时间：2022-05-22 19:32:15
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇会计事务所审计报告，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
【关键词】注册会计师；审计质量；对策
一、前言
近年来我国注册会计师审计质量得到一定的提高，但是仍然存在很大质量问题。相关部门在对一些会计师事务所检查中发现，有多家事务所出具了严重失实的的审计报告，涉及金额之大，给社会和投资者带来巨大的损失。这些都说明我国注册会计师审计质量的存在很多问题。出现这些问题，主要是由于低质量的审计报告主导了市场，社会公众对高质量独立审计服务的需求不强烈，使得一些企业和事务所串通起来，进行财务造假，误导投资者。会计师事务所审计质量存在的问题主要表现在对已经查明的虚假的会计信息进行隐瞒不披露，和企业存在会计舞弊、造假而注册会计师没有查出来两方面。
二、注册会计师审计质量现状分析
2012年，中注协继续组织开展对证券资格事务所的执业质量检查工作。此次检查以实施会计审计准则、巩固准则国际趋同成果为目标，加强对上市公司、金融保险机构、国有大型企业审计业务以及高新技术企业认定专项审计等新业务领域审计业务的监督检查。中注协直接组织检查了14家证券资格会计师事务所总所及其38家分所，15个地方协会按照中注协的统一部署对33家证券资格会计师事务所分所进行了检查。检查中，中注协抽调检查人员110名，共检查了320份业务底稿，其中上市公司业务底稿72份，其他业务底稿248份；地方协会共检查了业务底稿184份。针对检查中发现的问题，中注协对2家会计师事务所（含1家分所）和14名注册会计师进行了惩戒。这次检查结果表明，注册会计师的审计业务质量令人担忧。检查中发现有多家家会计师事务所出具了严重失实的审计报告，造成财务会计信息虚假，带来巨大的经济损失。经检查发现，会计师事务所业务质量存在的问题主要表现在两个方面：一方面对已经查明的财务会计信息虚假问题隐瞒未披露，另一方面没有查出会计信息存在的虚假问题，存在重大疏漏。注册会计师审计质量低下将会造成严重危害：损害会计机构及其从业人员客观、公正、中立形象，损害投资者的切身利益，破坏信用机制，导致企业信誉下降，误导投资者。
三、改善注册会计师审计质量的对策
（一）加快注册会计师审计的体制改革，改善注册会计师执业环境
完善执业环境，首先要进行注册会计师审计体制改革。注册会计师协会应该发挥其作用，通过加强对会计师事务所和注册会计师的监督管理和稽查力度，防范会计事务所之间不正当竞争行，创造公平的执业环境。注册会计师协会还需要制定出对注册会计师行业切实可行的监管措施，建立完善的行业监管体系。只有建立有效的监督机制，才能够有效防范注册会计师审计违规行为。同时中注协应加强行业自律建设，制定评判标准来评价会计师事务所及注册会计师的执业情况。
（二）加强对注册会计师职业市场准入的监管，规范市场竞争，规范审计收费
加强对注册会计师职业市场准入的监管是指对进入注册会计师行业的个人和机构进行严格的资格审查，通过严格筛选，淘汰那些不符合给行业条件机构和个人，以确保其执业水平。由于目前我国的注册会计师行业市场准入门槛较低，会计师事务所数量过多，容易形成恶性竞争；另一方面，相关部门对事务所的审查往往形式化，如对会计师事务所的法人代表资格审查不严，导致整个行业水准层次不齐，审计质量根本得不到保证。通过对会计师事务所的规模提出更高、更严的要求，加强对注册会计师职业市场准入的监管，控制会计事务所的数量，可以提高整个行业执业水准，同时又可以规范市场竞争。
（三）控制审计风险
审计风险的控制可以从审计前、审计中着手。审计前，与客户签订业务约定书作用，明确会计师事务所和被审单位双方权利和义务的重要文件，分清审计责任和会计责任；谨慎选择客户是会计师事务所防范审计风险另一措施，选择管理较好的被审计单位，放弃陷入财务和法律困境的被审计单位以及内控制度不完善的被审计单位；审计前做好审计计划，是控制审计风险的基础，通过分析审计风险制定出切实可行的审计计划。审计中，审计人员要严格按照审计程序进行执行，遵守相关的审计准则、规章和法律，要严格履行应有的审计程序，保持应有的职业谨慎和怀疑态度；出具谨慎恰当的审计报告，审计报告是注册会计师实施一系列审计程序后对会计报表发表审计意见的书面文件，审计报告是审计工作的最终结果，应当真实地反映企业财务状况和经营成果，出具的报告应当谨慎恰当。控制了审计风险，审计质量也得到保障。
（四）进一步完善会计事务所内部质量控制制度
会计事务所内部控制制度是指为实现其审计目标、保证审计质量，而设置的公司治理结构、公司人事制度和内部质量控制制度等。完善的注册会计师审计质量控制制度，是保证注册会计师审计工作规范化、高质量的基础。会计事务所建立一个健全的内部质量控制制度，需要有完善的全面质量控制体系和审计项目的质量控制体系。注册会计师在负责某个审计项目时，应当执行全面质量控制政策和审计过程中适用于审计项目的质量控制程序，并考虑整个团队人员的的专业胜任能力等因素；建立完善的监控程序需要授权专门的小组或人员执行内部监控，并且相关人员要保持一定的流动性；制度化的监控方案需要将监控的目的、范围以及程序等基本问题形成文件，并保证有效实施；同时建立一套反馈系统，规定在检查报告中发现的问题与控制执行人一起修订，然后由具备决策权的人员对质量控制方针和程序的进行修改。通过建立和完善会计事务所的内部质量控制体系，进一步规范会计师事务所执业行为，提高会计师事务所执业质量，降低审计风险。
参考文献：
[1]田光大.关于审计独立性的思考.财会通讯，2010（9）：25
【关键词】审计报告；时滞；会计师事务所；审计意见
一、引言
为了保护广大中小投资者的利益，相关监管部门要求上市公司必须及时披露相关本公司的信息。《公开发行股票公司信息披露实施细则（试行）》要求上市公司必须在每个会计年度后120天内披露经过注册会计师审计的公司年报。《中华人民共和国证劵法》要求公司债券或股票上市交易的公司必须在每个会计年度结束后四个月内，向证券监督管理机构和证券交易所提交公司年报。
二、文献综述
有关信息延迟的因素，国内外的学者结论主要集中在公司特征以及会计师事务所特征两个方面。在公司特征方面，公司规模以及经营业绩是被关注的重要因素。Gilvoly和Palmon（1982）、李维安等（2005）认为，公司规模与信息延迟成正相关，也就是公司倾向于及时披露好消息，推迟披露坏消息。而Bamber等（1993）认为公司规模与信息延迟成负相关。Gilvoly和Palmon（1982）研究发现，业绩越好的公司越倾向于较早公布财务报告，信息延迟时滞也越短；国内学者陈汉文等（2004）、巫升柱等（2006）也验证了盈利的公司相比亏损的公司会更加及时地披露其公司的财务年报。李维安等（2005）认为经营业绩越好的上市公司披露年报时滞越短。对于会计师事务所特征评价主要采用的是会计师事务所规模以及审计意见类型。在事务所规模与信息延迟关系上有三种不同意见，Francis和Wilson（1988）研究发现事务所规模与信息延迟成正相关，Leventis（2005）则认为事务所规模与信息延迟负相关，李维安等（2005）则认为事务所的规模与信息延迟无显著的影响。Eliott（1982）指出，审计意见类型与信息延迟具有显著关联。Bam鄄ber等（1993）认为，出具非标准审计意见的审计单位往往会出现较长的信息延迟，并且越不利于被审公司，信息延迟越长。李维安等（2005）、巫升柱等（2006）的研究均得到了上述相同的结论。对于公司主动进行审计师更换的动因，有一些代表性的意见。如若审计师出具保留意见，很可能触怒公司管理高层，促使他们终止现任审计师的合同，寻找更容易和自己意见达成一致的审计师。Chow和Rice（1982）发现收到“非标准”意见的公司在随后的会计年度将可能更换会计师事务所。财政上的困难使得公司的审计需求有所改变，Schwartz和Menon（1985）认为财政困难的公司更倾向更换审计师。伍利娜等（2006）从会计师事务所更换角度发现较晚更换事务所的上市公司财务报告的及时性显著较差。Schwartz和Soo（1996）的研究指出公司更换会计师事务所属于公司的重大事件，需开会进行商讨后并向广大投资者公布此消息。审计师变更的时机能够提供洞察审计师更换的原因以及审计师更换的后果。尽管较晚更换审计师会带来审计滞后和盈余公告滞后的影响，但更换审计师比率最高的时间还是在第四季度。因为审计师更换可能导致增长（缩短）报告公布时间，所以对投资者来说及时经审计的金融信息存在潜在损失（收益）。这些发现影响审计师与潜在的新客户谈判和资源的适当分配达成新的协议。他们也关心在会计年度晚期进行审计师更换的管理者，因为这些变化通常涉及收到保留意见的风险更高的公司，并有较长的报告延误。
（二）研究假设
公司规模是影响年报披露的一个重要因素，规模越大的上市公司相应的其他业务也就越多，审计过程也就越繁琐，必将导致审计活动增加，延长审计报告时滞。而Dyer和McHugh（1975）认为为大公司审计的会计师事务所会增加人手，这样会减少审计所花费时间。由此可见，公司规模和审计时滞有相关性，但是是正相关还是负相关并未获得一致的结论，固然提出第一个假设：H1：公司规模对审计报告时滞有显著影响。根据信号传递理论，信息传递始终是由信息量有优势的一方向劣势一方传递着，并且该信息一定是独一无二的，且为劣势方所需要的，对于上市公司而言往往愿意及时主动公布好的消息，而对坏消息却是“支支吾吾”。公司业绩好的企业为了消除投资者的疑虑，更愿意主动传递好的消息。国内外的学者研究结论大致相同，业绩好的公司，越倾向较早公布财务报告。由此，提出第二个假设：H2：业绩越好的公司审计报告时滞越短。上市公司做出更换会计师事务所的行为，一般都是由于购买审计意见失败，或者由于发展需要从而更换更高质量的事务所，或者审计费用过高使得上市公司被迫做出更换。不管公司是出于上述何种原因，那么新签约的事务所熟悉程度没有前面的好，但是公司出现了更换事务所的行为,将会成为我国监管部门的重点监管对象，并且新签约的事务所为了保证自己的审计独立性、审计质量，一定会加大控制力度以及实质性测试，这将会使得审计成本增加，这个审计成本包括时间以及经济。故而，提出一个新的假设:H3：上市公司更换会计师事务所后会延长其审计报告时滞。由于审计意见会影响投资人对公司基本情况的判断，被出具非标意见的上市公司管理层为了延缓和分散公司财务报告对公司股票的影响，往往会选择推迟公布此消息。相反，被签发标准无保留审计意见的上市公司管理层为了向市场释放这样一个利好消息则更愿意早披露年报。H4：非标准无保留审计意见会延长审计报告时滞。
三、审计报告时滞影响因素的实证分析
（一）样本与数据
本文以2014年、2015年两年上交所主板上市公司为样本，利用多元线性回归模型来分析上市公司审计报告时滞的影响因素。数据筛选遵循以下原则：剔除证券金融类公司；剔除数据不完整的公司；剔除信息披露不详的公司。最终得到2014、2015两年共1689个样本。
（二）变量定义
1、因变量选取。本文研究的因变量是审计报告时滞（Auditors’ReportingLag，ARL），审计报告所涉及的会计期间结束日到报告披露日之间的时间间隔，代表会计师执行审计合约的审计效率，也反映了财务报表的及时性。变量界定：ARL，审计报告披露日和年度财务年度截止日（12月31日）之间的时间。
2、自变量选取
（1）公司规模。公司规模的大小决定着这家企业审计工作量的大小，大公司会因为规模大从而审计工作量大。但是也有可能因为拥有良好的内控从而减少审计的工作量。不过在年度财务报告的披露整个过程中，大的公司往往比小公司承担着更大的由外部投资者带来的压力。由此发现，因为公司规模的不同，公司披露时机存在着一定的变化差异。变量界定：公司总资产的自然对数(SIZE)，SIZE=ln（公司当年度总资产）。
（2）经营业绩。公司的盈利状况一直是外部投资者判断该企业当年经营活动状况“好”“坏”的重要指示灯。因为人们都是喜欢报喜不报忧，类似推论，管理者会倾向于更早报告好的业绩，而推迟报告差的业绩。并且由于信息不对称的客观情况存在，及时报告业绩，会使得投资者对于该公司的疑虑降低，相信公司的发展是在一个正确的轨道上。由于不同的会计政策会影响公司盈力能力指标这使得进行审计业务的注册会计师和公司管理层如果对于所采取的会计政策有分歧，会导致双方花费较多的时间进行沟通和谈判。变量界定：经营业绩（LOSS），公司亏损为“1”，公司盈利为“0”。
（3）审计更换。会计师事务所变换（AuditorFirmChange,AFC），在一个会计年度有更换会计师事务所的企业，会带来什么样的影响。变量界定：审计更换（AFC），一个会计年度会计师事务所有更换为“1”，其他为“0”。
（4）审计意见。审计报告有四种类型：标准无保留意见审计报告和带强调事项段的无保留意见审计报告、否定意见审计报告、保留意见审计报告、拒绝表示意见审计报告。审计意见是审计师对于其审计单位的财务报表的综合评价，不仅可以反映出公司持续经营能力这方面的问题，还可以揭示被审企业是否存在着幕后交易事项等行为。所以，审计意见的准确性确定了该份审计报告质量的好坏。本文对于标准无保留意见以及带强调事项段的无保留意见视为“标准”意见，其余则定义为“非标”意见。变量界定：审计意见（QUA），“非标”意见为1，“标准”意见为0。
（5）事务所规模。本文对数据样本上市公司的事务所规模进行控制，根据中国注册会计师协会的年度会计师事务所综合评价来进行比较划分。变量界定：事务所规模（AUD），国际四大为“1”，非四大为“0”。
（6）更换时机。审计时更换的时间如果是在本财务年度结束后更换，那么很可能由于是本公司经营时对于自身经营情况有了一定程度的了解，对于前任审计师和重大的会计政策产生意见分歧，而后任审计师有效审计时间并不长，审计时间不充分。变量界定：更换时机（TAC），在本年度期中报告日后更换的公司为1，否则为0。
（7）是否ST。我国为了规范上市企业的金融运作，保护广大投资者的切身利益，促进股票市场的健康而有序的发展，在1998年对财务状况或者其他出现异常的上市公司的股票进行特别的处理（简写“ST”）。ST股是其上市公司的财务状况或者其他的状况出现异常，对于其进行特别处理。ST股代表着这个股票的不稳定性，面临着退市。变量界定：是否被ST（ST），被标为ST股的为“1”，反之为“0”。
（8）独立董事。独立董事站在公正的立场上，进行监督管理层的各项决策。独立董事的存在可以使得董事会对于股东更加尽职尽责，从而提高了审计效率，减少审计报告时滞。变量界定：独立董事（IND），本公司独立董事占董事会比例。
（9）资产负债率。一般使用资产负债率来衡量企业的资本结构以及偿债能力，那么按照信息传递理论，“尽早公布好消息，较晚披露坏消息”，那些负债率高的公司将会产生较长的时滞现象。变量界定：资产负债率（LEV），负债总额/资产总额×100%。
四、实证研究
（一）描述性统计分析
本文以上交所主板上市公司为样本，经过筛选后，去掉缺少相关数据的公司以及证券金融类公司后，共有1689个样本。审计报告时滞时间平均为87天，其中最大值为119天，最小值为14天，公司更换会计事务所总共110家，占整个样本的6.51%。共有690家公司在4月公布审计报告，占整个样本的40.85%。公司规模平均值在22，最小值为15.42，最大值为28.14。两年间，各会计师事务所总共开具36次保留意见，占整个样本的2.1%，共有140家公司使用“四大”事务所提供的审计服务，占整个样本的8.3%，而且2015年较2014年有所上升，可以理解为“四大”在审计服务方面相对于国内的会计事务所有审计质量、投资者信服度上的明显优势。有174家公司年度有亏损，占整个样本的10.3%。共有161家公司被标为ST股，占整个样本的9.5%。有73家公司在当年中期报告公布后更换会计师事务所，占整个更换样本的66%，即2/3的企业会在下半年或者本年度资产负债日至第二年4月30日之间更换会计师事务所。2014年共有19家公司被出具“非标”意见，共67家公司使用“四大”事务所作为本年度企业审计事务所，共79家ST公司，共117家公司亏损，共有61家公司更换其会计事务所，其中有44家更换是在本年期中报告后，里面11家是ST公司。对2014年的可观察数据分析，公布时间的平均值为资产负债表日后87.28天。2015年共有17家公司被出具“非标”意见，共73家公司使用“四大”事务所作为本年度企业审计事务所，共82家ST公司，共57家公司亏损。共有49家公司更换其会计事务所，其中有29家更换是在本年度期中报告后，里面有11家是ST公司。对2015年的可观察数据分析，公布时间的平均值为资产负债表日后85.647天。
（二）实证研究及分析
H1假设成立。公司规模成正相关并且显著，意味着公司规模越大，公司结构越繁杂，那么将会显著延长审计报告时滞。H2假设成立。经营业绩成正相关并且显著，信号传递理论中，优先获得信息的一方，有自主意识，可选择是否提前或者推迟公布，并且资产负债率也成正相关，这也就说明公司的偿债率好的话，会及时披露报表。H3假设成立。审计更换与审计报告时滞成负相关，这显示，在会计事务所更换后，审计时滞将会随之增加。也就说明，公司在更换会计师事务所后会使得本年度的审计报告公布时间增加，即上市公司更换审计事务所后会延长其审计报告时滞。H4假设成立。审计意见也呈成显著正相关，即当出具了保留意见时，会导致审计时滞延长。事务所规模和报告时滞显著正相关。事务所规模和报告时滞显著正相关，说明企业使用“四大”会计师事务所做本公司的审计工作，会使得时间迟滞延长。是否ST数据正相关，并不显著，则说明这个并不能够解释有关审计时滞的相关事项。对于更换时机和报告时滞正相关，并且有显著性，意味着，在中期财务报告公布后更换会计师事务所的企业会较晚的公布其审计报表。这个和参考的Schwartz和Soo的研究结果，第三季度后更换会计师事务所的企业，会延长本公司审计报告迟滞的结论一致。独立董事所占比率和审计报告时滞成反比，也就意味着独立董事的增加会减少时滞，若独立董事能保持独立性，则对于内部控制以及内部审计，有着很大的帮助。
五、研究结论及启示
（一）研究结论
资本市场里，企业的经营业绩好坏依旧是广大投资者进行决策的重要依据，当然对于外部投资者而言，了解准确的公司业绩信息存在着很大的难度，所以，上市公司定期披露的财务信息是传递该企业重要信息的来源。因此，企业披露财务信息的能力以及披露信息的意愿至关重要。信息价值的高低取决于两个关键因素，及时性和准确性。其中，由会计师事务所的审计师进行的独立审计程序为报告的准确性提供了制度上的保障。然而及时性，由于年报披露时间依旧存在着较大的弹性———至第二年4月30日，总共120天的时间，因此，需要政府有关部门进行更接地气的规划以及落实。本文以沪市主板2014—2015年间披露的1689份企业审计报表、财务年度报表为样本，进行了多元线性回归分析，结果表明：其一，被审计公司的规模,以及会计师事务所规模大小对时滞有正向相关的影响，影响不大，在我国进行审计服务的会计师事务所中，国际“四大”会计师事务所虽然年收入、综合排名都在前列，但具体所占据的数量比例并不大。其二，公司业绩对于审计意见也有影响，审计单位在审查有亏损的公司时，会更加谨慎。公司存在着“好消息”就会倾向及时或者更加提前公布财务报告，相反，当公司有坏消息时，则倾向于推迟披露。当年度盈利的企业会比当年度亏损的企业更加及时地公布审计报告。当然审计师出具了“标准”意见的企业也会比“非标”意见的企业公布得更加及时。其三，当年更换了会计师事务所的企业会比不更换的企业较晚披露审计报告以及财务报告，企业仓促更换审计师会导致审计时滞延长。其四，企业内部审计能够影响外部审计的效率、质量。公司内部控制体系的完善会使得审计报告时滞减少。
（二）启示
资本市场里，利益相关者关注的不仅仅只是表面公告上寥寥几句，更换会计师事务所这样的行为，更是关注这样行为所带来的最终结果，即对于当年度财务报告的影响。虽然我国出台了预约披露制度这样的强制性政策，但是弹性很大———120天的期限时间，这与欧美发达国家所规定的时间有较大的差距，依旧很多公司集中在4月公布自己报告，可以理解为上市公司刻意推迟本公司年报的公布。建议有关部门有必要缩短法定年报披露时限，这样可以促进公司的及时上报。增加基础信息的报告次数，以及减少年报的信息含量，因为年报信息丰富，这样也就客观造成了时滞的产生，如果可以将季报改成月报，则会一定程度上减少年报所耗费的时间。
参考文献
[1]程小可，王华成，刘雪辉.2004年度盈余披露的及时性与市场反应：来至沪市的证据[J].审计研究.2004，(02).
[2]陈汉文，邓顺永.盈余报告及时性:来自中国股票市场的经验证据[J].当代财经，2004，(04).
[3]杜兴强，雷宇．上市公司年报披露的及时性：公司业绩与审计意见的影响[J]．财贸研究，2009，（01）.
[4]耿建新，杨鹤.我国上市公司变更会计师事务所情况的分析[J].会计研究.2001，（04）。
[5]蒋义宏，陈高才．缩短上市公司年报披露法定期限的可行性分析[J]．商业经济与管理，2007，（04）.
[6]刘亚莉，石蕾，赵阳.审计延迟、披露延迟与信息延迟：影响因素及差异性分析.中国管理信息化[J].2011,(01).
[7]齐伟山，欧阳令南.上市公司年报披露及时性决定因素的实证研究.经济管理[J].2005,(08).
[8]束晓晖.审计师变更时间差与审计报告的有用性[D].北京大学硕士学位论文,2006.
[9]王英姿，陈信元．我国会计师事务所变更的因素分析———一项基于安永大华合并前后客户构成变化的案例分析[J]．管理世界，2004,（12）.
[10]伍利娜，束晓晖.审计师更换时间对年报及时性和审计质量的影响[J].会计研究，2006,（11）.
[11]王雄元，陈文娜，顾俊.年报及时性的信号效应———基于2004—2006A股上市公司年报的实证检验[J]．会计研究，2008,（12）.
[12]朱晓婷，杨世忠等．会计信息披露及时性的信息含量分析———基于2002—2004中国上市公司年报数据的实证研究[J]．会计研究，2006,（11）.
2001年12月31日，中国证监会《关于A股公司做好补充审计工作的通知》，要求自2002年1月1日起，凡"报送材料申请在证券市场在筹资的A股公司，其最近一个完整会计年度的财务报告应进行补充审计，最近一年期的财务报告应分别经国内、国际会计师事务所审阅，中期法定财务报告需经国内会计师事务所审计的公司，也需要提供国际会计事务所审计的同期补充审计财务报告。"
证监会颁布这一通知，在我国审计界、会计界引起了很大的争议。上海国家会计学院主办的网站进行的一项调查显示，截止1月12日晚在被调查者中，支持占20.84%、反对占63.59%、观望占15.57%。另据中华财会网报道:这一规定出台使国内的会计事务所寝食难安，在经历了2001年前所未有的信用危机后，国内所又将因这一规定再遭重创。以上海立信长江会计事务所为代表的一批国内的优秀的业内人士呼吁一个公平的竞争环境。一些上市公司认为补充审计为审计为此两次买单，将加大公司的审计费用。在证券时报《补充审计给市场带来几丝暖意》的文章中，又认为这一规定将加强监管，对广大投资者带来利益。然而更多的是对国外事务所的补充审计表示怀疑态度。
中国证监会为什么要规定金融类上市公司审计业务必须由境外的会计师事务所审计，而且规定符合要求的五大会计师事务所。可能有人会说，境外的会计师事务所独立性好。那为什么非要选择五大，而不是境外的其他事务所。而且，中国的会计师事务所经过脱钩改制，以及上市公司审计资格认定等一系列的改革，其独立性已经有了很大的进步。我认为，中国证监会之所以选择五大，是在于五大会计师事务所在审计领域的信誉。他们的审计是建立在信誉的基础上的。一旦他们违反审计的制度，做出非公允的审计报告，他们所付的成本比国内的事务所的成本更高。正是由于这个原因，五大比一般的国内会计事务所更讲信誉。如果说审计是维持资本市场有效运行的基础，那么信誉就是审计制度的基础
二、审计制度与审计合约
现代企业的一个最重要的特征是经营权与所有权的分离。投资人要对一个公司投资的前提是投资能给他带来收益。那么他如何选者投资的公司呢，那只有根据公司的经营业绩来判断。而且投资人一旦投资，就成为公司的所有者，但是绝大部分所有者都不参加公司的经营活动。那他如何相信经营者所取得的经营业绩？这就需要有一个独立与所有者与经营者的第三人，就是注册会计师对经营者的经营管理活动进行监督，并对其所取得经营成果进行审计。只有经过注册会计师的审计，所有者才能相信经营者真正很好的履行了自己的责任，公司的财务报表是真实有效的。，这就需要有一个审计制度来规范这一行为，我国的审计法规与审计准则共同构建了我国的审计制度。
然而在现实的社会中，任何一个审计制度都是不完备的。因为我们不能预计将来所有可能出现的情况。即使能够预料一些未来的情况，要将可预料的情况全部编入审计准则也不现实。这样做成本过高而且将使审计准则过于繁琐。这就给注册会计师在审计的时候有了一定的空间，灵活运用准则以做出公允的审计。而对于一些会计信息的审计，即使它完全符合审计准则，也有可能未公允的表达了公司的经营状况。这就要求我们注册会计师的审计必须建立在诚信的基础上，对于一些未违反会计准则及审计准则但又未公允的反映公司经营状况的信息披露出来，来真正提高我国资本市场信息的质量。
三、重复博弈与审计信誉
为了说明信誉在审计制度起作用这一问题，我们可以构造一个简单的博弈模型。假定模型之中有两个当事人，一个是会计事务所，一个投资人。博弈可分为两个阶段，在博弈的第一个阶段之中，投资人可以相信会计事务所的审计，也可以不相信会计事务所的审计。如果投资人不相信会计事务所，那么会计事务所将不会得到审计业务，博弈结束，双方都得不到收益，各自的收益都为0。如果投资人选择信任会计事务所，那么博弈将进入第二阶段，此时由会计事务所进行决策。会计事务所可以选择诚实，也可以选择作假。如果会计事务所选择诚实，双方各得到6单位的收入；如果选择欺骗，将得到10单位的收入。对于这么一个博弈模型，我们可以用下面的博弈矩阵表示：
诚实作假
信任（6，6）（-5，10）
不信任（0，0）（0，0）
我们对这一博弈模型进行推理以求出它的纳什均衡。给定投资人选择信任的条件下，会计事务所应当如何选择呢？如果会计事务所选择诚实，那么它能得到6单位的收益，如果选择作假，得到10单位的收益，所以理性的会计事务所将选择作假。回到博弈的第一阶段，如果投资人知道会计事务所会选择作假，他选择信任将得到-5单位的收益，而选择不信任得到0单位的收益.所以，投资人的最终选择将是不信任。那么我们得到一个纳什均衡：股民选择不信任，会计事务所选择作假。
这是一个一次博弈下场产生的结果，如果我们将这个博弈重复进行。假定每次博弈后还可以以a的概率进行再次博弈。投资人将选择信任会计事务所，只要会计事务所讲信誉，投资人保持相信。会计事务所这次得到6的收益，下次以a的概率得到6的收益，下下次以a的平方的概率得到6的收益，那么会计事务所将所有未来的收益的期望就是：6/（1-a）。只要a大于0.4会计事务所就会选择诚实。
这是理想状态下的纳什均衡，而在目前我国现在国内的具体情况是会计事务所成立的时间并不长，重复博弈的次数也不够多。从而导致一些会计事务所只关心眼前利益而选择作假，而且目前国内作假的成本并不高，有时甚至超过其选择诚实时得到的收益。蜀都与PT红光，中天勤与银广厦事件的发生就是说明了这一点。相反，国外的会计师事务所，比如五大都由上百年的历史，他们经过了很长期的博弈。作为一个理性的主体，他将选择诚实，因为这将给他带来更大的收益。这是其长期博弈得到的结果。它如果要作假，那么必须有足够的收益才能使其铤而走险。安达信之所以为安然事件作假，是因为它为安然作了咨询。作为全球500强排名前十的公司，安达信从中得到的利益是十分巨大的。正是由于巨额利益的驱动，才导致其作假的产生。然而在我国国内，上市公司的规模还十分有限，并不支付起五大为其作假费用，五大也不会因为眼前的小利益而放弃长期的利益。还有一点，五大作假的成本与国内的会计事务所也不相同，它作假的成本远远高于国内的会计事务所。因此它比国内的会计事务所更讲信誉，审计制度是建立在信誉基础上的。
四、证券市场与作为信誉载体的会计师事务所
在证券市场建立之前，企业的所有者一般都是十分有限的。企业的形式主要是个人所有制或是合伙制。所有者之间都是相互了解的，是人和形式的企业。所有者对公司的经营情况都比较了解。直到有限责任公司的出现，所有者还是有限的，也只是人和资和公司。由于此时经营权与所有权分离，就需要注册会计师的审计。但是此时，所有者对自己选择的经营者还是有一定的了解。证券市场建立后，投资人人数就没有限制，所有者与经营者就完全相互分离。所有者如何相信经营者，那就需要一个信誉的载体：注册会计师。
公司所有权与经营权分离后，由于经营者一般任期是有限的。经营者可能在任期为了完成任务或是获取利益，可能会有作假的行为。对他来说他的作假成本并不高，只要在任期内作假不被发现，就可以达到它的目的。而投资者由于这种情况的存在，对证券市场中的各种信息的真实性都要表示怀疑。这样就必须有一个市场信誉的载体的出现，这个信誉载体就是会计事务所。因为信誉是会计事务所存在的前提，如果作为市场中介机构的会计事务所失去信誉，那么投资者对会计事务所就会失去信心。会计师无所作为证券市场的信誉载体就必须讲信誉。如果注册会计师顾眼前利益而不讲信誉，那么他所在的会计事务所可能由于它的行为而导致信任危机，甚至导致事务所的破产。一旦作为信誉载体的会计事务所不讲信誉，那么资本市场将无情的将其抛弃，安达信的例子就充分的说明了这一点。
安达信的信誉危机产生以后，它就难以在审计界立足。据3月22日《上海证券报》报道，2002年3月21日，安达信香港和中国内地合伙人宣布将旗下业务加入普华永道。众所周知3、4月份是年报审计的关键时刻，众多的上市公司的年报将在这一时间内完成审计工作。此时美国安达信由于安然事件被启用司法程序，可能面临破产。总部位于瑞士的安达信国际，根据瑞士的法律制度，采取了一种特有的公司结构"societycooperative"。根据这一结构，安达信国际与各个会员公司的关系并非人们通常理解的母公司与子公司的关系，也不像是合伙人公司，而更像一个协调性实体公司－－由全球会员公司组成一个松散的网络。每个会员公司都与安达信国际签署会员协议，得以共享基础设施和分摊管理成本，但是当某个会员面临破产风险时其它会员却可以自动脱离这个网络。换句话说，并安达信非一家单一企业，很多合伙公司可以决定自己的命运。美国安达信的安然事件并不会使香港和大陆的安达信有破产的危险。但是为什么香港和大陆安达信要与普华永道合并。如果我们用审计制度的信誉基础这一观点，这种现象就不难解释。大陆和香港的安达信，由于美国安达信的安然事件，它的信誉受到质疑。它只有进行合并，才能稳定军心，消除客户的疑团。因为很多客户的董事会最近都要决定聘请审计公司。在安达信（香港）宣布与"普华永道"合并之后，以期借助普华永道德信誉继续进行审计工作。在实质上审计工作还是由原来的人员继续完成，独立性与其他各种条件也没有变化。为什么非的如此，唯一的解释就是审计是建立在信誉的基础上的。失去信誉，审计制度将无从立足。
五、审计信誉与会计事务所的组织形式
会计师事务所的组织形式主要有下面三种："有限责任制、合伙制、有限责任合伙制。会计事务所的有限责任制，是指两位或两位以上的注册会计师组成的有限责任公司，公司以所有财产为限承担责任。在有限责任制的情况下，注册会计师与事务所承担的责任十分有限，所以注册会计师不讲信誉的成本很低。我国现在90%以上的会计事务所采取了这一方式，从而导致作假可能性的大大增加。
根据会计学的定义，会计师事务所的合伙制，是指由两位或两位以上的注册会计师组成的合伙组织，合伙人以各自的财产对会计师事务所的债务承担连带责任。合伙制无限连带责任的威慑力，使得事务所有强大的动力去讲信誉，一旦某个合伙人有不讲信誉的行为，都可能对其他合伙人造成威胁，因此会首先在事务所内部遭到强烈的排斥；同时因为合伙制的无限连带责任，因审计报告失实而受损的投资者可以要求民事赔偿，这就构成了监督事务所的外部威慑力量。在这种情况下是注册会计师不得不讲信誉。有限责任合伙制，是指事务所以全额资产负有限责任，合伙人对个人执业行为承担无限责任，合伙人之间不承担连带责任。在有限合伙制的情况下，注册会计师对自己的执业行为要很讲信誉，一旦违反就会使自己承担无限责任。它与无限合伙制的区别在于，合伙人个人的执业行为虽使合伙企业承担了有限责任，但不会使其他合伙人由于一个合伙人的作假行为而负无限责任。到1995年底，当时的六大国际会计公司在美国的执业机构全部转而实行了有限责任合伙制。
我们可以看一下中天勤作假后的成本与安达信作假后情况的比较就可以发现有限责任制与合伙制之间的区别。在美国的安然事件中，美国审计管理部门并未以行政手段将安达信从市场上一脚踢出，而是启动司法程序进行调查，一旦有了确凿证据，就要它对投资者的损失进行赔偿，如果其财务能力不足以支付赔偿金，那就破产好了，以市场机制将它开除；如果它出得起赔偿金，当然可以允许它在市场上继续生存，这一切都应当由法律来决定。对于安然投资人可以通过司法程序向安达信索赔。而中国的会计事务所造假事件，我们就以最近的中天勤与银广厦这一案例为例。对于中天勤的处罚，财政部只是吊销了因"银广夏造假"事件而臭名远扬的中天勤会计师事务所的营业执照，两名签字注册会计师仅仅受到吊销营业执照的处罚。中天勤的执照吊销后，原有的注册会计师改换事务所之后能够依然能够继续他们的注册会计师的审计工作。由于其是有限责任的会计事务所，对银广夏案的受害者来说，有限责任制的中天勤能承担的赔偿责任是非常有限的，因为事务所的家当早已不复存在。
审计的信誉与会计事务所的形式有密切的关系。合伙制的会计事务所作假的成本最高，最讲信誉。有限合伙的会计事务所作假的成本对作假者的成本高，从而执业者也讲信誉。但其他合伙人只负有限责任，保护了他们的正当权力，实现在国外采取最多的方式。而有限责任公司作假承担的责任十分有限，所以最不讲信誉。
六、审计制度的法律基础与信誉基础
审计制度是建立在法律与信誉的双重基础上的，两者是密不可分的。如果审计制度没有法律作保障，而单凭注册会计师的信誉来执行，那结果是可想而知。反之，在一个大家都不讲信誉的社会，法院的判决得不到很好的执行，那么审计制度法律基础起的作用也将是十分有限的。审计制度的法律基础与信誉基础即有替代的一面，也有互补的一面。就其替代信而言，如果注册会计师更讲信誉，审计后的报表可信度越高，那么审计制度法律规定就越不需要。相反，如果审计制度法律基础越健全，作假的可能性就越小，信誉起的作用就小。就其互补性而言，审计制度法律基础越健全，处罚越严厉，注册会计师可进行操作的空间就越小，作假的成本就越高，注册会计师就会更讲信誉。同时人和审计制度的法律规定都是不健全的，一些会计事项的审计即使遵守了审计制度，但还是要有注册会计师的以信誉作保证，做出公允的报告。只有在一个讲信誉的环境中，审计制度法律基础才能真正的起作用
审计制度是建立在信誉基础上，但会计事务所对信誉的重视程度与社会的信誉环境有关。如果上市公司请了信誉好的会计公司进行审计，其会计信息的质量比请信誉较差的会计师事务所要高。按理，公司的股价应该有反映。然而，在我们现有的证券市场上，股东对于会计信息质量并不看重，对于审计的质量以及会计事务所的信誉更是漠不关心。上市公司对于审计的质量要求不高，只以能够年报为目的。一些上市公司由于会计资料虚假在一年内更换了几次会计事务所，最后由一比较不讲信誉的会计事务所做了审计。更有一些公司即使被会计事务所出具保留意见的审计报告，它们的股价并没有产生下跌的情况。恰恰相反由于虚假会计信息的披露反而上升。如果在一个大多上市公司都不讲信誉的情况下，不讲信誉几乎成为大家的默认准则。而且现在中国的会计事务所审计竞争世风激烈，如果事务所坚守它的信誉，那就可能意味着客户的流失。那么会计事务所一定要坚持它的信誉，它的成本就会十分的大。在这么一个环境下，要求上市公司及会计事务所讲信誉就很难。审计制度的信誉基础犹如无本之源，难以建立。
七、结论：审计制度的信誉及信誉的市场选择
【关键词】审计风险 成因 识别 控制
随着经济全球化进程的加快，企业面临的经营环境不断的变化以及我国经济的快速发展，审计风险也越来越被我国所关注。随着人们利益的保护主义的兴起，人们对审计结果产生了很强的依赖。而审计如果出了问题，往往容易成为被审计单位投诉的对象。使审计人员不仅可能承担经济损失，还有可能承担法律责任。为了规避这种审计风险，需要对形成审计风险的原因进行分析。
一、审计风险的成因
（一）审计机构自身的因素
在对同一被审计单位进行业务审计时，不同的审计人员能力和素质有高有低，而且其职业道德也存在差异。所选择的审计方法不规范，存在主观判断。在对被审计单位进行业务取证上，不同的审计人员所选用的证据也不相同，种种因素使审计行为没有一个标准，必然会导致审计行为和审计结论的偏差。
（二）被审计单位制度的因素
审计人员在对企业进行审计时，没有觉察到被审计单位因制度不完善会造成什么样的风险。而审计人员在觉察到被审计单位存在着不合理现象时，其所提出的意见也不一定能够让被审计单位接受，或者其意见无法得到被审计单位的真正实施。所以说，审计风险的高低与被审计单位审计意识的强弱有关。
（三）经济环境因素
在市场经济中，被审计单位的经济行为不是固定的。通常存在着改组、合并、债务重组等各种行为，使审计人员在取证时往往存在取证不全、取证困难现象，所得出的结论不能全面反映和评价被审计单位的情况，审计风险由此加大。
（四）法律环境因素
我国的《审计法》等明确规定了审计人员所需要承担的失职后果。作为审计人员进行审计工作的依据，法律法规的不健全会让审计人员在选择审计标准上没有一个统一的标准，也会使审计风险增加。
（五）审计方法因素
目前我国使用的审计方法相对落后，审计人员存在着主观判断、凭经验办事等现象，在选择审计方法上没有进行科学的论证，所出具的审计报告也不够明确。
二、避免审计风险
（一）社会环境方面
在审计过程中，注册会计师和被审计单位承担着各自的责任，首先要在程序上将这两种责任区分开来。审计所依据的是被审计单位所提供的会计资料。会计资料是否真实完整，直接影响到审计结论。因此在审计前应做好会计资料搜集整理和保管工作，让注册会计师所运用的会计资料真实、完整。这不仅可以降低审计风险，同时也可以提高审计报告的质量。
对于被审计单位来说，在内部建立健全管理制度可以使审计风险得到降低。因此，有必要在岗位分工上明确各责任人的责任。同时，为防止发生舞弊行为，可以定期地对各岗位进行轮换，使各岗位之间互相监督和监管，为审计工作创造一个良好的前期环境。
为确保审计报告公正、合理，注册会计师需要保持独立，不受任何外来因素的不良干扰。
（二）会计事务所方面
会计事务所在接到业务时，应首先对该业务所存在的各种审计风险进行事前评估。以确保审计工作的效果。审计人员在对各种风险进行评估后，再制定出相应的审计策略和审计计划。如果事前评估的风险不在会计事务所的接受范围之内，应该拒绝该业务。
在审计过程中，审计人员应利用自己的专业技术和知识，选择合适的审计方法以减轻、规避或者转移审计风险。为使审计风险最大限度地得到降低，还需要对所做的工作进行检查和修正，确保审计工作有效的开展。会计事务所内部应建立有效、高效的运行机制，完善内部管理制度。在审计过程中，加强监督和引导。同时会计事务所和执业人员是一个高风险的行业，因此需要建立一套保障制度以增强风险承受能力。
三、审计风险具体控制措施
（一）首先要提高会计事务所审计人员的素质
审计的执行者是审计人员，审计风险的大小与审计工作人员素质的高低有直接的关系。因此，防范审计风险首先必须要提高审计人员的综合素质，包括职业道德和业务水平。审计人员在审计过程中，需要保持严格的独立性，对自身的行为要加以自律和规范，不受外来不良因素的干扰。对国家现行的法律法规，审计人员应予以及时了解，确保在政策理解上不出现差错，保证审计结论的合理、适当。在个人业务素质上，审计人员应该不断地接受教育和培训，以更新和提高会计方面和审计方面的专业水平。熟悉会计、审计方面相应的法律法规和准则，并在审计过程中规范操作，以防范审计风险。审计人员对审计环境的适应性也必须提高，杜绝由于自身因素诱发的审计风险。
（二）加强对被审计单位的测评
审计风险形成的一个原因就是被审计单位内部存在着制度上的缺陷。审计人员对被审计内部制度的缺陷必须予以正确把握，否则就会产生不可知的审计风险。因此，要加强对被审计单位制度的测试和评价，对被审计单位的内部管控情况进行了解，通过对其制度的健全、有效和功能性作出测评，为审计风险的控制和规避提供有利的条件。
（三）正确运用审计方法
目前，国外所使用的审计方法都是利用风险导向。而在我国国内所采取的方法相对落后，不能有效地对审计风险进行控制。所以，会计事务所的审计人员必须学习和掌握先进的审计方法和审计技术，并运用这些方法和技术降低审计风险。
审计信息的准确，并不是由任何一种审计方法的运用就能够保证的。在实际审计活动中，应综合运用各种审计方法。这样做的好处是，使获得的审计证据比选择单一的审计方法更充分，提高审计报告的准确性，从而降低了审计风险。
（四）健全和完善各项法律制度、审计准则
审计风险的大小与法律法规是否健全完善有很大的关系。应制定适合时代的新准则、新法规来减少审计风险。
四、结语
目前，我国审计工作的风险问题已经造成相当不好的影响，需要在查找其原因的基础，采取对应的措施加以改进。本文的分析研究对于审计风险的避免和控制具有一定的借鉴意义。
参考文献
[1]宋森，吴煜丽.论审计风险的防范与控制[J].现代商业，2008(21).
【关键词】会计事务所 企业性质 独立性
一、会计师事务所的一般企业性质
企业是以营利为目的的资本积聚体，没有营利性的诱导，也就没有企业的建立与发展，这是毋庸置疑的。会计师事务所是否具有企业的基本特性，并将其纳入企业范畴，也是不再需要讨论问题，因为国际通行的分类将会计师事务所划入企业类别之中，我国早期将会计师事务所分类为事业单位，主要是基于当时历史条件和环境下，特别是大多数事务所是由当时的各级财政机关和审计机关开办，业务上行业大多从属于其行政机关的现实相关，在于国经济接轨和在我国恢复注册会计师审计事业的初期，我们还把会计事务所定义为“事业单位”，不以营利为主要目的，实际上是将注册会计师审计纳入了政府监管的延伸体系之中。在90年代中后期，我国改变了这种与时代和会计事务所自身本质特征相矛盾的观念，承认会计事务所是以营利为目的的、独立的公司法人，会计事务所的原始投资、新资金加入、经营积累等，均纳入事务所的实收资本和资本积累，这也就是完全承认会计事务所的企业性质，承认会计事务所是以营利为目的的资本积聚体。
企业的特征是指企业自产生以来各行各业、各种类型的企业共同的质的规定性，它体现企业的本质，是区分企业与非企业的本质特征。一般认为，企业的基本特征主要包括：组织性、经济性、商品性、营利性和独立性。
第一，组织性是指企业是一种有名称、 组织机构、规章制度的正式组织；是由企业所有者和员工主要通过契约关系自由地（至少在形式上）组合而成的一种开放的社会组织。会计师事务所也是由注册会计师及其他资本持有者以合约达成的这样的组织。
第二，经济性认为，企业首先是、主要是、本质上是经济组织，以经济活动为中心，实行全面的经济核算，追求并致力于不断提高经济效益，实际上就是说企业是一个以开展经济活动为基本业务的组织，它与公益性、完全的事业性组织不同。会计师事务所同样也是以自身经营业务换取收入的经济性组织，这一点毋庸置疑。
第三，商品性是指企业生产经营的产品或提供的劳务都具有商品的性质，需要通过交换才能获取企业的产品或服务。在现在的社会环境下，企的经济活动是面向、围绕市场进行的。不仅企业的产出和投入是商品――企业是“以商品生产商品”，而且企业自身（企业的有形、无形资产）也是商品，企业产权可以有偿转让―― 企业是“生产商品的商品”。同样，会计师事务所也要购买注册会计师、事务所管理者的劳务，同时为自身客户提供审计服务换取劳务收入；而且事务所本身也可以进行并购、转让的交易对象。
第四，营利性是企业区别于行政机关、完全的事业组织、公益机构的本质特征，它是市场经济的基本单位、“细胞”，是单个的职能资本的运作实体，是以赢取利润为直接、基本目的，利用生产、经营某种商品的手段，通过资本经营，追求资本增值和利润最大化。会计师事务所同样也是一种营利性经济组织，很显然，如果不是营利性甚或是高营利性的诱惑，会有那么多的高级会计人员投身该行业吗？
第五，独立性是指企业还是一种在法律和经济上都具有独立性的组织，它（作为一个整体）对外、在社会上完全独立，依法独立享有民事权利，独立承担民事义务、民事责任，它拥有 独立的、边界清晰的产权，具有完全的经济行为能力和独立的经济利益，实行独立的经济核算、自主经营、自我发展。会计师事务所同样如此，业务独立、经营独立、责任承担独立，而且，在执行审计业务过程中都要求审计人员独立。一旦审计失败，就需要通过法律和协商的途径，承担相应的经济、法律和行政责任，与企业没什么区别。
二、会计师事务所企业特征的特殊性
会计事务所为部分资本和具有专业技能的注册会计师的人力资本找到了投资和追求投资回报的较为理想的领域，是符合企业的基本特性。但是，会计事务所的企业性质与一般经营性企业确实存在差异。不过，这种差异只是企业的行业性质、业务性质、社会要求等方面的差异，而非企业性质上的根本不同。
第一，它属于基本社会服务性企业，企业服务能力和信誉是企业发展的主要依靠；第二，受国家法律和世界性行规的约束，会计事务所间的竞争规则具有与其他企业不同的特征。一是不能采取不正当竞争和公开竞争手段，比如拉取其它会计事务所的客户、上门拉取客户、支付佣金拉取客户等等。二是不可以通过广告的方式宣传自己和争取客户，这同一般企业努力通过多种渠道和高水平广告，宣传和推销自己及其产品、服务表现出明显的差异。三是行业管理比一般企业严格、规范，制度规范更具直接约束性，行业执业标准可以深及各成员单位及其执业人员的行为细节；第三，同其他管理咨询、中介业企业一样，会计事务所的工作成果最终表现为提交的审计报告的质量和社会认可程度，而这种工作成果的业绩评价同上市公司或一般企业不同：企业业绩评价中，各方面利益关系人大多关注企业合法收益的高低；会计事务所的投资人、管理当局、企业其他利益关系人的价值选择和取向存在差异。作为企业（会计事务所）的投资人和管理当局，他们也关注企业的服务质量，但是这种关心是以趋利性为前提的，即为了保证事务所获取满意的客户群，进而获得满意的审计服务收入，这同一般生产企业关心自己的产品质量具有相同的目的性――赢得客户、赢得市场，保持稳定、长期的利益追求，没有这样的前提，事务所就不会关注自身的服务质量。相对于此，作为会计事务所服务结果的使用方――所审计公司投资人、债权人及其他使用审计报告并与该公司存在或即将发生经济交易的利益群体，他们评价事务所的好坏，则更注重会计事务所提供的审计服务是否能够满足他们决策所需信息的可靠性方面，
一、会计审计中诚信价值的重要性
在会计审计工作中，诚信价值的重要性主要体现在以下几个方面:
(一)降低企业交易成本如果将诚实信用贯穿于会计审计工作中，就会促进相关交易主体建立起有效的信任，进而降低不必要的签约成本、监督成本等，从而最大限度得降低企业的交易成本。
(二)提高企业经济效益交易效率与交易总量和交易成本密切相关。交易成本越低，交易总量越大，就表明交易效率越高。从中我们可以发现，交易效益的高低取决于交易成本的高低，二者成反比的关系，交易效率的提高也就意味着交易成本的降低。对于企业来说，如果能够依照诚信原则进行会计审计工作中，保证相关信息的真实性就会大大提高交易双方预期，提高签约的效率。对于社会来说，企业间的诚信有助于加快社会资源的有效配置，降低整个经济运行的成本，从而使企业的经济效率和整个社会的运行效率得到提高。
(三)增强企业的市场竞争力一个具备良好信誉的企业，必然会在市场中得到更多交易对象的青睐。因为，诚信是一个企业最无价的利器，特别是在市场经济竞争加剧的今天，拥有良好信用度的企业才会对投资者有强大的影响力和吸引力，有利于企业在竞争中脱颖而出，不断发展壮大。
二、会计审计中诚信价值的博弈
我国现阶段的独立审计诚信制度的建设才刚刚起步，注册会计师和审计师都只承担有限的责任和风险。贯彻诚信的会计师和审计师以及拥有良好诚信度的会计审计企业能够在很大程度上保证审计信息的真实性，降低审计失真给社会带来的不利影响，从而降低整个社会的经济成本。在会计审计工作过程中，当诚信价值越大时，所带来的经济价值和社会价值也会变大。相反，当会计审计工作者的个人行为和企业行为是在粉饰相关工作报告时，将会对社会产生负面的影响和风险，从而整个社会的经济效益和社会效益也将降低。因此，在会计审计工作中每一个个体和企业都应当重视提升自身的诚信价值，在博弈中所累积的“帕累拖效应”越优，整个社会的运行效率就会越来越快。在会计审计中诚信价值的博弈会受到各种主客观因素的影响。主要表现在以下两个方面:
(一)被审计和会计审计单位的博弈在被审计和会计审计单位的重复博弈中，很多企业为了更好的分配和制约权利，将企业的经营权和所有权分离，在管理企业的过程中，企业的所有权者往往会聘用职业经理人从事相关的经营管理，职业经理人相对于股东更了解企业的运行状况，这在一定程度上导致了二者之间的信息不对称的现象，股东往往处于被动的状态。而职业经理人为了谋求自身的利益，就会高估企业的经济价值。而股东为了核实职业经理人所提供的企业运行状况，就会聘用或者委托专门的会计事务所对其工作报告进行评估，确认经理人的经营成就，提高审计报告的真实性。此外，由于很多企业的董事会股东出任企业高管，在对企业审计报告的评估中，变为徒有形式而失去其实质意义的经理自我评价，这就会让审计报告的真实性大打折扣。特别是当企业中会计审计师对报告持有怀疑时，经理往往会利用其职权和身份，打压注册会计师和审计师，他们为了不被辞退，只能一再得放弃自身得职业道德，对审计报告得准确性、真实性采取“睁一只眼、闭一只眼”的态度。
(二)会计审计部门之间的博弈在市场经济条件下，我国的会计审计行业间的竞争越来越激烈，为了谋求自身的发展，不断扩大自身的客户范围。在这个过程中，越低的审计成本、越高的服务质量，对于企业吸引新的客户具有明显的优势，因此，会计审计部门之间的竞争越来越取决于审计成本的竞争。从发展过程来看，如果会计事务所以提高效率和交易总量来降低审计成本。对经济的发展是有利的;相反，如果只是单纯的通过弱化审计专业技术的方式来降低审计的成本，就会给社会的发展带来负面的影响。会计审计部门之间成本竞争的加剧，就会导致一些事务所为了降低审计成本，故意省去审计的流程，这就会使得审计失败的风险大大增高，会计诚信价值也面临崩塌。由于当前我国并没有专业的审计监督标准和制度，这就导致一些事务所为了能够生存下去，对被审计对象的要求采取言听计从的态度，降低了事务所的信用度，在与被审计单位的博弈中处于劣势局面。虽然在短期内获得了经济效益，但从长远来看，不断丧失的诚信价值必将使其在竞争中处于不利地位。
总而言之，在会计审计中，诚信价值是要考量的第一因素。在重复的博弈中交易双方只有形成牢不可破的诚信基础，才会取得经济效益和社会效益的共赢。在我国社会主义市场经济发展时期，对整个的会计审计行业的诚信建设就成为当今社会的当务之急。
作者：张萍单位：湖南中皓会计师事务所
1.从会计师事务所的角度分析。
1.1我国会计师事务所组织形式的影响。按照我国现行的《注册会计师法》规定，只批准设立有限责任会计师事务所、合伙会计师事务所，不准设立独资会计师事务所，虽然2010年财政部等三部委联合了《关于推动大中型会计师事务所采用特殊普通合伙组织形式的暂行规定》即特殊普通合伙会计师事务所，但此模式只适合于大中型会计师事务所采用，目前由于国际“四大”会计师事务所进入国内市场，发挥其专业优势承接大量业务，相对本国会计师事务所规模小、业务量少很少采用该模式。因此，当前事务所组织形式不利于其业务的发展。
1.2会计师事务所的业务质量控制不够完善。健全的审计业务质量控制制度是会计师事务所提高审计质量，降低审计风险的重要因素。我国目前的会计师事务所审计质量的控制准则即《中国注册会计师质量控制基本准则》，该准则只是从总体上要求会计师事务所制定全面质量控制和项目质量控制程序，并没有涉及到具体的控制措施。一些会计师事务所的执业质量管理制度和质量控制办法形同虚设，在实际的操作过程中，并没有真正得到落实。尤其是一些中小型事务所，对审计风险重视远远不够。为了降低审计成本，刻意减少工作量，三级复核制度并未真正地得以执行，未实施必要的审计程序，以至于出现审计取证不足，发表不恰当审计意见等等问题，甚至在在利益的驱使下极个别事务所出具虚假的审计报告。
2.从注册会计师的角度分析。注册会计师审计既要强调其专业技能更重要的强调从业人员的职业品德和执业纪律，要求审计人员必须德才兼备。从业人员除了要具备扎实的会计、审计等专业基本技能、还必须具有高尚的职业道德。从我国目前的现状来看,会计师事务所缺乏对员工专业技能的培训，对员工职业道德的后续教育也不够重视,审计人员普遍存在着职业道德水平不高的现象。在审计执业过程中往往存在侥幸心理，风险意识比较淡薄，只求效率，不求质量，任意出具无保留意见审计报告。这不仅不利于审计人员自身素质的提高,还直接影响了会计师事务所的审计形象,而这必将成为会计师事务所的审计风险隐患。
3.从外部环境的角度分析。会计师事务所的外部环境包括法律环境、经济环境、行业环境等。首先我国与注册会计师行业相关法律、法规是审计工作的重要依据，若相关法律体系不完善，注册会计师就失去统一的判断标准，从而会加大审计风险。由于我国注册会计师行业起步比较晚，一些法律法规还不是很健全，条文规定不很明确，缺少对民事责任承担办法、损失赔偿问题等的具体规定,使得具体的工作不能够顺利地开展。其次从经济环境来看，随着市场经济的迅速发展以及企业经营方式和内容的日益复杂化，企业的经营活动存在着很多不确定的因素，这使得注册会计师对被审计单位的情况难以全面地了解，从而加大了其判断正确审计结论的难度，增加了审计风险。再次从行业环境来看，目前我国有多个部门具有对会计师事务所监管的权利，如财政部、审计署、证监会、注册会计师协会和税务部门等，虽然能形成多方面监管的局面，但各监管部门之间的职责划分不清，这样既容易出现监督空白，又会加大审计监督成本，从而不能对会计师事务所的审计行为进行严格的监督。另一方面行业监管力度也不够，还缺乏有效的监督检查方式。总之，目前我国的相关法律法规尚不配套，需要加大力度完善相应的法律制度。
二、我国会计师事务所如何规避审计风险
1.改革目前我国会计师事务所的组织形式。目前我国会计师事务所采取的组织形式主要是普通合伙制、有限责任公司制，虽有特殊普通合伙制但由于此形式在我国起步较晚且只适合于大中型会计事务所，普遍应用性较弱。普通合伙制的合伙人以各自的财产对事务所的债务承担无限连带责任，合伙人利益与事务所的命运密切相关，因此合伙人的风险意识较强，更有压力和动力促进事务所的发展，但其最大的缺点是不利于扩大规模。有限责任公司制能扩大规模但此形式降低了注册会计师个人的责任，加大了审计风险，因此，特殊普通合伙制既融入了上述两种的优点，又弥补了它们的缺点，是目前我国会计师事务所的最理想的形式。大力推广有限责任合伙制，既能与国际“四大”会计师事务所竞争业务，更重要的是可以较好地控制和防范会计事务所的审计风险。
2.加强会计师事务所的质量控制。首先完善的质量控制制度是会计师事务所调高业务质量，降低风险的重要保障。会计师事务所应根据《会计师事务所质量控制准则第5101号———业务质量控制》规定，结合自身实际情况，制定合适的质量控制制度。其次要加强会计师事务所的业务质量控制。其中，在业务承接阶段，要正确评价自身的业务胜任能力，不能为了扩大审计收入而盲目承接自己不能胜任的业务。在选择客户是要持慎重态度，对于内部控制制度不完善、财务管理不利的的客户应格外注意。在审计计划阶段，要选派熟悉客户行业生产经营特点和流程且与客户无利害关系的审计小组成员执行审计项目，并且做好计划审计工作，从源头上保障审计质量。在审计实施阶段，要在对被审单位的内控制度进行检查和评价的基础上确定下一步工作的范围和重点。在实施实质性程序中，审计人员要不怕苦、不怕累，认真履行函证、存货监盘等程序，以搜集充分的、有力的审计证据，保证审计质量。在审计报告阶段，注册会计师要恪守职业道德，如实披露，发表适当的审计意见并撰写审计报告。另外，事务所还要严格执行项目负责人、部门经理和事务所负责人的三级复核制度，以保证审计工作质量。
3.增强注册会计师的防范风险意识。注册会计师的专业技能和职业道德水准是提高会计师事务所审计质量，降低审计风险的重要因素，因此，会计师事务所应重视提高从业人员的综合素质，加强注册会计师的后续教育与培训。在注册会计师整个审计执业过程中都可能存在审计风险，会计师事务所必须向注册会计师强化防范风险意识。在接受审计业务时，深入了解被审计单位的基本情况，如果为了扩大业务而接受质量比较差的客户，显然会增加事务所的审计风险。在审计执行阶段，注册会计师要严格执行审计程序，项目负责人要制定明确的审计计划的目标，以减少审计风险。在出具审计报告时，注册会计师要谨慎，不能因外界因素的影响而出具不负责任的审计报告。要在对审计工作底稿的重点问题进行仔细复核，找出充分有效的审计证据，确保审计结论的客观公正。
关键词：注册会计师；法律责任；审计质量
注册会计师具有较高的会计专业知识水平，在会计和审计领域的执业行为在经济生活中发挥着重要作用。因此注册会计师能否严格遵守法律法规和行业准则，进行严谨科学的审计工作，保护社会的公共利益，对于社会各界都是至关重要的。注册会计师的法律责任问题，是社会各界共同关注的问题。
一、我国注册会计师法律责任概述
（一）注册会计师法律责任的定义。注册会计师的行为一般产生于各种业务中，包括审计业务、会计咨询、会计服务等，并课分为鉴证类业务和非鉴证类业务。注册会计师的法律责任指的是注册会计师在工作过程中因违法行为给受害人造成损失应承担的法律后果，主要体现在承办业务的过程中未能履行合同条款、未能保持应有的职业谨慎或者是出于主观故意不作充分的披露，出具不实的报告，致使审计报告的使用者遭受损失。
（二）注册会计师法律责任的种类。民事责任。民事责任是指注册会计师的行为触犯民法，经法院判决由注册会计师承担的民事性质的责任。刑事责任。刑事责任是指注册会计师的行为违反了我国《刑法》，经法院判决由注册会计师承担的具有刑事性质的责任。行政责任。行政责任是指行为人违反了《行政法》等的规定，由司法部门或者是政府部门对其进行追究的具有行政性质的责任。
二、注册会计师法律责任的因素分析
注册会计师法律责任的影响因素是多方面的，既有注册会计师自身的原因，也有社会环境的影响、会计事务所的影响，甚至是各种因素综合作用的结果。结合笔者本身的工作经验和对各种现象的分析和探讨，认为主要有以下几方面：
（一）缺乏必要的审计程序。在实际发生的注册会计师法律责任案例中，我们可以发现很多情况的发生是因为注册会计师忽略了必要的审计程序造成的。忽略审计程序的现象屡见不鲜，忽略的理由多种多样，有的会因为经常办理业务和接受委托，管理的部门就理所当然地认为没有问题，忽略审计程序；有的是业务量较大，删繁就简，将审计程序自动忽略；有的甚至是为了降低业务成本。审计程序对于注册会计师的业务工作至关重要，但就因为各方的不重视而造成了不可估量的损失。
（二）职业道德低下。随着经济的快速发展，金钱和权力诱惑的不断增加，有些注册会计师为了获取利益，无视职业道德，以身犯险，进行违法乱纪行为。职业道德低下的另一个表现是注册会计师的挂职现象，所谓挂职就是在事业单位、上市公司或者是证券机构进行工作的注册会计师，将注册会计师证书挂名在会计事务所，不参与会计事务所的业务，而仅在其中抽取提成的现象。这种现象普遍存在并且屡禁不止，这种现象与注册会计师的职业道德严重违背，并且阻碍了会计行业的发展。
（三）行业之间不正当竞争。随着会计事务所的不断发展，会计行业之间的竞争不断加大，每一个会计事务所各尽所能抢夺业务资源，以提高经济收益，保证会计事务所的生存和发展。但是有一些会计事务所为了经济效益的提高，而向审计单位妥协，通过降低收费或者出具虚假、有质量问题的审计报告来增加收益。这种行业间的不正当竞争行为只能是饮鸩止渴，不仅影响了注册会计师和会计事务所的长久发展，还增加了注册会计师法律责任承担的风险。
（四）会计事务所管理水平低。在我国会计事务所都制定了一套内部和外部监督制度，对注册会计师的工作质量和效率进行检验和监督。在内部控制上，主要包括各部门之间、各会计师之间的监督，并依靠奖惩制度保证实施，但是在实际的操作和运用之中内部监督发挥的作用并不显著，很多时候法律责任产生于会计事务所内部的疏忽；在外部控制上，主要是会计事务所协会以及政府部门、社会舆论的监督，但是很大程度上存在形式化和事后性，发挥不出应有的效果。因此对于注册会计师工作和资料成果的审核和复核中很容易出现纰漏，难以发现存在的问题，从而造成注册会计师不得不承担法律责任。
（五）社会对于注册会计师期望过高。对于社会和企业而
言，注册会计师应该具有一定的专业水准和职业操守，因此对于注册会计师的工作成果以及注册会计师自身的评价和期望都比较高。另外，随着市场经济的快速发展和竞争程度的不断加大，企业等有关部门期望通过注册会计师的审计等，分析和发现发展中的问题，提高企业的发展水平，所以在心理上对于注册会计师的技术水平保有很大的期望度。但是若注册会计师由于审计出现问题，从而对企业造成损失，注册会计师就会无可避免地陷入法律诉讼中。
三、我国注册会计师法律责任的应对措施
（一）加强和完善法律法规建设。有关于注册会计师法律责任的法律法规主要有《注册会计师法》、《公司法》、《证券法》以及《股票发行与交易管理暂行条例》等，可见关于注册会计师法律责任承担的法律规定比较零散，并其法律效力偏低，给我国的司法实践造成了一定的影响。首先，我国要根据注册会计师法律责任的现状，综合各方利益，加强相关法律的完善，解决法律之间存在的矛盾和冲突，提高我国法律的适用性和实践性。另外，我国要促进注册会计师法律责任相关法律规定的系统化和整体化，特别是能将其在上位法中进行详细并具有前瞻性的规定。
（二）完善监管体系，优化执业环境。科学有效的监管体系的形成需要四方面的共同努力，一是监管主体明确，二是监管手段灵活有效，三是监管能力能够充分发挥，四是监管效率提升。目前我国对注册会计师进行监管的主要部门就是政府的财政部门以及人民法院，其决定着监管的范围和权限以及责任承担的裁定和实施，监管主体作用的发挥对于监管效果具有十分重要的作用。对于监管手段，包括法制监管、道德准则监督和媒体监督，三种监管模式相互呼应，从而形成了对注册会计师内部和外部结合的有效的监管体制。在监管效率和监管目标的实现过程中，要注意加强对具有责任意识、创新意识的监管队伍的建设和培养，从而提高监管水平，优化注册会计师执业环境。
（三）提高从业资格，规范业务范围。对于我国现行的会计事务所的审批和监督所遵从的法律规定较早，随着经济水平的提升和企业的快速发展以及知识机构和产业结构的变化，其规定就难以适应现今的经济水平和社会需求。注册会计师的从业门槛比较低就会造成会计师行业的竞争加剧，行业秩序混乱，业务质量难以保证，甚至是造成行业违法现象不断加剧。门槛过高就会造成业务人才缺乏，业务难以正常解决，从而影响我国经济的正常和健康发展。因此，我国要根据不同地区的经济发展水平和行业建设的实际情况，有针对性和有区别地提高从业资格水平，规范业务范围。
（四）提高注册会计师协会管理水平。注册会计师协会的主要作用是进行行业监管，其作用的有效发挥对于解决注册会计师法律责任问题具有重要的意义，为此要提高注册会计师协会的管理水平。首先要建立和完善监督监管的制度和规定，设立专门的监管机构，促进监管人员的培养。另外，加强行业监管的力度，积极探索有效的监督新模式，以提高协会的管理水平。
（五）建立和完善会计师考核体系。会计事务所要建立完善严格的考核体系，实行定期和不定期相结合的考核方式，加大平时的抽查力度，并对考核数据进行记录，建立考核数据库。加强对注册会计师的了解，对其服务质量、服务水平以及服务范围进行合理化的分析和研究，提高监管水平，促进监管目标的尽快实现。
总结：对注册会计师法律责任因素的分析和研究是十分必要的，有利于提高和保证工作质量，提高社会的评价和信赖程度，促进我国经济的健康发展，维护行业和谐和社会的稳定。
参考文献：
会计实结（会计事务所实结）
一.实习单位情况介绍
北京中威华浩会计师事务所,经北京市财政局批准设立,在北京市工商行政管理局登记注册,具有独立法人资格.全所现有员工200余人.其中:注册会计师83人,注册资产评估师34人,注册税务师32人,具有高,中级专业技术职称者占46%,大专以上学历者占95%,45岁以下中青年占80%.是一家由会计,金融,法律,工程,经济管理等方面专业人才组成的,具有综合服务功能的会计中介机构,能为社会各界客户提供全面优质的专业服务.
北京中威华浩会计师事务所具有财政部批准的对中央所属国有特大型企业进行年度会计决算审计的资质,中国注册会计师协会,中国人民银行批准的金融企业审计资质,北京市财政局批准的对北京市国有大中型企业审计资质,建设部批准的工程概(预)算,工程决算审计资质.北京市国有资产管理局批准的资产评估资格.
作为国内大型会计师事务所,牢固树立信誉为根本,质量为生命,客户为上帝的执业理念,恪守独立,客观,公正的执业原则,建立有完善的内部经营管理机制和内部业务质量控制制度.行之有效的业务培训制度更为培养专业人才,不断提高整体素质,提高事务所执业水平奠定了坚实的基础.
北京中威华浩会计师事务所擅长的金融业,制造业,商业,房地产业的审计业务.近年来,已为近万家企,事业单位,机构提供了专业服务,涉及机械,电子,医药,化工,建材,纺织,交通运输,冶金,电力,煤炭等诸多行业.
北京中威华浩会计师事务所注重同国内同行,国际著名会计事务所及评估机构间合作与交流,努力学习国际先进经验,不断提高服务质量与执业水平.
二.实习内容
实习期间按照要求和公司安排主要完成以下实习工作任务:
1.了解会计师事物所机构组成,人员职责,基本业务.
2.分别熟悉事物所各种会计业务的操作流程,行业规范,协助会计师完成各类业务.
3.配合工作人员完成各种办公室日常工作.
我被分配在公司审计2部进行实习,现按照时间进度将实习内容报告如下:
第一天早上8:30正式到公司报道,随后由负责审计业务的主任会计师给同时去实习的四人开会,详细介绍了北京中威华浩会计师事务所的具体情况,主要从公司发展历史,机构人员设置,经营业务范围以及目前经营状况等方面做了说明,同时对我们实习人员提出的相关问题做了解释说明.最后,明确了我们实习期间的主要工作任务,并提出了相关要求和期望,鼓励大家在新的环境里认真学习,努力工作,争取在实习期间有所收获.
之后,交由公司办公室主任李老师具体负责我们在公司实习期间的事项安排,我在事务所的实习也便正式开始.
开始两天时间,在事务所内跟随李老师熟悉情况,并帮忙完成各项办公室日常事物.先将2004年度出台的各项会计政策文件整理成册,并每人配发一份,每天空闲时间自己学习翻阅,了解最近的会计政策,从宏观经济,会计制度,证券,法律等等方面作以了解,这些都是在今后的工作中经常用到的法律法规,给我们提供了很好的学习机会,使我们获得了行业相关的第一手资料.
会计师事务所有大量的文件档案,而且多数都是需要长时间保存的,很多也是需要随时翻阅查看的资料,这就对档案管理保存提出了较高的要求.办公室主任李老师带领我们4个实习学生进行了一些档案整理工作.我们将过去两三年的档案重新码放整齐,并按序号做以说明.在这期间进行了不少的体力劳动,搬运成捆的厚重的档案让我们这些即将毕业的大学生们体会到了新的锻炼.另外,老师还手把手的教我们文档的装订方法,几个人一同练习,从排序,打孔,穿线一直到最后的粘贴,编号,最终能够将一落零散的报告底稿整理成完整的报告文件并排放整齐.就是这些看似简单不经意的工作我们这些在校的学生要是不经过锻炼是没有办法做好的,而这些工作也正式以后从业中最最基本的.在此期间,我们也有机会看到了大量的审计报告,验资报告,工作底稿等等一手的文字材料,让我们真实的感受到了事务所的具体工作,那一本本厚重的档案就是这些工作的最好见证.
实习第四天的时候,事务所安排了一位有着多年从业经验的注册会计师王老师给我们授课,主要讲述了审计业务的操作.与大学课堂上的讲授不同,这里更注重工作环节中的实际应用,整个讲述过程都对照着完整的审计报告,从工作底稿的第一页开始一直到报告的完成送交课户,让我们对审计业务有了更直观的认识和体会.随后,我们各自学习,翻看一本本审计报告尤其是工作底稿,使自己对其有更深刻的认识.
实习期间的时间过的是很快的,一个星期结束了,我在第一周里主要完成了对会计师事务所的基本认识,协助处理了事务所办公室日常工作,并对审计业务有了初步的了解.
第二周一开始,开始进入审计业务的实际练习操作阶段,主要是在注册会计师老师的指导下做一些测试工作,协助完成工作底稿.起初,比较生疏,就先自己翻看客户提供的各种资料,包括凭证,总分账,明细账,固定资产明细表等等.然后开始进入抽查凭证工作,开始由老师写出需要抽查的内容和项目凭证号,我们实习生只负责查找凭证是否相符,尤其是涉及大额支出项目,计提折旧项目以及涉及税金项目.抽查凭证工作是审计过程中一个至关重要的程序,很多问题都是在抽凭时发现和暴露出来的.在我们逐渐熟悉抽查凭证的原则和方法后,便独立完成抽查工作,决定抽查的项目并签署审计抽查意见.在此过程中,会遇到一些问题,例如凭证号不相符合,原始凭证不完整等等,在经过老师确认指导后我们写下自己的意见建议.在完成这一工作中,虽然抽凭并不难,但查找对照比较烦琐,而且责任重大,让我有较深刻的体会.
由于我们接触的业务都是相对比较简单的,没有特别复杂的审计过程,在完成底稿后,我们又参与资产负债表和收支平衡表的编制核对过程,将各项数据综合统一后与客户提供的报表相对照.
这些都是在事务所里协助老师做的比较零散的工作,但是的确学到了不少东西,很多看似简单的问题有时自己都会遇到麻烦,在此解决过程中也积累了不少经验.
周三,我和另外一个实习同学一起和注册会计师王老师出外勤,完成年度审计业务,客户是中华商标协会.中华商标协会(cta)是为了促进社会主义市场经济建设,创立中华民族品牌,经中华人民共和国民政部正式批准成立,并由中华人民共和国国家工商行政管理总局直接领导的全国性民间社团组织.于1994年9月9日,协会由中国享有盛誉的企业和地方商标协会,商标机构,法律及学术界的专家自愿组成.我们在早上九点抵达业务现场后,老师和客户做了适当沟通后,我们便开始了紧张的工作.主要对中华商标协会2004年度财务状况进行审计,同时还要审计其下属的中华商标协会商标鉴定中心.两者一个属于行业协会,符合事业单位会计政策,另一个则属于赢利性的组织.在老师的指导下,我们很快进入了工作状态,面对满桌子的账本,凭证,我们一项项工作逐次进行,有条不紊.另外,客户的会计处理比较规范,会计电算化比较完备,所以使得我们的工作进展也比较顺利.中午草草吃完午饭后,我们一刻不停的继续工作,由于此业务要在一天内完成现场工作,所以工作量非常大,在晚上6点半我们顺利完成所有工作,返回事务所.这一天的外勤工作十分紧张而又让我受益匪浅,我真真体会到了出外审计的感受,体会到了会计师忙碌的工作状态.
周四,我们在事务所协助完成昨天现场工作的后续工作,整理完成工作底稿,完成审计报告的编写,并装订成册,直到送到客户手中,心中有一种说不出来的感觉,因为那里面包含着自己的工作,包含着自己的努力,也包含着自己的成就感.
之后两天,事务所多数老师都出外勤了,恰好又有两个业务需要很快完成,主任会计师便领着我们几个实习学生一同工作,同样是紧张而又有条不紊,最终按照要求完成了对中国医药工程设计协会和全国工商联中华珠宝业协会的审计工作,并出具审计报告.
这样,我在北京中威华浩会计师事务所有限公司为期两周的实习就结束了,时间虽短,但内容丰富,让我受益很深.
三.收获与感想
通过这次在会计师事务所的实习,使我在即将毕业前学到了很多东西,很多课本上没有而工作以后又必须具备的东西.
明白事务所工作的主要职责范围,机构构成,学到了一些必备的办公室事物处理,了解了最近的会计政策法规,并逐渐熟悉了审计业务的流程以及关键步骤.
体会到作为会计师事务所外部审计职责的重要性,无论从社会发展还是企业生存,完善的财务制度<>是至关重要的,而作为会计师事务所,肩负着外部审计这一重任.而作为事务所人员必须具备良好的个人品质,同时应具备较好的业务能力和身体素质,这样才能很好的适应并胜任这一重要的工作.
同时,作为事务所的实习人员,在审计过程中看到了很多的账本账册,也体会到了作为企业或者单位会计人员的工作.会计其实更讲究的是它的实际操作性和实践性..每一笔业务的发生,都要根据其原始凭证,一一登记入记账凭证,明细账,日记账,三栏式账,多栏式账,总账等等可能连通起来的账户.这为其一.会计的每一笔账务都有依有据,而且是逐一按时间顺序登记下来的,极具逻辑性,这为其二.在会计的实践中,漏账,错账的更正,都不允许随意添改,不容弄虚作假.每一个程序,步骤都得以会计制度为前提,为基础.体现了会计的规范性.对于登账:首先要根据业务的发生,取得原始凭证,将其登记记账凭证.然后,根据记账凭证,登记其明细账.期末,填写科目汇总表以及试算平衡表,最后才把它登记入总账.结转其成本后,根据总账合计,填制资产负债表,利润表,损益表等等年度报表.这就是会计操作的一般顺序和基本流程.
另外,财务,审计本身就是比较烦琐的工作,面对那么多的枯燥无味的账目和数字时常会心生烦闷,厌倦,以致于错漏百出,而愈错愈烦,愈烦愈错.必须调整好心态,只要你用心地做,反而会左右逢源.越做越觉乐趣,越做越起劲.
对于这次实习,同样存在着一些不足之处.一是实习时间短,两周时间不足以对事务所所有业务都有一完整的了解,对于审计业务也是浅尝辄止,没能接触到更多业务类型;第二,参与审计的都是业务较为简单的诸如行业协会等,没有涉及规模较大,业务繁杂的大中型企业;第三,对于课本学习内容有所遗忘,以至于在实践过程中时常不知如何解决.
关键词：上市公司 外部审计 独立性
外部审计是指独立于政府管理当局的国家审计机构以及执行独立审计的会计师事务所接受委托进行的审计，其主体主要包括国家审计和社会审计两个方面，其中社会审计是由管理当局批准设立的社会中介主要是指注册会计师所进行的独立第三方审计，应当指出本文所指的外部审计主要是指社会审计。相对于传统的企业内部审计，外部审计由于独立于当事企业不会受到企业管理当局的制约，只需要依法对国家和社会以及相关利益主体负责，因而具有很强的独立性、公正性与科学性。
一、我国上市公司外部审计现状
改革开放以来尤其是进入新世纪以来，伴随我国资本市场的快速发展和金融体制改革的稳步推进，我国的外部审计尤其是社会审计得到了快速发展，以注册会计师为代表的独立第三方审计市场初步形成。然而，由于种种原因我国的外部审计还存在诸多问题，上市公司出现了较多的财务报告造假以及会计信息失真现象。以2013年为例，2013年共有10家上市公司及IPO企业因财务造假被证监会或当地证监局处罚，9家上市公司及IPO企业因财务造假正接受证监会调查，其中包括万福生科、绿大地、新大地，天丰节能等。
二、我国上市公司外部审计独立性不足的原因分析
（一）外部审计法律制度体系不健全
尽管从改革开放以来，我国管理当局先后在《公司法》、《上市公司章程指引》以及《上市公司股东大会规范意见》等多部法律法规中提出了外部审计对上市公司和我国资本市场的重要作用，并从外部审计的提名、选任、解聘、续聘及申诉程序等方面进行了界定。但是，仔细研究现有的有关法律法规，我们发现无论是《公司法》第169 条以及《上市公司章程指引》第159条大都是原则性的规定，缺乏实践操作性，从而给外部审计机构和上市公司的实践带来诸多影响和限制。
（二）外部审计市场发育不完善
西方发达国家外部审计的成功实践表明，一个国家或地区的外部审计市场发育程度在很大程度上将会影响和制约外部审计的独立性，很显然目前我国的外部审计市场还处在发展的初级阶段，主要体现在以下几个方面。一是管理当局对上市公司新股发行价格的干预，导致会计师事务所的外部审计不是真正面对市场，而是往往面对政府和相应的监管机构，由此可能会导致诚实守信的会计事务所遭受“劣币驱除良币”的风险。二是上市公司的管理层由于常常实际上集公司决策权、管理权和监督权于一身，导致内部治理机制不科学。上市公司治理机制影响外部审计的独立性主要体现在外部审计委托人权的归属上，即上市公司外部审计委托人制度的具体实施和操作由谁说了算。这些因素都在一定程度上导致我国上市公司外部审计市场发育存在缺陷。
（三）上市公司外部审计收费不规范
研究表明，上市公司外部审计报告的质量应该与审计收费之间存在很强的线性关系，即高质量的外部审计报告需要过硬的审计技术和良好的职业能力，自然其收费也比较贵。可是，这种情况在我国似乎不太显灵，在实践操作中我国许多上市企业都会将期末资产总额、合并会计报表单位数等指标作为收费计量标准并和会计师事务所进行协商。正如前文所述，目前我国的CPA行业正处于发展的战国时期，缺乏有效的规范管理，从而使得许多事务所为了揽取客户，不惜血本相互压价，压低收费。
三、提高我国上市公司外部审计独立性的对策建议
（一）进一步健全外部审计法律法规
整体来看，增强我国外部审计尤其是社会审计的独立性，归根到底离不开强有力的法制建设，只有进一步加强外部审计法律法规建设，才会推动和促进我国外部审计独立性的提高。当前和今后一个时期，我国管理当局在外部审计法律法规建设方面可从以下两个方面入手：一是修订和完善《上市公司章程指引》等有关法律法规，重点从外部审计提名、选任、解聘、续聘、辞聘以及申诉、强制轮换制度和强制拆分等多个方面切实增强法律条文的全面性和可操作性。二是要进一步修订完善《注册会计师法》，并重点在行业监管体制、监管部门的责权范围及其协调机制、行业协会性质职能以及自律管理机制、市场准入条件及限制及民事赔偿责任等方面作出具体可行的操作规程。
（二）构建科学注册会计师监管体系
在构建科学注册会计师监管体系方面，我国管理当局可重点从以下几个方面做好文章。一是根据“法律规范、政府监督、行业自律”的基本思路，科学规制财政部门、审计部门、证监会与会计师事务所之间的关系，着力构建以政府监管为主导，以行业自律管理为补充的注册会计师行业监管体系。二是进一步改进事务所聘任制度，着力强化上市公司董事会下设的审计委员会职能，切实规避上市公司在外部审计机构选择方面由总经理或董事长一人说了算的情况出现。三是进一步完善会计师事务所组织形式，大力推行合伙制事务所组织架构模式，并通过实施税收优惠、完善个人财产登记制度和共有财产分割制度来提高事务所外部审计的独立性和审计报告的质量。
（三）加强注册会计师职业道德引领和培育
提高我国上市公司外部审计的独立性需要高素质的注册会计师作为基础，尤其是良好的职业操守显得的十分重要，为此要进一步加强注册会计师职业道德引领和培育。一是加强注册会计师后续教育，加大培训投入，提升教育手段，改进培训方法，注重注册会计师职业道德培训的针对性、科学性和实效性。二是加强会计事务所内部的自律和运行机制，促进行业执业质量和职业道德的提高，引导和培育事务所建立自我约束机制，健全股份管理、收入分配、重大事项决策、风险基金管理、内部风险控制、人力资源管理等制度。三是加强监管力度，充分发挥行业协会在职业道德建设方面的主体作用，成立职业道德惩戒委员会，执行严格的行业道德惩戒机制。
参考文献：
[1]王文钦.公司治理结构之研究[M].北京：中国人民大学出版社，2010
一、会计审计中的诚信价值
在新形势下，诚信价值主要指诚实守信，是中华民族的传统美德，是当前道德建设的重点，是社会健康发展的重要保障，是建立市场经济秩序的基石，是一切职业道德的“立足点”。它是一个十分宽泛的概念，包括职业道德、专业质量、服务水平以及信誉等内容。除了这些内容，会计审计中的诚信价值还有其自身的特点，集中表现在：公司企业中的会计工作者必须根据法律规定、会计行业规则以及所在单位内部规章制度，向企业内部以及社会提供准确、及时、全面的会计资料、信息。它既是企业做出决策的重要参考依据，也是股东、债权人等相关利益者知悉企业运营状况的重要依据。
从上面可以看出，会计审计中的诚信价值不仅包括审计人员个人的诚信，还包括企业行为诚信，其中企业诚信起着直接性、决定性的作用，会计工作人员相对处于被动的地位，很多企业一味的追求经济利益，经常会加入自己的主观判断，做出片面、错误的审计工作报告，从而导致会计信息的失真现象的反复出现。
为了保障市场经济正常运转，就必须使诚信成为经济发展之魂。会计审计作为经济发展的重心，必须建立起独立的审计诚信体制：因为如果会计审计企业和工作者只是为了谋求自身的利益，而把诚信二字抛之脑后，审计工作就会徒留形式，而失去其监督的真正意义所在。当前，我国市场经济正处于深化改革的关键时期，一旦会计从业者和所在企业不把诚信作为立业之本，不从客观情况出发，一味的迎合被审计对象的需要，不论是进行过低还是过高评估，审计报告都会丧失其准确性和真实性。
二、会计审计中诚信价值的重要性
在会计审计工作中，诚信价值的重要性主要体现在以下几个方面：
（一）降低企业交易成本
如果将诚实信用贯穿于会计审计工作中，就会促进相关交易主体建立起有效的信任，进而降低不必要的签约成本、监督成本等，从而最大限度得降低企业的交易成本。
（二）提高企业经济效益
交易效率与交易总量和交易成本密切相关。交易成本越低，交易总量越大，就表明交易效率越高。从中我们可以发现，交易效益的高低取决于交易成本的高低，二者成反比的关系，交易效率的提高也就意味着交易成本的降低。对于企业来说，如果能够依照诚信原则进行会计审计工作中，保证相关信息的真实性就会大大提高交易双方预期，提高签约的效率。对于社会来说，企业间的诚信有助于加快社会资源的有效配置，降低整个经济运行的成本，从而使企业的经济效率和整个社会的运行效率得到提高。
（三）增强企业的市场竞争力
一个具备良好信誉的企业，必然会在市场中得到更多交易对象的青睐。因为，诚信是一个企业最无价的利器，特别是在市场经济竞争加剧的今天，拥有良好信用度的企业才会对投资者有强大的影响力和吸引力，有利于企业在竞争中脱颖而出，不断发展壮大。
三、会计审计中诚信价值的博弈
我国现阶段的独立审计诚信制度的建设才刚刚起步，注册会计师和审计师都只承担有限的责任和风险。贯彻诚信的会计师和审计师以及拥有良好诚信度的会计审计企业能够在很大程度上保证审计信息的真实性，降低审计失真给社会带来的不利影响，从而降低整个社会的经济成本。在会计审计工作过程中，当诚信价值越大时，所带来的经济价值和社会价值也会变大。相反，当会计审计工作者的个人行为和企业行为是在粉饰相关工作报告时，将会对社会产生负面的影响和风险，从而整个社会的经济效益和社会效益也将降低。因此，在会计审计工作中每一个个体和企业都应当重视提升自身的诚信价值，在博弈中所累积的“帕累拖效应”越优，整个社会的运行效率就会越来越快。
在会计审计中诚信价值的博弈会受到各种主客观因素的影响。主要表现在以下两个方面：
（一）被审计和会计审计单位的博弈
在被审计和会计审计单位的重复博弈中，很多企业为了更好的分配和制约权利，将企业的经营权和所有权分离，在管理企业的过程中，企业的所有权者往往会聘用职业经理人从事相关的经营管理，职业经理人相对于股东更了解企业的运行状况，这在一定程度上导致了二者之间的信息不对称的现象，股东往往处于被动的状态。而职业经理人为了谋求自身的利益，就会高估企业的经济价值。而股东为了核实职业经理人所提供的企业运行状况，就会聘用或者委托专门的会计事务所对其工作报告进行评估，确认经理人的经营成就，提高审计报告的真实性。
此外，由于很多企业的董事会股东出任企业高管，在对企业审计报告的评估中，变为徒有形式而失去其实质意义的经理自我评价，这就会让审计报告的真实性大打折扣。特别是当企业中会计审计师对报告持有怀疑时，经理往往会利用其职权和身份，打压注册会计师和审计师，他们为了不被辞退，只能一再得放弃自身得职业道德，对审计报告得准确性、真实性采取“睁一只眼、闭一只眼”的态度。
（二）会计审计部门之间的博弈
在市场经济条件下，我国的会计审计行业间的竞争越来越激烈，为了谋求自身的发展，不断扩大自身的客户范围。在这个过程中，越低的审计成本、越高的服务质量，对于企业吸引新的客户具有明显的优势，因此，会计审计部门之间的竞争越来越取决于审计成本的竞争。从发展过程来看，如果会计事务所以提高效率和交易总量来降低审计成本。对经济的发展是有利的；相反，如果只是单纯的通过弱化审计专业技术的方式来降低审计的成本，就会给社会的发展带来负面的影响。
一、会计服务业开放现状
我国早在2005年就全面开放了会计服务市场，其开放程度，已经远远超过周边各国，甚至一些经济发达国家。
（一）大量境外会计师和会计事务所涌入中国市场自1999年允许境外人员参加中国注册会计师资格考试以来，大量境外人员参加并通过了该项考试，取得了在华执业的资格。此外，世界排名前二十位的会计公司基本上都已在中国开办了不同组织形式的会计师事务所（下文简称“外资所”）。其中，普华永道、德勤和安永、毕马威等国际四大会计师事务所（下文简称“四大”）在中国的主要商业城市都已设立分所或设立代表处，业务范围遍布大江南北。
（二）外资所纷纷选择兼并合作方式进入中国市场外资所通常选择合并或合作等方式在中国开展业务，对象是具有多年职业经验、有一定市场份额并掌握一批重要客户资源的中国本土会计师事务所（下文简称“本土所”）。这样，刚进入中国，对中国市场还不太熟悉的外资所就可以共享本土所的客户资源，达到快速抢占市场份额的目的。以“四大”为例，1992年7月，安永国际会计公司与北京的华明会计师事务所在北京合作开办安永华明会计师事务所，毕马威国际会计公司与北京的华振会计师事务所合作开办了毕马威华振会计师事务所。2005 年3 月，德勤与北京天健会计师事务所正式合并。
（三）外资所经济案件纠纷不断 2001 年，毕马威因在锦州港案件中涉嫌财务造假被推上法庭，开创了外资所在华成为被告的先河。同年，毕马威又由于为中国石油化工股份有限公司河南石油分公司和广西玉柴机器股份公司出具的审计报告严重失实而受到财政部的通报批评。德勤对科龙电器2002 至2004 年度财务报表的审计未真实反映科龙电器存在重大财务违规问题。2005年，财政部检查发现普华永道中天会计师事务所对北京东方、黄山旅游两上市公司审计失败，导致年报反映失实。外资所经济案件频发一方面反映了我国会计服务业的法律和监管体制不够健全，导致外资所在我国享有超国民待遇；另一方面外资所本身的问题也不容忽视。联合国贸发会议的一份报告指出，世界“五大”（现为“四大”）会计事务所在给亚洲公司进行审计时采用较低的审计标准，而同时又以其令人尊敬的会计职业名声签署审计报告，给人以公司财务状况健康的假象。美国证券交易委员会SEC首席会计师也指出“四大”个个都需要改善其审计质量。而且由于“四大”的非审计收入比例不断增高，其审计独立性越来越令人怀疑。
二、会计服务业产业安全现状评价
中国会计服务业尚未发展成熟，竞争力相对发达国家的会计公司而言，较为薄弱，如果不对产业安全等问题加以重视并采取相应措施，甚至可能面临全线崩溃的风险。一旦会计服务业的产业安全受到威胁，将对国民经济的发展及金融信息安全造成影响。目前，我国会计服务业产业安全问题突出，主要体现在企业与政府两个层面。
（一）从企业层面而言，本土所的市场竞争能力相对较弱，体现在人员、服务、规模等方面首先，本土所的专业技术人员供给匮乏，同时面临外资所的人才竞争。一个产业能否安全健康发展，是否拥有足够数量并且配置合理的专业技术人员是关键因素之一，对于靠技术投入为主的专业服务行业（例如会计服务业）更是如此。中国的经济发展需要30万注册会计师，但现在只有8.5万人，并且分布极不平衡――东部多，西部少，大城市多，中小城市少。同时，“四大”以其响亮的名号，丰厚的薪酬和完善的培训体系吸引了国内大部分优秀人才。其次，本土所规模相对小，市场集中度低，产业控制力极弱。外资所服务水平高、收费低，市场占有率迅速提升，对本土所的发展空间与前景产生限制，一定程度上压制了本土所的成长和发展。据不完全统计，“四大”国内合作所数量占我国会计师事务所总数不足1%，但其审计的国内上市公司的资产占全部上市公司审计资产的50%以上，垄断了进人我国的跨国公司、国际金融集团的80%的客户。此外，不论从收入还是人员数量上，本土所在规模上远远不及外资所。在中国会计服务市场前百家会计事务所2009年度总收入中，“四大”国际会计事务所收入占44.3%。“四大”从业人员平均为3922人，本土所平均为295人，很多前百强的本土所甚至只有几十人。综合排名4到10位的本土所的人均业务收入只有“四大”的二分之一左右。第三，本土所服务结构雷同、服务空间狭窄，不具有抵御外来风险和威胁的能力。在开放市场的竞争中，如果本国企业具有很强的开发新业务和新市场的能力，即使外国跨国公司凭借其雄厚的资本与先进的技术优势进入东道国某产业，也不足以实现对该产业的控制，产业安全不会受到威胁。我国本土所的业务以审计为主，非审计服务仅占业务收入总额的17%左右。而且，本土所服务市场具有明显的地域性，业务扩张能力有限。据统计，2004 年在72家参与证券市场年审的会计师事务所中，有53%会计师事务所主要在本地或周边地区承揽业务。从非证券审计市场来看，业务分布的地域性更为突出。这反映出我国会计服务还处于单一化、低层次发展阶段，与国外发达国家服务市场多元化的服务结构存在明显差距。这种情况不仅不能满足社会的需求，而且也不利于产业组织资源的充分利用以及服务风险的规避，从而不利于产业的稳定发展。
（二）从政府层面而言，我国产业政策偏向外资所，缺少产业安全保护措施“四大”进入中国后，与政府一直保持密切合作关系。德勤从1993年开始，就作为项目顾问参与财政部制定中国会计准则。中国注册会计师协会还聘请“四大”起草《风险导向审计程序》，以此“构建更完善的政策制度”。自1995年起，毕马威上海首席合伙人萧伟强就担任中国会计审计准则外国专家顾问，安永的中国区合伙人邱家赐担任证监会发审委委员。由于与政府关系密切，“四大”不仅在华受到的监管很少，甚至导致产业政策向其偏移。2001年，中国证监会颁布“补充审计16号文”，要求上市公司IPO(股票首次公开发行)及再融资时，财务报告除国内会计师事务所进行法定审计外，还必须由国际会计师事务所进行“补充审计”。一些银行也相继规定，贷款的公司必须到指定的外资会计师事务所进行信用审计。地方政府也向“四大”伸出橄榄枝，如2004年1月底，深圳市就要求深圳基础产业国有企业年度审计工作全部由“四大”承担。借助政府政策的东风，“四大”迅速占领中国市场，几乎垄断了中国大企业，尤其是金融企业、跨国企业的审计业务。随着事务所并购加速，行业集中度会越来越高，“四大”的优势越来越明显，获取的垄断利润也越来越大。
政府的这种行为，是由我国当时的国情决定的。在实施初期有助于我国上市公司按国际惯例进行运作，为中国会计准则与国际接轨积累了经验。然而如果长期给予外资所超国民待遇，且没有扶持本土所的配套措施，将会逐步强化外资所在中国市场的垄断地位，使本土所在竞争中处于劣势，市场份额逐渐减少，中国会计业的产业安全将受到严重威胁。
三、会计服务业产业安全的完善对策
面对服务贸易市场的开放，如何发展壮大国内会计服务业的规模和竞争力确保产业和经济安全已成为亟待解决的问题。
（一）深化会计师事务所改革，提高国际市场竞争能力会计师事务所应努力提高自身的服务质量，培育核心竞争力；走多元化发展之路，扩大经营范围，将咨询等非审计业务纳入日常经营项目；努力发展跨区置业，通过与外资所的合作或跟随国内企业的对外直接投资开拓海外会计市场，向客户提供特色服务，树立自己的品牌，走有中国特色的国际化道路。
（二）培养优秀人才，提高会计人员素质增加对注册会计师专业人才教育的基础设施建设投资，并支持会计师事务所与大专院校合作培养注册会计师人才的项目。以法律形式强制会计人员在职培训，尽快提高业务素质和执业质量，大力培养和造就能适应未来国际会计发展需要的复合型、国际型会计、审计人才。在国内外两个会计市场上获得更多的主动权和更强的竞争力。
