时间：2022-08-18 06:35:31
一、增值税纳税筹划的重要性
增值税纳税筹划能够帮助企业更好地实现经济效益最大化目标。企业通过增值税应纳税额、税收优惠政策方面的筹划可以减轻企业的税收负担，降低企业经营成本，实现更多的经济效益；通过延期纳税筹划可以使企业获得资金的时间价值，满足企业的资金需求，利于企业更好地成长和更持久的发展。同时，增值税纳税筹划还有利于提高企业财务管理水平，促进财务人员专业素质的不断提高。企业要实现合理避税，合法开展纳税筹划，需要企业财务人员非常熟悉增值税税收政策，深入了解企业生产经营的实际情况，并结合专业的纳税筹划方法，方可实现安全有效的纳税筹划，进而达到减轻企业税负的筹划目的，财务人员的工作能力和专业水平将会在筹划过程中得到锻炼和提升。
二、一般纳税人增值税纳税筹划的方法
增值税纳税筹划主要表现为减少应纳税额、延期纳税、税负转嫁以及合理利用税收优惠政策减少应纳税额等方面。增值税一般纳税人可从以下方面出发，开展增值税纳税筹划。
（一）从税基税率角度出发的纳税
筹划增值税一般纳税人原则上必须采用一般计税方法，其应纳税税额的基本计算公式为：应按税额=当期销项税额-当期进项税额其纳税筹划主要从销项税额计算和进项税额的计算两方面进行。1.销项税额的筹划销项税额的筹划主要从销售额和适用税率两方面进行。“第三条纳税人兼营不同税率的项目，应当分别核算不同税率项目的销售额；未分别核算销售额的，从高适用税率。”由此可见，纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产时，应尽量做到分别核算适用不同税率或者征收率的销售额，从而实现增值税税率的纳税筹划。“第十六条纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额；未分别核算销售额的，不得免税、减税。”据此，纳税人在兼营免税、减税项目时，也应当尽量做到分别核算应税、减税、免税的销售额，以达到增值税销售额筹划目的。综上可见，一般纳税人企业应建立完善的财务核算制度，提高财务人员的专业水平，实现财务核算的客观性、完整性、及时性，保障增值税相关税务资料报送的要求，争取得益于增值税纳税筹划。2.进项税额的筹划“第十条下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣（二）非正常损失的购进货物，以及相关的劳务或者交通运输服务；（三）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、劳务或者交通运输服务”。据此，企业应建立健全存货管理制度，明确存货管理岗位责任，不断规范存货管理，避免出现上述非正常损失的情形发生，以保证进项税额的正常抵扣，从而实现增值税进项税额的纳税筹划。
（二）从延期纳税角度出发的筹划
“第十九条增值税纳税义务发生时间：（一）发生应税销售行为，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天，先开具发票的，为开具发票的当天。”对于采用预收货款方式销售货物的，其纳税义务发生时间为货物发出的当天。由此企业在条件允许的情况下，应多采用预收货款方式销售货物，并且应尽可能的提前预收货款的时间，这样企业不仅可以提前得到生产经营所需资金，又可以比直接收款方式延迟纳税，从而获得资金时间价值收益，达到纳税筹划的目的。“纳税人销售货物收取的包装物押金，如果单独核算，时间在1年以内，又未过期的，不并入销售额征税。”由此，纳税人在收取包装物押金时，应通过对押金的单独核算，来实现包装物押金的延期纳税，如果1年内能够退还给购买方，则不产生纳税义务，达到纳税筹划的目的。（三）从税收优惠的角度出发的筹划“营改增通知”规定的税收优惠政策中关于“增值税即征即退”规定：纳税人享受安置残疾人即征即退优惠政策。其本期应退增值税额计算公式为：本期应退增值税额＝本期所含月份每月应退增值税税额之和月应退增值税额=纳税人本月安置残疾人员人数×本月月最低工资标准的4倍由此可知，企业在招用职工时，在满足工作能力要求的前提下，可通过录用残疾人员，来享受增值税的即征即退优惠政策，从而使企业降低增值税税收负担，达到纳税筹划的效果。
三、增值税纳税筹划的注意事项
虽然通过增值税的纳税筹划，企业可以达到既减轻税收负担，实现更多经济利益，又能对财务人员的业务水平的提高有所帮助，但是纳税筹划的前提税务筹划人员必须非常熟悉相关的税收法律政策，否则可能引起税务主管部门的关注，给企业带来纳税风险。
（一）纳税筹划必须在遵守税收法律法规的前提下开展纳税筹划与逃税、骗税有着本质的区别，纳税筹划属于合法措施，是在税收法律法规允许的前提下，通过事先安排企业的各项经营活动，利用税收优惠政策、合理的纳税筹划技术，进行的以实现更大收益为目的的正常业务活动。逃税、骗税则属于违法行为，是以违法的方式逃避纳税义务、以欺骗手段骗取国家出口退税的行为，逃税和骗税都是要受到国家制裁的。
关键词：税收筹划 增值税 增值税筹划
1.增值税税收筹划概述
1.1 增值税税收筹划的意义
1.2.1 增值税税收筹划有利于提高企业管理尤其是财务管理水平
增值税涉及到企业生产、经营、投资、销售和管理的各个环节，对企业的管理水平，尤其是财务管理水平的依赖程度很高，在税收筹划的过程中需要考虑本行业、本产品的涉及到的特殊税收政策，统筹考虑各税收筹划方案，从整体上考虑其对企业的影响。因此，要真正做好企业增值税的税收筹划客观上要求企业统筹考虑从生产经营活动的开始阶段到最后的利润分配阶段的所有领域。通过规范的企业财务核算制度为纳税筹划提供准确、真实的基础资料，通过提高管理水平加强经营管理各环节的协调和规划，提高税收筹划的整体性。
1.2.2 增值税税收筹划能够给企业带来可观的经济利益
通过有效的增值税纳税筹划可以降低增值税的纳税基础，从而降低企业当期应缴纳增值税以及相关税种（例如城建税、教育费附加等）的绝对缴纳数额，增加企业的主营业务利润。此外，通过增值税税收筹划还可以均衡各期的应纳增值税额或者递延增值税的缴纳时间，递延税款节约资金的时间价值相对增加企业的价值。
1.2 增值税及其特征
1.1.1 增值税的含义
根据增值税纳税人的经营规模以及其会计核算的健全程度，《增值税暂行条例》将增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。不同种类的增值税纳税人在计算增值税适用不同的计算方法。一般纳税人按照进项税额与销项税额的差距缴纳增值税，计算公式为：
应纳增值税金额 = 当前销项税额 - 当前进项税额
小规模纳税人采用简易办法计算当前的应纳税额，其应纳增值税税额根据当期的销售额来确定，具体计算公式为：
小规模纳税人纳税金额 = 当期销售额 *增值税征收率
1.1.2 增值税的特征
（1）征收范围广
我国企业增值税征收范围涉及到在我国从事生产经营的所有企业，适用范围广泛，从单个企业来看，增值税征收涉及到企业生产、销售以及进出口加工、修理修配劳务的各个环节，因此，涉及的环节非常多。
（2）价外税
价外计税是指增值税的计税基础不包含增值税税额本身。
（3）使用统一的增值税专用发票
为加强增值税税收的管理，我国企业涉及增值税的业务活动（直接向消费者销售货物或应税劳务、销售免税货物、小规模纳税人销售货物及应税劳务等情形外）要使用全国统一的增值税专用发票。
2.增值税税收筹划的原则
2.1 增值税税收筹划遵循合法性原则
由于增值税征收制度对不同的纳税人、经营和销售方式采用存在差异性的征收办法，并且存在一定的税收优惠政策，部分条款存在执行弹性，从而在法律上为税收筹划提供了税收筹划的空间。最后，税收筹划的方案不仅要在法律上符合相关规定，而且还必须征得当地税务主管部门的认可，才能使税收筹划在法律上具有可操作性。
2.2 增值税纳税筹划应具有统筹性
税收筹划的统筹性是指要综合考虑增值税税收筹划方案的影响，在时间上要具有前瞻性，在纳税行为发生前就做好规划和安排，注重税收筹划方案对企业的未来影响；在范围上要从税收筹划方案的整体入手，不仅要考虑增值税这一税负的高低，还要考虑对其他税种的影响。此外，也要考虑税收筹划方案对客户、供应商的影响，争取实现增值税税收筹划的共赢，才能保证税收筹划的持续性。
2.3 增值税税收筹划应注重成本效益原则
税收筹划的目的是实现企业税后收益的最大化，因此，必须充分考虑它的成本以及实施方案带来的收益。这就要求企业全面考虑税收筹划方案可能带来的交易成本，关注企业涉及的增值税税收政策的变化，对经营方式和组织结构进行调整，降低税收筹划的成本和税负。税收筹划要考虑因税收筹划方案带来的内在税负，主要表现为具有税收优惠的投资机会往往具有较低的税前收益率或者较高的投资风险，要求企业不仅要考虑税负的直接减少数量，还要考虑由此带来的机会成本和风险。
3.完善增值税税收筹划的对策建议
3.1 营造良好的增值税税收筹划环境
3.1.1 增值税税收筹划的外部环境
企业增值税纳税筹划的外部环境包括法律环境、经济环境等，从企业的角度讲，企业无法改变法律法规以及整个经济运行情况，但是企业可以通过熟悉精通国家的增值税以及其他税收法律政策，发现本单位可以利用的税收筹划空间，密切关注国家税收的优惠政策，最大限度的减轻企业的税收负担。
3.1.2 增值税税收筹划的内部环境
企业增值税税税收筹划的内部环境是指企业经营管理的整体状况，尤其是企业的财务管理水平。要改善企业增值税税收筹划的内部环境，首先要提高企业管理层对税收筹划的认识，从思想上重视企业的税收筹划工作，给予财务部门足够的支持和明确的税收筹划要求，要求企业其他部门积极配合财务部门的增值税税收筹划工作。财务部门要从增值税的核算、缴纳等基础工作入手，规范工作环节，为增值税税收筹划提供准确、详实的会计资料。
3.2 提高增值税税收筹划的技术水平
3.2.1 建设高素质的人才队伍
增值税税收筹划是一个专业性、技术性很强的工作，需要企业配备业务能力强、思想素质高的人才队伍才能满足增值税税收筹划工作的要求。为此，企业财务部门要做好财务人员的引进工作，提高财务人员的进入门槛，从源头上提高财务人才的整体素质。要做好财务人员的继续教育工作，特别是要对涉税人员进行定期培训，及时了解税收政策动态。在充分发掘企业内部人才的基础上，积极寻求外部“人才”的支持，这里的“人才”主要指专业的税收筹划机构或者税收筹划专家，外部“人才”是企业增值税乃至整个税收筹划工作方面的专家，能够为企业的税收筹划提供不可替代的支持作用。
3.2.2 综合利用多种税收筹划手段
目前，企业可以根据自身的生产经营状况合理选择增值税纳税人类别。规范增值税进项税额扣除工作，避免因工作失误导致取得的增值税无法认证和抵扣。灵活运用和处理让利销售、混合销售等方式，细化增值税核算，熟练掌握和利用增值税缴纳的政策避免业务分类不清导致适用较高的增值税税率或者发生是（视）同销售的情况。综合应用多种税收筹划手段的另外一个要求就是企业的税收筹划要从企业生产经营发展的总体战略考虑，重视增值税税收筹划与其他税种的缴纳的统筹，实现税收筹划综合方案的最优化。
结语：税收筹划有利于减轻企业的纳税负担，节约资金支出，降低企业财务风险。同时，有利于提高企业的经营管理水平和依法纳税的纳税意识，保证企业经营管理活动的效率性和合法性。企业增值税税收筹划具有很大的筹划空间，同时在企业各税种所占的比重较大，如何结合增值税的特征，利用税收筹划的理论做好增值税的纳税筹划具有很强的现实意义。
参考文献：
1.黄南友：《新所得税会计准则与税收筹划 》，《现代商业 》2007年第 7 期。
2.李晶生：《企业存货计价的税收筹划》，《发展》2006 年第 12 期。
3.艾华.税收筹划研究[M].武汉：武汉大学出版社，2006.
【关键词】 风险分析 博弈 风险规避
一、增值税纳税筹划之风险分析
纳税筹划风险，是指由于各种不确定因素的出现，使得企业在进行纳税筹划过程中实际获得的收益与期望收益产生的差异，从而形成的不确定性。现代服务业正处于“营改增”的转型过程中，对增值税进行纳税筹划面临的不确定性因素更多，各种难以预测现象随着企业生产经营的进行不断加剧，使得纳税筹划风险增强。结合目前现代服务业所处的税收法律环境，其不确定事项主要表现为以下几个方面。
1、对增值税税收政策掌握不透
“营改增”之前现代服务业企业缴纳的是营业税，“营改增”后，改为征收增值税。营业税征收条例和增值税条例在课税对象、纳税时间、发票使用及管理机构等方面均有重大差异，那么原来习惯按营业税征收条例进行纳税处理的现代服务业企业是否适应了增值税的税收条例规定？并且随着我国经济形势的发展，产业结构的调整及“营改增”范围的逐步扩大，目前的增值税条例也会不断地修订，这更增加了现代服务业企业增值税纳税筹划的难度，如果没有及时关注政策的变化或对国家的法律法规认识不到位，这种风险会加剧。
2、增值税纳税操作不熟练
纳税筹划本身就是一项“技术”含量较高的活动，是在税法和相关政策的边缘上操作。现代服务业企业处于“营改增”过渡性阶段，对这类企业的某些涉税交易事项，税法规定不是很明确，再加上税务筹划人员自身能力水平的制约，导致在实际操作过程中，纳税人难以适从。如增值税税收优惠，为了平稳推进“营改增”政策，减轻现代服务业企业的税收负担，现行的增值税条例中规定了多个免征增值税项目和即征即退增值税项目，同时为了避免因减免税而破坏增值税抵扣链条环环相扣的完整性，均规定了享受这些优惠政策的条件。为此，企业纳税筹划人员必须睁大双眼，仔细研究增值税税收优惠政策，避免因政策的运用不当，丧失企业享受优惠政策的机会，同时也不要因纳税操作不当，造成因小失大，顾此失彼的现象。
3、纳税人身份的选择将对企业经营产生的波动
现代服务业企业纳入增值税纳税范畴，面临的首要问题是纳税人身份的选择，如企业作为一般纳税人身份界定，其税率明显提高，由于可以使用增值税专用发票，能够产生进项税额的抵扣，减少应纳税额。但对人力成本比重较高的企业，如文化创意企业、物流企业、咨询公司等，其进项税额相对较少，出现了税负增加的局面。而作为小规模纳税人，其税负由于这次“营改增”的实施而大幅度降低。为此，很多企业采取“一分为二”的方式，将企业分立成两个小规模纳税人，来规避税负的增加，但小规模纳税人不能使用增值税专用发票，在某种程度上会影响企业的发展。因此，企业如果希望通过纳税人身份的选择降低税负，在筹划过程中应具有一定的前瞻性，充分结合企业未来的生产经营活动，不能为了实现某种筹划目的，使企业偏离正常的发展轨道，导致得不偿失的后果。另外，随着国家产业经济的发展、政策法规的变更、经营规模的变动，企业的生产经营活动会因内、外部环境的变化作出相应的调整，不是一成不变的，这些将影响着纳税筹划方案的实施，进而企业将面临生产经营上的风险。
4、征纳双方的认定差异
我国法律条文，对相关涉法事项起的是指导性作用，税法同样如此。对增值税条例中没有明确规定不可为的行为，税务部门和纳税企业间会存在认定偏差。如税务部门站在维护国家税收的角度，对税法的理解更多地偏向如何加强税款征收方面;而企业是站在纳税人的角度，对有关税收条款的解读会倾向于降低企业涉税风险或有利于纳税处理方面，两者立场不同，征纳双方对某些事项的认定必将产生差异，增加现代服务业企业纳税筹划的不确定性。因此，企业设计的纳税筹划方案，最终能否顺利实施，筹划行为是否真正符合法律法规的规定，在很大程度上取决于税务机关的认定。当然，不能否认由于个别执法人员的个人素质或某些因素的问题，出现因税务执法偏差而加大纳税筹划失败的风险，甚至被误认为是偷税漏税而受到严厉的处罚，不但达不到节税的目的，还将对企业造成名誉和经济上的损失。
5、纳税筹划成本和预期收益一时难以确定
任何一项经济活动都要考虑其成本与效益间的关系，纳税筹划也同样如此。现代服务业企业由原来“营业税”纳税人变为“增值税”纳税人，之前的纳税筹划方案不能满足目前的需要，为适应这种改变，企业均重新投入相应的人力、物力成本、时间等，以制定新的筹划方案。当然新的方案能否给企业带来预期收益、或收益微薄不足以弥补为此付出的成本、甚至由于欠成熟考虑，导致筹划失败，引起更多的成本、损失的发生，这些均需重新认定，但要经过一段相对较长的时间才能确定下来，这也是增加增值税纳税筹划风险因素之一。
二、纳税筹划中的风险博弈
如上所述，现代服务业企业在增值税纳税筹划过程中，面临很多不确定性因素，导致纳税筹划活动具有风险性。有些筹划活动的风险在遵循目前的税收政策前提下是可以掌控的，如利用税收优惠，但随着国家税收政策、企业经营活动的改变会产生变动;有些筹划活动对纳税企业而言，是难以掌控的，需要税务部门进行鉴定认可的，如转让定价活动。因此，从某种角度来说，企业的纳税筹划是一项即要考虑环境因素的变化又要兼顾征纳双方利益的一种博弈活动。那么以博弈理论为基础，通过建立博弈模型的方式帮助现代服务业企业进行纳税筹划提供可借鉴的策略。
1、企业与税务机关博弈的模型
基本假设：
（1）模型当中的双方均为理性的“经济人”，即企业追求的目标是利润最大化，税务部门追求的目标是税收最大化。
（2）企业所处的是一个相对稳定的经济环境，即不受外部环境的干扰。
（3）企业进行纳税筹划的成本是可以预计的，包含了C1―直接成本（为进行纳税筹划发生的显性成本，如培训费等）;C2―机会成本（因纳税筹划而放弃的潜在利益，如分拆公司为小规模纳税人而丧失一般纳税人的权益）;C3―风险成本（纳税筹划失误未实现预期的收益或选用方式不当而承担的法律责任，包含C31―外部环境变化带来的成本和C32―可能被税务机关定为偷税产生的罚款等）由于假设外部环境不变，所以C31=0。
（4）R―企业进行税收筹划后节税数额;C0―税务机关进行检查的检查成本。
双方的策略：企业可供选择的策略是筹划和不筹划;税务部门选择的策略是检查和不检查。
博弈模型如图1所示。
说明：图中括号表示为（企业收益，税务部门收益）。
分析：从企业角度而言，当不进行纳税筹划时，税务部门检查与不检查，产生的收益均为零;当进行税收筹划，而税务机关不进行检查时，企业的收益为R-C1-C2;税务机关进行检查时，若被认定为偷税行为，企业的收益为0-C1-
C2-C32;若认定为合法的纳税筹划，则企业的收益为R-C1-
C2。
影响：税务部门是以税收收益最大化为目标，当企业对纳税进行筹划或不筹划，对税务部门的收益会产生怎样的影响？如图2所示。
由于企业在纳税筹划过程中，收益的确定及税务部门自身收益的大小均与是否进行纳税检查有关，设税务机关进行检查的概率为P，则不进行检查的概率为1-P。通过图2，可得：当（-C0）×P+0=（C32-C0）×P+（-R）×（1-P）时，税务机关得到最优解。此时可计算出P=R/（R+C32）。
结论：若现代服务业企业有充分的把握确定自己的纳税筹划经税务部门检查不会被认定为偷税的话，则进行纳税筹划以获取筹划收益为Y=R-C1-C2;若企业认为自己的筹划活动有可能被税务部门认定为偷税行为时，只有当税务机关进行检查的概率小于或等于R/（R+C32）时，进行税收筹划才可能避免风险;若概率大于R/（R+C32）时，最好的选择是按规定办税。
2、企业与外部环境博弈的模型
在上述中，假定了企业的外部环境是稳定的，但实际当中，国家的产业政策、税收制度及企业的经营活动等会随着经济的发展发生变化，因此，企业进行纳税筹划势必应考虑环境因素的变化。为此博弈双方则为：外部环境和企业;策略选择为：外部环境：变化和不变化;企业：筹划和不筹划。博弈模型如图3所示。
说明：由于外部环境的变化，导致C31不等于0;但不考虑税务部门的检查因素，所以C32=0。
分析：环境因素的变动对企业而言是不确定的，但可以预计其发生变动的概率，假设为P，环境不变的概率则为1-P。企业如想通过纳税筹划获得预期收益，其收益值为Y1=（-C1-C2-C31）×P+（R-C1-C2）×（1-P）;企业不进行筹划的收益为Y2=0。当Y1≥Y2，即（-C1-C2-C31）×P+（R-C1-C2）×（1-P）≥0时，得：P≤（R-C1-C2）/（R+C31）。
结论：当企业认为外部环境发生变化的概率小于或等于（R-C1-C2）/（R+C31）时，企业才会选择进行纳税筹划，此时的收益R-C1-C2。
三、增值税纳税筹划之风险规避
通过博弈模型的建立及其分析，纳税筹划具有明显的针对性和实效性，在制定筹划方案时，要从企业的发展策略、经营环境、风险评估等角度，结合内部因素和外部环境，因地制宜地设计具体的筹划方案，开展有的放矢的纳税筹划活动，降低筹划风险，谋求筹划收益。
1、内部因素
内部因素是指企业的基本情况、经营业务、人员素质等情况。企业的基本情况会影响到增值税纳税人的身份选择，但如果企业已经达到增值税一般纳税人的认定，那在增值税纳税筹划方案中无需考虑纳税人身份选择的事项，因为根据国税发[2005]150号规定：“凡年应税销售额超过小规模纳税人标准的，税务机关应当按规定认定其一般纳税人资格，对超过小规模纳税人标准不认定为一般纳税人的，要追究经办人和审批人的责任”。为了平稳推进“营改增”制度，减轻企业税收负担，现行增值税条例针对“营改增”企业，制定了很多税收优惠政策。企业想采用税收优惠条款进行纳税筹划，那么必须看清楚企业的经营业务是否符合税收优惠政策的情形和范畴，如果没有而强行为之，无疑加大筹划的政策风险，导致C32（被税务机关定为偷税产生的罚款成本）增加。
当然纳税筹划过程更应考虑人的因素，人员的素质和处理紧急事务的应变能力会直接影响到纳税筹划的效果。随着“营改增”范围的不断扩大，会有更多的增值税实施细则出台，现代服务业企业要与时俱进，加强对财务、税务筹划人员进行的培训，学习税收政策的最新动向，了解增值税抵扣链条延展情况，从而挖掘筹划空间，拓展筹划手段;企业也可以从外部聘用专业化的筹划团队，丰富和优化筹划队伍的结构，结合企业经营环境，制定切实可行的筹划方案，力争将风险降到最低水平。
2、外部因素
包括信息沟通、涉税事项的关注、风险评估及监控等方面。
（1）信息沟通。从前面分析中得知，纳税筹划始终是处于一种动态的博弈，主要表现为企业与税务机关之间的博弈，税务机关在博弈过程中占有一定的主导性和权威性，在制定筹划方案过程中，涉及到可能因征纳税双方之间的认定差异，应及时、尽早与税务机关沟通，得到他们的认可，并且与税务机关的关系越亲近，得到的信息量就更多，企业制定的纳税筹划方案越具有操作性。当然企业间内部信息的传递是做好纳税筹划的前提，企业应将制定好的纳税筹划方案，及时传递给各有关执行人员，执行人员将执行后的意见和建议再反馈给制定者们，做到信息间向下、平行和向上传递顺畅，是做好纳税筹划工作的前提保障。
（2）涉税事项的关注。纳税筹划本身就是对涉税事项的一种预先安排，当相关事项变化时，纳税筹划方案也可能随之变化。如“营改增”前勘察设计单位是按5%缴纳营业税（价内税），“营改增”后则按6%缴纳增值税（假设为一般纳税人）且为价外税，如何与对方签订合同才能保证企业税负不增加是勘察设计单位纳税筹划方案首要考虑的问题。
（3）风险评估及监控。风险始终存在于纳税筹划整个过程中，并对纳税筹划的结果产生影响，因此，我们应合理地评估筹划风险。根据增值税的特点，当价格、增值率、税率及成本等方面发生变动时，均有可能影响到企业应纳税额的大小，在制定纳税筹划方案时，应考虑这些因素变动的可能性或变动幅度，并进行敏感性分析，在实施筹划方案时，要随时注意企业的实际情况与制定纳税筹划方案时的条件进行对比，并观测其变化，判断其是否会影响到方案的可行性或最优性，是否有替代方案可供选择。将这些纳入企业实时监控范围，在一定程度上也是把纳税筹划风险控制在有限的范围内，增强方案的执行力度。
总之，“营改增”政策的执行对现代业企业进行增值税的纳税筹划提出了新的挑战，应结合企业具体情况，密切关注税法的变化，加强与税务部门和沟通与联系，综合分析企业内部、外部环境，制定科学合理的纳税筹划方案，以实现企业的筹划目的。
【参考文献】
[1] 李嘉明：非对称信息条件下企业税收筹划的博弈分析[J].税务与经济，2004（1）.
【关键词】税收临界点；当地产企业土地增值税；解决方法及措施
土地增值税是对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的和个人单位并针对其转让房地产所取得增值额进行征收的一种税收。房地产企业主要从事着对房地产的开发和销售工作。这其中，土地增值税影响着税后利润。在提高盈利能力和降低房地产企业成本上，应该有效的筹划土地增值税和进行合理的避税。本文主要来阐释几种主要土地增值税筹划方式及其有效性。
我们应该了解纳税筹划的原则，这样才能对房地产企业土地增值税筹划进行科学有效的分析。（1）事先筹划：就是说税务筹划必须在纳税前通过对企业生产经营活动过程的规划与相应的控制下来协调进行。（2）遵纪守法：此条规定明确了纳税人对国家纳税的义务及其立法精神的宗旨。要求其必须按照合法的节税方式来促进企业的发展。（3）经济且有效：企业在进行税务筹划时应该进行一定的“成本效益分析和讨论”然后对当前的经济情况有所掌握。在进行税务筹划的时候不能单单只注重纳税环节中个别税种的节税从而导致忽略了筹划方案而引发的多余费用的支出。
1.以临界点税率为基础筹划土地增值税
《土地增值税暂行条例》中第六条规定的计算增值额扣除项目包括：取得土地使用权随支付的金额、开发土地所需的成本和费用、新建房及配套设施的成本和费用及建筑物的评估价格、与转让房地产的有关税金、财政部所规定的其他的扣除项目。
《土地增值税暂行条例》中第七条规定土地增值税实行四级超率累进税率：增值额没有超过扣除项目金额50%的部分。其中税率为30%、增值额超过扣除项目金额50%未超过扣除项目金额100%部分，其中税率为40%、增值而超过扣除项目金额100%未超过扣除项目金额200%的部分，税率为60%。
《土地增值税暂行条例》中第八条规定了可以免征土地增值税的情况：纳税人建造普通标准住宅并出售且增值额未超过扣除项目金额20%的、被国家依法收回和征用的房地产。
首先在房地产立项时对房地产开发的产品进行测定。如果设定的开发产品为住宅，在规划时尽量将产品开发为普通住宅，以满足普通标准住宅优惠政策。《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税（2006）21号规定（略）。《财政部、国家税务总局关于土地增值税普通标准住宅有关政策的通知》（财税（2006）141号）强调：“普通标准住宅”的认定，可在各省、自治区、直辖市人民政府根据《国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定住房价格工作意见的通知》（2005）26号制定的“普通住房标准”的范围内从严掌握。即应同时满足以下条件： ①住宅小区建筑容积率在1.0以上；②单套建筑面积在120平方米以下；③实际成交价格低于同级别土地上住房平均交易价格1.2倍以下。各省、自治区、直辖市要根据实际情况，制定本地区享受优惠政策普通住房的具体标准。允许单套建筑面积和价格标准适当浮动，但向上浮动的比例不得超过上述标准的20%。即在项目立项时1、控制建筑的容积率在1.0以上，2、户型设计时，将面积控制在普通标准住宅的面积标准内。
其次，房地产公司可以通过适当减少销售的收入或对可扣除项目金额进行一定比例的增加，从而将增值税率控制在20%以下并达到减免增值税的目的。因为以上筹划方式都是通过调整临界税率在基础上进行的，因此叫做关于临界税率的增值税筹划。其方法主要分为两类：房地产企业利用控制自身的房地产价格来进行增值税的筹划；房地产企业通过增加可扣除项目金额进行增值税的筹划。
利用对房地产价格的控制权对企业增值税进行筹划的方法主要分为两点：降低房地产价格并将增值税调整在20%；通过降低房地产价格把增值税从高税率等级降为低税率等级以减少增值税。
1.1减免土地增值税的筹划
《土地增值税暂行条例》中规定：纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过总成本的20%时，免征土地增值税。所以，房地产企业将增值率控制在20%这个临界点上，就可以有效的避免缴纳土地增值税。
1.2减少土地增值税的筹划
此类税收筹划主要分为三种形式：通过对房地产价格的控制并将增值税率从40%降到30%；将增值税率从50%调到40%或30%；将增值税从60%调到50%、40%或者30%。减少增值税的效果不如减免增值税的筹划方式效果好。
2.增加可扣除项目金额的税收筹划
土地的增值是以增值额度和扣除项目金额的增值率大小进行征收工作，增值率越大，增值税越高，下面举例说明：
房地产开发商在开发项目时，取得土地使用权花费金额200万元，房地产开发的成本是400万元。如果企业产生的利息费用，能按照转让房地产项目计算分担，提供金融机构相关证明，则是：房地产开发费用=利息+（200+400）×5%=利息费用+30万元，如果企业利息无法按照转让房地产项目计算，或无法提供金融证明，则是：房地产开发费用=（200+400）×10%=60万元，这样的结果比预算高出30万元。
（1）企业应根据自身情况进行测算，选择对自身清算有利的计算方式，来增加可扣除项目金额。如上例若实际发生的大于房地产开发成本的5%以上的采用利息加费用扣除的方法，若实际发生的利息低于房地产开发成本的5%时，房地产开发费用就采用房地产开发成本乘以10%的比例的方式。
（2）房地产企业也可通过提高房屋的品质及性能的方式，增加房屋的成本，达到增加扣除额金额降低增值率目的。
企业进行税务筹划时应该注意的问题：
1）国家应该加速完善税务筹划的立法工作：企业要进行合理的税务筹划就应该有完善的税法来进行制约和管理。从我国税收立法现状来看，应该尽快解决以下问题：健全税收一般性规范，做到减少税法漏洞和杜绝企业避税行为；改革征管体制；税收立法的透明、简明、和可操作性。
2）增强企业纳税人的纳税意识，树立正确的税收筹划观念：企业纳税人自身的纳税意识要有一定的提高，这样才能成功做到合理的税务筹划和节约税金指出的目的。在企业税收筹划的过程中，一定要注意只有总体收益最大的方案才是最优的也是最有效的。
3）企业着力培养专业的税务筹划人员：筹划人员应该具备法律、税收、财务会计、统计、金融、数学等方面的知识，还应该具备严密的思维逻辑和精密的统筹谋划的能力。
土地增值税是对房地产企业收益影响最大的税种之一。所以，对房地产企业来讲，进行合理的土地增值税筹划至关重要。本文对纳税筹划原则及筹划方式都进行了有力讲解，通过相关条例对通过改变房屋销售价格和提高可扣除项目金额进行税收筹划进行了相关的探讨和研究。 [科]
【参考文献】
[1]杨勇.房地产开发企业土地增值税策划三法[J].审计与理财，2008，7：24-25.
关键词：营改增；税务风险；税务筹划
中图分类号：F810.42 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2013）09-0-02
在市场经济发展的大背景下，企业的经营环境开始发生变化，“营改增”后，税务风险开始增多，如何控制税务风险，如何做好纳税筹划就成为企业亟待解决的问题。
一、营改增后的税务风险及控制措施
（一）增值税专用发票存在的税务风险及控制措施
目前涉及的发票犯罪主要和增值税有关，由于增值税在抵扣方面有一定的要求，为了逃税和漏税，一些人会借此机会在发票上面弄虚作假，采取虚开增值税发票的办法进行违法犯罪活动。虚开增值税专用发票也就是指为自己、他人虚开，以获得自己的既得利益。
“营改增”后，由于企业可利用很多的增值税发票来进行抵扣，这样就可以缴纳很少的税款，以达到逃税和漏税的目的。“营改增”后随之而来的代开发票等现象也越来越严重，有的人利用发票套利，已经严重触犯了法律，有的在钻法律空子，因此，在“营改增”后及时防范税务风险，采取切实可行的控制措施是非常必要的。以下主要从几个方面来防控税务风险：
1.应该加强对增值税专用发票的认识，并且要全面了解增值税专用发票管理上所规定的具体内容及要求，例如要了解纳税人是在哪个银行进行开户的，账号是多少，包括纳税人的登记号，必须将这些核实清楚，并一一准确的反映出来。
2.要获取符合法律规定的扣税凭证，并且在指定的时间内交给税务主管机关，然后给予认证。由于增值税专用发票能够体现出货币功能，同时还是纳税人进行正常生产经营的有效凭证，纳税人常常是利用增值税专用发票来抵扣税款。
3.详细准确的了解增值税法理和相关的法律法规，因为增值税属于价外税的范畴，在增值税专用发票上将税款和价款进行分列，将税款和价款二者相加，得出的结果就是价税。
4.“营改增”后纳税人必须严格按照相关纳税法律和法规进行，如果纳税人虚开增值税专用发票，出现这种行为的，必须按照《中华人民共和国税收管理法》及《中华人民共和国发票管理办法》的相关规定给予适当的处罚。当纳税人拥有了虚开的增值税专用发票时，不可以充当合法的扣税凭证进行抵扣税额。如果虚开发票的销售收入越来越高，那么就很可能出现重复征税的现象，同时也会加剧风险的发生，因此，作为纳税人应该约束自己的不良行为，必须严格按照国家纳税标准和要求及时纳税。
（二）进项税额抵扣存在的税务风险及控制措施
“营改增”试点，虚增或者抵进项税额的现象越来越多，其中所面临的税务风险也在增加。主要体现在：
1.纳税人获取虚开的增值税专用发票，并用来充当合法的扣税凭证，然后进行抵扣进项税额。例如利用扫描仪或者电脑等等这些不能进行防伪的设备，来对进项税额进行抵扣。
2.购进的货物主要是用在了非应税项目以及个人的消费过程中，但是却没有将进项税额转出；已经购进的货物用来抵扣进项税额，其用途有所改变，主要用在集体福利方面或者用在非应税项目等，没有将进项税额转出；发生在非正常损失情况下的产品，无法进行销售，同时也不可能出现销项税额，因此，对于这些货物就应该进行进项税额转出。
3.如果应税服务已经出现了不能抵扣进项的情况，没有对进项税额在当期中进行扣减。
4.纳税人在应税方面所提供的应税服务，在开具增值税专用发票之后，之前所提供的服务开始终止，其中还会出现开票错误的现象，遇到这种问题应该严格按照国家税务总局的相关规定进行。
“营改增”后纳税人在进项税额的抵扣过程中，为了控制税务风险，需要采取以下几点控制措施：
1.无论是从提供者还是从销售方获得的增值税专用发票，都应该将增值税额标注在上面。
2.如果是从海关获取的增值税，也应该在专用的缴款书上面标注增值税额。
3.如果购进产品就应该按照产品的收购发票并且计算出产品进项税额。
4.纳税人必须详细阅读并且遵守增值税暂行条例及其实施细则，纳税人必须按照相关内容，来约束自己的纳税行为。
5.需要纳税人注意的是如果企业会计的核算不合理，或者是不能提供真实准确的税务资料，即便进项税额在抵扣的要求下，也很难在销项税额中进行抵扣，同时在办理资格认证，却没有进行有效申请时，进项税额是很难在销项税额中进行抵扣的。
（三）增值税政策上存在的税务风险及控制措施
为了推进“营改增”改革，避免纳税人承担较重的税收负担，在“营改增”试点方案中设置增值税免征或者退增值税的项目。“营改增纳税人在享受增值税的政策时，一方面对增值税项目实行免征处理，其中的内容包括对个人的著作权实行转让、给残疾人提供服务，试点纳税人在技术上提供转让，另一方面对残疾人单位进行合理安置，让他们享有优惠政策。
“营改增”纳税人在享用税收政策时，需要努力控制税务风险，其中税务风险及控制措施如下：
1.认真考虑和分析税务的各种情形能否符合税收政策。由于有些纳税人为了使税收的情形符合税收政策的基本范畴，没有从税收的实际出发，而是利用比较简单的账务处理方法来接近税收优惠政策，这样就会导致税务风险的发生。
2.如果自身能够满足税收优惠政策的要求，应该严格按照税务机关的相关规定，同时还要按照基本的流程进行申报优惠政策减免和奖励。
3.处理好增值税专用发票和免税项目之间的关系，例如纳税人在享受税收政策时不能开具专用发票。
（四）偷税和漏税风险及控制措施
有些企业为了实现利润的最大化，往往会运用少计算收入的方式，来达到逃税和漏税的目的。这种方式主要是以现金收入为主，不会开具比较正规的发票，也没有将其在账目上真实的反映出来，也就是说这种收入属于账外收入。
在日常的工作中，“营改增”后纳税人少缴纳税款的原因有很多种，税务机关应该根据实际情况而定，在纳税人的行为还没有形成犯罪的情况下，可以让纳税人进行补税，或者向纳税人收取滞纳金。不允许企业隐瞒销售收入，如果有所隐瞒并且偷税漏税，那么应该给予适当的处罚。针对一些企业少计收入的行为，致使纳税人少缴税款的属于偷税和漏税行为，如果其行为还构不上偷税罪的，应该交给税务机关，并追缴纳税人少缴的税款，并处以适当的罚款。
（五）税务核算风险及防控措施
对于一些试点企业，会经常面临税务核算风险，其中主要体现在：企业面临税负增加风险，增值税专用发票使用不合理，甚至可能会引发行政风险。因此，为了避免试点企业出现税务核算风险，在增值税申报过程中应该注意防范风险的发生。
二、营改增后的税务筹划
（一）税务筹划的含义
税务筹划是企业管理的重要组成部分，是企业在法律和相关法规的允许范围内，通过对企业中的各项经济活动进行科学合理的规划，以合理减少企业税收，实现企业财务管理的目标。在日常的税务筹划工作中，需要充分考虑企业财务管理的多种因素，例如，如何有效的使用会计管理方法等。
从某种意义上来说税务筹划与漏税、偷税不同，税务筹划是在法律允许的情况下进行科学规划。一是税务筹划是在国家法律法规政策下进行的。税务筹划具有可预见性，具有合法性等特点。虽然偶尔会出现与相关的法律法规相脱离的现象，但是前提是必须遵循国家法律法规明文规定的基本原则。二是充分理解税务筹划所具有的可预见性特点，税务筹划的可预见性主要是指企业中的各项经济活动与税务行为进行筹集和规划，整个筹划的过程具有提前预见的能力。例如企业中的营业税，只有企业中的产品进行销售时，才能产生缴纳营业税。但是在税务筹划的过程中，企业通过多种手段进行合理筹划，这样就可以减轻纳税负担。然而会计处理的基本方法是完善税务筹划的重要方式，这样就可以看到整个过程都具有可预见性，三是企业税务筹划必须有针对性，也就是能够在很大程度上减少税收成本。
（二）营改增后的税务筹划风险产生的原因
为了有效控制营改增后的税务筹划风险，首先必须找出税务筹划风险的原因，这样才能做到具体问题具体分析。企业税务筹划风险产生的原因是多方面的，总结起来主要体现在：
1.在政策的理解上存在着缺陷。由于企业自身方面的一些因素影响，并不能对与税收相关的一些政策进行深刻的理解，对政策的理解模糊不清，这样就很容易与税务机关在理解上产生较大差异。
2.政策的变动会给税务筹划带来风险。企业在税务筹划过程中，必须在符合相关政策允许的情况下执行，如果一旦政策上有所变动，那么就会严重影响到企业筹划的效果，甚至还会带来相反的效果。
3.税务筹划不够灵活。当企业的经营环境发生了较大变化时，税务筹划工作会很难进行。企业为了获取一定的税收利益，必须使企业生产经营活动有序进行，同时各项经济活动还要满足税收政策的基本要求，在具体实施的过程中要保证税务筹划的灵活性。
4.税务筹划人员认识不够。由于税务筹划人员在风险意识方面缺乏认识，导致税务筹划人员对税收法律的理解出现错误，如果对税务的筹划方向没有把握好方向，就会影响税务筹划总体构思。
5.企业内部控制不够严格。很多企业在税务筹划执行的过程中常常出现问题，例如企业和用户在签订经济合同时，不同的经济事项所涉及的税率会不同，然而有些企业在签订合同过程中，没有将企业中各项经济活动的金额分别标注出来，因此，企业往往要承担较高的税负。
（三）营改增后如何做好税务筹划
税务筹划的主要目的是如何才能进行合理的减税，这与营改增相关政策相匹配，对于企业而言，营改增后如何做好税务筹划工作是非常重要的。具体的税务筹划措施如下：
1.营改增后的税务筹划必须充分利用好现有的优惠政策。如果在营改增的政策中涉及了营业税的相关政策时，那么要求一些企业在税务筹划的过程中要及时把握好优惠政策，同时还要深刻的认识到营改增对其他企业的税率有所优惠，因此，企业必须将其利用在税务筹划中。
2.对纳税人的身份进行合理选择，然后再进行税务筹划。在缴纳增值税的过程中，由于纳税人身份有所不同，不同身份的纳税人对税务筹划的影响也不同。一方面，对于那些不会产生应税的企业来说，可以运用税负比较的方法开展税务筹划工作，另一方面，一些规模小的纳税人在向一般纳税人身份转变时，需要认真考虑的是作为一般纳税人必须建立健全完善的会计核算制度，需要聘用或者培养比较专业的会计人员，在这个过程中会使企业财务核算的成本增加，同时，一般纳税人增值税的管理过程也比较复杂，需要投入大量的财力和物力，这样都会使纳税的成本不断增加。因此，在营改增后，税务筹划必须充分考虑纳税人的实际身份。
3.结合企业的日常经营活动，正确的选择供应商。随着产业分工的日益精细，在生产链条中可能会涉及到一些供应商，企业在供应商手中购买的材料，往往会涉及到增值税。在营改增的政策下，增值税可以充分发挥抵扣作用，因此企业在各项经营活动中，选择的供应商应该能给提供增值税发票，这样就能将增值税抵扣作用发挥出来。
4.从企业的销售行为方面开展税务筹划工作。在营改增后，进项税作为其中的抵扣税，也就是企业购进货物的过程中从中产生的税金，可以同销项税进行抵扣。目前，我国很多企业都拥有进口产品，同时也进行产品的出口，这样就会产生一些进项税。如果产生进项税，就需要在营改增的政策下进行规避，也就是要在确保服务质量的情况下，将企业自身具有的劳务服务实行外包，并通过这种外包的方式来加以抵扣其中部分进项税，以实现税费合理的目的。
三、总结
综上所述，在新时期，防止营改增后的税务风险及做好税务筹划是降低企业税率的重要手段。随着企业经营环境的日益变化，企业只有进行开源节流，适应营改增政策的改革，在营改增相关法律法规的范围内约束自己的纳税行为，才能真正做到节约企业成本，才能不断的完善税务筹划工作，降低税务筹划风险。
参考文献：
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关键词：营改增；房地产开发企业；纳税筹划
一、营改增背景下对企业税收的影响
(一)税负不降反增
消除重复纳税、降低企业税负是营改增方案实施的目的之一，但是从近年来房地产开发企业的税收情况来看，却出现了税负不降反增的现象。造成这一现象的原因主要在于：一是营改增之后，房地产开发企业适用的增值税税率从表面上来看高于营改增之前适用的营业税税率。二是房地产开发项目的建设周期长、参建主体多，属于劳动密集型的项目活动，在项目建设过程中，企业很难在成本费用支出环节取得足额的增值税专用发票，导致企业增值税进项税额抵扣不足，税收负担加重。三是营改增之前，企业享受营业税差额征收的优惠政策，税收优惠幅度较大，然而营改增之后，增值税的纳税筹划更加复杂，并且税收政策的优惠力度不足。
(二)税务风险增大
营改增背景下，对房地产开发企业的税收环境带来了巨大变化，导致企业在税务管理中面临着诸多不确定性因素，增大了企业税务风险，易给企业带来损失。具体表现在以下方面：一是国家持续加大对房地产市场的宏观调控力度，并将税收调控作为宏观调控的重要手段，若企业未能及时了解和遵循最新税收政策，则有可能使企业的纳税筹划方案偏离税收政策要求。二是增值税纳税筹划较为复杂，需要财务人员思虑周全，着眼于开发项目的全寿命周期进行筹划。一些税收筹划方案虽然能够降低企业税负，但与此同时也降低了企业整体利润额，所以会使企业面临更大的资金压力。三是由于税务机关与企业财务人员对同一税收政策的理解可能存在偏差，所以企业的纳税筹划方案未必能够得到税务机关的认可，使企业面临着纳税筹划失败的风险。四是企业纳税筹划涉及多个税种，若企业在项目经营周期内调整经营策略，则会直接影响到纳税筹划方案的实施效果。
二、营改增背景下的企业纳税筹划方法
下面从营改增之后房地产企业主要缴纳的增值税、土地增值税、企业所得税三大税种入手，分析具体的纳税筹划方法。
(一)增值税筹划方法
1.调整销售策略。根据现行税法规定，房地产企业销售精装修房产，并在买卖合同中注明精装修费用，无需视同销售。例如，A企业转让精装修房产，装修涵盖电器、家具、装饰等，其中电器、家具的购进价格为200万元，销售收入1000万元，那么无需对电器家具征收17%的增值税，只需要对1000万元销售价格开具增值税专用发票，按照11%的税率缴纳增值税。这样一来，房地产开发企业不仅可以通过销售精装房获得节税收益，而且还可以增加商品房的销售优势，满足消费者多样化的购房需求。2.优选合作方。房地产开发企业要优选合作方，尽量与具有一般纳税人资格的施工企业、材料供应商、劳务派遣公司合作。在项目合同中可约定甲供材料，由房地产开发企业选择材料供应商，获取足额的材料采购增值税专用发票用于进项税额抵扣。在房屋销售环节，企业可委托具有一般纳税人资格的劳务公司销售房屋，获取6%的进项发票用于抵扣。若企业采用自己的销售队伍开展销售活动，则无法抵扣由此产生的人工成本。
(二)土地增值税筹划方法
1.合理选用定价政策。土地增值税采用四级超率累进税率，在项目开发成本一定的前提下，项目增值额越高，适用的土地增值税税率就越高，对企业税后利润会产生直接影响。所以，企业必须要合理确定房地产售价，准确测算土地增值税和税后利润，选取节税收益最大化的定价策略。例如，A房地产开发企业的商品房开发项目准许扣除的进项税额为3300万元，现有两套定价方案：方案一，房地产销售收入为4900万元；方案二，房地产销售收入为5000万元。方案一的土地增值额为4900-3300=1600万元，增值率为1600/3300=49%，适用土地增值税税率为30%，应交土地增值税1600×30%=480万元，税后利润为4900-3300-480=1120万元；方案二的土地增值额为5000-3300=1700万元，增值率为1700/3300=52%，适用土地增值税税率为40%，应交土地增值税1700×40%-3300×5%=515万元，税后利润为5000-3300-515=1185万元。通过方案对比可知，虽方案二的应交土地增值税较大，但税后利润却较高，所以应选用方案二。2.借款利息筹划。根据现行税收政策规定，房地产开发企业若能够按照转让项目划分利息支出，且金融机构可开具相关证明的，准许在税前扣除。若企业不能在项目开发与其他生产经营之间准确划分借款利息支出，且不能提供金融机构证明，则要按照土地成本和开发成本两项之和的5%作为利息扣除限额。所以，企业可在比较两种利息扣除方式带来的节税收益之后，最终确定利息扣除方式。3.利用税收优惠政策。若房地产企业的开发项目定位于普通住宅，则可充分利用土地增值率未超过20%免征土地增值税的这一税收优惠政策进行纳税筹划。例如，A房地产开发企业建设住宅项目，房屋销售收入为4000万元，允许扣除项目费用为3200万元。在纳税筹划之前，该住宅项目的土地增值额为4000-3200=800万元，土地增值率=800/3200=25%，根据土地增值税的相关规定，该项目适用的土地增值税税率为30%，应交土地增值税=800×30%=240万元，税后利润=4000-3200-240=560万元。在纳税筹划之后，将房屋销售收入降到3840万元，允许扣除项目费用仍为3200万元，土地增值额为3840-3200=620万元，增值率为620/3200=19%，可以享受到免征土地增值税的税收优惠政策，企业税后利润为3840-3200=640万元。经过纳税筹划的税后利润比纳税筹划之前多640-560=80万元。
(三)企业所得税筹划
1.延迟纳税。房地产开发企业可在考虑货币时间价值的基础上，充分利用现行税法对企业所得税可弥补5年亏损的这一规定进行筹划。为缓解企业的资金压力，企业可在相关文件规定允许的范围内，采取推迟完工时间的方式延迟纳税，用以弥补企业项目建设前期的亏损。2.利用税前扣除项目。房地产企业要充分利用企业所得税法规定，用足业务招待费、广告费的抵扣限额，合法增大税前扣除项目数额，降低所得税计税基数。
关键词：纳税筹划；纳税人；相对减少税负；转嫁税负
中图分类号：F234.3 文献标识码：A doi:10.3969/j.issn.1672-3309（x）.2012.04.16 文章编号：1672-3309（2012）04-39-02
纳税人怎样能在税法允许或不允许的条件下，实现税负最低或最符合纳税人自身财务管理的目标，这是现代企业财务管理中的一个重要课题。纳税筹划则是达到这一目的的有效途径之一。所谓纳税筹划，也称为税务筹划、税收策划，是指纳税人为了实现纳税人财务利益（或价值）最大化，在税收法律法规允许（或鼓励）或不禁止的范围内，通过对纳税人组建、融资、投资、经营活动和收益分配等财务活动的事先筹划和安排，在多种纳税方案中，进行最优化选择的一系列行为。其实质是在国家税收法律法规允许的范围内，实现纳税人税负合理化。在国外，纳税筹划不仅被理论界所重视，而且在实践中也备受纳税人的广泛关注。但在我国，纳税筹划起步较晚，技术方法体系还不够完善。原因是理论上对纳税筹划的内涵缺乏正确认识，经常将纳税筹划与偷税、漏税混为一谈；实践中国民纳税意识淡薄，部分税务人员素质不高，对税收征纳双方各自的权利、义务理解不够，税法建设和宣传滞后，纳税筹划的空间有限，税务在我国发展缓慢等。只是到了20世纪90年代末期，随着我国改革开放的深入和社会主义市场经济的日益发展，纳税筹划才逐渐被纳税人所理解和接受，并逐渐受到政府和纳税者的重视。本文拟就纳税筹划的技术和方法问题进行探讨，以丰富和完善纳税筹划的理论研究。
概括起来，纳税人的应纳税额（税额）等于计税依据（税基）乘以税率，纳税人筹划的目标在不考虑其它因素的情况下，一般就是应纳税额的最低化，按使应纳税额降低的途径划分，纳税筹划可分为税基式筹划、税率式筹划和税额式筹划3种。这3种筹划都是使应纳税额绝对值减少的纳税筹划。除此之外还有相对减少税负的纳税筹划和转嫁式纳税筹划。不同类型的纳税筹划有不同的筹划技术和方法，以下从税基、税率、税额、相对减少税负和有效转嫁税负5个方面探讨纳税筹划的技术和方法。
一、税基式纳税筹划
税基（计税依据）是指税收法律关系中征纳双方权利义务所指向的物或行为，其是决定纳税人税负高低的主要因素之一。税基式纳税筹划是指纳税人通过缩少税基来减少应纳税额，从而达到纳税筹划目标的一种纳税筹划方式。
税基式纳税筹划的基本技术是扣除技术，是指在纳税人收入一定的情况下，使税收“扣除额”、“税额抵扣额”和“税收抵免额”等尽量最大化，从而使税基最小的技术方法。扣除技术在增值税、土地增值税、企业所得税等有扣除项的税种纳税筹划中得到广泛运用。
二、税率式纳税筹划
税率是对征税对象的征收比例或征收额度，其是决定纳税人税负高低的另一个主要因素。税率式筹划是指纳税人在税基一定的情况下，通过合法降低适用税率的方式来减少应纳税额，从而达到纳税筹划目标的一种纳税筹划方法。税率式纳税筹划运用的前提是预计筹划的税种有可供选择的不同税率，最常用的技术有税率差异技术和分割（劈）技术。
税率差异技术是指纳税人利用税法中规定的不同地区、不同产品、不同行为等在税率上的差异，在税基一定的情况下，选择低税率，从而实现筹划目标的一种纳税筹划方式，比如利用低税区对企业所得税进行纳税筹划；利用增值税和营业税税负的差异对增值税和营业税的混合销售行为、兼营行为进行纳税筹划。
分割技术是指在合法和合理的情况下，使所得、财产在两个或多个纳税人之间进行分割而使适用税率最低的纳税筹划策略。比如在所得税税率采用累进税率，且边际税率较高的情况下，计税基础越大，适用的边际税率也就越高，如果能使所得、财产在两个或多个纳税人之间进行分割，可以减小税基，降低适用税率，从而实现筹划目标。分割技术可运用在增值税和企业所得税的纳税筹划中。因为我国目前增值税有一般纳税人和小规模纳税人划分标准问题，两种纳税人增值税的计算方法不同，采用的税率（小规模纳税人适用征收率）也就不同，尽管税法在设置税率和征收率时已经考虑了纳税人实际税负问题，但两者还是在实际中存在纳税差距；在内资企业所得税率上，我国目前设置两档照顾性税率，这样使得所得税税率就具有了全额累进税率的性质，所以纳税人在这两个税种上可以根据自身业务情况利用分割技术进行纳税筹划。
三、税额式纳税筹划
税额式纳税筹划是纳税人在税基、税率一定的情况下，通过直接减少应纳税额的方式来减轻纳税负担或者解除纳税义务的一种纳税筹划方式。税额式纳税筹划常常与税收优惠中的全部免征或减免征收相联系。税额式筹划常用的技术有免税技术、减税技术和退税技术。
免税技术是指纳税人利用国家对特定的地区、行业、企业、税目或情况所给予纳税人完全免征税收的优惠政策，使自身成为免税人或使自己从事的活动成为免税活动，或使自己的征税对象成为免税对象，从而减轻纳税负担或者解除纳税义务的一种纳税筹划技术。这种技术要求纳税人尽量争取更多的免税待遇和延长免税期。
减税技术是指纳税人利用国家对特定的地区、行业、企业、税目或情况所给予纳税人减征部分税收的优惠政策安排自身的事务，使自身能够享受到减少税负的优惠待遇，从而减轻纳税负担的一种纳税筹划技术。
关键词:增值税转型;税收筹划;纳税人身份;计税依据;混合销售;兼营;出口退税
自2009年1月1日起,我国在全国所有地区、所有行业全面实施增值税转型改革。改革的主要内容包括:允许企业抵扣新购入设备所含的增值税;取消进口设备免征增值税;取消外商投资企业采购国产设备增值税退税;将小规模纳税人增值税征收率统一调至3%;等等。这次改革是自1994年我国推出增值税制度以来涉及面最广、影响最大的一次变革,预计可减轻企业税负1233亿元。半年过去了,转型效果初现:消费型增值税刺激了固定资产投资的增长,2009年1-5月城镇固定资产投资情况累计完成53520.32亿元,比去年同期增长32.9%;其中新建固定资产25330.67亿元,比去年同期增长42.8%。同时,新的增值税制度也使得企业更加注重通过税收筹划来获得更大的利益。本文将对新的增值税制度下的主要筹划方法进行探讨。
增值税的筹划可以从纳税人、征税范围、计税依据、出口退税等几个方面来进行。
一、增值税纳税人的税收筹划
人们通常认为,小规模纳税人由于没有进项扣除,所以税负重于一般纳税人,但实际并非尽然。对于一般纳税人与小规模纳税人身份的筹划,可以通过计算增值率和抵扣率来判定。
(一)均衡点增值率判别法
增值率=征收率÷增值税税率
适用不同税率情况下一般纳税人与小规模纳税人的无差别均衡点增值率(见表1)。
无差别均衡点意味着在某个特定的增值率下小规模纳税人与一般纳税人有相同的税收负担,即税负无差别,纳税人身份的选择无差异;而在特定增值率点的两边,小规模纳税人与一般纳税人有不同的税收负担,当增值率高于无差别均衡点增值率时,一般纳税人应纳税额大于小规模纳税人的应纳增值税额,这时小规模纳税人税收负担较轻,选择小规模纳税人身份较有利;反之,增值率低于无差别均衡点增值率时,一般纳税人税收负担较轻,则选择一般纳税人身份较有利。
(二)均衡点抵扣率判别法
抵扣率=1-征收率/增值税税率
适用不同税率情况下一般纳税人与小规模纳税人的无差别均衡点抵扣率(见表2)。
无差别均衡点抵扣率的含义是:当企业可抵扣的购进项目占不含税销售额的比重在无差别均衡点抵扣率时,小规模纳税人与一般纳税人有相同的税收负担,即税负无差别,纳税人身份的选择无差异;当企业可抵扣的购进项目占不含税销售额的比重大于无差别均衡点抵扣率时,一般纳税人税负轻于小规模纳税人,这时选择一般纳税人身份较有利;当企业可抵扣的购进项目占不含税销售额的比重小于无差别均衡点抵扣率时,则一般纳税人的税负重于小规模纳税人,这时选择小规模纳税人身份较有利。
二、增值税计税依据的税收筹划
一般纳税人应纳税额的计算公式为:
应纳增值税额=当期销项税额-当期进项税额
因此,可以对销项税额和进项税额分别进行增值税纳税筹划。
(一)销项税额的纳税筹划
在保证产品销售利润不变的情况下尽可能减少销项税额,可以有效减少增值税负担。而销项税额的多少与销售额紧密相关,销售额的实现又取决于销售方式,不同销售方式下税法规定了不同的纳税义务发生时间和销售额的确定方法。
1、销售方式的税收筹划。企业的销售方式多种多样,除了一般销售方式以外,企业还经常采用各种促销方式以扩大销售额,如折扣销售、现金返还、赠送购物券等。选择何种促销方式,关键因素即税收负担的高低。这时不仅要考虑增值税,还要考虑企业所得税、个人所得税等相关税种的税负高低,根据企业各税种的综合税收负担的高低来确定销售方式。
2、结算方式的税收筹划。在增值税条例中根据结算方式分别规定了纳税义务发生时间,因此,要推迟纳税义务的发生,关键是采取何种结算方式。纳税人可以根据具体情况选择合适的结算方式进行筹划。纳税人通常采取以下两种结算方式:
第一,赊销和分期收款方式。税法规定,赊销和分期收款结算方式都是以合同约定日期为纳税义务发生时间。因此,企业在产品销售过程中,在应收货款一时无法收回或部分无法收回的情况下,可以选择赊销或分期收款结算方式。经过测算,采用这两种结算方式,可以为企业节约大量的流动资金,节约银行利息支出。
第二,委托代销方式。委托代销商品是指委托方将商品交付给受托方,受托方根据合同要求,将商品出售后开具销货清单并交给委托方。此时,委托方才确认销售收入实现。因此,根据这一原理,如果企业的产品销售对象是商业企业,并且产品以商业企业再销售后付款结算方式的销售业务,则可以采用委托代销结算方式,根据实际收到的货款分期计算销项税额,从而延缓纳税时间。
利用结算方式进行税收筹划的目的都是为了推迟纳税时间,获得递延纳税的利益。
(二)进项税额的增值税纳税筹划
增值税采用进项税额凭购货专用发票扣税法,增值税一般纳税人从小规模纳税人处采购的货物不能进行抵扣,或只能抵扣3%,为了减少纳税时抵扣过低带来的税收负担的加重,一般纳税人必然要求小规模纳税人在价格上给予一定程度的优惠。小规模纳税人价格折扣是多少才合适?这里存在一个价格折让临界点。
根据测算,一般纳税人与小规模纳税人适用不同税率情况下的临界点(见表3)。
当增值税税率为17%,小规模纳税人征收率为3%时,价格折让临界点为86.80%。这意味着当小规模纳税人的价格为一般纳税人的86.80%时,即价格折让幅度为86.80%时,无论是从一般纳税人处还是从小规模纳税人处购进货物,承担的税负相等。其他组合含义相同。
企业在采购货物时,可根据以上价格临界点值,正确计算出临界点时的价格,从中选择采购方,从而取得较大的税后收益。
三、兼营与混合销售的税收筹划
在市场经济的激烈竞争中,企业的跨行业经营现象已越来越普遍。兼营和混合销售就是指纳税人在经营活动中同时涉及了增值税和营业税的征税范围。税法对这两种经营行为如何征税做出了比较明确的界定,企业在其经营决策时若能做出一些合理的税收筹划,可以获得节税利益。
(一)兼营的税收筹划
税法规定,对兼营行为,纳税人若能分开核算的,则分别征收增值税和营业税;不能分开核算的,一并征收增值税,不征营业税。这一征税规定说明,在兼营行为中,属于增值税的应税货物或劳务不论是否分开核算,都要征增值税,没有筹划余地;而对营业税的应税劳务,纳税人可以选择是否分开核算,来选择是缴纳增值税还是营业税。
兼营行为的产生有两种可能,进行筹划时也应按照实际情况分别处理。
1、增值税的纳税人为加强售后服务或扩大自己的经营范围,涉足营业税的征税范围,提供营业税的应税劳务。在这种情况下,若该企业是增值税的一般纳税人,因为提供应税劳务时,可以得到的允许抵扣进项税额也就少,所以选择分开核算分别纳税有利;若该企业是增值税小规模纳税人,则要比较一下增值税的含税征收率,选择不分开核算有利。
2、营业税纳税人为增强获利能力转而也销售增值税的应税商品或提供增值税的应税劳务。这种情况下,由于企业原来是营业税纳税人,转而从事增值税的货物销售或劳务提供时,一般是按增值税小规模纳税人方式来征税,这和小规模纳税人提供营业税的应税劳务的筹划方法一样。
(二)混合销售的税收筹划
税法对混合销售的税务处理为:从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者(包括以从事货物的生产、批发或零售为主,并兼营非应税劳务的企业、企业性单位即个体经营者)的混合销售行为,视为销售货物,应当征收增值税;其他单位和个人的混合销售行为,视为销售非应税劳务,不征收增值税。这里所谓“以从事货物的生产、批发或零售为主,并兼营非应税劳务”,是指纳税人的年货物销售额与非应税劳务营业额的合计数中,年货物销售额超过50%,非应税劳务营业额不到50%。
纳税人在进行筹划时,可以通过控制应税货物和应税劳务的所占比例,来达到选择缴纳低税负税种的目的。在实际经营活动中,纳税人的兼营和混合销售往往同时进行,纳税人只要使应税货物的销售额能占到50%以上,则缴纳增值税;反之若非应税劳务占到总销售额的50%以上,则缴纳营业税。
四、出口退税的税收筹划
(一)选择经营方式
通过选择经营方式进行筹划,即选择是自营出口还是来料加工方式,使用的出口退税方法不同,得到的退税额也不同。自营出口,包括进料加工,一般采用“免、抵、退”税办法办理出口退税;来料加工则采用“不征不退”办法。
一般来讲,对于利润率较低、出口退税率较高及耗用的国产辅助材料较多(进项税额较大)的货物出口宜采用进料加工方式,对于利润率较高的货物出口宜采用来料加工方式。
选用“免、抵、退”方法还是“免税”方法的基本思路,就是如果出口产品不得抵扣的进项税额小于为生产该出口产品而取得的全部进项税额,则应采用“免、抵、退”办法,否则应采用“不征不退”的“免税”办法。
而对于退税率等于征税率的产品,无论其利润率高低,采用“免、抵、退”的自营出口方式均比采用来料加工等“不征不退”免税方式更优惠,因为两种方式出口货物均不征税,但采用“免、抵、退”方式可以退还全部的进项税额,而“不征不退”免税方式则要把该进项税额计入成本。
(二)选择出口方式
对于有出口经营权的企业有两种出口方式,即自营出口和出口。两种方式均可获得退税但数额却不尽相同。
在退税率与征税率相等的情况下,企业选择自营出口还是委托外贸企业出口,两者税负相等。
在退税率与征税率不等的情况下,企业选择自营出口还是委托外贸企业出口,两者税负是不同的,即选择自营出口收到的出口退税数额小于委托外贸企业出口应获的出口退税数额,选择外贸企业出口有利于减轻增值税税负。
五、利用税收优惠的规定进行筹划
增值税有多方面的税收优惠政策,企业要通过自身创造条件,来适应税收政策的要求,以享受国家的减免税规定,达到少缴税的目的。例如,某钢铁生产企业的主要原材料为废旧钢材,除少数来源于废旧物资单位外,大部分来源于个体的废品站,从废旧物资回收公司购入的材料有合法发票可抵扣进项税,而从个人处收购的不能按收购额的10%抵扣进项。对此,企业可以自己依法设立废旧物资回收公司,从个人处收购的废旧钢材通过废旧物资回收公司后,再由废旧物资回收公司开具发票给钢铁企业入账。
参考文献:
1、余文声.纳税筹划技巧[M].广东经济出版社,2003.
【关键词】 税务筹划;风险;税务内控
税务筹划是企业降低有效税率的重要手段,也是企业税务风险的重要来源。税务筹划这一概念本来就是舶来品,引入我国的时间并不长,由于其在降低企业税负方面的特殊作用而引发学术界和企业界浓厚的研究兴趣,随着对税务筹划研究的不断深入,税务筹划风险逐渐引起了大家的注意。
一、税务筹划风险的界定
到目前为止,学者对税务筹划风险的界定侧重于结果的不确定性,认为“税收筹划风险是筹划结果的不确定性”。这种界定只是简单套用了风险就是不确定性这一基本概念,未能明确揭示税务筹划风险对企业的影响,而且忽略了那种虽然结果确定,但仍然会给企业带来损失的筹划行为。
笔者认为,税务筹划风险是税务风险的一种,要界定税务筹划风险有必要搞清什么是税务风险。税务风险是一个企业所作出的税务相关决定、实施的税务活动等引致企业各种有形、无形损失的可能性。税务筹划风险就应该是指企业的税务筹划这一特定行为给企业带来各种有形、无形损失的可能性。
二、税务筹划风险对企业的影响
税务筹划风险超出企业可接受范围就会给企业的经营和财务带来重大不利影响。
税务筹划风险可能带来经济损失。如果企业的税务筹划被判定为避税甚至逃税,那么企业将面临补缴税款、承担税收滞纳金、罚款这些有形的损失。
税务筹划风险可能影响企业形象。若企业的税务筹划不当,被税务机关认定为偷税,一方面会极大地影响企业的税务形象,直接影响企业的股价;另一方面会影响企业以后与税务机关的有效沟通。
税务筹划风险可能使企业卷入法律诉讼。税务筹划有可能加大企业的法律义务,增加企业卷入诉讼、遭受损失的风险。
三、税务筹划风险产生的原因
要有效控制企业的税务筹划风险,首先要弄清其产生原因,做到有的放矢。企业税务筹划风险产生的原因多种多样,归纳起来主要有如下几个方面。
第一,政策理解缺陷,这又包括企业由于自身原因未能全面准确理解税收政策规定的含义和由于政策规定的模糊性企业与税务机关在理解上存在差异。例如,某企业集团内部一子公司为另一子公司提供某种咨询服务并收取服务费。该企业集团希望在不违法税法的前提下降低服务收费,从而减少应纳营业税,降低企业集团的整体税负。企业集团经过筹划,决定对咨询服务按照成本加成法进行定价。对加成比例采用某商业数据库中类似服务较低的加成比例,据此计算咨询服务费,从而降低营业税的应纳税额。结果税务机关不予认可,认为其加成比例偏低,因为税务机关采取的是当地同类企业的类似服务加成比例,该企业由于事先未与税务机关沟通,导致要按照税务机关要求进行转让定价调整。对于加成比例,税务机关有一定范围的自由裁量权,企业由于事先不了解税务机关的认可标准,未进行充分沟通,因而筹划失败。
第二,政策变动带来风险。税务筹划方案必须在一定的政策前提下才能成立,原本成功的筹划方案在政策变动后就可能失去效果,甚至带来反效果。例如,从2001年5月起,白酒消费税由从价定率改为从价定率与从量定额相结合的征收方法。为了降低价格提升而对销售市场的影响,很多企业纷纷采取设立多道独立的销售公司这一税务筹划方案。由于酒类消费税仅在出厂环节计征,企业可以采取“前低后高”的方式,将产品以较低的价格卖给自己的销售公司,销售公司再以合理的价格卖给消费者,这样企业按照卖给自己销售公司的价格作为消费税的从价计税的计税依据,大大降低了消费税的应纳税额。对企业来说,这是一个成功的筹划方案。但是,随着经济的发展,税收政策是不断变化的。国税函【2009】380号规定对计税价格偏低的酒核定消费税最低价格,从2009年8月1日起,白酒生产企业销售给销售单位的白酒,生产企业消费税计税价格低于销售单位对外销售价格(不含增值税)70%以下的,税务机关应核定消费税最低计税价格。该规定的执行使企业很难再通过多道销售公司来实现消费税税额的降低,而且多道销售公司的设立本身也有设立成本和经营成本。在新的政策法规下,该税务筹划方案不再能给企业带来节税收益,反而加大了经营成本。
第三,税务筹划方案本身缺乏灵活适应性,当经营活动或经营环境发生变化时就无法再适用。企业要获取某项税收利益,必须使企业的生产经营活动的某一方面符合所选择税收政策要求的特殊性,而这些特殊往往制约着企业经营的灵活性。一旦企业预期经营活动发生变化,企业就会失去享受税收优惠和税收利益的必要特征和条件,导致筹划结果与企业主观预期存在偏差。
在税务筹划技术中,有一种是利用临界点来进行筹划的,以临界点为分界线会有相反的选择。例如,因企业增值率的不同,小规模纳税人和一般纳税人的增值税税负会出现差异,按照现行增值税税法规定,对于适用17%税率的货物,当增值率高于17.65%时,一般纳税人比小规模纳税人税负重;当增值率低于17.65%时,小规模纳税人比一般纳税人税负重。对于适用13%税率的货物,当增值率高于23.08%时,一般纳税人比小规模纳税人税负重;当增值率低于23.08%时,小规模纳税人比一般纳税人税负重。如果企业经营适用17%税率的货物,初始增值率为20%,则企业选择小规模纳税人身份税负较低,但如果出现原材料成本上涨等经济因素变动,企业的增值率很容易会下降;低于17.65%,小规模纳税人的税负就会高于一般纳税人。在进行纳税人身份筹划时如果不能考虑到这一点,筹划方案的灵活适用性会降低很多,风险相应就增加。再如,对房地产开发企业来说,土地增值税是一项很大的税收负担,土地增值税适用四级超率累进税率,当增值率稍微超过税负临界点(如50%、100%、200%的增值率,特别是纳税人建造普通住宅出售时增值率是否超过20%)时,企业通常会适当加大开发成本、开发费用,从而降低增值率来实现税负的降低。在进行这类筹划时就必须注意提前考虑各种成本、费用的影响因素,避免出现在实际增值率低于税负临界点时,还在加大开发成本和费用。
第四,税务筹划人员素质缺陷。这包括税务筹划人员在专业素养、风险意识、职业道德等方面的缺陷。这些缺陷可能导致税务筹划者对税收法律法规理解认识不足或失误以及筹划的度没有把握好从而造成筹划方案自身的缺陷。例如,依据企业所得税法实施条例第九十六条,企业安置残疾人员,在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上,按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。据此,企业税务人员提出筹划方案,建议企业招聘残疾人员,即使为了企业形象等原因要求残疾人员实际不参加工作,只是领取一定量工资,从而获得支付工资100%加计扣除的税收优惠。该方案就违反了国家税收优惠政策的本来意图,如果企业安置残疾人员而不为其提供合适的工作岗位,税务机关在检查时可以认定企业行为不符合税收优惠政策的要求,从而给企业带来损失。
第五,由于企业内控不够严密,管理水平的缺陷导致税务筹划的执行过程出问题,不能正确实现筹划方案意图。例如,企业与客户签订经济合同,载有两个适用不同税率的经济事项,税务筹划人员提出此种情况下企业应在合同中分别注明每个经济事项的金额,这样就可以分别按照适用的不同税率计算印花税应纳税额。结果企业的业务人员在签订合同时,为了省事,只注明了总金额而未分别注明各个事项的金额,企业必须就总金额按照两个项目中适用较高的那个税率来计算印花税税额,使企业承担了较高的税负。这就是由于执行过程出问题,导致筹划目的未达到。
四、控制企业税务筹划风险的建议
税务筹划风险由多种原因引发,要降低风险也需多方面考虑。有效控制税务筹划风险是一个系统工程,需要从制度、人员和资源方面全面进行。
第一,要强化税务内控。税务筹划风险属于企业税务风险的一部分,对其进行有效控制的基础就是要求企业有比较完备的税务内控制度。税务内控长期以来都被企业忽略,或者以财务内控替代税务内控,在政府、投资者和企业管理者日益重视税务风险的氛围下,税务内控也越来越受到企业重视。企业应该强化税务内控,形成书面的企业税务管理规章,明确税务职责分工和授权,制定合理的税务筹划流程,实行合理的报告监督制度。提升企业税务筹划方案的执行水平,对于任何一个采用的方案,都制定详细的执行计划,做出流程图,明确每个环境由谁负责、责任人是谁。保持对税务筹划方案执行过程的监督,发现执行变形、走样的情况及时处理、矫正。用概率、期望、离散度等常用的风险测量指标强化对税务筹划风险的量化,随时识别出那些风险超过企业接受范围的备选筹划方案,消除筹划方案制定过程中的高风险。
第二,随时关注税收政策法规变化。企业可以考虑建立税务法律法规更新定期报告制度。既可以向专业中介订购此项服务,也可以由企业内部的相关人员负责密切留意税收法律法规变化,每个星期在税务相关人员内进行通报,特别是确保税务筹划人员随时掌握法规政策的变化。对于特别重大或者对企业有重要影响的税收法律法规变化尽量做到及时通报。除此之外,企业还应建立税务筹划方案的跟踪监管制度,对税务筹划方案进行动态化管理。每当税收法律法规或经营环境变化时,都对企业现行的税务筹划方案进行审阅,看是否改变了筹划方案的有效前提,如果改变就应及时修改方案或者放弃计划,尽量减少或消除筹划方案给企业带来风险的可能。
第三,确定税务筹划方案时,一定考虑非税因素的影响,特别是国际、国内形势和企业经营策略的影响,制定出在一定变化区间内可以灵活应对的筹划方案。
第四,在决策时采用风险决策方法,进行税务筹划决策。所谓风险税务筹划是指一定时期和一定环境条件下,把风险降到最小程度去获取超过一般筹划所节俭税额的谋划。进行风险税务筹划要求在筹划方案选择时就考虑各种风险及风险概率,从而达到企业控制税务筹划风险的目的。具体说来,在对筹划方案进行选择时,可以采用期望收益法、期望效用法和概率最大化等风险决策常用的方法,企业可以根据需要的精确程度和自身的管理决策水平选择其中一种方法。就笔者看来,期望效用法最精准但最难运用于实践,概率最大化方法决策最简单但忽视了小概率情形对企业决策的影响,期望收益法既能体现各种概率情形对决策的影响又在操作上有可行性,应是企业进行风险决策的有效方法。
第五,提升税务筹划人员的素质。包括对税务筹划人员进行招聘时制定严格的招聘标准,对在岗税务筹划人员定期培训,确保其知识及时更新和深化,减少由于税务筹划人员对政策理解不足而导致的风险。在此基础上,有条件的企业应该聘请专业中介机构对难度较大的税务筹划进行指导、把关,甚至将一些高难度的筹划直接外包给专业机构,来降低由于筹划方案自身缺陷导致的风险。
除此之外,企业还应注意加强和主管税务机关的沟通,积极维权。我国的税收法律法规赋予税务机关很大的自由裁量权,企业制定的税务筹划方案若想获得税局的认同、减少风险,就必须加强与税务机关的沟通,尤其是事前沟通。在筹划方案制定过程中就要考虑税务机关的立场、办事特点,提前咨询税务机关的意见、是否接受企业的看法等。在碰到个别和严重的某些税务人员违反税法规定,损害企业利益的行为时,企业也应树立维权意识,通过税务行政复议、行政诉讼等形式维护自身的权益。
【参考文献】
关键词：营改增；增值税；纳税筹划
因为当前市场经济的快速发展，所以企业之间的竞争压力越来越极大，激烈的竞争使得企业的经营环境越来越恶劣，企业很难做到大力的开拓业务，所以合理的进行资金的节约也是一个间接地保障企业稳定发展的方式。在西方国家中，企业都注重财务管理中的纳税筹划部分，良好的纳税筹划能够让企业成本显著的降低，当前处于营改增的高峰期，所以想要提升企业的管理水平，从纳税筹划切入是一个很好的选择。
一、对于企业纳税筹划的定义
企业财务管理的一个重要环节就是纳税筹划，主要是指在法律的允许之下，企业可通过对经济活动进行合理的规划和税收的筹划，来达到降低企业税收的目的。整体而言，不可将漏税、偷税与纳税筹划划分在一起。纳税筹划是合法、预见和目的性的行为，其存在是符合我国的相关法律法规的规定的。所以，与偷税漏税等诸多违法的行为相比，纳税筹划的最基本特征就是合法的。尽管纳税筹划在应用的过程中，可能会背离法律法规立法的初衷，但是纳税筹划的一切行为都必须要不违背法律法规明文规定的相关内容和原则。纳税筹划筹集和规划企业的经济活动和纳税行为，这体现了其预见性的特点。事后性是企业经营活动的一个特点，企业只有进行了产品的销售，才会出现增值税。但是通过纳税筹划，企业可合理的降低纳税负担。
二、企业就增值税采取的具体纳税筹划措施
（一）企业设立方面的增值税纳税筹划。（1）组织形式方面。因为企业之间存在不同的类型，可以享受的增值税纳税优惠政策也不同，所以存在着不同的税负。（2）纳税人身份方面。小规模纳税人和一般纳税人的增值税税负存在较大差异，一般而言，因为一般纳税人能够抵扣进项税额，所以小规模纳税人的税负要重于一般纳税人。
（二）企业采购方面的增值税纳税筹划。（1）购货时间需要研究确定。尽管企业一般是按需采购，但是市场并非一成不变，采购价格也是存在上下波动的。不同时间段存在不同供需关系，导致价格不同，所以需要选择适当的购货时间，如此可以提高企业纳税筹划的效果。所以在进行纳税筹划时候需要准确了解市场供需关系，尽量选择供大于求时候采购货物，将税负通过降低产品的采购价来实现转移，达到税负转嫁的目的。而且如果发现市场长期存在通货膨胀情况，需尽早进行货物采购。（2）货物入库时间需科学把握。按照我国的税法规定，企业想要申报抵扣当期进项税，需保证采购货物已经验收入库。所以根据这一规定，可以实现适当的延缓纳税，尽管企业应纳税额并不会因为纳税的延缓而降低吗，但是间接的帮助企业获得一笔无息资金的使用权限，等同于企业税收负担降低。而且也保证了企业的资金链，进一步提高了资金链的稳定程度。
（三）企业销售方面的增值税纳税筹划。企业销售大致可分为送货上门、折扣销售以及委托代销三种销售方式。而增值税的纳税筹划一般应用在送货上门和折扣销售两个方面，其中送货上门如果运费企业支付，则可用运费的11%抵扣增值税，但销售额中也包含了运费金额，如果是代垫运费，那么运输费没有出现在销售额中，所以不计入价外费用，更无须缴纳增值说销项税；折扣销售方面企业可把现金折扣在销售合同中改为商业折扣，将折扣从销售额中扣除，可节省增值税；也可添加违约金相关规定，通过这种方式，除了能够尽早收款之外，还可以将违约金换算成不含税收入，从而节省了企业的增值税税负。
（四）企业增值税纳税筹划人员方面的措施。增值税纳税筹划存在专业和技术含量高的特点，所以参与其中的人员也需要保证业务能力强和高思想素质水平。对此，企业需要提高财务人员的招聘门槛，从根本上让财务人员的素质水平得到保证。而且还需要注重财务人员的再教育，定期培训财务人员，并且及时的了解国家在税收方面出台的新政策。
总结：企业进行纳税筹划，应当是能够符合立法者的意图，是一种合法的行为，但是只有经过了税务行政执法部门的确认，这种筹划才能够满足上述的标准。在实际的确认过程中，理论上是肯定存在着对于税务行政的执法偏差的情况的，这也是导致增值税纳税筹划失败的主要原因。即便是增值税纳税筹划行为合法，但是最终也很可能会因为税务行政执法出现偏差而禁止企业在实际运营过程中采用该种纳税筹划，或者是将企业按照偷税或者是恶意避税的情况进行处理，如此企业除了无法得到节税的收益之外，还会使得税收成本明显上升，导致增值税纳税筹划失败的情况出现，所以，企业在进行增值税纳税筹划的制定过程中，一定要注重与税务部门之间的沟通，提高增值税纳税筹划被税务部门许可的可能性。
关键词：税务筹划；纳税成本；税收负担
中图分类号：FS10.42 文献标志码：A 文章编号：1009—6116（2012）05—0006—06
由于纳税人的税务筹划与政府的税收征管所代表的是相互对立的利益双方，而税务筹划的博弈方——国家政权则始终处于强势地位，因此，税务筹划理论研究和实务的发展非常缓慢而且也比较隐蔽。纳税人的税收抗争意愿实际上就是税务筹划思想，它虽然源远流长，但在实现法定税收之前，即在专制课税时期，其行为不会被认可，尤其是深受儒家思想影响的我国，更不会被认可。只有在立宪（立法）课税时代，纳税人的“税收抗争”，税务筹划行为才有可能被认可，并受法律保护。但是因税务筹划理论研究明显滞后于税务筹划实务，致使税务筹划实务存在较大风险。
一、税务筹划目标
目标就是努力的方向，就是希望达到的标准或境地。目标往往与任务相联系，即所谓“目标任务”。目标不仅可以分层，还可以组合。目标分层可以使目标层次化，使之更具针对性和可操作性。目标组合有利于提高企业的经济效益和运营、偿债、盈利能力。当然，目标也有主次之分，目标也不是一成不变的，税务筹划目标要因纳税人而有差异。
（一）税务筹划的基本目标
企业作为理性经济人，其最终目标是实现企业价值最大化，这就要求企业要以最小的成本投入换来最大的收益产出。同时，企业作为理性纳税人，其基本目标（或最终目标）则是在遵守或尊重税法的前提下，在正确履行纳税义务的同时，充分享受纳税人的权利，实现企业税收利益最大化，税后价值最大化，而不是简单的缴税最少、缴税最晚。“公司的目标是在税务会计的限度内实现税负最小化及税后利润的最大化”。萨莉M.琼斯，谢利C.罗兹-盖特纳奇在其所著《税收筹划原理》（第11版）中也明确指出：“税收筹划意味着降低税收成本来最大化公司的价值。”同样是这两位作者，她们在《高级税收战略》一书中写道：“经营和财务决策的目标是税后价值最大化。”说明税务筹划目标与财务决策目标的一致性，也说明不能忽视税收因素对公司经营和财务决策目标的影响。
尽管税务筹划目标与企业财务管理目标最终一致，但税务筹划是从税收的角度或充分考虑税收因素，通过对企业财务活动的精心安排，使纳税人的可支配财务利益最大化，即税后收益最大化。
（二）税务筹划的具体目标
与税务筹划的基本目标相比，税务筹划的具体目标更容易量化，更可以体现“多元化”，可用来具体指导企业的税务筹划实务。
1.正确履行纳税义务
正确、恰当、得当地履行纳税义务是税务筹划的基础目标或最低目标，旨在规避纳税风险、规避任何法定纳税义务之外的纳税成本（损失）的发生，避免因涉税而造成的名誉损失，做到诚信纳税。为此，纳税人应做到纳税遵从，即依法进行税务登记，依法建账并进行票证管理，依法申报纳税，在税法规定的期限内缴纳该缴的税款。如果偏离了纳税遵从，企业将面临涉税风险。
由于税制的复杂性，决定着纳税义务不能自动履行，纳税可能会给企业带来或者加重企业的经营损失、投资扭曲和纳税支付能力不足等风险，纳税人必须正确掌握所涉税境的税法，尽可能地避免纳税风险带来的潜在机会成本发生。
2.降低纳税成本
纳税人为履行纳税义务，必然会发生相应的纳税成本。在应纳税额不变的前提下，纳税成本的降低意味着纳税人税后收益的增加。纳税成本包括直接纳税成本和间接纳税成本。直接纳税成本容易确认和计量，间接纳税成本则需要估计或测算。税制越公平，纳税人的心理越平衡；税收负担若在纳税人的承受能力之内，其心理压力就小；税收征管越透明、越公正，纳税人对税收的恐惧感、抵触感便越小。另外，税务筹划作为企业的一项理财活动，其本身也有成本，除直接成本外，还有间接成本，也称非税成本。
纳税人纳税成本的降低，不仅会增加企业的账面利润，同时也会增加企业的应税所得额，从而增加政府的税收收入。但纳税成本的高低往往不能完全取决于纳税人，税制设计合理与否、征管效率的高低，均会影响纳税人的纳税成本；而从税务筹划的目标分析，降低纳税成本主要是企业自身的努力。
3.获取资金时间价值
通过税务筹划实现递延纳税，相当于从政府取得一笔无息贷款，其金额越大、时间越长，对企业的发展越有利。在信用经济环境下，企业一般都是负债经营，而负债经营既有成本又有风险，要求企业负债规模要适度，负债结构应合理。通过税务筹划实现递延纳税，对改善企业的财务状况是非常有利的。
获取递延纳税的时间价值是假定税制和币值不变，如果预计未来税制或币值、汇率等可能发生变化，应充分考虑其变动趋势，避免日后出现相反的结果，那就“聪明反被聪明误”了。
4.减轻税收负担
在税收理论中，税收负担是指纳税人或负税人因税收而承受的经济利益牺牲或福利损失，即其承担的税额。税收负担可以分为直接负担和间接负担，货币负担和真实负担。
直接负担指纳税人缴纳的税款不能转嫁给别人，完全由纳税人自己承担，即纳税人与税负承担者为同一人，如所得税、财产税等直接税，其税负一般不能转移。间接负担指由他人以各种方式转移而形成的负担，即纳税人与税负承担者分离。
货币负担，指纳税人直接承担的货币税款。真实负担，亦称实际负担，指纳税人因纳税而牺牲的真实福利。在某些情况下，货币负担与真实负担可能相等、也可能不等。如果缴税给纳税人带来的效用相等，两者相等；如果缴税使纳税人感到效用牺牲较大，则两者不等。
税收负担既可以从全体纳税人的角度来考察，也可以从个别纳税人的角度来分析。前者被称为宏观税负，后者被称为微观税负。宏观税负是指一个国家中所有纳税人税收负担的总合，被称为总体税收负担，反映一个国家或地区税收负担的整体状况，一般用税收收入总额与GDP的比率表示。微观税负是指单个纳税人的税收负担及其相互关系，它反映的是税收负担的结构分布和每个纳税人的税收负担状况。
在税务筹划目标研究中，税收负担仅指微观个体的税收负担，而且是站在纳税人而非负税人（或两者兼顾）的角度。税收负担有两种表示方法：一种是绝对额，即纳税人支付给政府的税款金额；一种是相对额，它是纳税人的应纳税额与其计税依据的比率，即税收负担率。相对额具有较强的科学性和可比性，它便于从不同角度对不同层次、不同方面的税收负担进行分析比较。因此，税务筹划中的“税收负担”概念，一般是指税收负担率。
在计算纳税人的实际税负时，应不应该考虑税负转嫁和被转嫁因素？纳税人在将税负转嫁给他人时，也可能在被他人转嫁。因此，在计算企业实际税负时，不必考虑（计算）转嫁额，即不必考虑纳税人与负税人分离的问题。一是税负转嫁金额和被转嫁金额实际上很难准确计算出来；二是即使根据判断或测算计算出来，也没有合法合规的会计凭证作为依据；三是它已经体现在购销价格中，没有必要再进行主观剥离。税务筹划的各项具体目标不是截然分开的，不同企业可以有不同的目标，同一企业在同一时期也可能有几种目标、其不同时期的具体目标也可能有所不同、有所侧重，即纳税人应该根据其自身情况，设计适应企业发展的税务筹划目标层次或目标组合。
（三）税务筹划的目标分析
1.增加收益与资本增值
纳税人对财务收益的要求大致有三种：第一是要求最大限度地增加每年的收益；第二是要求若干年后纳税人资本有最大的增值；第三是既要增加收益，也要资本增值。对不同的要求，税务筹划的着力点是不同的。
2.降低税收成本问题
在税务筹划时，不能只考虑税收成本的降低，而忽略因筹划方案的实施所引发的其他费用的增加或收入的减少，必须综合考虑采取某个税务筹划方案是否能给企业带来收益。任何一项筹划方案都有其两面性，随着某一筹划方案的实施，纳税人在取得税收利益的同时，必然会为该筹划方案的实施而付出额外的费用，以及因选择该筹划方案、放弃其他方案所损失的相应机会收益。当新发生的费用或损失小于取得的利益时，该项筹划方案才是合理、有效的，当费用或损失大于取得的利益时，该筹划方案就是不可取的。只有预期收益大于相关成本时，才是有效税务筹划。
3.减轻税收负担问题
减轻税负必须是在纳税人整体收益增长的前提下才有实际意义，即减轻税负是为了实现税后收益最大。因此，当实施某项税务筹划方案而使税收负担最低与其税后收益最大呈正相关时，税收负担最低就是税务筹划的目标。当实施某项税务筹划方案而使税收负担最低与税后收益最大呈负相关时，税务筹划的目标应该以企业财务目标为其最终目标，即税务筹划要服从、服务于企业的财务目标。从这个角度上说，税收负担最低是手段而不是目的。
企业的任何一项经济活动，可能会涉及多个税种，税务筹划不能局限于个别税种税负的高低，而应保证整体税负最轻。在考虑整体税负的同时，还要着眼于生产经营业务的扩展，即使缴纳税收的绝对额增加了，甚至税负也提高了，但从长远看，如果资本回收率能够增加，还是可取的。理想的税务筹划应是总体收益最多，而不一定是纳税最少。
经济全球化导致国际经济贸易日趋频繁，跨国经营企业越来越多，各国的税制和税收执法水平都有明显的差异，如何构造境内与境外企业的组织架构，最大限度地获得税收抵免等优惠政策，是“走出去”企业应充分考虑的问题。
4.税后价值最大与税负最轻问题
税收负担最轻（小），或者说税收成本最低，并不意味着税后价值最大。极端的说，对流转税和所得税而言，如果没有收入，其税收负担等于零，可谓“最小”，但企业价值却未增加丝毫。可见，仅仅追求税收最小化是短视的、浅薄的。另外，为了实现税收负担最轻（小）而进行的企业重组（并购）和经营，必然也将给企业带来额外的非税成本，这些非税成本对企业的税后价值会有负面影响。税收与非税因素的潜在矛盾将使企业决策方案的评价和选择更为复杂、更加困难。当决策方案的税前收益与方案的非税成本相等时，在决定价值时，税收表现为中性。在这种情况下，最优选择当然是最低税收成本或最大税后收益的方案。有效的税务筹划是必须充分考虑税收因素和非税因素。在面对竞争的市场环境时，即使其税收成本较高，决策者也必须实施能够使公司价值最大化的策略。换言之，不能舍“企业”之本，逐“税收”之末。
在税务筹划研究中，一般是假定不同方案的税前收益是相等的，这样就可以将关注点集中在最小化税收成本或最大化税收收益的分析比较上。但现实是，决策者不能对非税因素视而不见，而应该保持清醒和稳健。在对税务筹划方案的利弊分析、权衡取舍中，是将税收作为决策制定程序的一个重要部分（因素），还是仅将税收作为填报纳税申报表的法定要求，这是两种根本不同的思路和理念。
二、税务筹划原则
（一）守法原则
合法的税务筹划当然是首选，但不违法的税务筹划也绝不会（或不应）排斥。因为税务筹划的根本动力在于筹划主体对税收收益的追求，不违法才是税务筹划的理性选择，违反税法的行为根本不属于税务筹划范畴。因此，以避税之名、行逃税之实的“筹划”根本不是税务筹划，当然也不是避税。
（二）不与税法对立原则
守法，虽然并不意味着只做法律允许的，但也不应该充当与税法对立的角色，税务筹划早期发展的缺陷就在于此。纳税人虽然不一定都是税法游戏规则的拥护者和捍卫者，但也决不能去做游戏规则的挑战者和破坏者。税务筹划就是要做税法游戏规则的精准而有效的利用者。税务筹划莫在刀锋上跳舞！
（三）自我保护原则
只有遵循守法原则，才能实现自我保护。纳税人为了实现自我保护，应该增强法制观念，树立税法遵从意识，熟知税法等相关法规。例如，我国大部分税种的税率、征收率不是单一税率，有的税种还有不同的扣除率、扣除范围和扣除标准；纳税人在兼营不同税种、不同税率的货物、劳务时，在出口货物时，在同时经营应税与免税货物时，要按不同征收率（退税率）分别设账、分别核算（它与财务会计的设账原则不同）；当有混合销售行为时，要掌握混合销售的计税要求；另外，由于增值税实行专用发票抵扣制，依法取得并认真审核、妥善保管专用发票也是至关重要的。熟知会计法规，《企业会计准则》明确了与税法分离的原则，如何正确进行涉税事项的财务会计与税务会计处理是非常重要的问题；《小企业会计准则》则体现税法导向，纳税人只要正确执行会计准则就不会出现违背税法的行为。正确运用税务筹划的技术和方法，要做到适度、适当。
（四）成本效益原则
税务筹划要保证其因之取得的效益大于其筹划成本，即体现经济有效，有利于实现企业的财务目标。不仅要考虑各种筹划方案在经营过程中的显性收入和显性成本，而且还要考虑税务筹划的显性成本和隐性成本。
（五）适时调整原则
税务筹划是在特定税收环境下，在企业既定经营范围、经营方式下进行的，有着明显的针对性。税收法律环境经常发生变化，企业必须把握时机，灵活应对，不断调整税务筹划策略、制定新的税务筹划方案，以适应不断变化的社会经济环境和税收法律环境，在符合企业经营目标和发展战略的前提下，确保企业能够长期地获得税务筹划带来的税收收益。
（六）整体性原则
企业在进行某一税种的税务筹划时，同时应考虑与之有关的其他税种的税负效应，进行整体筹划、综合衡量，以求整体税负最少、长期税负最轻，防止顾此失彼、前轻后重。
综合衡量从小的方面说，眼睛不能只盯在个别税种的税负高低上，一种税少缴了，另一种税是否会因之多缴？因而要着眼于整体税负的轻重和税后收益的多少，充分考虑成本和风险因素。
（七）风险收益均衡原则
资产的期望收益率会随着其风险系数的增大而提高，随风险系数的降低而降低。风险与收益具有对等关系，风险与收益具有配比性。一般而言，在其他条件不变的情况下，风险越大，收益越高；风险越小，收益越低；换言之，高风险与高收益，低风险与低收益紧密相连。企业要想获得高收益，就要准备面对、迎战高风险；而且，高风险也不一定必然会带来高收益，但低风险一般也不会带来高收益。税务筹划是为了获得预期税收收益，但应充分考虑税务筹划风险。现实中，企业往往可能是为了获得高收益，而不得不面临更大的风险。企业应当遵循成本效益原则，鱼与熊掌不可兼得。应该关注的是，如何分散风险、化解风险，实现预期税务筹划目标。
不当税务筹划会加大企业涉税风险，而不当税务筹划往往是因对税收等相关法规不能充分了解（理解）所致。
三、税务筹划原理
（一）根据收益效应分类
根据收益效应分类，可以将税务筹划原理归纳为绝对收益筹划原理和相对收益筹划原理两类。
1.绝对收益筹划原理
绝对收益筹划原理亦称最轻税负原理，即直接减少纳税人的纳税绝对额，从而减少企业资金的流出，增加企业用于融通的资金，间接为企业融资，相当于企业从政府获得一笔无偿捐赠。它又分为直接收益筹划原理和间接收益筹划原理。
直接收益筹划原理是指通过税务筹划直接减少纳税人的纳税绝对额而取得收益的原理；间接收益筹划原理是指在相关纳税人之间通过转移价格方式，虽然纳税人整体（总体）计税依据没有减少，但减少了另一个（一些）纳税人纳税绝对额，从而间接减少课税对象所负担的税收绝对额而取得收益的原理。
2.相对收益筹划原理
相对收益筹划原理亦称最迟纳税原理，即递延纳税。它是从货币时间价值角度体现税务筹划的融资功能，即通过对纳税义务在时间上的安排，如选择有利的会计政策（处理方法），实现递延纳税。虽然纳税人一定时期内的纳税总额并没有减少，但本纳税期的纳税义务递延到以后纳税期实现，就可以获得递延纳税的时间价值。一般而言，递延纳税可以增加本期的现金流量，使纳税人在本期有更多的资金用于经营或投资，从而节省利息支出，相当于取得一笔无息贷款；如遇通货膨胀，因币值下降，延期缴纳税款实为降低了应纳税额。
（二）根据着力点分类
对影响纳税额的因素进行分析，从而决定如何进行税务筹划。根据筹划的着力点不同，可以将税务筹划原理分为税基筹划原理、税率筹划原理和税额筹划原理。
税基筹划原理是指纳税人采用缩小税基甚至解除纳税义务的原理。在所得税中，可以将税基看做是应税所得。税基是计税的基数，在适用税率一定的条件下，税额的大小与税基大小成正比。税基越小，纳税人承担的纳税义务越轻。
税率筹划原理是指纳税人通过纳税人身份、适用税目的选择，从而降低适用税率、减轻税收负担的原理。
税额筹划原理是指纳税人通过直接减少应纳税额的方式来减轻税收负担或者解除纳税义务的原理，常常与税收优惠中的全部免征、部分免征或减征相联系。
（三）税务筹划原理的实际运用
1.递延纳税原理下的税基递延
纳税人总是期望支付较少的税款，或者在税款不能少缴的情况下，期望税款支付的时间能够尽量延迟，因为货币自身是有时间价值的，而且这些被递延的税款在被延迟期间可以用于再投资以获取投资收益，也可以用于减少企业的筹资从而降低筹资成本。因此，在一般情况下，递延纳税可以体现税务筹划的相对收益筹划原理。
2.税基递延中涉及的应税收入与扣除费用
对企业所得税来说，税基（应纳税所得额）涉及应税收入额与扣除费用额两个因素，应税收入额与税基正相关，扣除费用额与税基负相关。在扣除费用额不变时，如果通过递延收入实现税基递延，收入递延带来的损失一般会大于税额递延带来的收益。税基递延直接导致税后利润也递延，以我国现行企业所得税法为例，其税后利润是税基的75%，税额是税基的25%，在税后利润和税额同时递延时，由于税后利润的比例更大，税后利润递延的效果会大于税额递延的效果。而税后利润带来的是企业经济利益的流入，税额是企业经济利益的流出，两者相比，实则相当于递延纳税导致经济利益流入也被递延了，而企业通常都是期望经济利益流入尽早实现，这就与税务筹划的出发点相悖。
在应税收入额不变时，如果通过加快（负递延）费用扣除实现税基递延，加快费用扣除带来的既有税基递延带来的“损失”，也有加快费用扣除带来的“收益”，应针对具体影响因素权衡两者利弊，不宜得出绝对结论。
在探讨递延纳税原理的运用时，如果将流转税因素也考虑进去，税基递延也就是应税收入额（销售额、营业额等）的递延，它与企业所得税筹划中的递延收入导致的结果应该是一致的。
房地产企业的税收成本在一个企业的运行之中扮演着至关重要的角色，是一个企业必须面对、不可忽视的问题。因此，合理健康的房地产土地增值税税收筹划必须摆在首要位置。本文分析了房地产企业土地增值税税收筹划存在的问题，也提出了一些具体方法，并且分析了它的重要意义。
关键词：
房地产；土地增值税；税收筹划
当前，我国房地产企业正处于低迷期，虽然国家出台了一系列政策控制房价，但房价却居高不下，令人望而生畏，也给我国的经济和人民生活带来了很大的问题。在房企处于严冬期，税收筹划迫切万分，不可等待。土地增值税是房地产企业三大税种之一，启征税率比企业所得税还高，因此土地增值税的税收筹划是各个房地产企业都必须考虑的问题。虽然在税收筹划过程中可能会出现各种问题，但采取合理方法则能带来大惊喜。
一、房地产企业土地增值税税收筹划的现存问题
土地增值税的税收筹划虽然给房地产市场带来了新的希望，但是也存在着很多问题：
(一)房地产企业税收筹划趋于片面
从近期房地产企业土地增值税税收筹划的实施上来看，总体来说取得成效，但是依旧趋于片面，税务筹划目标不够明确，难以有效减少企业的经营成本，因而也很难给房地产市场降温。而且，虽然税收筹划已被提上日程，但包括税务人员个人素质、法律保障等方面的工作并没有做好，不能给税收筹划给予支持，从而导致税收筹划的片面发展。
(二)对国家出台相关政策理解浅显
21世纪以来，我国经济发展迅速，而关系民生首要问题的住房问题迅速被炒热，且热度持续上升。为了解决房地产行业这种‘高温’现象，政府利用土地增值税对房地产行业进行宏观调控。但是，在实际政策的实行过程中，有很多企业无法适应国家政策，不能带来成效。更有甚者对这一政策的理解出现错误，影响企业的健康发展，给房地产市场带来了新的波动。
(三)在税收筹划中风险意识较薄弱
房地产企业土地增值税税收筹划是为了解决房地产市场的经济发展问题，在税收筹划中不可避免地存在风险，这种风险包括房地产市场经济的波动幅度不减反增、不良企业利用税收筹划进行偷税漏税等。税收筹划和偷税漏税大不相同，但有极容易混淆视听，给不法企业可乘之机。在房地产企业土地增值税税收筹划过程中，税务人员和企业的风险意识薄弱，这具有极大的隐患性。
二、房地产企业土地增值税税收筹划的具体方法
面对波密诡谲的房地产市场，企业进行土地增值税税收筹划可采用以下几种方法：
(一)合理筹划增值税的扣除项目
房地产企业在开展土地增值税的税收筹划中，可以适宜增加利息支出扣除项目金额，以此达到降低增值率，减小税收负担的目的。这其实也是一种变相筹资的手段，减少支出，为资金投入储存力量，减轻企业负担。企业在筹集资金的过程中，应该采取科学、合理的方法，仅靠贷款不是长久之计，只会让负债一直增加，对企业来说并无益处，而通过扣除项目金额的方法则能够在这方面减小企业压力，给企业带来信心。
(二)合理利用国家出台相关政策
为了保证房地产企业的平稳运行，国家出台了一系列政策，合理利用国家政策，与税收筹划相辅相成，共同推进房地产市场的健康发展。而土地增值税税收筹划更是给房地产企业带来了福音。据《土地增值税暂行条例》，房地产企业的纳税人在出售建造的普通住宅时，如果增值税额中没有超过扣除项目金额的20%的部分，可以免征土地增值税。因此企业会想尽一切方法控制增值税额，以求免税，减少企业成本。所以，土地增值税税收筹划政策不仅是对房地产市场必要的经济调节，还能够降低房地产企业的负税压力。
(三)合理通过建房进行税收筹划
在税法相关规定中，某些建房行为并不在土地增值税的征收范畴之内，从而能够合法合理避免或减少土地增值税的缴纳。其一是房地产企业代表客户进行房地产的开发。这样一来，不仅能给房地产企业带来经济效益，还减少企业缴纳费用。其二是合作建房，即在土地开发过程中，一方负责土地，一方负责资金，双方进行合作建房。通过这种方式，企业可免交增值税，而且对于合作双方来说都是互利共赢的结果，值得采纳。
(四)积极寻求税务机关支持
政府税务机关是服务于企业的部门，具有对企业的相关政策咨询有解答的义务，企业在税务筹划的过程中，如果把握不准，应积极寻求支持和帮助，向税务人员进行咨询，给予专业的指导，由于各个地方的征管方式和征管地点的不同，要求税务筹划人员应当多与税务机关沟通，及时获得沟通，达成双赢的共识，将税收筹划风险降低到最低。
(五)事后采取积极有效的补救措施
税务筹划的方案虽然全面，会采取各式各样的措施进行筹划，但是风险不可避免，仍然会受到突如其来因素而干扰，税收筹划方案可能受到各种原因而导致失败，企业必须在一定范围内将风险控制，采取积极有效的补救措施，将事故发生的可能性降低到最低。
(六)土地增值税的核心是增值率
房地产企业项目的应税收入和扣除项目，是房地产企业进行纳税筹划的关键点，因此，房地产企业必须紧紧围绕这两个因素进行开展，减少税费开支，在保证有合理利润的前提下，提供条件合理的减少税费，是税收筹划的目的。
三、房地产企业土地增值税税收筹划的重要意义
房地产企业土地增值税税收筹划因其颇有成效的措施，对房地产企业具有重要意义：
(一)有利于房地产企业更好适应市场竞争
在当前日趋激烈的市场竞争条件下，房地产企业进行土地增值税的税收筹划不仅是对企业税收制度的一种调整，也促使房地产企业适应市场竞争。目前，政府针对房地产行业的弊端进行了宏观调控，大大增加了房地产企业的税收成本，也减少了利润。正因如此，合理的房地产企业土地增值税税收筹划能够帮助企业减少纳税成本，获得经济效益，在激烈的市场竞争之中获得生存机会。
(二)有利于提升房地产企业财务管理水平
房地产市场的‘高温’现象促使国家加大对该行业宏观调控的力度，虽然解决了一些问题，但也给房地产企业的财务管理造成不少麻烦。国家干预力度加大，必然使各企业改变自身的管理制度，财务管理水平自然会降低。而土地增值税税收筹划能够提高企业资金流动率，并且是在企业自身的筹划之下，避免干预力度过大的问题，从未提高房地产企业的财务管理水平。
(三)有利于实现房地产企业利益的最大化
在房地产企业的营运中需要缴纳各种税，而在这些形形的税务之中，土地增值税给企业带来的负税压力是最大的，是房地产企业必须缴纳的税务。土地增值税税收筹划能够缓和企业的负税压力，给企业喘息的机会，减少税务成本，从而提高企业的经济效益，为企业带来巨大利益。
四、结束语
房地产企业做好土地增值税税收筹划，能够减小企业的负税压力，还能给企业带来经济效益，帮助企业渡过房地产市场低迷阶段，从而走上正轨。企业采取合理适合的方法进行税收筹划，不仅对企业自身有好处，对房地产市场也是个很好的调控。因此，房地产企业应该吸取教训，积极配合，用好的方法达到好的目的。
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