时间：2023-02-21 11:52:49
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇成本会计核算论文，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
部分矿山企业在进行预算编制时都是通过对上年预算数据进行微调，没有充分考虑到成本的变动情况和实际管理需要，造成矿山企业成本预算管理不准确。而且在实际的管理过程中，不少矿产企业的费用成本控制不严格，浪费现象较为突出，缺少必要的预算执行监督约束手段。在矿山企业专项矿山开采过程中，成本预算管理存在着重视拨款以及预算的审核，而轻视实际执行以及管理的监督约束，在项目资金使用上效率和效益都难以保障。
（二）矿山企业成本预算管理跟会计核算之间存在核算科目不协调的情况
矿山企业在会计核算中使用结转自筹基建的会计科目，要求企业的项目作业单独核算、单独记账。但是在实际的成本预算管理中，矿山企业的所有收支项目都已经纳入到了财务综合预算中，对后者实行项目支出的会计核算处理，两个账目实行并账核算。同时矿山企业的会计核算科目在设置上较为单一，不能够有效满足矿山企业成本预算管理的需求，需要进一步细化。
二、进一步推动矿山企业成本预算管理及会计核算协调性的建议措施
（一）积极推进信息化建设，搭建矿山企业成本预算管理及会计核算共用信息平台，提高管理效率
伴随着网络信息技术的广泛应用，管理信息技术在企业管理中的作用越来越重要。对于矿山企业现代化管理来讲，信息化平台建设也是其中不可或缺的一部分。企业在日常的成本预算管理中需要对大量的财务数据进行分析、汇总，对这些信息进行人工处理会耗费较大的时间和精力。因此，矿山企业要想有效协调成本预算管理跟自身会计核算，需要在网络信息技术的大背景下积极搭建成本预算管理信息平台，并紧紧围绕矿山企业管理的实际特点，实现企业数据信息的全过程、全方位以及多层次，将企业的矿产资源勘探、开采、销售等多方面的信息数据都及时纳入到企业的管理信息平台中，有效提升成本预算管理的效率及效益，并在此基础上逐步提升矿山企业成本预算管理信息平台的数字化、科学化、信息化。在搭建矿山企业成本预算管理信息平台时可以将企业ERP管理信息系统与企业作业成本预算之间进行有效衔接，依靠计算机网络技术对成本数据进行分析，提高其工作效率。
（二）强化矿山企业成本预算管理及会计核算科目设置科学性，重点对矿山企业废置费用会计核算进行完善
对于矿山企业来讲，其会计核算中的资产项目性质较为特殊，相应的固定资产在进行废置处理时金额一般较高。在我国现行的会计准则中对于矿山企业废置项目的日常处理及核算规定较少，不够具体，尤其是对于矿山企业废置费用的会计核算范围不明确。矿山企业在协调成本预算管理跟自身会计核算时往往存在着障碍。正是基于此，我国矿山企业在进行会计核算时应当有效借鉴国际会计准则中固定资产折旧处理的相关规定，进一步完善财务核算制度，对固定资产废置核算的指标以及核算的范围等进一步明确，只有这样，才能够有效明确矿山企业的固定资产折旧成本以及相应的初始价值。
（三）结合矿山企业成本预算执行，强化跟企业会计核算数据之间对比，及时查找问题，改进提升
矿山企业应当将成本预算管理的重心落脚在企业作业成本资金的管理以及部门预算支出的控制上。对矿山企业的部门预算会计核算实时跟进，强化对预算执行情况的分析评价，并在此基础上切实完善成本预算项目及数据的比照分析，以便及时查找问题进行纠正。不仅如此，矿山企业财务管理的目标除了强化对会计处理的管理与控制之外，还应当确保企业各项资产勘探的持续健康进行。
三、总结
论文关键词:人力资源成本会计 人力资源会计 会计核算
论文摘 要:企业的人力资源即人才,人才不仅仅是一个抽象的概念,它已成为知识经济运行的先决条件,是企业发展的第一资源和第一推动力。企业应通过运用人力资源成本会计,充分挖掘企业人才的潜能,使之为企业带来巨大的经济利益。
随着全球进入知识经济时代,人力资源已经被作为企业最重要的核心资源,其核心作用也对整个企业发生着越来越深刻的影响,因此有人认为人力资源会计是“21 世纪会计主流”。显然,对人力资源成本的准确会计核算就成为人力资源会计最重要的基础。只有对人力资源成本进行准确的核算和报告,才能对人力资源进行全面的衡量、评估和管理,才能为各方面会计信息使用者提供决策有用的高质量的会计信息。
一、人力资源会计核算的特点
人力资源会计是运用一定的方法,以货币或文字说明的形式反映、报告和考核人力资源的成本和价值,以供企业管理当局和其他利害关系者使用的一门学科。其会计核算具有一些区别与传统会计的特点,概而括之,主要有如下几点:
1.会计对象的特定性。核算对象是企业控制的人力资源,也就是一个会计主体反映和控制的劳动力资源,而且是可以用价值计量的资源。
2.不断投入性。人力资源的投资是构成人力资源资产的成本,是在人力资源的使用过程中长期创造价值的源泉,但未来收益具有不确定性,因而它具有不断投入的特点。
3.计量单位的多样性。人力资源会计仍以货币作为主要的计量单位,但由于人力资源价值受多种因素的影响,还要采用其他的一些计量单位(如自然单位、逻辑单位、百分比单位、文字说明)来说明人力资源信息。
4.资源的易失性。由于劳动力既是企业的资源又是社会资源,也是家庭、社会细胞的重要组成分子,具有相对的人格独立性,企业内外环境等诸多因素都会对未来人力资源的流动、离职产生影响,所以企业的该种资源具有缺控性和易失性。
二、人力资源成本会计的会计计量
一种资源是否构成企业资产,必须具备三个条件:由过去的交易、事项所形成;是企业拥有或者控制的资源;预期会给企业带来经济效益。人具有服务的潜力,因为聘用协议的订立而受到控制和影响,因此可以把他们当作企业的资源来进行管理。为了正确计量人力资源,在运用传统的会计科目的基础上,需增加以下几个账户:
1.“人力资产”账户。该科目是资产类账户,属核算人力资源取得和开发过程中发生的资本性支出。其借方记录人力资源的原始取得价格和价值增减变动。根据我国现阶段的情况,可以对学历水平的层次以及专业技术职称的高低估价作为人力资产的初价值;职工由于调出、转让、退休、死亡等原因退出企业时,记入贷方;期末余额在借方,表示现有人力资源成本。该账户按群体单位设置明细账,对特殊人员成本可按个人设置明细账。
2.“人力资产摊销”账户。该科目是“人力资产”账户的备抵账户,核算每期摊销的人力资源的成本。对资本化的人力资源账面价值,按估计人员的利用期间平均摊销时记入该账户的贷方;借方记录职工因某种原因退出企业时相应的成本费用;期末余额在贷方,表示现有人力资源的累计摊销额。
3.“人力资源成本费用”账户。借方记录人力资源的工资、奖金、福利费等每期发生的人工费用。设置取得成本、开发成本、离职成本、使用成本和原值摊销五个二级科目,期末结转后应无余额。
4.“人力资本”账户。该科目的性质类同于实收资本。核算企业吸收劳动力使用权的初始投资和以后追加的投资。贷方记录职工的录用和评估增值时的价值,表示劳动者把自己的劳动力作为一项资产投入企业;借方表示解聘、辞职、退休及聘期内死亡而注销的账面价值。
5.“人力资产损益”账户。核算企业职工调出、转让时收取的补偿费用(如学习、培训、实践费用的违约金等)与账面净值之间的差额及企业人员因退休、死亡而注销的账面净值。其借方记录企业人力资产变动时支付的有关费用,贷方记录收到有关的补偿,期末余额结转至“本年利润”账户,结转后该账户期末无余额。
6.“劳动者权益分成”账户。该科目按留存的人力资本分配企业年度实现的价值增值给劳动者时记贷方;借方记录劳动者从企业提取收益分配或某种原因放弃收益分成;余额在贷方,表示留存在企业的末分配劳动者权益分成额。
在会计报告中,应把人力资产账户中扣减人力资产摊销后,将其列在资产负债表上的长期投资与固定资产间。因企业的人力资源一般平均使用期会少于房产等固定资产使用寿命,将人力资本列示所有者权益的实收资本后,劳动者作为企业的人力资源所有者因而享有相应损益。此时,应将劳动者权益分成的贷方余额列示在留存收益下。
三、人力资源成本会计的推广意义
从宏观角度看,建立人力资源成本会计是我国宏观管理的需要,通过人力资源成本会计核算、报告,国家可以掌握企业人力资源开发和维护的现状,促进人力资源和物力资本的协调,促进人力资源的合理流动,同时,发展人力资源成本会计也是我国对外经济交往的需要。
四、结束语
在今天这个以人为本、重视人才的社会,随着人在生产力发展中所起的作用日益重要,人力资源成本会计的重要性必将为我们所意识到,人力资源成本会计也必将普及性地进入会计理论和实践范畴。在实际运用中不断发展、完善、最终融入传统会计,弥补传统会计在人力资源方面不足,使会计更好的发挥记录、核算和监督企业经济业务的功能。
参考文献:
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[3] 刘玉勋.人力资源会计对象的缺陷分析[J].财务与金融,2008,(5).
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[5] 周旭.人力资源会计相关问题探讨[J].财政监督.2008,(11).
成本会计论文2500字(一)：现代成本会计管理理念和实施策略论文
现代成本管理理念的诞生与现代经济发展、科学技术进步、产品生命周期、全球竞争态势息息相关，并逐渐由传统走向现代。现代成本管理法的推进实施中，诞生诸如价值链分析、零库存准时生产、作业成本法等内容，并在诸多管理方法中形成了有机统一的整体。具体成本管理理念和实施方法如下：
一、现代成本会计管理理念
现代经济社会的发展，第三产业和第一、第二产业相比更具比重优势。在现代社会产业结构调整中，进一步促进了第三产业的迅速发展，并在市场中，由单一产业发展到多元产业的全面发展。相较于传统制造业而言，在旅游经济、信贷货币、基金保险、通讯电器等领域的产业结构化调整及发展，也迸发出了活力。基于此，企业关于自身生产方式和成本管理方法也随之发生了翻天覆地的变革，并在高科技产物如計算机、数控机床、人工智能等技术密集型生产成本中归于新成本会计管理的信息化产物之中。
二、现代成本会计管理理念的关键点
（一）全面质量成本管理理念
全面质量管理（TotalQualityManagement，简称TQM）主要体系组成目的旨在提高经济水平、满足客户需求、满足市场研究需求、满足设计要求、便于制作和售后服务的过程，其质量高低与相关活动自成一种有效的管理内容体系。主要管理意义为：以产品质量提高为而核心，以产品设计理念和方法为引导、以生产化、流程化管理为重点、以职工工作积极性和责任感为保障，以完美的产品质量和完善的售后服务为基础，在市场经济发展的洪流中，通过低成本、低能耗、低维修成本和低事故发生为管理目标。管理理念适用于为实现管理目标而从事信息活动的协调过程。
（二）成本会计管理理念
物价的变动，催生了资产成本计量属性对象的确认，并注重计量和报告等程序管理。该成本会计管理理念的核心旨在提高企业资产成本利用有效率，在企业生产过程中，确保各方利益趋于一致化和等效化，并在降低成本中随技术理念、管理核心等发生质的变化。
（三）约束理论管理理念
该理论英译为“TheoryofConstraints，
TOC”主要作用为辅助企业识别目标管理中的相关制约因素并进行整改。约束理论的作用是有效发挥出现代企业产品生产中的管控能力，并实现实际工作技能掌握水平和工作技能需求的相吻合，通过提高生产能力、优化生产工序等整体提高企业生产能力、降低企业生产成本，以利于企业在市场竞争中立于不败之地。
三、现代企业成本会计管理现状
随着改革开放进程的加快，我国市场经济的发展渐趋归于完善和规范。现代成本会计管理及其相关发展中，面临着愈加激烈的市场竞争，并在产品供求关系、新工艺及其产品更新换代中，以短运营周期和成本核算工作的精密化在市场竞争中产生了广泛的影响。加之知识经济对市场经济的有利影响，使得成本会计的多样化、个性化及其集成化和多元化趋势得到了大幅度改善。具体来讲，在成本会计理论研究中的进程极快，使得成本会计研究的系统性、独立性得以上升到思维层面，且将管理会计、财务管理等学科体系融入到成本会计之中，无疑使得该领域的著述及其论文和专著趋于详尽化、体系化、智能化、标准化，并在以往的成功经验分析中，从成本会计报表与分析、成本会计管理策略、成本会计可操作性上趋于完善。而在成本会计信息上的质量管控中，以成本会计的发展管理阶段、核算阶段、实施有效管控，以能够将会计信息应用在企业决策中，从事后管理上升到整体管理，并在未来的工作中，为会计管控提供相关参考意见。
四、现代成本会计管理理念的实施策略
（一）引进先进管理方法和技术
对于企业而言，管理方法及技术作为一把双刃剑，先进管理理念和方法及其管理技术的变更，无疑对企业生产价格调整、成本主导、额外盈余、产品研发、目标利润成本值变更、市场经济的发展等具有决定性作用。国外在该领域的技术渐趋成熟，且在管理体系、制度、理念、模式中以其先进管理经验和成效获得了比之常规管理较为成功的管理模式，以此来从经验、模式上加以借鉴。国内企业应以此为借鉴，在先进管理方法、管理理念、管理目标中以及时变革和成本缩减，确保会计管理成效最大化。
（二）会计电算化管理进程加快
加快会计制度研究与改革步伐，制定相应的配套措施和法规。以信息化市场发展为饵，在企业业务范围、业务种类拓展及其会计管理技术高效化中，寻求企业信息化发展的最佳助力。管理环节，坚持“以人为本”，奉行财务信息互动交融、人力资源信息系统化等措施。在管理环节，人主观能动性发挥作用成效突出，适度以激励制度、现代成本管理方法和理念作为问题解决的关键。避免过度管理造成管理成效下降，有碍现代成本管理方法的提升，违背现代管理思想的初衷。
（三）成本管理全面启动
现代成本管理作为一项系统性、复杂性工程，需要在成本管理方案设计中进行全局掌控，并鼓励各参与方全局动员并配合上述价值链分析、零存货与及时生产、作业成本法管理方法，囊括全面质量成本管理理念、持续提高理论的管理理念、约束理论管理理念并进行合理设计，最终协同不同层级相关管理人员、基层车间人员的全面支持和身体力行。持续深入全面对标，形成管理、技术、财务成本三大生产经营指标对标体系。围绕安全、优质、高产、高效、低耗的管理目标，推动成本、技经、管理等指标持续改善，整个管理过程中保“安全零事故，环保零污染”，关键指标达到或领先行业先进水平。
（四）综合持久的管理方略
现代成本管理方法要应用在企业管理的整个过程中，需以合理存货模式避免存货流通速度过快对企业造成的灾难性后果。在持久成本管理中，以完善的思路运用于管理理念之中，以中长期发展目标为己任，全面实现企业的可持续发展。
五、结束语
综上，本文分析了现代成本会计管理的基本理念，进一步阐述了成本会计管理的实施方法，旨在总结企业以现代成本会计理念为基础，以减少成本、提高利润为经济效益提高的关键，以为现代企业成本会计管理探究提供依据。
成本会计毕业论文范文模板(二)：企业成本会计在新经济形势下的认知和发展策略论文
摘要：社会经济快速发展，市场竞争日益激烈，我国企业面临严峻的考验，目标成本管理与调整是企业发展的重要前提。新经济形势下，企业成本会计如何有效发展是本文重点研究的内容，同时针对企业成本会计在新经济形势下的认知展开分析，仅供参考。
关键词：企业成本会计新经济形势认知和发展策略
一、新经济形势下对企业成本会计的认知
现代信息技术的发展引发一场信息化产业革命浪潮，知识经济时代的到来使得世界经济体制发生巨大改变。经济发展核心是知识与技术的创新，依托信息产业，实现科技与知识的有效融合。当代科学技术水平的提高，传统有形化资本经济社会逐渐转变为无形知识结构。新经济形势下，市场经济日益激烈，消费需求更加多样化，要求也越来越高，往往会出现供大于求的现象。而创新产品、新工艺的产生与应用，帮助企业缩短生产周期，但成本核算要求也越来越高。所以，低成本战略管理理念成为企业管理核心，帮助企业掌握市场经济发展准确信息，成本结构更加完善，减少成本支出。
受到市场经济变化的影响，企业制造环境也发生相应的改变。市场经济变化生出的新型产品制造、资源规划以及集成化系统，给传统成本会计带来巨大冲击，新经济下，传统成本会计核算方法也不再适用。
由于受到新经济发展的影响，市场经济物价出现波动现象，这时企业成本会计要以现有成本作为计量属性，确认核算对象，采取正确计量方法，规范报告流程。
预测、核算和分析企业在生产经营中支出的成本费用，工作产生的数据信息可作为企业管理决策、管理控制的方面的参考依据。市场经济发展变化，企业成本会计核算和经营理念相结合，同时融入成本管理理念，跟随市场经济环境变化体现企业价值变化，决策性更高。
二、新经济形势下企业成本会计发展策略
（一）加强理论研究
加强理论研究是企业会计发展的基础，以往企业生产经营过程中，管理者在企业成本会计理论方面没有形成正确认知，忽略其重要性，导致传统会计成本缺乏理论支持，但随着市场经济环境的发展与变化，各种问题层出不穷，如果缺乏有利理论支撑，企业成本会计会很难发现问题并解决，不能站在理论角度分析市场局势，最终导致企业发展与市场发展趋势背道而驰，企业无法在市场竞争中谋求立足之地，只能被淘汰。所以，必须重视理论研究，在理论指导下，通过专业理论知识深刻探索，找寻问题最佳处理对策。
（二）借鉴国外经验
随着经济全球化，企业成本会计的作用与优势逐渐显现，在企业管理与发展中的地位也越来越重要。新的时代环境下，企业成本会计采取有效对策，确保自身成本会计水平不断提升。当前，我国企业在成本会计体系的建立方面并不够完善，相较于发达国家，差距明显。对此，企业首先考虑自身实际情况，基于实际，有目的选择与企业发展方向相符的国外先进成本会计发展经验，并结合国内市场形势和基本国情采取有效措施，为企业成本会计改革提供保障。
（三）更新思想观念
传统企业成本会计在新经济形势下已经不再适用，因为传统企业成本会计陈旧僵化，在评价工作中，往往只注重对成本评价，将成本看作唯一评价标准，企业成本会计思想观念落后，企业盲目的追求经济效益，为了增加盈利，一味的减少成本消耗，节约成本是每个企业发展进程中所注重的，但并不是企业发展的最佳途径。企业长期受到这种错误、滞后思想观念的影响，严重阻碍自身发展探索脚步的前进，新经济形势下，企业面对激烈的市场竞争局势无法有效应对，适应能力渐渐降低。所以，企业必须要不断地更新思想观念，丰富成本工作评价标准，全面加强工作力度，促进成本会计发展，才能总体上提升企业经济效益。
（四）建立长效企业成本会计机制
树立成本控制意识是企业首要工作。在先进的成本管理理念指引下，完成企业成本文化的建立。新经济形势下，市场环境风云突变，企业每天可能都会面临一些不可预知的风险，要想稳中取胜，必须采取低成本战略策略，企业全员树立成本控制意识。另外，企业可通过成本会计工作，利用数据辅助管理，企业决策更客观，成本管理思维更具全面性。
其次，完善企业成本会计组织体系，提高成本会计人员综合素质。成本会计组织体系的完善，要求企业先建立专门的会计部门，并设置相关会计人员，以适应市场经济发展要求。成本會计人员全面了解掌握生产流程，并数量使用成本控制方法，利用各种有效的控制方法实现对企业成本全方位、全过程的管理。以上要求的满足，不仅需要成本会计人员掌握专业知识，熟悉企业生产流程、管理手段等内容，而且还要数量操作、正确使用先进会计软件和信息系统。企业成本会计人员综合素质的提升，才能自主不断提高个人业务素养，确保成本会计工作顺利开展。
（五）建立成本会计管理信息系统
虽然有大多数企业已经建有财会核算系统并日趋成熟，但在成本会计管理信息化方面水平较低。基于传统手工成本核算增加功能板块最终形成成本会计管理信息系统，工作效率提升。信息反馈可以说是闭环效应企业理念中最重要的环节。所以，建立完善的成本会计管理信息系统不仅能增强信息反馈速度，还能够保障成本预测、决策和核算的准确性。成本控制和预算功能充分展现，确保企业成本会计工作高效运行。成本会计管理信息系统少不了对计算机的使用，所以对计算机技术的应用也给企业整体管理信息系统提供可靠技术支撑。
企业的发展离不开成本会计，它对企业的发展能够起到关键的作用。传统的会计成本核算基础是历史成本，但它与日益发展的经济社会不相契合。时代的发展进步，要求成本会计也要与时俱进。文章首先分析了成本会计发展中存在的问题，然后展望了成本会计的发展趋势，最后提出了促进成本会计发展的措施，旨在为成本会计的更好发展献计献策。
关键词：
市场经济；成本会计；理论研究；发展趋势
引言
成本会计是企业成本核算与生产经营有机结合的产物，其产生的根本原因在于现代化进程的深入。随着改革开放的持续推进，市场的竞争将会表现得更加明显，成本会计将在企业发展中担当更为重要的角色，发挥更多的作用，文章将对成本会计的相关问题进行一系列的分析和探讨。
1成本会计发展中存在的问题
改革开放以来，我国的市场经济得到了快速发展，变得更加完善和规范。在新的发展阶段，我国将继续推进其发展，但这也使企业所要面对的竞争更为激烈，很多产品均产生了供大于求的情况，新工艺、新产品的更新速度越来越快，企业的运营周期逐渐缩短，这也在一定程度上增加了成本核算工作的难度系数，企业纷纷以降低成本的方式来获得竞争优势。企业管理者需要对成本会计有更为深入的研究，也要更加重视。知识经济对市场经济所产生的影响是极大的，成本会计受到多样化、个性化产品的需求、企业ERP集成系统等的冲击很大，具体表现在如下方面。
1.1关于成本会计理论的研究不足
仅就现阶段的发展来看，我国企业成本会计理论的研究还不十分充分，不仅表现在对成本会计理论研究不足，独立性和系统性都相对缺乏。同时，很多成本会计的专家和学者还局限在传统成本会计思维中，虽然有将管理会计、财务管理等学科融汇到成本会计中的趋势，但是还很不够，远远落后于发达国家。
1.2没有建立完善的成本会计体系
有关成本会计的论文或是专著，多停留在介绍成本核算方法和分析案例上，而对于成本会计的核算流程提得很少，也没有一个统一的标准，没有对成本会计的基本理论知识进行系统性详解。同时也只是大概介绍成本会计报表与分析的内容，实践性和可操作性都是相对比较缺乏的。
1.3成本会计信息真实性不高
传统成本管理还是目前我国成本会计发展与管理的主要阶段，就算在成本核算上已经更加注重成本管控，控制方法和控制制度还是远远不够的，这就使得企业的成本会计信息经常出现失真的问题，会影响到企业的重大决策。成本管理大致可以分为事前管理、事中管理和事后管理三个阶段，我国的成本管理中事后管理比较多，但是事后管理的作用在于为今后的工作做参考，而难以起到预防的作用。成本分析和成本控制的缺失，大大削弱了企业成本核算信息的真实性和可靠性。
2成本会计的发展趋势
近年来我国的各项经济制度处于不断的完善中，企业的发展也趋于现代化。不断变化的外部经济环境，促使企业始终保持与时展同步，在保证了产品质量的基础上，通过成本会计来降低成本，使企业更具有竞争力。
2.1成本会计电算化
计算机技术的普及，开启了成本会计电算化的发展模式，计算机成为了成本会计工作的重要工具，大量实践证明有了计算机的辅助，信息反馈速度明显加快，管理者处理业务的能力也有了相应的提高，企业可以更加准确地进行成本预算、核算与决策。通常情况下，成本会计信息的服务对象有高、低两种，服务对象的层次越高，则表明其要求的成本会计信息越全面、具体。这就要求进行分类组合的过程中要根据不同的角度，形成不同的成本信息来满足不同层次的要求。
2.2成本会计核算统一化
全世界各地出现了很多跨行业、跨地域的企业，主要由于经济一体化的发展，这也要求产品在生产和销售的过程中要融入成本会计，降低环节间的摩擦。对企业内部各级单位进行分级辅助核算，分别核算本单位的生产经营过程，使每一个工作人员的积极性能够被积极调动。同时，还要进一步拓展成本会计的核算内容，还要保证使用的成本核算方法与企业的发展相契合。
2.3成本会计绿色化
受到全球经济发展和贸易壁垒的影响，企业间的竞争是明显增大了，企业必须对产品质量、安全进行高度重视。现如今可持续发展的理念已经深入人心，发展绿色产品、无污染产品以及保护环境被提到议事日程上来，在这样的发展背景下，企业的成本会计要实现绿色化发展，也就是近年来被广泛提及的环境会计。将外部环境因素纳入到环境成本计量中，企业会计成本效益中包括环境污染、质量与开发的成本费用和对周边环境的维护费用，将社会经济学、环境经济学与会计学进行有机结合，形成社会、环境、经济三个方面协调统一的发展。
3促进成本会计发展的措施
3.1深入研究成本理论
（1）成本会计的专家要进一步加大对成本理论的研究，使成本会计体系更加完善，将最新研究成果融入到现论体系中，积极吸收现代成本元素，创新管理方法。（2）还要有打破传统思维的模式，寻求新的成本会计理念，使我们与发达国家的距离得到缩小。（3）拓展成本会计的理论研究范围，将理论与实践有机的结合起来，提升成本会计的水平。
3.2构建完善的成本会计体系
要以自身的发展情况为根本出发点，通过一系列措施来监管成本会计。（1）进行成本会计核算流程的标准化、统一化，使企业发展的各个环节中都能体现出成本会计核算。（2）尽量充实会计成本的理论实践内容，加强对财务会计报表和会计成本的分析。（3）正所谓“实践是检验真理的唯一标准”，要努力将成本会计的理论成果应用于实践中，使理论转换为生产力，从而使成本会计体系更加完善。
3.3积极引进新技术
要加大对计算机技术的应用力度，使企业能够实现成本会计电算化，这不仅能够提高信息处理的速度和准确度，还能有效解决很多难度系数高的问题。值得高兴的是目前很多企业已经实现了成本会计电算化。海尔集团就是一个典型的例子。它将过去人工的成本会计预算工作成功替换为计算机，将相关信息数据输入到系统中，计算机能够迅速的做出反应，并能够将企业现阶段的成本准确的计算出来。这样看来，高新技术的广泛应用，能够为企业的管理工作带来意想不到的效果和作用。
3.4提高会计人员的成本管理意识和能力
很多企业都是用在职会计人员担当成本会计核算工作，聘用具有专业资质的成本核算人员的很少。这就存在一个弊端，那就是在职会计人员很多都缺少成本会计管理意识，往往将财务管理与会计信息混为一谈。所以要不断加强会计人员的成本意识，并定期组织相关的培训，不断进行知识的更新，保证财务人员能够真正使成本管理方法在实际工作中得到体现。
作者：王桂芬 单位：中移铁通有限公司黑龙江分公司
参考文献
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关键词：人力资本，会计，人力资源
1.人力资本会计研究的必要性
会计产生和发展的历史告诉我们，它的存在是由资源(包括人力资源)的有限性与人类需求无限性之间的基本矛盾所决定的。会计存在着一种内在的“冲动”即把稀缺的资源纳入自己的核算范围，从而帮助人们对其进行管理和资源配置.在社会发展以及企业变迁的过程中，人力资源尤其是企业家人力资源变得越来越稀缺，人力资源作为一种稀缺性资源进入会计领域符合会计发展的基本规律。
在现代知识经济条件下，由于物质资本所有者投资形式的多样化，股东可以通过“用脚投票”来减轻其风险，而人力资源所有者由于资产的专用性加强，其进出企业的成本加大，在企业经营中所承担的风险不断增加，所以会计也应该逐渐考虑人力资源所有者的要求。作为人力资源所有者，一方面他仍然关心企业的财务信息，所以已有的财务会计报告系统仍然应该保留;但另一方面，他也关心自身的价值，因此人力资源也应逐步进入会计范围。
会计的基本假设亦称会计前提，指一般在会计实践中长期奉行，毋需证明便为人们所接受，是从事会计工作、研究会计问题的前提条件。这些前提通常典型地反映着在某种情况下人们对事实或事物趋向的最好的判断。会计是建立在一系列基本假设基础之上的。人力资本会计作为会计的一个分支，
2.人力资本会计的内容
一般认为，人力资会计包括:人力资源成本会计(HRCA)和人力资源价值会计(HRVA)。
2.1人力资源成本会计
人力资源成本会计主要是以企业对其人力资源投资为主要反映对象，核算由于企业对人力资源投资后而获得的人力资源的成本价值，是企业按照历史成本对人力资产进行的事后反映，它试图将传统会计中与人力资源投资有关的内容，如取得、开发、
重置人力资源而付出的代价等，从传统财务会计体系中分离出来，重新加以分类、整理，由此形成一套相对独立的确认、计量、记录和报告体系。传统人力资源成本会计主要包括人力资源投资成本的确认和人力资源成本的会计核算两个内容。
2.1.1 人力资源投资成本的确认
人力资源成本项目应包括人力资源投入企业、在企业中工作及发展、最后退出企业的全过程的成本，具体包括取得成本、开发成本、使用成本、保障成本和离职成本。
2.1.2人力资源成本的会计核算
人力资源成本的会计核算主要是解决如何将人力资源成本纳入传统财务会计体系。主要有2种解决办法。一是将与人力资源有关的各项支出划分为资本性支出和收益性支出两大部分，将日常维持人力资源的各项经常性支出，作为收益性支出，仍直接计入当期费用，而对于与取得和开发各项人力资源有关的各项支出，由于可令企业长期受益，因此应作为资本性支出，先通过恰当的方式资本化，作为资产的全部支出看作企业对人力资产的投资，汇总反映企业人力资产的总成本。
2.2人力资源价值会计
人力资源价值会计(HRCA)是从产出的角度对人力资源的经济价值—预计未来人力资产可提供的服务总值的现值，即产出价值，进行会计核算，以会计方法定量地研究人力资源的使用价值和交换价值，是一种反映预期价值的会计方法，一般在事前进行预测性核算，通常不便于纳入财务会计核算体系，而单独设置一套账薄进行核算，一般纳入管理会计的范畴。
人力资源价值会计的主要问题是价值计量问题。一般包括人力资源个体价值和群体价值计量，而其计量模式包括货币性和非货币性计量模式两种。人力资源群体计量方法主要有非购入商誉法和经济价值法两种;人力资源个体计量方法主要包括工资报酬法、调整后的未来工资报酬折现法、随机报酬法和内部竞标法等。论文参考网。人力资源的货币计量法，就是利用数学模型计算人力资产的经济价值的方法，前面列举的群体、个体计量方法都属于货币性计量。人力资源价值的非货币计量方法主要有人力资源价值信息库法、技术指标统计分析法、主观预期评议法、客观实际效用评议法。论文参考网。
2.3人力资本会计的特点
传统的人力资本会计主要有以下特点:
2.3.1理论基础:资本雇佣劳动
传统人力资本会计在“资本雇佣劳动”的假设下，将其使用者定位为非人力资本资者，目标是为非人力资本投资者提供决策有关的信息，如对人力资源用历史成本计量，实际上关心非人力资本对人力资本的支出，仍然把非人力资本投资者当成企业唯一的投资者，认为人力资产像固定资产一样是被投资对象，其使用也与其他财务资产并无两样。根据前面有企业理论的讨论，现代企业作为人力资本与非人力资本的一个特别市场合约，其理论基础该建立在实物资本与人力资本合作的基础上，而不应再拘于“资本雇佣劳动”的古典企业理结构。
2.3.2核算对象:全部人力资源
企业的全部人力资源既包括企业家与经营管理者，也包括科研技术开发人员，还包括普生产者，三类人力资源在性质上是完全不同的，在量的方面也相差很大。传统的人力资源计同质的对待全部人力资源，对三类人力资源，采用相同的会计方法进行确认、计量、核和报告。这种做法显然与人力资本理论和人力资本会计的初衷是不相符的。人力资本理论的最主要的目的在于证明人力资源，特别是具有专业知识和技术的高级人才才是推动经济增长和经济发展的真正动力，从而使人在物质生产中的作用得到复归，人力资本会计的目的也于在会计体系中充分体现人力资源的价值，体现人力资源对企业发展和增长的作用，从而达到激励人力资本所有者的作用。根据前面企业理论的分析，现代企业是人力资本和非人力资本的特别市场合约，物质资本与人力资本的合作是现代企业的一个重要特征，对管理者特别是企业家的激励和约束机制显得尤为重要，因此，有必要将企业家人力资本作为一项特殊的人力资本，在人力资本会计中作为单独的核算对象予以反映。
3.结论
现代企业是人力资本与非人力资本的特别市场合约，作为高级人力资本的企业家将与其他人力资本所有者、非人力资本所有者共同承担企业风险，共享企业权益。作为“提供决策有用信息”的会计，应满足需要会计信息的企业契约各方缔约者之需求，传统人力资源会计定位于向非人力资本投资者提供信息，这既不符合现代企业制度的需要，又无法解决委托中，企业家的寻租行为。将企业家人力资本纳入会计核算体系，企业家与非企业家所有者共担风险，共享权益，这可以有效激励企业家充分发挥企业家才能。论文参考网。企业家人力资本会计与传统人力资本会计并不是相互对立和相互否定的，在现代企业制度下，企业家作为一种稀缺性资源，必然导致企业家人力资本会计的产生，它是传统人力资本会计发展到一定阶段的必然结果，有其深刻的社会经济基础，是对传统人力资本会计的提炼、继承和发展。
参考文献
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关键词:市场经济 成本会计 创新
现代成本会计在传统成本会计理论的基础上继承和发展而来,以现行成本为基础,可以随着经济环境的变化,及时反映资产价值的变化,具有高度的决策相关性。企业应该根据现代成本会计的新理念，采用新技术、新管理理论与方法，进行企业成本会计的创新，使之适应新时期的经济发展状况。
一、现代企业成本会计的特点
现代成本会计具有时代性、法制性和系统性三个明显的特征。首先，发展社会主义市场经济，转换企业经营机制，建立现代企业制度，是当前新形势下划时代的创举，新时期的强音。我们研究设计现代成本会计，也必然要以此作为总的指导思想和理论依据。其次，《会计法》是根本大法，“两则”、“两制”是行为基准。通过大法挂帅，“两则”统驭，“两制”为主体，专业操作办法作具体补充，就把整个企业的财务会计体系建立于法治轨道之上，得以依法办事、按法运行。最后，成本会计作为一个子系统，之所以能够独立成章，就在于它具有自身的行为规范和与其它方面的网络钩节。现代成本会计，更是试图将成本计算与预测控制以及其它各种经营管理方法加以综合组成，使之既可单独发挥作用，又能联系在一起综合地发挥作用。
二、新经济对企业成本会计的影响
(一)知识经济、电子商务等新经济对企业的成本会计造成冲击
工业经济社会人类开发自然资源的能力提高了，对资源的占有成了经济发展的决定因素。知识经济是建立在知识和信息的生产、分配和使用之上的经济，是一种新型的富有生命力的经济形态。知识经济下，新技术不断涌现，先进的计算技术将普遍地运用到企业成本核算之中。成本会计以提供决策有用的信息为目标，使企业能够适时作出决策，成为市场竞争中的强者。知识经济时代成本会计与企业成败是紧密相连的，企业必须适应新的生产要素的消耗和企业资产结构的变化，改进成本的计算。知识经济对企业经营业资产中的比重越来越大，以无形资产为主，无形资产的内容有很多，对产品的形成产生重大影响的一些技术等无形资产才能够计入产品成本。这些变化不仅对企业资产要素产生影响，而且间接影响其成本会计。
知识经济条件下，传统的大规模的生产受到约束，单件小批的生产已越来越占据主导地位成本结构可以反映产品的生产特点，有的大量占用设备引起折旧费用上升等。成本结构在很大程度上还受技术发展和生产规模的影响，产品成本结构发生了变化，企业原有的成本会计系统已不能精确地反映产品的消耗。在知识经济条件下，产品的生产以自动化为主，先进的生产线取代了人工和传统的设备。而在知识经济条件下，知识是经济增长最活跃的因素。
电子商务是利用计算机技术、网络技术和远程通信技术，实现整个商务(买卖)过程中的电子化、数字化和网络化。在电子商务环境下，新的交易模式要求改变会计现有的数据采集、存储、加工、传递和输出模式，以适应电子商务发展的需要。 电子商务环境下，不把有关存货的费用、劣质品的加工改造费用和其他费用作为正常的生产费用。这就使得传统成本会计中的分类法、分批法、分步法等方法不能适应新的要求。
(二)市场竞争加剧对企业成本会计提出了更高的要求
市场竞争是市场经济的基本特征。在市场经济条件下，企业从各自的利益出发，为取得较好的产销条件。通过竞争，实现企业的优胜劣汰，进而实现生产要素的优化配置。经济全球化已显示出强大的生命力，它对人们的思维方式等方面都造成了巨大的冲击，现代企业应该去适应它，积极参与经济全球化。因此，在全球市场价格引导下，企业资源在全球范围内实现最优置和充分利用必须依赖于企业成本会计的全球化。企业资源的消耗仅根据企业资源需求量来决定，从而永久性地降低成本。成本会计管理具有从长远角度管理成本的良好机制，它通过分析企业成本活动引起的成本变化和强调成本动因。会计作为经济管理的重要组成部分，作为一种国际通用的商业语言，将加快与国际惯例接轨的步伐。
(三)现代企业制度的建立对企业成本会计提出了新要求
现代企业制度是指以市场经济为前提，以规范和完善的企业法人制度为主体，以有限责任制度为核心，适应社会化大生产要求的一整套科学的企业组织制度和管理制度。现代企业资产具有明确的实物边界和价值边界，具有确定的政府机构代表国家行使所有者职能。企业有着刚性的预算约束和合理的财务结构，可以通过收购、兼并、联合等方式谋求企业的扩展。在现代企业制度条件下，企业应该建立新的成本管理模式，要弄清楚社会主义市场经济体制和现代企业制度的要求。产品成本结构难以区分，传统的成本管理方法并不适用，这些产品本身成本难以确认。企业成本会计的原则、假设、方法，以及凭证、账簿和报表的模式成熟于传统工业时代。
(四)新型管理理念对企业成本会计的挑战
现代企业管理理念包括，人文精神，即促进人与组织共同成长、人性思；尊重员工，满足需求，使得员工的得失与利益与公司企业的得失与利益同系在一起等等。现代企业管理新理念则认为管理是服务，不是控制，这些理念对企业的成本管理管理也有很大影响。企业管理方法的创新对成本计算方法的影响产品的个性化、多样化以及多品种小批量的生产模式和产品结构的变化，使得传统成本会计中按直接人工、机器小时来分配制造费用的方法不再适用。将预算与实际业绩编成差异报告，即将实际发生的成本与标准成本相比较。企业一旦实行自动化之后，生产力就会大幅度提升，提高质量所产生的收益难以计量，质量会计日前仍然停留在质量成本确认上。
三、新时期企业成本会计创新的思路
(一)企业成本会计管理思想的更新
从现代成本管理的角度看，成本降低是有条件和限度的，在某些情况下控制成本费用，可能会导致产品质量和企业效益的下降，因而这种成本管理是一种消极的而不是积极的成本管理。企业要实现现代化的成本会计管理,首先要从理念着手，打破传统企业成本管理的旧观念。企业成本会计人员应该从企业所处的竞争环境出发，综合分析包括企业内部及外部成本。企业会计人员应该根据企业新的管理理念，改进思想进行成本管理。它既可以把外部的创新点纳入到班组来，也可以把班组内逐渐形成的，形成新的创新小组。企业要坚持全方位、全过程成本控制。传统的成本会计是立足现在回顾过去，而现代成本会计不同，在企业中管理会计师往往负责监控、反映、报告和预测企业经营成果，评估企业整体业绩，以及参与到关于企业发展方向的战略决策的过程中。
(二)成本会计的核算范围的扩展
企业成本会计核算应当以企业发生的各项经济业务为对象，记录和反映企业本身的各项生产经营活动。成本计算对象和成本项目也就有所不同，应根据企业生产类型的特点和对成本管理的要求，确定成本计算对象和成本项目，并根据确定的成本计算对象开设产品成本明细账。企业成本会计应该同各有关部门建立健全各项记录，定额管理、讲师检验制度，为正确计算成本，加强成本管理提供可靠的依据。会计上的资本又称为所有者权益，是指投资人对企业的净资产的所有权，包括实收资本、资本公积、盈余公积和未分配利润。此外，企业成本会计人员还要采取各种形式开展部门、班组的经核算，督促控制成本费用计划的执行。
(三)成本会计的核算方法的创新
成本会计核算是按照一定对象归集和分配生产经营过程中发生的各种费用，以便确定各该对象的总成本和单位成本的一种专门方法。传统工业经济条件下，企业成本会计的核算方法包括：设置会计科目、复试记账、填制审核凭证、登记账本、成本计算、财产清查、编制会计报表等等。在知识产品的价值构成中，服务价值所占份额日益增大，不断地进行知识的开发和创新，则是企业持续保持市场领先地位的关键所在。在经济活动发生后，企业还要对生产经营过程中发生的费用进行成本计算和财产清查。现代信息技术为选择更科学合理精确的会计核算方法创造了条件，对过去的核算、对未来的预测等方法将进一步完善和体系化。公司的管理层在不同的阶段有着不一样的关注点，应当注意既要使分类尽可能广泛，又要注意避免过度细分带来的核算成本的提高。
参考文献：
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[2]兴国,宋效中,朱清香.基于系统动力学的技术创新成本管理系统[J].科技与管理,2009
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任何一个企业的成功，小到社区的便利商店，大到跨国公司，都离不开成本会计。成本会计不仅能够提品、服务和客户等方面的成本信息，而且能够为管理者计划、控制和决策提供信息。
一、成本会计运用的原则
成本核算原则是会计人员在成本核算过程中所应遵循的基本原则，是对企业成本会计工作具有指导和规范作用的成本会计准则。由于在成本核算中，存在着种种不确定的因素，给正确计算企业成本带来了困难。因此，依据成本会计原则进行成本会计工作，对于协调各种成本计算目的，促进成本计算制度化，提高成本信息的可靠性具有重要的意义。成本会计一般应遵循以下几条原则。
1.历史成本原则。历史成本原则，也称实际成本原则。从会计核算的角度来看，由于整个财务会计都是以历史成本作为计量属性的，而成本会计主要是为了正确地反映企业的财务状况和经营成果，所以必须以实际发生的经济资源耗费为依据。
2.分期核算原则。企业作为一个持续经营的会计主体，其生产经营活动是连续不断进行的。为了取得一定期间所生产产品的成本资料，满足会计信息使用者进行经营管理及相关经营决策的需要，并发挥成本会计的控制作用，企业必须将其生产经营活动划分为若干个相等的成本会计期间，分期地进行成本核算，以便确定各个会计期间的有关存货成本与销货成本。
3.合法性原则。计入成本的费用，都必须符合国家法律、法令和制度等规定，不符合规定的费用就不能计入成本。如根据目前制度规定，企业购置和建造固定资产、购买无形资产以及对外投资，这些经济活动都不是企业日常的经营活动，其支出都属于资本性支出，不应计入成本;又如，企业被没收的财物、各项罚款以及由于自然灾害等原因而发生的非常损失，都不是由于企业日常经营活动而发生的，也不应计入成本。乱挤和少计生产费用，都会使成本计算结果不实，从而不利于企业成本管理。因此，每一个企业都应遵守国家关于成本费用开支范围的规定，正确计算成本。
二、成本会计在企业管理中的作用
1.优化结构，降低成本。成本就是付出的代价，意指为了借由购买或以物易物的方式获得某样物品，或是为了得到他人提供的服务，所花费或付出的金额，其中亦包括预定要花费或是付出的金额，往往和一个商业事件或者经济交易相联系。并且随着商品经济的不断发展，成本概念的内涵和外延都处于不断地变化发展之中。它有以下几方面的含义：
(1)成本属于商品经济的价值范畴。即成本是构成商品价值的重要组成部分，是商品生产中生产要素耗费的货币表现;
(2)成本具有补偿的性质。它是为了保证企业再生产而应从销售收入中得到补偿的价值;
(3)成本本质上是一种价值牺牲。它作为实现一定的目的而付出资源的价值牺牲，可以是多种资源的价值牺牲，也可以是某些方面的资源价值牺牲;甚至从更广的含义看，成本是为达到一种目的而放弃另一种目的所牺牲的经济价值，在经营决策中所用的机会成本就有这种含义。
成本会计有利于降低成本，如产品成本、库存成本、生产成本等。在日常工作中，通过技术、提高效率、减少人员投入、降低人员工资或提高设备性能或批量生产等方法，将成本降低。
2.提高运营效率，从而提高企业效益的作用。能否提高经济效益已成为企业能否生存和发展的关键。一般而言企业提高经济效益的主要途径有：(1)准确分析、把握市场信息、正确决策，正确投资，使产品适销对路;(2)提高产品质量，加大宣传力度，从而增加销售，促进货币回收;(3)购置新设备革新工艺，优化生产结构，降低成本，提高劳动生产率;(4)从企业内部着手，加强企业管理。成本会计从成本管理控制方面，提高运营效率，提高企业效益。
三、 成本会计在企业管理中的具体应用
1.在企业高层决策管理中的应用。成本会计为有效地服务于企业的实践管理，及时的提供以外向型为主体的多样化的信息和相应的资料研究分析，更好的为企业高层领导沿着正确的方向进行战略思考起到“ 催化剂”的作用，从而使他们能够据此高瞻远瞩地对企业内外的环境和条件进行综合透视，从中了解竞争对手的长短处及今后的战备趋向;并了解现有和潜在顾客目前的需求及其今后的发展前景，进而洞察在今后较长时期内可能捕捉的机遇和面临的挑战。
[关键词]成本会计；教学改革；PST-CCE培养模式
doi：10.3969/j.issn.1673-0194.2020.15.092
[中图分类号]G642；F234.2[文献标识码]A[文章编号]1673-0194（2020）15-0223-02
0引言
成本会计发展是企业制造技术及管理理论、方法创新的结果，是一个需求带动制度创新的过程。成本会计理论体系刚开始隶属于财务会计体系，主要运用财务会计理论进行成本计算；近代成本会计阶段，形成了一套完备的理论和方法，开始成为独立学科；现代成本会计阶段，在企业经营管理实践推动下，成本会计职能进一步扩展，由核算型逐渐转向经营型成本会计，形成了财务会计、成本会计和管理会计三分天下的局面。
随着市场经济不断完善和全球竞争加剧，中国经济结构正在整体转型升级。在此过程中，新的理念、方法不断出现，会计行业也面临巨大变革：大企业财务共享、中小企业财务外包、财务机器人推广使用，使得80%的财务会计面临职位调整，需要向管理会计转型。值得注意的是，和管理会计紧密联系的成本会计在地位凸显的同时，也受到经济环境变化的深刻影响。表现在：一方面，对许多企业而言，从传统的成本会计信息系统中无法获得创造和保持竞争优势所需的信息，急需构建新的成本会计信息体系；另一方面，基础的核算工作逐渐被机器所取代，对成本会计人员的岗位能力要求更多从以往的成本核算向成本预测、决策、计划、控制及分析考核倾斜，更看重成本会计人员的经营管理素质。因此，“成本会计”教学也必须紧贴当前会计环境的变化，更加注重学生成本管理能力的培养，创新教学模式，以培养出适应社会需求的成本会计人才。
1我国“成本会计”课程发展现状
“成本会计”作为一门独立学科在我国起步较晚。1993年的会计制度改革标志着“成本会计”开始从“工业企业会计”中独立出来，成为一门单独学科。此后因为其较强的社会应用性和技能性，逐渐发展为国内高校会计、财务管理、审计等专业的核心课程之一。成本会计的研究对象和内容也日益丰富和完善，由单纯的成本核算发展为涵盖现代成本会计七大职能的完备的会计学分支。
由上可知，成本会计课程的发展与会计学专业发展以及全国会计制度改革紧密相连，目前已经走过创业、改造阶段，发展到成熟阶段。在市场经济发展的初級阶段，与企业的需求目标相适应，“成本会计”采用的是传统课堂讲授式教学模式，教学内容侧重于正确计算成本和提供成本信息以满足企业编制财务报告和进行产品成本分析需要。然而，在会计行业变革大背景下，“成本会计”课程作为向学生传输知识、培养学生专业能力的重要载体，面临着巨大挑战。即在适应新经济环境变化和岗位需求能力变化的目标导向下，如何将课程的传统经典内容与现代教学模式有机融合，成为我们在“成本会计”课程建设与改革中急需考虑的关键问题。
2PST-CCE人才培养模式介绍
课程培养目标具有导向作用，深刻影响教学模式的选择。为使人才培养结构和质量适应经济结构调整和产业升级的要求，教育部2015年明确提出了“深化人才培养方案和课程体系改革的思路”，要“以社会经济发展和产业技术进步驱动课程改革，更加专注培养学生的技术技能和创新创业能力”。PST-CCE正是以职业需求为导向、以实践能力培养为重点、以工学结合为途径的培养模式。
PST-CCE是“ProfessionalSituationalTeachingandCompetencyCenteredEducation”的简称，即“以岗位能力形成为核心的职业情境化教学”[1]。PST-CCE作为一种全新的教学改革思路和人才培养模式，是在国际著名的CDIO教学理念基础上，结合学情现状而提出。按照PST-CCE人才培养模式的思路，教学改革目标应该是学生工作后能尽快融入和适应工作环境，迅速成长为企业人才。为了实现此目标，学生在校期间不能单纯学习理论知识，还要提前感知企业情景和接触企业实际，提前上手。
在会计行业变革大背景下，成本会计岗位的职业能力更加趋向于对企业成本的预测、决策、计划、分析和考核，使成本计算与成本控制有机结合，实现最优化的成本管理。因此成本会计课程培养目标要以成本管理能力形成为核心，实施PST-CCE培养模式。
3教学改革基本内容和实施方案
在会计行业变革背景下，为培养适应新环境中成本会计岗位能力需求的人才，需要实施PST-CCE人才培养模式的成本会计教学模式创新改革。此项改革可以“虚拟企业”教学方法和“任务驱动、问题情境”导向教学方法为具体手段，同时配合系统的教学资源建设和相应保障措施。
3.1实施“虚拟企业”教学方法
成本会计作为企业生产经营过程中一项重要管理活动，在履行职能时要参与企业生产经营的全过程，这就要求会计人员有足够的意识和激情参与企业管理。“虚拟企业”教学法就是仿照企业真实运营环境构建一个虚拟企业，按经营流程设计包括会计在内的各个岗位，让学生能够深入其中，既可以学习知识也能够了解企业。[2]“成本会计”课程中运用“虚拟企业”理念，旨在使学生有机会提前将所学的成本会计知识运用到企业管理中，培养他们参与企业管理的能力和意识。这样既可以激发学生的学习兴趣，也可以使学生对会计之外的岗位有所了解，走出校园后尽快成长为适应现代企业要求的复合型会计人才。
“虚拟企业”教学法先要打造一个虚拟的企业运营环境，让学生以内部员工身份处理各种业务，其中不仅有会计人员，也要有相关管理人员，他们在熟悉会计岗位业务和各部门流程的同时也可以真实体验管理工作。之后让学生根据事先设计好的课程要求执行成本会计工作，并在教师指导下将产出的成本信息运用到其他相关会计业务中，进而能够对企业的资金运动、会计核算与编制报表、企业财务分析、财务风险防范等工作进行全面体验。通过这种方式，学生可以一名管理者的身份切实感受残酷又精彩的市场竞争，全面提高管理素养，将现实经营和理论教学有机融合。
3.2開展以“任务驱动、问题情境”为导向的教学方法
任务驱动教学模式起源于建构主义学习理论，它围绕学生完成一定的工作任务来设计教学过程，是以学生为中心、以能力为本位的教学法。目前成本会计多是采用课堂讲授的教学方式，学生容易感到枯燥乏味。如果在教学过程中，采用以任务驱动、问题情境为导向的教学模式，需要任课教师课前把任务资料发给学生，学生提前阅读认真思考，带着任务、问题进课堂，以激发课上的求知欲。另外，可以给学生设定某个虚拟岗位，并设计具体情境下的问题任务，引导学生通过自主学习解决问题，从而调动学生的积极性与主动性，活跃课堂。具体来讲，第一步先把成本会计教学内容整合为若干块，如：辅助生产费用分配、废品损失核算、完工产品和在产品成本划分等。第二步，针对每一块内容，以真实案例设定教学环境，采用任务驱动、问题情境为导向的模式实施教学活动。在此过程中也可适当分组，锻炼学生团队合作能力。
3.3建设成本会计案例库
无论“虚拟企业”教学模式还是任务驱动、问题情境教学模式，都离不开大量的教学案例，这就要求我们建立教学案例库，而且是真实的案例。这是因为，只有源于现实生活的案例尤其是其中有生动情节的案例，才能增强学生的代入感，激发学习兴趣，提高他们分析和解决问题的能力。而且案例要有较强的针对性以配合课程的进行，必须有明确的问题能够引发学生思考。但目前国内成本会计的教学案例几乎是空白，因此必须利用各种途径深入实务界搜集现实案例，并结合社会经济现状和课程内容编写教学案例。
3.4制作成本会计实践教学视频
成本会计教学内容与企业的生产流程紧密相关。但当前会计、审计等专业学生很少学习生产类实践课程，对各种生产术语完全陌生，对工艺流程的认识也仅凭想象，难以和所学知识关联起来。而且现在成本会计教学内容仍是以传统制造业为例，随着互联网、大数据等新技术的广泛应用，产品生产工艺流程已经发生翻天覆地的变化，教学内容却未能紧跟变化，这又进一步增加了课程内容和实践结合的难度，导致学生的理论与实践相结合这部分技能缺失。所以对于实务性强的成本会计课程来说，重视运用多种实践性教学形式与手段，显得尤为重要。
通过制作反映产品生产工艺、生产组织特点的视频，能够形象直观地向学生展示成本计算对象的经济内容。以图文并茂、动静结合的方式增加学生感性认识，实现感性和理性相统一，可以显著提高教学效果。另外，还可以考虑积极从企业聘请实践经验丰富、理论功底扎实的成本会计师，以实务讲座形式丰富学生实践经验、提高教学质量。由此能够一定程度上破解由于会计行业性质局限性和成本会计岗位保密性，学生很难形成成本会计实践经验的难题。
摘要：从企业环境成本的确认、计量，以及会计核算的方法入手，分析了企业环境成本核算出现的问题，并提出了相应的措施。
关键词：环境成本；确认与计量；会计核算；问题；对策
一、企业环境成本概述
环境问题是一个古老的问题，环境成本核算也成为一个新兴的问题。随着经济的发展，长期的污染以及自然资源的过度开采已经给全人类带来了各种各样的现实的和潜在的灾难性问题。20世纪50年代后，人们开始意识到，只有保护环境的可持续发展才是正确选择。如今一场全球性的环境保护运动和绿色化运动已经渗透到人类生活的各个方面。从全球角度来看，世界各国几乎毫不例外地制定了有关环境保护的一系列法规和法律，大量国际公约就环境问题制定了各种各样的规定。我国也是同样重视环境问题，在“十一五”规划中，政府更是制定了环保降耗的具体目标。
1.环境成本的内容
环境成本是指人类在一定时期内使用、消耗环境资源和维护、重置所发生的各种耗费，是由于经济活动造成环境污染而使环境服务功能质量下降的代价。联合国国际会计和报告标准政府间专家工作组第15次会议文件《环境会计和财务报告的立场公告》中曾经指出：“环境成本，是指本着对环境负责的原则，为管理企业活动对环境造成的影响而采取或被要求采取的措施的成本，以及因企业执行环境目标和要求所付出的其他成本。”环境成本本身是一个综合的、可以从多个角度进行界定的概念。既可以从广义和狭义的角度去考虑，也可以从环境成本作用的对象角度去进行分析，还可以从发生环境成本的主体角度去论证。但不可置疑的一点是，企业界定和管理环境成本的主要目的是向信息使用者提供决策有用的信息，最大限度地实现企业效益和社会效益的双赢。
环境成本的内容主要包括有：环境预防成本，指企业为了预防与生产经营活动有关的环境污染的产生而发生的成本；环境污染治理成本，指企业为了治理与生产经营活动造成的环境污染而发生的成本；废弃物回收再利用成本，指企业为了对生产经营过程中产生的废弃物，以及使用后废弃的产品和包装物进行回收再利用而发生的成本；环境损失，指企业承受的各类与环境保护相关的损失。
2.环境成本的特点
环境成本不像其他成本项目(如直接材料)那样均衡地发生在产品生产过程中，它往往具有突发性或一次性，如违反环境法规受到的罚款而导致的支出、环保设施的投资等，具有如下的特点：
(1)环境支出的连续性。环境支出使原来的产品结构发生了重大变化，在环境会计中，要对产品整个生命周期内的成本进行核算。
(2)环境支出的持续增长性。环境成本的发生主要源于企业对环境资源的消耗和破坏，环境资源的日益稀缺导致其价值的上升，企业的使用成本也必然随之增长。同时，随着人们对环境质量要求的提高，以及对“绿色产品”的认同和追逐，不论从经济效益还是社会责任考虑，企业都势必要增加在环境成本方面的支出，从而在一定程度上使得环境成本具有不断增长的趋势。
(3)环境支出的不可预知性。环境活动具有特殊性，企业当期生产活动对环境的破坏可能并不明显，但这并不表明企业不负担任何环境成本，企业对环境的破坏终究要付出代价。企业环境成本发生的不可预知性包括发生时间的不可预知和发生金额的不可预知性。
(4)涵盖范围的全面性和分散性。传统的成本范围较少考虑环境成本，企业环境成本涵盖的范围比较全面广泛。包括原料的取得和加工过程，生产运输和销售过程，使用、再使用和维护过程，回收和分解及以后的处置过程中发生的所有的环境支出费用。
二、企业环境成本的确认与计量
1.确认标准
根据国际会计准则委员会(IASC)的要求，某个项目或某项交易要确认为会计要素必须满足一定的标准。环境成本应该确认为会计要素，纳入会计核算体系，因为其满足相关的确认要求。
首先，环境成本具有可定义性。环境成本是企业因履行环境保护责任，为降低企业生产经营活动中的环境负荷，或执行国家环保法规政策、企业环境目标等要求，在一定时期内采取一系列环境保护活动所支付的旨在取得环保效果和环保经济效益的可货币计量的成本费用。
其次，环境成本具有相关性。环境成本反映的是企业在环境保护活动中的一种资源耗费，能在使用者决策中导致差别的存在。环境成本的相关性表现在使用者提供企业进行环境保护所支付的环境成本费用金额及构成情况，揭示环境或有负债状况及环境风险程度，帮助使用者在今后的决策中适当考虑企业的环境状况并力求经济目标与环境目标的协调。
再次，环境成本信息具有可靠性。一项信息是否可靠，可就其两个组成因素加以衡量，即真实性和中立性。真实性是指一项叙述或计量与其所表达的现象或状况应一致或吻合；中立性指会计人员应在特定的利益人或集团之中保持中立，客观记录和反映企业经济业务的发生情况。
最后，环境成本信息具有可计量性。环境成本比如环保设备设施的折旧费是一种可用货币计量的付出，其数额的显示是明确的，其符合可计量性标准。
2.计量属性
会计计量是为了将符合确认条件的会计要素登记入账并列报于财务报表而确定其金额的过程。环境成本应当采用货币进行计量，确定其相关金额。计量属性是指所予计量的某一要素的特性方面。从会计角度，计量属性反映的是会计要素金额的确定基础，主要包括：历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等。由此，环境会计的特殊性决定了其计量属性与传统会计计量属性不完全相同。
三、企业环境成本的核算
1.企业环境成本的核算内容
(1) 资源耗减成本
资源耗减成本是指由于经济活动开发、使用而发生的自然资源实体数量减少的价值。自然资源是人类进行经济活动的物质基础，要进行经济活动必然利用自然资源，由于资源的利用，使自然资源的储量随着开采、利用的规模而逐渐减少。自然资源耗减成本应包括不可再生资源的耗减成本和可再生资源的耗减成本。
(2) 环境降级成本
环境降级成本是指由于废弃物的排放超过环境容量而使生态资源质量下降所造成损失的货币表现。如空气、水源等的污染，恶劣环境对人类健康的影响等。当废弃物的排放超过环境稀释、分解、净化能力时，造成环境污染，环境污染实际上是生态资源等级的下降。生态资源等级的下降给人类经济活动带来的损失用货币计量，就成为降级费用。
(3)环境保护成本
环境保护成本指为避免生态资源降级或生态资源降级后消除其影响而实际发生的费用。环境保护成本包括废弃物再循环及其处理，污水的净化处理，环境卫生的维护等，其中废弃物处理包括垃圾的收集、运输、处理和处置；废水的收集和处理；废气的净化；噪声的消除；其他环境保护、维护服务的费用等。这些成本可以从价值方面客观地反映自然资源损耗和生态资源降级的代价及恢复的代价。
2.企业环境成本核算应设置的账户
环境成本只有纳入企业会计核算体系，才能加以控制。会计核算体系则应根据环境成本的不同情况，进行不同的会计处理。环境成本核算应设置的账户有：
(1)“环境成本”账户
“环境成本”账户属于损益类账户，用来核算企业相关的环境支出。可以根据不同的类别设置相应的二级科目，包括“资源耗减成本”，“环境降级成本”，“环境保护成本”。该账户借方登记确认的环境支出，期末将借方发生额结转至“本年利润”账户，期末无余额。
(2)“环境资产”账户
“环境资产”账户属于资产类账户，用来核算环境成本资本化的金额，其借方登记确认增加的资本化金额，贷方登记确认减少的资本化金额，余额在借方。
(3)“应付环境补偿费”账户
“应付环境补偿费”账户属于负债类账户，用来核算企业应承担的生态资源降级成本，其借方登记企业已缴纳的环境补偿费，贷方登记企业应缴纳的环境补偿费，期末贷方余额表示尚未缴纳的环境补偿费。
3.企业环境成本的账务处理
(1)“资源耗减成本”
企业在开采自然资源并形成资源产品的过程中，应该对资源耗减成本进行如下会计处理：
借：环境成本――资源耗减成本
贷：银行存款
(2)“环境降级成本”
企业发生生态资源降级成本时，应将该项成本计入环境成本，未交的补偿费作为企业的环境负债。编制的会计分录为：
借：环境成本――资源降级成本
贷：应付环境补偿费
当企业实际支付补偿费时，编制的会计分录为：
借：应付环境补偿费
贷：银行存款
(3)“环境保护成本”
企业应该将发生的环境保护成本编制如下会计分录：
借：环境成本――环境保护成本
贷：银行存款
(4)“资源维护成本”
资源维护成本的支出有助于形成和增加自然资源，这种资源维护性支出具有资本性支出的性质，该项成本的增加可直接带来环境资产价值的增加，具有资本性支出的性质，编制的会计分录为：
借：环境资产
贷：银行存款
(3) 期末结转时，编制会计分录如下：
借：本年利润
贷：环境成本――资源耗减成本
――资源降级成本
――环境保护成本
借：利润分配――未分配利润
贷：本年利润
四、企业环境成本会计核算存在的问题
由于各个企业考虑问题的出发点、立足点不同，使得企业处理环境成本比较随意，环境成本与企业生产成本相比具有很大的不确定性，不符合会计信息要求的可比性原则。与其他财务成本会计处理相比，环境成本的会计处理更加难以确定。环境成本的会计处理难点主要集中在以下几个方面。
1.资本化与费用化划分标准不明确
环境成本的资本化与费用化是指将环境成本确认为当期费用，还是将其确认为一项资产。环境成本资本化标准的不统一，使得实务中各个企业处理环境成本时存在着差异，从而带来一些问题。
2.环境会计法规尚待制定
在环境成本核算方面，到目前为止，除《企业会计制度》中在管理费用科目列有一项“排污费”和“绿化费”以外，几乎没有系统地对环境成本的核算作出明确的规定。2007年1月1日起在我国上市公司中实施的新《企业会计准则》中也没有关于企业环境成本核算方法的专门规定。
3、环境成本量化困难
由于资源的破坏程度和类型的确定困难，可利用的技术以及恢复标准的不确定性因素，使得环境成本难以量化。环境成本的计量问题是困扰环境成本会计发展及应用的关键问题。除了环境成本本身难以量化外，对环境成本的量化还由于我国现阶段企业大多数会计人员的素质不能达到要求以及企业自身条件不够而很困难。
五、建立环境成本核算工作的几点建议
随着社会公众对环境问题的关注程度越来越高，政府对企业环境管理的要求日趋严格以及公平竞争的市场体系的不断完善，企业对其自身的环境行为负责已是大势所趋。加强企业环境成本的核算和管理不仅是企业义不容辞的社会责任，同样也是企业生存和发展的重要条件。
建议采取以下措施改进环境成本在企业中的核算与应用。
1.明确环境成本资本化与费用化的划分标准
国际会计准则委员会(IASC)从经济角度来考虑问题的出发点和立足点，认为只有导致未来经济利益增加的环境成本才应予以资本化。该准则规定的有关环境成本资本化的条件有两个：一是即使这些成本不能产生未来的经济利益，但可以从企业其他资产中获得超过它们没有购置时所能获得的未来经济利益；二是这些成本是可收回的，并且资本化的金额以可收回总额为限。除此之外的其他环境成本，应予以费用化。建议我国也可以采用国际会计准则委员会的此标准来明确环境成本资本化和费用化的划分。
2.制定环境会计法规
环境会计问题是会计界面临的最大挑战之一。就我国而言，环境会计法规的制定主要包括以下几个方面：修改会计法规包括修改《会计法》，增加环境会计有关内容条款，作为会计工作最高层次的规范，将环境会计的核算监督纳入会计法，以法律形式确立环境会计的地位和作用，同时将涉及环境的内容列入会计要素，并制定具体环境会计准则或环境会计制度，规定企业披露环境成本、环境绩效等方面的会计信息。完善环境审计制度，将涉及环境的内容列入环境审计框架内，制定专门的环境审计准则和行为规范。
3.逐步形成完整的环境成本会计处理方法
环境成本如何进行处理，直接影响到企业经营成果和内部责任业绩评估。这时需要解决的问题包括：费用发生的时间，相关的产品或设备，相关的生产作业记录。解决这些问题，最重要是建立健全的成本会计基础工作，特别是各种基本记录。有了完整详细的工作记录，对成本费用的追踪、计量及分配归集才有根据。根据环境成本的计量属性，环境成本也是可计量或估计的。如采矿企业所发生的矿渣及矿坑污染，每年需支付相应的回填、覆土、绿化的费用就很容易确认和计量；而像水污染、空气污染的治理费用，则需要通过合理的估计，采用定性的方法估算。明确成本归集与分配标准，将有助于环境成本的核算。
随着社会公众对环境问题的关注程度越来越高，政府对企业环境管理的要求日趋严格以及公平竞争的市场体系的不断完善，企业对自身的环境行为负责已是大势所趋。加强环境成本的核算和管理不仅是企业义不容辞的社会责任，同样也是企业生存和发展的重要条件。环境成本的确认与计量是环境会计研究的重要内容，只有将这两个会计程序做好，才能保证环境成本的核算顺利进行。当前企业所面临的现实背景，使其建立环境成本核算已成必然趋势。当然，此方面的研究尚处于初步阶段，仍有许多问题需要探索，但只要沿着这一方向坚持不懈地努力，企业环境成本会计核算研究将会取得丰硕的成果。
参考文献：
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[2]罗国民. 绿色营销[M]，北京：经济科学出版社.1997
在现阶段高职院校财会专业实践课程建设中，会计核算技能训练模块建设相对完善，财务管理实践技能训练模块建设次之，而财会职业岗位及相关基础岗位技能训练课程建设普遍较为欠缺。就笔者所在学院的财会专业实践课程来说，属于会计核算技能训练方面的实践课程单项系统的有基础会计实训、财务会计实训、成本会计实训、财会电算化软件应用操作实训，综合的有财会综合模拟做账实训；属于财务管理实践技能训练方面的有财务管理实训、公司理财实训、ERP沙盘模拟实训；而财会职业岗位实践课程建设方面，目前只开设了一个财会分岗位实训软件操作模块， 也就是说关于财会各个岗位的工作程序和内容均在电脑软件中完成，这样操作简便快捷且单证业务设计形象，对于学生了解会计各个岗位的工作内容和操作步骤有一定的帮助和实训效果，作用值得肯定。然而，笔者认为在电脑软件中完成财会分岗位实训过程单一，操作过于形式，不能完全满足学生对财会岗位及其前沿工作内容和步骤的感性认识。对于财会专业实训基地建设来说，目前学院财会专业现有校内实训基地建设相对完善，主要有财经数字化综合实训室、通用财会软件应用操作室、财会手工操作模拟室，而校外实训基地建设相对薄弱，主要是通过学生顶岗实习以及毕业论文设计两种形式来完成校外实践教学。
二、用人单位的财会职业岗位设置情况及毕业生需求状况
现代企业设立的财会岗位一般包括财务主管、出纳、资金核算、往来核算、工资核算、财产物资核算、成本费用核算、财务成果核算、总账报表核算、办税、稽核及档案管理等，这些岗位可以一人一岗、或一人多岗或一岗多人，但在一人多岗时必须贯彻内部会计控制中的“账、钱、物分管”的原则，即出纳人员不得兼管稽核、会计档案保管及收入、费用、债权债务账目的登记工作；属于财会前沿的工作岗位有收银、仓管、生产、销售统计、会计文员等职。现代企业大都根据业务需求来设置财会职业岗位及财会工作前沿岗位，中型及以上的企业单位为适应其经济业务量大或者发展多种经营需要设置相对较全面具体的财会岗位及财会工作前沿的岗位。以往多数小而发展型的企业，由于经济业务量少，且根据税务管理要求设置出纳、会计两职，出纳管钱，主要负责资金的收支及办理银行结算等业务，会计管账，主要负责全盘账务的处理以及报税等业务。随着会计师事务所、税务师事务所、财务咨询公司等记账行业的兴起和发展，有相当一部分企业的会计核算工作交由记账中心完成。据调查中小型用人单位对高职生的需求潜力巨大，而且用人单位对财务会计、财务管理、管理会计、成本会计、记账人员岗位的需求，占据了所有会计岗位的大多数。用人单位不仅要求会计人才具备专业知识和职业技能，还要求会计人员具备良好的职业道德、团队协作能力、沟通能力、分析和判断与解决问题的能力。
三、高职院校财会专业毕业生岗位就业情况调查
根据笔者所在学院财会专业2009～2010届部分毕业班就业岗位调查显示（见表1）：2008级两个班毕业班同学就业于出纳、会计、审计等财会岗位的人数比为31%、42%相对于2007级三个班的人数比68%、72%、67%少了许多， 而2008级毕业生就业于收银、仓管、财会文员、 统计等财会前沿岗位的同学人数比2007级相对多些，另外从事与专业无关的其他岗位的同学2008级比2007级明显多一些。
另外，笔者通过电话对学院2009～2010届财会专业其他几个毕业班级的曾经担任过本班毕业就业统计的同学调查，同样显示：2007级（2009届）财会专业毕业生大多都已经就业于所学专业或相关岗位，少量同学就业于与专业无关的其他岗位；而2008级（2010届）应届财会专业毕业生初次就业在财会岗位的人数相对于2007级少些，他们多数分布在财会前沿工作岗位或其他专业岗位。 调查还了解到2007级财会专业毕业生大部分从事本专业的同学中有相当一部分同学经历两次就业，个别甚至有三、四次，他们都是从不同单位（公司）的非专业岗位或专业前沿岗位再转入另一单位（公司）中的专业岗位，另有一部分则是从单位（公司）内部的非专业岗位或专业前沿岗位调入专业岗位的，只有小部分同学则是初次就业就到了专业岗位；对于就业在非专业岗位的这部分同学来说，他们中有一小部分同学属于自愿就业，即有意识不从事所学财会专业，而有相当一部分同学则是被动就业，他们想从事财会专业工作，但因为他们的专业实践经验相对欠缺，暂时无法找到对口专业岗位。
四、高职院校财会职业岗位实践教学课程完善建设
在高职院校财会专业实践教学中，系统的专业技能训练课程设置相对成熟和完善，而财会职业岗位实践课程建设相对薄弱，笔者提出以下完善建议：
（一）建立校内财会操作实训岗位 首先，校内设置财会职业岗位手工模拟操作实训是着重培养学生在各个岗位的基本工作规范、业务处理能力和财务监督能力，以及提高学生的职业道德和团结协作沟通协调能力，因此，财会职业岗位可设出纳、资金核算、往来核算、工资核算、财产物资核算、成本费用核算、财务成果核算、总账报表核算、办税、稽核及档案管理等岗位实训。其次，财会职业岗位实训的授课方式，可采用单独开展和同时开展相结合的方式，。单个岗位实训单独开展可以融入到专业基础实训和专业实训课程中进行，具体操作是老师在进行专业系统实训教学时，应点明该实训操作中的每一环节和步骤属于哪个岗位的工作内容，目的让学生初步了解并熟悉财会岗位及其工作内容；财会多个岗位实训同时开展则采用分组形式，轮岗操作，要求各小组成员明确各自的岗位职责，分工协作共同完成模拟作业，这样有助于提高学生的职业道德、沟通协调能力和团队协作意识。另外，好的实训教材是提升财会职业岗位实训教学质量的重要途径，因此，建立可操作性、实用性强的财会职业岗位实训题库尤为重要。
（二）增加财会工作前沿岗位实践课程 针对财会专业毕业生初次就业多在财会职业基础岗位的特点，可以适当增设财会工作前沿岗位实训课程如收银、仓库管理、统计等岗位实训，目的是加强学生在财会工作前沿岗位工作的实践能力。收银岗位实训主要包括超市收银机的基本操作训练，真假钞票识别，点钞训练等内容；仓库管理岗位实训主要包括库存物资收、发、结余的登记以及物品的存放管理技术等内容；统计主要包括数据统计、数字速打训练等。另外，为了使学生更能胜任会计文员工作还可增设相关选修课如常用办公自动化设备操作实训等。
（三）加强校外实训建设 创办校外实训基地，发展中型企业和记账中心为实习基地，采用校企协作订单培训、校企合办实训教学基地，分批次组织学生到基地持证上岗位操作训练，另外适时让学生到不同类型企业现场参观进行感性认知，最后再通过学生顶岗实习、毕业论文答辩等进一步强化学生的职业岗位就业能力。
五、结论
可持续发展是高职院校立足之本，现实社会多种产业发展需求决定了高职院校培养职业实用技能型人才目标，提高高职院校财会专业坒业生的职业岗位就业能力，强化财会专业实践教学，完善财会职业岗位实践课程建设已经成为现实迫切要求。
关键词：人力资源会计 人力资源成本人力资源价值 必要性 推广应用
我国是80年开始介绍人力资源会计的。1980年，上海《文汇报》发表了著名会计学家潘序伦先生的文章，率先在国内提出了人力资源会计研究问题。1986年，上海翻译公司出版了陈仁栋先生翻译的费霍而茨所著的《人力资源管理会计》，第一次在国内系统地介绍了人力资源会计的内容。20多年过去了，有关人力资源会计的论文虽然数量不少，但有独创性研究成果的不多，除了少数论文或著作外，大多还是一些介绍性的或泛泛而谈的文章。而对诸如：人力资源的确认与计量对传统会计理论与方法的冲击、人力资源的确认与计量对传统工资理论的冲击、人力资源会计的应用环境、实务界对人力资源会计的反映、中国推行人力资源会计的难点等问题则研究的较少。随着我国市场经济的发展，生产不断社会化，人力资源已日益成为企业生存和发展的主要推动力，同时也越来越成为企业生存发展的关键。在这种社会背景下，作为披露人力资源信息和管理的重要手段的人力资源会计，在可预见的将来必将得到广泛的应用。本文试就企业人力资源会计的前提、资金运动、价值的确认、计量和记录、在我国应用人力资源会计的必要性等问题作初步探讨。
一、人力资源会计的前提
人力资源会计，是会计学科中一个正在发展的新分支。它主要研究组织中人力资源成本和价值的计量及报告问题，为人力资源管理提供信息。人力资源会计包括人力资源成本会计和人力资源价值会计两个系统，它改变了财务会计把人力资源成本视为当期费用列支的作法，而将其支出资本化，同时也要求对人力资源可能创造的现在和未来收益进行反映。
掌握知识和技术人力是经济发展的主导，将人力作为资产是人力资源会计的前提。我国《企业会计准则》规定：“资产是企业拥有或控制的能以货币计量的经济资源。”由此可见，资产具有以下三个特征：一是资产的本质是一项经济资源，包括财产、债权、其他权力等；二是资产必须是能够用货币计量的经济资源；三是资产必须是属于企业的经济资源，被企业拥有或控制。人力具有资产这一会计要素的特征：一是人力能够给企业提供未来经济利益，劳动对象、劳动资料和人力是企业生产过程中三个最基本的要素，其中人力因素是能动的、最活跃的因素。在社会主义市场经济条件下，一个企业是否有能力，前途是否光明，并不完全取决于自然资源和资金的雄厚与否，而主要是看这个企业的管理和管理能力以及全体职工的整体素质和技术水平。这说明人力能够给企业带来巨大的经济利益，人力的本质是资源。二是人力是能够用货币计量的经济资源。企业可以通过选拔、招聘以及其他形式取得人力。人力的取得及其取得后而进行的开发（在职培训）、保障（失业金、风险保险费、安全卫生费等）均可以用贷币计量出来。认为人力资源因其不能用货币计量，因而不把人力列入企业的资产，这显然是不准确的。三是人力是属于企业的经济资源。在现代法制社会里每一个人都是有着独立的人格，法律赋予每一个公民的人身自由权。任何人不属于任何组织所有。任何人都有权根据自己的爱好和追求去选择自己的前途，但这种自由并不是绝对的。因为人们一旦选择了自己的职业，一方面在聘用合同期内不能自由流动；另一方面只要选准了职业定有追求一种稳定的心理，人们一般不愿意经常流动。因此，企业对人力尽管不“拥有”他，但在一定时期内，具有“控制”权，人力带来的经济利益属于企业。人力是资产，是会计核算的对象。
人力属于无形资产。无形资产是指不具有实物形态而能在较长时期内给企业带来某种特殊经济权利或额外收益的资产。一般说来，无形资产代表企业所享有的受法律保护和承认的某些特殊权利。人力属于企业的无形资产，具有无形资产的特征：一是人力资产不存在实物形态，具有无实体性，知识载体是人的大脑，当一个企业“控制”有一定的人力，则可以充分发挥人力优势来组织生产经营活动，为企业提供可观的经济效益。二是人力将在较长时期内为企业提供经济效益，企业一旦取得“控制”人力的权利，它就代表企业享有的承认的谋种特殊权利，人力的载体将受到合同的约束或其它承认的约束。三是人力为企业所提供的经济效益具有不确定性，人力可以为企业带来巨大的经济资源，但这一经济资源尚且难以准确判断。四是企业所控制的人力具有独占性和排他性，只能由特定的经济主体享有，并受契约、合同的保护。
二、人力资源会计的对象
会计对象是指会计核算和监督的内容，即社会再生产过程中的资金运动。人力资产资金运动可以分为人力经济资源的取得、开发、保护、耗费、收回和退出企业六个阶段。
在人力资源的取得阶段，企业为了适应现在生产经营和将来发展的需要，就必须从人力资源市场中招聘人力，所耗费的货币资金是指支付的招聘费、选拔费、雇用费、安置费、及其它费用等。从而取得人力，形成招聘成本。在开发阶段，由于技术进步和设备更新，企业必需对新职工、原有职工进行培训、学习。在此阶段企业要支付职工学习期间的工资费、指导者的工资费、培训材料费等费用。在保护阶段，企业需要支付失业费、医疗保健、风险保险等费用，形成保护成本。企业的人力可以参加企业的多次生产经营过程，耗费在人力上的招聘成本、开发成本和保护成本将在生产经营过程中逐渐地、部分地、多次地转移到产品成本当中去。企业在经营过程中耗费的资金必须从产品的收入中得到补偿，垫付在人力资源上的资金，同样也需要从产品的销售收入中收回。知识资源必须通过其人力载体实现。由于各种原因人力会离开企业，但总的来看，导致人力离开企业的情况有两种：一是正常情况引起的职工离开企业，一种是非正常情况引起的职工离开企业。耗费在正常退出的人力资源上的资金，已经通过产品成本的形式全部收回。耗费在非正常退出的人力资源上的资金，未得到补偿的部分形成企业的损失，包括直接损失和潜在损失，形成离职成本。
由此可见，人力资产资金在企业生产经营过程中，从货币资金出发、依次经过招聘、开发、保护、耗费收回等过程，分别表现为招聘资金、开发资金、保护资金、成品资金等不同形态，最后又回到货币资金形态。这一资金的运动变化过程就是人力资源资金的循环。周而复始地不断循环，就是人力资金的周转。
三、人力资产的计价及核算
（一）人力资源价值的计量
人力资源会计包括人力资源成本会计和人力资源价值会计两个系统。所谓人力资源成本是指取得或重置人员而发生的费用支出，包括人力资源取得成本和人力资源重置成本。人力资源取得成本包括招募、选拔、雇用和重置等方面的费用支出；人力资源开发成本包括在新招聘人员上岗前的介绍、学习活动中所发生的费用，招聘人员上岗后直到能熟练操作期间的岗位培训等发生的费用，企业中工脱离工作岗位进行培训所发生的费用。所谓人力资源价值，是人力资源在组织中的预期服务期间内所能提供的未来服务的估计现值。这个价值是企业组织对人力资源投资而产生的效益。如果把人力资源成本看成是人力资源的投入价值，人力资源价值便是人力资源的产出价值。人力资源的产出值和投入值是互为因果的，没有投入值的保证，人力资源的产出值就难以维持，甚至下降；而产出值的提高，会诱导和促使人力资源投入值的增加，以达到更大的产出值。
人力资产的计价标准主要有两种：实际成本计价和现时重置计价。
实际成本计价，就是指企业通过招聘、开发、保护而取得人力资产时为它所付出的一切合理、必要的支出。其构成主要内容主要包括招聘成本、开发成本和保护成本。
实际成本计价的优点：1、实际成本是在交易时确定的，它能够比较客观地反映经济业务或会计事项；2、它具有较强的可核性，经得起检验；3、实际成本的资料容易取得。同时实际成本计价也还存在一些缺点：1、资产的实际成本是在取得时确认的，一旦入账后不变化，时间长了以后已不能真实反映其经济价值；2、不同时期取得的相同资产，其可以比较真实地反映其现实价值，但作为普遍的计价基础会带来一系列的复杂问题，会计实务操作也比较复杂。
尽管实际成本计价与现时重置成本计价各有优缺点，但在会计核算过程中，对此计量也必须遵循实际成本原则，在实际成本无法取得时，采用现时重置成本。
（二）核算使用的主要会计科目
由于人力资产是一项无形资产，那么关于该项资产的核算就不必设置新的一级科目，直接使用“无形资产”科目，只是“无形资产”科目增加了核算内容，可在“无形资产”科目下设“人力资产”、“人力资产摊销”两个明细科目。
1、“无形资产——人力资产”科目，用于反映和监督人力资产的招聘、开发、保护的原始成本的增减情况。其借方登记招聘、开发、保护而增加的人力资产实际成本或现实重置成本，贷方登记因人力退出企业而摊销和冲减的人力资产实际成本或现实重置价值。余额在借方反映企业现有人力资产的实际成本或现实重置成本。
2、“无形资产——人力资产摊销”科目，用于反映和监督人力资产摊销额和因人力退出企业而转销的摊销额的增减情况。其贷方登记摊销额，借方登记因人力退出企业而转销的摊销额，余额在贷方表示尚未转销的摊销额。该科目是“无形资产——人力资产”科目的调整科目。
（三）会计核算举例
1、当发生人力资产的招聘成本、开发成本和保护成本时，借记“无形资产——人力资产”科目，贷记“银行存款”等科目；2、当计提本月职工工资、职工福利费时，借记“无形资产——人力资产”科目，贷记“应付工资”、“应付福利费”；3、当计提职工教育经费时，借记“无形资产——人力资产”科目，贷记“其他应付款”科目；4、当实际支付职工工资，使用职工福利，支付职工教育经费时，借记“应付工资”、“应付福利费”、“其它应付款”科目；贷记“现金或银行存款”科目；5、当按期摊销人力资产时，借记“生产成本”、“制造费用”、“管理费用”等科目，贷记“无形资产——人力资产摊销”科目；6、当发生资产损失（非正常人力退出企业）时，借记“营业外支出——人力资产损失”科目，贷记“现金或银行存款”等有关科目；7、当人力退出企业注销人力资产原值（正常人力退出企业）时，若按人力退出企业部分进行注销人力资产原值，那么借记“无形资产——人力资产摊销”科目，贷记“无形资产——人力资产”科目。若按应摊销而未摊销部分时，那么借记“生产成本、制造费用”等科目，贷记“无形资产——人力资产摊销”科目。
当人力退出企业时，将人力资产的原值以及人力资产累计摊销于每一员工，从而确定出应注销人力资产原值的数额。
四、在我国应用人力资源会计的必要性
（一）、人力资源会计是企业加强内部经营管理的需要。随着我国体制改革建设的深入发展，企业用工招工的自主权越来越大，人力资源的流动日趋频繁。企业在聘用高科技人员的同时，还要不断地对员工进行培训、教育，以适应企业的发展。在聘用人员的同时，企业为了保留人才，必然会改善人际关系提高物质待遇，提供在职培训的机会。这些措施都将增加企业在人力方面的开支，而这些投资效益又是企业必须加以考虑的问题。所有这些都要求会计上对人力资源的成本和价值进行核算，以考虑其经济效益，以便企业加强内部经营管理。
（二）人力资源会计可使企业增加自身的发展潜力。目前的传统会计只是把人力资源的投资当作费用处理，无视人力资源投资的成本效益，没有提供人力资源信息，使得管理当局忽视对人力资源的投资而采取降低员工培训费用和保健支出，降低成本的短期行为，些种行为对企业的长期发展是不利的。而实行人力资源会计可以弥补上述缺陷，使企业增加自身的发展潜办。
（三）第三产业的发展，对应用人力资源会计提出了迫切要求。在我国的市场经济体制建设中，市场中介组织以及其相关的各种高科技人才密集型的组织日益起到重要的作用，第三产业的结构日益发生重大变化。第三产业多是人才密集、知识密集的服务业、咨询业、会计师事务所、律师事务所、教育部门、科研单位等，这些产业是以人力为主要资产的行业，除了人力资源以外的其他资源都不是第三产业的决定性资源，因此，第三产业中人力的招聘、选拔、开发和使用都显得十分重要，不仅企业内部十分重视人力资源的信息，企业外部的投资者或客户都十分关心其人力资源情况，而人力资源会计恰恰可以满足这一需要。
五、人力资源会计在我国现代企业管理中的应用
随着我国市场经济体制的深入发展，我国第三产业的结构发生了重大变化，出现了智慧型、知识型、信息型的服务业，其主要特征是人力资源成本的高度密集。同时，我国的劳动力市场也不断成熟完善。所有这一切，都对人力资源会计的发展提出了迫切的要求。可以预言：人力资源会计作为会计领域的一门新兴学科，具有极大的实践价值，可以在经济组织内部广泛应用。
（一）在人力资源计划方而的运用。人力资源成本会计为经济组织提供了招聘、雇用、培训等人事职能的历史成本数据，管理者利用这些信息估计人事职能的预期成本，就能可靠地编制人事活动预算，反映预算期的各类人员的单位成本和预算成本总额，通过编制预向管理当局提供业绩与计划对比的报告，以帮助公司的管理当局加强人力资源的管理。
（二）在整个经济组织的战略计划方面的运用。通过对人力资源投入成本计量，可以帮助管理当局运用全部资源的预期投资报酬率，作为制定经济组织战略决策计划标准，按常规资产与全部资源所计算的预期投资报酬率，与传统会计所计算的报酬率是不同的，其原因在于两种会计制度下计算出来的净收益与资 产总额不同的，而投资报酬率正是净收益除以资产总额的结果。
（三）在人力资源保护控制方面的运用。通过人力资源会计反映的信息，即可以鼓励管理部门和管理者保护企业的人力资源，又可以提供在管理上保护其人力资源的评价方法，右可以将人力资源增加的重团置成本与实际成本相比，根据两者的差额评价人事部门的工作效率。人事部门部门也可以通过计算人力资源投资增减情况的定期报告来检查人力资源的保护程度。
六、我国企业建立人力资源会计的思考
人力资源会计在二十世纪六十年代在美国诞生以来，到目前为止已经形成了有力资源成本会计和人力资源价值会计两个较为成熟、互有联系的体系。由于许多大中型工业企业和一大批会计师事务所、专业体育机构等的实际采用，人力资源已引起越来越多的国家和企业的兴趣和重视。初步的实践和理论研究表明，人力资源会计可以向企业组织内外各方提供一系列有用的信息，从而帮助企业制订有关经营管理决策，促使企业各个部门更有效地使用人力资源，有利于企业正确地确定收益，有利于控制和监督企业的人力资产，并为国家宏观经济调控提供方便。
由于我国人力资源存在“人口众多，素质不高”的问题，在人力资源管理中又存在人才浪费和人才短缺并存的局面。因此，在我国建立人力资源会计必须要有一个发展的过程。
首先，可借鉴西方人力资源会计的理论和方法，进行理论研究和宣传。我国会计界应投入更多的精力深入的考察和研究国外人力资源会计，而不是作些一般的介绍，从而为最终建立适合我国企业的人力资源会计打下基础。要通过报刊杂志宣传和介绍人力资源会计，使它的基本内容和现代管理意识深入到绝多大数会计人员和管理决策人员的思想中去。
其次，可创建我国人力资源会计的理论和方法体系，积极培养专业人才。人力资源会计只有在美国、加拿大等少数西方国家开始试行，其发展缓慢的原因主要是人力资源的计价方面，特别是人力资源价值的计量方面还存在不少疑问。针对这个问题，结合我国现时情况，努力创建我国人力资源会计的理论和方法体系，积极培养这方面专业人才便成为当务之急。
最后，可开展试点工作。选点试验的对象最好是会计师事务所、科研单位、学校、医院、银行业、保险业等人力资源密集的事业单位，因为这些单位的人力资源比重很大，人员的流动基本呈平衡状态，这些单位的人事部门又都有较为完整的档案材料，可为进行人力资源成本和价值的计量提供主要依据，而且这些单位都有完善的会计组织和相当水平的会计工作基础。选点的业务规模，最好遵循先小后大、先易后难的原则。先进行两方已有比较成熟做法的人力资源成本会计核算，待条件更加成熟时再实施人力资源成本会计。在试点的基础上，进行推广和普及，从而建立起各行各业的人力资源会计核算体系，实现各个核算单位都建立起人力资源会计制度的目标。
主要参考文献：
1、 罗殿英，“企业人力资源资金运动分析”，《财会月刊》1997.7；
2、 徐国君，刘祖明，“人力资源会计研究述评”， 《财会通讯》1999.11；
3、 袁晓勇，“人力资源会计研究的若干问题”， 《财会通讯》1999.11；
4、 张惠忠，“人力资源会计若干理论问题探讨”， 《会计研究》1998.1；
关键词：环境成本 审计 低碳经济
境问题受到世界各国的普遍关注，越来越多的国家把发展低碳经济作为应对环境危机、寻求经济可持续发展的战略选择。企业作为重要的碳排放主体，督促其重视环保投入，加强环境管理，是实现低碳经济发展的关键。环境管理已成为企业在新时期获取持续竞争力的有效工具，环境管理的核心在于对环境成本的考量，它贯穿于企业决策过程和活动分析中。良好的环境管理系统是降低环境不利影响、实现企业可持续发展的重要手段。而环境成本审计作为环境成本管理系统中的一种有效手段，能积极引导企业重视环境成本管理，加强环境成本控制，实施低碳生产。
一、低碳经济视角下企业环境成本的界定
正确恰当地定义“环境成本”是进行环境成本计量、核算以及环境成本审计研究的基础。目前，对环境成本的研究，理论界和实务界都还处于起步阶段，而且环境的边界宽泛，很难提出一个十分科学、完整的定义。比较让人信服的“低碳经济观下的企业环境成本”可概括为：企业为预防、避免和减少因能源消耗对环境的污染，或修复已对环境产生影响所需承担的各种成本费用。
根据企业环境成本的定义，企业的环境成本核算内容可以概括为四个方面，即环境的管理成本、与环境问题相关项目的研究开发成本、产品制造过程的环境成本以及销售过程的环境成本。具体见下表。
二、低碳经济与环境成本审计的和谐发展
（一）低碳经济的引入有助于推动环境成本审计的发展
在企业环境成本审计中引入低碳经济理念，确立了审计工作符合环保的最新发展方向，使审计在推动企业可持续发展方面发挥积极作用。首先，引入低碳经济概念是环境成本审计事业发展的需要。低碳经济是我国未来经济可持续发展的推动力，企业低碳生产是其必须履行的社会责任，环境成本审计的目标就是督促企业承担社会责任，实现低碳生产，低碳经济理念与环境成本审计的最终目标是吻合的。其次，引入低碳经济概念是环境成本审计与环保学科融合的需要。随着低碳经济、绿色经济、循环经济等新兴环保学科的兴起，环境成本审计作为一项系统性、综合性的审计工作，需要根据经济形势变化及时融合这些新兴学科的思想，并在环境成本审计工作中发扬光大，从而保持环境成本审计与时俱进的特性。
（二）环境成本审计的开展有助于低碳经济的建立与繁荣
低碳经济作为一种低能耗、低排放、低污染的经济发展模式成为人类未来经济发展的必然选择。各国纷纷将低碳经济纳入国家发展战略，开始调整经济结构，抢占新一轮经济发展竞争制高点。面对其他国家的竞争态势和我国经济持续发展的现实考虑，发展低碳经济成为我国经济发展的必然选择。各类审计主体作为经济运行的免疫系统，对促进低碳经济发展、确保节能减排目标的实现应发挥积极作用。环境成本审计，尤其是政府主导型的环境成本审计因其权威性和强制性，其积极的作为有利于促使企业转变经营理念，经营方向和经营模式向低碳化靠拢，从而加速构建我国低碳经济体系。
三、低碳经济视角下环境成本审计的要点
企业环境成本审计，应重点关注三方面内容：企业对环境法规的执行情况，企业内部环境管理系统的运行状况，企业环境成本会计核算情况。通过检查和评估，确保企业环境成本支出具有真实性、合法性和效益性。
（一）真实性审计
真实性是指企业是否如实反映了环境成本披露和报告的内容。审计部门可以通过对企业环境成本会计政策执行情况、环境成本会计处理方法、重大环保活动披露、重大环境污染等进行真实性审计。
1.环境成本会计政策审计。环境成本会计政策是指企业在核算环境成本时，采用或选择的会计处理方法和所遵守的具体原则。环境成本会计政策审计主要涉及企业对国家有关环保政策法律是否有效执行，是否采用符合本单位实际情况的环境成本会计政策，企业是否制定了切实可行的环境成本核算制度，并加以严格遵守，是否构建了环境成本管理体系并且有效运作。
2.环境成本会计核算审计。环境成本会计核算指企业在生产经营活动过程中环境成本的确认、计量和报告。审计时，审查企业环境成本的确认标准是否合理、计量方法是否恰当，环境成本核算是否正确。原始数据记录是否详细，资本性支出与收益性支出的划分是否清晰。与报表披露的环境成本数额是否相符，审查有无人为调节环境成本，操纵环境成本支出，粉饰环境成本报告的现象。审查企业管理者是否把一些无关环境成本的金额挤进了环境成本项目中，审查形成环境成本的各个构成因子估价是否正确、合理，是否采用科学、合理的分配方法、以适量的金额列入企业财务报告或独立环境成本报告。
3.重大环保活动披露审计。企业作为碳排放主体，有义务向利益相关者披露企业的环境政策、环境目标、环境管理等相关情况，同时还要公布企业用于污染治理、环境改善等成本支出的数额。审计部门应该审查企业在这些重大环保活动方面的披露是否充分。
4.重大环境污染审计。指审查企业在生产过程中给土地、水、空气等环境造成的污染程度，衡量“三废”排放标准的措施是否到位。复核环境污染的预防、维护、处理、治理中成本支出的确认、计量是否准确。审查企业营业外支出、预计负债等科目中所列的环保罚款支出、或有支出的真实性。
（二）合法性审计
合法性审计是指审计部门以国家和地方有关环境保护的法律法规为准绳，来审查企业的生产经营活动是否合法合规，生产销售的产品是否达到各种环保指标。出于经济利益考量，在某些情况下，企业会发生环境违规行为，审计部门在进行环境成本审计时应充分关注企业是否有这类环境违规行为，评估其给企业的生产经营过程造成的环境影响。合法性审计应重点检查企业是否具有排污许可证，有无经过环境管理体系认证，环保设备是否安装、运行是否正常，对污染物的排放是否采取有效措施加以控制等。
（三）效益性审计
目前企业都很重视环保投入，也投入了大量的人力、物力，但结果往往没有达到预期效果。审计部门应该对企业的环境成本管理成效做出评价，审查其有效履行环境责任的情况。尤其要关注各个企业在经营活动中，是否低碳节约和有效利用资源；是否在为使经营活动达到预期成效，实现各种环境经营管理目标而奋斗。审计内容主要是企业投入环境成本项目的经济性，看有无资金浪费；资金利用的效率性和资金利用后产生的效果，即对污染控制、环境质量改善发挥了多大的作用。投入环境的成本是否取得预期收益，项目实施结果是否达到预期目标，环境成本管理机构的设置和人员的配备是否合理。
四、低碳经济视角下环境成本审计的具体实施
根据产品的生命周期理论，可将企业的生产经营活动分为四个环节：产品设计研发环节、材料采购环节、产品制造环节和产品销售环节，每个环节都会影响到环境成本支出。通过各个环节的环境成本审计，对其合法性、真实性和效益性进行监督评价，确保企业低碳生产，可持续发展。
（一）对产品设计研发环节的环境成本进行审计
在产品的设计研发环节，环境成本直接支出占整个产品成本的比重很低，其本身对环境的影响很有限。但是，产品的设计研发选定的材料种类和数量，会影响到材料采购环节的环境成本支出，设计的产品生产工艺流程，会影响到制造环节的环境成本支出。所以，企业在设计研发新产品时，除了考虑满足用户的需求外，还要注重产品的生产和使用对环境的影响。
对企业的产品设计研发环节进行环境成本审计时，审计部门要重点关注企业是否已将污染预防考虑到设计之中，挑选的材料是否是绿色环保材料，能否循环利用。是否采取了低碳环保技术，是否考虑到废弃物的排放和回收，以使企业日后的污染治理费用降到最低。
（二）对材料采购环节的环境成本进行审计
企业在产品设计研发完之后，需要根据设计对材料的要求去选择材料。在材料的选择、运输、保管等各个环节，都会牵涉到企业对环境的影响。采购环节的环境成本审计应包括以下内容：（1）企业是否贯彻、执行了绿色采购理念，以低碳环保采购为宗旨。采购材料时，在多种可供选择的材料中是否优先选择环保型材料。（2）在材料的运输、储存和保管过程中，是否执行了低碳经济理念，环境成本支出有无超出合理的范围，环境效益是否达到企业设定的环境目标。（3）在选择供应商时，除了考虑经济利益外，是否更多的考虑了低碳经济行为。
（三）对产品制造环节的环境成本进行审计
企业的产品制造环节无疑是环境成本支出最多的一个环节，也是对环境影响最大的一个环节。因为在这一环节会产生大量的生产废料。为了降低对环境的污染，在该环节企业需要推行洁净生产，促进绿色生产力，同时对废弃物进行严格的管理，争取实现“三废”的零排放。开展洁净生产的好处在于实行污染事先预防和全过程控制，能从根本上避免末端治理的弊端，注重在污染产生之前就予以关注，生产过程中最大限度地减少污染物的产生和对环境的不利影响。因此，在产品制造环节的环境成本审计应包括洁净生产审计和生产废料审计。
1.洁净生产审计。审计部门首先要对企业的生产状况、环境保护状况、管理状况进行现场调研，寻找出业务流程中哪些方面和做法不符合洁净生产。根据标准和制度，评价企业的产污、排污状况和企业环保执法状况，分析产污原因、做出评价结论。对企业实施洁净生产的实际效果做出客观评价，既可使企业的低碳目标更加清晰，又能明确管理者对环境保护的要求，为企业加强洁净生产起到积极作用。
2.生产废料审计。企业的生产废料如果处置不当，会对周边的环境造成很大的影响，有效的生产废料管理通常包括三个层次：（1）减少：在产品生产过程中，尽量通过更洁净技术的使用、产品和流程再造以及更科学的管理方法来防止生产废料的产生，努力做到生产废料最小化。（2）再利用：当不可避免地产生生产废料时，可以将废料进行归类，从中回收所有可循环利用、对未来有用的东西，保证材料被重新利用、回收。（3）处置：对那些无法重新利用的生产废料，不能直接倾倒，应该严格按环保的手段处置。
审计部门对企业的生产废料审计应重点关注：企业在生产过程中产生了哪些生产废料，如何管理这些生产废料。企业是否采用先进的方法将生产废料最少化、消除或再循环利用。企业是否参与生产废料交换计划（将生产废料出售给其他公司作为原材料，或买进其他公司生产废料作本方原材料）。企业是否制定了严谨的应急预案来应对环境的突发事故。审计部门可以通过实地调查查找环境失效的地方和损害，通过对实务的调查来保证生产废料处理标准和制定的政策都得到了落实。
（四）对销售环节的环境成本进行审计
在产品销售环节，企业作为最终产品的提供者，其提供的产品和服务除符合购买者的功能需求外，还必须承担环保责任。随着绿色消费理念的普及，消费者在选择消费品时，普遍倾向于绿色、环保、低碳的产品。如果企业生产、销售环境不达标产品，则必承担信誉以及被追究法律责任的风险。所以，销售部门在分析竞争市场，收集消费者需求时，需要尽可能考虑消费者对环境方面的需求。并将这一诉求反馈到设计部门、生产部门，能使企业在设计、采购和制造过程中就将环保因素考虑在内。
在销售环节的环境成本审计，审计部门要重点关注企业是否以经济且有效率的方式向消费者提供了绿色服务。消费者的环保需求信息是否得到及时反馈和满足。销售后产品使用和服务的提供所造成的环境影响，企业是否采取了某些措施及这些措施的效果是否符合企业的环境目标，是否实现经济、环境、社会效益的持续进步。
低碳经济的引入扩充了一般环境成本审计的内容。将低碳经济纳入企业环境成本审计指标范畴，能够从更加宏观、全面的视角去评价企业对资源环境保护的优劣，并有助于提出符合环保事业发展的针对性对策建议。考虑低碳经济后，环境成本审计会更加注重企业对能源的高效利用，以较低的能源消耗、较少的碳排放来达到高效生产的目的，从而产生更大的社会经济效益。X
（注：本文系2012年浙江省审计厅课题，项目编号：222；温州市哲学社会科学2012年度重点规划课题，项目编号：12WSK206；浙江省商业经济学会2012年度课题，项目编号：2012SJYB20；温州职业技术学院2012年度科研项目的阶段性成果，项目编号：WZY2012015）
参考文献：
1.魏志华.金融生态环境、审计意见与债务融资成本[J].审计研究，2012，（3）.
2.原鹏.企业环境成本管理框架的构建[D].兰州理工大学硕士论文，2010，（6）.
