长递交了一份情况报告，最后鑫诚所接受了该公司委托，与他们鉴定了审计业务约定书（合同），随后我也参加了这项审计工作。并写出了审计报告的初稿。
2、参加了对“武宁县水利开发经营部”、“武宁瑞鑫工程机械有限公司”、“武宁星光西海国际酒店公司”等单位的的验资审计工作。
关键词:审计风险;人工智能;风险控制
人工智能(artificialintelligence)英文简称AI，是一种通过普遍使用的计算机编程软件来模拟和呈现出模拟人类智能的科学技术。人工智能的概念最早在1956年被提出，在经过多年的研究和应用发展后，目前的人工智能已经应用在生产和生活的各个方面，例如制造企业的自动化生产线、物流行业的智能匹配配送系统等。而审计作为社会治理中重要的一环，也必然需要进入到审计智能化领域中，智能化的审计管理模式和科学化的技术手段不仅有助于实现审计的全覆盖、提升审计效率、延伸审计内涵。但在智能审计的不断发展中，由于新的审计技术带来新型风险也不断暴露，想要更好地在审计中运用人工智能技术，正确识别风险并提出相应的解决办法是必不可少的。
一、人工智能在审计中的运用情况
(一)人工智能在审计中运用的理论基础
1956年8月，人工智能在美国达特茅斯会议上被正式提出。直至近十年来，计算机和芯片行业的发展，存储条件、处理器性能的更新以及新型技术手段的出现才为人工智能领域奠定了基础。2017年，国务院办公厅正式印发的《新一代人工智能发展规划》，提出的主要面向2030年的关于推进推动我国新型下一代工业人工智能产业发展的主要战略目标之一是加快推进建立一个创新型工业国家和大力推进建设世界性的高新技术产业强国［1］。随着越来越多的行业与人工智能技术的融合，审计作为国家和社会监管的最主要途径之一，也必须与人工智能技术相适应才能更好地监管和促进各部门各企业的良性发展。人工智能技术的应用，使审计人员从重复性较强的数据计算处理、分析等工作中解脱出来，审计人员可以更好地从事其他重要工作［2］。此外，智能审计借助于人工智能技术既可以对审计的流程和模式自主学习，也能够通过实时监测及时发现异常情况并进行处理［3］。我国传统审计流程主要分为三个阶段，即审计计划阶段、审计实施阶段和审计结束阶段。在与人工智能技术相结合后，这三个阶段的模式发生了一定的改变。在审计计划阶段，人工智能技术可以帮助审计人员从多渠道，以内外部结合的方式获取信息，分析被审计单位的内外部环境、风险水平、重要性水平等因素，同时根据审计机构的人力资源数据，分析匹配最合适该项目的审计小组，确定审计范围和时间。在审计实施阶段，人工智能主要可以用于审计证据的获取和工作底稿的自动生成。除了通过直接链接被审计单位财务系统外，还可以利用数据挖掘和OCR技术等将非结构化数据转换成易分析审计证据。同时结合了人工智能的持续监测、实时数据记录和区块链技术，可以自动定时地生成审计日志，降低数据被篡改的风险。此外，还可以通过提前设置或自动抓取审计文书模板的方式，自动生成审计通知书、函证书等。在审计结束阶段，可以根据审计过程和以前的审计结论自动生成审计报告和整改方案。
(二)人工智能在审计中运用的实例分析
实际上，国际四大会计师事务所对于智能化的审计已经进行了一些探索，如德勤在2017年推出的智能财务机器人“小勤人”，随后又推出了主要面向中小会计师事务所的智能审计平台，在这个平台上审计人员可以在输入审计数据和需求之后，由平台自动分析审计风险并生成审计报告。通过对德勤公开案例的研究发现其在风险评估和选择应对措施方面遵循的还是如图1所示的基本逻辑。但在数据收集方面则基本交由“人工智能”来进行，有效地提升了工作效率。根据德勤消息，其有效地减少了审查法律合同文件，发票，财务报表和董事会会议记录的时间达50%以上。而毕马威开发的“人工智能信贷审阅工具”则更为详尽地描述了人工智能技术如何与审计过程相结合。其主要功能如图2所示。首先，利用自然语言处理技术实现信贷文本的批量秒读，和自动化快速分类。其次，识别信贷文本与相关资料中的重要信息，实现对自动化摘要处理。再次，利用深度学习模型，自动识别资料中包含的各类风险信号，提取对应的关键风险信息。随后，运用大数据技术收集整合金融机构内部和外部数据，深度挖掘风险点，进行多维度风险信息分析。最后，可视化展示内外部整合数据的风险信息，提供更直观、更具洞察力的辅助决策。总的来讲，人工智能技术在审计中运用，可以根据对各种业务类型的划分归纳，自动对所涉及的业务数据和财务数据进行了采集、初步处理、分析及实时监测，自动产生各种预测和应急预警的信息，为被审计的项目提供了线索及相关资料。这些措施有利于审计人员明确审计的重点与审计范围，科学地安排年度审计工作，将有限量的审计资源合理配置投入至公司经营业务中存在较大风险的领域，实现了审计管理工作的科学化、信息化、规范化。
二、人工智能审计带来的新型风险
大数据审计是指面对大量的数据，运用大数据技术方法和工具，开展多层次、多部门联合的数据收集、分析和验证。与传统审计相比较，大数据审计所使用的数据更多源复杂，所使用的技术方法更科学高级。而人工智能审计则是在大数据审计的基础上，将审计过程智能化和标准化，可以说大数据是人工智能审计的基础，而人工智能是大数据审计的未来提升的必然方向。而在这种发展衍生的过程中，通过分析发现会面临以下三种新型风险:
(一)数据安全风险
人工智能审计的所有构建都基于大量的数据和数据模型，所以数据安全风险既包括数据源获取是否准确与全面的风险，也包括数据泄露的风险。我国目前各地管理标准不一、信息化智能化建设水平差异较大、各地和各部门出于信息安全性考虑对大部分数据保密等情况，造成了各级审计机关之间、审计机构与被审计单位之间数据流通不畅的问题。并且在大数据时代，信息量巨大，信息结构复杂，网络中充斥着大量的虚假信息、错误信息，如果数据源出现错漏，将影响整个审计过程和审计结果。而在进行数据储存和传输的整个过程中，一旦用户的数据库和服务器遭到黑客的袭击，很有可能就会造成数据泄露。例如，成本和原材料等信息如果被外泄，该企业会在供应链的定价战略等诸多方面陷入被动的状态。
(二)人机沟通障碍风险
在审计中的人机沟通的目标就是为了使得用户和计算机软件之间能够做到尽可能方便地进行信息交换。然而目前审计机构的审计方法大多都停留在基于SQL的数据查询和基于电子表格软件的数据查询两个层面。然而这两种方法都有其无法避免的不足之处。在SQL的数据查询方法中，需要根据不同的问题特征编写较为复杂SQL语句，这对于审计人员的电脑和编程能力有很高的要求;而这种分析的结果通常以二维表格展示，当所得到的结果数据量较多时，无法直观的展示筛查结果。而在基于电子表格软件的数据查询中，大多软件无法对大量的数据进行分析，同时半结构化的数据也很难用到传统的电子表格进行分析。而当今数据量不断扩大，数据类型和结构也更加复杂，很显然电子表格软件已经无法完全满足对于大数据审计工作的需求。
(三)人工智能代替职业判断的风险
审计的职业判断，是指审计人员在对于审计准则、财务报表的编制及其职业道德操守进行熟悉和掌握的基础上，将其相关知识、技术以及实战经验进行综合应用并针对具体审计业务做出的一种有根据性地决定的判断。目前的人工智能技术运用水平下，人工智能的运行还是要依赖以往的经验判断和设定的程序语言，再通过高速的运算，最终做出类人的行为，无法取代人脑的创造性解决问题的能力和对新事物探索定义问题的能力。尤其在被审计单位或人员不配合、刻意隐瞒作假、行为言语有异常引起审计人员警惕的情况时，人工智能则完全无法对审计人员起到替代作用。在不能够保证所有被审计单位都对审计机构保持绝对信任和完全的数据共享的前提下，人工智能想要完全取代审计人员，代替审计人员的职业判断，还需要在技术和制度两方面都作出更多的努力。
三、人工智能审计新型风险的应对措施
(一)靶向数据安全风险:加密技术和“区块链+审计”
针对数据安全问题、加密及安全技术的发展。比如，基于数据仓储单元的信息安全技术、查询方凭借设定的访问授权才能对所指定的数据记录或者是数据库中的文件进行查询。伴随着大量的数据搜索收集及分析，查询方的组织属性、访问类别等信息将以“安全标签”的形式嵌入至其中的原始数据，形成唯一的新型数据单元结构。将大量的数据仓储单元安全技术综合运用于监督信息共享的平台，可以直接通过对访问授权的方式进行控制，从而有效地保证了原始数据的采集存储、流通等相关信息的完整性及其安全，使得审计过程和审计成果的应用可以变得更加高效、便捷。而区块链技术是一种基于去中心化的全新分布式记账技术，区块链的去中心化特点，减轻了存储审计数据的管理压力，降低了审计数据存储的安全风险。同时，区块链也充分利用了时间戳技术来有效保障本地客户端与远程移动终端之间的数据实时更新顺序完全相符。时间戳技术能够直接作为对区块数据“存在性”和“真实性”的事实证明，确保了应用该技术的审计系统的安全性和可靠性以及相关信息准确真实性，大大增加了审计抵御技术风险和辨别真伪能力。
(二)靶向人机沟通障碍风险:数据可视化
数据可视化的应用在很大一定程度上解决了数据分析技术难度高和分析结果不直观的问题，数据可视化主要是通过各种易于理解的手段，将复杂的数据显示出来，从而能够清晰有效地直接表达出数据中的信息，审计人员通过数据可视化就能发现隐藏在数据之下的规律。基于SQL的查询方法、基于电子表格的查询方法，以及基于数据可视化分析方法的主要优缺点如表1所示。在对交通运输、地理资源、环境保护等领域进行审计时，其业务数据包括融合了几何、像素信息的图形和影像数据。此时，数据可视化分析的优势就体现在:第一，拥有友好的人机交互功能，可以实现数据分析的操作只需系统页面的简单点击就可完成。第二，具有丰富的图像功能，有助于审计人员掌握审计要求和重点。第三，具有强大的图形分析技术，可以交互地构建和调节曲线、表面、节点等各种数学模型，可以替代一部分编程工作，提取异常的数据。
(三)靶向人工智能代替职业判断风险:机器学习与审计经验结合
机器学习是现代人工智能的一个重要组成部分，它使分析模型的建立进入自动化的程序。机器学习用模型进行数据分析，其预测是否可靠，依赖于其所输入的历史资料质量。所以，人的偏好可能影响到为了训练人工智能所需要选择的数据集、为过程所选择的计算方法和对输出进行诠释。而为了使得审计智能化和自动化，不仅要及时地搜集到所有审计的数据，还要反复进行数据处理，推导得到可以广泛应用的公式。在数据库的选择与筛选中，任何一个数据如果出现错误都有可能直接造成最终分析结论准确性的下降，但人工智能在其现有的信息化和科技水平之下，无法通过自主机器学习的方式来弥补其中这一缺陷。换句话说，目前人们只能通过培训提升审计人员的业务水平和职业道德，减少甚至消除了劣质数据的形成和产生，再通过对数据的存储分析来积累优质审计人员和专家的经验，以此来应对人工智能无法代替职业判断的风险。
参考文献:
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［3］李强，谢汶莉．大数据审计中的可视分析［J］．中国内部审计，2016(2):79－86．
［4］宋夏云，周琬宇．大数据视角下智能审计取证模式研究［J］．中国内部审计，2018(12):71－74．
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