时间：2022-02-05 07:44:17
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇资源税论文，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
（一）垄断使得矿产资源存在地租
1984年资源税开征时，理论界有各种观点，但主要的理论依据是受益原则、公平原则和效率原则三方面。从受益方面考虑，资源属国家所有，开采者因开采国有资源而得益，有责任向所有者支付其地租。从公平角度来看，条件公平是有效竞争的前提，资源级差收入的存在影响资源开采者利润的真实性，或偏袒竞争中的劣者，或拔高竞争中的优胜者，故级差收入以归政府支配为好。从效率角度分析，稀缺资源应由社会净效率高的企业来开采，对资源开采中出现的掠夺和浪费行为，国家有权采取经济手段促其转变。但这些解释只从一个侧面说明了开征资源税的意义和重要性，其理论依据并不充分，其中缺失的最重要的部分就是地租理论。
马克思的地租理论把地租分为了绝对地租和反差地租两种形式。绝对地租产生的原因是土地所有权的垄断。而级差地租是指经营较好的土地所获得的、归土地所有者占有的超额利润。其产生的原因是土地的资本主义经营垄断。
地租理论在当今西方主流经济学中得到了发展。当代西方经济学告诉我们，只要存在垄断，就有超额利润存在，这种超额利润就体现为“地租”，因此，地租不再是土地特有的东西，它的外延被延伸了，凡是处于垄断地位的要素都可以得到超过机会成本的剩余或者余额，即地租。矿产资源的价值理论就源于地租的普遍化。由于其具有不可再生性的特征，以及国家凭借强制力的所有权垄断，也会产生地租，矿产资源的地租表现为矿产资源的租金。矿产资源的租金体现了矿产资源的价值。这种价值不是矿产企业在开采矿产资源过程中的“劳动凝结”，而是矿产资源无以复加的使用价值的“国家所有权垄断”的体现。任何单位和个人未经国家允许，都不可能实施矿产资源的开采经营权，也不可能基于法律的规定取得矿产资源的所有权。所以，任何单位和个人取得的是矿产资源开采权，实际上是国家对矿产资源所有权的部分让渡。
（二）矿产资源地租的区分
在我国现阶段的社会主义市场经济中，矿产资源的地租也可区分为绝对地租和级差地租两部分：
1.矿产资源的绝对地租。当前，矿产资源绝对地租存在的两个条件：一是存在矿产资源的有限性和所有权的垄断，资源所有者在商品经济条件下必然要在经济上得到补偿；二是采掘部门的资本有机构成低于社会平均资本有机构成，使得矿产品能够获得相应的收益。所以，国家作为资源所有者必须收取一定的费用作为使用权出让获得的报酬。
2.矿产资源的级差地租。在我国现阶段的采掘工业中，同类矿产资源在不同地区由于禀赋优势存在很大的差异，投入同量的劳动和资金，产出的矿产品的数量和质量是不同的。开采品位高、品质好、易采易选的矿产资源，所取得的矿产品数量多、质量也好；反之所取得的矿产品数量就少、质量也差。因此，矿山企业在从出售矿产品的收入中扣除生产费用以后.就会按上述矿产资源的不同丰度、品位和位置差别形成不同的超额利润，产生矿产资源级差地租，其中又包括级差地租I和级差地租Ⅱ两部分。级差地租I由两种情况形成：一是开采优等矿山的工人所创造的超额利润；二是运输条件（或地理位置）优等或中等情况下工人创造的超额利润。正是由于级差地租I不是靠采掘企业职工本身努力经营而提高劳动生产率所创造出来的，而是由于矿产资源自然条件好、运输条件好形成的，因此，这一部分收益应当计入矿产资源总价值中，并收归国有。级差地租Ⅱ则是由于对同一矿床连续追加投资而导致劳动生产率提高，进而获得超额利润转化而来的，对同一矿床追加投资，采用先进的采选技术、设备和工艺，这不仅可以提高矿产资源的可利用程度（如矿石边界品位、采矿损失率和矿石贫化率的降低、开采深度的加大、有效资源综合回收率的提高等），而且可以改善矿床所在地的经济条件.从而在原有的自然资源基础上，取得更多的资源总回收量，获得更高的劳动生产率和更大的矿产收益。由于矿产资源是一种可耗竭资源，所有权客体逐渐消失，对矿床追加投资可能会使资源耗竭速度和强度提高。但是，为了鼓励矿业经营者充分利用资源，使之避免被废弃，将这部分超额利润部分地留给经营者仍是合适的。另外，由于矿产资源价值对于未开采的矿产也难以确定，因而其总价值量不应受矿产资源开采与否的影响，故级差地租Ⅱ不应计入矿产资源总价值中，而应该留给开采企业，以利于其提高开采效率。
（三）资源税征税对象应是级差地租I
矿产资源的地租理论为资源课税提供了理论依据，但资源税应该就所有地租还是仅对其中一部分课征是个值得商榷的问题。体现矿产资源所有权的绝对地租不宜用资源税的形式。资源税是税收的一种，具有“强制、固定、无偿”的税收性质，而绝对地租是所有权的让渡所得到的报酬，具有鲜明的交换和有偿的特征，与资源税的“无偿性”相矛盾，故不适宜采用征收资源税的形式解决这一问题。三、从可持续发展角度对资源税定位
可持续发展是一种特别从环境和自然资源的角度提出的关于人类发展的战略和模式，它的重要标志是资源的永续利用和良好的生态环境，强调环境和自然资源的长期承载力对发展进程的重要性。因此，节约和合理利用自然资源，遏制对资源的过度开发，对实现可持续发展具有极其重要的意义。国外的资源税大都通过特定的税制设计，使税收参与资源价格形成过程，从而有效地遏制对自然资源的过度开采，维持可持续发展的物质基础。我国当前的资源税几乎没有从可持续发展的角度进行制度设计，甚至不少规定还与可持续发展的思想相抵触。如税额高低与资源的利用效率无关，与资源开采的耗竭影响无关，没有把资源开采的社会成本内在化，不利于促进企业转变经济增长方式和节约利用资源。所以，在下一步资源税改革中，我们要站在可持续发展这个高点上来考虑。
（一）资源税要体现企业因资源开采而产生的社会成本
外部性的经典理论告诉我们，私人成本和社会成本在外部性存在的情况下将发生背离。在资源开采使用过程中，外部性的存在使得开采企业的私人成本低于社会成本，如果按照私人成本定价，必然导致过度开采.难以实现资源的最有效利用。所以，我们要把外部成本主要是环境成本内部化，理论上最有效的办法就是按照社会成本给资源定价，虽然在现实中存在诸多难点，比如外部性损害的确认、税率的确定等等.但至少为我们提供了一个如何尽可能提高资源税调节效率的思路。
（二）资源税的设计思想中要关注代际间的外部性问题
资源税改革除了要考虑到开采企业的环境成本内部化，对资源的定价更要考虑到可持续发展的需要，即要考虑对于未来人产生的代际外部性。如果将可持续性考虑进去.当代人开采资源时必然对后代人产生影响，后代人为了使其资源使用水平不低于当代人必须进行一定投入；或者为保持资源完整，当代人必须为后代人付出相应的投入。这种投入从理论上应等于由于使用或开采资源而放弃的未来收益的现值。这部分也应主要通过资源税征收来实现。
所以，总结起来，资源税的定位应该是：在可持续发展的视角下，以资源级差地租l为征税对象，以调节资源级差收益为手段，以提高资源开采使用效率、降低社会成本、促进环境改善、缩小代际外部性为目标的经济手段。
二、从资源税的几次调整看对资源税定位认识的变化
从上个世纪80年代初第二步“利改税”开始征收资源税以来，我国的资源税经历了数次调整，从中也可以看出我国对资源税功能定位的认识及相应的政策倾向。
1984年10月1日，为调节开发自然资源的企业（单位）因资源结构和开发条件的差异而形成的级差收入，以正确反映开发单位的劳动成果，妥善处理国家与企业的分配关系，国务院了《中华人民共和国资源税条例（草案）》，决定对开采石油、天然气和煤炭的企业开征资源税，征收基数是销售利润率超过12%的利润部分。这说明随着对资源价值探讨的深入，国家作为资源所有者理应取得相应收益的受益原则逐步得到大家认同。在这种背景下建立起来的资源税体现了一定的资源级差收益调节的思想，在客观上维护了国家对矿产资源的部分权益，但其极少的征税对象以及统一的销售利润率又体现了其过渡性的特征。
从1984年开征资源税到1994年税制改革期间，资源税制也进行了不少调整。但都属于微调。1994年的调整应属于第一次大调整。此次调整扩大了征税范围，改变了计税依据，不再按超额利润征税，而是按矿产品销售量征税，并且为每一个课税矿区规定了适用税率。可以说1994年伴随着税制改革而出台的资源税有着较准确的定位，就是在1984年资源税的基础上更进一步体现国有资源有偿使用和调节资源开采企业因资源条件差异形成的级差收入。
但是这次资源税的大调整同样留下了不少遗憾。首先，征税范围仍然偏窄，扭曲了应税资源和非税资源的价格比.进而造成开采使用的无效率：其次，计税依据按销售量或自用量鼓励了企业和个人对资源的无序开采，无法体现其有效利用和保护资源的应有功能；再次，单位税额过低，且不与利用率相挂钩，导致进入市场的资源成本过低，严重抑制了资源税调节级差收益的作用，而且不利于经济增长方式转变。
资源税在1994年税制改革以后，在很长时间内保持了稳定。但从2004年起，我国陆续调整了煤炭、原油、天然气、锰矿石等部分资源品目的资源税税额标准。这些调整力度较大，说明我国税务主管部门对资源税的地位和作用认识的不断深化.运用资源税改变过度开采资源现状的意图也日趋明显。尤其2007年上半年对煤炭、有色金属的税额调整是在中央大力倡导节约型社会建设、大力促进节能减排的形势下提出的，针对性较强。另外国际市场资源产品的价格不断提高，资源开采企业利润水平也不断提高，但企业收入增长中政府通过资源税形式取得的收入并没有得到相应增长，此次资源税额的调整有提高政府在资源收入中分配份额的意图。尽管新的税额标准实施时间不长，但从税额调整对主要资源开采企业的利润影响看影响还不大，其效果在可以预见的范围内来看将不会很大。究其原因.主要是资源税改革并没有触及实质。尽管不断提高的税额幅度确实能在一定程度上抑制对资源的掠夺性开发和利用，可是如果不改变当前过窄的征税范围、不合理的计税依据等决定资源税实质的根本因素，不转变资源税的设计思想，仅仅靠税额幅度的提高显然难以奏效。
通过对资源税调整历史的回顾.我们不难看出，资源税虽经历次调整，但其应有的保护资源、促进资源合理开采、提高资源使用效率等作用尚未充分发挥。主要原因在于资源税的改革缺乏一个全局的视角，仅仅是对原有资源税政策的修补或对国外经验的简单借鉴。那么，如何才能形成全局性的改革视角呢？关键在于对资源税本身的准确定位。
四、资源税改革在税制改革中的地位
（一）从执政理念角度来看，资源节约型、环境友好型社会的建设需要财税政策的积极介入，而资源税是税收参与此项建设工程的一个具有特殊意义的税种
通过税收手段促进资源节约、节能减排主要从征税和税收支出两个方面来实现。征税中除了有些国家专门针对某些污染源和污染项目征收的环境税收外，从能源消耗角度，从资源消耗的源头就开始介入的税种就是资源税。通过合理设计资源税的征税范围、税率可以对自然资源的开采、利用效率的提高进行促进，通过税收介入资源价格形成机制，提高资源的使用成本.对资源的最终消费也起到调节作用。我国是一个资源短缺与资源浪费严重并存的国家.资源的战略地位已经得到共识，但实际开采、使用中却并没有达到高效率，其核心原因之一是资源价格的不合理即长期低价格。资源税及其以后有可能开征的环境税一起将全面影响资源价格，并通过价格及其他直接的环境税影响生产者、开采者和消费者的行为，从而促进资源节约。
（二）从世界主要发达国家税制结构变动的趋势来看，进入21世纪以来，税制结构中一个最重要的变化趋势就是“税负转移”，即将税负从传统的对资本、劳动、财产等的课税转向对高能耗行为、对环境污染行为的课税
OECD国家中欧盟国家较为典型.如瑞典、挪威、荷兰、德国等，这些国家所谓的绿色税收占税收收入的比重在不断提高。瑞典已经达到大约12%左右。尽管由于统计口径的不同各国有比较大的差异，如果将我国的能源类产品征收的消费税、资源税及排污费等加在一起我们的比例可能不低，但我国税制结构调整中还没有明确提出可持续发展税制的概念。所以在全面进行环境税改革以前，有必要从资源税开始明确提出我国税制改革已经全面引入可持续发展概念，税制将在和谐社会建设中发挥作用。这也是资源税可以发挥作用的一个重要领域。
（三）从我国现行税制结构来看，资源税占税收收入的比重过低，不能体现其应有的功能定位
从全球资源的紧缺、资源价格的不断上扬来看，我国扩大资源税征税范围、不断调整资源税征收比例的可能性是非常大的。尽管从理想的意义上来看最理想的环境税体系应该是能够使其收入不断减少的税制，即污染行为越来越少，以至于税源枯竭。但资源税作为环境税体系的一个重要内容它并不直接对污染行为征税，而是对资源本身征税.这就决定了其巨大的潜力。
一、矿产资源开发税收法律政策研究的必要性
对于矿业领域内的投资者或潜在投资者，了解并熟悉现行法律法规甚至是地方性规定对于矿业税收的具体要求，是极为重要的。因为这在很大程度上决定或影响着投资者投入成本与资本回收之间的比例，资金压力大小，以及收回成本时间等诸多方面，进而左右着投资者是否进入矿业领域或具体进入哪个矿种领域。
矿山企业在生产经营活动中，需要缴纳多项税收。历经多次税收政策改革，对于矿业领域内税收的征收种类，征收范围，征收幅度等，我国已经建立了相对完备的法律体系。尽管相关政策从理论层面仍然存在诸多争议，实践操作上也受到众多质疑。然而，从实务角度来讲，相关法律政策并不因为争议或质疑而不被执行。一旦在税收方面出现漏洞，矿山企业将会面临巨大的法律风险。
二、现行矿产资源开发税收法律政策体系概览
对于矿山企业来说，其需要缴纳的税种既包括一般企业可能面临的企业所得税，增值税以及营业税等税种，也包括只有本行业内企业才需要缴纳的资源税，具体来看，矿山企业需要缴纳的主要税种包括：企业所得税，增值税，营业税，资源税，城镇土地使用税等，笔者将于下文这些税种的征缴的范围以及征缴标准等诸多问题进行详细阐述。
（一）企业所得税企业所得税，顾名思义，只有取得所得，才需要缴纳该税种。详细来讲，就是企业就其每年的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，向税务机关缴纳企业所得说，目前内外资企业的税率统一调整为25%.如果外国企业在华从事矿产资源的勘探开发，持续时间超过该外国企业所在国与中国在双边税收协定中约定的期限，则从税法角度来看应视其已在中国设立了机构场所，适用的企业所得税税率同样为25%.有一点需要注意的是，外国企业在华从事矿产资源勘探开发等生产经营活动，通常应到区域主管的海洋石油税务分局而不是普通的税务机关进行税务登记。
（二）营业税根据《营业税税目注释（试行稿）》，对于矿产勘查企业来说，如果接受委托对外提供除钻孔打井之外的简单勘探服务，则应按照“服务业—其他服务业”税目缴纳营业税，税率为5%.如果企业接受委托从事地质钻探、打井、爆破等其他工程作业以及为矿山企业提供建筑物、构筑物、矿井、与矿山不可分割的采矿机电和其他机器设备修缮所取得的收入，应当按照“建筑业”税目来缴纳营业税，税率为3%。（三）增值税根据《增值税暂行条例》的规定，只要在境内销售货物，就是增值税的纳税人，应当缴纳增值税，普通税率为17%.如果销售的产品为煤气、石油液化气、沼气或者居民用煤炭制品，税率则为13%.国家为了鼓励某些行业的发展，还专门制定了增值税的减免政策。例如，自1994年税收体制改革以来，我国对黄金矿山、冶炼企业生产、销售的黄金一直免征增值税。
（四）资源税根据《资源税暂行条例》的规定，从事特定矿产品或者生产盐的单位和个人，需要缴纳资源税，征收范围包括：原油，天然气，煤炭，金属原矿，盐等。现行政策对上述不同的矿种实行不同的税率政策，从量征收，销售产品的量越大，需要缴纳的资源税越多。
资源税税率一览表矿种税率原油14—30元/吨天然气7—15/千立方米煤炭0.3—5元/吨其他非金属矿原矿0.5—20元/吨或者立方米黑色金属矿原矿2—30元/吨有色金属矿原矿0.4—30元/吨固体盐10—60元/吨液体盐2—10元/吨尽管，根据《资源税暂行条例》规定，只有国务院才能决定资源税税目以及税额幅度的调整。但是现实中，很多地方税务部门都向国家财政部以及国税总局申请调整某一种或多种矿产资源的资源税税额。例如，山西省境内的煤炭资源税税额于2004年就已经调整至3.2元/吨，今年新疆境内的煤炭资源税税额也调整到3元/吨。
此外，资源税改革已经引起多方关注及讨论。在国务院批准的国家发改委《2009年深化经济体制改革工作的意见》中明确提出：研究制定并择机出台资源税改革方案。从现有迹象来看，资源税改革的趋势在于扩大征收范围并将资源税计征方式由从量计征变为从价计征，这些都是值得矿业领域投资者密切关注的。
关键词：税制优化；环境税；单主体税制模式
中图分类号：F813 文献标识码：A 文章编号：1674-1723（2012）05-0028-04
近年来，我国关于税制优化问题的研究不断深入。税制优化的主要问题之一就是主体税种的确定。主体税种（Main Tax Category），是指在税收制度中处于主导地位、起主导作用的那一类税种，是表现一定税制结构类型的主要标志。主体税种的基本特征有：这些税在全部税收收入中占有较大的比重，或者在履行经济调节等职能方面能发挥较大的作用等等。本文在回顾我国学者对于环境税体系设计观点的基础上，提出本文的设计思路。
一、我国环境税体系设计的代表性观点
近些年来，我国环境与资源的相关问题引起了相关学者的高度重视，有些学者开始提出了将资源环境税列入主体税种的主张。其观点有以下两种：
（一）以资源税为主体的单主体税制模式
这种税制模式的基本思想，是取消现行生产环节征收的流转税，代之以对人才、资金、土地、矿产、水利、滩涂、森林等资源征收资源税，使资源税收入上升到整个财政收入的70%～80%；而后征收所得税和在消费领域征收流转税，形成以资源税为主体、所得税和流转税为两翼的税制结构。持这种观点的学者认为：在市场系统不健全的条件下，以资源税为主体的模式，能够为企业间平等竞争创造大体公允的外部条件，有利于促进资源的有效配置与合理使用，提高全社会的经济效益，同时，资源税（费）一般不受成本费用变化的影响，具有保证财政收入的刚性特点。
然而以资源税为主体的税制模式的缺陷与其一样长处，非常明显。突出表现为这种设想无论是在理论上还是在税制实践上，都存在着许多困难。首先，从资源税概念来看，它既有调节资源级差收益之意，又有解决资源无偿使用之目的，其性质难辨。其次，税收广泛来源于各物质生产部门创造的国民收入，要求征税具有普遍性。对资源征税，难免出现许多非税户。再次，资源企业生产经营和盈利水平是一个波动的量，而资源税具有刚性，不论企业有无利润、利润多少都照征不误，这就难以实现税负均衡。最后，实行以资源税为主体的税制模式，需要以翔实可信的资源储藏、勘探、开采等资料为基础，而这些正是中国的薄弱环节。这种状况也给资源税制设计带来一系列难以解决的困难。
（二）以商品税、所得税、狭义环境税为主体税种的三主体环境税制
在各种环境税制的构想中，尤其值得一提是饶立新在其2005年博士论文《环境税收理论及其应用研究》中提出了环境税制三主体结构的构想。该文将效率和经济学意义上的公平分为两个层次，认为真正的矛盾发生在“资源应用效率与社会公平”及“资源配置效率与经济公平”之间。现行流转税加所得税双主体税制结构显然缺失了代际间的公平和效率问题，所以应确立资源环境税为第三主体予以解决。该论文指出，由于我国的资源浪费和环境污染问题的日趋严重，可持续发展观思路的确立，税制结构的优化和改革有利于解决日益严峻的资源应用效率与社会公平的矛盾，在税制结构中应该将资源环境税确立为除商品劳务税和所得税之外的第三主体税种，因为，现行双主体税制结构虽然侧重以流转税体现效率，所得税体现公平，但显然缺失了代际间的公平与效率问题。所以，应该设立第三主体——资源环境税予以解决，进而形成：效率——商品劳务税、公平——所得税、代价间效率与公平——资源环境税的对应结构。税收作为收入与调节工具，自然应该在各环节设置相应税种，即资源环境税——商品劳务税——所得税与之对应，并进行调节和取得财政收入。
二、经济发展方式转变下构建我国环境税体系的总体思路
从上世纪70年代末我国开始改革开放算起，一直到本世纪初，我国各地方经济的发展水平一直以GDP为主要衡量指标，粗放型经济是重要的发展模式。然后过度追求GDP也使得我们付出了严重的环境代价。虽然我国提出了可持续发展战略以及相应的科学发展观，包括施行节能减排以及转变经济增长方式，但从政策的实施到好的效果的产生还需要一定的时间。治理污染方面欠债太多，导致污染的持续性以及惯性非常强，环境保护的任务依然严峻。
在改革开放的前30年中，环境问题主要有三重特点。第一，严重性。主要指环境问题影响到了社会经济的各个方面，同时限制了经济的良性发展，成为了人们重点关注的问题之一。第二，广泛性。这主要指环境问题涉及到了各个行业以及全国性的地理范围，而不仅仅是某一地区或者是某一行业的个别问题。第三，复杂性。环境问题涉及到各个方面的利益，包括地方的，部门的，行业的，企业的，乃至个人的利益，牵扯的主体众多，情况愈发复杂。
由此我们可以看出，我国的环境问题是一个长期性的而且是逐渐积累的问题，不存在一种万能的解决手段，必须要根据我国整体宏观以及各地方各领域的具体情况，利用各种手段（行政、法律、税收等手段），发挥各部门的优势与职能，共同努力解决环境问题。
法律与行政手段是我国完善环境税体系建设的根本手段。随着我国财政税收体系的完善以及相应改革步伐的加快，我们应该着力发挥税收手段的调控优势，逐步建立起以环境税为主，以环境费为辅的基本调控结构，同时将生态补偿以及排污权交易等作为环境保护与治理的补充手段。
1．保护环境的底线手段是行政手段和法律手段。法律手段兼具公平、强制以及威慑之特性。通过行政手段和法律手段的运用，我们可以对污染行为以及环境破坏等行为进行预防和禁止，对经济主体的行为加以限制，从根本上杜绝严重的污染事件的发生。
2．保护环境的基础手段是环境税收手段和环境收费手段。就目前的情况来看，对环境污染进行收费的举措已经发挥了巨大的环保效应，同时，税收手段的实施也已取得一定的成效。随着我国财政税收体系的发展与完善，环境税手段发挥的作用应该越来越重要，可以扩大税收的调控范围，加大征收力度，同时完善征收的规范性，逐步建立起以税收手段为主，收费手段为辅的模式。
3．其他的手段也作为辅手段。其他手段包括生态补偿、排污权交易、以及绿色金融等。生态补偿主要考虑了生态利益关系，调整利益相关者之间的利益损害分配，包括发达地区对欠发达地区、受益方对受损方以及类似模式的补偿行为，体现完全的环境公平的原则。
三、经济发展方式转变下构建我国环境税体系的具体思路
根据上文的分析，本文认为要把握住税制革新的方向，一是环境税的主体税种在我国环境税体系中必不可少，必须要构建在我国环境税体系中；二是已经存在于现有税种的环境税体系仍然需要调整和
完善。
（一）环境税主体税种体系的构建
环境资源的重要方面（涉及资源税、排污税、固体废弃物税、燃油税、煤炭税和城乡维护建设税）应包含于环境税的主体税种体系之中。
1．资源税。调整开发者间的级差收益是目前存在的资源税的主要作用。资源税税率较低，且没有包括水资源和其他一些生态资源，没有充分起到保护资源的作用。因而，资源税的改善与革新一是要做到调高税率，二是添加水资源税和生态资源税到资源税中。生态资源包括森林、草地和湿地。另外，耕地资源占用税可以归入资源税中。
2．排污税。我国目前提出社会经济的可持续发展要求以及环境保护形势在变化，排污收费势必很难适应。因此可以征收二氧化硫税，氮化物税、废水排放税等，同时要新添加征收汽车尾气排放税，因为汽车尾气污染已然成为十分重要的空气污染源之一。
3．固体废弃物税。其主要根据建筑垃圾和企业生产后废弃物的污染情况实施差别税率。
4．燃油税。添加燃油税目的是税负公平化，政府的收费行为规范化，收费行为管理化，消费行为引导化，更加促进节能减排，并提议将燃油税纳入环境税主体税种。
5．煤炭税。作为煤炭的消耗大国，煤炭消耗给我国环境污染带来很大的环境危害，因此煤炭税理应参照燃油税的方式纳入环境税体系中。
6．环境附加税。原来我国征收的是城市维护建设税，未来应由环境附加税来代替。教育附加费的形式是它改革的模型，同时将外资企业归入其中，继续实施专款专用的支出方式，并在原有的基础上适当提高环境附加税的税率。
（二）己有融入型环境税体系的调整和完善
目前，其它税收体系如消费税、企业所得税、增值税、营业税都含有保护环境的性质。第一，消费税。消费税主要关于汽车轮胎、汽车成品油、摩托车，化妆品，焰火、鞭炮，实木地板和木质一次性筷子。差别税率主要用来调节摩托车和汽车，如购买以旧翻新轮胎可以免征消费税，鞭炮、焰火和的化妆品税率分别是15%和30%，环保作用已经发挥其作用了。但是由于过低的木质一次性筷子和实木地板的税率，调节作用无法发挥，因此应更多地适当提高税率。另外，还有一些具有污染性质的消费品如一次性用品（塑料制品、一次性纸制品）、家用办公电器、电池、含磷洗涤剂等都应征收消费税。消费税中为了节约资源还应包含包装材料税。第二，企业所得税、增值税、营业税。为鼓励企业对资源综合利用和节能环保进行投资、生产和服务，这些税种主要是通过相应的税收优惠的形式来进行。由于比较落后的环保技术、节能技术，目前我国在环保、节能两方面的研发、投资的资金不足，故应有针对性的给予了这些企业更多的补贴，只有这样才能提高企业的积极性。其做法为加大对这些企业的税收优惠力度。以上完善我国环境税体系的具体思路也可通过图表的形式来表达，如下图1所示：
参考文献
[1] 徐琦．建立环境财政制度时机日渐成熟[N]．中国环境报， 2005，（06）．
[2] 邢丽.开征环境税：结构性减税中的“加法”效应研究[J]．税务研究，2009，（07）．
关键词：煤炭资源 资源耗减 耗减成本
一、引言
环境成本，按照其与环境资产的不同关系可以分为不同的种类，其中自然资源耗减费用是指用货币表现的资源产品在生产过程中所耗用自然资源的储量。在开采自然资源并形成资源产品的过程中，会耗费各种资源，如能源资源、植被、水等。其数量的减少就属于自然资源耗减，其耗减的价值就是自然资源耗减费用。能源资源是自然资源的重要组成部分，而能源资源开采利用的外部性主要体现为两个方面，即资源耗减和环境污染。我国对环境造成损害而产生的外部性已受到重视，相应的政策措施不断出台，并且治理力度也在逐年加大。但现行的国民经济核算体系依然未能很好地体现可持续发展的理念，尤其表现在对能源资源耗减成本的忽略上。能源资源耗减的外部性不仅影响能源资源在当代人们中、在不同地区的合理配置，更严重影响了代际分配问题，即能源资源在现代人与后代子孙之间的公平配置问题。由于煤炭等大部分能源资源是大自然在亿万年的演化中形成的，具有有限性和不可再生性，如果在当代被过度开发，就会损害后代同等使用它的权力，从而对社会和经济的可持续发展构成威胁。从我国目前的能源现状来看，已探明的煤炭储量占世界煤炭储量的33.8%，生产量和出口量分别居世界第一位和第二位。煤炭在我国一次性能源消费结构中处于主导地位，是我国的主要能源和重要的战略物资，其消耗量占到全部能源的70% 以上。因而研究煤炭资源的耗减成本问题具有重要的意义。本文在借鉴国内外关于煤炭资源耗减的相关理论基础上，以煤炭资源的开采利用作为切入点，运用使用者成本法对山西地区某家采煤企业的资源耗减成本进行分析研究。从煤炭资源耗减成本的内涵及其表现形式出发，对该企业2008年至2011年煤炭开发利用中的使用者成本进行量化分析，并与当地实际征收的资源税费进行比较，以考察资源开采后的价值回收情况。
二、煤炭资源耗减成本理论分析与核算方法
（一）煤炭资源耗减理论文献综述 （1）国外研究。霍特林以“社会净价格（稀缺租金）”来判断开采可耗减资源的合理性。其主要结论是霍特林法则，简言之就是，对于煤炭等不可再生资源而言，开采资源的价格增长率必须等于贴现率。在此情况下，开采者对于把资源保存在地下与开采出来这两种选择没有偏好。这一法则说明了，资源不可再生性对资源价格的影响：即使在完全竞争条件下， 煤炭资源价格也不等于边际开采成本，两者的差额即社会净价值就是稀缺租金。Hartwick （1977）曾指出，一个国家在一定条件下， 只有把开采煤炭等不可再生资源所得的全部净收入投资于生产性资本，在国民收入中考虑可耗减资源的机会成本， 即核算资源耗减成本，才能做到维持消费水平不变。20世纪80年代到90年代，可持续发展的度量研究大量出现，随之一些煤炭资源耗减成本的计算方法被相继提出，如净价格法、净租金法、使用者成本法、净现值法、交易价格法、替代成本法和持续价格法等。然而，目前就煤炭资源耗减对国民经济指标进行修正的，仍主要限于联合国、世界银行、世界资源研究所等国际组织及美国、荷兰等少数发达国家。考虑煤炭资源耗减的成本，对正确核算国民经济及合理制定煤炭资源税都有着十分重要的意义。在税收设计中考虑煤炭的耗减成本， 可使煤炭资源价格能够反映该资源的稀缺程度，从而避免了资源耗减越多国民收入越高的后果。 （2）国内研究。国内高明辉（2007）、唐智和（2005）以净价格法分析了煤炭资源价值。李国平（2004，2007）研究中国煤炭资源的耗减问题时采用了使用者成本法。李志学，张倩（2010）也以使用者成本法研究了中国陕北地区煤炭资源的资源耗减补偿问题。
（二）煤炭资源耗减成本内涵及其范围界定 资源耗减成本是指在经济活动过程中由于自然资源的耗减所形成的成本，也就是自然资源存量由于经济利用而减少的价值。纵观采煤企业的会计核算过程，与煤炭资源耗减有关的项目大致有探矿权使用费、采矿权使用费；探矿权价款、采矿权价款；资源税矿产资源补偿费。本文采用目前大多数学者的观点，即认为真正属于采煤企业资源耗减成本性质的项目有：探矿权使用费和采矿权使用费、探矿权价款和采矿权价款以及矿产资源补偿费。而资源税则不构成煤炭资源的耗减成本， 更像是国家的一项宏观调控职能，来调节目前不公平的社会收入分配状态。
（三）煤炭资源耗减成本核算方法 目前煤炭资源耗减成本的计算方法主要有净价格法、净租金法、使用者成本法、净现值法、交易价格法、替代成本法和持续价格法等。各种分析方法中， 持续价格法和替代成本法都需考虑待未来资源耗尽后，如何估计和选择可替代资源的问题，增加了分析难度和误差，因而很少被采纳（Von Amsberg，1993）。交易价格法需要资源探明储量的交易价格信息，因而也很难用于资源价值的一般分析。净现值法需确定未来矿产资源每期的价值，但受很多因素的制约，此类数据获取的难度大且缺乏可靠性。净租金法的主要问题是其霍特林租金增长率等于利率的基本假定能否成立。此外，应用中常常以平均成本来代替开采边际成本，这样就与净价格法（Repettoetal.，1989）无异。净价格法没有考虑资本的正常回报，而认为耗减是全部资源开采的剩余， 因而会高估资源耗减的价值。使用者成本法最早由El Serafy（1981，1989）提出，该方法具体到煤炭资源的折旧问题，就是现在使用煤炭资源对未来使用者造成的机会成本，即使用者成本。所谓能够无限维持的消费水平，是指煤炭资源开采所得的全部净收入扣除掉使用者成本之后的剩余。关于煤炭资源耗减问题的分析，方法的选取需主要考虑两个方面：假定条件的数量，和数据获得的难易程度。本文利用使用者成本法来估算山西地区某采煤企业煤炭资源的耗减情况，是基于该方法假定条件单一，估计偏差较小，可有效避免高估煤炭资源耗减的问题，及其在实践中便于与微观煤炭资源开采企业相结合的优点。
三、煤炭资源耗减成本计算模型设计及其测算
（一）基于使用者成本理论的煤炭资源耗减成本计算模型设计 使用者成本法令开采煤炭资源所得的各年净收入为 R，其中包括两部分，即可持续的永久真实收入 X 和煤炭资源开采的使用者成本（R-X）。n 为煤炭资源剩余可采年限，r 为利率（即折现率）。用数学公式表示El Serafy 使用者成本法的思想如下：
在此，本文不考虑 r=∞ 或 T=∞ 的极端条件下煤炭资源的使用者成本情况。
（二）样本选择与数据来源 经过大规模且长期的开采，山西煤炭已经达到了庞大的开采和生产规模。目前，其煤炭产能的规模为年产量约占全国的1/3，年调出量约占全国的3/4，年出口量占全国的1/2。但是，山西由此也蒙受了巨大的损失。从资源环境方面来说，山西各类矿区采空区的总面积空前扩大，人均水资源短缺、城市大气污染严重。并且，煤炭产能的高度扩大，近年来山西煤炭的可服务年限也在不断下降。基于此现状，本文以山西某家大型采煤企业为例，依据其2008-2011年煤炭资源开发利用的相关数据，分析探讨其煤炭开采后的价值回收情况。本文采用的数据均来自山西地区某大型采煤企业财务报表（2008-2011）及相关一手资料。为取得数据，曾去企业实地调研，并且为完善论文数据，多次通过邮件、电话等方式与该采煤企业财务总监及其助理联系沟通。另外，对于山西煤炭现状的评价及该采煤企业的煤炭资源剩余可采年限的预估，还参考了山西煤炭信息网及中国煤炭资源网的相关数据。
（三）煤炭资源耗减成本的测算 本文以山西地区某采煤企业煤炭开发利用的相关数据为例，应用使用者成本法，考察该企业煤炭资源开采后的价值回收情况。在估计煤炭开采使用者成本D时，需要获得以下数据：售价、生产量、中间成本、工资总额、正常资本回报、资源储量，还有贴现率。由于本文估算的是单一采煤企业的煤炭使用者成本，因而采用了该企业各年的煤炭单位售价。（1）估计煤炭资源的使用者成本。求得煤炭资源净收入后，就可以借助公式（4）计算出应予补偿的煤炭使用者成本大小，并将计算出的使用者成本与当地实际征收的资源税费相比较，很容易就能判断出现行税制是否已经充分补偿该采煤企业的煤炭资源耗减价值。（2）折现率。由于El Serafy使用者成本法中使用者成本对折现率比较敏感，而在折现率的选择上又有很大的主观性，因而本文采用2008年至2011年间央行公布的一年期存款利率波动范围的上下限，即2.25%和4.14%，通过计算这两个利率水平下的使用者成本大小，得出真实值所在的大致区间，而不是随意地采用折现率。（3）开采年限。剩余可采年限T，是根据煤炭资源的剩余可采储量除以当年开采量而得出的。由于该企业当前受诸多不确定因素的制约，无法较准确地预估企业目前所掌握的和未来可能获得的资源剩余可采储量，并且该项数据涉及企业的机密，目前取得该项数据较为困难。因而，本文假设只要山西省的可供开采煤炭资源没有枯竭，该企业就一直存在并运营。2008年，山西按照当年的煤炭实际产能测算，在已探明的2000米以内的煤炭储量只能够服务70年，所以本文认为该采煤企业的剩余可采年限T为70。通过上述分析，结合统计数据和计量模型可估算出2008年至2011年该企业煤炭开采净收入R 见表（1）。
四、结论与建议
（一）结论 （1）煤炭资源税费实际征收额。该采煤企业2008年至2011年，煤炭资源收费标准为3.2元/吨。依据2008-2011年该采煤企业煤炭开采量计算出的资源税费实际征收额见表（2）。（2）煤炭资源税费实际征收额与使用者成本结果比较分析。将2008年至2011年该企业煤炭资源税费实际征收额与计算出的使用者成本进行比较，从而揭示煤炭资源税费是否能够补偿其使用者成本见图（1）。由图（1）可见，该采煤企业所缴纳的资源税费只能补偿4.14%折现率下的2008年煤炭使用者成本，不能补偿4.14%折现率下的其他年份及2.25%折现率下的煤炭使用者成本。煤炭资源税费由2008年的5050388.16元上升为2009年的13469082.1元，随后在2010年和2011年有所下降，在2011年下降至11331891.2元。2.25%折现率下煤炭资源的使用者成本由2008年的13134258.64元上升为2011年的169256189.7元，4.14%折现率下煤炭资源的使用者成本由2008年的3644245.263元上升为2011年的46962001.02元。通过比较发现，该企业的煤炭使用者成本远远高于煤炭资源税费，并且两者呈现逐年拉大的趋势。 （3）基于使用者成本的煤炭资源开采税。以上研究结果表明：山西地区现行的资源税费水平无法补偿2.25%和4.14%折现率下该采煤企业的煤炭使用者成本。由此可见，该地区现行的资源税费水平并不合理。以山西地区该采煤企业为例，通过计算恰好能够补偿2.25%和4.14%折现率下的全部使用者成本的资源税费，得出该企业应缴纳资源税费的合理区间。基于使用者成本的煤炭资源开采税应为见表（3）。
（二）建议 本文提出以下建议：（1）对不可再生的煤炭资源的开发利用，应合理征收煤炭资源税，并避免税费重复征收的问题。目前我国虽然对于大多数的煤炭开采企业都征收煤炭资源税，但存在税率过低的问题，所以应该适当提高煤炭资源税率，合理征收煤炭资源税，使得煤炭资源开发中的使用者成本补偿到位。并且一直以来，我国煤炭资源的有偿使用制度比较混乱，税费功能交叉重复。针对这个问题，应当合并煤炭资源税和煤炭资源补偿费等其他费用，统一按照资源税的形式征收。（2）在我国煤炭开采行业现行的会计核算体系中，应统一对煤炭资源耗减成本的核算方法，加强对煤炭资源耗减成本的信息披露。通过在我国煤炭开采行业的会计核算体系中统一对煤炭资源耗减成本的核算方法，可便于不同企业之间进行同类项目的比较，也便于政府及其他单位进行统计核算。并且在类似采煤企业的会计报表附注中，还应当加大对煤炭资源耗减成本的信息披露力度。由于企业需要适应社会的可持续发展要求，而对煤炭这种不可再生资源的耗减成本进行补偿，因而加强这一信息的披露，有利于信息使用者了解企业对煤炭资源耗减成本进行补偿的情况。（3）要建立科学合理的煤炭企业环境成本核算体系，还要注意对煤炭企业的环境成本进行系统的分类并采用科学的方法计量。考虑到煤炭资源是一个存量的概念，本文认为对煤炭资源耗减费用的核算可采用存量的方法，即耗减费用按照发出存量的方法计量。在会计处理时，可将煤炭企业的耗减费用看成生产成本中的“原材料”或“直接材料”，从而参照“原材料”项目进行确认与计量。在煤炭企业中，在成本项目里增加一个“耗减费用”项目，可专门用于核算煤炭资源产品耗用的煤炭资源的价值，从而有利于煤炭资源耗减成本的核算和计量。
参考文献：
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[关键词]矿山企业 税负 改革
[中图分类号]F810.42[文献标识码]A[文章编号]1009-5349(2010)08-0009-02
矿产资源是人类社会赖以生存和发展的物质基础,作为一种社会必须的资源,也是可持续发展链条上的重要一环。矿山企业税收政策是政府对矿山企业的经济活动予以干预的一种重要手段。矿山企业税负情况不仅是评价一国矿业投资环境及潜力的主要指标之一,还能够在很大程度上反映其矿业竞争力的水平。提高企业竞争力,除了企业自身加强内部管理之外,合理的税负也是必不可少的。通过运用税费手段促进矿业企业的可持续发展,是当前亟待解决的一个问题。
一、我国矿山企业税负现状
我国现行的矿业税费制度是由矿产资源法、税法及其附属法规、国家资源政策等组成的。
(一)增值税
增值税是对销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人就其实现的增值额征收的税种。我国境内的增值税主要是对商品生产和流通中各环节的新增价值或商品附加值进行征税,所以叫增值税。2008年以后,我国实现了生产型增值税向消费型增值税的转变,矿山企业增值税负担率=增值税/同期产品销售收入×100%。
(二)矿产资源补偿费
矿产资源补偿费是指国家作为矿产资源所有者,依法向开采矿产资源的单位和个人收取的费用,征收作用在于调节矿产资源所有者与开发投资经营者即矿业企业的利益关系,征收比例由矿产量或收益的比例确定。我国的矿产资源补偿费以产品销售收入为收费依据。矿产资源补偿费征收标准是:矿山产品销售收入×补偿费费率(系数为1%)×矿山开采回采率系数(其中:矿山开采回采率系数=核定开采回采率/实际开采回采率)。
(三)资源税
征收资源税主要是体现国家对矿山资源的所有权,促进矿山资源合理开发利用、调节资源级差收入而征收的一种税。资源税属于留给地方使用的中央税基,《中华人民共和国资源税暂行条例》和《中华人民共和国资源税暂行条例实施细则》,都对资源税征收办法作了明确规定,我国矿山企业资源税从0.4-30元/吨不等。2008年后实行的矿产资源补偿费计算方式为:征收矿产资源补偿费金额=矿产品销售收入×补偿费费率(系数为1%)×开采回采率系数(其中:开采回采率系数=实际开采回采率/核定开采回采率)。
二、我国矿山企业税负存在的主要问题
我国现有的矿业税费制度无论是在税费制度理论、税费项目设置方面,还是在收取依据、收取标准和收益分配等方面均存在一些问题,主要表现在以下几个方面:
(一)矿山企业税负过重,制约企业发展
与国外相比,我国矿山企业的税负明显过重。一是项目过多。从当前国际上实行的矿业税制情况来看,除了征收所有权的课税项目外,对矿山企业征收的税种主要针对利润课税,表现为限制某些矿产品消费的消费税或销售税,以此减轻矿山企业压力,在矿山企业设置的增值税和资源税相对较少。在我国,矿山企业征收税种除了有所得税、生产型增值税,还有矿产资源补偿费、矿产资源税等税费,如此算来征收税费就比国外多一些。二是税率过高。根据国家统计局2009年对我国矿山企业的调查,我国矿山企业的税费总额由2003年的650.4亿元增至2008的1900.2亿元,净增1249.8亿元,增长率为192.16%。据对两个拟由中外合资开发的矿山投资项目的预可行性研究报告的分析,按国际先进矿业技术经济水平,这两个矿产项目的矿业税费负担率为28%和29%。另据对部分盈利的地方国有矿山企业的调查,其矿业税费负担率均在25%以上,有的高达40%以上。2008年出台的《企业所得税法》,规定矿山企业适用25%的所得税税率,将在一定程度上减轻企业的所得税负担。由于我国实行的是生产型增值税,因此,即使矿产品的增值税予以调低,但矿山企业在交纳的增值税和资源税后,其整体税负还超过了未调整之前,远远高于社会其他行业水平。
(二)资源税和矿产资源补偿费存在重复征收情况
根据《中华人民共和国矿产资源法》制定的资源税和矿产资源补偿费,明确规定:“国家对矿产资源实行有偿开采,开采矿产资源,必须按照国家有关规定缴纳资源税和资源补偿费。”因此,资源税和矿产资源补偿费二者之间具有同等法律地位,不能够互相取代。在实际的操作过程中,我国界定了资源税和矿产资源补偿费同等的法律地位,二者都是权利金的两种不同表现形式,前者属于从量征收的权利金,后者属于从价征收的权利金,如此说来,既征收资源税,又征收矿山资源补偿费属于重复征收权利金。
(三)矿产资源补偿费未能体现国家所有权
矿产资源补偿费征收的主要目的在于调节矿产资源所有者和采矿企业经济关系。根据《中华人民共和国矿产资源法》规定,矿产资源补偿费由地质矿产主管部门与财政部门联合征收,征收的矿产资源补偿费,应当及时足额上缴中央财政,年终按一定比例由中央返回一定费用给地方。目前我国征收的矿产资源补偿费,主要是通过地方地矿部门征收,财政部门予以监管,但由于我国省级以上地矿管理体制实行的纵向管理,市、县级以下却依然延续的是横向管理,造成条块分割,互不通气,由此资源多头管理的现象层出不穷,势必导致矿产资源补偿费的截留和挪用。
三、改革我国矿山企业税负的策略
综上所述,由于我国矿山企业税负存在着诸如此类的问题,有必要对其进行全面调整。本论文研究认为可以从以下几个方面着手进行改革。
(一)重新界定现行税费
我国矿山企业资源税征收存在两方面问题,1.存在普遍征收现状,导致级差调节额度弱,与其调节级差收益的设立初衷相悖;2.资源税与矿产资源补偿费重复设置,造成两个税种所应发挥的功能出现弱化和紊乱,造成国家资源的破坏和浪费。当前最主要的是重新界定我国的现行税费。包括:实行消费型增值税,解决矿山企业投资成本大、可抵扣的进项税额少的问题;适当降低增值税在矿业税费中所占比例,提高企业所得税所占比例,通过逐步的调整,实现企业所得税在矿业税费中占据主要位置的目标;建议取消矿山企业的资源税,设立权利金和矿业权租金;取消矿产资源补偿费,设立矿山资源超额利润税和耗竭补贴,直接由国家从价征收,避免跑冒滴漏现象的发生;取消专项基金及其他费用,完善矿业企业所得税政策,强化现有企业所得税功能,争取国家所得税政策倾斜,增加税前扣除,减轻税收负担,实行以产业导向为主的税收优惠政策,鼓励基础产业和资源综合利用产业发展。可以在一定程度上减轻矿山企业税收负担。
(二)开征矿产企业环境税
矿产资源的开发利用在不同程度上将会影响或打破与环境的统一性和协调性,这就客观上要求在开发利用矿产资源时必须进行环境补偿。开征矿山企业环境税主要是为促进自然资源的合理开发与利用,实现经济社会的可持续发展。在征收环境税的时候,应当明确:对于不可再生资源的开采,无论企业是否从中获利,资源都受到了破坏。因此,开征的环境税应当使资源开采企业或个人为其开采的所有资源付出代价,而不仅仅是已获利的被开采资源。这些也有利于改善矿业投资环境,保证我国矿山经济健康稳定发展。
(三)重新设计针对矿业的税收优惠政策
市场经济国家的税收优惠是税收制度中一个有机组成部分。对矿山企业项目最重要的优惠方式,主要是对企业前期相关经营的业务方面,主要包括勘查与开发支出的税收处理(加速折旧、超特扣减、当期摊销等)、耗竭补贴、利息扣减、税额减免、亏损移后结转条款及税收延交等并以此来反映税收的时间价值。在国外,这样的优惠政策比比皆是,如加拿大矿山企业可享受到资源补贴,平均税率可降到10.2%,其中魁北克省最低,税率为8.9%;美国对矿山资源的耗竭补贴率一般为14%-22%,澳大利亚还针对矿山企业的研究开发税收补贴。一套明确的、清晰的、一致的、稳定的、可预见的矿山企业税费制度,可以克服当前我国现行税费体制的弊端,明确国家的产业导向,降低投资成本,提高投资回报率,保障投资者在矿山企业的投资收益不低于社会平均利润率,推动矿山企业的技术改造和技术创新,促使产品结构的优化升级,实现矿业的全面、协调、可持续发展。
【参考文献】
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目前，我国经济发展取得令人瞩目的成就，人民生活水平大幅提高。然而，经济高速增长的背后是大量资源的投入与消耗，我国仍未摆脱“高增长，高投入”的发展模式。其中煤炭资源更是我国能源安全的基石。税收政策是政府对煤炭行业进行干预的一种重要手段，一个稳定的、有吸引力的煤炭税制，是煤炭业得以健康稳定发展的关键。然而。目前我国的税收制度没有合理体现国家对资源的所有权益，也未能引导煤炭企业合理的开采、利用煤炭资源。资源浪费与环境破坏问题严重。因此，煤炭税收制度亟需改革。
一、我国煤炭税收制度概述
目前，我国矿产资源有偿使用制度的经济实现形式主要包括以下三个方面：（1）资源税，按应税产品的产量和规定的单位税额计征；（2）资源补偿费，按矿产品销售收入的一定比例征收；（3）采矿权使用费和探矿权使用费，按采矿区或勘探区块面积逐年缴纳。征收的其它税还包括所得税、增值税等。其中只有采矿权、探矿权使用费额度较小。争议不大，资源税、资源补偿费与增值税等都存在较大争议。
1.资源税。煤炭资源税目前征收力度过低。随着我国经济发展，对煤炭的需求日益扩大，尤其是2003年以来。煤炭供求不平衡导致煤价一路上扬。调查显示：1999年全国煤炭价格平均为77.44元／吨，2003年上升到138.89元，吨。而最近两年更是上升到300元/吨以上。与之对应的是我国煤炭资源税，自1984年以来，整整20年没有变动，采取从量定额的征收方式，平均税额仅为0.5元，吨。虽然2005年5月，我国上调了八省区的煤炭资源税税率，上调幅度在每吨2元到4元不等，但是仅占当前价格不到1%.目前我国资源税征收方法是从量征收，固定税额，而未能与煤炭资源的可采储量挂钩。企业不必为未被开采的煤炭负责，而以实际开采量征税。这直接导致了我国煤炭资源开采率极低，资源浪费严重。按规定。煤矿回采率最低不应小于75%，然而据调查，我国国有煤矿的资源回采率为45%左右，乡镇和个体煤矿在15%-20%.在中国人均煤炭可采储量为世界平均水平55.4%的情况下。建国以来至2003年，中国累计产煤350亿吨，但煤炭资源消耗量却超过1000亿吨，被浪费的煤够我国使38年。
2.资源补偿费。我国资源补偿费根据销售收人征收。由于1994年颁布《矿产资源补偿费征收管理规定》之前，已经开征了增值税和资源税，煤炭企业税负已经过重，导致资源补偿费仅为销售收人的1.18%，而国外矿业发达国家体现资源所有者权益的权利金一般在8%一lO%.这样低的税率，无法体现国家对煤炭资源的所有权。相对于其他税种反而显得无足轻重，甚至被认为是重复收税、乱收费。资源税和资源补偿费用途不同，前者目的主要在于“级差调节”。使各煤炭企业能公平竞争，后者目的在于体现国家对煤炭资源的所有权益，主要用于补偿勘探投资。但是由于两者都是普遍征收，且税额都不是很高，资源税级差调节的效果也不明显。容易让企业认为是重复征税，引发不满。
3.增值税。主要有三点：（1）我国自1994年起颁布了新的税制改革，增值税率从原来的3%提高到现在的13%，这相当于把煤炭业视作一般的制造业，无法体现煤炭作为耗竭性资源的本质；（2）目前煤炭企业普遍抱怨税负过重。这主要由增值税引起的。（3）采掘业是高风险高投入的行业，具有很强的规模经济效应，然而大多数小煤矿实行包税制，现行税制对其影响不大，大型煤矿相对小煤矿税负高很多。国家应该从政策上适当扶持大型煤炭企业。
4.税收分配。目前地方政府通过允许集体或者其他性质的小企业采矿的形式，以税收和管理费来获得利益。但中小煤矿开采代价往往是环境破坏严重、事故频发、回采率极低。地方政府为了保证财政收入、体现政绩经常“睁只眼闭只眼”。此外，地方和中央在资源税、资源补偿费的税率设定及用途方面还存在争议：地方政府对当地情况最为熟悉，但是若由其设定税率无法确保国家的利益；而税收的分配问题也会影响到地方政府对征收及监督工作的积极性。
5.国有资产流失。以石油为例，近几年油价飙升，石油企业利润纷纷大幅提高，国外政府通过征收资源暴利税，分享了超额利润中的70%一80%；而在中国，三大石油集团的利润从1998年的100多亿元飙升至现在的1000多亿元，三大石油集团被海外投资者控股10%左右，相当于大量国有资产流人海外投资者手中。最近煤炭价格也不断上扬。从1998年100多元／吨上升到目前300多元，吨，国家对煤炭行业制定相关的有效措施刻不容缓。
6.环境破坏。据专家估计，如果将煤炭开采过程中造成的资源、环境成本纳入煤炭成本，那么每吨煤炭成本将增加50元。廉价的资源不但导致滥挖滥采、开采浪费。还导致国家利益受损。如焦炭出口量占世界贸易量比例很高，由于国家对焦炭资源只征收极低的资源补偿费，还不考虑环境成本，使生产成本很低，实际上补贴了那些焦炭使用国，他们低价买到焦炭，却把污染和事故留给了我国。
二、国外煤炭税收制度简介
国外通常把采矿业作为一个独立产业来对待，通过财政税收政策实现对产业的宏观调控，并各自形成一套有效、稳定的矿业税收制度。充分考虑采掘业的特殊性与环境多样性，既体现了国家对可耗竭资源的所有权，也对采矿业初期的巨大投入及风险进行一定鼓励性补偿。
各国征收的矿业税收主要有所得税、财产税、权利金、矿业权（指探矿权和采矿权）使用费、环境补贴、资源暴利税、耗竭补贴等。
所得税是以收入减去成本再扣除允许抵扣的部分费用作为税基，乘以所得税税率得到的。所有盈利企业都必须缴纳。
财产税是世界许多国家（如美国）税制中的辅助税种，划入地方税，税基为财产评估价值，一般有三种方式：售价比较法，由多个类似财产进行售价比较得出的评估价值；收入法，由产生收入财产所有未来收益的折现值的评估法；成本法，适用于新建和特殊目的的财产。
权利金是矿业特有的税种，开采人向资源所有人支付一定费用以获得开采其不可再生资源的权利。征收方式主要有：按产量或销售量计算。或者按所开采的矿产储量计算。征收税率各不相同。一般由政府设定统一标准。
矿业权使用费是企业按年度、面积向国家缴纳的矿业出让金。企业遵守一系列规定后，有偿获得指定区域的探矿权或采矿权。若矿产地为国家出资勘探形成。则还需要额外补偿国家投资的勘探费用。各矿业发达国家普遍采用此法。
环境补贴在美国等国实行，是针对某些矿山征收的税种，用于补贴开采矿产对当地环境带来的外部成本，一般针对规模较大或环境破坏比较严重的矿山。某些地区还针对水资源或其他环境资源征收专门税种。
资源暴利税目前仅在澳大利亚等少数国家推行。若资源价格大幅上升，可能会使矿业企业获得远高于其它行业的超额利润。该利润主要是由于资源本身稀缺性所导致。而非企业自身管理或运营出色，因此，国家作为资源所有者，通过征收资源超额利润税分享这部分超额利润。
耗竭补贴在美国等国实行。国家在征税时返还一部分税款以补贴企业用于寻找替代能源或开发新矿以替代日益耗竭的旧矿。主要有两种计算方法：成本耗竭补贴法，用单位成本乘以日销售量得出成本耗竭；百分比耗竭补贴，不同矿产品采用不同百分比，以矿产的毛收入为基数扣减。
三、煤炭税收制度改革建议
1.设立权利金。我国应该取消资源税及资源补偿费，而采取国际上比较通行的权利金制度来体现国家对矿产资源的所有权。最好的办法是以储量征税，并将赋税与资源回采率挂钩，实行分级征收。资源回采率越低，税率越高。如果能够使我国资源回采率从平均水平的30%左右提高至国际一般水平的75%，以全国2006年煤炭总产量约23.8亿吨计算，可以避免浪费52.4亿吨煤，以全国2006年原中央财政煤炭企业商品煤平均售价301.55元计算，相当于节约15801.22亿元。提高税率至国际上的平均水平为8%一10%，同时采取浮动税率，并和资源价格绑定，可以避免因价格疯涨而使国家利益蒙受损失。
2.降低增值税。我国目前把煤炭业看作一般的产业，征收税率为13%的增值税。无法体现煤炭作为耗竭性资源的本质，也使煤炭行业实际税负高于一般加工和制造业。国外矿业发达国家如美国、澳大利亚都没有将增值税作为煤炭征税的主要手段。因此，应该将增值税作为权利金的补充，在征收权利金的基础上。视具体情况确定增值税税率使得煤炭行业税负达到国内一般行业水平。并且加大对高新技术设备等的抵扣。以鼓励煤炭企业更新技术。降低对资源的浪费。
3.设立资源暴利税。借鉴某些矿业发达国家的做法。设立资源暴利税。将资源价格大幅上升而产生的大部分超额收益纳为国有。实际操作上以销量为基数乘以具体税额，税额的设定应主要参照资源的市场价格，适当参照国内其他行业的平均利润水平。资源暴利税标准应每过几年重新核准一次，但是除非价格发生重大变化，应确保该标准的稳定性，不断变化的制度会给投资者不好的印象。
4.完善税收优惠政策。总的指导思想为前期优惠、鼓励技术革新、鼓励寻找替代能源、鼓励产业集中。在前期勘查及开发阶段应适当鼓励，对勘查和开发支出的税收实行优惠处理（加速折旧、扣减、资本化、当期摊销等）；对可以提高生产技术的设备引进等也实行上述优惠以鼓励技术革新；实行耗竭补贴，在每个纳税年度中从净利润中扣除一部分给衰老煤矿，用于寻找新矿体，减轻煤炭结构调整和衰老矿区转产的负担；采取措施整顿行业，提高产业集中度，通过税收减免等措施扶持那些表现优秀的大型企业。
论文关键词：环境税收；问题；成因
一、我国现行环境税收体系存在的问题
（一）税费并存不利于建立绿色环保激励约束机制
尽管我国目前有不少绿色环保的税收政策散见于各税种之中，但大多属于辅的规定，而解决环境污染的主要方法是排污收费制度。该制度以筹集治污资金为目的，根据“谁污染、谁治理”的原则，按照法定标准，向排污超标的单位收取一定的费用。尽管这一制度对于治理污染、控制环境恶化发挥了一定作用，但总体上并不理想。
（二）含有绿色成分的税种对环境保护的调节力度不够
1、资源税存在的缺陷
首先，资源税性质定位不准。我国的资源税以开采企业因开采条件不同而形成的级差收入为调节对象，属于对级差地租的征收，虽然客观上具有保护资源的作用，但制定法律的初衷没有过多考虑绿色环保的功能，在一定程度上影响了该税作用的发挥，不能做到开采资源的成本内部化，也就不能从根本上起到遏制资源浪费，保障资源合理开发和利用，进而保护生态环境。
其次，资源税征税对象的确定，是以矿山为标准，并不区分某一矿山的富、贫，使得部分企业采取采富弃贫、采易弃难、采大弃小的方式加大矿产资源的开采率，尽最大可能增加资源税的实现数量，以寻求最大的短期经济效益。这一行为直接导致了资源的开发和利用效益降低的结果，助长了破坏和浪费国家资源的现象。
第三，资源税征税范围过窄，不利于全面保护现有的资源。由于目前资源税的征税范围仅限于矿产资源和盐，而更多的资源如水、森林、地热、滩涂等没有征税，使得企业对这些资源进行无序甚至疯狂的开采，不仅违背了税收公平原则，也造成了应税与非税资源产品生产企业经济利益的不同。
第四，资源税计税依据和方法不尽合理。目前的资源税根据销售量或生产量计税，不能随资源的价格变化，在资源价格持续上涨的今天，不能有效调节企业利润，进而发挥税收“内在稳定器”的作用，不仅是国家的经济利益受损，还促使企业对资源产品疯狂涨价，通过涨价攫取更多的利益。
最后，资源税采用定额幅度税率，只反映了劣等资源和优等资源的级差收益，不能根据资源市场变化而调整，与市场机制要求相背离。同时，我国资源税单位税额多年来没有大的调整，使得税负明显偏低，难以发挥税收的调节和保护作用。
（三）消费税存在的缺陷
1、消费税的征收范围过窄。在防止环境污染方面，只将鞭炮焰火纳入征税范围，没有将剧毒农药、含磷化肥等纳入；在防止资源浪费方面，只把一次性木筷、实木地板等纳入征税范围，而没有将一次性的塑料袋、电池、纸尿裤、包装物列入；在抑制能耗方面，只将成品油纳入征税范围，而没有将煤炭、天然气等纳入。由此种种，造成人们对环保认识的偏颇，好像有的资源不能浪费，有的就可以随意使用，有的污染要制止，有的则可以为所欲为，这不利于全面培养人们的环保意识，发挥消费税的环保作用。
2、消费税部分税目的税率偏低。如一次性木筷税率只有5%，无论对生产者还是使用者都不能感到“切肤之痛”，起不到抑制该行为的作用。同时，成品油采用定额税率，不能发挥价格的调节作用，没有起到燃油税的目的。
3、三个土地税存在的缺陷
城镇土地使用税征收范围小、税负偏低，只能作为地方财力的补充，对合理使用国有土地，节约土地资源起不到应有的刺激作用。耕地占用税的初衷是保护农业用地，对占用耕地的一种补偿。由于税额较低，采用一次性征收等不足，对农用土地的保护作用甚微。
土地增值税出于抑制房地产炒作和牟取暴利的投机行为，事实上只起到了“把左口袋的钱装入右口袋”的作用，并没有减少土地资源的滥占、浪费等情况，2009年在世界经济危机的背景下，我国各地的“地王”却被不断刷新就是很好的例证。
4、车船税和车辆购置税存在的缺陷
车船税是按照车船的种类、大小确定不同税负的，没有考虑该车船的性能、油耗及尾气排放量等因素对环境的损害程度，基本上没有考虑环保因素，不利于发挥该税缓解交通拥堵、减轻大气污染的作用。
车辆购置税对于限制车辆过快增长、防止能源类资源浪费、减轻环境污染的作用未能发挥，相反，近两年来对小排量汽车采取优惠政策，刺激了小汽车的激增，表面上看“限大放小”能够减少尾气排放，减轻大气污染，而实际上忽视了“积少成多”的累积效应，该税实施的效果适得其反。
5、城市维护建设税存在的缺陷
城市维护建设税定位不准，只照顾了城镇，却忽视了更广大的农村地区的环境建设与保护。同时，该税作为增值税、消费税、营业税三税的附加，没有独立的课税对象、计税依据及减免措施，在实际工作中成为“三税”的附庸，很难发挥独立税种应具备的各种功能。
（三）相关的税收优惠政策缺乏绿色环保理念
我国现行税制中的优惠方式种类繁多，包括减税、免税、延期纳税、出口免退税、再投资退税、即征即退、先征后退、先征后返、投资抵免、税额抵免等方式等，但原有涉及绿色环保方面的优惠方式仅限于免税和减税，即便在2008年修订的企业所得税和2009年修订的增值税等税收法律法规中，也只增加了即征即退、投资抵免、税额抵免等有限的几种，纳税人可选择的余地很小，不利于绿色环保事业的发展。
（四）缺少专门的绿色环保税种
尽管在诸多税种中出现部分绿色环保的相关规定，但由于力量过于分散，而且多为阶段性政策，系统性、协调性较差，既不能体现税收对绿色环保的调控力度，也不能集中有限的税收资金用于环境建设。因此，在税收政策方面，应该完善现行税制的基础上，开征环境保护税。
二、我国现行环境税收体系存在问题的成因
通过上面对环境税收存在的问题进行揭示可以看出，我国环境税收制度发挥的作用较小，对构建环境税收体系还缺乏全方位的思考。我国环境税收体系存在诸多缺陷和不足，取决于目前的经济环境、制度环境、社会环境，与我国的经济发展、经济体制与政策取向等方面存在着更深层次的关系。
（一）粗放型经济增长模式忽视了对资源环境的保护
如同经济基础决定税制变革一样，经济的增长方式也对资源的利用及环境的优劣至关重要。我国从经济体制改革至今不过三十年的时间，由于长期以来我国经济总量和人均产值较低，使得人们在盲目追求“大规模、高增长、高产值”的同时，忽略了对资源的有效利用及环境的有效保护。从某种程度上说，这种粗放型经济增长方式是造成我国资源耗竭、环境污染日益恶化的根本原因。
（二）经济体制的不完善抑制了环境税收体系的变革
税收要发挥其经济杠杆的调节作用，就必须以健全、完善的市场经济体制为前提。我国尽管在1992年就宣称要建立社会主义市场经济，然而，“建立”不等于“健全”。由于市场经济体制不完善，市场不能完全遵照价值规律运行，价格对商品的供求关系有时不能快速、准确地反映，甚至出现滞后和偏差，因此，以调节价格影响企业和消费者行为的环境税收的使用受到制约，作为环境政策手段的作用效果具有不确定性，从而影响了政府采用这种手段，导致税制中对环境保护缺乏关注。
（三）地方政府的行为模式导致环保功能的弱化
近年来，中央政府在环境保护方面发挥的作用是积极的，不仅做出了退耕还林等重大举措，还出台了诸如大气污染防治法、环境保护法等一系列法律法规。然而在现实生活中，破坏生态环境的事件却屡屡发生，究其原因，是地方政府在环境保护中角色的异化，从而导致环保功能的弱化。
（四）各经济主体对环境税收采取漠视甚至抵制态度
环境税收在某种意义上讲求的是社会整体利益，所以更强调社会的公平性。然而，这一政策的实施毕竟要影响到各经济主体的微观利益，所以，随着环境税收的增加，其潜在的收入分配功能就会显现出来。
首先，就企业而言，环境税收作为经济杠杆，能够促进企业节能降耗，节约费用，但税金毕竟是一项实实在在的费用支出，相对于直接管制（即标准）手段而言，使企业承担额外的纳税费用。尽管在环境税收手段下，社会总费用在减少，但对企业来说，在绝大多数情况下的费用都是上升的，而且费用增加最明显的是那些处于平均控制费用水平上的企业。这类企业数量比较多，因此，这也就是为什么环境税收难以得到我国企业界支持的原因。
其次，就消费者而言，他们是税负的最终承担者，即负税人。也就是说，一方面，如果向企业开征环境税收，企业会利用价格转移将该笔税收负担转嫁给消费者。另一方面，如果直接向消费者开征环境税收，这些消费者既是环境税收的缴纳者，也是环境税收的最终负担者，对于环保意识薄弱的消费者而言，凭空增加了很大的经济负担，消费者会对这种税负做出激烈的反应。在这种情况下，环境税收的开征往往得不到消费者的深刻理解和大力支持。
（五）普通人群对环境保护的观念仍存在一定偏差
尽管大多数消费者的环境保护意识有了一定提高，但仍没有达到“自觉自愿”的程度，对环境保护的态度，一般是“说起来重要、行动上次要、效果上不要”，就是说，人们在日常生活中对环境保护经常侃侃而谈，但是在具体行动上却不那么重视，比如，我市近年来实行垃圾分类办法以来，在大街上的垃圾箱根本起不到应有的作用，人们照样把可循环利用的和不能重复利用的甚至有毒有害的垃圾混在一起丢弃。人们在“节能还是节钱”上，如果涉及照明灯具、空调、冰箱等是否节能环保，如果既节能节省开支，人们乐已接受节能环保，而如果节能却不省钱，人们往往放弃节能而选择省钱。与此同时，由于我国现行环境保护体制是一种国家本位主义的环境保护理念，把环境保护的权利通归国家所有，造成公民保护环境的权利缺位。人们在环境保护的功能上，更多的认为环保是国家的事，和自己没有太多的直接关系，甚至坚持只要自己不故意破坏环境，随意丢弃垃圾没有什么大不了，相信大自然是“自然净化器”，生产和生活垃圾会自然分解。由于普通人对环保及其环保措施存在着种种误解，包括环境税收在内的各种环保措施的推行就不可避免的遇到阻力，延缓了其制定和实施的进程。
论文关键词 环境税 概念界定 改革建议
一、环境税的历史演进
近代工业革命使得人与自然的相互作用的频率越来高，人类对自然探究和开发的领域越来越广，科学技术飞速发展使人类征服自然的能力空前的强化。对经济利益无休止的追求，对自然资源欲壑难填的索取，严重破坏着环境，生态越来越脆弱，而自然统统将其遭受的破坏结果反作用给人类。
面对全球环境的状况和人类可持续发展的要求，人类开始了反思而各国也开始用各种手段解决经济发展中的环境问题，税收就是其中范围最广、最有效的手段之一。
有关环境税的理论渊源，世界学界普遍认为是由英国福利经济学家、现代经济学家之创始人庇古（1877-1959年），最早是在1920年出版的《福利经济学》中提出。庇古的“政府利用宏观税收调节环境污染行为”思想，是环境税得以产生的奠基理论。在上世纪六十年代，重大环境污染事件几乎在许多国家逐渐发生，于是越来越多人们开始反思传统的行政手段在治理环境污染方面的蹩脚之处。于是，世界各国开始逐步探讨关于生态环境保护的税收问题，促使经济学家庇古的“宏观税收调节环境污染行为”的环境税理论得以酝酿，顺应世界潮流的环境税应运而生。20世纪30年代凯恩斯学派的兴起，税收不仅要为国家机器的运作提供经费支持，还要为资源配置，稳定经济提供服务，合理的制定税收政策，利用税率的调整，税目的设立可以直接影响整个国家的经济资源配置，也会间接或者直接影响人们对开发自然资源所付出的代价的态度。
二十世纪七十年代，西欧普遍采用排污税和排污费，这是环保税收手段形成的第一次。环保税在二十世纪八十年代得到重视，欧美各国开始逐步开征生态税、绿色环境税等税种来维护生态环境，这是推行环保税的第二次。二十世纪九十年代后，在联合国环境规划署等国际组织的大力推动下，环境税的研究又迈出重大一步。
二、环境税概念的界定
关于环境税的概念，学者的提法不一。有的将其称之为庇古税，以创始人的名字进行命名。有的学者称之为绿色税（greentaxes）豍，用绿色环保的理念进行美化。还有人将之界定为生态税（ecologicaltaxes），经济合作与发展组织在其编写的OECD环境经济与政策丛书——《税收与环境：互补性政策》一书中就将该税收类型称之为生态税豎。主流观点认为应该采纳环境税这一概念豏。作者认为“庇古税”是该理论形成的初期，人们对环境税认识尚浅时提出来的，“绿色税”是对环保理念的美好诠释，不适宜作为一个法律术语。“生态税”虽然体现课税的目的是维护生态环境，但就效应来看，如果它对保护环境起到了重大作用则很可能被认同，若要上升到维持生态平衡的高度，难免会牵强附会。即便有统一的称谓，由于应用时间短，各国实践又有差距，因此学界和实务中没有统一的内涵。对环境税概念的界定，学界分别持有狭义、中义、广义三类观点。狭义的观点认为环境税即环境污染税，国家为了控制环境污染之程度、范围，而对环境污染的经济主体征收的特别税种。王亮、吴俊杰在《开征环境税是实现可持续发展的重要举措》。中义的环境税，是指对一切开发利用环境资源的主体，依照其对环境的开发、利用强度以及造成的污染破坏程度进行征收的税种。广义的环境税，是政府为实现特定环境保护目的或筹集环境保护资金以及调节纳税人环境保护行为而征收的一系列税收或采用的各种税式支出的总称。狭义说简单地把环境税等同于污染税，于是资源税被排除在外，环境税的内涵被大大缩小。中义说仅包括了刺激型税种，不包括收入型税种和其它税种中所体现的环境保护措施。因此，本文采广义说。
三、环境税的理论基础
关于环境税的理论基础，主要有一下几种观点：
（一）外部性理论
被赞誉为英国福利经济学之父的庇古，其创造的外部性理论是政府征收环境保护税的主要经济学依据豐。外部经济效果是一个经济主体的行为对另一经济主体的福利所产生的效果，而这种效果并没有从货币上或市场交易中反映出来豑。依照外部性理论不难推断出以下结论：出企业或个人在追求利润或利益最大化时，往往会造成资源浪费和环境污染，使得其他微观经济学中的主体——企业或个人的福利减少，形成外部经济。同时在，代际间也存在这样的效应，比如上代人对资源的过度消耗会透支下一代人的福利。庇古认为自然环境为生产者提供的服务，造成生产企业的成本与社会花费成本之间的差别，那么边际净私人产品和边际净社会产品的差额就是私人活动的外部成本。假定政府征收与边际污染成本的税收相等，污染者的边际私人成本就与边际社会成本相等，边际私人收益与边际社会收益相等，污染者的外部性成本就被内在化豒，使其认清真实的的成本和收益。如果内化不成功，一些行为的经济成本就会被忽略，如果外部费用没有成为服务和商品的价格要素，就会导致市场的扭曲豓。此后的学者西蒙斯提出了“社会成本”的概念，主张由企业来承担社会成本，因此降低资源的社会成本，提高私人生产成本，促使其节约资源，减少污染，外部成本通过征收环境税而使成本内化，构成了征收环境保护税的理论框架。
（二）“稀缺资源”论
另一种关于环境保护税的经济学理论是“稀缺资源”论。按照经济学的理论，资源的稀缺性，促使人们研究社会是怎样从各种可能的物品与劳务中择选、生产和定价，以及社会所生产的物品最终被谁来消费。布拉马基[法]认为只有稀缺的才有价值，他认为世界上份额多余的，被随意取得的资源，无论用处有多大，人们也不愿意花代价来获得，因此，只有稀缺的资源才具有交换价值。随着生产力的发展，人口数量得罪增加，资源的稀缺性特征逐渐明显。环境资源的多元价值难以同时体现，如果一个要素在同一时间和空间很难满足人们的生活要素就会很难满足他们的生产要素。然而长期以来，环境资源公有性和无价性被普遍接受，导致了公地悲剧的发生，对稀缺资源索取费用有助于经济有效地使用资源。环境保护税可以被认为是一种变相的环境保护费，通过征收环境保护税来贯彻谁污染谁治理，谁利用谁补偿的原则。
四、完善我国环境税法的立法建议
（一）设立专项环境税
国外的成功经验证明，环境税对保护环境、推动经济发展，尤其是社会的可持续发展有着重要作用。环境税代替环境保护费，应当是大势所趋，其中专项税收可以设立一下几种：（1）大气污染税。即对排入大气中的污染物进行征税。我国已经对二氧化硫的排放物进行收费，用大气污染税代替环境保护费，只不过是等一个合适的时机。（2）水污染税。该税旨在对我国境内的企业、事业、个体经营者、城镇居民向水中排放废水进行征税。对个人和单位分别规定不同的征税标准。（3）煤碳税。作为发热的主要元素，一氧化碳、甲烷等污染物的有机成分，我国可以参照瑞典的做法，对碳、硫的燃料征收碳税。征收碳税可以弥补消费税的缺陷，更好的发挥其调节功能，优化资源，促进资源的优化，最大化的节约矿产资源，特别是抑制二氧化碳的排放量。对于煤炭税的征收可以先试点，再推广。两种方式可以采纳：一是对小排放量直接根据其消耗的含碳量作为计税标准；一是对大排放源进行定期检查，根据检测数据计税豔。（4）垃圾税。该税拟以我国境内企业、事业单位、个体经营者、城镇居民排放的固体废物为征税对象。但是需要区别不同种类、不同处理方式的垃圾。
当然，对于环境税的征收不是一个一蹴而就的过程，立法者需明确当前我国环境出现的问题，然后分阶段、有计划的进行。
（二）完善现行税种
1.完善资源税
结合目前我国资源利用和环境污染的情况，在资源税法律制度的完善过程中，应根据自然资源在社会生产和生活中的比重，发挥税收宏观调控作用。首先，拓宽资源税的征税范围。将森林、草场、水等可再生资源纳入征税范围，在调整范围的同时可以适当提高税源的征收标准，并逐步将海洋、地热、动植物、土地纳入征收范围。其次，提高资源税的征收标准。对污染程度不同的资源采用不同的征收税率，对不可再生的或者稀缺的资源可以提高税率，以减少资源的浪费。最后，合理设计计税依据。
可将从量定额征收的应税资源的计税依据改为实际开采或者生产数量，这样既可以让纳税人衡量开发自然资源的成本提高资源的开发利用率，又方便从源头控制税收，以防税款的流失豖。
2.改革消费税
消费税作为一种流转税，主要是调节生产结构，对社会消费具有引导作用。对于消费税，其改革也可以从一下几方面进行：第一，扩大消费税的征税范围。比如日常生活品：白色塑料袋，灭虫剂，电池等，倡导低碳消费。第二，较大幅度的提高汽油、柴油等成品油的消费税率，从量定额征收改为从价依率征收，加大对石油的生产消费控制力度。第三，对耗能低的产品给予更多税收优惠政策。对使用清洁能源和替代材料的车辆要减免消费税。第四，对消费税实施差别税率。例如，对耗费能源不同程度的消费品，设置不同的消费税率。
3调整增值税
论文摘要：我国林业产业不断适应国民经济和社会发展的需求，林业产业由小到大、由弱变强，已经步入高速发展的快车道。?但是和国外林业相比，我国林业既有一定的优势，也有多方面的劣势，优势与劣势并存。所以我们还要重视营林建设，本文同时提出了一些整地、造林的方法，把我国林业溶入了国际林业体系中，与世界各国联系更加紧密，合作更加广泛。
造林地的整理是在造林前改善环境条件的一道主要工序。通过整地可以改善造林的立地条件、清除灌木、杂草和采伐剩余物。在造林前后的一段时间里，增加直接投射到地面的透光度；还可以改变小地形，使透光度增加或减少。整地清除了地表植被，增加透光度，因而在白天地表层的温度要比有植被覆盖时上升得快，整地后改变了土壤物理性，使土壤温度状况发生变化。因而，能提高造林成活率及使幼林的生长情况显著改善。整地还能保持水土、减免土壤侵蚀，同时也有利于造林施工，提高造林质量。
一、造林地的清理
造林地的清理，是造林整地翻垦土壤前的一道工序，把造林地上的灌木、杂草、竹类以及采伐迹地上的枝丫、梢头、站秆、倒木、伐根等清除掉。分为全面清理、带状清理和块状清理3种方式。
清理的方法可分为割除清理、火烧清理和用化学药剂清理。割除清理可以是人工，也可以用机具，如推土机、割灌机、切碎机等机具。清理后归堆和平铺，并用火烧方法清除。也可以采用喷洒化学除草剂，杀死灌木和草类植物。
二、整地方式和方法
整地方式分为全面整地和局部整地。局部整地又分为带状整地和块状整地。全面整地是翻垦造林地全部土壤，主要用于平坦地区。局部整地是翻垦造林地部分土壤的整地方式。包括带状整地和块状整地。
带状整地是呈长条状翻垦造林地的土壤。在山地带状整地方法有：水平带状、水平阶、水平沟、反坡梯田、撩壕等；平坦地的整地方法有：犁沟、带状、高垄等。
块状整地是呈块状的翻垦造林地的整地方法。山地应用的块状整地方法有：穴状、块状、鱼鳞坑；平原应用的方法有：坑状、块状、高台等。
三、人工播种方法
1、播前的种子处理。目的：完成种子发芽准备，加速种子发芽，缩短留土时间，保证出苗整齐，预防动物及病虫害的危害。措施：消毒、拌种、浸种、催芽。春播时深休眠种子要催芽。春播时逼迫休眠种子应浸种，但是如果造林地比较干旱、晚霜与低温危害严重不宜浸种。雨季一般播种干种子，如果能准确掌握雨情时也可浸种。秋季播种时一般都不浸种、催芽。病虫害危害严重的地方应进行消毒液浸种、闷种或拌种。
2、播种方法.撒播：均匀地撒播种子到造林地的方法。一般不整地、播种后不覆土，种子在条件下发芽。工效高，成本低。作业粗放，种子易被植物截留、风吹或水流冲走、鸟兽吃掉，发芽的幼苗根系很难穿透地被层。适用条件：劳力缺乏、交通不便的地区，皆伐迹地、火烧迹地，急需绿化的地方，中小粒树种。条播：按一定的行距播种，可播种成单行或双行，连续或间断。播后要覆土镇压。可进行机械化作业。种子消耗量比较大适用条件：迹地更新，次生林改造；主要为灌木树种和个别乔木树种穴播：按一定的行、穴距播种的方法。根据树种的种粒大小，每穴均匀地播入数粒到数十粒种子。播后覆土镇压。操作简单、灵活、用工量少。适用条件：适用各种立地条件。大、中、小粒径的种子都适用。块播：在大块状整地上，密集或分散地播种大量种子的方法。块状面积一般在1m2以上。可形成植生组。施工比较复杂。适用条件：已有阔叶树种的天然更新迹地引入针叶树种，沙地造林。
四、造林方法
1、播种造林法：又称直播造林，是将林木种子直接播种在造林地进行造林的方法。这种方法省去了育苗工序，而且．施工容易，便于在大面积造林地上进行造林。但是这种方法造林对造林立地条件要求较严格，造林后的幼林抚育管理措施要求也较高。播种造林的适用条件：适合于种粒大、发芽容易、种源充足的树种，如橡栎类、核桃、油茶、油桐和山杏等大粒种子。其要求造林地土壤水分充足，各种灾害性因素较轻，对于边远且人烟稀少地区的造林更为适宜。
播种造林的方法有：块状播种、穴播、缝插、条播和撒播等。播种前的种子处理包括消毒、浸种和催芽等措施，对保证春播，早出芽，增强幼苗抗旱能力，减少鸟兽等危害极为重要。
2、植苗造林法：又称栽植造林、植树造林，是用根系完整的苗木作为造林材料进行造林的方法。其特点是对不良环境条件的抵抗力较强，生长稳定，因此，对造林地立地条件的要求相对地说不那么严格。但是，在造林时苗木根系有可能受损伤或挤压变形和失水，栽植技术要求高，必须先育苗，却也节省种子。总之，植苗造林法受树种和造林地立地条件的限制较少，是应用最广泛的造林方法。
植苗造林应用的苗木，主要是播种苗(又称原生苗)、营养繁殖苗和移植苗。有时在采伐迹地上进行人工更新时，可以利用野生苗。近年来，有些地区发展营养器苗造林，收到了较好的效果。
植苗造林后，苗木能否成活，关键是苗木本身能否维持水分平衡，所以在造林过程中，从苗圃起苗、选苗、分级、包装到运输、假植、造林前修剪，直至定植全过程都要保护苗木不致失水过多。最好是随起苗随栽植，尽量缩短时间，各环节要保持苗根湿润。
3、分殖造林法：是利用树木的营养器官(干、枝、根等)及竹子的地下茎作为造林材料直接进行造林的方法。其特点是能够节省育苗时间和费用，造林技术简单，操作容易，成活率较高，幼树初期生长较快，而且在遗传性能上保持母本的优良性状。但要求有立地条件较高的造林地，同时分殖造林材料来源，受母树的数量与分布状况的限制，这种方法主要用于适用营养繁殖的树种，如松树、杨树、柳树、泡桐和竹类等。
五、建立生态补偿机制的思考
1、加快建立“环境财政”。把环境财政作为公共财政的重要组成部分，加大财政转移支付中生态补偿的力度。按照完善生态补偿机制的要求，进一步调整优化财政支出结构。
2、完善现行保护环境的税收政策，增收生态补偿税，开征新的环境税，调整和完善现行资源税。将资源税的征收对象扩大到矿藏资源和非矿藏资源，增加水资源税，开征森林资源税和草场资源税，将现行资源税按应税资源产品销售量计税改为按实际产量计税，对非再生性、稀缺性资源课以重税。
3、建立以政府投入为主、全社会支持生态环境建设的投资融资体制。建立健全生态补偿投融资体制，既要坚持政府主导，努力增加公共财政对生态补偿的投入，又要积极引导社会各方参与，探索多渠道多形式的生态补偿方式，拓宽生态补偿市场化、社会化运作的路子，形成多方并举，合力推进。
作者简介：徐晓亮，博士，讲师，主要研究方向为预测、决策和评价。
基金项目：河海大学“211”三期重点学科技术经济及管理“长三角区域基础设施建设投融资管理”项目；中央高校基本科研业务费专项资金（编号：2011B03514）。
（1.安徽理工大学经济与管理学院，安徽 淮南 232001；2.河海大学商学院，江苏 南京 210098）
摘要 资源是社会经济发展的基础，也是社会可持续发展的动力和保证，随着我国经济的快速发展，资源短缺现象日益突出，资源补偿不足的问题也日益凸显。国内外研究证明，资源补偿和资源税改革息息相关，资源价值补偿作为一种有效的资源补偿方式，具有很好的适用性和可操作性，是政府调控资源生产、消费和恢复的有效手段之一。长期以来，我国的资源税改革一直受到关注焦点，但学者门多关注于如何提高税率，扩大税基，而忽视了资源税改革中的资源补偿问题。本文首先回顾了相关研究成果，在此基础上借鉴国外经验，在资源税改革中引入资源价值补偿机制，并构建资源环境CGE模型（即RECGE模型），从资源价值补偿对社会经济、资源环境以及社会福利等方面进行模拟分析，研究资源价值补偿的影响。研究表明：资源价值补偿能有效缓解资源压力，改善环境状况，而合理而有效的资源补偿能有效协调经济和资源环境系统，促进社会经济的可持续发展。
关键词 资源税改革；RECGE模型；价值补偿
中图分类号 F812.2文献标识码 A文章编号 1002-2104（2011）07-0107-06doi:10.3969/j.issn.1002-2104.2011.07.019
资源性产品主要是指水、能源、矿产、土地四类，其中能源包括电、石油、天然气、煤炭等产品。资源税是以上述各种应税自然资源为课税对象、为了调节资源级差收入并体现国有资源有偿使用而征收的一种税。自1978-2009年，我国GDP以年均9.76%的速度增长，但经济快速增长很大程度上是以资源过度消耗和环境牺牲为代价，资源利用率低、环境污染等问题十分突出，石油、水、矿产等重要资源短缺日益加剧，以能源为例，据预测到2030年我国能源缺口约为2.5亿t标准煤，到2050年约为4.6亿t标准煤，而同时我国资源消费强度大大高于发达国家及世界平均水平，主要产品单位产量的能耗、水耗和矿产资源消耗，远高于发达国家，如能耗比日本高10倍，比美国高5倍，比经合组织国家平均值高3.8倍，资源消费形势不容乐观。在这种大背景下，资源税改革有着不同寻常的意义，因为资源税不仅具有特定自然资源对象的特征，也具有调节级差收入、提高资源利用率和保护环境等作用。但在资源税改革中，学者们更多关注于改变计税方式，拓宽税基，而忽视资源价值补偿机制建设。由于资源价值补偿长期不足，形成经济快速增长和效益急剧增加的幻觉，大量的资源赤字和价值补偿欠账要求我们不得不直面资源价值补偿不足的形成的一系列问题。
1 研究现状和评述
关于我国资源补偿的研究主要体现在国务院振兴东北办“资源开发补偿机制和衰退产业援助机制研究”课题组（2006）、中国矿业联合会“矿产资源开发补偿机制与资源衰竭型城市救援机制”研讨会（2006）、中国地质矿产经济学会资源管理专业委员会2006年学术交流会等论文中，这些研究有针对性地对资源开发补偿机制的长效机制进行了专题分析。但学者们大多从可持续角度对我国资源安全、资源产业及生态环境的可持续发展等问题着手研究，研究角度局限在资源价格高低和如何完善资源价格市场化形成机制,而对资源改革的根本问题，即资源开发补偿机制及其长效机制构建等研究还相对空白。
资源补偿机制研究之所以相对空白，主要在于对研究对象本质认识不足，研究者过多的关注于资源价格长期扭曲的表象，而忽视了问题的根本所在，即资源管理体制和政府缺位，正是由于管制失位导致资源无序开发与资源低效率，要有效改善资源状况，必须解决好资源税改革的根本问题，即资源的价值补偿问题。在20世纪80年代，张诚谦首先提出生态资源价值补偿的概念，即“从利用资源所得到的经济收益中提取一部分资金并以物质或能量的方式归还生态系统,以维持生态系统的物质、能量在输入、输出时的动态平衡” ［1］。这一定义明确的阐述了生态资源价值补偿和资源收入的关系。毛显强认为对资源的保护和破坏行为都应纳入到生态补偿中，主张采用激励性的经济行为作为生态资源补偿的重要手段［2］。李文华在2006年综合了各种观点后，提出采用经济的手段达到激励人们对生态系统服务功能进行维护和保育,解决由于市场机制失灵造成的生态效益的外部性并保持社会发展的公平性,达到保护生态与环境效益的目标［3］。李文华的定义通过生态资源价值补偿机制将资源环境和社会经济系统紧密的联系在一起。路卓铭等在2007年认为资源价值补偿应建立在资源价值完全实现和资源收益合理分配的基础上，他认为资源价格改革是实行资源价值的前提，而资源价值的完全实现又是资源价值补偿的必要条件［4］。
资源税改革是我国资源价格改革体系中的重要组成部分，国内外研究和实践经验证明在进行资源价格改革时，必须完善资源补偿机制，提高资源税改革的综合作用。纵观国内学术界的研究现状，专门对资源税改革中的资源价值补偿机制研究还相当少，且大多属于定性分析，研究者大多从制度建设的角度分析资源补偿的重要性，研究范围相对局限。本文将资源税改革与资源价值补偿机制结合起来，定量分析资源税改革中的资源价值补偿机制作用和影响。
2 资源环境CGE模型的构建
2.1 模型的基本描述
资源价值补偿机制应建立在合理的资源市场价格基础上，市场价格能够充分反映其价值和使用的稀缺性，这也是资源税改革的着力点之一。按照资源价值构成理论，资源价值应在不同的利益相关者之间进行分配，同时能弥补代际内和代际间资源开发和利用的代价。从这种意义上来说，资源机制补偿机制应包括以下内容：一是对资源系统本身恢复或破坏的成本进行补偿；二是通过经济手段将资源使用和消费的外部性内部化；三是对个人或区域保护资源系统和环境的投入或放弃发展机会的损失进行经济补偿。
在国内外学者研究基础上，结合我国资源税改革的实践，本文构建资源环境CGE模型，借鉴美国、德国等发达国家资源价值补偿的经验，由政府制定统一的资源价值补偿标准和政策，对资源所在地以及周边受影响区域的部门和居民给予货币形式的补偿，通过资源价值补偿基金形式体现资源价值补偿的核心内容，对引入资源价值补偿机制的影响和效果进行模拟分析。
本文以2007年中国投入产出表为基准，同时编制社会核算矩阵（SAM）作为基础数据。在参数估计上，通过SAM表求出中间投入成本、收入支出比例等的份额参数；对SAM表不能提供的生产函数、效用函数和需求函数中弹性值信息的参数，通过参考相关文献的经验估计外生给定。
模型包括资源、经济和环境系统。模型主要由生产模块、需求模块、收入支出模块、资源模块、环境模块和社会福利等构成；存在政府、部门和消费者等主体，经济主体为理性的“经济人”，其中，消费者分为城镇居民和农村居民，根据自己的预算约束选择最佳的消费组合和消费数量，所有消费行为都为价格的接受者，追求自身效用最大化；生产者以成本最小化和利润最大化为准则；而政府作为“中立者”，追求社会福利最大化。
模型包括劳动、资本和资源三类生产要素，资源作为独立生产要素形式出现。同时模型存在8类部门（分类标准根据《2007年中国投入产出表》得到，共8类42部门），分别为1个农业部门，4个开采部门，17个工业部门，3个能源部门，1个建筑部门，1个运输部门，1个环境保护部门和14个服务部门。
2.2 模型的主要模块
2.2.1 生产模块
本文将资源和劳动、资本一样作为生产要素的一部分，通过多层嵌套形成生产要素，最终和中间投入一起投入到生产过程，形成总产出。生产模块描述的是将整个经济系统看作是单个部门时的生产过程。本文采用CES函数描述生产行为，在一定的技术或效用约束下，通过相互替代的要素组合来实现最优生产。生产模块通过总产出表示，由增加值和中间投入两部分构成，服从Leontief函数。生产模块的函数表达式为：
Qmin∑ni1［TVAi（L，K，P）/φ1＋TIIi/φ2］
式中，Q表示总产出，TVA表示总增加值，TII表示总中间投入。
2.2.2 消费模块
本文将需求分为居民消费和政府消费两类，其中，居民消费包括城镇居民消费和农村居民消费，政府消费指的是为实现公共目标而产生的消费；需求函数为线性支出系统型（Linear Expenditure System，LES），即服从Stone-Geary效用函数。
消费的表达式为：X∑Gx+∑2n1Ixn
式中，X为消费总量，Gx为政府消费，Ix为居民消费，n1,2分别为城镇和农村居民。
2.2.3 收入支出模块
收入支出主要包含居民收入支出和政府收入支出，其中居民收入主要来自于劳动收入，居民支出用于满足居民的需求，政府收入来自资源收益、相关税费等收入，政府支出用于维护经济稳定增长以及管理公共事业，本文假设政府增量收入来自于资源税改革的收益；居民收入来自于劳动收入、政府资源价值补偿或转移支付等；居民支出是各种最终消费、缴纳的所得税等相关税费等；居民储蓄等于居民收入和支出差额。
居民收入支出方程Siw（1-Tr）+B-Ci
式中，Si为居民储蓄金额，w为收入，Tr为资源税等相关税率，B为资源价值补偿收入， 为Ci各种消费支出。
政府收入支出方程SgT-B-Cg
式中，Sg为政府储蓄，T为税收总额，B为资源价值补偿投入，Cg为政府消费。
2.2.4 资源模块
在资源模块中，本文将资源消耗看成资源账户的折旧，核算资源净损耗的价值量，资源总价值的净变动就等于当年资源减少价值量和增加价值量之和。同时将资源带来的净收入分成使用者成本和真实收入的价值增加因素等，其中，使用者成本指资源使用者对原有资源的侵蚀，资源开采带来的回报以及资源价格带来收入中的一部分进行资源恢复来弥补资源损失。
资源消耗方程为Cr（1-r）tY
式中，Cr为资源消耗量，r为市场利率，t为时间，Y为资源销售收入。
在资源价值补偿方面，通过设立资源补偿基金的方法进行，本文借鉴矿产资源补偿费的计算方法，可以得资源价值补偿方程为：B∑YRI
式中，B为资源补偿金额，Y为资源销售收入，R资源价值补偿率，I为资源回收指数。
2.2.5 环境模块
在环境模块中，环境账户的储蓄为环境污染治理费和污染物排放量的差额。其中，环境污染治理费指政府收取并应用于环境治理的污染排放费，影响排污费的主要因素包括总产出的污染程度、污染物排放费、污染物排放超标率和污染物排放超标收费等；污染物排放量指污染治理所需的成本，主要包括中间投入、生产和最终消费时排放的污染物总量以及排放污染物的污染强度等。
核算方程为YEPETAX-PECOST
s.t. PETAX∑PEP1QEQ1+∑PEP2QEQ2
PETAX∑（QEQ1+QEQ2）PEIPEAC
式中，YE为环境账户收益，PETAX为环境污染物排放收费，PETAX为污染物治理成本，PEP1为在政府核准的污染物收费标准，QEQ1为政府核准范围的排污量，PEP2为超过核准的污染物收费标准，QEQ1超过政府核准范围的排污量，PEI为污染物污染强度，PEAC为污染物单位治理成本。
2.2.6 社会福利模块
在社会福利核算方面，本文借鉴诺德豪斯―托宾核算模式，将环境改善转化成国民社会福利，将环境核算账户作为最终产品，则可以得到效用方程为U∑YE；
式中，U表示社会福利，YE为环境账户核算净值，为环境实物账户核算后的效用指数。
同时采用希克斯变量通过趋势外推法求出社会福利程度及其变化情况，计算公式为：
EVU0,CVU1
式中，EV为等价变量，CV为补偿变量。
2.3 关键参数的确定
在资源环境CGE模型中，参数设置对模型估计和模拟结果影响较大，直接影响模型结果的准确性，是模型重要的组成部分。模型涉及的关键参数有份额参数和弹性参数两种。
（1）份额参数。模型中出现的份额参数主要包括：中间投入系数、收入支出系数和资源相关系数等，可以根据现有的数据分析得到以上份额参数的数值。
第一，中间投入系数。根据经验分析，在相同经济环境下不同类型的行业中间投入产出系数差异不大，为简化分析过程，本文使用平均投入产出系数来代替。根据《2007年中国投入产出表》（需要说明的是由于最新的投入产出表为2007年，为保持数据一致性，本文所采用的基准数据为2007年，待新投入产出表后再进行数据调整）中列出的42个行业投入产出情况，通过下面公式可以得到各行业平均中间投入系数。
α1-∑42n1TVPn/TI1-0.67
第二，收入支出系数。从收入支出角度看，共分为居民收入支出和政府收入支出，其中居民又可以分为城镇居民和农村居民。根据《中国统计年鉴》（2007）和《2007年中国投入产出表》，可以得到2007年城镇居民收入支出分别为81 860亿元和72 235亿元，农村居民收入支出分别为30 119亿元和24 317亿元，政府财政收入支出分别为51 304亿元和35 191亿元。可以得到各主体收入支出比例分别为1.133 2,1.258 7和1.457 9。
第三，资源系数。本文使用生态足迹来分析资源的消耗情况，将生态生产性空间分为土地、水域、居民及工矿用地和建筑用地。资源核算共分为生态足迹供给指标、生态足迹需求指标、资源赤字/盈余、资源压力指标和单位GDP的资源效率四类。根据《2007年中国水资源调查公布》、《2007年中国国土资源调查公布》和《中华人民共和国国务院公报》（2007年），得到2007年的基本数据：生产土地63163万hm2,水域25 255亿m3,居民及工矿用地8 500万hm2,建筑用地3 272万hm2；人口132129万人，GDP249530亿元。
通过以上公式和基础数据，经过计算可以得到表1中的结果：（具体计算过程略）
表1 2007年资源消耗情况（hm2/人）
Tab.1 The condition of resource consumption in 2007
第四，消费函数的系数。本文假设需求和消费均衡，即需求等于消费，主要包括政府消费和居民消费两类，其中政府消费指的是政府为提高社会福利而发生的公共性消费支出，根据《2007年中国投入产出表》，可以得到居民消费为96 553亿元，其中城镇居民消费为72 235亿元，农村居民消费为24 317亿元；政府消费为35 191亿元，结合历年各主体的资源消费情况，可以看到消费比例基本维持在5∶3∶2，这与程凌分析结果基本一致。
消费者效用函数为：Uu0.51u0.32u0.23，式中，消费系数分别为0.5,0.3和0.2。
（2）弹性参数。由于弹性系数不能通过SAM表直接获得，通常采用计量经济学经验估算得到，模型中的弹性系数有资本弹性系数和人均资源使用量弹性系数。
本文采用“凯恩斯闭合”规则，放弃了劳动均衡的条件约束，故在生产函数中不考虑劳动的产出系数，仅通过计量经济学估算方程，分析资本弹性系数。
估算方程为：ln（Q）βln（K）+γln（R）
我们借鉴郭庆旺对资本存量的研究思路，采用永续盘存法来计算资本存量数据［5］，并通过固定资产投资价格指数进行修正。
永续盘存法公式为K（t）（1-d）K（t-1）+I（t）/P（t）
式中，K为资本存量，d为折旧率，I为名义投资，P为固定资产投资价格指数，t为时间。
根据《中国统计年鉴2007》，可以得到固定资产投资额为12 537亿元，固定资产投资价格指数为104；在折旧率确定方面，肖红叶和顾六宝认为我国1978年以后资本折旧率为5%左右［6］,王金营认为1978年以后资本折旧率为5%-5.5%之间［7］，结合以上学者的观点，本文将折旧率设为5%，估算出资本存量和人均资本存量。
在资源使用量方面，根据《2007年中国投入产出表》可以获得资源投入总量为33.820 4亿，结合2007年我国常驻人口数13.212 9亿，可以得到人均资源使用量2.559 6。
在以上分析的基础上，进行回归分析，得到：ln（Q）0.3587 ln（K）+0.574 6 ln（R）
R20.9707,通过5%的显著性水平检验,参数结果合理。
由以上分析结果可以看到，人均资本弹性系数为0.358 7，人均资源使用量弹性系数为0.574 6。
3 模拟结果和分析
本文将资源价值补偿率定义为资源销售收入的2%，这一比例虽然远低于西方国家10%的权利金，但就我国国情而言，2%的资源价值补偿率是最现实的选择。将影响归纳为经济系统的影响、资源恢复、环境改善、收入支出变化和社会福利提高等方面。
3.1 对社会经济的影响
对经济系统的影响主要体现：①GDP增长影响程度较小，降低约0.0043%，基本可以忽略不计；②资源整体价格水平会略有上升，资源作为基础性产品，资源价值补偿机制会给资源整体价格带来0.68%的上涨，资源价值补偿是纳入到资源税改革中，对资源价格影响幅度不大；③在部门影响分析中，对开采业、工业和能源业等基础性行业的影响较明显，其中开采部门受资源价值补偿率和资源回采系数等综合因素影响，下降幅度较明显，达到-2.26%，建筑业和服务业受影响程度较小，原因在于在其对资源的依赖程度较低；由于资源价值恢复，环境保护业成为受益最明显的部门，资源恢复和环境保护投入得到明显增强，上涨幅度达到3.47%；具体影响见表2：
3.2 对资源系统的影响
资源价值补偿会对资源的使用和恢复情况产生积极影响。随着资源税税负提高，资源价值得到充分体现，资源价格会相应提高，这为资源价值补偿提供了必要条件，模拟结果如表3所示。
表3 资源价值补偿对资源系统的影响
Tab.3 The impact to resource system with resource
recovery system of value
本文通过使人均资源盈余/赤字、人均资源压力系数、资源总储蓄和资源禀赋恢复收益等指标反映资源价值补偿机制对资源系统的影响，资源价值补偿基金使人均资源赤字有所上升，从-0.81提高到-0.76，上升了0.05，波动幅度不大，主要原因在于资源价值补偿率过低，在短期内难以有效大幅改善资源赤字状况；人均资源压力系数会有所下降，从1.38下降到1.25，下降幅度为0.13，原因在于资源价值补偿后资源得到一定程度的恢复。资源总储蓄和资源恢复收益均会上升，且上升幅度分别超过了3%和8%，远高于资源价值补偿投入，原因在于资源补偿机制能提高资源储蓄，且由于资源税负和资源价格的提高，恢复价值远高于资源价值补偿投入。
3.3 对环境系统的影响
资源价值补偿机制对资源系统产生影响的同时，也会对环境系统产生一系列影响，主要体现在废水、废气和工业固体废物等主要污染物排放量上，废水排放由556亿t变为607亿t，增长率由9.32%变为8.83%；废气排放由388 169亿t变为403 773亿t，增长率由4.45%变为3.97%；而工业固体废物由175 632亿t变为184 905，增长率由5.81%变为5.28%。
可以看到，资源价值补偿后主要污染物产生量的幅度有所下降，资源价值补偿机制的存在使主要污染物产生量分别下降-0.49%、-0.48%和-0.53%，使环境质量恶化的趋势有所缓解，但环境持续改善的压力仍然很大，原因在于我国社会经济对资源消费的过度依赖性。应该指出的是提高资源价值补偿标准能够有效改善资源和环境情况，但不可避免的会加重相关生产部门的经济负担。
3.4 对收入支出比例的影响
资源价值补偿使居民收入支出比例由1.098 3变为1.099 5，增加了0.11%；部门收入支出比例由1.074 4变为1.081 6；下降了-0.58%；而政府收入支出比例由1.096 7变为1.095 5，下降了0.11%。
居民收入支出上升的原因在于对资源所有者和相关区域的价值补偿增加了相关群体的收入；部门收入支出下降幅度较大，资源价值补偿基金增加了部门的资源使用的成本，使部门承担了相应的资源补偿和恢复成本，这也在一定程度上增加了部门的负担；由于增加了资源补偿投入，使资源的收入支出略有下降。从总体上看，资源价值补偿对政府和居民的收入支出影响不大，对作为资源的主要使用和消费者的部门而言，由于资源价值补偿，使部门收入支出减少。
3.5 对社会福利的影响
同时，资源价值补偿缓解资源压力，改善环境和增加社会福利，其变化见如表4所示：
表4 社会福利变化情况
Tab.4 The changes in social welfare
可以看到，资源价值补偿对提高社会福利作用非常明显。希克斯变量增幅在2%以上，社会占资源税比例增长约3%以上，社会福利占人均GDP比例增长超过7%。资源价值补偿机制在协调经济、资源和环境系统的作用毋庸置疑，反映了资源补偿对社会经济和环境的补偿作用。
4 结 论
本文构建可计算一般均衡模型，讨论资源价值补偿对社会经济和资源环境等的影响。本文首先引入资源模块和环境模块，构建了包括政府、部门和居民在内的CGE模型，并编制2007年社会核算矩阵，在此基础上进行资源价值补偿的政策模拟，分析对资源价值补偿机制的作用和影响，研究结果表明：资源价值补偿基金对经济系统的总体影响程度不大，当对于资源系统的恢复和补充具有重要影响，同时也有利于环境系统的自我恢复、保护和社会福利的提高，在资源税改革中应建立有效的资源价值补偿机制，协调经济、资源和环境的关系，提高资源系统的循环利用，促进社会经济的可持续发展。
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Study of Value Compensation Mechanism in Resource Tax Reform
XU Xiao-liang1 WU Feng-ping2
（1.College of Economics and Management, Anhui University of Science & Technology, Huainan Anhui 232001, China;
2.Business School, Hohai University，Nanjing Jiangsu 210098,China）
关键词：自主学习 课堂讨论 评价反馈
目前教育界对税法教学的讨论广泛，如何发挥学生在此课程中学习的主导地位是需要解决的问题。本文就税法教学的几个主要问题进行初步研究。
一、对税法教学的认识
（一）税法教学的重要性
税法教学的重要性是由税法的重要性和市场对人才培养的要求决定的。税收是财政收入的主要来源。并且随着税务复杂程度的提高，社会对税务人才的需求增加。因此通过课程改革使学生掌握一定的税收法律知识显得尤为重要。
（二）目前税法教学面临的问题
（1）《税法》课程理论体系庞大，课时少，知识更新快使学生产生畏难情绪
税法包括税收实体法和税收程序法。税法条例体系混乱，国务院、财政部、国家税务总局的通知在税法体系中也占有举足轻重的分量，并且很多税种的改革与调整是不定期的，出台的文件、通知等行政性法规很多。但是此课程课时较少，和庞大的知识体系和繁复的法律条文不匹配。
（2）课堂教学模式落后，传统的讲授法难以激发学生的兴趣
目前，税法教学多采用“讲授+板书”模式。由于条文繁多，多数学生对案例分析更多是机械、被动地接受知识，如何有效应用案例教学法存在一定挑战。
（3）传统的课程考核体系过于单一，不利于培养学生自主学习和综合能力
传统的笔闭卷考核无法全面地开拓思维和提高学生的综合素质。
二、改革的理念及主要内容
《税法》教学改革核心是应用“自主学习”合作型教学模式，改变以“教师教材为中心”的模式，以培养学生自主学习的能力为目标，借鉴国外教学模式，展开小组讨论演讲并改革单一的考核模式，整个教学将分成三个阶段：教师布置引导，学生自主学习和评价反馈。
（一）、教师布置引导阶段——发放学习指南，精选并介绍相关案例
1．发放学习指南，让学生明确学习任务。
借鉴国外的教学模式，学期初发放学习指南，告知学生考核要求 和教学进度并向学生提供本课程每章节的阅读书目，学习指南包括：
a．课程简介：本课程是会计专业的核心课，内容包括税法构成要素、增值税、消费税、营业税、企业所得税、个人所得税、资源税及其他税种。
b．教学进度：根据每学期的时间来安排
c．考核要求：考勤（10%）案例演讲 (10%) 案例论文(20%) 期中考试 (20%) 期末成绩（40%）
案例演讲：以3-4人小组为单位，针对某个案例介绍分析
案例论文：选择近年发生的偷税案，找出1-2个议题并用相关知识分析，800字以上
d．以供案例演讲和论文的备选案例
e．参考书目
2. 教师精选并介绍教学案例，提出相关议题.
案例教学法使《税法》枯燥的学科变得生动起来，但在选择案例时要注意：首先，选择的案例要少而精，学生能在有限的时间进行深入的分析。其次，选择的案例要发生在近期并且贴近生活，例如近年来的个人所得税的改革等。再次，选取的案例既要紧扣教材内容并且有助于学生理解。
在此阶段，教师要引导学生展开小组讨论，调动学习积极性。
（二）、学生自主学习阶段——以课堂讨论为核心，引导学生展开讨论
此阶段是中心环节，注重师生互动，学生要在此环节中积极发现问题。
首先，营造宽松互动的氛围，上课前改变教室格局，把课桌变成环绕式的格局，改变评判性的 方式评价学习结果，允许学生自由讨论，展开联想。
其次，引导学生积极课堂讨论，讨论前， 教师要定出案例分析要解决的问题和讨论的步骤， 最好选择开放性话题。学生可分组进行讨论，并在每组安排思维较为活跃的学生。讨论中，学生可自由发言，教师也可选择同学发言，但应该慎重挑选第一位发言者，起到有效的示范作用。 教师要适时鼓励学生提出新观点，培养创新意识。在讨论的最后，教师可根据课程本身和学生的讨论补充问题，并鼓励学生对讨论中涌现的知识点进行总结归纳。
（三）、评价反馈阶段——改变传统单一的评价模式，考核方式多样化
教师应改变传统的以考试为主要模式的考核方式，以开放式的案例演讲与案例论文为核心，细化评分标准，注重反馈，并在学期初告知学生考核体系。
案例演讲的评分内容：演讲内容（议题相关性、回答准确性）；PPT印象（内容概括性与逻辑性）；演讲技巧(语音语速、身体语言、观众互动、语言逻辑性)
演讲内容和PPT印象同组成员分数相同，但演讲技巧同组成员分数不同。
案例论文的设置：设置开放性命题；学生自由选择近几年发生的偷税漏税案；找出几个议题，用相关税法知识分析，800字以上
案例论文的评分标准：格式标准、案例介绍、议题相关性、分析准确性
总之，税法教学应实施以能力考核为主。从平时考察、作业评价、解决问题等多个方面考核学生， 以改变片面依赖闭卷笔试的考核模式。
参考文献
[1] 中国注册会计师协会. 税法[M].北京:经济科学出版社， 2006.
[2] 郝如玉，王国华. 中国新税制[M].北京:经济科学出版社，1994.
[3] 舒国燕.对高校《税法》课程教学改革的探讨[J].科技信息，2008 (6):321-324.
[4] 李晶.基于《税法》课程的课堂教学改革[J].东北财经大学学报，2006 (3) : 89-91.
【关键词】环境税；法律制度
中图分类号：D92文献标识码A文章编号1006-0278（2015）10-126-01
中国《环境保护税法（征求意见稿）》于今年6月10日，向社会各界征求意见，环境保护税是按照“清费正税”的原则，将现行排污收费改为环境税。“推动环境保护费改税”不仅完善了税收制度，而且征收环境税使得环境污染和生态破坏的社会成本，内化到生产成本和市场价格中去，再通过市场机制来分配环境资源。
一、我国环境税法律制度的现状
我国现行的环境税费政策可以分为两大类：一是环境费，主要包括排污收费、补偿收费和保证金。二是与环境相关的税收，我国目前的税收制度包括消费税、资源税、车船使用税、城市维护建设税、耕地占用税等。我国尚没有独立的环境税制度，环境税费政策散见于不同税种中，对环境保护起到了一定的积极作用，但这些税费政策对环境保护的作用不大。
（一）没有独立的环境税制度，相关税种缺位
我国目前没有开征独立的环境税，仅对资源、城建、消费等征收，然而这些税种并非针对环境保护而设立的，而是为了实现调控消费或资源利用，对环境保护的作用也是有限的。我国主要的污染物排放实际上是由排污收费制度调节，而排污费存在的问题使得环境税对大气污染和水污染难以发挥作用。在应对温室气体的问题是上，对二氧化碳排放征收的碳税也是缺位的。
（二）排污收费制度不完善
在我国，排污收费制度是比较典型的环境保护手段，但其存在缺陷：强制性不足，执法权限有限，排污费的实际征收也会受到地方干涉。我国的排污收费标准偏低，污染者的违法成本低或守法成本高，从而难以为降低污染排放提供有效的激励，不利于改善环境质量。我国排污收费面也相对狭窄，对危险废物、噪声污染、生活垃圾没有作出相关的规定。此外，排污费收入主要归地方财政，削弱了中央对环境污染的调控能力。
（三）环境保护税是大势所需
随着我国市场经济体制的不断完善和环保水平的提升，开征环境税的条件已逐渐成熟。国务院法制办公布《环境保护税法（征求意见稿）》的费改税原则是确定的，规定的税额标准与现行排污费的征收标准基本一致，《环境保护税法》的出台已势在必行。这意味着一个旨在保护生态环境的特殊目的税种将成为我国税收体系中一个独立的组成部分，也是环境保护税理论的一个重要实践。
二、构建我国环境税法律制度的建议
虽然环境经济手段日益受到重视，国家和地方出台或试点各种环境经济政策，如生态补偿、排污交易、绿色金融等，但是总体上仍未形成完整的环境经济政策体系，环境经济政策手段的优势在我国环境保护工作中尚未充分发挥。构建完善的环境税法律制度不仅是环境保护的要求，也是经济可持续发展的需要，要使得制度发挥预期的作用，除了要设计好税收制度外，还要协调好与现存税制间的关系。
（一）设立独立型环境税
独立型环境税是以减少污染或保护环境为基本目的所设立的、相对于其他现有的税种并行而独立运行的税种。这样可以充分发挥环境税的实现环境成本内部化、激励、损失补偿、筹集资金和资源配置的作用。我国的独立型环境税应包括污染排放、污染产品、生态保护和二氧化碳四个税目。污染排放税主要是将目前排污收费改税，对生活垃圾、重金属、挥发性有机物等征收排放税；污染产品税的征收对象主要包括能源燃料、特种产品污染和污染工艺产品等；生态保护税包括自然保护区使用、矿产资源开发生态补偿和湿地占用税；二氧化碳税即碳排放税。
（二）加强多部门间的协调
环境税作为一个税种，理当由税务部门征收，但是由于我国缺乏对环境税征收的经验，并且环境税的征收主要依据污染物的排放数量，对污染物数量的测量需要大量专业的人员和设备，因此我国环境税的征收需要其他部门的配合，尤其是环保部门。在环保部门的配合下，根据测定的污染物排放量，税务部门凭借国家的强制力进行环境税的征收。加强部门间的协调，不但提高了征收的效率而且也节约了征收成本。
（三）保障环境税征收管理
环境问题可能是区域性问题，也可能是全国性问题，因此有必要从中央与地方两个层次上进行设计。中央应制定各地环境的评价规则，以及对不同环境状况分别设置差别税率，处理国内跨区域环境问题。同时应赋予地方政府一定的征税自，但必须严格管理，明确限定范围。我国开征环境税主要通过费改税的形式进行，排污费收取后主要用于地方治理环境污染，开征环境税后，要处理好中央和地方收入分配的问题。一方面要考虑中央对全国环境保护的财力需求，同时也要考虑地方财政的资金需求和治理环境的主动性。鉴于发达国家的经验，环境税用于专门的环境基金，实现专款专用，将税收专门用来治理环境污染，建设环境保护设施，以充分发挥环境税的作用。
环境税作为应对环境问题的一种经济手段。开征环境税，实现外部成本内部化、优化资源配置的功能，对环境税法律制度有重要作用。环境税可以约束污染行为，增加政府财政收入，提供稳定的治污资金来源。我国应加强环境税收制度建设，运用税收手段来保护我国的环境，实现经济发展与环境保护和谐共存。
参考文献：
[1]张培立.我国环境税法律制度的构建[D].北方工业大学，2012.
[2]徐红.借鉴发达国家经验完善我国环境税研究[D].吉林大学硕士学位论文，2014.
