时间：2022-12-16 03:46:42
关键词：持续监管 高管人员 任职资格管理
高管人员任职资格管理是“管法人”的重要环节，是银行业监管中的一项十分重要的工作。管好银行业机构必须管好高管。从上世纪90年代
抓好高管“软件”管理，一是要将高管人员年度考核制度化，并将年度考核结果作为高管人员是否称职、是否留任或升迁的重要依据。二是要细化年度考核内容，量化年度考核指标，将一些难以把握和准确定性、定量的模糊概念从考核指标体系中剔除，代之以明确的、易于把握的指标。如高管是否有违规经营行为，违规经营是一次、两次还是多次，是一般性违规还是重大违规行为。三是可以引入黄牌警告制度。本着教育为主、“治病救人”的方针，对一般性违规高管人员实行黄牌警告，辅之以戒免谈话，指出其违规性质，责其整改，并将黄牌警告载入高管档案。四是考核后应将有关情况及时与被监管机构上级主管部门对接，对持续性“软件”管理中表现优异的，要及时提拔，对表现差的要及时调整。
三、高管管理应坚持考察历史记录与考察现实表现相结合，重在考察现实表现
高管人员管理从时间顺序上讲分为历史记录和现实表现两个方面的考察，历史记录表明高管人员过去从业的情况，现实表现则代表当前高管人员履职的状态。做好高管管理必须要考察历史记录，是否有重大违规、是否在履职中有重大违反职业操守的行为。同时，高管管理还须着重在高管的现实表现中去考察是否履职到位、是否对过去的违规情况有所纠正。我国干部管理原则中重要的一条是惩前毖后、治病救人。同时，高管管理的历史记录应分清什么是原则性的问题，什么是非原则性的问题。以笔者之见，未上升到任职资格处理的历史记录应是非原则性的问题，上升到任职资格处理即取消任职资格一定年限的也应具体问题具体分析，属于平时一贯表现良好、只因一时疏忽导致工作失误而被取消任职资格一定年限的，应给一定机会让这些高管能够重新证明自己，而不应“一棍子打死”。
在参考历史记录基础上，高管现实表现考察至为重要。其主要原因是高管人员肩负着银行业金融机构改革和发展的管理重任，其现实表现关系到银行业的荣辱兴衰。监管当局应主要做好以下几个方面工作：一是要加强培训。经常性地组织高管人员学习党的路线、方针、政策以及经济、金融、法律、法规知识；二是要强化监管。对高管中存在的问题及时告诫提醒，从而引起重视，不犯低级错误，少犯错误。对问题严重的要按程序及时做出任职资格处理；三是要把监管当局现实考察情况与银行业金融机构内部考察情况结合起来，建立监管当局与银行(信用社)董事会(理事会)、上级行沟通协调机制。监管当局要及时向银行(信用社)董事会(理事会)、上级行通报高管考察情况，同时，银行(信用社)董事会(理事会)、上级行也应将高管中重大变动情况及时与监管当局沟通，从而起到全方位考察之效；四是考察高管现实表现应结合其业绩和群众评议结果全面评价，而不能片面地只看某一方面。高管的业绩主要通过其经营管理所取得的效果来展现，而群众评议结果则是本单位职工对高管工作的满意度。一般来说，二者往往是一致的，但特殊情况下也可能出现背离。监管当局应具体问题具体分析，公正、公平地结合多方面情况全面评价高管。
四、高管管理应坚持现场与非现场监管相结合，侧重于非现场监管
现场与非现场监管是高管管理的两种方式，现场监管是年度中间对高管人员的动态考核、约见谈话、任职资格处理等监管行为的总称；而非现场监管是监管者通过收集分析各种信息对高管人员是否认真履职作出的判断。这两种监管方式对高管管理都十分必要，缺一不可。但现场监管是定期或不定期的监管方式，而非现场监管则是日常性的监管，在当前有限监管资源条件下，非现场监管更为严重。
作为高管非现场监管，应逐步建立一套成熟的体系和机制，一是要建立较为全面的高管人员档案资料，包括(1)个人情况：即家庭现有财产状况、子女就业就读情况、是否有出国护照、住房变化情况、个人负债情况等等。(2)履职情况：即经营业绩、风险状况、案件情况、合规性经营情况等等。(3)历年评价：即任期内监管当局考核情况、群众评议情况、上级评议情况等等。(4)任职资格处理情况。二是完善高管人员个人重大事项报告制度。上述高管人员个人情况中若有重大事项变动，要及时向高管所在单位上级和当地监管部门报告，并作为一项制度长期坚持下来。三是监管当局要建立快速反应机制。即发现个人重大事项中的疑点问题，有权责成高管所在单位纪检监察部门了解情况并及时报告监管当局；发现在履职过程中出现合规性问题、经营风险问题和案件隐患，要及时约见该高管人员谈话；对监管当局动态考核和群众民主测评意见也应及时与当事人交换意见。四是探索对高管人员履职等级评定制度。可以按照优秀、良好、一般、差的标准，根据高管人员履职中的合规性、案件治理、业务发展、经营业绩等方面的情况，对高管人员进行评价，并将评级情况反馈到高管所在单位的上级行或董(理)事会。规定对评定为“一般”及以下的高管人员限制提拔，对评定为“差”的限期调整。
综上所述，高管人员管理是银行业金融机构监管的一项重要内容，是管“法人”的重要环节，抓好此项工作对于银行业金融机构的监管无疑是一项的费省效弘的工程。持续有效地监管好银行业金融机构监管高管人员，对于保持银行业稳健经营，防范与化解风险，保护存款人利益，促进经济、金融持续、快速、健康发展具有十分重要的意义。
抓好高管“软件”管理，一是要将高管人员年度考核制度化，并将年度考核结果作为高管人员是否称职、是否留任或升迁的重要依据。二是要细化年度考核内容，量化年度考核指标，将一些难以把握和准确定性、定量的模糊概念从考核指标体系中剔除，代之以明确的、易于把握的指标。如高管是否有违规经营行为，违规经营是一次、两次还是多次，是一般性违规还是重大违规行为。三是可以引入黄牌警告制度。本着教育为主、“治病救人”的方针，对一般性违规高管人员实行黄牌警告，辅之以戒免谈话，指出其违规性质，责其整改，并将黄牌警告载入高管档案。四是考核后应将有关情况及时与被监管机构上级主管部门对接，对持续性“软件”管理中表现优异的，要及时提拔，对表现差的要及时调整。
三、高管管理应坚持考察历史记录与考察现实表现相结合，重在考察现实表现
高管人员管理从时间顺序上讲分为历史记录和现实表现两个方面的考察，历史记录表明高管人员过去从业的情况，现实表现则代表当前高管人员履职的状态。做好高管管理必须要考察历史记录，是否有重大违规、是否在履职中有重大违反职业操守的行为。同时，高管管理还须着重在高管的现实表现中去考察是否履职到位、是否对过去的违规情况有所纠正。我国干部管理原则中重要的一条是惩前毖后、治病救人。同时，高管管理的历史记录应分清什么是原则性的问题，什么是非原则性的问题。以笔者之见，未上升到任职资格处理的历史记录应是非原则性的问题，上升到任职资格处理即取消任职资格一定年限的也应具体问题具体分析，属于平时一贯表现良好、只因一时疏忽导致工作失误而被取消任职资格一定年限的，应给一定机会让这些高管能够重新证明自己，而不应“一棍子打死”。
在参考历史记录基础上，高管现实表现考察至为重要。其主要原因是高管人员肩负着银行业金融机构改革和发展的管理重任，其现实表现关系到银行业的荣辱兴衰。监管当局应主要做好以下几个方面工作：一是要加强培训。经常性地组织高管人员学习党的路线、方针、政策以及经济、金融、法律、法规知识；二是要强化监管。对高管中存在的问题及时告诫提醒，从而引起重视，不犯低级错误，少犯错误。对问题严重的要按程序及时做出任职资格处理；三是要把监管当局现实考察情况与银行业金融机构内部考察情况结合起来，建立监管当局与银行(信用社)董事会(理事会)、上级行沟通协调机制。监管当局要及时向银行(信用社)董事会(理事会)、上级行通报高管考察情况，同时，银行(信用社)董事会(理事会)、上级行也应将高管中重大变动情况及时与监管当局沟通，从而起到全方位考察之效；四是考察高管现实表现应结合其业绩和群众评议结果全面评价，而不能片面地只看某一方面。高管的业绩主要通过其经营管理所取得的效果来展现，而群众评议结果则是本单位职工对高管工作的满意度。一般来说，二者往往是一致的，但特殊情况下也可能出现背离。监管当局应具体问题具体分析，公正、公平地结合多方面情况全面评价高管。
四、高管管理应坚持现场与非现场监管相结合，侧重于非现场监管
现场与非现场监管是高管管理的两种方式，现场监管是年度中间对高管人员的动态考核、约见谈话、任职资格处理等监管行为的总称；而非现场监管是监管者通过收集分析各种信息对高管人员是否认真履职作出的判断。这两种监管方式对高管管理都十分必要，缺一不可。但现场监管是定期或不定期的监管方式，而非现场监管则是日常性的监管，在当前有限监管资源条件下，非现场监管更为严重。
关键词：国有资产；监督；法律责任
一、国有资产监督的概念
广义的国有资产，包括国有及国有控股企业、国有参股企业和金融机构中的国有资产。狭义的国有资产，则不包括和金融机构中的国有资产。国有资产监督则是指有关机构和组织对国有资产增值保值等问题的监督。
二、我国国有资产的监督管理机制
《企业国有资产法》规定了企业国有资产监督机制。从主体上看，主要有以下五种：
1.立法机关的监督。《企业国有资产法》规定，各级人民代表大会常务委员会通过听取和审议本级人民政府履行出资人职责的情况和国有资产监督管理情况的专项工作报告，组织对本法实施情况的执法检查等，依法行使监督职权。监督主体是各级人民代表大会常务委员会，监督的内容是企业国有资产管理情况和《企业国有资产法》的实施情况，监督的对象是本级人民政府和与《企业国有资产法》实施有关的公民、法人和其他组织。监督的方式有：①听取和审议本级人民政府履行出资人职责的情况报告：②听取和审议本级人民政府国有资产监督管理情况的报告；③组织对本法实施情况的执法检查等。当然，除了上述监督方式外，各级人民代表大会常务委员会还可以依据宪法和监督法的规定，通过其他形式对国有资产管理工作行使监督权。
2.政府监督。国有资产监督管理机构和政府有关部门、机构根据本级人民政府授权，作为履行出资人职责的机构，代表本级人民政府对国家出资企业履行出资人职责。国务院和地方人民政府应当对其授权履行出资人职责的机构履行职责的情况进行监督，这属于政府内部监督的一种形式。监督的内容主要包括：①履行出资人职责的机构是否在法定职权范围内履行职责；②履行出资人职责的机构是否按照法定程序履行职责；③履行出资人职责的机构是否有效履行职责。
3.审计监督。国务院和地方人民政府审计机关依照《审计法》的规定，对国有资本经营预算的执行情况和属于审计监督对象的国家出资企业进行审计监督。《审计法》第21条规定，对国有资本占控股地位或者主导地位的企业、金融机构的审计监督。因此，属于审计监督对象的国家出资企业包括国有独资企业、国有独资公司以及国有资本占控股地位或者主导地位的企业（包括国有金融机构）。
4.履行出资人职责的机构的监督。国家出资企业依法自主地进行生产经营活动，履行出资人职责的机构有权对同家出资企业的生产经营活动进行监督。《企业国有资产法》规定，履行出资人职责的机构可以通过委托会计师事务所对企业的年度财务会计报告进行审计。具体情况分两种：一是履行出资人职责的机构可以根据需要委托会计师事务所对国有独资企业、国有独资公司的财务会计报告进行审计。二是通过股东会或者股东大会作出决议，由国有资本控股公司聘请其指定的会计师事务所对公司财务会计报告进行审计。需要指出的是，与人大常委会的监督、人民政府的监督和审计监督不同，履行出资人职责的机构监督的权力来源是出资人的权能，而不是公务管理服务职能。
5.社会公众监督。国务院和地方人民政府应当依法向社会公布国有资产状况和国有资产监督管理工作情况，接受社会公众的监督。任何单位和个人有权对造成国有资产损失的行为进行检举和控告。
三、国有资产监督的法律责任
1.履行出资人职责的机构、工作人员及其委派的股东代表的法律责任。（1）履行出资人职责的机构有下列行为之一的，对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员依法给予处分：①不按照法定的任职条件，任命或者建议任命国家出资企业管理者的；②侵占、截留、挪用国家出资企业的资金或者应当上缴的国有资本收入的；③违反法定的权限、程序。决定国家出资企业重大事项，造成国有资产损失的；④有其他不依法履行出资人职责的行为。造成国有资产损失的。（2）履行出资人职责的机构的工作人员、、，尚不构成犯罪的，依法给予处分。（3）履行出资人职责的机构委派的股东代表未按照委派机构的指示履行职责，造成国有资产损失的，依法承担赔偿责任；属于国家工作人员的，并依法给予处分。
2.国家出资企业的董事、监事、高级管理人员。国家出资企业的董事、监事、高级管理人员有下列行为之一，造成国有资产损失的，依法承担赔偿责任；属于国家工作人员的，并依法给予处分：①利用职权收受贿赂或者取得其他非法收入和不当利益的；②侵占、挪用企业资产的；③在企业改制、财产转让等过程中，违反法律、行政法规和公平交易规则，将企业财产低价转让、低价折股的；④违反本法规定与本企业进行交易的；⑤不如实向资产评估机构、会计师事务所提供有关情况和资料，或者与资产评估机构、会计师事务所串通出具虚假资产评估报告、审计报告的；⑥违反法律、行政法规和企业章程规定的决策程序，决定企业重大事项的；⑦有其他违反法律、行政法规和企业章程执行职务行为的。
国家出资企业的董事、监事、高级管理人员因上述行为取得的收入，依法予以追缴或者归国家出资企业所有。履行出资人职责的机构任命或者建议任命的董事、监事、高级管理人员有上述行为之一，造成国有资产重大损失的，由履行出资人职责的机构依法予以免职或者提出免职建议。国有独资企业、国有独资公司、国有资本控股公司的董事、监事、高级管理人员违反本法规定，造成国有资产重大损失，被免职的，自免职之日起5年内不得担任国有独资企业、国有独资公司、国有资本控股公司的董事、监事、高级管理人员。造成国有资产特别重大损失，或者因贪污、贿赂、侵占财产、挪用财产或者破坏社会主义市场经济秩序被判处刑罚的，终身不得担任国有独资企业、国有独资公司、国有资本控股公司的董事、监事、高级管理人员。
下面分别从审计评价、审计发现的主要问题、责任认定和审计建议等经济责任审计报告的组成部分，归纳报告中常见的几类问题：
（一）审计评价部分：客观性把握不够。
一些审计机关的经济责任审计报告，评价内容大而全，却没有相应的审计取证作支撑，有抄袭被审计领导干部工作总结之嫌，客观性和公信力不够。
如，在某县审计局实施的食品药品监督管理局局长任期经济责任报告上，写道：某同志任职期间，紧紧围绕市委、市政府的工作重心，以科学发展观为统领，以保障食品药品安全为工作目标，认真履行职责，较好地完成了市委、市政府及上级主管部门下达的各项工作任务。在保障全市食品药品安全工作中，一是以食品安全示范创建为抓手，夯实农村食品安全基础……确保全县无重特大食品药品安全事故发生。在财政财务管理工作中，一方面立足本单位实际，严格执法程序，非税收入征收和罚没款项收缴合法、合规;另一方面加强财政财务支出管理……审计结果表明，该局向审计组提供的会计资料真实地反映了某年某月至某年某月的财政收支情况，各项财政收支行为基本符合财经法规的规定，单位内部控制制度基本健全有效。但审计也发现，县药监局在固定资产及部分车辆使用管理等方面存在一些问题，有待进一步规范和完善。本次审计涉及的账面资料中，未发现某同志个人有违反廉政规定的问题。
这个审计评价相对于一些审计报告的审计评价部分还是有长处的，不仅关注了食品药品监督管理局的财务收支问题，还关注了其财务制度以及该局职能履行情况。不足之处在于：对于“较好地完成了市委、市政府及上级主管部门下达的各项工作任务”一句缺少有力的支撑。翻阅项目档案，对该局职能履行绩效的取证不足，且缺少量化评价。如，没有明确该局应完成哪些工作任务，有哪些主要职能，为完成工作任务主要采取了哪些措施，还有哪些措施应采取未采取，已经采取的措施有哪些不足，制度措施采取的绩效如何，“无重特大食品药品安全事故发生”与采取的措施有无必然关系，是否还存有食品药品安全隐患。缺乏必要的取证程序，审计评价只能以谈话、被审计单位和被审计领导干部的总结为依据，语言表述就显得空洞，缺乏审计的职业判断。另外，评价中说“内部控制制度基本健全有效”，但后文的问题全部是资产管理、财务管理方面的问题，有前后矛盾之嫌。这样的审计评价显然缺乏客观性和公信力。
（二）审计发现的问题部分：问题层次不高，不能有效体现审计目标。
根据《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定》（以下简称《两办》规定）和《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定实施细则》（以下简称《实施细则》），经济责任审计应当以促进领导干部推动本地区、本部门（系统）、本单位科学发展为目标，以领导干部任职期间本地区、本部门（系统）、本单位财政收支、财务收支以及有关经济活动的真实、合法和效益为基础，重点检查领导干部守法、守纪、守规、尽责情况，加强对领导干部行使权力的制约和监督，推进党风廉政建设和反腐败工作，推进国家治理体系和治理能力现代化。可见，经济责任审计项目的目标不仅是财务收支的真实合法性，还关注业务的效益性，所要监督和评价的内容包括被审计领导干部履行经济责任的全部活动，领导干部遵守财务方面的法规制度只是基本的义务，是否依法履职、尽责担当、推动本地区、本部门（系统）、本单位科学发展才是衡量经济责任履行情况的根本标准。
然而目前很多审计报告仍然主要反映财务问题，如上例所举的报告中列举的都是财务、资产管理方面的问题，与对食品药品监督管理局的总体评价关联度不够大，不能使报告读者对该局长的经济责任履行情况形成清晰的认识。
还有的问题没有科学抽样，让人产生“只见树木、不见森林”之感，不能反映整体情况。如，一个教育局局长的经济责任审计报告中这样描述“部分专项资金未专款专用。如：某年至某年区教学仪器管理站在学校仪器设备专款中列支区教育局及下属事业单位购买设备款200万元……”。该部门一共有多少专项资金，违规使用的资金占全部资金的比例是多少，均未在报告中说清楚，如何给读者提供客观的信息，如何与审计评价挂钩得出被审计领导干部在预算执行方面的经济责任履行情况呢？不能做出科学合理的评价，经济责任审计项目的目标也就无从体现。
（三）责任认定部分：标准不够统一，直接责任和主管责任较少。
一是标准不够统一。如，同一个审计机关做出的审计报告，某局局长经济责任审计报告写道：对某局本级和所属单位财务收支及管理方面存在的问题，某同志应负领导责任;某办主任经济责任审计报告写道：对审计发现的财务管理不规范等问题，某同志应负主管责任;对下属单位财务监管不到位等问题，某同志应负领导责任。分析上述两个报告中定责的合理性，勉强可以理解为两个被审计单位领导班子分工不同，前者的被审计领导干部不分管财务、后者的分管财务，但是后面的单位同样是内部控制机制不健全，为何领导分别负主管责任和领导责任呢？即使有下属单位负责人对具体问题承担直接责任或是主管责任，如果这个单位财务未独立核算，被审计领导干部也应该承担主管责任，而非领导责任;若下属单位财务独立核算，审计过程只需重点检查对下属单位的监管机制健全与否即可，具体的财务问题无须作为上级部门主要领导干部经济责任审计的重点而写上报告。
二是直接责任和主管责任较少。通过对某省市县级审计机关的抽查，发现大部分报告发现的问题，被审计领导干部以领导责任和主管责任为主，直接责任很少涉及。《实施细则》对直接责任的认定做出了明确的规定。从媒体报道的已查处官员的违法违规案件中，可以看出官员以权压法、独断专行、，造成国有资产（资源）损失浪费的情况屡见不鲜，与经济责任审计报告中“形势大好”的局面形成鲜明对比。这种现象无疑降低了审计报告的公信力。
（四）审计建议部分：建议不完整，针对性不强，建设性作用发挥不到位。
一是建议不完整，审计报告和审计结果报告中都很少有针对被审计领导干部本人使用的建议。二是建议针对性不强。例如，在某市委书记的经济责任审计报告中，审计建议为：国有资产监督管理部门要认真履行职责和义务，理顺体制，加强对企业的管理和监督，切实提高经济效益，确保国有资产保值增值，避免损害企业国有资产所有者和其他出资人的合法权益。首先，书记一般全面负责市委工作，在发展战略和决策思路上面发挥重要作用;县长一般主抓各部门工作，对国有资产监管方面的建议应在县长的经济责任审计报告中出现。其次，建议对象不应是部门，而应是市委、市政府，建议着眼于该市国有资产运营管理的制度、体制建设和经济事项决策制定。三是建设性作用发挥不到位。所翻阅的审计报告中，尤其是党政部门主要领导干部的经济责任审计报告，建议基本上都是：加强内部控制、加强预算管理和财务管理、规范投资项目管理、加强下属单位管理等，与所在部门所承担的具体经济职责联系不够紧密。如，某县教育局长的经济责任审计报告中，发现了“企业职工培训重复享受政策”的问题，与当地《关于加强职工培训提高劳动者素质的实施意见》中“我县企业职工参加政府扶持的职业培训项目，每人每年原则上只能享受一次政府经费补助（含其他行业经费补助）”的规定不符。对应的审计建议是“要求企业职工培训机构上报电子版培训资料，以强化审查监督”。这个建议只是提出了在现有政策下，避免重复享受政策的管理手段，却未对政策本身的合理性提出质疑：以培训次数作为享受补贴的限制条件与鼓励职工参与培训的政策目标是否相符？现行政策下，由培训学校在培训实施环节发放补贴是否存在制度漏洞？因此，提出的建议是治标不治本的，仍然为违规享受补贴埋下了隐患。
二、存在问题的原因分析
分析上述问题存在的原因，既有系统性的原因，也有市县级审计机关自身的原因。
（一）系统性原因：经济责任审计制度规范尚待进一步探索完善。
尽管《两办》规定及《实施细则》已经出台，但由于领导干部经济责任本身的复杂性，关于审计范围的科学界定、审计样本的合理选取、定性评价与定量评价的配合使用、审计定责的准确把握以及审计风险的有效规避等问题，都处于探索研究的过程。各级审计机关不同程度地面对这些难题，需要经过实践的发展和各级审计机关的共同努力，逐渐总结经验、探索解决问题的思路。
（二）市县级审计机关队伍状况与项目安排上的矛盾。
市县级审计机关，尤其是县级审计机关，长期面临队伍素质亟待提高的问题。与此同时，由于地方干部任免更换频繁，组织部门每年都会安排大量的经济责任审计项目。有的县局一共十几名审计干部，每年要承担十几位领导干部的任期经济责任审计，还要完成本级预算执行审计等例行项目，参与审计署、省级审计机关统一组织或授权的审计项目。这种情况下，一些审计机关为了完成审计任务，经济责任审计项目不能审深审透，仅浮在表面的财务问题上，如果没有举报线索或是上级领导要求，很多审计程序未按照审计准则和两办《规定》要求执行到位，仅取信于被审计单位提供资料，未进行必要的测试，未合理怀疑、充分适当取证，审计报告的公允性和客观性难以保证。
（三）市县级审计机关对经济责任审计的认识理解不到位。
上述两方面原因均属于客观原因。究其根本原因，还是一些市县级审计机关的审计理念有待更新。在认识上，未准确把握和正确理解经济责任审计的制度要义和主要目标，仍然将财政财务收支的真实、合法作为审计目标，以财务管理问题作为主要的审计内容。一方面，财政财务收支只是经济活动的载体，仅关注财政财务收支的真实、合法性，经济活动的绩效性无法得到科学合理地评价;另一方面，我国政府部门的财务核算体系尚需不断探索和完善，政府及其部门掌握的公共资金、公共资产、公共资源未完全纳入财务体系，因此完全依靠目前的财务信息为切入点审计业务活动，明显是不完整的。
（四）在技术手段上，未能将审计目标、审计内容和审计思路方法有机结合。
一些地区，仍然采用“大海里捞针”、“盲人摸象”的审计思路，不考虑整体的审计范围，不研究科学选定样本，先抓问题，由“事”及“人”，问题能与人勉强挂钩则已，挂不上就是没有问题。这种审计思路和方法，极大地降低了审计质量，提高了审计风险，必然不会产生高质量的审计报告。
三、提高市县级审计机关经济责任审计报告质量的对策和建议
解决上述问题，一要依靠实践地不断发展，促进经济责任审计制度、操作指南、规范不断完善;二要合理安排审计项目，将经济责任审计项目与其它审计项目相结合，有针对性地利用其它项目成果，以离任经济事项交接、年度报告等制度为补充，精简项目数量，每年有重点地安排1、2个领导干部的经济责任审计项目，确保审深、审透、审精;三要更新审计理念，正确理解审计目标、合理确定审计范围、采取适当的审计方法，提高审计报告质量，具体包括以下几方面对策建议：
（一）正确理解经济责任审计目标，合理确定审计范围。
按照《两办》规定和《实施细则》的要求，经济责任审计目标是多层次多维度的目标体系，从层次上说，直接目标是检查领导干部守法、守纪、守规、尽责情况，根本目标是推动本地区、本部门（系统）、本单位科学发展;从维度上说，实际上是对被审计领导干部运用公共资金、公共资产、公共资源过程和结果的一揽子评估，既要评价被审计领导干部履行经济责任过程的合法合规、经济高效、科学合理，也关注其经济结果的经济性、效果性、效率性和安全性。
根据上述目标，被审计地区、部门（系统）、单位实际所用和使用的经济资源都应该作为审计范围，被审计领导干部直接决策、支配、使用的经济资源作为审计重点。如，区县、乡镇主要领导干部经济责任审计的内容，应该是全部政府性资产及资产形成、使用、分配的全过程，具体包括一般公共预算资金（含专项资金）、政府性基金预算资金、国有资产经营预算资金、社会保险基金预算资金、政府性债务、自然资产资源、公共投资建设项目及形成的固定资产（含使用、出租、出借资产）等内容。审计中，不仅应关注上述资产的存量状态的完整性和报告数据的真实性，还应关注与资产有关的决策行为、使用行为、分配行为以及最终的经济绩效。
（二）将定性评价与定量评价有机结合，提高评价的客观性。
为保证评价的公平性、客观性和可比性，根据各类领导干部履职过程中的共性事项和问题，抽象出具体的评价指标。评价指标计算，尽量以审计样本值与总体值相比、实际完成数与计划数相比、末期数与基期数相比的方式计算;将综合指标值划分若干评价档次，根据每位领导干部的得分情况确定其履职档次。在量化评价的基础上，充分考虑被审计领导干部前任遗留的工作基础，以及本地区、单位（部门）的资源条件，运用职业判断分析出现问题的原因和领导干部的能力素质，适当调整量化打分的评价结果，最终做出客观公允的审计评价。
（三）科学公正界定被审计领导干部责任。
第一，确定审计重点时，要充分考虑领导干部的管理幅度和管理跨度。对内部控制测试和决策合理性评估后认为风险较小的经济事项、独立审计、决策权力较大的下属单位经济行为（如无明显线索怀疑与被审计领导干部相关）等可判断为与被审计领导干部无明显直接关系的内容，则不应作为审计重点，保证审出的问题一定能归咎责任，避免问题与责任两张皮。
第二，总结规律、审慎定责。总结各类问题所对应的直接责任、主管责任、领导责任证据要素，梳理各类责任的取证规律及适用的取证方法。一旦发现领导干部不作为、懒作为、慢作为、滥作为、错作为，以及个人廉政方面的问题线索，运用访谈记录、会议纪要、文件批示、账户资料、职责分工、经济后果等证据，审慎确定经济责任。
（四）审计建议效用最大化。
审计建议包括被审计领导干部使用建议和其所在地区、部门、单位发展建议。对领导干部使用的建议要与对其评价相结合，为组织部门提供明确的信息，如，该干部在决策、执行、管理等方面，哪方面的能力较强;其是否了解本地区、本系统、本行业的基本规律和工作重点;该同志适合现任岗位的工作，如不适合，更适合从事哪方面的工作等。
监事会以《国有企业监事会暂行条例》为依据，以财务监督为核心，根据有关法律、行政法规和财政部门的有关规定，对公司的财务活动及公司负责人的经营管理行为进行监督，确保国有资产及其权益不受侵犯。
国有控股公司监事会是法人治理结构的重要组成部分，对有效防范经营风险、改善企业经营管理、维护国有资产安全等方面发挥了重要作用。但随着当前国企改革不断深化，国有控股公司监事会，尤其是二级以下中小型国有企业监事会与规范的公司治理结构还存在一定差距，运作中还存在着一些问题。
1.部分控股公司监事未能正常履职
比如，部分控股公司未见监事会开会决议及履职报告；一些监事会每年开会不足1次；监事列席一年一度董事会现场会议的缺席率较高；个别监事仍然存在较多的委托出席甚至缺席行为。因此，监事的勤勉尽责义务难以保证。
2.监事会作用未能充分发挥
监事会的设立基于权力制衡，根本目的在于防止公司决策失当和经营管理不当。一些监事因能力和精力限制，对公司调研的深度和广度不够，发现问题不够精准，不利于有效发挥监事会监督检查、发现重大风险和问题的作用。有的公司监事会依附于董事会，监事会独立性不够，监管职能履行还不到位。
3.监事会成员选任不?范
在人员素质方面，部分成员知识结构不合理、综合素质不高、能力水平不够，个别监事会人员工作作风不够扎实，与新形势下的企业对监督工作的高标准，严要求不相适应，难以满足监督工作的需要，容易出现监管漏洞。
4.缺少对监事的激励和监督措施
由于没有建立监事的激励约束刚性机制，监事的业绩主要与自身主业相关，与监事会工作没有很大的关联，使得他们对监事会工作重视程度不够，工作被动应付。因此，完善监督人员的激励机制是一个亟待解决的问题。
二、完善国有控股公司监事履职情况的思考
1.从完善制度入手，强化监事会职能
搭建分层分类的监事会工作体系，建立监事会工作制度、监事会议事规则，明晰监事会、监事、监事会主席和监事会办公室职责，明确监事会的组成及职权与义务、监事会会议的召开与议事范围、监事会会议记录等方面的规则，确立监事会定期、日常、专题三类会议类型。通过母公司职能部门及监事会办公室成员兼任下属公司监事为手段，统一制定监督规范和要求，指导协调下级公司的监事会工作，以增强母公司对下属公司的管控和监督力度。
2.规范监事会的运行机制
形成多向沟通机制。一是加强监事会与董事会、经营层的沟通，对于监事会在公司监督检查中发现的重大问题以及国资监管机构要求的重要工作，由监事会主席与董事长、总经理进行个别沟通。二是加强监事与董事的沟通，通过不定期的交流，不断拓展和丰富公司重大决策、经营管理等相关的信息来源，以确保监事会作出正确的判断和选择。三是加强监事会办公室与董事会办公室、总经理办公室的沟通，形成定期交流机制，特别是监事会会议的召开、监督检查工作的开展、监督检查报告的起草、信息披露及处理等具体事宜。
3.建立协同监督机制
国有控股公司监事会的监督即是出资人监督，也是国资监管的延伸。为此，监事会工作要围绕出资人的战略规划、改革发展中心工作，结合国有控股公司特点，履行监督职责，加强与集团公司的监督协同，及时了解政策和工作布局，精准把握监管方向。
加强监事会成员与公司纪检监察、工会、审计、财务、法务等职能部门的协作与配合，联合开展专题调研、专项审计，建立情况通报机制，共享监管信息，集中研讨突出问题，形成监管合力。
定期与公司的主审会计师事务所、法律顾问进行沟通、协调。及时了解、跟踪公司的潜在风险、应对预案、整改措施，联合第三方中介机构参与企业监督评价。
4.强化监事会成员业务能力
要加强学习关于深化国有企业改革指导意见的配套文件，学习研究公司的治理范围、治理内容、治理方式、治理流程等业务，研究国有控股的整体国有控股公司监事会的监督特点。不断丰富企业经营管理、金融财务、审计法律等业务知识，做到学以致用、用以促学、不断提升监督水平、增强履职能力，进一步夯实践行改革发展的素质能力。
一、进一步明确监督管理的范围
凡本市行政区域内涉及政府或国有投资的建设工程项目均列入监督管理范围，包括与项目建设相关联的招标、勘察、设计、、施工、监理等各个环节和主体。其中以下项目列为重点监督管理范围：
（一）500万元以上的建设工程项目；
（二）市确定的重点工程项目；
（三）有不良反映的项目；
（四）其他需要进行重点监督管理的项目。
二、进一步明确各方主体的职责
（一）招标人（建设单位）的职责
招标人应当在项目建设之前，根据《市政府办公室关于加强政府性投资建设项目估算及概算审批管理的意见》文件规定进行项目报批。对于批准建设的项目，招标人（建设单位）应当承担工程建设各个环节的综合管理工作，负责质量、安全、进度、投资控制的责任，履行标后管理、中标单位合同履行的管理工作。
1.抓好源头，把好设计关。设计是项目建设的重点，关乎功能的实现和投资的强度，应在源头上予以把控。设计任务书必须要进行科学的论证，杜绝出现大幅度边施工边修改的现象。
2.做足前期，把好招标关。一是设置的资质条件、业绩条件必须符合项目的特点和法律法规的规定，不得擅自增加不合理的条件，变相提高准入门槛，排斥潜在投标人。二是编制的招标文件内容必须合法，评审的办法应不能有明显的倾向性，要根据项目的特点合理设置。招标文件应明确履约担保的方式、额度、违约处罚措施、退还程序等方面的规定。三是合同的专用条款要结合项目的不同特点，做好细化和补充，要具有针对性、可操作性。合同条款必须与招标文件的内容相一致，不得前后矛盾。四是要提高认价材料定价的准确性。建立健全各类材料信息库，对于重要的、大额的材料选择、设备选型要引入专家评审，要组织专门人员咨询和采集数据，提高认价材料定价的准确性。要加大对标底的审查力度，杜绝漏、错算情况，使偏差控制在合理范围内，从而有效控制造价。
3.严格履职，把好管理关。切实履行建设单位是标后监管第一责任人的职责，加强标后管理。一是实行项目负责人制度，每一项目必须选派一名项目负责人进行项目管理。二是要及时与中标单位签订中标合同，合同的主要条款应当与招标文件相一致。严禁以补充协议、会议纪要、往来函件、签证、联系单等形式，擅自变更涉及合同质量、工期、价款、计价及合同责任等实质性内容。三是督促中标方严格按照招标文件的要求缴纳履约保证金和差额保证金。四是对施工单位、监理单位的项目组人员在岗情况进行考勤，发现问题应责令其立即整改。对500万元及以上的工程项目，必须使用人脸识别仪考勤机进行考勤。考勤记录应有考勤人和考勤单位负责人签字确认，上述要求列入招标文件和合同必备条款并作为工程审计的前置条件。五是涉及重大设计变更、工程量签证的，必须按相关的要求办理手续。六是加强对监理单位的监督，促使其发挥监理作用。严格监督施工单位按图施工，抓好安全、质量、进度，确保项目按期按质完成。七是对现场管理过程中，发现施工、监理单位涉及借资质、挂靠嫌疑的，应及时上报市治理工程领域突出问题办公室。
4.认真总结，把好评价关。如实填报《工程建设项目中标单位履约情况反馈表》报市公共资源交易管理中心。项目实施过程中，应对项目参与实施的设计勘察单位、施工单位、监理单位、单位等各方的工作进行评价，评价情况报市治理工程领域突出问题办公室和市公共资源交易管理中心。
（二）招标（含工程造价咨询）单位的职责
1.凡在本市从事工程建设招标业务的招标机构必须具备由建设部或省建设行政主管部门颁发的有效资格证书，并在其核定的营业范围内开展招标业务活动，在开展招标业务之前须到市公共资源交易管理中心办理登记入库手续；
2.工程机构应当在招标人委托的范围内办理事宜，并应当与招标人签订委托合同并报市公共资源交易管理中心备案；
3.招标机构及其从业人员不得接受同一招标项目的投标、投标咨询业务，未经招标人和监管部门同意，不得转让招标业务；
4.编制工程量清单及标底应做到及时、准确并符合有关规定；
5.起草招标公告或招标文件内容应符合国家法律、法规规定，无前后矛盾及错误或不合理条款，投标资格要求设置合理，无限制、排斥潜在投标人的行为。
（三）评标委员会成员职责
1.评标委员会成员应当按照招标文件的要求客观、公正，独立完成评标任务；
2.有《招投标法》第三十七条规定、《招标投标法实施条例》第四十六条和《评标委员会和评标方法暂行规定》第十二条规定情形之一的，应当主动回避；
3.遵守评标纪律，评标委员会成员不得私下接触投标人，不得收受投标人或者其他利害关系人的财物或者其他好处，不得透露对投标文件的评审和比较、中标候选人的推荐情况以及与评标有关的其他情况；
4.不得向招标人征询其确定中标人的意向，不得接受任何单位或者个人明示或暗示提出的倾向或者排斥特定投标人的要求；
5.不得有其他不客观、不公正履行职务的行为。
（四）施工单位（中标单位）的职责
1.在中标公示结束后，应及时领取中标通知书，按照招标文件的要求交纳履约保证金，并和招标人签订合同；
2.应按照合同约定，及时组织人员开工，项目负责人及项目部成员应按照合同约定及时足额到位，出勤率不得低于合同约定。
3.不得将其承包的工程转包给他人，不得将其承包的工程肢解以后以分包的名义分别转包给他人；
4.应加强工程进度管理、质量管理、安全生产管理；
5.及时发放农民工工资；
6.按合同的约定及时完成施工任务。
（五）监理单位的职责
1.派出与合同约定相一致的总监理工程师和专业监理人员进驻现场，从事监理业务；
2.监理单位必须审查所有施工许可手续，如不符合施工许可的，不得开具施工令，并及时向业主报告；
3.工程监理人员在监理过程中发现施工单位项目组人员与合同约定人员不一致的，应当向建设单位报告；
4.工程监理人员在监理过程中发现设计文件不符合工程质量标准或者合同约定的质量要求的，应当报告建设单位要求设计单位改正；发现工程施工不符合施工技术标准和合同要求的，监理人员应要求施工单位改正；发现工程上使用不符合设计要求及国家质量标准的材料设备，应要求施工单位改正；
5.履行设计变更、工程量签证的前置审查。
（六）设计、勘测单位的职责
1.建设工程勘察，要根据建设工程的要求，查明、分析、评价建设场地的地质地理环境特征和岩土工程条件，编制建设工程勘察文件。
2.建设工程设计，要根据建设工程的要求，对建设工程所需的技术、经济、资源、环境等条件进行综合分析、论证，编制建设工程设计文件。
3.设计应当与社会、经济发展水平相适应，做到经济效益、社会效益和环境效益相统一。
4.建设工程勘察、设计单位必须依法进行建设工程勘察、设计，严格执行工程建设强制性标准，并对建设工程勘察、设计的质量负责。
三、完善监督管理的方式
政府投资项目监督管理实行分级负责，链条式监管。市治理工程领域突出问题办公室（以下简称“治工办”）作为工程建设领域监督管理的牵头单位，监察、发改、财政、审计、住建、建工、交通运输、公安、检察、水务、质监、工商、公共资源交易管理中心等单位，要按照各自的职责对项目管理履行监督职责。各监督管理部门要互通信息，加强协作，形成监管合力。项目的实施单位，应成立监管小组，加强对项目的日常监管。
（一）建立市级监督管理小组。由市治理工程领域突出问题办公室牵头，监察局、检察院、财政局、审计局、住建局、建工局、质量技术监督局、交通运输局、水务局、工商局、公共资源交易管理中心等部门组成监督管理小组，对我市政府（国有）投资项目开展监督管理。
（二）建立巡查暗访制度。监督管理小组要定期、不定期开展巡查，按照合同约定，对建设项目的承发包关系、施工现场质量、进度、安全和人员在位等情况进行巡查和暗访，并对巡查和暗访结果进行整理与分析，发现问题及时通报。
（三）建立监管台帐。按项目建立，动态记录监管情况，客观真实反映监管中发现的问题以及作出的处理。
（四）监督结果的处理。监管中发现的问题，由治工办牵头，负责处理。对于一般问题责令相关责任单位进行整改，并发出整改通知书；对于属不良行为的，应录入诚信档案，并按不良行为的相关处理办法严格责任追究；对于有串标、围标、借资质、挂靠嫌疑的突出问题，应依法严肃查处。
四、强化责任追究
（一）招标人（建设单位）有下列行为之一的，列为年度效能考核进行扣分，造成严重后果的，实行一票否决。构成违纪、违法的，移交执纪执法部门。
1.违法违规改变项目的发包形式或将项目化整为零、假借保密、抢险救灾等特殊工程名义规避招标的；
2.与中标人不按照招标文件、中标人的投标文件订立合同，合同的主要条款与招标文件、中标人的投标文件的内容不一致，或者擅自以补充协议、会议纪要等形式，变更涉及合同质量、工期、价款、计价及合同责任等实质性内容，订立背离合同实质性内容的合同的；
3.应当使用人脸识别进行考勤的项目，不使用人脸识别考勤的；对考勤不负责任，考勤记录不全或不及时上报考勤记录的；
4.未能如实上报履约情况，包括签订合同、开工时间、工程进度、工程质量、项目负责人（总监理工程师）和其他成员的在位情况的；
5.对发现有借资质、挂靠嫌疑的施工队伍不及时上报治理工程领域突出问题办公室的；
6.疏于管理，发生质量、安全事故的；
7.重大的设计变更和工程量签证未办理手续的；
8.其他违反管理职责的情形。
（二）单位有下列行为之一的，记不良信誉一次，录入诚信档案，情节轻微的，六个月至一年内其他政府投资项目的招标人（建设单位）可以据此不接受其；情节严重的或造成重大后果的，二至三年内可以不接受其。涉嫌违法犯罪的，依法查处。
1.机构转让、出借资格证书或擅自、越级承揽业务的；
2.丧失诚信，违规操作，泄露不该泄露的信息。伙同招标人、投标人和其他相关人员操纵招投标市场，与他人串通投标围标的；
3.公告或招标文件不严谨或错误引起有效的质疑、投诉，造成较大影响或后果的；
4.不认真履行职责，工作质量低劣，编制的工程量清单、标底偏差超过相关规定；或工程结算中因工程量清单编制的错算、漏算造成的工程量增加超过相关规定。
（三）评标专家有下列情形之一的，由有关行政监督部门责令改正；情节严重的，禁止其六个月至一年内参加评标，直至取消其担任评标委员会成员的资格。涉嫌违法犯罪的，依法查处。
1.应当回避而不回避的；
2.不准时参与评标活动的；
3.不按照招标文件规定的评标标准和方法评标的；
4.私下接触投标人的；
5.收受投标人的财物或者其他好处的；
6.接受他人的明示或暗示提出的倾向性或者排斥特定投标人的要求的；
7.对依法应当否决的投标人不提出否决意见的；
8.暗示或者诱导投标人作出澄清、说明或者接受投标人主动提出的澄清、说明的；
9.其他不客观、不公正履行职务的行为。
（四）施工单位（中标单位）有下列行为之一的，记不良信誉一次，录入诚信档案，情节轻微的，六个月至一年内其他政府投资项目的招标人（建设单位）可以据此不接受其投标；情节严重或造成严重后果的，二至三年内可以据此不接受其投标。涉嫌违法犯罪的，依法查处。
1.串标围标、借假资质、挂靠的；
2.提供虚假、无效证件、隐瞒在建工程情况和不良行为记录等骗取中标的；
3.中标后无正当理由放弃中标的；
4.中标后未及时签订合同、未按规定交纳履约保证金的；
5.项目负责人及合同约定的技术负责人、施工员、安全员、质检员擅自变更或长期不在岗的；
6.违法转包或非法分包的；
7.发生工程质量、安全事故的；
8.拖欠、克扣农民工工资，经督促未及时解决引起集访，造成严重社会影响的；
9.无正当理由拖延工期的；
10.未尽管理职责，给建设单位造成重大损失的；
11.违反廉政要求，有行贿行为的；
12.其他未履行合同的情形。
（五）监理单位有下列行为之一的，记不良信誉一次，录入诚信档案，情节轻微的，六个月至一年内其他政府投资项目的招标人（建设单位）可以据此不接受其投标；情节严重或造成严重后果的，二至三年内可以据此不接受其投标。涉嫌违法犯罪的，依法查处。
1.不如实对施工单位项目负责人及项目部其他成员进行出勤考核记录，不及时如实向建设单位报告施工单位的出勤情况的；
2.与建设单位或者施工单位串通，弄虚作假增加工程量的；
3.不认真履行监理职责，，造成工程质量、安全事故的；
4.弄虚作假评定单项工程质量等级的；
5.将不合格的材料、构配件和设备按照合格签字的；
6.不提供完整的监理日志的；
7.其他不履行职责和合同约定的情形。
（六）勘察、设计单位有下列行为之一的，记不良信誉一次，录入诚信档案，情节轻微的，六个月至一年内其他政府投资项目的招标人（建设单位）可以据此不接受其投标；情节严重或造成严重后果的，二至三年内可以据此不接受其投标。
1.勘察单位未按照工程建设强制性标准进行勘察的；
2.设计单位未根据勘察成果文件、工程建设强制性标准进行工程设计的；
3.设计单位指定或变相指定建筑材料、建筑构配件的生产厂、供应商的；
4.勘察、设计单位以其他建设工程勘察、设计单位的名义承揽建设工程勘察、设计业务或者允许其他单位或者个人以本单位的名义承揽建设工程勘察、设计业务的；
5.因勘察、设计原因，造成工期延误或者工程造价总额增加超过10%以上或单项造价增加超过50万元的；
第一条为加强对国务院国有资产监督管理委员会（以下简称国资委）所出资企业（以下简称企业）总会计师工作职责管理，规范企业财务会计工作，促进建立健全企业内部控制机制，有效防范企业经营风险，依据《企业国有资产监督管理暂行条例》和国家有关规定，制定本办法。
第二条企业总会计师工作职责管理，适用本办法。
第三条本办法所称总会计师是指具有相应专业技术资格和工作经验，在企业领导班子成员中分工负责企业会计基础管理、财务管理与监督、财会内控机制建设、重大财务事项监管等工作，并按照干部管理权限通过一定程序被任命（或者聘任）为总会计师的高级管理人员。
第四条本办法所称总会计师工作职责是指总会计师在企业会计基础管理、财务管理与监督、财会内控机制建设，以及企业投融资、担保、大额资金使用、兼并重组等重大财务事项监管工作中的职责。
第五条企业及其各级子企业应当按规定建立和完善总会计师管理制度，明确总会计师的工作权限与责任，加强总会计师工作职责履行情况的监督管理。
第六条国资委依法对企业总会计师工作职责履行情况进行监督管理。
第二章职位设置
第七条企业应当按照规定设置总会计师职位，配备符合条件的总会计师有效履行工作职责。符合条件的各级子企业，也应当按规定设置总会计师职位。
（一）现分管财务工作的副总经理（副院长、副所长、副局长），符合总会计师任职资格和条件的，可以兼任或者转任总会计师，人选也可以通过交流或公开招聘等方式及时配备。
（二）设置属于企业高管层的财务总监、首席财务官等类似职位的企业或其各级子企业，可不再另行设置总会计师职位，但应当明确指定其履行总会计师工作职责。
第八条企业总会计师的任免按照国资委有关规定办理：
（一）已设立董事会的国有独资公司和国有控股公司的总会计师，应当经董事会审议批准，并按照有关干部管理权限与程序任命。
（二）未设立董事会的国有独资公司、国有独资企业的总会计师，按照有关干部管理权限与程序任命。
第九条企业可以按照有关规定对其各级子企业实施总会计师或者财务总监委派等方式，积极探索完善总会计师工作职责监督管理的有效途径和方法。
第十条担任企业总会计师应当具备以下条件：
（一）具有相应政治素养和政策水平，坚持原则、廉洁奉公、诚信至上、遵纪守法；
（二）大学本科以上文化程度，一般应当具有注册会计师、注册内部审计师等职业资格，或者具有高级会计师、高级审计师等专业技术职称或者类似职称；
（三）从事财务、会计、审计、资产管理等管理工作8年以上，具有良好的职业操守和工作业绩；
（四）分管企业财务会计工作或者在企业（单位）财务、会计、审计、资产管理等相关部门任正职3年以上，或者主管子企业或单位财务、会计、审计、资产管理等相关部门工作3年以上；
（五）熟悉国家财经法规、财务会计制度，以及现代企业管理知识，熟悉企业所属行业基本业务，具备较强组织领导能力，以及较强的财务管理能力、资本运作能力和风险防范能力。
第十一条具有下列情形之一的，不得担任总会计师：
（一）不具备第十条规定的；
（二）曾严重违反法律法规和国家有关财经纪律，有弄虚作假、贪污受贿、挪用公款等重大违法行为，被判处刑罚或者受过党纪政纪处分的；
（三）曾因渎职或者决策失误造成企业重大经济损失的；
（四）对企业财务管理混乱、经营成果严重不实负主管或直接责任的；
（五）个人所负企业较大数额债务到期未清偿的；
（六）党纪、政纪、法律法规规定的其他情形。
第十二条具有下列情形之一的，总会计师任职或者工作应当回避：
（一）按照国家关于干部任职回避工作有关规定应当进行任职回避的；
（二）除国资委或公司董事会批准外，在所在企业或其各级子企业、关联企业拥有股权，以及可能影响总会计师正常履行职责的其他重要利益的；
（三）在重大项目投资、招投标、对外经济技术合作等工作中，涉及与本人及本人亲属利益的。
第三章职责权限
第十三条企业应当结合董事会建设，积极推动建立健全内部控制机制，逐步规范企业主要负责人、总会计师、财务机构负责人的职责权限，促进建立分工协作、相互监督、有效制衡的经营决策、执行和监督管理机制。
第十四条总会计师的主要职责包括：企业会计基础管理、财务管理与监督、财会内控机制建设和重大财务事项监管等。
第十五条企业会计基础管理职责主要包括：
（一）贯彻执行国家方针政策和法律法规，遵守国家财经纪律，运用现代管理方法，组织和规范本企业会计工作；
（二）组织制定企业会计核算方法、会计政策，确定企业财务会计管理体系；
（三）组织实施企业财务收支核算与管理，开展财务收支的分析、预测、计划、控制和监督等工作，组织开展经济活动分析，提出加强和改进经营管理的具体措施；
（四）组织制定财会人员管理制度，提出财会机构人员配备和考核方案；
（五）组织企业会计诚信建设，依法组织编制和及时提供财务会计报告；
（六）推动实施财务信息化建设，及时掌控财务收支状况。
第十六条企业财务管理与监督职责主要包括：
（一）组织制定企业财务管理规章制度，并监督各项财务管理制度执行情况；
（二）组织制定和实施财务战略，组织拟订和下达财务预算，评估分析预算执行情况，促进企业预算管理与发展战略实施相连接，推行全面预算管理工作；
（三）组织编制和审核企业财务决算，拟订公司的利润分配方案和弥补亏损方案；
（四）组织制定和实施长短期融资方案，优化企业资本结构，开展资产负债比例控制和财务安全性、流动性管理。
（五）制定企业增收节支、节能降耗计划，组织成本费用控制，落实成本费用控制责任；
（六）制定资金管控方案，组织实施大额资金筹集、使用、催收和监控工作，推行资金集中管理；
（七）及时评估监测集团及其各级子企业财务收支状况和财务管理水平，组织开展财务绩效评价，组织实施企业财务收支定期稽核检查工作。
（八）定期向股东会或者出资人、董事会、监事会和相关部门报告企业财务状况和经济效益情况。
第十七条企业财会内控机制建设职责主要包括：
（一）研究制定本企业财会内部控制制度，促进建立健全企业财会内部控制体系；
（二）组织评估、测试财会内部控制制度的有效性；
（三）组织建立多层次的监督体制，落实财会内部控制责任，对本单位经济活动的全过程进行财务监督和控制；
（四）组织建立和完善企业财务风险预警与控制机制。
第十八条企业重大财务事项监管职责主要包括：
（一）组织审核企业投融资、重大经济合同、大额资金使用、担保等事项的计划或方案；
（二）对企业业务整合、技术改造、新产品开发及改革改制等事项组织开展财务可行性论证分析，并提供资金保障和实施财务监督；
（三）对企业重大投资、兼并收购、资产划转、债务重组等事项组织实施必要的尽职调查，并独立发表专业意见；
（四）及时报告重大财务事件，组织实施财务危机或者资产损失的处理工作。
第十九条企业应当赋予总会计师有效履行职责的相应工作权限，具体包括：对企业重大事项的参与权、重大决策和规章制度执行情况的监督权、财会人员配备的人事建议权，以及企业大额资金支出联签权。
第二十条总会计师对企业重大事项的参与权是指总会计师应参加总经理办公会议或者企业其他重大决策会议，参与表决企业重大经营决策，具体包括：
（一）拟定企业年度经营目标、中长期发展规划以及企业发展战略；
（二）制定企业资金使用和调度计划、费用开支计划、物资采购计划、筹融资计划以及利润分配（派）、亏损弥补方案；
（三）贷款、担保、对外投资、企业改制、产权转让、资产重组等重大决策和企业资产管理工作；
（四）企业重大经济合同的评审。
第二十一条总会计师对重大决策和规章制度执行情况的监督权具体包括：
（一）按照职责对董事会或总经理办公会议批准的重大决策执行情况进行监督；
（二）对企业的财务运作和资金收支情况进行监督、检查，有权向董事会或者总经理办公会提出内部审计或委托外部审计建议；
（三）对企业的内部控制制度和程序的执行情况进行监督。
第二十二条财会人员配备的人事权是指企业财务部门负责人的任用、晋升、调动、奖惩，应当事先征求总会计师的意见。企业总会计师应当参与组织财务部门负责人或下一级企业总会计师的业务培训和考核工作。
第二十三条总会计师大额资金支出联签权是指企业按规定对大额资金使用，应当建立由总会计师与企业主要负责人联签制度；对于应当实施联签的资金，未经总会计师签字或者授权，财会人员不得支出。
第二十四条企业行为有下列情形之一的，总会计师有权拒绝签字：
（一）违反法律法规和国家财经纪律；
（二）违反企业财务管理规定；
（三）违反企业经营决策程序；
（四）对企业可能造成经济损失或者导致国有资产流失。
第二十五条总会计师对企业作出的重大经营决策应当发表独立的专业意见，有不同意见或者有关建议未被采纳可能造成经济损失或者国有资产流失的情况，应当及时向国资委报告。
第四章履职评估
第二十六条为督促企业总会计师正确履行工作职责，应当建立规范的企业总会计师工作履职评估制度。
第二十七条总会计师履职评估工作分为年度述职和任期履职评估。年度述职应当结合企业年度财务决算工作和下一年度财务预算工作，对总会计师年度履职情况予以评估；任期履职评估应当结合经济责任审计工作，对总会计师任职期间的履职情况进行评估。
第二十八条设立董事会的公司，总会计师应当在会计年度终了向董事会述职，董事会应当对总会计师工作进行履职评议，董事会评议结果及总会计师述职报告应当抄报股东会或者出资人备案；未建立董事会的企业，总会计师应当将述职报告报送出资人，出资人根据企业财会管理状况对总会计师工作进行履职评估。
第二十九条总会计师年度述职报告应当围绕企业当年重大经营活动、财务状况、资产质量、经营风险、内控机制等全面报告本人的履职情况，对本人在其中发挥的监督制衡作用进行自我评价，并提出改进措施。
第三十条企业应当按照人事管理权限，做好对其各级子企业总会计师履职评估工作。
第三十一条对总会计师履职情况评估，应当根据总会计师在企业中的职责权限，全面考核总会计师职责的履行情况，具体应当包括以下内容：
（一）企业会计核算规范性、会计信息质量，以及企业财务预算、决算和财务动态编制工作质量情况；
（二）企业经营成果及财务状况，资金管理和成本费用控制情况；
（三）企业财会内部控制制度的完整性和有效性，企业财务风险控制情况；
（四）在企业重大经营决策中的监督制衡情况，有无重大经营决策失误；
（五）财务信息化建设情况；
（六）其他需考核的事项。
第三十二条为充分发挥企业总会计师财务监督管理作用，建立健全企业内部控制机制，企业应当保障总会计师相应的工作权限。
第五章工作责任
第三十三条企业主要负责人对企业提供和披露的财务会计报告信息的真实性、完整性负领导责任；总会计师对企业提供和披露的财务会计报告信息的真实性、完整性负主管责任；企业财务机构负责人对企业提供和披露的财务会计信息的真实性、完整性负直接责任。对可能存在问题的财务会计报告，总会计师有责任提请总经理办公会讨论纠正，有责任向董事会、股东会（出资人）报告。
第三十四条企业总会计师对下列事项负有主管责任：
（一）企业提供和披露的财务会计信息的真实性、完整性；
（二）企业会计核算规范性、合理性以及财务管理合规性、有效性；
（三）企业财会内部控制机制的有效性；
（四）企业违反国家财经法规造成严重后果的财务会计事项。
第三十五条总会计师对下列事项负有相应责任：
（一）企业管理不当造成的重大经济损失；
（二）企业决策失误造成的重大经济损失；
（三）企业财务联签事项形成的重大经济损失。
第三十六条企业总会计师应当严格遵守国家法律法规规定。对于企业出现严重违反法律法规和国家财经纪律行为的，以及企业内部控制制度存在严重缺陷的，应当依法追究企业总会计师的工作责任；造成重大损失的，应当追究其法律责任。
第三十七条在企业财务会计工作中，对于违反国家法律法规和财经纪律行为，总会计师不抵制、不制止、不报告的，应当依法追究总会计师工作责任；造成重大损失的，应当追究其法律责任。
第三十八条企业总会计师未履行或者未正确履行工作职责，致使出现下列情形之一的，应当引咎辞职：
（一）企业财务会计信息严重失真的；
（二）企业财务基础管理混乱且在规定时间内整改不力的；
（三）企业出现重大财务决策失误造成重大资产损失的。
第三十九条在企业重大经营决策过程中，总会计师未能正确履行责任造成失误的，根据情节轻重，给予通报批评、经济处罚、撤职等处分，或给予职业禁入处理；涉嫌犯罪的，依法移交司法机关处理。
企业总会计师认真履行职责，成绩突出的，由本企业或者由本企业建议国资委给予表彰奖励。
第四十条对于企业总会计师，造成企业财务会计工作严重混乱的，或、、以及其他渎职行为致使国有资产遭受损失的，依照国家有关规定给予相应纪律处分；涉嫌犯罪的，依法移交司法机关处理。
第四十一条在追究总会计师工作责任时，发现企业负责人、财务审计部门负责人和其他有关人员应当承担相关责任的，一并进行工作责任追究。
第四十二条企业未按规定设置总会计师职位，或者未按规定明确分管财务负责人及类似职位人员兼任总会计师并履行总会计师工作职责的，或者企业总会计师未被授予必要管理权限有效履行工作职责的，本办法第三十五条、第三十六条、第三十七条、第三十八条规定的工作责任应当由企业主要负责人承担。
第六章附则
第四十三条各企业可结合本企业实际情况，制定总会计师工作职责管理具体实施细则。
近年来，基层央行各级内审部门以“统一领导、分级管理、监督同级、下查一级”为原则，依据《中国人民银行内审工作制度》等规章制度，积极开展同级监督工作，有效地促进了央行强化内部管理、防范内控风险、提高履职效能。但是随着人民银行体制改革深化和国内外内审业务的发展，同级监督的对象、范围、监督手段和方法也将随之改变和创新。人民银行内审人员如何适应新形势发展的需要，创新同级监督有效的方式、方法，提高同级监督的有效性，已成为各级内审部门亟待研究和解决的问题。
一、目前同级监督存在的难点
（一）同级监督制度不健全。同级监督制度的健全与否是同级监督职能能否顺畅履行，作用能否有效发挥的前提和基础。人总行虽然制定了《中国人民银行内审工作制度》等制度和条例，但就目前情况看很不完善。一是尚未制定同级监督实施细则，内审处理缺乏有效依据，对内审查出的问题，没有统一的处理标准，难以保证处理得公正合理，处理工作阻力较大。二是未建立同级现场和非现场监督管理制度和非现场监督操作办法，如缺少被监督对象履行职责的报告制度和重大事项报告制度等。没有形成日常跟踪监控机制。三是未建立内审人员奖惩制度，在一定程度上影响了内审人员依法、客观、公正地开展审计工作，削弱了同级监督的效果。
（二）内审部门地位与权威性不足。在行政设置上，内审部门与被审计部门在本单位处于平行地位，不能充分体现其权威性，必然制约内审部门充分行使监督、检查和调查取证的权利和全面执行审计意见和决定的权利。由于内审部门权限受到制约，对审计中查出的问题没有处理权和处罚权，最多是处理建议权，加之内审侧重事后监督检查，查处的问题难以及时有效整改。使内审部门在同级监督中发现的问题经过多次的反馈协调最后往往剩下了一些非重要的问题，从而造成了内审工作质量大打折扣，也严重挫伤了内审人员的工作积极性，内审部门对此处于两难境地。
（三）内审人员业务素质不高，创新和服务意识不强。内部审计工作是一项专业性很强的工作，同级监督工作又是对本行本级相关部门履行职责情况进行监督检查，这就需要内审人员有更高的业务素质和理论水平。但从当前内审人员和工作现状看，存在三个方面不足：一是复合型人才短缺。在同级监督过程中，对外汇管理、信息技术的监督存在一定的盲区，即使进行了监督，质量也不高；二是同级监督服务意识淡薄，主动性较差，监督手段乏力，无法有效发挥监督同级的作用；三是从内审功能上看，人行同级监督的评价、咨询职能被忽视，使原本应在管理机制、咨询活动等方面积极参与并开展的评价、咨询活动没有能够发挥应有作用。
二、提高同级监督有效性的建议和措施
（一）逐步调整央行内审职能定位，树立同级监督新理念。当今国际内审理论将其内审的性质定义为由“独立评价活动”变为“独立、客观的保证和咨询活动”，内审的重点逐步从控制风险管理向绩效管理转变，内审的目的从查错纠弊转向为组织增加价值。因此要积极适应国内外发展的新形势，把同级内审职责定位逐步从“监督评价”转向“绩效评价”上来。即评价内控制度的健全性和合理性，向评价决策的科学性、资源利用的效率和效果、行政管理行为对履职环境的影响转变，把绩效评价作为央行内审的主要职能。同时树立“以服务为主导，监督与服务并重”的同级监督新理念，改变“同级监督主要是查错纠弊”的片面思想，树立多方位的服务意识，寓监督于服务之中。尽可能多地反映和解决各职能部门的焦点和难点问题，变被动监督为主动监督，形成监督合力，从根本上树立内审的权威性，使内审人员以辅助决策者或管理者的姿态，成为领导的参谋和助手，实现内审为管理服务，为提高履职行为的效率和效果服务的内审目的。
（二）推动同级监督管理创新，提升同级监督工作层次。内审创新不仅要在理念上、制度上创新，更要在管理上创新，其实现的路径是突破现有的监督方式和手段。一是逐步实现同级监督重点转移，从操作层面逐步转到决策和管理层面，实施内审关口的前移和内审重心的上移，即将工作重心转向对组织风险、内部控制和绩效管理过程有效性的评估上来。二是改变同级监督手段和方式，实现由现场监督为主转向非现场监督为主；由时点监督转为动态的、全过程的监督；由事后监督转为事前防范；由手工监督为主转为信息化管理为主；以内审监督为主转为监督与服务并重。在充分应用内部管理中各项业务考核指标的基础上，建立科学、合理、方便操作的内控评价指标体系，实现全面监督和重点监督、连续监督和定期监督、事前监督和事中、事后监督相结合的监督体系。
（三）建立健全同级监督法则和工作制度，加快同级监督规范化建设步伐。一是建立日常监督制度和同级监督台帐制度，做好日常监督工作，明确分工，责任到人，互为联动。建立重大事项报送制度，对各职能部门重要岗位和重要业务风险点应报送的制度、规章、报表资料作出明确的规定和详细的要求，建立内审监督台帐，及时掌握被监督对象的各项业务活动，跟踪了解其履行职责和执行制度情况，定期或不定期向行长作出评估报告。二是建立联席会议制度。定期组织召开纪检监察部门主导的“大监督”联席会议，互通监督信息，对存在问题进行综合分析，共同商定处理意见，形成监督合力。
（四）适应内审转型发展需要，培养复合型专业队伍和人才。优化内审人员的专业结构和知识结构，加大培训力度，注重知识结构更新。同时创造内审人员合理流动的条件，提高内审人员的政治、经济待遇，使内审人员能安心内审工作，吸引优秀人才到内审部门工作，避免内审人员的固化造成知识老化影响内审工作的开展。逐步形成一支政治过硬、业务优良、作风清正、纪律严明的复合型内审干部队伍，以适应新形势下内审转型发展的需要。
（作者单位：人民银行新余市中心支行）
【关键词】 内部审计; 公司治理; 组织结构
一、内部审计与公司治理:现状分析
作为新制度经济学重要组成部分的企业契约理论认为,公司就是一组契约关系的结合体,正是由于这种契约具有不完备性和信息不对称性,使得契约参与各方之间存在委托问题,因此产生了公司治理。它是通过一套包括正式或非正式的、内部或外部的制度或机制来协调公司与所有利益相关者之间的利益关系,以保证公司决策的科学性,从而最终维护公司各方面的利益。公司治理机制,按照具体的治理措施,可分为信息披露制度、监督机制和激励机制等;按照机制设计或实施所利用资源的来源,可以分为内部治理机制(如审计委员会、内部审计、股权激励机制等)和外部治理机制(如外部审计、政府监管、债权契约或其他利益相关者的制衡等)。
内部审计是解决问题的控制机制,它不仅是监督机制的重要组成部分,同时信息披露制度和激励机制的有效运行也离不开内部审计活动。20世纪后期,经济全球化使内部审计从以检查、评估为主要内容的符合性审计向以增值和改革机构运行状况为主要内容的增值型审计转变,内部审计在公司治理中的作用日益突显。
传统的内部审计被视为内部控制的一部分,仅仅评估内部控制是否能实现经营活动的效率和效果,财务报告是否可靠、是否遵循了相关法律法规。21世纪初,国际内部审计师协会(IIA)对内部审计进行了重新定义,认为“内部审计是一种独立、客观的确认和咨询活动,旨在增加价值和改善组织的运营。它通过系统的、规范的方法,评价并改善风险管理、控制和治理过程的效果,帮助组织实现其目标。”在这一新的定义下,内部审计完成了由管理功能向治理功能的转变,其治理功能主要体现在缓解信息不对称、完善公司治理结构、降低企业风险、重新介入内部控制等方面。内部审计也从管理导向型转变为风险导向型。
从受托责任的角度出发,风险导向内部审计是一种为确保受托责任有效履行的能动管理控制机制,风险导向内部审计将审计对象从传统的内部控制、管理活动等扩大到治理程序,直接作用于公司治理,对公司治理发挥更有价值的作用。相比管理导向内部审计,风险导向内部审计更强调关注公司治理框架中的风险发现与风险管理,关注管理者在实现企业目标的过程中其经营管理行为可能出现的风险,关注组织在整个治理过程中的决策风险与经营风险,并在此基础上测试相关的控制机制能否管理这些风险。风险导向内部审计这种能动式、前置式的治理特性也改变了传统内部审计的组织结构。
二、内部审计的组织结构:制度安排
根据新制度经济学,任何一项制度的制定、实施及其效果,会受到相关制度的制约和影响。因此每一项制度的制定和实施,既要考虑该制度本身,还要考虑其他相关制度的安排(包括正式制度和非正式的制度)。同时为了确保制度的有效性,还必须有一套强有力的制度实施机制。内部审计制度作为公司治理制度的组成部分,其作用的发挥和有效程度的大小除决定于该制度本身的完善程度外,还取决于与其相关的制度结构,即其他的正式制度和非正式制度对内部审计制度的制约和影响,以及该制度的实施机制。
风险导向型内部审计的基本目的是帮助组织完成其目标,为此要披露相关的风险,并提出相应的改进建议。为了达到这一制度的目标,需要提供一定的条件,即内部审计部门的独立性和人员的客观性,因此内部审计章程必须获得董事会的批准,以确保内部审计部门的地位和活动不受限制。在此基础上,内部审计组织结构的设置也必须与其他制度安排相适应。内部审计在公司治理结构中是不可或缺的部分,一个企业的内部审计组织结构的设置,关系到内部审计功能的发挥。不同阶段、不同企业对内部审计功能的需求也不同,因此,根据企业规模、管理方式、企业目标等实际情况,内部审计组织结构的设置也有不同。在公司治理框架内,常见的内部审计组织结构有以下几种:
(一)财务总监领导的组织结构
这种结构的内部审计部门在公司治理框架内层次较低,只能开展部分日常性的审计工作,不能直接为经营决策者服务,更多地是履行检查功能,并未涉及内部审计的确认与咨询活动,独立性较差,如图1所示。一般多见于企业规模较小、股权结构简单的企业。
(二)总经理领导的组织结构
这种结构的内部审计部门地位比财务总监领导的内部审计部门来得更高,更接近于经营管理层,能直接为日常经营决策服务,审计的范围主要是经营审计和总经理对董事会财务责任的审计,如图2所示。这种结构有利于发挥内部审计在提高经营管理水平方面的作用,保持了审计的独立性和较高的组织地位,但难以对总经理的受托管理责任进行独立的监督和评价。
(三)监事会领导的组织结构
在现代公司治理结构中,股东大会及各利益相关方作为委托人,分别将各自的资源交董事会,并委托与董事会平行的监事会对其进行监督。这一结构的内部审计部门地位较高,有利于履行内部审计的检查、评价、鉴证功能,监事会也能够更好地利用内部审计工作履行其自身职能,如图3所示。但这种结构下,由于监事会属于公司高层制衡机制组成部分,不参与公司的日常经营管理,相应地内部审计部门不能直接服务于经营决策,难以通过内部审计改善经营管理、提高经济效益的目的,从而难以实现其对企业的增值功能。
(四)董事会或董事会下设的审计委员会领导的组织结构
董事会是公司的经营决策机构,其职责是执行股东大会的决议,决定企业的生产经营策略等重大事项,在公司治理结构中地位较高。审计委员会作为隶属于董事会下的一个专业委员会,代表董事会对管理层进行监督,同时制衡董事会的内部董事。董事会或董事会下设的审计委员会领导的内部审计部门能够保持较高的独立性、权威性和组织地位,更强调完成董事会的责任,有利于内部审计的检查、评价、监证和咨询功能的发挥,如图4所示。但这种组织结构下无法监督董事会的受托责任,在一定程度上限制了内部审计的检查、评价功能。
(五)双重领导的组织结构
以上的几种组织结构都不能同时平衡内部审计职能与独立性之间的关系,因此产生了一种新的组织结构――双重领导的内部审计组织结构,即在业务上向审计委员会报告业绩,在职能上向总经理负责并报告工作。这种双向负责、双轨报告、保持双重关系的组织结构,符合公司治理对其履行报告受托责任的要求,能够最大限度地发挥内部审计的检查、评价、鉴证和咨询的功能,而且保证了内部审计的独立性,如图5所示。
三、组织内部审计工作的最佳方式:现实选择
IIA在其2004年颁布的《内部审计实务标准》中,对内部审计机构的领导隶属关系提出了下列要点:一是内部审计机构的负责人应对组织中一个具有足够权力的负责人负责;二是内部审计机构应与董事会之间能直接交流信息;三是内部审计机构负责人的任免,应由董事会一致同意确定;四是内部审计机构的年度审计工作项目计划、人员计划及财务预算,应提交最高管理层和董事会备案;五是内部审计机构应每年一次或在必要时多次,向最高管理层和董事会提交工作报告;六是内部审计机构应定期评价其章程中规定的宗旨、权力和职责是否继续适用和有助于完成任务,并通报给高级管理层和董事会。公司治理理论认为,公司治理有四个基本主体,分别是董事会下设的审计委员会、执行管理层、外部审计人员和内部审计部门,内部审计部门通过发展与其他三个主体的关系来促进公司治理。
根据研究者(程新生、张宜,2005;廖洪、邹冉,2006)的调查,在我国上市公司中,最常见的内部审计组织结构当属董事会或董事会下设的审计委员会领导的组织结构,其次是监事会领导的组织结构,接着是总经理领导的组织结构,这三种结构合计约占被调查公司的70%。换言之,目前我国多数上市公司选择单轨报告体系。风险导向审计延续了原有内部审计与公司治理之间的报告关系,但是由于风险导向内部审计面向未来、前馈式的特性,这种报告关系正逐渐发展为能动式的双轨报告体系,服务范围和内容也有较大变化,从经营活动及内部控制扩大到了风险管理、道德氛围等公司治理所关注的内容。
在以董事会下设的审计委员会、执行管理层、外部审计人员和内部审计部门为主体的公司治理结构中,审计委员会需要内部审计提供关于内部控制的可靠、全面的信息与客观的评价,以便更好地履行其监督职责;需要内部审计对公司日常经营管理进行监督,从而确保公司有效地遵守法律法规。因此面向审计委员会,内部审计的服务内容主要表现为监督管理层的受托责任,提供内部控制及企业合法性等方面的评价信息以供审计委员会履行监督职能。高级管理层需要内部审计对其下属的受托责任进行监督,对经营活动的效率、效果进行评价,更需要内部审计把握经营管理的关键,对企业管理目标、方针和决策提出建议。面对高级管理层,内部审计服务内容主要表现为以评价各种管理活动和决策,对完善经营提出改进建议为主,并监督管理层下属受托责任的履行。因此,内部审计的主要职能依然是监督和评价,面对审计委员会时以前者为主要职能,面对高级管理层时以后者为主要职能。因此,组织内部审计工作的最佳组织结构是双重领导的内部审计机构。这是理想状态下的最优内部审计组织结构,但是在实践中,内部审计组织结构直接受到企业管理理念、企业规模、内部治理结构、人员水平和胜任能力等各方面因素的影响。因此针对我国企业股权结构、治理模式的不同现状,在构建内部审计组织结构时还要遵循科学性、适应性和可操作性原则。对于一些特殊类型的,或管理上有特殊要求的企业,可根据自己的实际情况,灵活设置。无论选择哪种组织结构,都要兼顾内部审计的独立性与专业性。
【参考文献】
[1] 贝利,等.内部审计思想[M].王光远等,译.中国时代出版社,2006.
[2] 程新生,张宜.中国制造业上市公司内部审计模式研究[J].审计研究,2005(1).
[3] 贺颖奇,陈佳俊.当代国际内部审计的变化与中国内部审计的机会[J].审计研究,2006(4).
[4] 廖洪,邹冉.从一项调查看我国内部审计现状[J].审计月刊,2006(7).
[5] 王光远,瞿曲.公司治理中的内部审计――受托责任视角的内部治理机制观[J].审计研究,2006(2).
论文关键词：持续监管 高管人员 任职资格管理
高管人员任职资格管理是“管法人”的重要环节，是银行业监管中的一项十分重要的工作。管好银行业机构必须管好高管。从上世纪90年代中国人民银行出台《金融机构高级管理人员任职资格管理暂行规定》(1996年)，正式行使对银行业机构高管人员任职资格管理至今已有十年时间。十年高管管理的历程。从人民银行到银监会。经历了由浅入深、由表及里的过程。高管范围由初期金融机构负责人扩大到包括机构负责人、董事会成员及董事会秘书、行长助理、总经理助理、总经济师、总会计师、内审和财会部门负责人在内的对银行业金融机构经营管理具有决策权或对风险控制起重要作用的人员；高管任职资格条件从专业知识、从业经验及业务工作能力延伸到个人品行、从业纪录等方面；高管人员所需学历和经济、金融工作年限也从笼统的、抽象的要求过渡为针对每一类机构每一类高管的分解细化而又具体的制度安排。十年中，监管当局对高管管理的探索从未停止过，通过抓高管管理进而保持银行业稳健运行所取得的成效也是显著的。然而。从目前高管管理办法来衡量，符合高管任职资格条件的人选很多，但业已担任高管的又未必全部称职。这就需要监管者用持续监管的理念。对高管人员实行动态管理。
一、高管管理应坚持静态审查与动态考核相结合，重在动态考核
为保证银行业的稳健运行和存款人的利益。高管人员任职资格的静态审查十分必要。正如巴塞尔银行监管委员会《有效银行监管核心原则》所指出的：“发照当局应当保证新银行机构有适当数量的股东、充足的财力、与业务结构相一致的法律结构以及具备专业知识、道德水平、能稳健与审慎经营的管理人员。”银行业这类高风险、高回报的金融机构，其高管层必须经过严格的审查。即静态审查。主要内容是历史的从业记录和现实的知识水平、管理能力及个人品行。但仅仅这样还远远不够，监管的实践告诉我们：1．静态的任职资格审查条件要求并不高；2．任职资格某些条件规定还不太具体。缺乏量化标准，难以掌握。如与拟任职务相适应的知识、经验及能力；3．任职资格的通过与否，有时还受到来自地方行政干预的压力；4．即使任职资格严格照章办事、严格审查通过，也只能说明这一时点、某高管适合担任这一职务，并不等于担任这一职务后情况恒久不变。因而，对高管人员动态考核十分必要。
对高管任期内的动态考核，一是严格按审查时的条件掌握，即所谓“保证发照与持续监管的标准相一致”十分重要；二是要重点考核任期内在经营管理中的实际业绩和风险控制能力；三是监管当局考核的结果应与银行业机构的上级行或董事会见面，以便于及时发现并纠正问题；四是监管当局应根据同质同类比较的原则，制定动态考核若干量化标准，以保证考核结果的公平、公正。
之所以提出以动态考核为主，主要是静态审查只能说明过去和现在，而动态考核则是代表未来。要保护好存款人利益，维护银行业稳健运行，必须把握未来，将未来高管任职期内的现实表现进行科学评估，以判断高管所管理的机构未来是否能正常运行并做好风险控制。
二、高管管理应坚持“硬件”与“软件”相结合。重在“软件”管理
高管人员任职资格管理有关办法所规定的学历、经济和金融工作年限、所要求具备的知识及管理能力。我们可以把它们统称为高管任职资格管理中的“硬件”，而高管人员履职过程中应具备的心理素质、应变能力、道德水准、行为规范和品行操守等，可以称之为“软件”。一名合格的高管，必须“硬件”和“软件”同时达到相应的标准，尤以考核“软件”为重。同时。“软件”是以德为主要内容。以道德品行为主要范畴的素质。重视“软件”就是解决一个为谁经营与管理、为谁服务的问题。在监管实践中，监管当局和银行业机构内部处理的高管人员，因“软件”过不了关的占了相当大的比重。以西部某市为例，银监分局成立以来，共取消高管任职资格13人，其中9人是“软件”出了问题，占整个被取消高管人员任职资格的69．2％。
抓好高管“软件”管理，一是要将高管人员年度考核制度化，并将年度考核结果作为高管人员是否称职、是否留任或升迁的重要依据。二是要细化年度考核内容，量化年度考核指标，将一些难以把握和准确定性、定量的模糊概念从考核指标体系中剔除，代之以明确的、易于把握的指标。如高管是否有违规经营行为，违规经营是一次、两次还是多次，是一般性违规还是重大违规行为。三是可以引入黄牌警告制度。本着教育为主、“治病救人”的方针，对一般性违规高管人员实行黄牌警告，辅之以戒免谈话，指出其违规性质，责其整改，并将黄牌警告载入高管档案。四是考核后应将有关情况及时与被监管机构上级主管部门对接，对持续性“软件”管理中表现优异的，要及时提拔，对表现差的要及时调整。
三、高管管理应坚持考察历史记录与考察现实表现相结合，重在考察现实表现
高管人员管理从时间顺序上讲分为历史记录和现实表现两个方面的考察，历史记录表明高管人员过去从业的情况，现实表现则代表当前高管人员履职的状态。做好高管管理必须要考察历史记录，是否有重大违规、是否在履职中有重大违反职业操守的行为。同时，高管管理还须着重在高管的现实表现中去考察是否履职到位、是否对过去的违规情况有所纠正。我国干部管理原则中重要的一条是惩前毖后、治病救人。同时，高管管理的历史记录应分清什么是原则性的问题，什么是非原则性的问题。以笔者之见，未上升到任职资格处理的历史记录应是非原则性的问题，上升到任职资格处理即取消任职资格一定年限的也应具体问题具体分析，属于平时一贯表现良好、只因一时疏忽导致工作失误而被取消任职资格一定年限的，应给一定机会让这些高管能够重新证明自己，而不应“一棍子打死”。
在参考历史记录基础上，高管现实表现考察至为重要。其主要原因是高管人员肩负着银行业金融机构改革和发展的管理重任，其现实表现关系到银行业的荣辱兴衰。监管当局应主要做好以下几个方面工作：一是要加强培训。经常性地组织高管人员学习党的路线、方针、政策以及经济、金融、法律、法规知识；二是要强化监管。对高管中存在的问题及时告诫提醒，从而引起重视，不犯低级错误，少犯错误。对问题严重的要按程序及时做出任职资格处理；三是要把监管当局现实考察情况与银行业金融机构内部考察情况结合起来，建立监管当局与银行(信用社)董事会(理事会)、上级行沟通协调机制。监管当局要及时向银行(信用社)董事会(理事会)、上级行通报高管考察情况，同时，银行(信用社)董事会(理事会)、上级行也应将高管中重大变动情况及时与监管当局沟通，从而起到全方位考察之效；四是考察高管现实表现应结合其业绩和群众评议结果全面评价，而不能片面地只看某一方面。高管的业绩主要通过其经营管理所取得的效果来展现，而群众评议结果则是本单位职工对高管工作的满意度。一般来说，二者往往是一致的，但特殊情况下也可能出现背离。监管当局应具体问题具体分析，公正、公平地结合多方面情况全面评价高管。
四、高管管理应坚持现场与非现场监管相结合，侧重于非现场监管
现场与非现场监管是高管管理的两种方式，现场监管是年度中间对高管人员的动态考核、约见谈话、任职资格处理等监管行为的总称；而非现场监管是监管者通过收集分析各种信息对高管人员是否认真履职作出的判断。这两种监管方式对高管管理都十分必要，缺一不可。但现场监管是定期或不定期的监管方式，而非现场监管则是日常性的监管，在当前有限监管资源条件下，非现场监管更为严重。
监事会“负最终责任”
近年来，监管机构先后颁布了一系列关于董事履职尽职要求的规定。《上海证券交易所上市公司董事选任与行为指引》对董事的选任与考评作出了明确规定；银监会《银行业金融机构从业人员职业操守指引》，对提高银行董事、高级管理人员的职业道德和业务素质提出了明确要求；尤其是2010年底，银监会了《商业银行董事履职评价办法》，对规范董事履职评价工作提出了明确具体的要求，提出“商业银行董事履职评价应当充分发挥监事的作用，监事会对董事履职评价工作负最终责任”。
银监会董事履职评价办法颁布后，民生银行根据董事会和监事会的不同职责，对董事履职监督评价工作进行了职责分工和界定，由监事会负责对董事履职评价的最终结果。为此，监事会把对董事履职监督评价作为重点工作之一，首先着手进行建立完善相关制度的准备，组织监事对银监会办法进行深入研究分析，同时广泛走访同业银行监事会，交流探讨履职监督工作方法；在此基础上，结合监事会自身近年来开展的对董事履职监督工作的实践，重新修订完善了监事会对董事履职监督评价办法及实施细则。新办法主要从监督评价程序、评价方法、评价结果及运用等方面进行规范和细化，为监事会开展董事履职监督工作提供了制度保障和规范指导。
“量身定制”董事履职档案
董事会在公司治理中处于核心层面。民生银行董事会机构强大，高效运行，在银行的战略管理、风险管控、绩效管理等方面发挥核心作用。由于董事人数较多，董事履职活动相对频繁复杂，要做好对董事履职情况的监督，必须做好基础性工作。
根据履职监督工作需要，监事会不断探索并逐步建立完善了董事履职档案。一是根据银监会办法要求，在监事会对董事履职监督实施细则中以表格形式明确了董事履职档案的内容，主要包括董事参加董事会会议、董事会专门委员会会议和股东大会的出席情况、发表意见和表决情况，以及董事参与课题研究及调研情况等内容。二是根据董事会成员结构，即股东董事、独立董事、执行董事的重点职责，并按照每位董事担任董事会专门委员会委员的情况，区分并细化对各位董事的履职要求，为每位董事“量身定制”不同的履职档案，如对独立董事和董事会专门委员会召集人增加“到本行工作情况”等内容。三是及时整理并定期核对档案资料。搜集整理董事履职资料的日常工作由监事会办事机构具体负责，由相关工作人员每季度调阅各位董事履职活动记录，包括董事参加各类会议的会议记录、纪要，董事参加培训情况以及独立董事到民生银行工作记录等资料，整理编制董事履职档案，并通过半年度统计、年末汇总，与董事会办事机构和董事本人核对有关信息等环节，初步建立了较为完整的董事年度履职档案。作为董事履职活动的真实反映，履职档案为监事会对董事履职情况做出客观、公正、独立的评价打下了坚实的基础。
主客观结合、量化评价
为综合评价董事年度履职情况，民生银行监事会主要采取主、客观评价相结合，并量化评价标准的方式，对董事年度履职情况做出综合评价。其中，客观评价占70%，主观评价占30%。客观评价主要以监事会日常监督建立的董事履职档案为基础，年末汇总形成董事年度履职情况表，主要包括每位董事年度参加各类会议的出席率、会议发言和提出建议情况，参加考察调研和提出专业报告情况以及独立董事坐班情况等项目，并按照不同权重设置各项指标的分值，汇总计算出客观评价得分。主观评价为每年度末监事会组织董事对本人年度履职情况实行自我评价和对其他董事履职情况进行互评的方式，综合了解董事的评价意见。监事会向每位董事发放年度履职情况测评表，要求其对本人和其他董事就董事履行忠实义务、勤勉义务的情况作出客观公正的评价。
2010年，对董事履职情况进行量化评价的做法开始试行。经不断改进完善，目前该套评价指标内容相对全面，评价标准比较清晰，实施效果较好，使以往局限于宏观抽象的董事履职评价工作有了量化的评价依据和标准，监督评价真正做到了有章可循、有的放矢。
推动评价结果落到实处
民生银行监事会通过对董事履职情况进行日常监督、年中评价和年末汇总，形成不同阶段的评价结果。具体为：根据日常持续监督情况，如发现个别董事履职不够勤勉或存在其他问题，及时向董事会和董事发出监督提示函，督促相关董事及时改进；每年上半年工作结束后，对董事半年度履职情况作出阶段性评价，并向董事会和董事发出半年度董事履职情况通报，对个别履职不够到位的董事，如存在亲自出席会议较少等情况进行书面提示，督促董事予以改进，认真履行职责；年度末，监事会根据对董事年度履职的主观和客观评价得分，计算得出每位董事年度履职综合得分，并根据相关标准，对董事年度履职评价结果分为“称职”、“基本称职”和“不称职”三个级别。如果个别董事行为有违反法律法规或公司章程规定，以及年度履职为“基本称职”和“不称职”的情况，监事会将会同董事会对该董事进行诫勉谈话，并提出相关整改意见或罢免建议。就监督工作实际情况来看，目前尚未出现“基本称职”和“不称职”的评价结果。
近年来，民生银行监事会对董事履职监督评价结果都能及时与董事会和董事本人“见面”，一方面使董事及时了解监事会的监督工作动态以及自身的履职情况，督促其改进提升履职能力；另一方面也加强了监事会与董事会的工作联系和沟通，共同促进董事更加认真履行公司章程赋予的职责；监事会通过实施有效监督、形成评价结果、推进结果运用，切实将对董事履职的监督评价落到了实处。
一、经济责任审计与央行传统审计模式的差异
《规定》要求：中央和地方各级党政工作部门、事业单位和人民团体的正职领导干部或者主持工作一年以上的副职领导干部都要接受经济责任审计。央行是政府的组成部门，各级分支机构是总行的派出机构。按照《规定》理应对央行分支机构的领导干部开展经济责任审计。经济责任审计与履职审计、离任审计的对象都是领导干部。然而，在审计目的、审计对象、审计内容、审计方法、审计结果运用上又有着明显的差异。
一是审计目的不同。央行履职、离任审计都是对领导干部履行职责情况进行审计，目的是促进领导干部依法、公正、高效地履行职责，保证单位资产安全。经济责任审计则是专指领导干部履行经济管理职责的情况，重在分清领导干部任职期间在本单位经济活动中应负的责任，目的是推进党风廉政建设，促进领导干部树立科学的发展观和正确的政绩观，从而更好地推动本单位的科学发展。
二是审计对象不同。央行履职、离任审计的审计对象是领导干部。这里所指的领导干部包括分支机构的行长、副行长及其他行级领导干部，各级行内设职能部门的主要负责人以及直属企事业单位的负责人。按照《规定》经济责任审计的对象仅指分支机构正职领导干部或者主持工作一年以上的副职领导干部。
三是审计内容不同。央行履职审计的内容是传达、贯彻国家金融方针政策、法律法规情况；组织和参与决策情况；内部控制情况；履行业务管理职责情况。离任审计包括管理决策、干部管理、廉政建设、内控建设和业务管理等五个方面内容。前者是任中审计，后者是任后审计，两者都是全面审计，内容大同小异，审计结果殊途同归。经济责任审计的主要内容是本系统、本单位预算执行、财务收支的真实、合法和效益情况；重大投资项目的建设和管理情况；重要经济事项管理制度建立和执行情况；以及贯彻执行国家方针政策和决策部署情况；遵守廉洁从政规定情况等，落脚点在于查明领导干部应负的经济责任。其既可以任中审计，也可以任后审计。经济责任突出了财政、财务收支和经济活动合法性、有效性、效益性。
四是审计方法不同。央行履职、离任审计采取进点公告、问卷调查、查阅档案等审计方法，通过座谈、函证、质询和走访等方式了解情况。审计方法较传统，重在查错纠弊，使用的大多是定性评价。履职、离任审计既可以“下查一级”，也可以是同级监督。经济责任审计通常采取“下查一级”的方式，采用召开会议、审计公示、查阅档案、听取意见等审计方法。为了客观反映审计对象经济决策、财务管理的合规性、有效性、科学性，还需要通过定性与定量相结合的方法，对领导干部任期内的相关经济指标进行分析，确认其经济效益和工作业绩。
五是审计结果运用不同。履职、离任审计报告报本行行长审阅；审计工作的结果形成审计结论提交组织人事部门存档，作为今后干部选拔、任用的参考依据；对审计对象所在单位下达整改通知，促进其规范高效履职。经济责任审计报告送达被审计的领导干部及其所在单位；审计结果等结论性文书报送本级行政首长，必要时报送本级党委主要同志；并提交委托审计的组织人事部门，有关结论也可纳入领导干部的廉政档案。
二、基层央行开展经济责任审计需要解决的问题
在我国已有的经济责任审计实践中，暴露出一些具有共性的问题。如，经济责任的归属难界定；审计工作难度大；缺乏相对统一的评价标准和指标体系等。央行领导干部的经济责任范畴除了本单位财务收支、资产管理等经济责任外，还有巨额金融资产管理的责任、金融管理与金融服务的风险和责任。央行如果开展经济责任审计则需要解决以下三个方面的问题。
首先是认识问题。央行的履职、离任审计已开展多年，有较完善的规章制度，有相配套的操作规程，有较成熟的审计方案。内审人员对这些传统的审计模式较熟悉，审计起来得心应手。许多人认为履职、离任审计是广义的经济责任审计，与经济责任审计的对象一样是领导干部，再开展经济责任审计没有必要。比较起来，人行的财务收支相对简单，无法反映央行经济活动和管理工作的全貌,如开展经济责任审计是否会回到央行最初的财务收支合规性审计模式。而且，《规定》要求的经济责任审计内容有一定的局限性，据此评价央行的领导干部任期内的工作业绩和绩效难以客观、全面。思想认识的制约将影响央行经济责任审计的开展。
其次是制度问题。央行经济责任审计还在摸索之中，有关的制度有待建立，经济责任审计的范畴、内容、方法、结果的运用尚待明确。与领导干部相关的经济责任需要界定，有关的绩效评价指标建立尚待时日。如何将经济责任审计与履职审计、离任审计有机结合都是需要我们思考的问题。
第三是人员问题。人才是内审的“生命线”，队伍素质的好坏决定审计质量高低。目前，各级分支机构受人员结构、业务素养等因素的制约，内审队伍素质参差不齐。加上近年来上级行系统的内审业务培训少，高层次的内审业务培训更是缺乏，有关的学习辅导资料又难买到。现在条件下完成常规的审计项目尚可，要对经济效益进行定量分析与绩效评价，说起来简单，做起来难，内审工作转型需要各级领导的重视和支持，需要各级内审人员加倍的学习与实践。
三、基层央行开展经济责任审计的建议
针对上述问题，结合央行内审工作转型的要求，我们认为基层央行的经济责任审计应在《规定》明确内容的基础上突出央行职能特点，结合央行的工作实际，形成有自己特色的审计模式。鉴于央行领导干部大多是“先离后审”，我们建议对领导干部任中以履职审计为主，离任时以经济责任审计为主，全面审计与绩效审计互为补充，形成较完备的领导干部审计监督机制。
1.提高认识，建立制度。
为了加强央行的治理，完善对领导干部的监督机制，在央行开展经济责任审计是非常必要的，也是适应形势发展要求的。央行内审工作转型的目标是由传统的财务、业务合规性审计向内部控制、风险管理和绩效审计转变，经济责任审计包括财务收支绩效、经济效益等内容，这是与内审转型方向是一致的。我们要适时修订央行领导干部离任审计制度，将经济责任审计的内容充实其中，规范经济责任审计方案，以制度推动经济责任审计工作的开展。各级分支机构的领导干部要提高对经济责任审计重要性、紧迫性的认识，加强对内审工作转型的领导，积极推动经济责任审计工作的开展。内审人员要转变思路，加强学习，为经济责任审计工作的开展创造条件。
2.明确内容，规范程序。
基层央行要开展经济责任审计，首先应结合实际对各级分支机构领导干部的经济责任进行厘清。按照《规定》所指的内容将所有可能引发领导干部经济责任的管理和监督行为纳入审计范畴，包括本单位的预算管理、财务收支、财产安全等狭义的经济责任审计范畴。同时，我们要对审计的内容进行拓展，涵盖中央银行资产、负债管理等广义的经济责任审计范畴，审计内容以领导干部任职期间本机构金融资产的完整、安全、效益，以及央行宏观调控、金融管理、金融服务职能履行中的管理责任、法律责任为基础。具体内容包括内部控制、财务管理、重要资产及重要投资管理、依法行政、主要业务管理等五个方面。其中：内部控制包括制度建立、组织管理、应急处置；财务管理包括预算管理、财务收支、大宗采购；重要资产及重要投资管理包括发行基金、固定资产、再贷款管理、历史遗留问题的处理和基建项目管理；依法行政包括行政许可、执法检查、行政处罚；主要业务管理包括综合管理、发行保卫、会计国库、信息安全等。然后，在现有合规性审计程序的基础上，增加效益性审计的内容，建立一套适合央行实际的离任经济责任审计程序，明确审计底稿、事实确认、初步意见、审计报告、审计结论等内容和形式，规范审计结果的运用范围和价值体现。
3.增强素质，创新方法。
要加强内审队伍建设，必须将内审理论培训与实务培训配套进行，注重在审计实践中培养锻炼人才，建设一支既有内审理论又有实践经验的内审人才队伍。不断创新审计方法，做到“三个结合”。一是经济责任审计要与经济效益审计相结合，要在财务收支审计的基础上，注意对领导的决策、管理、资金效益的审计，注重对重大投资项目决策的规范性、科学性、有效性的评价；二是经济责任审计要与审计调查相结合，要认真搞好审前调查，对一些在账面上无法核实的情况要纳入审计调查的范围，及时调查取证，做到问题定性准确无误，定量分析恰如其分；撰写有份量的审计报告和调查报告，真正做到一个项目两份成果。三是要在内部控制制度评价的基础上，运用好分析性复核、审计抽样、指标分析等方法对资产风险、管理风险、法律风险及财务收支的效益、资产采购和管理的效益、重大投资的效益等进行分析。特别要重视计算机辅助审计技术的应用，加大业务风险的系统排查，提高审计效率，降低审计风险。
4.突出重点，反映客观。
【关键词】 CFO职责； CFO绩效； 非财务指标； 平衡计分卡
中图分类号：F230；F272 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2016）08-0059-04
CFO作为高管团队的重要构成，拥有专业的知识技能和丰富的实践经验，掌管着涉及财务管理的所有职责。随着经济全球化的不断推进以及信息技术的日趋成熟，财务管理工作不再只是进行简单的基础核算、监督、报告，保障企业日常经营活动顺利运行；而是逐渐延伸至企业的战略决策层面，譬如提供方案建议及资金、财务支持，进行企业价值创造及管理等。因此，与过去相比，CFO的职责更具综合性、战略性、全局性，在企业经营管理中担当了更重要的角色。此外，鉴于CFO职责履行对企业日常经营和战略决策的重大影响力，2002年《萨班斯-奥克斯利法案》（SOX）把CFO职责的法律责任提高至与CEO同等重要的地位。由此，企业如何选择、运用恰当的绩效评价方式有效地评价CFO职责履行效果显得尤为重要。现有文献大都研究高管团队及团队中处于管理支配地位的CEO的绩效评价，鲜有针对CFO绩效评价的研究。考虑到在新时期，随着CFO职责的战略性延伸，其管理价值也相应提升，本文分析了不同时期CFO的职责定位，探究了更合理、有效的绩效评价体系。
一、CFO职责定位：从财务到战略
（一）CFO传统职责：财务监督
首席财务官（Chief Finance Officer，CFO）一词起源于美国，被运用于称呼全面负责企业财务和会计实务的最高管理者。对我国企业而言，CFO是一种舶来品，国内学者于1991年才开始引入该词。2002年11月，中国总会计师协会第三次全国代表大会将“总会计师”改为“首席财务官”（CFO），同时将CFO内涵和外延明确为财务主管、总会计师、财务总监以及未设总会计师或财务总监的财务部门负责人。CFO传统意义上的职责偏重于会计、财务核算，所涉及的管理层次并不高，更多充当着“账房先生”“计分员”的角色。杜胜利[1]提出，CFO秉承对股东负责的原则，代表董事会主要承担外部受托责任，对股东的资本进行经营，对公司的财务状况进行监督。
（二）CFO延伸职责：战略支持
20世纪90年代，信息技术革命改变了企业商务运作模式。面对商业环境的全新挑战，CFO职责定位作出了相应的转型，逐渐步入经营主战场，担任“战略伙伴”“关键得分员”等角色。Wilson Jim and Ervin Michael[2]从重塑董事会角色、改进公司治理的角度论述了CFO的战略功能。他们认为董事会需要通过详尽的战略审查来提升股东价值，此时管理层需要提供更大的确证来配合审查，其中，CFO给予CEO的重要支持性分析是确证的关键组成部分。因此，CFO职责远远超出遵从已有规则处理业务的范畴，还应结合战略背景，联合CEO一起灵活运用这些规则，实质性地增加企业价值。Thomas Walther [3]在《再造财务总裁》（Reinventing the CFO）一书中，阐述了随着企业金融和财务工作与运营活动的不断融合，CFO的职责也进行了相应的调整，即CFO在担任企业财富“计财者”的同时也承担了增加企业价值的职责，具体包括以下五个方面的内容：金融和财务与企业经营的合作与整合、战略、管理控制、成本管理、过程与体系。上海国家会计学院[4]在《中国CFO能力框架》研究报告中定义了CFO的职能，即贯穿公司价值创造活动的全过程，沿着管理层次，自上而下分别体现在战略管理、经营管理和资源管理三个层面。尽管针对转型后CFO职责的描述国内外学者众说纷纭，但是大部分学者都认同新时期CFO需要被赋予新的职责――战略支持。在坚守传统职责的基础上，CFO延伸的新兴职责有助于适应环境变化，更好地实现企业价值创造。与此同时，随着CFO职责的延伸，其职责履行情况和效果的绩效评价也会变得更复杂，因此，企业需要确立合适的绩效评价模式，以更好地适应其战略支持的职责。
二、CFO绩效评价的现状与改进
（一）传统绩效评价：财务指标主导
传统的高管绩效评价以财务指标为主导，主要包括会计利润指标（销售额、利润、收入），经济利润指标（EVA）以及市场价值指标（股价） [5]。这些财务指标可量化性强，故便于计算、获取、理解。然而以财务结果为导向的指标均存在短期性、滞后性及片面性的共性缺陷。此外，会计利润和经济利润指标容易因人为操纵而失真，市场价值指标则会受市场行情影响而异常波动，甚至存在泡沫。因此，财务指标主导的绩效评价体系不能真实、全面反映高管努力情况，用它来衡量其绩效有失偏颇。
从管理技术层级来看，CFO位列财务专业的最高层，能直接影响企业所有相关高级经理所进行的会计决策，如会计方法的选择和会计调整[6]，最终影响财务报告，并且CFO的财务直接影响力非常强大，甚至连CEO都不能匹敌。如John Jiang et al.[7]的研究发现，相比CEO股权激励，CFO的股权激励与盈余管理的敏感性更强，即面对利益机会，CFO比CEO更有能力来操纵财务指标，进行盈余管理。同时，社会公众也认为CFO拥有财务优势。CFO进行股票交易的信息含量（未来股票回报）要高于CEO的股票交易，CFO购买公司股票后会获取具有统计、经济意义上更高的异常回报 [8]。因此，鉴于财务指标受CFO重大直接影响，采用财务指标主导的绩效评价模式不能公允评价其职责履行情况和效果，特别是延伸的战略支持职责。一方面，战略支持是事前活动，财务指标衡量的是事后结果，职责履行和绩效评价在时间上不一致；另一方面，战略支持效应体现在企业经营的各个方面，财务指标则片面地侧重企业财务表现，职责履行和绩效评价在结果范围上不匹配。
（二）综合绩效评价：引入非财务指标
Eduardo Schiehll and Francois Bellavance[9]在研究高管个体CEO时提出，传统财务指标如会计回报提供了一种合理的方式来衡量CEO当前管理（当期收益）的工作状态，但不能很好地反映CEO对战略计划、可辨识的增长机会、经营主导或新产品投资等方面（延迟收益）的工作状态，即财务指标不能全面地衡量CEO管理行为。经济理论表明非财务指标能反映不同维度的管理行为，高管绩效评价应该涵盖该指标。同时，“信息量原则”指出任何绩效计量方式只要易于获取，且评价管理层绩效具有增量信息，都应该被运用到薪酬契约中。因此，非财务指标是高管绩效评价的有效指标，更适于衡量CFO在战略支持（延迟收益）方面职责履行的工作状况。除此之外，非财务指标来源较宽泛（内部及外部），CFO对该指标控制权削弱，指标纵的风险降低。
任何绩效评价指标都非全能。相比财务指标，非财务指标可量化性低，运用该指标评价绩效薪酬时易受评价者个人情绪影响。Shujun Ding and Phlip Beaulieu[10]采用实验法探索平衡计分卡绩效评价中财务指标的作用，结果发现财务指标的运用可以修正情绪一致性偏差，即减少判断和决策时的情绪影响。综合采用财务指标和非财务指标评价绩效会使得会计资产回报和市场回报更高[11]。这一方面是因为综合指标体系将企业战略与管理层绩效挂钩，促进管理层职责履行，企业经营更有效；另一方面是因为综合指标体系更全面、真实地反映了绩效水平，利益相关者更认可，产生了正面积极的反馈。因此，CFO绩效评价体系需要综合采用财务与非财务指标，形成优势互补，完整评价CFO职责履行效果。
三、战略视角下的CFO绩效评价模式
（一）基于平衡计分卡的CFO绩效评价指标
目前，将财务与非财务指标结合得最完善的绩效评价模式应属平衡计分卡（BSC）。该绩效评价模式充分考虑了企业的短期与长期目标，综合运用财务和非财务指标、滞后与领先指标，避免了传统财务指标主导下那种以牺牲长期价值创造过程为代价而追求短期利益的战略实施和绩效评价模式。平衡计分卡绩效评价体系的优势除了非财务指标较为健全，弱化了CFO对财务指标操控之外，还将管理层的行为与战略目标联系起来，因此该模式在某种程度上更好地评价了CFO延伸的战略性职责。平衡计分卡评价指标包括财务、客户、内部流程、学习与成长四个维度。各个维度自上而下存在一定的逻辑关系，下层维度（学习与成长、内部流程）的持续完善是实现上层维度（客户满意和财务目标）的手段。立足于CFO职责特征，从平衡计分卡四个方面构建其绩效评价体系（如表1）。其中，这四个维度在绩效评价中各自发挥作用，又互相影响。首先，客户维度主要体现了CFO的战略支持职责，既服务外部客户，促进业务顺畅交易，又协助内部客户，提供重大决策支持；其次，CFO的财务监督职责主要体现在内部流程方面，即通过会计流程、财务流程、税务系统进行基本监督，辅以内部控制进行全局监督；再次，CFO的不断学习与成长是其履行财务监督和战略支持职责的必备条件；最后，以上这三个维度的执行效果均会反映在财务维度上。
（二）评价指标的涵义
顾名思义，财务主要是基于会计报表的财务指标，CFO的基本职责就是及时提供高质量的财务报告，为企业的利益相关者提供财务监督媒介。高管是企业经营的掌舵人，毫无疑问需要对企业经营业绩负责，CFO也不例外。那么，企业经营业绩中财务共性指标诸如营业收入、净利润、ROA及EVA应囊括在CFO财务评价维度中。由于财务指标是由具有财务专长的CFO直接负责，操纵嫌疑较大。在利用该指标时应该首先审查其准确性，并赋予合理的权重。同时，CFO对企业经营效率的监督情况需借助财务运营效率指标予以评价，如应收账款周转率、呆坏账比率、成本费用预算达成率、资产控制安全度等。两类财务维度指标全面考虑了CFO专业技术高管的特质，既对企业经营业绩负责，又对与财务专项相关的企业经营效率负责。
对CFO而言，其客户的涵义广泛，除了狭义的业务客户外，还包含供应商，以及董事会、CEO团队，甚至级别低于CFO的业务、职能部门等。各类客户是企业价值链中各个环节的能动主体，协同合作实现企业增值活动。此过程中，CFO为内外客户提供优质服务，维护多方关系是其战略支持职责的基本体现。从外部客户方面来看，首先，供应商是否满意主要取决于应付账款的结算是否方便、简洁、迅速、优惠，因此，CFO在确保及时、高质量、低成本的产品供应同时，还应注重调节付款状态，赢得供应商信任，从而使企业获得更多优惠政策；其次，在业务客户层面，CFO需要维护好与新老客户的关系，加强沟通以进一步了解需求，及时进行财务处理且有针对地提供信用政策及结算方式，确保货款回收质量。从内部客户方面来看，CFO在管理层中不仅担任着管理责任，还需履行责任。因此，CFO一方面需要与CEO团队精诚合作，提供战略信息支持，发挥资金运营及资本运作功能，使CEO团队决策得力；另一方面需要向董事会如实汇报CEO团队的工作情况，对CEO及业务部门制衡监督，避免经营舞弊风险，同时为董事会提供诸如预算决策、投融资决策、绩效和薪酬决策、风险管控、利润分配决策等方案。对于低级别的业务、职能部门，CFO需要提供有力的业务信息支持及完善的绩效评价体系。
CFO职责的内部流程是由以CFO为指导中心的财务组织设定，分为基本流程和延伸流程两部分。基本流程包括财务流程、会计流程和税务系统。其中，财务流程确立受财务组织战略和业务流程影响；而会计流程由财务组织战略、业务流程、财务流程和人力流程共同决定[12]。会计流程是最基本的流程，属于企业后台支持流程，以会计核算流程为主；财务流程包括财务计划、预算、控制、报告等模块，侧重于基础会计数据再运用；税收测算依据会计、财务基础数据，税务系统与这两项流程密切相连，企业需要用对税务系统――控制税收风险，用好税务系统――利用税务筹划。三项基本流程的持续优化（信息化、集成化、柔性化）是CFO的基本职责，也是CFO的关注重点。2002年，SOX法案随着安然、世通财务舞弊大案曝光而出台。其中，304条款明确规定CFO对财务报告的重大不合规性承担责任，处以包括津贴、激励等薪酬偿还及罚金在内的惩罚，同时CFO在建立、维持内部控制系统方面和CEO承担着同样的管理责任，在季度和年度财务报表中均要对内部控制有效性进行评价。故从法律层面来看，CFO在内部流程建设方面延伸出新职责――内部控制。此后，大量学者也研究证实企业在对CFO绩效进行评价时逐步采用非财务指标――内部控制质量。譬如，自SOX颁布后，CFO轮换比例从2003年到2005年逐步上升，并且糟糕的内部控制质量会触发CFO轮换机制。Rani Hoitash et al.[13]研究了绩效评价后果的另一项机制――薪酬，认为CFO肩负内部控制质量的受托责任，内部控制存在重大缺陷会导致CFO薪酬降低。因此，监管环境变化使得实务赋予CFO内部控制这项新职责，该职责履行效果构成CFO绩效评价的重要组成部分。其中，具体指标包含内部控制缺陷，如设计缺陷、执行缺陷，会计层面缺陷，其他层面缺陷等。
学习与成长维度包括任职资格达标率和培训目标达成率两方面。作为企业重要高管，CFO必须拥有复合能力，且相应的资质在任职之初就必须具备。任职资格主要涉及知识（学历、经验、公司情况、战略、财务类知识）、综合能力（领导、沟通、创新、责任），以及职业道德（财务舞弊、造假）等方面。CFO在财务执业过程中不是纯粹运用技术方法，而是大量依靠职业判断，故执业质量（财务舞弊与否）深受其道德水准左右。此方面的任职资格需要采用一票否决制度，一旦CFO涉及财务舞弊造假就不得聘用或留用。其他方面任职资格如果存在稍许不达标的地方，CFO可以在其任职过程中逐渐修正完善。职业培训是人才保持先进的动力，培训方式可以为自学及向他人学习（报班学习、日常观察及相互交流学习）。CFO培训除了专业知识的强化学习，还需要知识维度的拓宽学习，如管理、心理、法律、商务等方面。
四、结论
CFO职责并不是一成不变的，面对新时期经营环境的巨大变化，其职责被赋予了新的要求，进行战略性延伸，注重企业价值创造。此时，传统财务指标主导的绩效评价模式不足以全面评价CFO职责的履行效果。同时，CFO的财务专长高管特质使得财务指标会受其直接影响，评价指标本身的公允性受到质疑。非财务指标引入有助于弥补财务指标的不足，一是该指标更适于衡量战略支持在内的延迟收益行为；二是该指标来源广泛，被CFO人为操纵风险降低。因此，综合采用财务与非财务指标的评价模式更利于实现CFO绩效评价的目的。本文借助综合财务及非财务指标的绩效评价模式的集大成者――平衡计分卡，重构了CFO绩效评价模式。CFO平衡计分卡绩效评价模式具备的四个维度：学习与成长维度衡量自我任职能力完善，内部流程维度衡量业务流程优化，客户维度衡量内外客户服务满意度，财务维度衡量以上三个维度实施的财务结果。四个维度相互作用，全方位评价了CFO职责履行绩效。
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