时间：2022-05-03 12:28:09
摘要：本文主要对不同的营业税征收项目在纳入增值税征收范围后的征税方式和税率设计进行了初步思考，并对增值税、营业税两税合并后如何与征管水平相适应，如何协调对国、地税系统管理职能和中央与地方的收入分配的影响两个相关问题提出看法。我国增值税、营业税两税并存的弊端，社会已有共识。本文认为，随着我国经济市场化、国际化程度的日益提高，社会分工进一步细化，货物和劳务的界限日益模糊，货物和劳务贸易的国际竞争也更加激烈。在这种背景下，增值税、营业税两税并存的弊端更加突出，无论从国内市场的税制公平角度，还是从国际市场的税收竞争角度，研究改革营业税，将之纳入增值税征收范围，已是当务之急。
关键词：增值税，营业税，合并改革
随着改革开放的深入，中国经济的市场化和国际化程度日益提高，新的经济形态不断出现，货物和劳务的界限日趋模糊.增值税和营业税并存所暴露出来的问题日益突出。因此，面对新的国际、国内经济形势，研究改革营业税，将之纳入增值税征收范围，已是当务之急。另外，随着信息技术在税收领域的发展和应用，我国税收征管水平不断提高，为合并增值税和营业税，对货物和劳务全面征收增值税创造了条件。
一、增值税和营业税并存的弊端
关于增值税与营业税并存的弊端，社会上已多有共识，主要表现在三个方面：
第一，两税并存，而且营业税主要按营业额全额征税，货物生产需要消耗劳务和其他货物，劳务提供也需要消耗货物和其他劳务，因此，货物销售和劳务提供实际都存在重复征税。在市场化程度日益加深，社会分工不断深化的今天，重复征税无疑不利于社会分工，也不利于市场公平。特别是在目前增值税归国家税务局管理，营业税主要归地方税务局管理的情况下，两税并存还造成了许多征管方面的矛盾。
第二，对服务业原则上按营业额全额征收，使服务业税负过重，而且重复征税的弊端容易阻碍新兴服务业如现代物流业等的发展。目前在中国，一方面是服务业对国民经济的贡献度偏低，另一方面是服务业税负过重。显然，这两者之间存在关联，服务业税负过重制约了其发展。而现行的营业税制度无疑是造成服务业税负过重的重要原因。但中国目前需要大力发展服务业，不仅是创造就业、稳定社会的需要，更是促进产业升级、优化经济结构的需要。2007年国务院了《关于加快发展服务业的若干意见》（国发[2007]7号），要求从财税、信贷、土地和价格等方面进一步完善促进服务业发展的政策体系。笔者认为，改变对服务业的征税方式，将其纳入增值税征收范围，统一征税，是促进服务业发展的有效途径。
第三，增值税、营业税两税并存，重复征税，不利于对货物和劳务的出口实行零税率，制约了中国产品和劳务参与国际公平竞争，削弱了中国产品和劳务在国际市场的竞争力。增值税在短短半个世纪内能够普及全球，一个很重要的原因就是，增值税零税率机制可以实现彻底退税。对内，有利于促进本国产品和劳务在国际市场上的竞争力；对外，有利于形成国际公平竞争的税收机制。因为“出口退税、进口征税”的机制可以确保来自不同国家的货物和劳务面对相同的税负，即都按输入国的税制征税。换言之，增值税是一个与经济全球化相适应的税种。而在各国征收增值税的实践中，多数国家均把服务纳入增值税征收范围。据笔者对220个国家和地区资料的检索，开征增值税或类似性质的税种o的国家和地区有153个，实行传统型销售税的有34个，不征税的有33个。其中，在征收增值税的国家和地区中对货物和劳务全面征收增值税的约90个，不对劳务征收增值税的只有巴西和印度。可见，无论从内在需要还是从国际实践看，都有必要把劳务纳入增值税的征收范围。
二、增值税、营业税两税合并后相关征税对象的增值税税率设计
现行营业税分交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业、转让无形资产和销售不动产九个税目。其中，交通运输业、建筑业、邮电通信业和文化体育业适用3%税率；金融保险业、转让无形资产、销售不动产和娱乐业中的台球、保龄球适用5税率；娱乐业的其他项目适用2G%税率。那么，如果这些项目全面纳入增值税征收范围后，是统一按现行的标准税率（17%）征税，还是另设一档税率?如果另设一档税率，税率水平多高合适7现行适用不同营业税税率的项目，是否适用同一档税率，还是应有所区别7笔者认为，营业税改征增值税的目的是建立一个避免重复征税、符合社会市场分工和国际公平竞争要求的税制机制，因此，改革在原则上应保持总体税负不变，既考虑财政承受能力，也考虑企业负担水平。在此基础上，根据征税项目－－无形资产、不动产和各项服务业的不同特点，合理设计适用税率。
（一）转让无形资产的增值税税率设计
笔者认为，无形资产的物耗投入比例较低，而以技术专利为主体的无形资产的开发和转让却对提升经济发展的技术含量、转变经济发展方式具有重要意义。因此，对无形资产原则上实行轻税政策是符合我国当前经济发展要求的，就是说，对无形资产宜按低税率而非标准税率征收增值税。对其具体税率设计，可以根据无形资产的平均增值率和现行3%税率折算，并适度从轻征税。而且，可以与现行符合条件的软件生产企业销售软件税负超3%返还政策统筹兼顾，即原则上两者可以统一适用低税率从轻征税。
（二）提供劳务（月良务业）的增值税税率设计
服务业种类繁多，差异大，有的服务行业利润率高，负税能力强，有的服务行业则物耗投入比率和利润率都不高，但对创造就业和满足社会服务需求的作用很大，有的服务业（特别是一些新兴服务业）对带动经济发展具有重要意义。因此，对服务业的税率设计，有必要作适当的区别对待：
1.对于现行适用20%营业税税率的娱乐业项目，可以考虑两种选择：一种选择是增设一档增值税高税率，比如27%（原则上应与20%税率的营业税税负基本持平，具体的税率设置需要在调查基础上进行测算）。另一种选择是，按17%标准税率征收增值税，但在消费税中增加娱乐业税目征收消费税，两者的综合税负与现行20%营业税税负持平，或者略有提高。笔者倾向于后一种选择，因为按这种方案设计的税制更加规范，也与增值税普遍、中性征收和消费税特殊调节的税制理念相一致。
2.对金融保险业，鉴于其业务上的特殊性和金融企业较强的负税能力，也为了避免对财政收入的冲击，可以考虑对金融保险业按5%的税率征收增值税。如果财政能够承受，可以考虑将税率降至3%，以支持金融保险业的发展。
三、增值税、营业税两税合并改革需要注意的问题
（一）服务业纳入增值税范围后对征管的要求
服务业纳税人不仅数量多，情况繁杂，而且经营规模普遍较小，财务核算管理也相对不规范，因此，对服务业征收增值税要注意与征管水平相适应。作为政策选择，可以考虑根据实际征管条件和能力，逐步扩大增值税征收范围，如先在交通运输业、建筑业进行改征增值税。
关键词：消费型增值税；增值税转型；税制改革
1增值税类型选择的实践现状
增值税是以商品生产流通和劳务服务各个环节的增值额为征税对象的一种流转税，根据税基宽窄的不同，增值税可分为消费型、收入型、生产型三种类型，按照国际惯例，在计算增值额时，消费型增值税是指允许把当期购买的固定资产价值在当期全部予以抵扣；收入型增值税仅允许扣除当期转移到产品价值中的那部分固定资产，而生产型增值税不允许扣除任何固定资产价值，世界各国实施增值税都必须面对增值税类型的选择。在很大程度上，对增值税类型的选择是由一个国家的政治、经济、历史等复杂因素决定的。目前世界上采用增值税的国家中，大部分采用消费型增值税，使用生产型增值税的只有中国和印度尼西亚。
从财政收入的角度看，在税率相同的情况下，生产型增值税收入最多，消费型增值税收入最少；从鼓励投资的角度看，消费型增值税效果最好，生产型效果最差。而我国在1994年的税制改革中，出于抑制通货膨胀和保证财政收入的考虑，选择了对投资课以重税的生产型增值税。生产型增值税起到了其应该发挥的作用，保证了十多年来外国的财政收入的稳定，促进了经济的增长，然而，长久以来，生产型增值税也一直是束缚企业更新改造和技术升级的重要障碍。2009年增值税转型改革全民啊实施，增值税由生产型转为消费型。主要表现在税基的缩减，核心内容是允许企业购进机器设备等固定资产的进项税金可以在销项税金中抵扣，增值税转型改革有利于增加企业的现金流，提高企业设备投资和技术改造的积极性，增强企业自我发展的能力。
2全面推进增值税转型的必要性及可行性分析
首先，全面推行增值税转型不仅是税负公平原则的充分体现也是增进企业活力，克服现阶段外部环境不利因素，保证我国经济持续发展的必然要求。
增值税转型试点首先是被作为支持东北振兴的优惠政策而加以运用的，2004年，中共中央、国务院颁布了《关于实施东北地区等老工业基地振兴战略的若干意见》(中发[2003]11号)，决定在东北地区“三省一市”的八个行业实行试点增值税转型。2007年7月1日起，我国继在东北地区实行增值税转型试点之后，又在中部六省的26个老工业城市、12000多户企业进行了扩大增值税抵扣范围的试点，至2007年底，共为这些企业抵退增值税34.5亿元，扩大增值税抵扣范围的试点担负着支持东北振兴、中部崛起与探索完善增值税制度的重任，终极目标是为今后进一步在全国推进增值税转型、建立规范化的消费型增值税制度积累宝贵经验。同时，使之由一种优惠政策转化为一种制度安排，以体现税收的中性原则。真正实现纳税人税负公平。纵观国内外的增值税实践，只有实行全面抵扣的消费型增值税，消除重复征税，才能真正体现增值税的公平及中性，保护纳税人权益。
其次，于2009年全面推进增值税转型已经具备了充要条件，存在良好的进行转型改革的土壤。
第一，财政状况的改善为增值税转型提供了可能。生产型增值税的税基最大，其税收收入是国家财政收入的主要来源，转型后由于税基减除了固定资产价值，将会造成财政收入的急剧减少，据财政部测算，如果仅允许把新增固定资产纳入增值税抵扣范围，国家财政将减少收入200～400亿元；如果允许将原有的设备投资纳入增值税抵扣范围，将减收800～1000亿元，转型使财政面临收入减少的风险，这对国家财政来说是一个不小的压力。但从另一方面讲，减少的财政收入又可得到部分弥补，①增值税转型后，外购固定资产的进项税额不计入成本，纳税人的成本费用降低，相应的应纳税所得额增加，企业所得税将增加，这样，减少的财政收入很大一部分可以得到弥补，②我国综合国力不断增强，经济增长加快，财政状况逐年好转，统计显示，2007年我国财政收入累计完成51304.03亿元，比上年同期增收12543.83亿元，增幅达到32.4％，从财政收入总量的结构来看。税收收入是我国财政收入的主要来源，2007年全国税收收入完成49442.73亿元，比上年增收11806亿元，增长31.4％，税收占财政总收入比重为96％。自1998年以来。税收收入保持较快增长，税收收入占GDP的比重由1998年的11.82％上升到2007年的20％。财政税收连年大幅增收，为增值税的转型提供了物质基础。
第二，税收征管水平的提高为增值税转型提供了可能，近年来，随着我国税收征管力度的加强，税收制度的完善和计算机网络的普及，特别是“金税工程”及“中国税收征管信息系统(CTAIS)”的逐步到位，使得我国的税收征管水平有了显著的提高。消费型增值税相对于生产型增值税来说，税款抵扣业务更加复杂，征管难度更大，要求税务机关对企业的经济信息具有充分的监控能力，要求税务系统征管力量对商品流转环节进行全过程管理，我国税收征管水平的提高为消费型增值税的实施提供了可能。3增值税转型路径研究与探索
有效推进全国范围内的增值税转型，应当适应各地经济发展和财政状况的实际，做出逐步而彻底的改革，具体说来，应注意以下几个方面：
首先，在改革策略上可实行分步走，在行业方面，先在一些税负较重和对国民经济的发展具有战略意义的行业如高新技术产业和交通、电力等基础产业推行消费型增值税，待时机成熟后，再推向重复征税矛盾不很突出的邮电通讯、金融保险业以及面向消费的餐饮、旅游业等；在地域上，可先在国有企业最集中、生产型增值税弊端最突出的地区进行，如目前的东北三省和中部地区的试点，为今后全国的增值税转型推广提供宝贵经验，此举能使税收政策与国家产业政策、区域发展政策相协调。
其次，将现行的“增量扣税”改为“全额扣税”，具体操作中。可采取分段计算、逐步过渡的办法，即设置一个合理的固定资产进项税额标准。一方面，对标准额度以下的固定资产进项税额允许直接计入增值税进项税额，一次性从企业当期销项税额中扣除。无须考虑新增增值税及欠税抵减因素；另一方面，对标准额度以上的固定资产进项税额，则继续采取增量抵扣办法，在计算抵减新增增值税及欠税后仍有余的予以退税，不足的则留待以后年度抵扣。这种分段计算的操作办法，既可适当照顾中小企业的实际困难，又能将当期固定资产进项抵扣的税额控制在财政可承受的范围之内。从中部地区和东北“三省一市”的试点情况看，在抵扣方式上，中部采用的是增量抵扣的办法，东北地区则在增量之外办理增值税抵、退税；从抵扣力度来看，中部地区小于东北地区，原因在于财政减收和对经济的影响问题，中部地区幅员辽阔，影响面较大，退税会影响到投资反弹及调控导向的问题，因此，抵扣方法只能稳步推进，这样的经验可用于今后的全国推广。
第三，适时开征新税种。为了弥补增值税转型后的财政收入缺口，要加大税费改革力度，适时开征财产税、社会保障税、遗产税、环境保护税、资本利得税等，促进财政收入的增长。
论文关键词:营业税;增值税;企业税收;企业经营
近些年来,伴随着世界经济全球化的深入发展,以及我国经济体制的不断变革,税收体制改革问题引起了社会的广泛关注。在新形势下,现有的税收体制已不能适应社会发展的需要,必须加强改革力度,以完成与国际的接轨。然而,对于税收体制改革来说,当今的社会环境既是一种机遇,也是一种挑战。一方面,改革的条件变得越来越好,无形中增加了改革的动力;另一方面,改革的要求却变得越来越高,无形中又增加了改革的压力。就现实情况下,税收改制过程中还存在许多突出性问题,如重复征税、偷税漏税等现象屡见不鲜。在这种情况下,为了妥善解决税收改制的问题,进一步完善现有的税收制度,我国于2012年1月1日起开始在部分地区或行业开展增值税改革试点,将营业税逐步改为增值税。在现实中,营业税改增值税对企业税收产生了深刻影响,加强对这种影响的研究,具有重要的理论价值与现实价值。基于此,本文从基本概述与具体影响两个角度,对相关问题作了如下的分析与探讨。
一、营业税改增值税问题的基本概述
在1994年,我国对税法进行了新调整,对劳务征收营业税,而对货物征收增值税。在市场经济环境中,这种调整发挥了至关重要的作用,既完善了我国现有的税收制定,也规范了纳税人的纳税行为,还增加了国家的税收收入。因此,在税制改革史上,这项调整被公认为是一次成功的调整,被成功地载入了改革史册。然而,随着社会形势的变迁与发展,尤其是市场经济体制的大变革,这种调整已经不能适应形势发展的需求。例如,有的营业税纳税人在外采货物过程中会产生增值税,而有的增值税纳税人在外购劳务的过程中又会产生营业税。在这种情况下,这些纳税人不可避免地会出现重复缴纳增值税或营业税的问题。在实际中,这种重复征税的问题无疑会增加企业的负担,在有些情况下还会造成纳税秩序以及社会秩序的混乱。与此同时,这种现象还会对经济结构调整产生一定的副作用,延缓现代服务业的发展步伐。可见,及时划清营业税与增值税之间的界限,是非常必要的。
现如今,我国正处于加快经济发展方式转变的关键时期。面对这种现实,我国明显加快了税收体制改革的步伐。尤其是在近三年内,这种步伐比以往跨越的更大、更坚实。例如,财政部与国家税务总局于2011年11月16日联合印发了《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点过渡政策的规定》、《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定》、《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》、《营业税改征增值税试点方案》等相关的法律法规,用文件的形式对税收制定进行了新一轮的规范与调整。在以上文件当中,详细地规定了营业税改增值税问题。而且,还明确提出要在上海首先进行试点。具体内容如下:在现有13%与17%两档增值税率的基础上,新增设两档低税率,分别为6%与11%。其中,对部分现代服务业,如信息技术服务,采用6%的税率;而对于交通运输业,则采用11%的税率。试点半年多来,总体成果还是比较显着的。这说明,在一定条件下,营业税改增值税是可行的。
二、营业税改增值税对企业税收的影响分析
从哲学的角度讲,事物之间是相互联系的。营业税改增值税,会对企业带来深刻的影响。从性质上分,既有积极影响,也有消极影响;既有显性影响,也有隐性影响。对于企业而言,不管是哪种性质的影响,都要做到心中有数,实现税收方面的完美过渡。总体而言,这种影响主要体现在企业经营架构与企业税负两个方面。
(一)营业税改增值税对企业经营架构的影响
在2012年3月24日举办的“中国经济五十人论坛会”上,国家税务总局原副局长许善达明确指出,在企业经营架构的问题上,营业税改为增值税会对其产生重大影响。在1994年税制改革时,起初的预定方案是将制造业与服务业都纳入到增值税的征收范围。但是这套预案最终并没有实现,服务业仍然归属于营业税的范畴。之所以会出现这种变化,与分税制的牵制有着直接的关联。然而,随着社会形势的变迁与发展,1994年税制改革的弊端逐渐显现出来,而且凸显的程度越来越高。如果继续采用这套税制方案,那么就不可避免地会出现重复征税的问题。显而易见,它会给企业带来额外的税负,影响企业的健康发展。
近些年,我国服务业之所以未能成功转型,与营业税的限制有关。受此影响,我国现代服务业的发展水平远落后于西方发达国家。在这种情况下,我国推出了“结构性减税”政策,以更好地适应社会转型以及经济发展的需要。营业税改增值税是该项政策的重要组成部分,在发挥政策优势以及推动现代服务业发展方面具有不可替代的功能与价值。对于企业来说,营业税改增值税可以收到制造业税负与服务业税负同时降低的效果,极大地减轻了企业的税收负担。长期以来,我国税收出现了“营业税过高而增值税过低”的怪圈。受此影响,有许多企业故意地将服务项目纳入到增值税范围。这种做法不仅扰乱了税收秩序,而且有悖于税收专业化的发展趋势。因此,在营业税改增值税以后,企业原有的经营架构必然会受到影响,需要企业对经营架构做出新的调整。
(二)营业税改增值税对企业税负的影响
在对上海部分现代服务业与交通运输业开展的营业税改增值税试点当中,新增加了6%与11%两档低税率。这项政策调整,对某些行业具有特殊的支持作用,有利于减轻它们的整体税负。但是对于其它一些具体行业,其带来的影响还有待进一步实践观察。
据相关统计报告显示,对于物流行业来说,营业税改增值税是一项有利于自身的改革。之所以这样说,主要基于三方面的原因:首先,电子商务是物流业的必备要求,而电子商务属于服务业的范畴,需要缴纳营业税。这样,在营业税改增值税以后,税收的税率与额度都会得到大幅度地降低。其次,营业额大而增值额小,是物流行业的一项显着特点。基于该项特点,营业税改增值税以后,物流行业的纳税额会大幅度下降,这是一种必然现象。再次,通常情况下,物流行业需要较高的运行成本作支撑,无论是储存仓库,还是运行车辆,都需要付出一笔数额不菲的资金。而在营业税改增值税以后,有大部分成本会划入到增值税的征收范畴,所以降低税负也是该项改制的必然结果。
从企业运营模式的角度看,不同性质的企业,会有程度不等的税收负担。例如,对于外部采购较大的企业来说,它们的税负会相对较轻一些;而对于劳动密集型企业来说,它们的税负则会相对较重一些,因为它们容易受到抵扣的限制和影响。再者,即使是同一性质的企业,如果处在不同的发展阶段,其税负情况也不尽相同。例如,在建立初期,企业需要引进大量的器材与设备,固定资产投资较大。在这种情况下,它们有诸多可以抵扣的内容,这样它们的总体税负就会降低。相反,当企业进入成熟阶段以后,固定资产方面的投入会相对减弱,而可抵扣的内容也会相对较少,这样它们的总体税负则会提高。
自从试点开始以后,上海股市发生了重大变动,东方航空、强生控股、大众交通等企业的股票行情要明显好于其它企业。由此可见,对于这些类型的企业,营业税改增值税对其好处大于坏处。当然,有些专家学者也指出,这种市场反应可能是暂时的,我们很难保证这种局面一直会持续下去。因为,这些企业的体量大而利润率低,营业税改增值税对其影响要取决于具体税率情况,所以不能片面地对其影响下定结论。其实,这种说法不无道理,营业税改增值税对企业税负的影响不是固定不变的,而是随着实际情况的变化而变化。
将上海交通运输业作为首个试点项目,会极大地减轻其航运业的税负。众所周知,上海是我国最大的金融中心,在世界范围内也具有一定的影响。但是,航运业一直都是这个金融中心的短板。根据“木桶理论”,这个短板会成为上海发展的绊脚石。在航运业税收方面,我国与外国存在明显区别。在我国,航运业的税负较重,要缴纳印花税、车船税、营业税、企业所得税等诸多税种。而在国外,有些国家只对航运企业征收一定的吨位税与登记费。这也是为什么我国航运企业选择在海外注册的原因所在。因此,从某种意义上讲,营业税改增值税可以吸引我国航运企业的“入籍”。
三、从短期试点看营业税改增值税对企业税收的影响
在2009年全面实施增值税转型以后,此次营业税改增值税的试点是我国税收制度的又一次重大变革。就改革初衷而言,旨在完善我国现有的税收制度与税收体系。很显然,这次调整可以有效避免营业税与增值税重复征税问题的发生。因此,要想振兴我国现代服务业的发展,调整我国现行的经济结构,丰富我国经济发展方式,就必须充分发挥税制改革的作用,通过营业税改增值税,切实减轻企业税收负担,这也是本次试点工作的最大收获。
在试点税改方案当中,有两项调整比较明显:一是将货物运输服务与装卸搬运服务的3%的营业税调整为11%的增值税;二是将物流的配套服务5%的营业税调整为6%的增值税。很显然,调整后的税率明显提高了。一项民意调查数据显示,在试点以后,上海大部分物流企业都认为自身的税负增加了。而官方统计数据也显示,物流企业的实际增值税负担率由1.3%提高到4.2%,提高了近3个百分点。而一些物流配套服务企业的税负也有明显上升的趋势,但是它们通常可以通过内部调控来消耗。而与此不同,货物运输服务企业与装卸搬运服务企业的税负增加幅度更大,而且还无法通过内部消化的方式来处理。更有甚者,在营业税改增值税以后,路桥费、人力成本等不再计入运输企业成本的抵扣范围。而在运输企业成本当中,这部分成本的比重高达35%。受此影响,运输企业的税负出现了成倍增长的现象。总之,营业税改增值税将不利于大型运输企业的减负,而有利于大多数中小型企业的减负。
从中小企业的发展环境看,它们很难获得充足的资金支持,这一点从温州老板跑路事件中就有所体现。尽管原有的税收政策带有明显的优惠性政策,但是这些政策不足以解决它们的资金问题。在本次试点当中,提出对年销售额在500万以下的企业征收3%的增值税。对于中小企业,尤其是对微型企业来说,这项新政策具有很强的动力。然而,在实际中,这些企业的一些行为,如自开发票等,会一定程度上会影响税制改革的效果。
关键词：生产型增值税；消费型增值税；增值税改革
一、导言
在1994年的税制改革中，我国全面推行增值税，考虑到当时投资膨胀，物价上涨，经济过热，财政赤字等问题，我国实行的是生产型增值税。增值税转型改革是完善我国市场经济的一项重要举措，标志着我国政府由通过简单的减免税收政策促进企业发展，向注重税制内在规律、发挥税收杠杆作用迈进了一大步，这对于我国税制的发展具有重大意义。
二、增值税转型改革的效果分析
自1994年我国全面推行增值税以来，增值税在财政、国内经济、对外贸易等诸多方面都发挥了积极的作用，基本满足了社会主义市场经济发展的需要，但是随着经济的发展，我国的增值税模式逐渐由生产型向消费型过渡。社会各界期待的增值税改革到底效果如何，我们可以从宏观和微观两个角度进行分析。由此看出，增值税转型给经济发展带来的利大于弊，但同时我们也能发现转型当中存在一些缺陷函待弥补。
（一）增值税改革的宏观效果分析
本文从投资、产业结构、资源流动、区域经济结构、就业以及地方财政等角度，运用了税收弹性、实际数据进行理论和实证分析，阐述了增值税转型改革的宏观效果。
1、增值税改革对产业结构的影响
自改革开放以来，我国三次产业结构呈现如下的发展趋势：第一产业所占比重逐渐下降，第二产业所占比重基本稳定，第三产业比重逐步上升。受国际金融危机影响，2008年下半年中国经济的发展步伐有所放缓，但整体上仍然保持了高速发展的势头。
深入分析第二产业，我们发现尽管该产业所占比重大，但是低端产品供给过剩，而高端产品供给匾乏，与发达工业国家相比我国的第二产业普遍存在规模效益低、技术装备落后等情况。产业结构、特别是工业结构不合理直接制约了经济社会的健康持续发展，是我国当前亟待解决的重大问题。
2、增值税改革使资源更加合理、公平地在行业间流动
国家统计局的数据显示，不同行业间固定资产投资占总投资比重差距较大，即资本构成情况不一，如电力、热力的生产和供应业（57.59%）、石油和天然气开采业（54.37%）、其他采矿业（53.53%）、水的生产和供应业（51.22%）固定资本所占比例较大，而烟草制品业（16.86%）、废弃资源和废旧材料回收加工业（19.41%）、电气机械及器材制造业（19.72%）占比较低，行业间固定资本占比最大相差40个百分点。资本构成的差距致使不同行业在增值税转型中所能减轻的税收负担不同，由此导致经济资源在行业间出现再调整。
3、增值税改革给地方财政带来巨大压力
通过增值税转型改革所形成的财政制度优化能否最终实现，关键取决于地方财政利益能否得到真正有效的保护。从地方财政的角度看，增值税转型改革对其的影响主要有：
首先，增值税本身是共享税，考虑中央财政对增值税转型承受能力的同时，应当对省、市以及县级财政的承受能力给予充分考虑。
其次，地方政府的财政支出具有刚性特点，增值税改革引起的一些地方政府财政局部危机会长期存在，中央政府必须及时为建立短期财政周转基金给予切实有效的资金支持。
最后，增值税收入占税收收入主要来源的省份，从地域的分布看，主要集中于中西部地区，然而此类地区财政收入通常较为单薄，倘若没有中央政府的转移支付措施，就会出现“税退费进”的情况。
（二）增值税改革的微观效应分析
对增值税转型改革的经济影响的研究，我们不仅可以从宏观层面进行把握，也可以从微观层面进行分析。生产者和消费者是我们研究增值税改革必然的微观对象。对微观主体的研究与前面宏观效果的分析只是对同一问题从不同角度的认识而已，两者对立统一，不可分立开来。
1、增值税改革促使企业技术进步
增值税改革以后，企业购进机器设备等固定资产的进项税额被允许抵扣，这其实是在给企业减税。这项高达1200亿元的减税计划，是我国历史上单项税制改革减税力度最大的一次，不仅减轻了企业的税负，还从税制层面改变了企业的激励机制。
2、增值税改革可以鼓励民间投资，特别是小规模纳税人投资
近些年来，我国经济一直呈现出一种快速发展的态势。在这种繁荣的背后，是投资的快速增加，然而我国投资主体结构一直存在一个问题，即政府投资所占比例过大、民间投资过少。因而，这些年来出现的经济过热多属于体制性过热，是地方政府贷款投资过热造成的。而相对于民间投资而言，政府投资在吸引就业等方面存在着诸多缺陷，过大比例的政府投资不利于扩大内需和经济的持久、健康发展。未来支持中国经济持久增长的动力应该是民间投资，加上政府投资规模有意识地逐渐缩减，增值税转型成为了顺应国情的必然选择，因为它能积极地鼓励和带动民间投资、促进消费，弥补政府投资的不足。
3、增值税改革刺激居民的消费需求
从表面上看，增值税转型对生产者十分有利，实际上，这一举措也可以间接地使消费者受益，刺激消费。这主要体现在两个方面：一方面，消费型增值税降低了企业的成本，使其在产品的出售价格上有了更大的浮动空间，在当经济形势下，企业可以通过降低商品价格以增大消费需求；另一方面，企业由于投资成本下降，投资与创新的激情将会有效提升，促使消费品的生产更加丰富多彩，从而吸引消费。另外，这次增值税转型可以在一定程度上推动基础产业集中的中西部地区的发展，提升当地居民的收入水平。中西部地区居民收入远低于东部沿海城市，根据西方经济学中凯恩斯的消费理论，低收入群体的边际消费倾向更高，因此增值税转型可以有效地促进西部地区居民的消费，从而带动整体消费水平的提高。
三、结论与政策建议
权衡利弊，本文认为增值转型改革是成功的，但由于此次改革并没有涉及课税范围的调整以及对小规模纳税人管理的完善，因此增值税还有继续改革的空间。因此，本文提出以下几点政策建议：
1.完善现行增值税制度
本文提出了将农业、交通运输业和建筑业等行业纳入增值税征收范围，改进小规模纳税人征管制度等诸多建议，由此完善现行增值税制度。扩大增值税的征收范围在理论界已经达成共识，并且呼声极高，但具体扩大到何种程度还存在一定争议。增值税范围的扩大对学术界而言是一个十分有必要进行深入研究的课题，特别是当增值税转型推出后，对这一问题的研究更为迫切。
2.加快增值税转型配套措施的落实
税收政策是一国为了实现其总的社会以及经济目标的重要手段和工具。税种改革的重点是如何更好地解决国家所面临的社会、经济问题。因此，在安排税制改革时，应从宏观与全面的经济社会角度来加以分析，绝不能单单局限在税制本身这个小框架内，增值税制度的改革亦是如此。增值税改革的一个关键环节是如何克服中央与地方之间的利益分配问题。众所周知，增值税改革将给地方带来更多的财政压力，因而我们必须想方设法化解地方的财政压力。否则，任意一项不慎的政策都会致使“税退费进”，或者导致地方政府对投资采取“不作为”的态度，与税制优化的初衷背道而驰。（作者单位：四川郎川公路有限责任公司）
参考文献
[1]李建人.增值税的转型与转型中的增值税[J].财经问题研究，2010（2）
关键词：营改增 试点 企业税负
1994年，在税制改革之后，我国形成了以增值税为主体，消费税和营业税并行的，内外统一的流转税制。这一税制改革对我国经济社会的发展产生了巨大的影响，但是也还是存在着一些问题。由于营业税的征税范围过广，而其又是根据固定的税率对营业收入征税，这就存在着严重的重复征税的现象，并且很可能将税收负担转移给下游消费者。这样不公平，不利于提高经济效率。因此，扩大增值税的征税范围，以增值税取代营业税，是我国税收制度改革的必然趋势。
2011年11月16日，财政部、国家税务总局《营业税改征增值税试点方案》，从2012年1月1日起，上海率先开始了营改增试点，开始在交通运输业以及现代服务业领域开始营业税改增值税改革，同年7月25日，营改增试点开始扩展到北京、天津、江苏等十省市。营业税改增值税势必对企业税负产生重大影响，本文先根据税收原理，分析此改革对企业所造成的一般影响，然后再结合具体行业来分析其具体影响。
一、营改增对企业税负的一般影响
假定某一企业在营业税改增值税之前，其营业税税率为3%，增值税税率为17%。那么在改革前，该企业应纳税额=不含税销售额×（1+3%）×3%，改革之后的应纳税额=不含税销售额×17%-外购项目价款×17%。为了便于比较分析，我们引入增值率这个概念，增值率=（不含税销售额-外购项目价款）/不含税销售额，于是外购项目价款=不含税销售额×（1-增值率，这样一来，改革之后，企业应纳增值税额=不含税销售额×增值率×17%。如果改革前后税负相等，经过计算，增值率=18.18%。这也就是说，当增值率等于18.18%时，改革前后企业税负相等；当增值率大于18.18%时，改革后税负增大；当增值率小于18.18%时，改革后企业税负减轻。
进一步扩展这一分析，如果改革前增值税税率为17%，营业税税率为5%，那么营改增前后税负平衡点的增值率为30.88%，即当增值率大于30.88%时，改革后税负重；当增值率等于30.88%时，改革前后税负一致；当增值率小于30.88%时，改革后企业税负降低。当增值税税率为13%，营业税税率为3%时和5%时，改革前后税负平衡点的增值率分别为23.77%和40.88%，当增值率高于此点时，改革后税负较重；低于此点时，改革后税负降低。如果改革前增值税税率采用3%的征收率，则无论营业税税率为多少，改革之后企业税负将降低。
二、营改增对不同行业企业税负的影响
（一）对提供有形资产租赁服务企业的影响
提供有形资产租赁服务的企业，当适用的增值税税率为17%时，改革前后税负平衡点的增值率为30.88%，当增值税税率为13%时，改革前后税负平衡点的增值率为9.62%。增值率高于此点时，改革后企业所承担税负较重；低于此点时，改革后企业所承担税负较轻。如果企业增值税税率为11%和6%，只要增值率大于0，改革后企业税负就大于改革前企业的税负。
（二）对提供交通运输业服务企业的影响
对于提供交通运输服务的企业，当其改革前适用的增值税税率分别为17%、13%和11%时，改革前后税负平衡点的增值率分别为53.47%、39.15%和28.09%，当企业增值率高于此点时，改革后税负较重，反正，改革前税负较重。如果改革前适用的增值税税率为6%，则只要增值率大于0，改革后企业税负就会大于改革前企业税负。
（三）对提供现代服务业企业的影响
对提供现代服务业的企业而言，当其改革前适用的增值税税率分别为17%、13%、11%和6%的时候，改革前后税负平衡点的增值率分别为95.59%、94.23%、93.18%和87.5%，当企业增值率高于此点时，改革后税负较重，反正，改革前税负较重。
三、实例分析
为了更直观地展现营改增对企业税负的影响，在此，本文引入实例进行分析。假设A企业为某建筑企业，A企业当月为B公司提供建筑服务，其营业收入为800万元，并于当月缴纳营业税24万元，而且当月还承担了购买钢材的费用20万元，那么其可以在税前扣除的成本和费用合计为158万元。B企业作为建筑劳务的接受方，是增值税一般纳税人，当月支付给A企业劳务费800万元，而且不能够抵扣进项税。建筑业适用的增值税税率为11%。
本例中，改革前，A企业缴纳营业税20万元，应纳税所得额为800-24-158=618万元，缴纳企业所得税为154.5万元，税后利润为463.5万元。改革后，A企业应该缴纳增值税税额为800÷（1+11%）×11%-20=59.28万元，应纳税所得额为800 ÷（1+11%）-158=562.72万元，应缴纳企业所得税140.68万元，税后利润为422.04万元。由此可见，改革后，企业利润减少了41.46万元。
参考文献：
2012年，我国被纳入议程的税制改革内容多达6项，涉及营业税改征增值税（简称“营改增”）、消费税、资源税、房产税、城市建设维护税和环境保护税。这其中，“唯一一项在改革方向上几乎没有争论的”，就是“营改增”。因而它被学界普遍认为“在理论上没有阻力”。
“营改增”诞生于国际金融危机背景下，基于推动服务业发展、实施结构性减税的战略意图而启动。从一开始，它就被打上了应对危机、加强宏观调控的烙印。
2012年，中央经济工作会议在论及结构性减税问题时，使用了“结合税制改革完善结构性减税政策”的表述。而在由18个税种组成的现行中国税制体系中，增值税收入占比最大，“营改增”最适宜作为结构性减税的主要手段，无疑将成为当前中国完善宏观调控的主要政策工具之一。
2012年1月1日，上海作为首个试点城市，正式启动交通运输业及6个现代服务业的“营改增”。随后，11个省市一年内陆续加入试点。改革行进一年间，“营改增”在促进制造业转型升级和加速现代服务业发展方面所掀起的波澜，不断引发舆论关注。
据了解，“营改增”将分三步走：第一步是在部分行业、部分地区进行；第二步是选择部分行业在全国范围内进行试点，此阶段将在2013年年内实施；第三步是在全国范围内实现“营改增”，营业税退出历史舞台。按计划，最快有望在“十二五”期间完成。
随着“营改增”的“扩围提速”，更多连带的改革课题浮出水面。比如构建地方税体系问题，以及中央与地方财政体制调整问题，等等，逐一被倒逼上改革议程。
去年10月18日，在一次会议上表示，营改增是“牵一发动全身”的改革举措。今年以来短短一个多月的时间内，又先后四次就“营改增”作出批示，对试点工作给予肯定，并对试点的“扩围提速”寄予厚望。
开弓没有回头箭。在有关专家看来，“营改增”的持续推进，“已经点燃了下一轮重大财税体制改革以及全面改革的导火索”。
减税吸引力
营业税改为增值税后，其征税的最大特点是能克服重复征税。因而，它既是一项税制改革措施，也是一项结构性减税措施。“改革试点行业总体税负不增加或略有下降”是“营改增”的一项基本原则。
2012年，12个试点地区中虽然仅有上海试满一年，其他地区仅试了1-4个月，但财政部和国家税务总局的统计显示，全年已实现减税超过400亿元。
从12个省市的纳税申报情况看，试点地区减负效果明显。尤其是中小企业普遍减税，小微企业税负下降幅度平均达40%。
早在试点初期，个别行业曾出现税负增加的现象。但随着试点的推进，增税面不断下降。以上海为例，去年全年交通运输业一般纳税人增税面逐月下降，并于7月份实现全行业减税。
“无利不起早”——减税的实惠开始吸引越来越多的企业从“被动接受改革”向“主动参与改革”转变。财政部和国家税务总局的统计数据显示，截至目前，全国12个省市累积已有102.8万户企业纳入“营改增”试点。这其中，后来主动要求参与试点的新增企业占有相当比例。
北京市在“营改增”试点的起步初期，纳入试点纳税的企业仅为10.4万户，但4个月过后，企业户数增加至20.5万户，差不多翻了一番；天津市在2个月内就新增6300户主动要求参加试点的纳税企业。
在“营改增”试点地区，新办企业尤其是服务业企业增加的现象颇为普遍。据了解，试点地区有近一半的新增试点企业是新办企业，有的地区这一比例甚至高达八成。浙江省试点一个月，全省新办试点纳税人5293户，增加最多的是文化创意服务业，占新办户数的23.1%。
北京市新办现代服务业企业3.9万户，主要集中在文化创意、鉴证咨询服务等领域，占新办试点户数的九成以上。
在试点已满一年的上海市，服务业经济总量上升明显。2012年，上海市GDP增长7.5%。其中第三产业增长最快，达10.6%。第三产业增加值占GDP比重首次达到65%，比上年提高两个百分点。第三产业拉动GDP增长6.2%，贡献率达82.7%。
业内人士告诉记者，“营改增”试点地区之所以会出现服务业企业户数增加现象，与其合理的征税机制密切相关。
上海通标标准技术服务有限公司是一家从事与进出口商品检测业务相关的公司，业务受国际经济环境影响较大。“尽管如此，我们去年的业务量还是出现了7.8%的增长，主要是实施营改增带来的进项抵扣降低了公司的运营成本，使得公司有能力拓展业务。”该公司财务总监姜焕秋对记者表示。
姜焕秋给记者算了一笔账：2012年，公司固定资产购进6439.44万元，同比增长17.36%。1-12月共抵扣的进项税额1982.02万元，营业税改增值税后减少税收918.65万元，降低1.02%。因为购买设备可以做进项抵扣，增值税带来的好处显而易见。
上海东方娱乐传媒集团有限公司钟璟副总经理表示，公司视营改增为战略机遇，主动申请将电视广告服务业务实行营改增，并将关联业务也纳入营改增的范畴，如设计、制景业务；幻维数码制作业务；技术运营中心设备服务等，进一步打通了增值税抵扣链条。由于公司下游可以取得增值税发票，抵扣进项税可以达到降税目的，一些企业投放广告不降反增。
“经过业务整合，尽管2012年经济形势趋紧，我们公司竞争力不仅没有下降，反而和同行业相比竞争力有所增长，公司2012年全年完成销售收入逾47亿元，取得利润约5.4亿元的骄人成绩。”钟璟对记者说。
深圳市美泰国际物流有限公司常务副总经理文芬告诉记者，“营改增”以后，公司最直观的感受是国内货运业务明显受益。
“如果处在物流供应链下游的客户已经纳了税，就可以作为我们的抵扣，为公司减轻税负。”文芬表示，“营改增”已经开始改变公司的管理模式，尤其是对财务管理人员提出了适应税制变化的新要求。
而对于参与“营改增”试点的制造业企业来说，通过采购设备、引进新式生产线，同样能够抵扣增值税，为企业技术更新、转型升级节约了税收成本。
《财经国家周刊》记者采访时了解到，受“营改增”驱动，从制造业中“主辅分离”出来的服务业企业不在少数。一方面，“营改增”在降低企业税负的同时，间接鼓励了企业的分工细化；另一方面，企业可以抵扣其购买服务时支付的增值税，降低了成本，从而增加了对服务业的需求。这两方面共同作用，使试点地区生产业占比明显提高。
“如果不能从中得到益处，纳税企业户数应该是持续萎缩的。”在财政部副部长王军看来，参与企业户数的稳步上升，充分说明“营改增”的“改革的魅力”。
财政减收悖论
分析人士此前曾预计，“营改增”推进的最大阻力可能是来自于地方政府。因为这毕竟是一项“财政减收”计划。
但现实情况却出人意料。财政部税政司相关负责人告诉《财经国家周刊》：截至目前，又有10多个省市主动申请，要求今年纳入“营改增”试点扩围。
按照我国现行税制，营业税属于地方主体税种，除铁路、各银行总行、保险公司集中缴纳的营业税外，其余收入都归地方政府支配。而国内增值税则是中央和地方的共享税种，中央与地方按75：25的比例分享。
“营改增”改革设计的巧妙之处，就在于绕过了这一敏感的利益分割线。为保证地方政府的积极性，根据试点办法，“营改增”试点期间，由营业税改征的增值税，其支配权仍归地方。但这只是过渡性的政策。
未来，随着“营改增”的推进，地方政府缺少主体税种的问题将愈发突出。因为目前地方税制体系仍以营业税为主，其税收收入超过地方税收总水平的四分之一。“营改增”后，作为地方主要税种的营业税将被共享税种增值税所取代，地方税体系建设势必将更加迫切。
因而，“完善地方税体系建设”、“健全中央和地方财力与事权相匹配的体制”将成为中央与地方财政体制改革的重要内容。在此背景下，所得税、房产税、资源环境税收等未来或有可能纳入地方税体系建设的考量内容，成为地方政府眼中的期待。
此外，“营改增”促进制造业转型升级、加速服务业和小微企业发展的客观现实，让努力践行“科学发展观”、积极谋求“发展方式转变”的地方政府从中也尝到了甜头。
在一位税务部门官员看来，“营改增”事实上为政府贯彻以“结构性减税”为中心的“积极财政政策”提供了一个重要抓手，构成了地方政府落实“结构性减税”的重要内容。
“营改增”改革涉及面广，带动性强，既关系到地方经济的投资、消费和出口，又影响到二三产业的结构优化调整。随着改革试点范围的逐步扩大，其溢出效应不断显现，为地方经济“稳增长”创造了极为有利的税制环境。
正因如此，在“营改增”试点地区，地方党委、政府普遍高度重视。“所有省市的领导都是亲自过问。”财政部部长谢旭人表示，“营改增”试点期间，时任上海市委书记俞正声、时任天津市委书记张高丽、时任广东省委书记和北京市委书记郭金龙，“都是亲自部署关注这项工作，并作出许多批示”。
平稳推进的改革
在接受《财经国家周刊》记者采访时，财政部副部长王军将“营改增”试点一年来的成效概括为三句话：“运行平稳，好于预期，渐行渐好。”
在理论界和社会舆论层面，“营改增”的推进几乎是“赞声一片”，其“改革共识”前所未有。有专家指出，“这些年来，很少有改革能像‘营改增’这样在公开讨论的过程中，认识如此趋于一致。”
事实上，政府的态度和决心也是此次改革未遇到阻力的关键。“全世界都在喊减税，但没有哪个国家像中国做得这么严谨、高效，这么到位。”艾利（昆山）有限公司亚太区研发总监栾力评价道。
出生于六十年代中国的栾力在美国打拼了二十多年，经过辛勤努力，成为跨国集团的高级主管。她表示，尽管他们企业直接减税的受益仅仅是40多万，但他们更看重的是中国政府的执政理念和政府工作人员的态度。
栾力所说的态度，正是改革所涉及的政府职能转变。推进税制改革，让税收制度更好地服务经济发展，是深化经济体制改革的重要组成部分。没有高效、到位的服务，也就无法培育好的税源，这已经是财税部门的一个基本共识。
对此，苏州市财政局副局长陆文华体会更深刻。他说，上海市开始试点“营改增”后，苏州上下领导都可以用“心急如焚”来形容。苏州市领导经常往省里跑，连续三次给省政府打报告，申请尽快实行“营改增”。
“这是以前从来没有过的。”他说。为了安抚苏州的企业，他们甚至一个一个上门进行说服。很显然，“营改增”让地方政府看到了发展的契机，这也是他们积极谋求改革的动力所在。
在中国人民大学财政金融学院教授朱青看来，“营改增”之所以会成为新一轮财税体制改革的突破口，也恰是因为这项改革“在理论上没有阻力”。
朱青表示，当前中国理论界议论很多项税制改革，比如个人所得税，房产税，等等。这其中，“惟一一项在方向上几乎没有争论的改革，就是‘营改增’”。原因在于，“营改增”契合了当前两项需求最为迫切的改革课题：其一是结构性减税，其二是完善税制。
回顾过去20年中国财税体制改革历程可以发现，增值税改革的每一步，无不牵动着经济的转型和加速。
据了解，增值税是世界上大多数国家普遍采用的税种，被认为是一种相对科学和完善的流转税制度。我国早在1993年财税体制改革以前，在制造业领域的很大部分一直征收产品税。但由于产品千差万别，征税过程十分复杂，极不合理。1993年以后，才改为在制造业领域普遍征收生产型增值税。这是我国增值税改革迈出的重要一步。
增值税是对货物和劳务的增值额征税，其最主要的特点是可以消除重复征税。事实证明，生产型增值税的推出，有利于我国制造业向产业链下游的延伸。“以往是走一步就征一道税，越向下走，征税就越多。导致企业没有积极性向产业链下游发展”。生产型消费税恰恰解决了这一问题。
到2004年以后，增值税改革再进一步。作为对振兴东北地区老工业基地的帮扶政策，中央开始在东北三省试行消费型增值税。
如果说生产型增值税是促使企业往产业链下游发展，消费型增值税则是促进企业“往上走”。由于企业购买设备、增加固定资产投资可以抵扣增值税，从而促使企业加速技术更新和设备换代，非但提升产业竞争力，还间接拉动了消费。这对当时东北经济的复苏起到巨大作用。
消费型增值税改革先是在东北三省装备制造业等8大行业试点。之后，试点范围扩大中部六省及内蒙古东部地区。
2008年，为应对席卷全球的金融危机，中央审时度势、乘势决策，2009年在全国范围铺开消费型增值税，当年就使全国企业增加进项税抵扣多达2100亿元。可以说，在应对这次金融危机过程中，增值税改革发挥了不小作用。
此次“营改增”应当被视作对增值税的第三次大的改革。以往增值税仅针对实体经济领域，但这次“营改增”将征税对象扩大至服务业领域，把目前对货物和劳务、不动产及无形资产分别征收增值税和营业税的制度，统一改为对所有货物和劳务征收增值税，相当于两个税种的“合并”。
王军认为，中央选择当下时机推进“营改增”意义非凡。“营改增符合我国税制完善的方向，符合经济发展方式转变的需要，并且实实在在地给企业带来了好处，这正是此项改革充满活力的根本所在”。
中国社会科学院财经战略研究院院长高培勇认为，“营改增”是当前中国推动经济结构调整的重要手段。“营改增”本身即是基于调整经济结构的需要而提出并设计的。为了推进服务业的发展进而调整产业结构，让增值税吃掉营业税，从而在整个商品和服务流转环节统一征收增值税，便成为一种自然的选择。
与此同时，作为规模最大、涉及范围最广的一项结构性减税举措，相对于财政支出层面的操作，主要通过民间可支配收入的增加而非政府直接投资的增加推动经济结构调整，可在增加并引导民间投资的同时，将更多的投资决策权交给市场，更大程度更广范围发挥市场在资源配置中的基础性作用，有助于避免政府直接投资的“粗放型”陷阱，更好地发挥积极财政政策对于推动结构调整的作用。
牵一发动全身
从2012年1月1日上海市率先启动“营改增”试点以来，在中国的行政版图上，自北及南逐渐显现出一个人字形的改革“雁阵”。
以上海为“头雁”，北京当年9月份跟进试点。江苏和安徽10月份加入，11月份再添4个省市，及至12月底，“营改增”的试点范围已囊括6个省、3个直辖市和3个计划单列市，共计12个试点地区。
星星之火渐成燎原之势。正如此前在一次会议上所指出的，“营改增”已开始在诸多领域凸显“牵一发动全身”的改革张力。
首先是“营改增”打破了中央与地方收入分配关系的既有平衡。虽然目前的试点并未对现行财政体制进行调整，但在全面实施“营改增”时，调整和优化现行体制，健全中央和地方财力与事权相匹配的体制，势必将成为亟待研究解决的问题。
在高培勇看来，“分税制财政体制正面临强有力的挑战。”
他预计，最迟至“十二五”结束，作为现实地方政府几乎唯一主体税种的营业税就要被全部纳入增值税框架体系，“由此肯定会催生重建地方主体税种以及地方税制体系的要求”。
其次，“营改增”改变了现行国税和地税的业务分工。
以往营业税主要由地方税务局征收，现在“营改增”后，其一部分业务转交给了国家税务局。在近来关于大部制改革的舆论热议中，国税与地税机构重置的话题再度升温。这或多或少与“营改增”试点的“扩围提速”引发的下一步改革方向讨论有关。
而在高培勇看来，“营改增”已经点燃了下一轮重大财税体制改革以及全面改革的导火索。伴随“营改增”的持续推进，整个中央和地方之间的财政关系，以及整个中央和地方之间的行政关系的重新界定和调整，肯定也要随之纳入议事日程。
据《财经国家周刊》观察，党中央、国务院近期在一系列会议上均对“营改增”做了部署。
据悉，财政部近期将会同国家税务总局向国务院上报今年“营改增”试点的“扩围”方案。
论文关键词：增值税;改革;问题;建议
1 增值税改革研究综述
1.1 关于增值税改革原因及相关理论的研究综述
亨利•西蒙斯的公平课税论。西蒙斯认为，政府在设计和改革税制时，必须既能按照公平原则筹措资金，又能限制政治程序对市场经济的干预，以宽税基、低名义税率来实现公平和效率的目的。
刘尚希（2000）认为1994年我国确定的增值税征税范围现在已经不合理，且存在税负不公平、混合销售和兼营行为难以确认、国税与地税征收矛盾、征管成本等问题。
黄文、陈丽军（2004）从公私权利的博弈角度，通过建立国家与企业间的博弈模型，对我国增值税改革中国家公权与企业私权之间的关系进行了理论分析，认为改革的目的在于公权利使私权在一定程度上更加自治。
杨晔（2005）研究认为生产型增值税存在着重复征税、不利于产品在国际市场上竞争、不利于调整和优化产业结构、税收的征管成本较大问题，增值税改革尤为必要。
1.2 关于增值税改革影响的研究综述
段银松（2009）认为增值税改革有利于增强企业的发展后劲，扩大内需；有利于促进设备的更新改造和产业升级；有利于促进我国企业在国际市场上的竞争力。
吕?源海?010）认为增值税改革可能使企业注重固定资产投资，也将明显改善企业的业绩，尤其是资本密集型企业的业绩，同时对企业财务工作的要求更加严格。
陈振晖（2010）研究了增值税改革对小规模纳税人的影响，消费型增值税是的小规模纳税人的整体税负降低，减少了城建税和教育费附加，增加了当期营业收入，影响企业经营成果，使小规模纳税人的税负更加公平。
1.3 国外增值税改革的经验与启示
（1）征税范围逐步放宽。
自20世纪90年代以来，许多发达国家如法国、荷兰、丹麦等以及部分发达国家逐步扩大增值税征收范围，在工业、农业、批发、零售、服务领域均普遍征收增值税。
（2）以实行消费型增值税为主流。
消费型增值税是世界增值税制发展的主要趋势。根据1999年美国华盛顿高级税务研讨班中世界货币基金组织提供的统计资料，世界上实行增值税的100多个国家里，只有11个采纳非消费型增值税，其余都实行消费型增值税，占开征增值税国家总数的90%以上。
（3）增值税一般无减免优惠。
世界上大多数实行增值税国家的经验是，坚持增值税不减免原则，把减免税控制在最小的范围，确保其规范、公平、公正，以尽可能减少增值税链条中断现象。
（4）税率结构简单明了。
理想中的国外增值税，税率结构特征是简单划一，税率水平适中，不存在税负的地区差别、行业差别、商品种类的差别。世界上有些国家只有一种标准税率。
2 我国增值税改革的历程、内容及意义
2.1 我国增值税改革的历程
1994年财税体制改革之后，我国实行生产型增值税。但之后，我国的经济形势发生了较大变化，主要表现在两个方面：一是经济发展出现通货紧缩趋势，尤其从1998年开始，亚洲金融风暴波及我国。二是2001年我国加入wto后，企业面临的国际竞争更加激烈，迫切要求减轻税负。因此，生产性增值税改革迫在眉睫。
2004年7月1日，我国增值税转型试点首先在东三省部分行业进行；从2007年7月1日和2008年7月1日起，试点范围扩大到中部六省和西部的内蒙古自治区及四川地震灾区等。在经过一系列先行试点之后，所有行业的增值税转型改革自2009年1月1日起在全国范围内全面展开。
2.2 我国增值税转型的主要内容
（1）自2009年1月1日起，在维持现行增值税率不变的前提下，允许在全国范围、各个行业的所有增值税一般纳税人，在当期的销项税额中增加抵扣其新购进设备所含的进项税额，当期未抵扣完的进项税额可结转下期继续抵扣。
（2）对企业新购进设备所含进项税额和外购的原材料的已纳税额一样，采取规范的抵扣办法，不再采用试点地区实行的退税办法。
（3）采用全额抵扣方法，不再采用试点地区的增量抵扣办法。
（4）为平衡小规模纳税人与一般纳税人的税收负担，在扩大一般纳税人进项税额抵扣范围、降低一般纳税人增值税负担的同时，调低了小规模纳税人的征收率调低到3%。
（5）取消进口设备增值税免税政策和外商投资企业采购国产设备增值税退税政策；同时，将矿产品增值税率恢复到17%。
2.3 我国增值税改革的意义
（1）减轻企业负担，增强企业竞争力。转型改革将消除生产型增值税制存在的重复征税因素，降低企业设备投资的税收负担，有利于鼓励投资和促进企业技术进步，增强企业的国际竞争力。
（2）真正减轻小规模纳税人的负担。由于小规模纳税人按照简易办法计算缴纳增值税，不抵扣进项税额，其增值税负担不会因转型改革降低。因此，主要措施就是降低其增值税率。考虑到现实经济活动中小规模纳税人混业经营十分普遍，实际征管中难以明确划分工业和商业小规模纳税人，因此转型改革后，将小规模纳税人6%与4%的两档税率统一降低至3%，很大程度上减轻了小规模纳税人的负担。
（3）促进资源节约和综合利用。在转型改革后，矿山企业外购设备将纳入进项税额的抵扣范围，整体税负将有所下降。所以，将金属矿、非金属矿采选产品的增值税税率从13%恢复到17%，有利于公平税负、规范税制、促进资源节约和综合利用。
3 我国增值税改革中仍存在的一些问题
（1）主体资格认证工作有待于细化。税务机关在对相关抵扣主体进行资格审核时，涉及到行业认证、销售额认证，因此对企业的认定在操作上存在一定难度。
（2）可能出现不合理避税问题。表现在三个方面：一是虚假交易骗取进项抵扣，二是非应税项目违规抵扣，三是存量固定资产变相抵扣。
（3）增值税专用发票管理亟待完善。目前税务系统采取凭票抵扣制度办理增值税抵扣业务。纳税人可能利用增值税抵扣机制，通过伪造、虚开、违法代开增值税专用发票偷逃税款。
（4）增量抵扣不利于老企业的发展。对于许多老企业来说，历史包袱沉重，“增量抵扣”的做法无法推动这部分老企业进行技术改造和产品升级。
（5）没有把无形资产纳入抵扣范围。消费型增值税的课税对象应该包括固定资产和无形资产两部分，但新办法并未对这部分资产规定相应的抵扣条款，从而在机制上无法促动企业运用新技术、新成果创造产能。
4 增值税改革完善的思路
（1）提高增值税起征点。我国有相当部分增值税纳税人为小规模经营，收入不多，属于低收入人群，在起征点上应当给予适当照顾。
（2）创造条件扩大增值税征税范围。真正完整意义上的增值税转型，有赖于增值税征税范围的扩大。为此建议把营业税改为中央地方共享税或中央税，同时将企业所得税改为地方税，并提高地方共享增值税的比例。
（3）完善抵扣办法，细化实施方案。针对新老企业的不同特征，建议将其区别对待。例如对于负担重、但有市场潜力的老企业可考虑取消增量抵扣的限制、给予固定资产进项税直接抵扣的做法，以减轻企业改革成本、推动其扩大再生产。
（4）尽量减少增值税的税收优惠。对某些确需给予照顾的困难企业，最好采用财政返还的形式；对个别确要给予税收优惠的，也应严格控制优惠的范围和数量。
关键词：增值税改革；上海试点；减税；过渡，难点
1994年我国对税收制度进行了改革和调整，奠定了我国社会主义市场经济条件下税收制度的基本框架，实现从计划经济的税收制度向市场经济条件下的税收制度的转换，适应了我国经济制度的转型的需要，极大地促进了国家经济的发展，，搭建了市场经济条件下中央与地方财政分配关系的基本制度框架。但是，1994年税制改革出台时间短，论证不够充分，具有极强的实验性质。而且我国经济形势也发生巨大的变化。因此有必要在保持税收制度的前提下，对税收制度适度地进行具体改革和调整。“营改增”就是为国家在宏观税负高涨而实行结构性减税政策而实施的具体税制改革内容。“营业税改增值税的改革试点，对中国经济发展影响深远。某种意义上说，这项改革可以与联产承包责任制、1994年财税改革的价值相提并论。”国家税务总局原副局长许善达表示。
增值税试点改革虽然意义重大，但是必然改革需要过渡，需要从试点中摸索符合实际的具体方针、政策，结合中国社会主义市场经济发展的要求提出相应的措施。而且这种调整会涉及到更深层的财政制度完善，中央和地方的财权与事权需进一步地合理匹配，分税制改革需要摸索中前行。过渡阶段主要要解决以下问题：
① 如何衔接、统一税率
税收中性要求增值税税率尽量统一，在现行营业税税种中，交通运输业税率为3%，服务业税率为5%，而增值税的一般纳税人有17%和13%两档税率。此次改革又规定“在现行增值税税率为17%和13%的基础上，新增11%和6%两个抵档税率，其中交通运输业适用11%的税率，研发和技术服务、文化创意、物流辅助和鉴证咨询等现代服务业适用6%的税率。”今后深化改革，需要考虑如何在现行过渡税率的基础上，寻找一个合适稳定的税率，以保持增值税的“中性”原则，达到不干扰市场的基础配置作用，给所有行业的发展创造公平的税制环境。
②如何保证地方财政收入
在现行分税制体制下，营业税是地方政府的主体税种，而且几乎是唯一属于地方政府的税种，除铁道部门、各银行总行、各保险公司总公司集中缴纳的营业税税收收入划归中央外，其他均属地方政府财政收入，一般占地方税收总额的四成左右。增值税则是中央和地方共享税，由国家税务机关征收，按75∶25的比例在中央政府和地方政府之间分成。
2008―2010年地方增值税、营业税收入情况
数据来源：中华人民共和国统计年鉴（2011年）
从数据来看，地方营业税收入比增值税收入几乎多50%，占地方收入的比重高达30%多，可见营业税对地方收入来源的重要性。营改增必然导致地方收入的下降，其难度可想而知。即使此次试点增值税改革提出，在试点期间归属试点地方地区的营业税收入，但是作为一项制度，必须做统一规定，不能实行两种标准，不然不利于增值税制度改革的长效机制建立。
③如何核算抵扣成本
现实生活中服务业的增值额的衡量难度很大，比如银行、保险业涉及金融衍生品，很难准确计算。在现代市场经济中，商品和服务捆绑销售的形式不断出现，要准确划分商品和服务各自比例也越来越难。，在现代服务业中难度最大，一是服务业人工成本占比很高，而人工成本无法抵扣，降低了增值税减税效果；二是从2006年起，我国实行营业税差额征税制度，虽然此次试点规定营业税已有优惠全部保留，但依旧会削弱部分减税效果；三是进项往往容易遇上发票不规范的问题，因此能抵扣的进项税额比理论额低。另一方面，在难以计算的情况下，又如何核定进项扣除额，实现公平，达到减税目的，这些都需在试点中系统评估和设计。
建议：完善分税制调整制度
深化增值税改革，需要进一步完善“分税制“，适当调整中央和地方间的分配格局。增值税的改革必须配合分税制的调整才能达到良好的预期结果，因为税制改革中必须注重中央和地方各自收支的变化，以及如何有效应对这种变化。由此我们可以从以下几个方面来调整：
① 改革和完善分税制度
1994年分税制改革遗留的问题最主要的就是事权财权划分不合理，地方政府负担过重，但财力过小，因而导致近年的“土地财政”的现象。 在遏制土地财政的节骨眼上，地方税收下降再分土地财政一杯羹，削弱其财力，那么无异于给地方政府出难题，无法让政策到位执行。由此可以增加地方税收返还比例，探索建立适合中国国情的横向转移支付模式，不仅局限于中央对地方的纵向转移支付模式。
②合理划分增值税比例
合理划分中央与地方的增值税比例。从试点改革来看，短期仍将改革后的增值税全额划归地方，但长远来看，毕竟和目前税制存在矛盾，要从根本上解决问题，就必须在现行基础上从新调整中央和地方的收支划分问题，最好找到一个平衡点。首先仍由中央统一立法，统一征收征管，然后再确定划分的依据和划分的比例。
③以房产税和资源税为主
在地方失去了营业税这一主体税种后，必须另行在地方确定新的主体税种。以目前的改革趋势来看，房产税和资源税无疑是最佳选择。最近两年对于这两个税种的改革也表明了这种努力的趋势，而目前的关键点则是要处理好房产税、资源税自身改革的问题。
参考文献：
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[2] 贾康 增值税“扩围”改革与中央和地方财政体制调整 [ J] 财贸经济 2010 11期
关键词：营改增 税法制度 企业财务
一 、营改增的改革背景
增值税起源于二十世纪五十年代的法国，它经历了从初期的不定型到逐步发展完善的过程。我国改革开放以后的1979年引进了增值税，自此经历了增值税从无到有、从局部试点到全面推行、从不完整到逐步发展完善的过程。改革开放以来，中国经济快速发展，取得了长足的发展与进步。目前，我国经济形势复杂多变，经济与社会的发展正处于重大转型期，税收制度与经济状况的协调，将会更加促进市场经济的健康发展、减少对经济的阻碍，随着经济社会环境的巨大变化，国民经济从限制非理性投资向扩大内需和提高经济效率进行了战略转移，"营改增"改革就成为当今社会的热门话题。在《关于制定国民经济和社会发展第十二个五年计划的建议》中就提出，"扩大增值税的征收范围，相应调减营业税等税收，合理调整消费税范围和税率结构，完善有利于产业结构升级和服务业发展的税收政策"。在此建议里，中央提出了调减营业税征税范围，扩大增值税征税范围的方法，为以后的增值税改革指明了方向。目前，我国货物劳务领域存在着三税，而营业税、增值税两者无论是在征税范围、征税方式、抵扣方面等都存在着一系列问题。重复征税，税负的不公平，都不利于服务业的发展，虽然我国的营业税实行"差额征税"的方法，在一定程度上缓解了重复征税的问题，但并没有从根本上解决问题，增值税、营业税的并存，亦存在着交叉重复征税的问题，严重制约服务业的发展，鉴于这些因素，"营改增"势在必行。改革后，增值税取代营业税将对经济起到最小的干预，节省企业成本，提高资源的配置效率，也将有利于企业之间的公平竞争。
二 、营改增之前税制的弊端
（一）营业税的弊端以及营增并存的不足
我国现行营业税按3%，5%等不同级别的税率，营业税主要针对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产的经营行为征税，范围涉及第三产业的大部分。虽然营业税的税率较低，但营业税是根据营业额全额征税，不能扣除成本费用，这必然会加重企业的税负。在营业税征税环节中，应税项目经历了多少环节就要缴纳多少次营业税。企业的外购应税项目也在流通过程中一次次缴纳营业税，并且这些应税项目的增值额还有可能被征增值税且无法抵扣，这样一来，企业的实际税收负担就要高于3%或5%，重复征税问题严重。而且应税项目产生的时间不同，重复征税的额度也会不同。对于初次售价及最终增值额相同的营业税应税项目，当流转次数不同，应税时间不同，其税负也不尽相同。虽然刚开始的售价都一样，最终的增值额也是一样的，但流转方式的不同，流转环节的不同，使得最终每个企业的税负不尽相同。如果这个应税项目全部征收增值税，那么无论什么样的流转方式，最终都只对增值额征税，只要增值额是相等的，那么每个企业的税收负担都将是一样的。
营业税存在着重复征税问题，为了避免这些高成本的出现，很多企业便更倾向于自己提供所需的应税项目，自行开发设计，这分散了企业的资金，使其不能专注于核心业务。这样的企业发展模式，减慢了企业专业化发展的步伐，发挥不出各企业的比较优势。另外国家给予第一、二产业较多的税收优惠，而对第三产业的税收优惠却很少，这样就使第三产业发展更加受到限制，使整个行业的科技创新和技术进步得不到长足发展。由于营业税的计征方式问题，使得其下游企业的成本也相应增加，很多企业不得不更改经营决策，选择次优方案，这不利于优化资源配置，经营效率也会降低。另外，在出口环节，名义上不含税，但其实价款中是包含营业税的，这种不完善的退税使得出口商品在价格上不具备优势，影响我国出口商品的国际竞争力。营业税的税率实行行业差别税率，这极容易造成行业间的税负不公，不利于各行业均衡发展，复杂的征税条目不利于税收的征管，加之营业税的计征简易，对纳税人的财务核算要求不高，税收征管部门也很难通过财务信息对企业纳税进行审核，容易造成偷逃税款行为的发生。
（二）营改增的优势
增值税是社会化大生产发展到一定阶段的产物，更适应我国目前经济的发展要求。国际上，增值税逐渐成为世界性的税种。其中，相对经济较发达、法制较健全的国家，为加快与国际税制接轨，使我国增值税更适应经济全球化的需要发挥现代增值税的整体优势，长远来看，两税合并是不可避免的趋势。将增值税征税范围扩大至全部商品和服务，以增值税取代营业税，符合国际惯例，也是未来我国增值税改革的必然选择，增值税是一种较为全面的税收制度，其征税范围包括商品经济的全领域，生产经营的各环节，无论是制造业还是服务业，无论是提供货物还是提供劳务，消费型增值税消除了重复征税问题，最终的税收负担由最后的消费者来承担，使增值税纳税人与负税人分离开来，增值税的计算方式，使增值税与企业成本分开，无论是纳税还是抵扣，都以法定的增值税发票为依据，简单准确，在进口环节全额征税，出口环节零征收，使得我国企业在面临国际竞争时更具优势。
由于增值税征税范围的完整性及抵扣的彻底性，对企业来说，无疑为其创造了良好的税收环境。企业不用因在多个环节的重复征税而更改投资决策，影响企业经营方式，企业不用因自制产品与外购产品税负的不同而盲目进行全能生产，更有利于行业的专业化。增值税对企业的经营决策将起到最少的干预作用，保持税收的中性原则，在经济发展方面发挥整体优势，为企业规模的扩大及专业化分工提供支持。
三 、营改增对企业财务的影响
（一）营改增对企业税负的影响
营业税与增值税的并存，加重了企业税收负担，进行"营改增"改革，将营业税征税范围纳入增值税，实现增值税抵扣链条的完整，将对企业减负带来利好信息。不过，目前由于增值税并不是全国、全行业征收，且企业的进项抵扣率也不同，改革带来的税负变化也不尽相同。来自新华网的一项资料表明，截至2012年4月9日，"营改增"改革破冰满百日，参与上海试点的12. 6万户企业中，小规模纳税人的税负下降超过40%，一般纳税人中，85%的研发技术和有形动产租赁服务业、75%的信息技术和鉴证咨询业的税负均有不同程度的下降。但一些劳动密集型的企业税负却出现了上升的现象。企业的税负一般包含流转税、城市维护建设税和教育费附加、企业所得税等，改革后计税依据不同，则对这几方面的税负都会有所影响。如果因为经营周期的问题，当期取得的进项较少，或者由于上下游抵扣链的中断，无法取得进项发票，或者纳税人属于人力资源密集型企业，比如从事研发技术服务、文化创意等现代服务业的企业，很少投入固定资产等可取得进项抵扣的物化项目，这必然会导致改革后税负不降反增。这些企业应当引起足够的重视，采取相应的应对措施，而不是一味的认定"营改增"改革必然带来税负的减轻。
（二）营改增对企业营运能力的影响
营运能力是指企业运用所拥有的各项资源获取利益的能力，评价了企业对经济资源管理运用的效率。企业各项资产周转的越快，则表明企业的获利能力越强。分析企业的营运能力，有助于管理者优化资产结构，改善财务状况，加速资金周转，帮助投资者判断企业财务的安全性及资产的收益能力，为债权人进行信贷决策提供依据。对于任一企业来讲，盈利是其首要经营目标，要想增强获利能力，就要加速资产周转。固定资产周转率是营业收入与平均固定资产净值的比率，反映了固定资产周转的速度。该比率越大，表明固定资产利用率越高，管理水平越好。总资产周转率是企业一定时期营业收入与平均资产总额的比值，可以反映企业全部资产的利用效率。假设投资额度保持不变，那么固定资产、存货的入账价值会减少，总资产也会随之降低，若改革前后营业收入相同，固定资产周转率和总资产周转率则会增大，若改革前后收到的营业价款相同，那么改革后的营业收入就会降低，此时这两个指标的变化方向就由减少的固定资产和存货的价值与减少的增值税销项税额变化的幅度来决定了。假设投资额度增大，那固定资产周转率的变化就由增加的固定资产对营业收入的拉动率来决定了，若企业是内部筹资增大投资，那总资产就没有变化，若是外部举债，则总资产会增加，但是营业收入的变化不能确定，因此总资产周转率的变化方向也不能确定。
（三）营改增对企业未来发展和竞争力的影响
企业生产经营活动的根本目的就是生存和发展。本文选取营业收入增长率、净利润增长率和资本保值增值率三个指标进行分析。营业收入增长率是本年收入增长额与上年营业收入总额的比值，净利润增长率是本年净利润增长额与上年净利润的比值，资本保值增值率是年末所有者权益与年初所有者权益的比值。三个指标值越高表明企业发展能力越好。改革后，可能会刺激企业增加固定资产投资，长期来看，随着固定资产的投入运行，企业规模会逐渐扩大，进而带来营业收入的增加，加上税负的减轻，会增加企业的净利润。这样，企业的营业收入增长率、净利润增长率及资本保值增值率都会出现增加的趋势。总体看来，企业的发展能力是有所增强的。
流转税和所得税是企业不可避免的两大税种，改革前缴纳营业税，税负过重，致使企业向"全能"企业发展，不利于专业化、精细化发展，改革后，实现结构性减税，有利于行业间公平竞争。对于企业来讲，可以将生产效率低的非优势业务外包，专注于自己的核心的优势业务，有利于企业合理分配生产要素。而且改革后企业的进项可抵扣，减少资金占用，使得流动资产增加，企业可利用资金充裕，净利润的增加，使得企业有能力适时扩大生产规模，不断提升自身在行业中的竞争力，走上专业化发展的道路。
四、营改增改革中我国税法制度完善的建议
纳税是每个企业的义务，因此税收管理对于一个企业来讲就具有十分重要的意义。改革引起的企业税负的变化给企业财务带来了一定的影响，企业应通过一定的财务对策来应对改革，加强企业的税收管理，以享受改革带来的红利。因此本文认为从法律制度角度有几点值得完善的建议：
1"简税制、宽税基、低税率、严征管"的税改原则是此次"营改增"改革的指导方针。国家要通过这次改革完善增值税抵扣链条，实现税负公平，总体来说要实现相关行业税负的降低或者稳定。在改革的过程中，国家应根据试点发现的问题适时调整相应的政策和法规，企业应当及时了解改革政策的动态变化，一方面通过测算了解企业自身和整个行业的税负水平，可以根据行业特点、所处环境、上下游企业类型等诸多方面综合考虑合理测算，分析现有经营模式是否适应"营改增"改革，最后通过相应渠道向立法部门反馈，以便争取合理的税率。
2 目前，关于增值税的法律条款还仅是《增值税暂行条例》，这与经济社会发展的需要极为不符，增值税法律制度缺乏应有的权威性和规范性，不能有效地发挥增值税的调节作用。因此增值税立法应与包括服务业改征增值税、扩大增值税征税范围、增值税税率调整等在内的增值税制度改革同步进行。
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关键词：增值税法；税制改革；完善对策
中图分类号：D922.229 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2013）06-0-01
一、引言
在增值税法的建设过程中，我国以生产型增值税为主的主要因素是由于受到当时经济发展的形势影响，在上世纪90年代以前，我国政府长期处于对通货膨胀不断的抑制过程中，而在这一过程中的产生的固定资产投资过剩，也是导致通货膨胀持续不断的主要因素，而在这一特殊的时期，我国政府通过增加固定资产投资成本方式来实现对资产转移的有效控制，这一政策使得很多固定资产转变为税收项目，这样便通过对盲目的固定资产投资的有效控制来实现对通货膨胀的抑制，便能够极大的缓解通货膨胀为我国经济带来的巨大压力。“道道征税、税不重征”是我国增值税最为显著的特点，其与我国当前社会化和专业化的生产模式相适应，在促进经济发展方面发挥了重大的意义。
二、增值税制度改革的完善方法
我国增值税法的建设始于上世纪70年代末，经历了多次的建设与改革，使其与快速发展的社会和经济相适应，与此同时也促进增值税法的建设与完善。在增值税的征收范围方面，要持续的增加，以保证增值税链条的完整性为基础，同时促进增值税的规范化管理。增值税范围扩大，对地方财政收入和国家财政收入都会产生一定的影响，因此要做好相应的调控工作，循序渐进，先期将那些与货物交易密切相关、与抵扣链条完粘性关联度高的建筑安装业、交通运输业和电讯业改征增值税；其他服务业可以逐步进行增值税改革，以保持这些行业增值税改革的平稳过渡。在增值税法相关制度的建设方面，则可以从以下几个方面考虑：
1.增值税纳税主体制度改革措施的完善
当前，我国增值税纳税主体方面存在问题，可以归纳为两点，第一是通过销售额和行业标准来对纳税主体进行划分，分为小规模纳税人和一般纳税人，不利于维护市场公平的竞争环境；第二是小规模纳税人的标准与实际需求相比显得更高，所以导致增值税改革的效应无法获得充分的发挥。在小规模纳税人的划分和制定方面，也存在不完善之处，如小规模纳税人与增值税抵扣链条之间发生脱节，这样便导致了增值税的抵扣无法有效的实施；当小规模纳税人作为纳税主体时，其自身的业务也随之受到影响，因而造成增值税效率的降低；通过销售额来确定一般纳税人的标准中存在着很大违规造作的空间，容易造成增值税的重复征收，这些都对小规模纳税人主体产生了重要的影响。基于以上问题的问题，进行增值税纳税主体制度改革的主要目标就是实行统一的纳税主体制度，但是从当前我国增值税征收管理技术方面存在的诸多影响因素来看，对小规模纳税人的标准可以进行重新的界定，这样便能够使一般纳税人的标准在一定程度上产生降低，所以使一部分的小规模纳税人可以转化为一般纳税人，同时也可以通过对小规模纳税人的专用发票进行限制的方式来进行缓解。
2.增值税税基制度改革措施的完善
针对当前税基制度方面存在的种种问题，可以考虑以下几种改进方案：第一，不断的促进改革范围的增加，这样便能够更加充分的体现出增值税本身的特征。从我国当前的产业结构来看，中西部地区是由材料和能源产业占据着经济发展的主导地位，所以在对该地区进行增值税转型时会产生更加有利的影响。特别要加强的是根据我国当前的财政政策，必须要采取一定的措施来减少地区之间存在的差异，这样才能对相关的政策起到一定的促进作用，这与普通的课税流转税之间是存在较大差异的。第二，利用增值税向全额抵扣进行过渡，而针对一些小额的应抵扣税款，必须要通过全额抵扣的方法才能够有效的减少对额度的税额的频繁审核，这对于大部分中小企业来说，能够使他们具有更广阔的投资渠道，以此来促进产品质量的提升。第三，对于相关的行业要进行增值税的征收，这样才能够有效的促进增值税转型。增值税转型的实施与企业在资本和技术等分方面的密集有着很大的关系，因此通常资本和技术密集行业能够获得更大的发展空间，而对于一些有特殊需求的行业来说，可以利用加速折旧等措施来实现目标。
三、结束语
随着市场经济体制的不断深化与完善，市场竞争形势日渐激烈，在这种经济环境下，对我国现行的增值税法进行改革与完善已经是迫在眉睫的首要任务，在纳税人和税率方面进行适当的调整是当前较为措施，只有不断的促进增值税法改革的完善，才能够更好的发挥其在我国市场经济发展中的作用，为我国社会和经济的发展提供更好的服务。
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关键词：增值税；扩围改革；财政均等化；转移支付；相关分析
中图分类号：F810.451文献标识码：A文章编号：1008-2670(2012)01-0040-07
收稿日期：2011-09-06
作者简介：李丽琴（1985-），女，福建莆田人，福建师范大学经济学院博士研究生，研究方向：财政学及社会保障。
我国自1994年分税制改革以来，确立了对货物和加工、修理修配劳务征收增值税，对其他劳务和无形资产、不动产征收营业税，形成增值税和营业税两税并存的格局，二者分立并行、互为补充。这样的税制安排，适应了当时的经济体制和税收征管能力，并对促进市场经济的发展发挥了重要作用。然而，随着市场经济改革的深化，这种分行业设置不同税制的做法已经对经济的运行造成了一系列扭曲［1］。2009年1月1日消费型增值税在全国所有地区、所有行业实行以后，增值税扩围改革成为下一步改革的重点。然而，这一改革将重构中央和地方的利益关系，如何平衡其中的关系成为改革能否顺利推进的关键。转移支付是在现行财政体制下平衡中央和地方财政关系的现实选择，但不同的转移支付方式将产生不同的政策效应。本文拟以财政均等化来来考量各转移支付方式的政策效应，在对1994年分税制以来财政数据进行实证分析的基础上，提出了增值税和营业税一体化改革下转移支付的选择方案。
一、问题的提出：增值税扩围改革下中央与地方的利益重构
（一）增值税扩围改革的必然趋势
我国1994年分税制改革时期确立的增值税与营业税并存的格局是与当时的经济体制相适应的，但随着改革开放的深入，增值税和营业税并存暴露出来的问题日益突出。一是增值税税基过窄，影响其调节功能的发挥［2］。从本质上讲，增值税征收范围愈广，税基愈宽，越能发挥增值税的中。但现行增值税主要覆盖商品生产领域和流通领域，征税范围较狭窄，导致经济运行中增值税的抵扣链条被打断，不利于发挥增值税的普遍调节功能。二是分行业设置不同税制的方法不利于产业结构的优化和调整。增值税的征税范围包括除建筑业之外的第二产业和第三产业中的商品批发和零售以及加工、修理修配业，而对第三产业的大部分行业则课征营业税。这样不可避免的会产生重复征税的问题，进而扭曲企业的生产和投资决策。三是增值税和营业税并存给税收征管带来困难［3］。随着中国经济的市场化和国际化程度日益提高，新的经济形态不断出现，商品和服务的界限日趋模糊，这些新型经济形态适用税种的选取给征管带来难题。因此，增值税的扩围改革有其必然趋势。而且，在增值税成功转型之后，增值税的扩围改革已经提上议事日程。安体富指出，增值税替代营业税的意义，比增值税转型的意义还要大，但涉及到财政体制问题，其推行的复杂程度要远大于增值税转型改革。
(二)改革中财政纵向不平衡加剧
1994年的分税制改革重新划分了中央与地方的财权，但支出责任并没有明确划分，财权集中，事权下放，中央与地方财政纵向不平衡，增值税的扩围改革将使这一不平衡加剧。现行财政体制中，增值税是中央和地方的共享税，由国家税务机关征收管理，国内增值税收入按75：25的比例在中央政府和地方政府间分成，进口增值税收入归属中央。营业税是地方税，收入归地方财政。增值税的扩围改革会相应缩小营业税的税基，而营业税是地方政府的主要税种。增值税与营业税合并后，如果没有调整现行分享比例，则地方收入将严重萎缩。以2010年数据进行大致测算，将2010年，国内增值税实现收入21091.95亿元，其中中央级收入为15818.96亿元，地方级收入为5272.99亿元。2010年国内营业税完成11157.64亿元，同比增长23.8%［4］。增值税与营业税合并后，若适用增值税分成比例，地方的财政收入将减少8368.23亿元。这对于原本已经面临困境的地方财政来说，无异于雪上加霜，地方政府将采取各种手段阻碍改革的进行。
山东财政学院学报2012年
第1期李丽琴：财政均等化：增值税扩围改革下转移支付方案的选择导向
二、转移支付：现行财政框架下推动改革的现实选择
（一）转移支付是制度变迁中弥合利益的重要手段
从1994年现行税制启用时，增值税就被赋予了两个互相关联的目标：“转型”和“扩围”。2009年增值税“转型”启动之后，“扩围”行动将随之纳入视野。从前文的分析可以看出，由于增值税“扩围”缩小了营业税的税基，中央和地方政府之间的纵向不平衡将加剧，地方政府的利益将受损。在增值税改革这一制度变迁中，地方政府作为理性经济人，在综合制度变迁的成本和收益后，将不支持改革的推进。但制度变迁不仅仅是单独一项制度的变迁，而是通过一系列制度的变迁，改变制度变迁主体的态度和影响力，从而降低变迁成本，即制度互补［5］。因此，要实现增值税扩围改革的顺利推进需要诸如调整增值税税率、调增其他税种税负以及开征新的地方税种的相应配套措施来补偿地方政府的利益受损。但这对现行税制体系框架和既有税制改革方案而言，无疑具有颠覆性的影响。平新乔，张海洋等认为，在营业税改为增值税后，地方政府的增值税分享比率应相应上调至50%左右［6］。但贾康认为这一简单的调整会进一步加剧现行增值税收入分享体制的弊病［7］。多数学者认为，若要在不改变现行财政体制的情况下推行增值税的扩围改革，要通过有效途径弥合地方的利益损失以减少改革的阻力。
笔者认为，在现行财政框架下，采取转移支付的方式是弥合地方政府利益受损的有效途径。转移支付也称为预算转移支付或预算补助，是指政府为某种目的，将部分预算资金及其使用权无偿转移给其他政府的制度［8］。它是在分税制基础上实行的一种财政调节制度，是协调中央和地方财政分配关系、强化中央政府宏观调控能力的重要手段。在增值税“扩围”改革中，如果将中央政府增加的收入以转移支付的方式划拨给地方政府，则改革的阻力会减少。如果中央政府想在不改变现行分税制财政体制的基础上推动增值税的“扩围”改革，转移支付制度可以作为这一制度变迁的互补制度，降低改革的成本。
（二）增值税扩围改革中可供选择的转移支付方案
转移支付包括中央政府对地方政府和地方政府间的财富转移，但在增值税的扩围改革中，主要涉及中央和地方政府间的利益关系，因此，笔者主要论述这一转移支付方式。中央对地方政府的转移支付标准的确定采取了多种方法。根据方法的不同，转移支
表1各转移支付方式的功能比较
项目
程度
目标税收返还财力性转移支付专项补助
体现中央政府的意图弱弱强
影响地方政府的决策中弱强
地方政府运用补助资金的自由度强强弱
付大致可以分为三种类型：［9，10］一是尊重既得利益的转移支付确定方法，主要包括税收返还与体制补助。税收返还是1994年分税制改革确定的转移支付方式，主要是为了保证现有地方既得利益，保证改革的顺利进行。体制补助是按照1994年分税制改革时，原体制中央对地方的补助继续按规定补助；二是以均等化地方政府公共服务能力为根本目标的转移支付确定方法，主要是财力性转移支付。财力性转移支付又称为一般性转移支付，主要参照各地标准财政收入和财政支出的差额以及可用于转移支付的资金数量等客观因素按照统一公式进行计算；三是专项转移支付。专项转移支付也称为专项补助，上级在设计转移支付制度时，限定了资金作用的目的和用途，实行专款专用。在增值税的改革中，由于并不涉及原有的体制补助问题，因此，在增值税扩围改革中，中央政府可以采取税收返还，财力性转移支付以及专项转移支付的方式弥补地方政府的利益损失，不同转移支付方式的基本功能不同。
三、基于财政均等化视角下各转移支付方式的实证分析
（一）财政均等化：中央与地方财政关系的目标选择
从上文的分析可以看出，现行财政体制下，为弥补增值税改革给地方带来的利益损失，中央政府可以采取转移支付的手段，但不同的转移支付方式有其不同的基本功能。选择何种转移支付方式取决于我们考量的维度。一般来说，有效的转移支付制度应该是能够对公平和效率进行很好取舍权衡的制度。在构建公共财政的改革目标下，公平是其重要的考评指标，即公共化的财政应当是“一视同仁”的财政，所有社会成员应享有相同的财政待遇［11］。我们用公共财政均等化指标来测度财政的公平程度。在中央和地方政府间财权和事权尚未明确划分的现实国情下，转移支付是调整中央与地方政府财政利益的重要手段。我国财政体制的改革目标是公共财政，财政均等化是公共财政的重要体现。因此，作为调整中央与地方政府间财政关系的转移支付制度应该与公共财政制度改革齐头并进，转移支付方式的选择应以促进财政均等化为目标。
（二）分税制以来各转移支付方式的财政均等化测度（1995-2009）
1.变量选取及检验方法。由于各种转移支付方式的计算方法不同，基本功能不同，所产生的政策效应也不尽相同。本文以1994年以来的财政数据对各转移支付方式的财政均等化维度进行实证分析，以期对增值税扩围改革下的转移支付方案的选择提供数据支持。
（1）变量选取。①财政均等化指标：历年各省人均支出的偏度系数（Skewness）。财政均等化的一个重要测量指标是公共服务的均等化，而公共服务的支出水平近似反应了公共服务的实现程度。但由于统计口径的不一致，直到2007年后才有专门“一般公共服务支出”的数据。一般的，人均支出水平较高，人均公共服务的支出水平也较高。因此，为了实现数据的连续性，本文以人均支出水平来测度各地区政府在公共服务上的努力程度。在均等化的测度上，较多的学者采用样本的标准差（Standard Deviation:Std Dev）来度量样本的离散程度，以此来说明各样本数据间的均等化程度。
样本标准差是表示变量取值距均值的平均离散程度的统计量，其数学定义为：
S=1n-1ni=1(xi-x-)2
但1994年以来我国经济高速增长，现在的财政支出水平与分税制改革初的数据相比有较大的差距，若以历年来各省市的样本标准差来测度均等化程度会有偏差。本文以历年各省市人均支出的偏度系数来测度财政均等化。偏度系数（Skewness）是描述变量取值分布形态对称性的统计量，即偏度系数的绝对值越大，说明数据分布形态的偏斜程度越大，其数学定义为：
Skwness=1n-1∑ni=1(xi-x-)3/S3
②各转移支付方式：历年各转移支付方式在财政支出中所占比重。由于近年来我国经济数据的增长较快，若用绝对数量来分析会出现偏差，本文以历年各转移支付方式的比重进行分析。
数据来源：偏度系数根据《中国统计年鉴》［12］的相关数据计算得出；1995-2005年各转移支付所占比重来源于李萍、许宏才《中国政府间财政关系图解》［13］；2006-2009年各转移支付所占比重来源于财政部网站：mof.省略。
（2）检验方法。本文运用SPSS统计方法中的相关分析来测度分税制以来的各转移支付方式比重与财政均等化间的统计关系。统计关系是两事物间存在一定的关系，但这些关系却不能像函数那样可以用一个确定的数学关系描述。财政均等化的实现取决于多种因素的综合，按照常理判断，各转移支付方式的选择会对财政均等化产生影响，但由于外在因素的不确定性，我们只能采用相关分析来对二者之间相关性的强弱进行判断。对不同类型的变量采取不同的相关系数来度量，本文采用Pearson相关系数来分析。其数学定义为：
r=∑(xi-x-)(yi-y-)∑ni=1(xi-x-)2∑(yi-y-)2
式中，n为样本数，xi，yi分别为两变量的变量值，化简公式可得：
r=1n∑(xi-x-Sx)(yi-y-Sy)
相关系数r的取值在-1―+1之间，r＜0，表示两变量间存在负的相关性，r＞0，表示两变量间存在正的相关性，｜r｜＞0.8表示两变量间具有较强的线性关系，｜r｜＜0.3表示两变量间的线性关系较弱。同时，SPSS将对线性相关的显著性水平进行检验。
2.实证分析。本文将1994年分税制以来代表财政均等化的偏度系数与各转移支付的比例进行相关分析，其结果如表3所示。SPSS还可以绘制二者之间的散点图来直观呈现相关变量之间的线性关系，如图1-3。
四、结论及建议
（一）结论
从上文的相关分析结果可以看出，各转移支付方式与对偏度系数都存在较强的相关性。其中，税收返还方式与偏度系数呈现强的正相关（0.699），即税收返还所占的比重越大，偏度系数越大，各地区间的财政支出越不均等。而一般性转移支付和专项转移支付则与偏度系数呈现强的负相关（-0.591，-0.761），即用于一般性转移支付和专项支付的比重越大，偏度系数越小，各地区间的财政支出越均等。｜-0.591｜＜｜-0.761｜，说明专项转移支付对与偏度系数的相关性更强，其在促进财政均等化上的作用更大。增值税的扩围改革重构了中央和地方的利益关系，对于地方政府的利益损失我们可以以转移支付制度加以弥补。在我国公共财政目标的构建过程中，各项经济改革应与公共财政目标相协调，应该以促进公共服务均等化为目标。增值税扩围改革下的转移支付方案的选择也应该是服从于公共财政目标的。通过实证分析，采取专项转移支付的方式对促进财政均等化的作用最大，专项转移支付能够解决一般转移支付不能解决的问题，特别是一些基本的公共服务水平提高问题。我国近年来对加大对医疗、教育等公共服务的专项转移力度，极大促进了各地的公共服务水平。
需要指出的是，一般性转移支付在促进财政均等化上的作用虽然没有专项转移支付大，但由于地方政府在适应一般性转移支付资金上有更大的灵活性，其在使用效率上会高于专项转移支付。而针对提高公共服务的专项转移如果未能受到有效约束，地方政府就很容易将资金配置到地效率的项目。因此，增值税扩围改革下的转移支付应逐步取消税收返还，重构一般性转移支付与专项转移支付。一般性转移支付应根据各地标准收支的差别，设计科学合理的计算公式。同时，加大对专项转移资金使用的监管，以此来促进我国公共财政目标的实现。对于税收返还我们应该科学看待，虽然税收返还导致资金流向发达地区，不利于均衡不同地区之间的财力差距，不利于公共服务均等化目标的实现。但我们不能否定税收返还的历史作用，很难想象如果取消税收返还措施，分税制改革能够进行下去。
（二）建议
在现行的财政体制框架下，要推进增值税扩围的改革，以转移支付制度弥补地方的损失是现实选择。但要理顺中央和地方之间的财政关系，则要从根本上调整我国的财政关系。一是要进一步明晰中央政府和地方政府之间的事权，并适当下放财权，使得事权与财权相匹配。应该按照公共物品的层次特点来明确划分各级政府的事权，在此基础上科学划分中央和地方的税种，使地方税种的设置符合地方经济的发展，各级政府真正能按照公共财政事权划分的要求，集中精力为本辖区的居民提供公共服务。二是合理设置地方主体税种，完善地方税收体系。我国现行地方税系的主体税是营业税、企业所得税和个人所得税。在增值税扩围改革后，营业税收入将大幅减少，地方政府应培育新的主体税种。多数学者认为从中长期看，我国应大力发展和培植财产税，构建以财产税、营业税、企业所得税以及城建税、环境保护税为主要税种和主要收入来源的地方税务体系。
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Fiscal Equilibrium: A Guide to Transfer Payments in the
Enlargement Reform of Value-added Tax
LI Liqin
（School of Economics, Fujian Normal University, Fuzhou 350108, China
）
Abstract:After the transformation of value-added tax, the enlargement reform was on agenda, which will reconstruct the benefit pattern of the central and local governments. In the framework of the existing financial system, the transfer payment system is an effective way to make up for the damaged interests of the local government. And different ways of transfer payment will produce different policy effects. Based on the financial data after the tax system reform in 1994, this paper considers the methods of transfer payment from the dimension of fiscal equalization with the method of correlation analysis in SPSS, thus offering a policy basis for the selection of transfer payment methods under the integration reform of value-added tax and business tax. And it also puts forward some related suggestions.
Key words:value-added tax; enlargement reform; fiscal equilibrium; transfer payment; correlation analysis
(上接第27页)
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An Analysis on the Institutional Economics of Tax Erosion
XIAO Yucai1, XIE Fen2,3, LI Jianjun3
（1.Economics School, Southwest University for Nationalities, Chengdu 610064, China;
2.Graduate College, Sichuan Academy of Social Sciences, Chengdu 610071, China;
3.Finance and Tax Economics School, Southwest University of Finance and Economics, Chengdu 611130, China
）
关键词：现代服务业营业税增值税改革
近年来，从各项数据可以看出我国的现代服务业的发展遭遇了瓶颈，其中税费负担很重是造成这一现象的主要原因。因此，我们考虑到可以通过把营业税改为增值税这样的方法来解决这一问题。目前国务院已经出台了相关文件来推进税制改革，这对减轻现代服务业税收负担、解决重复收税、改善税制结构、促进服务业发展具有重要意义。但在改革的进行中我们也会发现有很多不完善的地方，因此我们应该研究制定一些措施与改革协调开展。
一、营业税和增值税概述
（一）营业税是流转税中的主要的一个税种。一些单位和个人在中华人民共和国境内提供应税劳务、出售不动产、转让无形资产，政府根据他们获得的营业额征收的税款叫做营业税。
（二）增值税是一种流转税，它对商品附加值、商品在生产、流通以及劳务服务中的环节产生的新增价值来收税。简单点来说，就是产生了增值才收取增值税，没有产生则不收取，增值税有如下特点：
1、不重复征税
增值税对经营者带来的最大的好处就是不重复征税，它只征收没有被收过税的那部分销售额的税款，可以避免征税重叠。
2、逐环节征税
在实际的经营环节中，每一级买卖都需要收税。各个环节的买卖经营者并没有承担这部分税额，他们在售出商品的同时，已经把这部分税款加到了出售价格中，由下一级买方承担税额，这一级又把这部分税款和出售货物担负的税款传递给了下一级买方，以此类推，最终消费者承担了全部税款。
二、营业税改增值税试点意义
（一）税收改革有利于缓解服务业税收负担
中国是制造业大国，制造业是收取增值税的，它分为小规模纳税人和一般纳税人。小规模纳税人与营业税的计税依据十分相像，所以我们比较他们的税率。相关增值税条文规定前者征收率为3%，与后者5%的税率相差了两个百分点。税改可以缓解这一差距。
（二）税收改革有利于结构性减税
自2008年世界金融危机爆发以来，很多国家财务工作都受到了很大的影响。为了让社会稳定发展，人民安居乐业，中国政府立即采取了一系列措施改善这一状况，其中大规模减税政策起到了很大的调控作用，而营业税改为增值税作为其中重要的一环，它的影响也很大。税改的重点是降低税率，减少重复征税。我们从这次税改的设计中可以看出，其中的优惠政策和税率设计能够减少部分行业的税收负担。
（三）税收改革有利于现代服务业的发展
据有关数据统计，在2011年我国服务业所占的比重落后大多数国家7%左右，可见服务业发展缓慢。要想实现经济快速发展，就要大力推动服务业。税收改革政策正是实现这一目标的有力手段。可以通过政府来推进税改，营造一个宽松的投资环境。通过市场调控，为服务业提供很多资源和生产要素。在这两大主力的共同作用下，现代服务业一定会迎来一个春天的。
三、现代服务业服务税改增值税试点的相关措施
（一）重视有关于抵扣劳动力成本的问题
有很多服务业以外的企业资本有机构成比较高，而由于税收改革，他们购置生产资料的成本下降，企业的赋税压力相对来说减少很多，他们就会用这部分节省下来的资添置更多的生产设备，形成一个良性循环。而对于像现代服务业这样劳动力密集型产业的有机资本构成低，税负沉重，会不利于服务业发展，因此税改要重视劳动力成本问题。
（二）重新分配地方和中央的财政利益
我国这次营业税改为增值税在一定程度上损害了地方政府的利益，其实如果改革体制完善，是不会对政府造成多大影响的。对于解决这一弊端可以采取这两种方案。一是调整中央和地方分配税收的比例，二是把税收返还给地方政府。从中国目前的税制体系分析，还是第一种比较可行。但采取第一种方案的同时要分清中央和地方谁占有的比重比较大。
（三）改革创新服务业的技术含量
为了实现改革为服务业带来的技术创新，就要调整营业税和增值税，我们要扣除服务企业的科技研发费和科学技术转让费等无形资产产生的税费。在国外的一些例子中，我们可以学习到把一些先进设备和专门用来研究的装置加速折旧，以此减轻现代服务业税负，让他们能够加快科技创新。
实现科技创新的主体是科研人员，所以培养一些高级技术人才是非常重要的。我们要对社会上一些专业的培训机构减免税收，加以扶植，促进他们的教学质量。
（四）处理服务出口免税和退税的问题
营业税并没有出口退税这样的说法，税收改革后，增值税就应该实现服务出口退税和免税。因为我国的服务业本来就相比于其他很多国家的服务业发展缓慢，假设我们依然带税出口，就会使我国现代服务业更加缺少竞争力。所以对于服务出口免税和退税问题在改革试点方案中应给予以完善。
（五）积极建立完善市场的政策保障
政府为了调整税收结构，完善市场经济而制定了一系列相关政策。2011年，国务院提出了要把增值税税收范围扩大，接下来一步一步解决重复征税的问题。在10月26日，主持的国务院常务会议中确定了这一提议，并在11月初，正式了六十五号令及《营业税改增值税试点方案》。并在2012年初，把上海市作为营业税改增值税试点城市。
四、结 论
营业税改增值税试点方案的实施开展，对于现代服务业有积极推动作用，但是现代服务业存在的问题很多，我们不能依赖它解决全部问题。在改革的过程中，我们要考虑到对中央和地方财政的影响，还要兼顾服务业税负的轻重。由于牵扯到的利益对象很多，改革要稳步推进，相关改革措施要与之协调进行。
参考文献：
[1]夏永杰，管永昊.现代服务业营业税改征增值税试点意义及其配套措施[J].中国流通经济，2012（3）
