时间：2022-03-13 11:49:40
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇成本核算论文，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
社会主度医院必须按客观经济规律办事，进行必要的成本核算。医院进行成本核算是有其客观必要性的。就这个问题谈一点粗浅看法：
一、按价值规律的作用，医院也要进行成本核算
在我国社会主义现阶段，还存在商品生产和商品交换，价值规律还起着重要作用，仍需要运用一系列的价值范畴来为社会主义经济管理服务。在我们目前的社会主义条件下，在所有制方面还存在着多层次的经济结构。就国营的而言，各生产经营单位也具有相对的独立性，它们除了代表全民的利益外，还有本单位的经济利益（职工集体副利事业和奖金），因而它们之的经济联系是通过商品交换来进行的，必须按价值规律的要求办事，由于价值规律的作用，成本计算就有客观必要性。
价值规律对医院经济活动来说是否起作呢？我们认为同样是起作用的。在我国社会主义现阶段，医院不是行政单位，而是一个服务事业单位，是整个国民经济的组成部分，也是一个相对独立的经济单位。医院既有大量的经济活动，也有它自身的经济利益，医院所需的一切物资设备，如购买药品、卫生材料、医疗器械等是按商品交换的价值付款的，而医院为病人进行医疗服务照理也应按等价交换的原则收费。然而目前不是，而是按低于社会的必要劳动时间在收费。即医院向外单位购进的一切物资，付款是按价值规律办事，而为外单位（病人）提供的服务收费却未按价值规律办事，而是低于医院服务的必要耗费，搞的不是等价交换而是赔本经营，这显然是不合理的。若作政策性亏损，由国家补贴也可，然而国家给医院的补助又只是定额补助（工资），其余一概由医院自己的收入解决。因此医院在医疗服务过程中的消耗主要靠医院自己的业务收入来补偿。由于医院收费不是按价值规律办事，医院的必要消耗得不到应有的补偿，所以医院越办越穷。致使医疗设备得不到更新，所以医疗技术水平不能提高，规模不能扩大，满足不了人民群众治疗的需要，职工福利得不到改善，以至奖金都没有钱发，挫伤了医院广大职工的积极性，这是实际工作总结的经验教训。
二、医院经济管理和医疗事业的发展也要求医院进行成本核算
医院经济管理的主要任务也就是要求按客观经济规律办事，对医院的经济活动进行计划、组织、监督、指导和调节，合理地使用人力、物力、财力、加强经济核算，力求以尽可能少的劳动消耗，取得尽可能大的医疗效果和经济效果。成本核算是衡量管理工作的尺度。
人类进行任何生产经营活动必须讲求经济效果，即讲求劳动所得是否能补偿劳动耗费而有余。否则就不能进行扩大再生产。因此，任何生产经营活动都有一个计算劳动耗费的问题。医院作为服务单位，每年要消耗大量的物化劳动和活劳动。就物化劳动来说医院每年要消耗和使用大量的药品、卫生材料和医疗器械等；就活劳动来说医生的服务也应算入劳动能力的修理费。这此劳动消耗应当在为病人治疗服务的过程中按等价交换的原则得到补偿而有余，这样医院才能办下去，医疗卫生事业才能得到应有的发展。反之，如果得到的补偿低于消耗，如现今规定的医院统一收费标准过于偏低，从国家那里行到的补助又少，从而消耗得不到应有的补偿，更谈不上有余，医院只有越办越穷，得不到就有的发展。医院在治疗服务过程中，所消耗的费用应该得到补偿，所提供的劳务也就得到收入，也就是说按必要的耗费收费，重新制定统一的收费标准。
成本的计算范围，按马克思在“资本论”中的论述，商品的价值由以下三个部分构成：一是已消耗的劳动对象和劳动资料的价值，即物化劳动；二是劳动者为自己创造的必要产品的价值，即活劳动中的必要劳动部分，也就是支付劳动者的报酬；三是劳动者为社会创造的剩余产品价值，即活劳动中的剩余劳动部分，在资本主义条件下表现为剩余价值。用公式表示即：C+V+M=商品的价值。所谓产品的生产成本，就是物化劳动的消耗和活劳动消耗中的必要劳动部分，即C+V。我们认为，马克思上述关于产品的生产成本的论述对医院医疗服务成本的计算也是适用的。医疗服务成本即为在医疗服务中消耗的物化劳动和活劳动的必要部分。
由于医院是为病人提供医疗服务，不象工厂那样有定型产品，能分批分步进行核算，能计算出每种产品的单位成本。而医院是一个修理人的“工厂”，如马克思说：“产品同生产行为不能分离，如一切表演艺术家、演说家、演员、教员、医生、牧师等情况。”（马克思全集26卷P442~443）这说明医院的产品同生产行为不能分离，医护人员为病人所作的检查、诊断、治疗、手术和其他各项服务是属于一种“精神产品”。而来医院求医的病人、病种、病情多种多样，千差万别。病员的数量又是成千上万、川流不息。据此，医院成本的核算方法就有它的特殊性。
医院是以提供劳务为主的服务单位。那么其成本核算也只能以提供的劳务为对象，以劳务项目为成本核算的计量单位。具体的说就是要核算做一个阑尾炎手术的成本是多少，检查一次肝功能、做一次十二指肠内窥镜检查成本是多少、病室费的成本是多少、挂号费成本是多少等等。按期按月进行核算。如何将医疗成本费用汇集并通过合理方法纳入各临床医疗科室的成本项目中去，又如何计算各医疗项目的本期成本费用。
三、我们的初步设想
（一）医院的医疗服务费用按其经济内容和用途可划分以下几个方面组成：
（1）工资及附加费：包括基本工资、补助工资、职工福利费和奖金等。
（2）材料费用：各种材料、低直易耗用品用具、小型被服装具等。
（3）折旧基金：包括固定资产折旧基金和大修理折旧基金。
（4）临床医技科室的医疗经费：即业务费用，包括水、电、煤以及一切用于医疗业务支出的费用等。
（5）管理经费：包括行政管理部门的一切费用，如办公费、交通旅差、邮电、运输和管理部门的水、电、煤、油等支出。
（6）其他费用……。
以上六项作为纳入成本的开支范围。不属于医疗费用开支的如：基建费用、专用基金范围的支出等，一律不得纳入成本，不能随意扩大成本项目。
（二）医院成本核算的账户应如何设置？在目前情况下应在现行预算会计之外，在经济管理的基础上另行设置一套成本管理专门帐户体系，不损害医院经济资料的完整和可比性。在成本核算取得经验，管理办法比较成熟之后，再由主管部门确定改进。
当前，在经济管理的基础上可增加“直接临床”、“间接服务”、“医疗经费”、和“管理费”四个科目作为账外核算的账户。
“直接临床”账户用来核算医院各临床、医技科室为病人提供诊断和各种材料、低值易耗品、医疗用品、工资等都直接记入各该账户。其他各项费用和间接费用可根据发生的地点或部门经过一定的分摊程序转入该账户。“直接临床”账户除包括内科、外科、妇科、儿科等临床科室外，也应包括检验、放射、手术室、功能检查（心电图、脑电图、内窥镜、超声波……）、理疗、同位素、放疗，以及注射室、换药室、急诊室等各种直接为病人服务的诊断、治疗科室。门诊部挂号费也暂作直接临床处理。
“间接服务”账户包括：锅炉房、洗衣房、供应室、修理室、药剂科室……等不直接为病为提供医疗、诊断服务，而是为临床医技各科提供必要的劳务供应的科室。这些科室所发生的工资、材料、折旧等一切费用，都要通过汇集后，按提供劳务的种类和情况，经过一定的分配方法，用费用分配表分配到各“直接临床”科室。
“医疗经费”账户相当于工厂的“车间经费”账户，要按“直接临床”科室分别设账，用多栏式账页按费用明细项目进行登记。费用明细项目的内容应包括除工资、材料科目外的所有医疗用费，如科室的办公费用、水电、修理费、折旧费、劳动保护费等。
“管理费”账户也用多栏式账页，按费用明细项目进行登记。其主要内容应包括：管理部门人员的工资、辅助工资、办公费、旅差费、折旧费、修理费、低值易耗品、运输费、保管费、文体宣传……等支出。
医院所有费用都是通过账务上的“业务支出”明细账各账户归集后提供的。其中除门诊药房、住院药房的药品直接作为对病人的销售；大型设备须通过折旧形式摊入临床各科室账户外，其他各账户所发生的费用，月终均须归集到上述四个成本项目，按人员和工作量等合理的分配方式摊入“直接临床”或“间接服务”账户，在有条件的情况下，最好能在“业务支出”明细账外增设临床医技科室的分户辅助账，采用多栏式账页进行费用登记，以保证成本费用的正确性。
通过费用的分配，本期发生的各项费用均已分别归集到“直接临床”科目，这样就可得出各科室的实际总成本。如能汇集该科室所完成的各种劳务量（医疗或诊断工作量）的合计数，即可算出其出单位成本。但是问题在于怎样计算劳务量（即工作量）呢？医院有几十个科室，无论哪一个科室都不是单一的服务项目，有几十种甚至几百种项目，若采用费用分配的办法是完全不切实际的，因此，如何解决劳务量的计量单位成为医院成本核算的关键所在。
我们提出的办法是分别对各核算对象制订一套科学、完整的折算计量值，就是说要将每个服务项目用统一的计量单位折算计量值。有了计量值就可以计算工作量，才能求出劳务成本。譬如说，做一次肌肉注射是2个u（计量值），做一次输液是5个u，做一次灌肠是8个u，等等。这是处置费用方面的计量值。用相同的方法在手术室按大小难易不同的手术订出手术计量值。在检验科按检验的不同情况订出检验计量值。全院的医疗、诊断项目分别按照各科室的统一测算方法，折算聘个以正规、熟练、标准操作为准的计量值，这样，计算成本就有办法了。这项工作比较复杂、细致，折算工作中的困难是很多的，但是它能切合实际地解决医疗成本的计算问题。
在折合计量值的时候，必须掌握五个折算要素：①计算操作动作。②测定操作时间。③测算消耗材料用品。④掌握技术的难度。⑤使用设备的先进性。要在每一项目中求出五个要素的系数值，才能最后综合成该项目的计量值。
在完成计量值的折算工作后，以各科室的“直接临床”总成本除以各科室折算后的总计量值，即求得每一单位计量值的成本。再用每一单位计量值的成本乘以每个项目的计量值数，即得出该项目的单位成本。这个计算过程可以通过各科室的医疗、诊断成本计算单来完成。
本期某项目的单位成本=该项目的计量值数×计量值的单位成本
设有病床的“直接临床”科室，如内科、外科、妇科等科室的成本核算，除医疗服务项目外，还有病床服务即病室费的成本核算，必须单独提出。这些科室的“直接临床”账户内包括两个内容：一是基本的病室经费，即维持日常病人生活的经费支出；二是为医疗服务项目支付的经费。原则上凡属于床位、床上用品、家具用品、房屋折旧的主要部分、水电费的大部分以及部分病室人员的工资、补助工资等。单独提出后作为病室费用。提取的办法应根据科室具体情况而定，只要能够直接区别的费用就应该按实际提出，不能单独提出的部分按病区医疗任务与生活服务所占比重，选择合理的分配办法分摊费用。上述各项费用汇总后即为该月份病床的总成本。用本月实际占用床日数相除，即可得出该病室床日的单位成本。为了使病室成本相对的稳定，在确定提取和分配方法时要充分考虑其合理性，不宜经常变动。至于挂号费的成本计算以“直接临床”门诊部的费用汇集数为费用总成本，以本月挂号人次数相除，即得单位成本。
[论文摘要]随着医疗竞争环境日趋激烈，绝大部分非营利性医疗机构虽有部分财政拨款，但远远弥补不了实际的资金需求。为了生存与发展，各级医院纷纷实行成本核算这种现代化管理手段，然而在实际操作过程中，一些难点和问题逐渐浮现，并日益突出，这些不能不引起人们的高度重视。
中国加入WTO和医疗卫生体制改革的进一步深化，为医疗市场创造了公平、开放、有序的竞争环境，医院的生存与发展面临新的挑战与机遇。在我国占绝大部分的非营利性医疗机构虽有部分财政拨款，但已远远弥补不了实际的资金需求。为了生存与发展，各级医院纷纷引入成本核算这种现代化管理手段，并取得了较好的成效。然而在实际操作过程中，一些难点和问题逐渐浮现，表现如下：
1政府定价的“大福利”与科室核算的“小利益”之间的矛盾
非营利性医疗机构是由政府投资建立的，因此,服务项目及收费标准理应由政府制定。政府制定收费价格要考虑到百姓的实际情况，即从社会这个“大福利”角度出发；同时医院的福利性质也要求其承担一部分社会义务，不能单纯以盈利为目的，因此,制定的医疗服务收费标准基本上是服务成本，有些基础性医疗服务项目甚至定价在成本以下，这种定价的差别，使科室在成本核算中考虑自己的“小利益”时出现了问题。
科室的奖金一般是以科室收入扣除成本后，按一定比例进行提取。这样就存在有些科室由于开展的医疗服务项目定价偏低，即使工作努力，节约消耗，但由于收入不高，使得奖金偏低，他们的积极性受到挫伤；而有些科室，提供的医疗服务项目定价高，收入高，为防止奖金太高医院封顶，而并不太注重成本的节约。在全院实行成本核算时如何剔除物价因素，做到公平合理，实际操作起来难度很大。
2科室更多追求经济效益与医院兼顾社会效益的矛盾
非营利性医院的性质，要求医院应坚持“以病人为中心”的办院方向，既要讲求经济效益，还要注重社会效益，这是医院长远发展的基础。但在实行成本核算的过程中，科室片面追求经济效益、短期效应，经常会出现一些负面现象。对于那些社会效益虽好，但经济效益差的项目，科室开展起来缺少积极性，比如在手术科室，医生们愿意做那些用时少、收费高、消耗低的手术，而对那些用时很长、耗人力、物力，但收费有限的项目积极性不大；在病区，医院给每个病区设立了陪护椅，由于按物价部门的定价，陪护椅不能收费，而椅子坏了维修费用需科室承担，因此,有些病区干脆将椅子收起，不让使用，这种结果是完全有悖于实行成本核算初衷的，不仅损害了病人的利益，也会影响医院的长远利益，因此,如何加强监督管理，减少此类现象的发生，是医院在开展成本核算的同时需同步解决的问题。
3开展成本核算工作存在的弊端
开展成本核算工作，成本效益作为奖金分配依据，其优点是将奖金分配和成本管理责任制联系起来，但同时也存在一些弊端。
首先，将收入作为奖金计算依据，无形中可能导致科室通过大处方、重复检查等方式来提高收入，这无疑会浪费资源，加大病人负担。其次，奖金提取比例的制定有很大的人为因素，没有科学依据，易造成科室之间的矛盾，影响工作，降低奖金分配的激励作用。更重要的是这种以成本核算为依据计发奖金的办法，易使科室的注意力集中在成本奖金上，忽视了医疗技术质量这一医院的核心和永恒的主题。如何将医疗技术质量作为分配要素，参与奖金分配，是否能达到最理想的效果，有待实践进一步验证。
4如何加强后勤管理
如何加强后勤管理，以适应成本核算提出的更高要求也是亟待解决的难题。
医院成本核算分为院级成本核算和科室成本核算，在实行科室成本核算时存在间接费用的分摊问题。然而，由于医院设置，许多建筑的设计达不到每个科室安1个水电表的要求，因此，医院的水电费必须按一定方法进行分摊。常用的方法是按人员分摊，造成的结果是科室之间核算的不公平，也起不到节约用水用电的目的。后勤水电管理部门如何比较准确地提供出各科室的实际用量还需多做研究。目前，大多数医院在实行成本核算时，对于科室的维修费采取的是医院内部结算方式，即参考市场价格，制定出内部结算价格，当后勤部门为医疗部门提供服务时，按结算价计入科室成本，同时算做后勤部门的收入。在实际操作中我们发现，制定一个临床科室、后勤科室都满意的内部结算价格是很困难的，从而影响医院的全局工作。
5实行成本核算过程中，医院在物资购买、管理中出现的问题
在20世纪50年代，随着企业环境的改变、竞争的加剧，决策意识的增长，人们逐渐认识到传统的完全成本法提供的会计信息越来越不能满足企业内部管理的需要，必须重新认识变动成本法，充分发挥其积极作用。于是，由于企业管理的迫切需要，变动成本法开始得到广泛关注，并逐渐应用于西方各国的企业内部管理方面，成为管理会计的一项重要内容。变动成本法引入我国以后，虽然一直是会计理论研究的重要内容，但是在实务中却很少用到这方面的知识。这种现象的出现，使得近年来变动成本法的作用一度被怀疑，并且随着成本会计、财务管理等相关学科的发展，管理会计的变动成本法似乎逐渐失去了其原有的优势。本文就变动成本法应用现状谈一些自己的看法，以期对变动成本法在我国推广应用有所启迪。
1对变动成本法应用的几种不同观点
变动成本法作为管理会计学中核算成本的基本方法，根据成本习性的特点核算成本。它指出产品成本只应该包括变动生产成本，而不应包括固定生产成本，固定生产成本必须作为期间成本处理。据此，解释（消除）了传统的完全成本法下，常常出现的有成本而没有产品或是销售不变利润却增加的所谓“怪现象”，实现了对完全成本法的理论突破。在加强企业内部管理方面，有着完全成本法所无法比拟的重要作用。因此，为了使其发挥最大的效用，对于诸如：如何应用变动成本法，如何处理变动成本法与完全成本法的关系，一时间成为业界相关人士关心的热点问题，大家各抒己见。到目前为止,关于变动成本法的应用形式,最具代表性的观点有三种:
第一种观点是采用“单轨制”。即以变动成本法完全取代完全成本法进行成本核算,最大限度的发挥变动成本法的优点。这种方法既满足了企业内部管理的需要，又使得用变动成本法提供对外报表合法化。这当然是最理想的一种应用方法。然而由于不符合现行会计制度的统一要求，按照现行会计制度,编制定期的会计报表,存货的计价和收益的确定应采用完全成本法，现阶段企业外部的信息使用者也要求企业按完全成本法计算的结果提供信息，再加上变动成本法自身也存在一定缺陷，在相当长时间内还不能从会计制度上使其合法化。
第二种观点是采用“双轨制”。即企业在完全成本法的核算资料之外,另外设置一套变动成本法的核算系统,提供两套平行的成本核算资料,以分别满足不同的需要。这种方法技术上比较简单,但工作量非常大，要增加专门的人员按变动成本法记账，从经济上讲没有多大必要。并且重复设账,会造成人、财、物和时间的极大浪费。
第三种观点是采用“结合制”。即按单轨制原则，将变动成本法与完全成本法结合使用,日常核算建立在变动成本法的基础之上,对产品成本,存货成本,贡献边际和税前利润,都按变动成本法计算,以满足企业内部经营管理的需要；然后定期将变动成本法计算确定的成本与利润信息调整为按完全成本法反映的信息资料，以满足企业外部信息使用者的需要。
从以上分析可知，三种观点各有优缺点。权衡利弊，笔者认为：第三种观点较为理想。因为该观点在变动成本法的应用上,既可充分发挥变动成本法的优点,又不与现行各项财经法规、会计制度等冲突，同时也能够有效地兼顾企业对内和对外两方面的需要，且不会引起国家财政收入的波动，所以不失为一种切实可行的有效方法。
2结合制的可行性
从以上分析中，我们可以清楚地看出，如何应用变动成本法，以发挥其最大的效用。变动成本法与完全成本法的结合运用是我们的最佳答案。那末，结合制可行吗？
我们知道，会计具有管理职能，它既要为企业外部信息使用者，如投资人、债权人、政府监管部门和税收部门等服务，定期向他们提供财务报告；也为企业内部管理层服务，定期或不定期为他们提供各种经营决策和管理信息。因此，如果单一使用变动成本法进行核算的话，其所提供的信息无法满足企业外部信息使用者的需要。从这一点上说，变动成本法和完全成本法存在着统一的理论基础和实际需要。换言之，企业需要一套能兼顾变动成本法和完全成本法优点的、两者统一的反映财务状况、经营成果和现金流量信息的核算系统。
变动成本法和完全成本法都是为了对企业生产耗费水平进行考核和评价，它们的核算内容除固定制造费用外，其余项目都相同。两种方法的优缺点具有明显的互补性，并且都是企业经营管理必不可缺少的。尽管这两种成本计算方法对固定制造费用的处理不同，即在完全成本法下固定制造费用是产品的生产成本，作为存货成本的一部分；而变动成本法下固定制造费用是作为期间费用处理的。但对于直接材料、直接人工、变动制造费用在两种方法下都列入产品成本中，对于管理费用、财务费用、营业费用，二者都是作为期间费用处理的。因此，其虽然在成本划分、存货计价、损益表的编制方面有较大的差异，但对于具体成本项目的处理大体是一致的，只有个别项目的处理存在差别，这些都为两种方法的结合提供了条件和可能。
因此，本着既能享受到变动成本计算法的好处，又不影响当前对会计核算的统一要求这一基本原则，企业应以一种核算方法为基础，同时提供另一种方法下相关的成本资料，使企业会计核算兼顾内部和外部两方面的要求。
3结合制的初步设想
以上的分析告诉我们，结合制在理论上是可行的。接下来，我们面临的是，在实务中如何处理变动成本法与完全成本法二者的关系，以达到它们的完美结合。下面是我们的初步设想：
3.1建立以完全成本为主，变动成本为辅的核算体系
企业结合运用两种成本计算法为内、外方面提供信息时，为了不重复地平行搞两套成本计算资料，必须以一种成本计算法为基础，通过适当的调整，使之能达到结合运用的目的。鉴于企业不仅要编制对外的会计报表，还要满足各种审计、检查等需要，特别是上市股份公司，有年报、半年报和季报，报表编制频繁，多数会计人员也比较熟悉全部成本法，因此核算体系最好以完全成本计算法为主，变动成本计算法为辅。这种设计的好处有：第一，既能满足企业及时编制对外报告会计报表的需要，又能满足变动成本计算法所需的变动成本、边际贡献等主要资料，便于企业进行预测、决策和控制，使会计信息真正成为企业经营管理的有用信息；第二，可避免采用变动成本法造成的延迟支付当期所得税和股利，不会引起国家财政收入和投资者收益减少；第三，不与现行的财会法规、会计制度等相抵触；第四，容易为财会人员接受，并可节约很多人力、物力、财力。
3.2增设与变动成本法相关的账户
“变动生产成本”：该账户属于成本类账户，归集为实现生产而发生的变动费用。借方用来核算产品生产过程中所消耗的直接材料、直接人工和变动性制造成本，贷方核算期末结转到“库存商品”中去的完工产品成本。期末若有借方余额，表示在产品的变动生产成本。
“固定制造费用”：该账户属于成本类账户，归集为实现生产而发生的固定生产费用，核算固定资产折旧等固定性制造费用。借方核算会计年度之内提取的折旧额等，期末完工产品应分摊的固定性制造费用应从其贷方结转到“库存商品”账户。期末若有借方余额，表示期末未完工产品应分摊的固定制造费用。
制造费用中的维修费、低值易耗品等混合成本可由会计人员根据成本性态，结合本人经验或采用成本分解法，分解为固定成本和变动成本两部分，分别计入固定制造费用和变动生产成本。
除以上两个新建账户外，其它账户如“生产成本”、“库存商品”、“管理费用”、“营业费用”等的相关用法与原规定保持一致。
（一）银行等金融企业成本核算与管理的方法尚不科学
分步法与品种法主要适用于大量、重复、生产单一产品品种的企业。银行等金融企业不同于一般企业，更不同于生产企业。目前，分批法是该类企业实施成本核算与管理的基本方法。然而目前，我国很多金融企业仍然采用分步法和品种法对产品成本进行核算与管理，缺乏合理性与科学性。
（二）银行等金融企业成本核算的对象不够规范
成本核算对象是指企业在成本核算与分析中，应对企业的哪些成本进行核算和归集。成本核算对象的规范性直接影响着企业的成本管理效果。目前，我国很多银行等金融企业都未实际认识到成本核算对象的重要性。在具体的成本核算中，没有对金融产品的品种和规格以及具体数量等问题进行充分分析与明确。企业所做的成本核算对象仅是以同一个核算对象作为依据。这样的成本归集势必不正确，也必然会导致金融企业会计期末所计算出的损益与实际数值之间差异较大。
（三）银行等金融企业费用分配方法不合理
企业在成本费用的核算与归集中，常会遇到一些“共同费用/成本”支出。很多金融企业面对这些共同消耗的成本费用，并没有制定一个恰当的分配标准，而是不管产品的数量、特点等因素，将当期的所有成本费用开支均全部分配给完工产品。这样的成本费用分配方法无疑会导致企业产品成本虚增，成本费用分配的方法明显缺乏合理性。
二、完善银行等金融企业成本核算与管理的“要点”分析
（一）成本核算与管理是一个漫长过程，需要各部门通力合作
成本核算与管理无法一蹴而就。尤其是对银行这类金融企业而言，该体系的实现更是需要大量人力、物力、财力的投入与耗费，并且在具体实践中需要不断的进行修改与完善。因此，笔者建议银行这类金融企业，可以以工序成本法为前提，由粗到细确定产品分类，循序渐进地取得产品成本的详细资料。其次，成本核算与管理是一个系统过程，需要多部门协作方能实现。唯有各个部门都重视成本节约与有效管理，方能最终实现企业降低成本、提高盈利的目的。
（二）银行等金融企业应根据市场金融环境不断更新成本管理理念
现代金融企业成本管理工作的有效性很大一部分取决于企业能否树立正确的成本管理理念。尤其是在行业竞争日益激烈的今天，金融企业应将企业经营战略的制定与成本管理有机的结合起来，使企业的综合竞争实力得到提高。面对复杂的金融市场环境，企业应密切关注同行业其他竞争对手的发展状况和行业规划，了解竞争对手可能给自己带来的威胁，从而制定出适合本企业现状并有利于企业发展的成本管理战略。另外，金融企业要注意不断更新成本管理理念，注意关注企业内部价值链的潜在变化，加强企业各部门间的沟通与协作，减少不必要的成本浪费，最终达到降本增效的目的。
（三）建立良好的信息沟通渠道
对于现代企业来说，信息传递成为决定企业发展的重要因素之一，金融企业对于信息传递的要求则更甚。日常经营中，金融企业应注意对于企业内部、行业市场、竞争对手等各个方面的信息搜集，要做到全面且多样。同时，金融企业应建立自身良好的信息沟通渠道，加强对市场行情变化、竞争对手动向等信息的重视，强调企业内部的信息传递速度和质量，注重信息传递的及时性和准确性，以有利于公司领导层作出正确的经营决策，加强成本控制。
（四）强调对于成本控制的监督和考评
加强金融企业对于成本的监控是企业最直接也是最为有效的成本控制方法。首先，企业应时时关注大额资金的动向，对企业的大额开支要实行动态监控。严格大额支出的审批管理，检查该经济活动是否合理、合法、有效。一旦发现问题要及时与相关部门进行沟通，采取相应的对策加以纠正，确保成本管控的每一项工作都是合理合法的；其次，金融企业应建立成本管理责任制。企业应首先建立一套完备的成本预算体系，该体系可以将成本预算具体到企业的各个部门，各部门再根据本部门的岗位设置等情况将部门预算分解到每一个人员，各岗位人员对本岗位的成本预算负责，进而建立起一套覆盖全企业各个岗位的成本管理控制网，使成本管控落到实处；再次，金融企业要加强成本管控考核，对各部门、各岗位人员的成本控制效果进行考评，再将考评结果与员工的绩效考核结果相挂钩，以切实的奖惩提高每一个员工对成本控制的执行力度；最后，企业应注意对成本控制结果的分析，注意对于各职能部门成本管理原始资料的搜集和整理，掌握生产经营过程中各个阶段成本管理的第一手资料，研究预算成本与实际成本之间的差异，将研究结果及时反馈给公司高层领导和各部门领导。同时，各部门领导应定期召开成本分析会，对前一阶段的成本费用情况加以分析和总结，从而采取相应措施，控制经营成本。
（五）适当引用高科技方法提高成本控制水平
1成本费用构成及分析
借鉴生产企业成本会计的核算办法，分析医院制剂成本用途，剔除非制剂因素，汇集制剂费用，将我院2010年至2012年医院制剂的实际成本费用归入直接材料、直接工资和制造费用三大因素。核算时，应准确界定制剂成本费用项目及其范围，直接材料是构成制剂产品或是有助于达到制剂药效的主要成分和各种材料，直接工资是直接从事制剂生产的工作人员的应付工资及福利费用，制造费用是组织和管理制剂生产而发生的各项费用。3年来各项费用都在增长，但其占成本总额的比例上下浮动1%～2%，基本稳定，表明制剂成本费用项目及其范围界定比较科学、合理、准确。
2单品种制剂成本价格计算
真实、准确的可核实性的成本资料是加强成本核算、成本管理和价格制订的基础，确定制剂厂房等建筑物原值、制剂设备折旧以及安装独立的水、电、气表等，是做好制剂成本核算定价工作的第一关。费用归集步骤与费用分配方法，直接材料费用采用年末加权平均单价乘以实际用量计入成本，这样在价格上涨或下跌时计算出来的单位成本平均化，分摊较折中;直接工资费用和制造费用，以年为计算周期按单品种制剂年产值占全年制剂产值的比例进行分摊，可避免以批次作价导致的单位成本高低相差较大，有利于制剂价格的稳定。单品种制剂成本核算主要采用品种法，以产品品种为成本计算对象，以年作为计算分摊期限，归集生产费用。利用医院的计算机管理系统对制剂成本核算，能方便快捷地实现制剂费用按照品种进行的归集与分摊。
3讨论
由于各家医院成本核算的各项成本费用投入不同，造成同一品规的制剂品种价格不同。建议在统一部分费用项目计算方法的同时，可按平均成本定价，起到鼓励先进、鞭策落后的作用。制剂价格一旦形成，报物价部门批准后，则不能随意变更。因此，应以年度为期限，参照上一年度的制剂成本各项费用的平均值，对下一年度的制剂价格进行事前、事中的预测和监控，对单品种制剂产品的成本水平设定具体的目标，对重点控制的工序或领域进行约束。这对于优化操作流程、降低成本、节约费用、提升生产效率和经济效益具有重要的作用。应鼓励医疗机构研制开发新制剂，充分利用和发挥医院的自身优势，研发具有医院特色的制剂，向社会提供优质、高效、经济的医疗机构制剂。建议适当提高制剂的利润率，保证医院制剂能够弥补合理生产成本支出并获得合理利润。5%的利润空间小，价格稳定性差，一旦市场原材料价格或其他费用的价格发生波动，制剂品种价格的调整跟不上，势必造成制剂生产零利率或负利润，亏本生产，不具有可持续性。
作者：石嫱 刘海涛 庆格乐 单位：武警内蒙古总队医院药剂科
一、医院优化成本核算的必要性和重要意义
医院的主要收入来源有三个方面，主要是政府财务补助，医疗服务收入，药品收入。开展现代化的成本核算，有利于医院综合分析以及全面计算医院的医疗服务人力成本以及物力成本，从而更加科学合理的确定医院的医疗服务价格，并且有利于向政府提供更加全面详尽的成本数据，为政府制定医疗补助提供最新的可靠全面的数据依据。
二、建立健全医院现代化成本核算体系
1.建立健全医院现代化成本核算组织体系
医院要想实现现代化的成本核算，实现成本核算的系统化、科学化以及精细化。必须建立健全医院现代化成本核算的组织结构体系。首先设立成本核算领导小组。小组组长由院长担任，小组副组长由医院财务部部长担任，并综合分析医院的财务组织、职能部门综合情况以及医疗流程环节，以此为依据确定成本核算小组的成员结构以及职权分配。成本核算领导小组主要负责成本核算工作的总体实施办法以及实施流程，确定医院成本核算的重大方面和关键环节，体现着医院成本核算的理念和原则。然后成立成本核算工作小组。成本核算工作小组主要是由医院财务部成员构成，并指定每个科室特定的对接成员，综合展开医院内部的成本核算。现代化的成本核算要求医院响应全面以及全员成本核算的理念。成本核算工作小组收集医院内部的成本相关数据信息，完成成本核算报表以及分析报告。最后也是最重要的是设立成本核算的信息技术小组。现代化的医院成本核算必须有效利用现代信息科技技术。医院设立专门的信息技术小组为医院的成本核算提高有力的技术支持，使医院成本核算系统与其相关的物流系统、固定资产管理系统以及薪金和考勤系统等等实现数据一致以及更新一致，实现数据共享以及有效利用，从而实现无接缝成本核算。
2.科学合理实现医院卫生材料成本以及药品成本核算
医院成本核算的主要对象就是卫生服务材料费以及相关的药品费用。卫生材料及药品费是医院医疗业务的直接成本和主要成本，科学合理精细化的实现医院卫生材料成本以及药品成本核算是医院现代化成本核算的主要部分。传统的卫生材料成本以及药品成本核算是根据医院材料库和药库的领用数据进行统计，这就存在两个主要的弊端：一是不能反映医院科室当期的实际使用量；二是存在领用数据和实际使用数据不相符的现象，造成成本核算和现实情况不相符。现代化的成本核算，必须创新思维，可在各个核算单元设立一个药品、医用耗材子库或备查账，根据库内的使用情况计算当月的成本。其次，在医疗服务项目成本计算时，应注意单独收费卫生材料收入及成本的归集。特别是卫生材料成本，在材料入库时应与日常使用的同类材料区分开，以便于统计。
3.建立成本考核与评价机制
医院优化成本核算的同时需要优化相应的考核和评价机制，从而强化成本的控制。将成本核算与绩效考核相关联，建立科学有效合理的绩效激励体系，将成本控制的执行效果关联到各个科室的绩效考核体系之中，从而促进医院全体员工自觉控制成本，降低费用，这样就能够既考虑医院和职工的利益，同时更加考虑到患者的利益，在提高医院的经济效益的同时彰显医院的公益性。
作者：韩建军 单位：邯郸市中心医院财务科
物流成本是指企业在提供相关物流服务时，商品在流动过程中所消耗的各种资源，包括活劳动、物化劳动和时间资源的货币表现，具体指运输、包装、搬运装卸、流通加工、储存等活动中支出的人力、物力的价值总和。物流成本核算是指企业根据确定的成本计算对象，如生产批次、加工步骤、产品品种等，采用相应的成本计算方法，如分批法、分步法与品种法，按照规定的成本项目，在正确且清晰划分完工产品与在产品、不同产品、不同期间等不同费用界限的前提下，通过一系列物流费用的归集与分配计算出物流环节各成本计算对象的实际总成本与实际单位成本。
2我国物流成本核算存在的问题及原因分析
2.1核算标准不统一
目前，我国企业对于物流成本的的含义、其应包含的内容以及如何核算十分模糊，企业在进行物流成本的核算时大多依据自己的认识水平，根据自己对物流成本的理解来确定物流成本的核算内容及核算方式，导致从行业、宏观环境来看，核算内容不一致、反映出来的核算结果缺少可比性，一定程度上浪费了人力物力；另一方面也不利于国家对物流市场与企业物流成本的宏观调节与控制，这从我国宏观统计的数据可见一斑，我国关于企业物流管理以及物流市场方面一直都没有详细系统的数据与分析，只有粗略的总和，而这与核算标准模糊不规范有必然联系。笔者认为导致企业核算物流成本的标准模糊的原因有：截至目前，我国颁布的关于规范企业物流成本核算方法的条文只有《企业物流成本构成与计算》，且该条文大多是原则性规定，如物流成本应包含哪些内容，核算物流成本应使用哪些方法，仅在选择范围上作出限制，并未对具体操作、如何落实等细节方面作出规定；同时，物流成本核算内容随着经济的发展，变得多且杂，而物流成本并没有专设的会计科目，而是并入其他成本费用科目，如管理费用、销售费用、生产成本等，有些企业将促销费用并入物流成本，而有些企业仍计入销售费用；有些企业将过量生产、过量进货所产生的超额仓储费用、运输费用等计入物流成本，而有些则计入生产成本，这无疑降低了核算结果的有效性与可比性，也不利于物流成本进行针对性强且全面系统的分析，增加了对物流成本管理的难度。
2.2对物流成本的核算仍陷于传统观念
对物流成本进行核算是为了对核算结果进行分析，提高物流管理水平，降低物流成本。但是目前，企业花费大量精力，耗费人力物力计算物流成本，却限制了其用途，往往只停留在知道物流成本大概多大，限于传统会计对核算和反映成本的层次，还远远没有意识到核算的目的是充分利用计算出的数据对物流成本进行管理与控制，因根据核算结果将管理会计中的有关方法应用到归集和分配物流成本，并将核算结果与成本控制、预算管理、绩效考核、经营决策等领域结合起来，对企业未来进行预测，并进一步调整企业策略与目标。而由于其适用范围不大，导致企业对核算物流成本的积极性不高。事实上，物流成本的核算如果没有以明确的核算目的为前提，做到有的放矢，是不能起到真正作用的。
2.3缺乏物流成本核算的专业人才
目前，企业在职会计人员大多缺乏核算与控制物流成本的理念，物流成本大多与企业制造成本、管理成本等混为一谈，不利于物流成本核算的发展。这是由于，虽然物流成本核算的地位得到很大提高，但教育与经济发展存在一定断层，目前在职的会计专业人员大多没有接受专门正规的物流成本核算的教育与培养，而这是当前我国物流成本的核算与运用中面临的较大阻碍，只有尽快加强财会人员对基本物流知识的掌握、提高其专业素养，才能保证我国物流成本核算体系与理念框架的发展。
3物流管理中成本核算问题的解决对策
3.1完善、统一物流成本核算标准
一方面，从物流成本核算标准的细化和强化开始，明确物流成本包含的物流子系统中及各个物流子系统中物流成本的可能构成，建立科学系统的物流成本构成与核算体系，加强核算标准的可操作性；另一方面，加大力度解决物流成本核算管理的现实要求和现行物流成本核算标准间的技术性冲突，使物流成本核算与管理和财务会计在系统上联合起来消除企业物流成本核算的困惑。
3.2单独核算物流成本
单独核算物流成本既是指将物流成本从传统销售成本、制造成本等成本项目中分离出来；也是指赋予核算出的物流成本以决策、管理的作用。企业将物流成本从传统成本中分离出来有两种方法：一是设置专门的“物流成本”账户，并在“物流成本”科目下设置相关的二级科目与明细科目，如“物流成本-运输费用”等；另一种是在按照现行会计制度核算成本的同时，设置物流成本的账簿，对物流成本进行单独另外的核算，两者平行登记。两种方法各有各的可取之处，前者有助于降低工作量，并且在只使用一套核算记录体系的情况下不易发生混乱，会计信息的质量更高；后者与前者相比不会与现行的会计制度发生冲突，只需另开一账户，但是物流成本信息易与其他成本信息混在一起，影响企业管理层对企业的管理与决策以及外部信息使用者对企业盈利能力、负债能力等的判断。
3.3加强企业财务会计人员和管理会计人员物流成本知识的培训
物流成本的核算能否正确实行不仅在于核算标准、核算内容是否得到完善与统一，企业的会计人员与管理人员也担负着重要责任，缺乏专业素养的会计人员是无法正确全面地核算物流成本的。因此，加强对企业会计人员与管理人员专业素质的培养，提高其专业素质，使他们真正掌握如何正确核算物流成本、理解物流成本核算的目的与意义，才能真正提高企业物流成本核算水平，使物流成本核算的有效性、可比性发挥出来。
4结论
改革开放以来，我国的经济建设取得了丰硕的成果，但从加入WTO后，我国经济建设又面临着巨大的挑战，要使我国的经济不断增强，就要通过经济管理，而成本核算又是经济管理的重要途径。加强医院成本核算管理，能准确及时地计算医院业务活动中成本消耗，客观反映不同成本对象、成本的变化情况，促进医院管理的科学化、现代化，改革医院经济管理，提高医院管理水平；增强医院员工的成本观念，节支降耗，增强医院竞争力，促进医院走优质、高效、低耗、可持续发展之路，使人民群众享受质优价廉的医疗卫生服务；同时也为科学制定医疗服务价格和完善医院补偿机制提供考核依据。
1医院成本核算的概念及要点
当前医院已成为具有相对独立的，具有经营管理的实体，又面临市场经济管理的众多问题。如果医院成本核算不能真实反映其财务成果，提高医院的经济效益就是一句空话。因此，要求医院管理者了解医院成本核算的概念。在医院成本核算和成本管理中，成本的概念在经济理论、会计实务和医院管理的不同范畴中也不相同。在经济学中，成本属于价值范畴，是指医院在提供医疗服务过程中，其物化劳动和活劳动的货币表现。在会计实务中的成本，是指医院在经营服务中所耗费的资金总和。在医院管理中的成本，是依据管理决策的不同目的和需求，而采取的相关成本信息及其成本类型是一个内涵丰富，表现形式多样的概念。尽管各种成本的名称、概念及内容不同，但它们都是从不同的角度，共同构成了成本核算这一医院经济管理的基础。
2医疗成本的多样性和多变性
2.1系统相关使医疗服务的医疗成本表现为多样性医院是一个复杂的系统，它是由多个不同学科的子系统及其与之密切相关的各种保障子系统所构成。如我们医院是一个综合医院，有数十个不同学科和相关辅助科室，每一个科室因专业不同而使成本的内容和表现方式不同，即使同一学科，也因对同一疾病的诊断、治疗方式不同，而使医疗服务的成本构成不同。因此，医疗服务成本在医院这个复杂的多系统中表现为多样性。在评估对象的层次上分为院级、科级、单病种和单项成本；在成本特性上分为固定成本、变动成本和混合成本；在成本的计入方式上分为直接成本和间接成本等。
2.2医疗服务的技术特点使医疗成本表现为多变性医疗技术服务不同于企业，医疗服务具有不确定性。每一项技术和服务的提供都会因患者对医疗服务的需求时间、选择方式、应用程度不同，而使医疗服务的成本有所不同。就是同一种疾病对不同病人来说，因其诊治方式、病情程度不同也可以使医疗成本发生变化。随着医学科学技术的发展和进步，以医学技术服务为主的医疗服务也在日新月异，新方法、新技术、新材料不断应用，仪器设备不断更新。由于高新技术的应用，它伴有的高投入、高效率、高风险等特性使其成本变化多，幅度大。一项新技术的临床应用，可以改变成本的构成，或使效率提高而大幅度降低成本，或因投入高而使成本大幅度增加，所以医疗服务成本的不确定和变化性，使医疗服务成本的衡量变化快，其分摊测算比企业产品成本测算更具有复杂性。
3成本项目的确定
从医院宏观管理的角度，医院成本核算是按照医院财务制度规定，核算医院在医疗服务过程中所支出的物质消耗，劳务报酬以及有关费用支出的数额、构成和水平，医院成本核算主要用于补偿医疗服务耗费，确定医疗价格，综合反映医院经济管理质量和经济决策等。从医院微观角度，医院中各种实物如药品、医用材料、各种工具、办公用具等，固定资产（如房屋、大型设备）的折旧、维修等；其中药品医用材料、工具、办公用品属于变动成本，随着业务量的变化而增减，而固定资产折旧属于固定成本，一般情况下不变。市场经济下医院已作为独立的经济实体进入市场，政府对医院补偿逐年减少，必须要求医院适应市场经济的发展，面向市场、开拓市场、不能靠政府、也不能再等，医院会计必须由单纯的“收支型”转变为“经营型”，提取折旧，实行成本核算。核算的项目主要包括各个科室或核算单位的人员工资、医用材料、药品、办公材料、水电暖费、维修费及房屋、家具、设备的折旧。
4做好成本控制
4.1建立成本控制标准是医院成本控制的首要环节。通过控制使各项成本费用控制在目标成本的允许范围内。成本控制的内容如下。
4.1.1材料成本的控制材料成本占科室总成本的比重一般在20%~30%，材料消耗是科室成本的重点，首先对医用材料实行动态定额控制，消耗定额根据实际消耗和业务收入增长因素制定，由各库房会计控制在定额内；其次，对药品材料库房实行限量库存，各库房的库存量不得超过一个半月的消耗量，在保证供应的前提下降低库存成本，减少资金占用。再次，对贵重、量大的医用材料和实行公开招标，引入竞争机制，降低采购价格和采购成本。
4.1.2公用经费的控制电话费、水电费、差旅费、办公用品、离退休人员活动费、工会福利费等均是可控成本，加强公用经费管理与控制，对降低医院营运成本，提高行政后勤工作效率，减轻病人经济负担具有现实意义。对差旅费实行经费定额，结余留用超支不报的管理办法；电话费实行限额管理办法；对各科的水电费消耗情况进行核算，使其损耗控制在合理的范围内；对离退休人员活动费和职工福利费、采用“定项、定额管理，节余留用，超支不报”的管理办法。
4.1.3对人员工资成本的控制每个科室的人员应按医院管理学定编定岗，使人员工资费用掌握在定额内，以防有的科室人员超支，而造成工资成本加大。
4.2进行医院成本控制差异分析标准一经制定后，就必须作为各方面应共同遵守准则和依据，并加以贯彻和执行，目标成本作为一种标准成本，是通过精确的调查、分析与技术测定而制定的，用来评价实际成本、衡量工作效率的一种预计成本。在实际工作中，实际成本常会与目标不符。二者之间的差额即为标准成本的差异或成本差异。成本差异是反映实际成本脱离预定目标程度的信息。为消除这种偏差，要对产生的成本差异进行分析，找出原因和对策，以便采取措施加以纠正。
4.2.1变动成本差异分析由于变动成本是和病人数量或工作量的变动而呈正比例变化的，所以在考核中剔除由于工作量增加而导致的变动因素。变动成本主要包括药品和医用材料两部分。各单位药品、医用材料的成本金额应等于单价乘以数量。因此，变动成本的差异就表现在价格差异和数量差异两方面。价格差异是在采购过程中形成的。不应由耗费变动成本的科室负责，而应由采购部门负责。采购部门造成变动成本价格差异的因素很多，应具体分析和调查，才能明确最终原因和责任归属。数量差异是在使用过程中形成的，反映使用药品、材料的临床或医技科室的成本控制业绩。数量差异形成的具体原因有很多：如操作疏忽或管理不善造成的浪费等。有时用量增多也并非科室的责任，如材料质量低劣或规格不符也会造成用量超标，如果遇有疑难或特殊病例会使数量差异加大。
4.2.2固定成本差异分析固定成本差异有两种：耗费差异和能量差异。耗费差异指固定成本的实际数与预算数之间的差额。由于固定成本与工作量变动没有直接关系，所以在考核时不考虑工作量的变动情况，而以原来的核定数位标准，实际数超过标准数即视为耗费过多。能量差异是指固定成本预算数与固定成本标准之间的差额。它反映未能充分利用医院现有的医疗服务能力而造成的损失。
5增强成本效益观念
在评价成本工作绩效时，往往把成本升降作为唯一标准，这在理论上是讲不通的，因为成本又是表现一定时期内所发生的各种劳动消耗，至于这种耗费效益如何，却不是产品成本指标本身所能反映出来的，所以成本工作绩效考核应通过投入与产出关系进行评价：一是产出的投入越少越好；二是投入的产出越多越好；三是投入增长慢于产出增长为好；四是投入减少快于产品减少为好；五是投入下降产出上升为好。在实践中片面强调降低成本，势必挫伤科室为未来增效而支出某些短期看来高昂却必要费用的积极性，从而影响科室技术革新和设备更新换代，致使一些科室降低成本使用一些陈旧的设备，从而影响治疗效果和检查效果，不能满足病人的要求，长期发展下去影响医院的声誉和经济效益。如有的医院为降低成本买一些淘汰的CT机，CT片不清晰，影响病人的检查结果。
6医疗成本核算的实践性与实用性
6.1医院经济的复杂与特殊决定了医院成本核算的实践性成本核算起源于企业的一种经济管理手段，其理论及方法适用于一般的商品生产，但由于医疗服务行业的复杂与特殊其经济运行规律亦不同于一般商品经济运行的规律，故不能照搬企业成本核算的办法。企业的商品生产和销售不是同时进行，需要有储存、运输时间等环节；而医疗服务的生产与销售几乎是同时发生，无需储存。医疗技术服务的对象是病人个体，不能像企业那样可以批量生产和易于标准化，医疗服务项目的繁杂，也是医疗成本的构成多样，分摊也更加繁琐和复杂，因此，医院的医疗成本核算办法需要在实践中结合医院实际，反复测算、修改、论证、积累经验，并加以改进。医院经济管理和成本核算的基础十分薄弱，无法直接套用一些国外医院的经济管理方法；而且由于我国医院的经济体制和运行机制与资本主义国家的公立医院也大有不同，也不能照搬其管理模式和方法。只能是借鉴国外医院经济的有益经验与教训，引用适用的方法和手段，并结合国情、院情在实践中加以去粗取精地为我所用。
6.2在医院经济管理的实践中增强医疗成本核算的实用性
6.2.1推行医疗成本核算的目的是促进医院优质高效低耗在市场经济的条件下，医院只有提高质量和效益才能更具有竞争力。病人对医院质量的评价是用满意度来衡量的，满意不仅要求诊断快、疗效好；还要求环境美、耗费少。合理的耗费已逐渐成为衡量医院质量的要素之一。由于医疗收费是由政府统一定价的，因此医院提高效益的重点只能是减少浪费、降低消耗和提高工作效率，避免冗员和仪器设备闲置。
6.2.2实施医疗成本核算需要更新观念，领导重视、全员参与。医疗成本核算涉及医院工作的方方面面，不仅仅是临床医技科室，更需要技术支持和后勤保障单位的参与配合。因此，实现医疗成本核算首先要有医院各级领导观念更新和充分重视；需要有各部门的协调配合和全体员工的积极参与。在成本核算实践中院领导亲自挂帅，组建成本核算机构，配备专职人员；在全院各级部门宣传、组织学习和培训成本核算有关内容。只有各级领导明确了成本核算的目的意义，概念、内容等，才能充分宣传群众、发动群众，在全院员工中增强经济意识，从而在工作中自觉减少浪费、控制成本。
7医疗成本核算的难点
核算医疗成本的难点是内部服务定价和管理费用成本的分摊。由于医疗服务涉及面广且复杂多样，其专业分工精细，且各学科和保障部门之间联系密切且复杂加之我国医疗服务又是按项目收费，使医疗成本的各种数据庞大。所以首先要确定各供应保障部门实行内部成本核算。实行内部转移定价，内部转移价格对于提供服务的单位来说表示收入，对于接受服务的单位来说，则表示成本。制定内部转移价格标准的方法很多，如：市场价格法，即按同类服务的市场价格确定内部服务定价；协商价格，即有关单位进行协商后确定价格；全部成本转移价格法，即以全部成本或全部成本加一定利润作为内部转移价格。如果以上供应保障和管理单位的成本核算完成了，才能够将其作为间接的管理成本分摊到各直接收费的医疗服务单位，真正意义上的全成本核算才能够完成，但由于政府对医疗服务价格的约束，好多医疗服务成本不能直接从收费中得到补偿，核算结果可能出现内部交换价格高于政府定价的现象。如：供应室的消毒价格高于政府规定价格使临床各科难以承受。因此如何使医疗服务的内部交换定价更趋合理，是医院测算成本和分摊成本的难点。必须组建由不同专业人员组成的内部服务定价组，在探索内部服务的合理定价，正确反映成本的同时，力争将其对科学效益评估和利润分配的影响因素降至最小。
8计算机网络在医疗成本核算中的应用
实现计算机网络自动化提高医疗成本核算效率。由于医疗服务涉及面广且复杂多样，其专业分工精细，且各学科和保障部门之间联系密切且复杂，加之我国医疗服务又是按项目计费，使医疗成本核算的各种数据庞大繁杂，如果使用手工方式分摊计算十分不易。尤其对大型综合医院要做到统计及时准确、数据分析可靠和可信，其困难更是难以想像。因此，在实行成本核算的同时，全方位地大力推进计算机网络化建设。医疗成本核算要实现计算机网络化实现成本核算数据的自动收集、存储分析和信息共享，依赖于各终端录入人员操作的规范和录入的准确，依赖于各种收入和成本数据的分类与编码标准化。
收入的确认对于正确计算产品的经营成果是非常重要的。只有及时、正确地对收入进行确认，在计算出产品的成本后，才能与其相应的收入进行配比，从而计算出该种产品的经营成果和企业的经营效益。《企业会计准则》中明确了“会计核算应当以权责发生制为基础”，规定了收入确认的标准。那么对于收入的确认，应该是以权责发生制为基础，当符合《企业会计准则》中规定的确认条件时才可以确认。应否确认收入和何时确认这项收入似乎是很一般的会计常识，但在实务工作中，由于收入确认标准的定性规定而非定量的规定使收入的确认成为一个复杂的问题。因此，在当前状况下，如果企业发生销售方面的经济业务时，应不应该确认为会计收入，什么时间确认为收入，尤其需要会计人员在实际工作经验的基础上运用专业理论知识结合实质重于形式的信息质量要求进行判断，即基于实质重于形式的职业判断能力。从经济业务的类型、获得收入的种类、销售时有无附加条件而使所销售的商品在钱货两清的表面情况下，与商品有关的所有权及其风险在实质上并未完全转移等方面进行分析与判断，才能决定应否确认为收入、何时确认为收入，继而做出怎样的会计记录，又如何正确计算企业的经营成果。同时关于收入确认的标准需要进一步的实践探索，我国的《企业会计准则》中对收入确认的标准需要定性与定量的结合。
二、费用的确认
成本的构成离不开对费用正确及时的确认。由于费用产生于企业自身的经营活动中，确认的依据往往没有收入客观充分，同时由于很多费用的发生具有很强的延续性，在不同的期间内分配费用也是会计的难题之一。因此，费用的确认对会计人员主观判断的依赖比收入的确认更多。费用的确认大致可以从内容和时间两个角度进行。费用的内容确认指哪些支出可以作为费用，以及作为哪一种费用，它主要涉及资产与费用的划分。新《成本核算制度》第一章总则中的第五条规定，企业应当根据所发生的有关费用能否归属于使产品达到目前场所和状态的原则，正确区分产品成本和期间费用。费用的时间确认则指一项费用应归属于哪一个会计期间。由于会计上将费用视为资产的转化形式，划分资产与费用既涉及对资产的转化是否已经发生的定性判断，也涉及是否构成需要当期确认的费用的判断。在具体运用中，我们用权责发生制和配比原则对费用确认的时间问题作出分析。权责发生制要求按照权利义务发生的时间来确认费用。权责发生的标准是以本期承担或者经济责任的背负来衡量的。配比原则要求在确定一定会计期间的利润时，应当将收入和为取得收入而发生的全部费用进行配合、比较。就费用的时间确认而言，配比原则强调按照与收入的相关性来确认费用是否在本期发生。
三、成本核算中的配比原则
企业在进行成本核算时首先要正确区分产品成本和期间费用，对会计收入和费用进行正确的配比，以便正确地核算产品成本。配比的方式有因果配比和期间配比，企业成本核算时，对收入与费用的配比体现如下：
（一）企业中某行业的收入与该行业的耗费相配比
新《成本核算制度》中规定了制造业、农业、批发零售业、建筑业、房地产业、采矿业、交通运输业、信息传输业、软件及信息技术服务业、文化业等行业企业成本核算的具体内容。对于一个多元化经营的企业，按照现代企业多维度、多层次的管理需要，确定多元化的产品成本核算对象。要正确地计算出每种行业的生产经营成本，必须实现某种行业的收入与该行业的费用配比。对于企业多元化经营中发生的生产耗费，如果能与某行业直接相关，就是该行业的直接生产费用，直接计入该行业的生产成本。如果是共同的资源耗费，在行业间形成了间接的生产费用，企业应采用新《成本核算制度》中间接费用的分配方法，对其进行分配并分别计入各行业的生产成本。分配来的间接生产成本与直接生产成本构成了某个行业的生产成本。某行业创造的收入与该行业的成本是相互配比的。对于企业多元化经营中发生的其他耗费，笔者认为，企业集团的财务中心可以参照新《成本核算制度》中的成本项目，为每种行业发生的其他耗费设置相应的费用核算项目，然后按照每个行业的费用核算项目，将发生的其他耗费归属于各个行业，从而实现与该行业的收入相配比。
（二）企业中某部门的收入与该部门的耗费相配比
企业中存在不同性质的部门，对于管理、销售等不直接创造收入的部门，在内部管理方面，企业可以建立针对部门的绩效考核，该部门的绩效与此部门发生的费用相配比，从本部门的工作职责出发，进行绩效的考核。首先确定各职能部门的工作职责，然后以各职能部门的工作职责为中心，从工作量、工作质量、工作效率三个方面设置绩效考核的量化指标。针对某部门在某种绩效下发生的费用，与该部门完成的工作量、工作质量、工作效率的绩效进行配比。在会计核算方面，这些部门是为企业的生产部门提供功能的，这些职能部门所发生的耗费，应该在当期确认为企业的期间费用。该部门的耗费应该与当期的收入进行配比。企业中创造收入的部门在生产经营中发生的耗费，一般都属于企业的生产耗费，按照新《成本核算制度》中的成本核算项目，对于直接的生产费用可以直接计入为该部门设置的成本项目，对于间接的生产费用，参照新《成本核算制度》中的分配方法，将其分配计入该部门成本项目，从而形成该部门的成本费用。同时，企业核算内部各部门经济活动时，不能收入、费用各自确认，或先确认费用后确认收入，而是应该按收入确认的标准确认本部门的收入，然后与该部门产生这些收入的相应的费用进行配比。上述企业中创造收入的部门计算出的成本费用应该与已经确认为该部门的收入进行配比。
（三）企业中某种业务的收入与该业务的耗费相配比
新《成本核算制度》明确了企业根据内部管理的相关要求，可以按照现代企业多维度、多层次的管理需要，进行成本费用的核算。企业可以参照新《成本核算制度》中规定的成本核算项目对发生业务的成本费用进行核算。企业发生各种各样的经济业务，对于不创造收入的经济业务，笔者认为可以采取追溯调整的方法，向前找到引起其发生的创造收入的经济业务，然后将其发生的成本费用按照新《成本核算制度》中间接生产费用的分配方法与相应经济业务的收入进行配比。如果追溯后没有找到相应的创造收入的经济业务，在内部管理方面，可以对该业务进行绩效考核，即对该业务设置多维的绩效，每一维绩效都是该业务发生的耗费应得到的结果，每一维绩效都与其相应的费用进行配比。最终，将该业务所发生的耗费与多维绩效进行配比。在会计核算方面，应该在当期将该业务的耗费确认为企业的期间费用。该业务的发生是为企业的生产提供功能的，其费用的配比问题将在下面讨论。企业发生的创造收入的经济业务，该业务的发生而产生的耗费，如果能与该业务直接相关，就是该业务的直接生产费用，直接计入该业务的生产成本；如果是共同的资源耗费，在业务间形成了间接的生产费用，企业采用新《成本核算制度》中间接费用的分配方法，对其进行分配，分别计入业务的生产成本。分配来的间接生产成本与直接生产成本构成了某个业务的生产成本。某业务创造的收入与该业务的成本费用是相互配比的。如企业的印刷业务取得一笔收入，则为了取得该印刷收入必定要发生相应的印刷加工业务，因而必定要发生相应的印刷成本。当企业确认了其业务的收入时，则应同时确认该业务的成本费用，这样就实现了该笔印刷业务的收入与该笔业务成本的匹配。
（四）企业生产的某产品的收入与该产品的耗费相配比
企业发生的各种生产耗费，可以按照产品成本核算对象划分，如果与某产品的生产直接相关就是该产品的直接生产费用，直接计入该产品的生产成本；如果是产品之间共同的生产耗费，在不同的产品间形成了间接的生产费用就是企业的制造费用，对于制造费用，企业可以采用新《成本核算制度》中间接费用的分配方法，对其进行分配，分别计入某种产品的生产成本。新《成本核算制度》中提出了作业成本法，作业成本法的运用可以得到更加准确的成本信息，这是我国成本核算在制度方面的一个突破。对于制造企业发生的制造费用，可以采用作业成本法进行归集和分配。按照不同功能成本中心进行生产的现代企业，如果生产的产品品种多样化，制造费用占产品成本的比重大，就可以将制造费用按成本动因不同进行分类，在会计期末，把各项制造费用按照每个成本费用项目各自的资源动因分别分配给每个作业，得到每个作业的成本，然后把作业成本按照作业动因分配给产品品种。分配来的间接生产成本与直接生产成本构成了某种产品的生产成本。产品成本与特定产品的生产制造直接相关，它随产品的流动而流动，如果产品销售出去了，其成本就成为产品销售成本，如果产品未销售出去，则其成本作为存货结转下期。当产品销售后，企业在当期确认了其产品销售收入，则应同时在该期确认该产品的销售成本，产品的销售收入与其生产成本之间就形成了一种因果配比。
（五）某会计期间的收入与该期间的耗费相配比
前已述及，企业在生产经营过程中做到了某种行业的收入与该行业的耗费相配比，某部门的收入与该部门的耗费相配比，某种业务的收入与该业务的耗费相配比，某产品的收入与该产品的耗费相配比时，就自然确定了企业的产品成本，实现了生产性的耗费与收入的因果性配比。但是，企业在生产经营中还会发生各种非生产性的耗费，如前面论述的不创造收入的部门的耗费，不创造收入的业务所发生的耗费，这些耗费与本期收入之间不存在直接的因果关系，但是特定费用又确实对收入的实现作出了贡献，它们的发生为产品生产提供管理的需要和产品实现销售的保障条件，它们为了赚取利润而发生，只是与特定的收入没有直接关系，其经济实质是为了获取整体的收入。这些费用由于不能提供明确的未来收益，按照谨慎性的要求，在这些费用发生时采用立即确认的办法处理，应该在发生的当期计入企业的期间费用。例如，广告费对企业品牌效应的影响很大，服务于企业长期的收入赚取过程，但是由于很难在广告费与收入之间建立合理的对应关系，因此，广告费一般在发生时直接确认为企业当期的费用，这种费用与当期的收入之间形成了期间配比。此时，企业也已遵循了新《成本核算制度》的第一章总则中的第五条：企业应当根据所发生的有关费用能否归属于使产品达到目前场所和状态的原则，正确区分产品成本和期间费用。为了创造收入，企业会发生生产性耗费和非生产性耗费，对于生产性耗费根据所发生的有关费用能否归属于使产品达到目前场所和状态的原则，确认为企业的产品成本。在一个会计期间，销售出去的产品为企业带来了营业收入，同时，销售产品的生产成本被确认为本会计期间的营业成本，营业成本与营业收入形成了因果配比，非生产性耗费被确认为企业的期间费用。这样企业在一个生产经营期间创造的收入应该与该期间发生的相应的成本、费用相配比。
四、结语
期初生产成本和本期发生的生产成本应在完工产品和在产品之间进行分配，这是成本计算工作中一项重要而又复杂的工作。企业应当根据生产特点、组织特点及管理要求，选择既合理又简便的分配方法，对完工产品成本和在产品成本进行分配。
常用的分配方法有以下六种：
（1）不计算在产品成本。
（2）在产品成本按年初数固定计算。
（3）在产品成本按其所耗用的原材料费用计算。
（4）约当产量法。
所谓“约当产量法”，是指将在产品按其完工程度折合成完工产品产量，生产成本按完工产品数量和在产品约当产量的比例进行分配的一种方法。
约当产量法的计算公式如下：
在产品约当产量=在产品数量×完工程度
产成品成本一单位成本×产成品数量
月末在产品成本=单位成本×产成品成本
在计算在产品约当产量时，原材料成本项目和其他成本项目是有区别的。在计算原材料成本项目的约当产量时，应注意原材料的投料方式。如果原材料在生产开始时一次投入，则不论产品完工与否，每一在产品数量应负担的原材料费用与完工产品完全相同，因此，不需要计算在产品的约当产量。如果原材料是随着生产过程陆续投入的，则需要计算在产品的约当产量。换言之，如果原材料是随着生产过程逐步投料的，那么，各成本项目都按完工程度计算出相同的约当产量；如果原材料是在生产开始时一次投入的，则原材料项目不需要计算约当产量（或约当产量就等于在产品数量），其他成本项目要按完工程度计算约当产量。
采用约当产量法，要求科学地确定在产品的完工程度，而这又是一项复杂的工作。企业可以根据月末在产品数量，采用技术或其他方法测算出完工程度。产品工时定额工作做得好的企业，可按每道工序累计单位工时定额除以单位产品工时定额计算得出。其中，每道工序中的在产品，其完工程度一般等于所在工序的50％（如果原材料在生产开始时一次投入，则原材料项目视为全部完工）。
[例]甲产品的单位工时定额为100工时，经过两道工序制成。各工序的单位工时定额是：第一道工序30工时，第二道工序70工时。则每道工序的完工程度可计算如下：
第一道工序=（30×50%）/100=15%
第二道工序=（3070×50%）/100=65%
（5）在产品成本按定额成本计算。
在产品成本按定额成本计算是指先对在产品确定一个定额单位成本，月末根据在产品数量乘以各项定额单位成本，计算出月末在产品定额成本，并进而计算完工产品成本的一种方法。
在这种方法下，月初在产品成本加上本月发生的生产成本，减去月末在产品定额成本，即为本月完工产品成本。其计算公式如下：
月末在产品成本=月末在产品数量×在产品定额单位成本
本月完工产品成本=月初在产品成本本月发生的生产成本-月末在产品（定额）成本
定额成本法适用于定额管理基础较好、各月在产品数量变动不大，实际成本脱离定额成本的差异可以相互抵销的企业。
（6）定额比例法。
定额比例法是指按定额（定额消耗量、定额费用或定额工时）比例分配完工产品成本和月末在产品成本的一种方法。
与定额成本法相比，定额比例法要求为完工产品和在产品制定比较准确的消耗定额，因此，完工产品和月末在产品的实际成本可以根据定额消耗量、定额费用或定额工时作比例分配。通常情况下，材料项目按定额消耗量比例分配，而其他成本项目则按定额工时比例分配。
在定额比例法下，相关的计算公式如下：
材料分配率=（月初在产品实际材料成本＋本月投入的实际材料成本）／（完工产品定额材料成本＋月末在产品定额材料成本）×100％
完工产品应分配的材料成本=完工产品定额材料成本×材料分配率
工资（或其他费用）分配率=（月初在产品实际工资（或其他费用）＋本月投入的实际工资（或其他费用））／完工产品定额工时＋月末在产品定额工时）
月末在产品应分配的材料成本=月末在产品定额材料成本×材料分配率
完工产品应分配的工资（其他费用）=完工产品定额工时×工资（其他费用）分配率
月末在产品应分配的工资（其他费用）=月末在产品定额工时×工资（其他费用）分配率
一、医院传统会计核算模式的缺陷
随着医疗市场的发展，传统的医院成本会计制度也开始暴露其缺陷，主要缺陷：一是传统成本会计制度只能计算医院或收益部门的损益，若要计算医疗服务项目的成本，如单位服务成本和病种成本，则必须开展专项研究。二是缺乏合理的分摊基础。因医院的科室较多，要理清各部门间的因果关系很困难，目前多以收入、人数、人次等的构成作为分摊基础分摊到各收益中心，没有根据实际的资源耗费作为分摊基础。三是缺乏绩效评估标准。医院成本核算绩效评估没有形成统一、科学、规范的标准，存在过分重视短期经济效果，注重医院过去和现在的经营状况，用财务业绩指标衡量医疗工作，忽视非财务指标等问题。不同程度地存在平均主义工作习惯及分配原则现象，难以真正实现能者多劳、多劳多得、优质优奖。四是许多医院负责成本核算管理的人员由非专业改行而来，难以人尽其材；管理能力欠缺，难以在其位谋其政，缺乏业务素质高、管理能力强的专业人才。
二、医院绩效成本核算模式的作用
（一）有利于提高医院的核心竞争力
在竞争激烈的医疗服务市场中，高质量、低消耗的医疗行为是医院赢得市场的必然规律要求。为了自身的发展，运用绩效管理实施医院成本核算，采取措施降低经营成本，提高服务质量，有利于形成良性的竞争机制，提高医院的核心竞争力。
（二）有利于优化卫生资源的合理配置
运用绩效管理实施医院成本核算，有利于促进逐步完善医院卫生资源的合理应用，改变科室盲目的争设备、争空间、争人力而导致医疗成本不断升高，使卫生资源得到有效合理的利用。
（三）有利于提高经济效益
运用绩效管理实施医院成本核算，可以挖掘内在潜力，充分发挥科室的主观能动性，有利于核算准确标准，变“糊涂账”为“明白账”，降低成本，有利于寻找新的经济增长点，促进经济效益稳步上升。
（四）有利于医院内部管理效率的提高
通过绩效管理工具的充分运用，能成为医院内部管理价值链的关键环节，促进医院管理水平不断提升。具体作用表现在能成为落实医院发展战略的工具，为医院成本核算以外的人事改革、质量管理等相关管理工作的深入拓展创建激励平台，同时绩效评价的结果能为人事选拔、聘任及医院薪酬制度的改革提供依据，成为提升传统奖金分配工作品质的重要工具。
三、加强医院绩效成本核算的措施
（一）确立绩效成本核算的原则与目的
医院成本核算是以经济核算为基础，以综合指标考核为手段，以质量奖惩为保证来完善的核算体系。是以按劳分配与按生产要素分配相结合，效率优先、兼顾公平并向优秀人才和关键岗位倾斜分配为原则，在科学测算的基础上增加业务收入和控制成本支出。其目的就是要提高医院的运行效率，降低消耗，实现以较低廉的医疗费用提供较优质的医疗服务。
（二）转变传统的绩效管理观念
首先是医院全成本核算绩效评价出发点的转变。实际上医院全成本核算绩效评价不是简单的资金节约问题，而在于取得更好的经济效益，达到花钱办更好的事情这一效果。例如，我们医院以前的成本分析与控制系统不健全，比较重视业务总收入的提高，却忽略了成本控制，导致收支节余并没有提高。同时我们知道在进行任何一次改革的时候，都会注重一些人的思想意识和利益，如果没有很好的理论解释和出发点的概括，就可能会被其他部门感到是强迫性的管理而不是一种必要的改革。因此要做好医院绩效核算人员思想上的第一个转变。
（三）建立科学的绩效评价指标体系
从西方国家绩效评价理论的发展来看，对每个单位和部门来讲，主要是对其实施成果和其制定目标之间进行比较评价，评价其目标的确定是否合理，评价其是否完成目标。因此，在某种程度上，目标的确定又成为整个评价指标确定的关键。在医院内部，各个部门一般都会有几个主要的目标，每一个主要目标下又会有许多分目标，这些分目标都可以用具体的量化指标来衡量。由于医院每个部门的工作、责任不同，所以各部门的评价指标不都是一样的，在建立医院全成本核算管理的绩效评价指标体系时，需要考虑建立不同层次的指标体系，其成本核算内容的复杂性决定了其绩效评价指标的系统、庞大性，而科学的、完整的绩效评价指标体系决定了评价工作的实际意义。因此，它是构建医院全成本核算管理绩效评价体系的重点和难点。
（四）确保绩效成本核算的技术实现
成本核算要面对大量的原始数据，近千项的测算指标和复杂的评价模型，为此必须编制科室成本核算及绩效考核管理程序。在设计时应充分利用网上在线数据，使测算作业方便、快速，使考核的指标结果准确、及时。它的应用可以提高办公效率，减轻工作压力和节省人力。为此程序设计应该达到以下目标。第一，对数据来源一是通过数据接口采集业务科室的基础数据，二是设有汇总数据的直接输入。第二，对指标体系、计算方法、被核算对象(科室)和评价模型有灵活的系统设定。第三，用形成的结果数据完成对科室的管理操作。第四，对核算数据形成历史积累及产生相应的管理分析结果。
（五）建立绩效成本核算监督评价体系
主要是要划分责任单元。责任单元是医院内部按责权统一的原则划分的相对独立的，承担一定经济责任，并能反映经济责任情况的内部单位。责任单元可能由一个或多个建制单位组成。责任单元按控制范围可为两类，即成本单元和收益单元。成本单元是指对成本或费用负责的内部责任单位，即只考核所发生的成本费用，而不考核其收入的责任单位。划分了责任单元后，还必须建立起医院、部门或科室、员工的信息沟通渠道，信息的收集、分享、交流是成功实施绩效管理的重要保证，包括调整计划、提供帮助、及时激励、上情下达和下情上达，在反馈、沟通过程中达到了绩效监督的目的。医院根据反馈的结果对数据进行合理调整后，再将绩效核算的结果即绩效工资分配至部门，部门根据对员工的个人考核结果再发放至个人。其体现这一部分工资与员工个人的业绩、部门业绩以及医院业绩相结合，从而进一步加强了薪酬分配的竞争和激励作用。
总之，随着我国医药卫生体制改革的不断深化，医疗保障制度的日趋完善，医院间的竞争日益激烈，医院绩效成本核算的合理性能使医院保持可持续、良性发展，能充分激发员工的创造力。
【参考文献】
施工企业在具体的施工项目中,应做好“成本、质量、工期”三控制,向投资者(用户)提供满意的建筑产品,取得良好的经济效益,为企业发展提供后劲。笔者认为通过建立质量成本的核算体系,及时如实地对质量成本进行分析和控制,可以把风险排除或减少到最小。
建筑产品的制造是一个综合性很强的生产过程,它集中了各部门的科学技术成果,其产品质量则是一个国家经济、技术和管理基础的综合反映。目前,我国建筑业经过多年的整顿和努力,特别是大中型企业在总结建设质量经验和学习海外质量管理的科学方法与技术方面,已取得了可喜的成绩。但在现阶段,尚有不少施工企业在建设质量中总存在重大矛盾,重视了建筑产品质量,则放松了成本核算;反之,加强了成本控制则使产品质量有所下降,有些施工企业甚至尚未进行质量成本核算。其原因主要是一些施工企业对质量成本的认识不足,对质量成本计划、控制、核算、分析等内容和方法尚未掌握。尽管在建筑产品中质量成本占总造价的5%左右,但建筑业还未制定出一套完整的质量成本核算体系,施工企业仍处在摸索阶段。因此有必要从理论和实践的结合方面就质量成本的核算与分析作一些阐述和探讨。
一、质量成本的概念及构成
所谓质量成本,是为确保和保证满意的质量而发生的费用以及没有达到满意的质量所造成的损失。对建筑业来说,质量成本是企业为保证和提高工程质量所发生的一切费用和由于工程未达到规定的质量水平而造成的一切损失费用的总和。与其他类型的企业一样,建筑企业质量成本也由预防成本、鉴定成本、内部损失成本、外部损失成本四部分组成。但由于建筑企业的特点,在具体内容方面存在着一些差异。
(一)预防成本
指为使建筑产品故障减少到最少而发生的一切费用。包括:1.质量管理人员人工费用;2.质量宣传费用;3.质量评审费用;4.质量信誉费用;5.质量培训费用;6.质量奖励费用;7.质量改进费用;8.供方质量保证费用。
(二)鉴定成本
指原材料进场检验、各分部分项和建筑产品全面完工后的验收和为质量鉴定而发生的一切费用。包括:1.检验人员的人工费用;2.质量检验部门的办公费用;3.试验检验费用;4.检测设备维修、校验和折旧等费用;5.工程移交费用。
(三)内部损失成本
指出现的不合格在分部分项工程交验前被检出而构成的损失。包括:1.内部返修损失;2.内部返工损失;3.内部停工损失;4.质量故障分析处理费用;5.材料降级损失;6.加固成本。
(四)外部损失成本
指出现的不合格在分部分项工程交验后被检出而构成的损失.包括1.外部返修损失;2.外部返工损失;3.外部停工损失;4.保修费用;5.索赔费用;6.质量罚金。
二、建筑企业质量成本核算的特征
在激烈的建筑市场竞争条件下,不少施工企业已认识到,企业要生存、要发展,必须把质量搞上去,要以质量优势在竞争中求胜。作为兼有监督、评价、鉴证职能的企业财会部门,应适应企业对质量和效益的双重要求,在财务收支审计的基础上,从分析质量与成本、质量与效益入手,延伸检查有关质量成本的情况,从而尽快找到确保施工质量、提高经济效益的方法。关于施工企业的质量成本核算工作,在我国还只是初步尝试,以下本文先分析建筑企业质量成本核算的特征,然后在此基础上分析建筑企业质量成本核算体系的建立。
由于建筑产品自身具有体积大、价值大、生产周期长、位置固定、生产设计单一、参与人员多等特性,使其质量影响因素多而复杂。质量不合格所带来的影响巨大,使建筑企业的质量成本核算有其显著的特征:
(一)质量成本分层核算
建筑企业实施工程项目管理,在《项目法施工管理》的指导下组建多个项目部,每个项目部独立核算,因此质量成本核算也应该相应地在公司和项目部两个层面进行。这两个层面有对应关系,在出年终质量成本报告时,公司应将各项目有机汇总。
(二)阶段点质量成本控制
由于建筑产品生产周期长,使质量成本数据的收集工作历时较长。一个工程项目完整的质量成本数据往往要等到一个项目保修期结束以后才能得到,因此阶段点的质量成本控制显得尤为重要。将一个项目分成若干阶段,特别以分部分项作为阶段点是顺利开展质量成本管理工作的前提。在此基础上设立质量成本核算的三级科目也更加科学与完善。
(三)以单项工程进行质量成本归集
建筑企业的产品特点是品种多、批量小、周期长、协作配套广、原材料消耗多、资金占用高,以单项工程进行质量成本归集便于核算和分析。
三、质量成本核算原则及核算方法
(一)进行有效的质量成本核算必须遵循的原则
1.建立质量成本核算制度。由质量管理部门牵头,实行分级管理。其中财务部门具体负责核算综合反映质量成本的最终结果。2.质量成本核算,数据记录必须真实可靠。其原始凭证和报表本着实事求是的原则进行归集整理,按照《会计法》的要求,保证会计信息的真实性。3.确立质量成本经济性的思想原则。为了使建筑产品满足设计、施工、质量诸规范的要求,适应业主的需要,同时又使质量成本最低,必须考虑成本与质量保证值之间的最佳平衡。4.严格报告质量成本责任制。在工程质量成本核查工作中,各部门和个人的责任要明确,做到事事有人管、人人有职责、工作有标准,从而便于对质量的考核。
(二)质量成本的核算方法
施工企业的建筑产品具有品种多、批量小、周期长、协作广、材料消耗多、资金占用高的特点,这就使质量成本的核算方法和内容有别于其它的行业。施工企业一般应以单项工程进行质量成本归集,以便于核算和分析。
施工企业在进行质量成本核算前,首先应根据本企业的历史资料和建筑产品结构编制质量成本计划,确定质量成本的最佳水平,并按质量成本项目进行分解。质量成本核算的方法基本与成本核算相同,即将施工过程中发生的质量成本费用按照预防成本、鉴定成本、内部故障成本和外部故障成本的明细科目归集,然后确定出各个时期各项质量成本发生的情况。质量成本的明细科目,可根据前述各项成本的构成,依据实际支付的具体内容确定。财务部门根据会计凭证和质量成本记账凭证等有关资料,建立质量成本台账,逐月进行汇总,并将汇总报告送质量管理部门,以便使他们了解质量保证活动资金的使用情况和使用效果。下面就质量成本的核算内容简述如下:
1.施工质量成本。项目部根据各班组实际发生的质量成本原始凭单,逐月进行统计汇总,并加盖“质量成本”印章,统计表由质量保证部门进行核对。2.施工企业建后质量服务成本发生一般较少,如该成本呈上升趋势,那将会严重影响企业的信誉、影响已经取得的经营市场。所以,施工企业必须密切注意建后质量服务成本的发展动向。3.外部损失成本。施工企业外部损失成本不是每月都发生的,但如果外部损失成本呈上升趋势,那将会严重影响施工企业的信誉,影响开拓市场。所以,施工企业必须密切注意外部损失成本的发展动向。外部损失成本一般由设备材料部、经营部统计。4.预防成本。在一般情况下,预防成本只占质量总成本的10%左右,它与内部故障成本和外部故障成本相比属于不可避免成本,尽管发生额较小,但对内部成本和外部成本发生额的控制却能够起到积极作用。预防成本由质量保证部、工程技术部、经营部逐月统计。5.鉴定成本。鉴定成本一般由质量保证部和工程技术部统计。6.质量成本报告。各项目部和有关部门根据原始资料填写报表后,财务部据此进行核算统计,并汇总填写当月质量成本总报表。
四、关于建筑企业质量成本核算体制运作程序的建议
(一)依据质量成本三级科目设置表和质量成本核算总分类账与明细分类账,建立质量成本核算账薄
(二)依据财务会计明细科目调整表,调整企业财务会计明细科目
(三)财务会计核算期间,利用原始凭证返修单(内外部)、返工单(内外部)、停工单(内外部)、材料降级处理报告单统计核算内部返修损失、外部返修损失、内部返工损失、外部返工损失、内部停工损失、外部停工损失、材料降级损失等质量成本三级科目,并记录于质量成本核算账簿中的相关账户
(四)财务会计核算期末,依据财务会计明细科目调整表,利用相关财务会计明细分类账记录,启用质量成本会计核算账薄,建立相关的质量成本明细分类账记录
(五)进行最终汇总,形成质量成本报表
