时间:2023-02-24 17:27:15
开篇:写作不仅是一种记录,更是一种创造,它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感,将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇社会审计论文,希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友,陪伴您不断探索和进步。
【关键词】审计质量;审计环境;对策
一、提高社会审计质量的意义
(一)审计质量是社会审计赖以生存和发展的基础
审计质量是审计人员按照一定的审计目的,对审计对象进行审查,从而实现准确评价审计目标的可能程度。审计质量越高,就越有可能接近对被审计单位财政、财务收支及其经济活动的真实性、合法性、效益性等审计目标评价的准确程度。这时,审计监督职能才能得以充分发挥。反之,审计质量越低,就越没有可能做到准确评价审计目标。这时,审计监督职能难以得到充分的发挥。因此,审计质量是社会审计赖以生存和发展的基础。
(二)审计质量是发挥社会审计监督作用的决定因素
审计监督的根本目的是为了维护国家财政经济秩序,推进依法行政,加强廉政建设,促进经济发展。审计不仅要查错纠弊,反腐倡廉,解决或促进解决一些职工群众关注的焦点、热点和难点问题,而且要从更深层次评估和分析国民经济运行的质量,提出意见或建议,服务于党政领导的宏观决策和管理。审计质量的高低,直接影响到审计监督作用的发挥水平。
(三)审计质量是衡量全部审计工作的最高标准
与实行审计监督的根本目的相适应,审计机关采取的一切举措、开展的全部工作,其最终落脚点就是为了切实履行审计监督职责,保证审计工作的质量,更好地发挥审计监督的职能作用。因此,衡量和评价内部审计各方面的工作尽管有不同的尺度和标准,如领导班子水平、干部思想和业务水平、机关管理水平等,但归根到底还是要看其审计质量是否符合审计规范和审计准则,是否达到审计目标的要求,是否充分发挥了审计监督作用。审计质量的高低因而也就成为评价和衡量全部审计工作的最终和最高的标准。
二、审计质量不高的原因及分析
审计质量就是指审计工作的规范程度和审计作用的发挥水平。目前,社会审计的质量是社会上各阶层人士都比较关心的热点问题,尤其是上市公司的社会审计质量,因为涉及各种投资者而更引人注目。尽管近年来我国审计质量有了明显提高,取得了一定成绩,但社会各界对审计质量客观性的质疑仍具有相当的普遍性。审计质量不高的原因是多方面的,主要表现在:
(一)审前准备工作不充分
对被审计单位的基本情况了解太少,尤其是对其所处的经济环境、业务流程、关联交易及其内控制度等未作审前调查,忽略了制定审计方案时的前置工作。如:在了解被审计单位基本情况后,未对所取得的资料进行初步分析性复核;在编制审计方案前,对重要性水平和审计风险未进行初步评估。审计方案过于简单,缺乏深入的调查研究,内容不详细,分工不合理,对审计工作缺乏指导作用。对审计的目的不明确,对审计后应该达到什么目的、取得什么效果没有十分明晰的思路要求。审计计划不够科学,审计目标不够明确,工作计划带有一定的盲目性、随意性,制定的审计方案脱离实际,操作指导性不强,审计重点不突出。
(二)审计责任感不强
一些审计人员的财会业务水平不高,对被审计单位财会人员利用会计手段作弊看不出、拿不准、识不破,必然会使其违法乱纪问题蒙混过关。另外,审计人员审计责任感不强,在审计中瞻前顾后,患得患失,淡化自己的职责,只求完成任务,不顾审计质量,加大了审计风险,降低了审计质量。
(三)对法律法规不熟悉
在实际工作中,审计人员对法律法规不熟悉的表现情形有:1.对与被审计单位相关的法律法规掌握不全面,知其一,不知其二。2.对相关的行业规章及其政策规定平时不注重收集和学习,待审计中碰到问题后,有的回避疑点,轻易绕过,有的临时抱佛脚,现学现用。
(四)审计方法不当,定性不够准确
审计取证、编制审计工作底稿缺乏严格规范,随意性比较大,运用不当或方法单一,抓不住审计重点,找不准问题隐藏的领域,泛泛而审,虽然下了功夫,费时又费力,但顾此失彼,审计做得不深、不透。审计综合分析不够透彻,审计意见缺乏针对性、可行性,审计报告的质量和水平不高。审计方法实施得不够彻底,真实性审计质量不高,重大问题没有查深、查透。审计决定落实不够到位,审计工作的有效性未能得到充分发挥。
三、提高审计质量的措施
(一)规范审计工作程序
规范的核心是研究4个方面的问题:1.审计方案;2.审计证据;3.审计底稿;4.审计报告。审计方案的核心是审计调查。目前审计方案除本身存在问题外,另一个主要问题是审计方案不符合实际,方案缺乏审计调查。要把审计调查作为制定审计方案的前提,任何一个审计项目都要先搞审计调查。审计底稿到底怎么写要好好研究,审计底稿是保证审计质量,防范审计风险的一个很关键的环节,也是防范道德风险的一个关键环节,这一点必须抓住,这是对历史的一种责任。
(二)改进审计方法
1.精心部署,周密安排审前准备工作。安排审计准备工作,要做到科学、合理,全面考虑,不能带有随意性。审计方案的内容要周全、详细,分工要明确、合理。审前培训工作要到位,要让审计人员全面了解审计目的、内容和相应的法律法规以及被审计单位的基本情况。2.坚持事前、事中和事后审计相结合。对那些领导极为关注、群众十分关心的重点资金、重点工程以及救灾等专项资金进行全过程监督,保证资金使用效率。在重大审计项目的组织形式上,要积极探索国家审计、社会审计、内部审计共同参与的审计方法。同时,要从实际出发,循序渐进,逐步探索效益审计新路子。3.审计与审计调查并重,审计查处问题和分析研究问题并重。运用审计调查手段,有利于提升审计水平,提高审计工作的质量,更好地发挥审计监督的作用。改变就审计论审计的惯性思维方法,要形成以理性分析为核心的审计工作新观念,把分析、研究贯穿到审计工作的全过程,把握总体情况,反映突出问题。
(三)加强审计管理
现代生产力发展到一定程度,管理与效益越来越重要,渗透到经济生活的各个领域和各个方面。所谓效益,简单地说,就是投入产出比。管理是为了提高效益。审计也要讲求审计效益。审计投入的是人力、财力,产出是维护经济秩序的正常运转和促进国家财政资金的有效使用。因此,审计管理十分重要,要通过加强审计管理来大力提高审计的效率和质量。近年来,各级审计机关在加强审计管理方面做了一些工作,管理水平有了一定的提高。但审计管理整体水平仍然比较低,这已经成为制约审计质量和水平的瓶颈。
(四)重视内控评价
企业内部控制制度包括控制环境、会计系统和控制程序3个要素。经过会计基础工作规范化的努力和新会计法的威慑作用,大多数企业都建立了较为完善的会计系统。因此,完善企业内部控制制度应重点改善控制环境和增强控制程序的执行。任何企业的控制都存在于一定的控制环境中,控制环境的好坏直接决定着企业其他控制能否实施或实施的效果。一个良好的控制环境应包括经营管理的观念、方法和风格;组织结构;董事会;授权和分配的方法;管理控制的方法;内部审计;人事政策和实务等。注册会计师应重视对被审计单位的内部控制制度的研究和评价,真正发挥制度基础审计的优越性,笔者建议应尽快建立内部控制制度评价准则。(五)改善审计环境
1.尽快改变会计师事务所的组织形式。事务所采取有限责任公司的组织形式将注册会计师的责任与事务所的风险予以割裂,巨大利益的驱动无法与注册会计师的个人责任形成有机结合,加大了事务所的风险。为了提高事务所的抗风险能力,必须将注册会计师的无限责任纳入事务所的组织体制中。改善会计师事务所组织结构,鼓励会计师事务所扩大发展规模。保证审计质量重要的一点是要把审计责任与注册会计师联系起来,这就要建立一个能够保持会计师事务所与注册会计师之间以无限责任或连带责任为基础的利益约束机制,也就是建立以注册会计师为会计师事务所出资人的体制。把责任分解到注册会计师个人,提高注册会计师的独立性和风险意识,从而提高注册会计师提供高质量审计服务的压力和动力。
2.政府部门应为注册会计师及事务所执业创造良好的社会环境。不是注册会计师未能发现其虚假报表,而是当发现问题的注册会计师或事务所持有不同意见时就会遭到更换。其原因在于有关政府部门参与其中,甚至有些地方政府部门直接指导、支持或者默认了造假。因此,政府部门应为注册会计师及事务所执业创造良好的社会环境,以利于注册会计师及事务所抗风险能力的提高。在我国目前的法律框架下,公司股东大会决定了注册会计师的聘任。注册会计师的作用是向投资者公开披露审计报告,作为沟通上市公司管理当局与投资者之间的桥梁,同时是约束公司管理当局行为的一种有效的监督机制。由于上市公司的股权集中、国有股东缺位问题,导致上市公司存在较为严重的内部人控制现象,股东大会往往流于形式。会计师事务所的聘任与解聘实际上是由公司内部管理层来决定的。这种不合理的公司治理结构致使会计师事务所不能代表所有投资者,特别是中小投资者的利益出具审计意见。在这种情况下,如果注册会计师说“不”,就可能被解聘。事务所为了保住市场份额,忽视质量。因此,审计质量的提高决不是单靠注册会计师行业自身就能解决的,一个健全、有效的公司治理结构能为注册会计师审计提供良好的执业环境。
3.加大注册会计师行业执法力度。加强法制建设、加大处罚力度是提高注册会计师及事务所抗风险能力的重要方面。要加强监督,依法从重处罚违法、违规行为,严惩做假。要加强对社会审计业务质量的监督检查,进一步规范社会审计行为,提高审计质量,防范审计风险。
(六)完善激励约束机制
目前,我国应主要通过提高审计服务的收费,激励会计师事务所付出与之收益对等的工作量与工作强度。同时,加大审计失败所应承担的责任,使提供低质量审计服务、出具虚假审计报告成为高风险、高代价的行为,从而引导注册会计师行业形成自觉提供高质量审计服务的良性循环格局。1.提高审计收费有利于会计师事务所的发展壮大和审计质量的提高。因此,国家应该考虑到审计业务要承担较大的风险和审计责任,贯彻高风险高报酬的原则,适当提高行业审计收费标准,规范最低收费标准,加强对审计收费具体执行情况的监督检查工作,禁止会计师事务所采用压价竞争的方法招揽和争抢业务,减少行业恶性竞争,使自立的注册会计师或事务所不至于在过低的审计收费的压力下,任意减少审计程序、节省审计成本而使审计质量受到损害。2.我国注册会计师审计质量之所以存在质量问题,关键就在于我国有关注册会计师法律责任过低以及在现实中没有得到有效的实施。目前,我国注册会计师法律责任主要有三种形式,即行政责任、民事责任和刑事责任,但是对注册会计师出具虚假审计报告的处罚原则是强调行政责任、刑事责任,忽略民事责任,这是与国际惯例不相符合的。我国应建立以民事责任为核心的注册会计师法律责任体系,确立“民事在先,行政、刑事为辅,三管齐下”的注册会计师承责原则。这样才能真正起到预期效果,促进社会审计质量的提高。
【主要参考文献】
连续性审计(Continuous audit)是利用现代化的信息技术手段,对审计对象在时间、空间、范围上进行富有连续性的审计。一般意义上将连续性审计理解为以监控和镜像为主要手段的在线审计。但仅仅把连续性审计局限于信息技术手段下的一种审计模式,这种认识是有局限性的。应结合连续性审计内在特征和外部需求,对连续性审计在内涵上从以下三个方面进行拓展。
(一)连续性审计是控制评估与风险评估的集合
任何一种审计理念和模式的出现,都是基于现实环境的反应。连续性审计作为一种审计理念,是对信息时代企业处于千变万化的环境中的一种适度反应。通过连续性审计,可以将零碎的审计信息、内容进行整合,降低由审计缺陷以及审计漏洞而导致的审计风险,从而更好地完成审计目标。审计目标是审计活动的归宿,更好地完成审计目标是连续性审计存在的基础和价值体现。连续性审计倡导利用所有审计技术和审计方法,针对审计对象和内容,形成一个从控制评估到风险评估的风险控制连续性集合,这个集合有助于审计人员对目前的审计状态进行全方位的把握,在必要时可以结合内外部环境的需要重新设计审计流程,以提升审计质量和效率,更好地实现审计目标。
(二)连续性审计是基于环境变化的动态反应
信息时代企业面临更为复杂的内外部环境,因此企业财务、会计信息的生成表现出综合性、复杂性、衍生性等特征。传统审计在信息时代无法及时对企业信息的这种生成特点作出应对,因此审计效率和质量必然降低,审计风险也无法得到控制。连续性审计认为审计主体和审计客体(企业或组织)在信息时代都面临着极为不确定的环境变化,为了更好地控制审计风险,实现审计目标,必须不间断地、富有连续性地展开审计活动,以确保审计活动的有效性。连续性审计动态性表现为:针对企业经营周期和业务周期变短的现实,结合信息生成综合多变、复杂的特点,采取动态适应的审计方法和手段,以提高审计效率和质量。动态适应性是连续性审计的鲜明特点,无论是内部审计、社会审计还是国家审计都应该根据审计所处的环境作出动态性的变化,而这种变化不但要富有连续性,更需要具有适应性,从而提升审计有效性。
(三)连续性审计是基于时间与空间的无缝化审计
时间性连续是连续性审计的一个重要特点,但是连续性审计绝不仅限于时间上的连续。连续性审计是以时间连续为基础,以空间连续为主体的无缝化审计。针对一种审计目标值,会有多种审计方案和组合来实现,根据成本效益原则,要想完成审计目标,必须是高效率和高效能的审计组合。连续性审计是基于时间和空间的无缝化审计,并不意味着连续性审计是一种高成本的审计模式,而是为了更好地控制审计风险,取得有效审计结果的无缝化审计。连续性审计可以利用现代化的信息技术手段,实现审计的无缝化审计,通过信息自动生成达到连续性审计的目标。
基于以上分析,笔者认为连续性审计可以简单概括为:连续性审计是基于风险导向的,强调动态适应性的,以时间和空间为基础的无缝化审计。
二、连续性审计应用性框架
在信息时代审计主体和客体面临十分复杂的内外部环境,根据连续性审计这种理念,可以强化内部审计、社会审计以及国家审计的内涵,提升审计质量和效率。为了提升连续性审计应用性效果,必须结合理论与实务的具体需要,构建具体的连续性审计应用性框架(见图1)。
(一)连续性审计应用性框架构建
连续性审计是基于现实环境的一种动态反应。连续性审计是通过强化审计程序、审计信息获得和信息分析的连续性,来提升审计监督、鉴证和咨询服务的质量和效率。在信息时代,连续性审计程序的完成和目标的实现要受到审计环境、审计目标、信息技术以及审计协议的制约。审计环境决定了连续性审计实施的必要性,审计目标则是连续性审计的归宿。信息技术可以确保连续性审计的实施在一个高效稳定的系统中得以完成,而审计协议则决定了审计信息获取在空间、时间上的连续性。
事实上连续性审计可以看作一个在闭区间内的“可微”函数,令审计质量为y,审计程序和数据信息获得及数据信息分析为x,信息技术(t)与审计协议(p)分别为另外两个影响变量,则y=f(x,t,p)。显然在技术条件一定和审计协议清晰的基础上,审计监控和数据信息获取及分析的连续性将直接影响审计质量。当?驻x趋于无穷小时,如果y=f(x,t,p)可微,则意味着实现了对被审计对象的连续监控,数据信息获取及分析也是完整的,这种情况下,有助于更好地控制审计风险,提升审计质量和实现审计目标。?驻x趋于无穷小意味着连续性审计必须在空间、时间上实现无缝化审计,任何审计事项和信息的疏漏都可能对审计结果产生重要影响,因此无缝化连续性审计必须建立一个能够对相关数据信息进行自动筛选的系统。
连续性审计可以应用到国家审计、内部审计和社会审计当中,由此丰富这三种审计形式的内容。鉴于这三种审计形式的关系和角色定位不同,连续性审计还可以通过借助一些审计程序和手段,实现国家审计、内部审计与社会审计的密切配合。总体来看,连续性审计强调针对审计环境和审计目标进行审计程序、审计系统的优化调整,通过利用信息技术和审计程序的严密性来保证审计行为的横纵连贯,以风险为导向强化审计程序和行为的监督防控,最终通过不断循环调整和反馈提升审计的效率和质量。
(二)连续性审计应用性框架进一步阐释
1.连续性审计是一种先进审计理念
审计行为是基于环境变化而产生的经济行为,无论是受托责任观还是信息不对称理论都强调由于环境变化所带来的审计手段和方式的革新。连续性审计就是在审计主体和客体所面临环境日益复杂的情况下,为了更好地实现审计目标所倡导的一种审计模式。连续性审计本质是解决由信息生成的复杂性所带来的审计风险和效率问题。从本质来看,连续性审计首先应该视为一种审计理念。审计环境的变化导致审计手段和模式必须进行对位调整,在信息化的今天,各种信息技术与手段为连续性审计的应用创造了条件,通过强化动态适应、风险控制以及时间空间上的无缝化,有助于更好地完成审计目标。需要指出的是,连续性审计强调审计程序化与弹性,即连续性审计不是固有程序的集合,而是始终根据审计目标及环境的需要及时进行调整和优化。程序化审计以及保持弹性是连续性审计的鲜明特点。程序化审计主要应用于一些固有审计范围,这些审计范围可能影响因素比较少,可以通过程序化审计来完成审计信息的搜集与整理,获得满意的审计效果。而审计弹性则是在审计过程中,既要根据审计目标的需要来安排审计程序,同时又要根据成本效益原则以及审计对象变化情况来适当安排审计内容。事实上,在审计当中,保持弹性是比较常见的情况,例如实质性测试与符合性测试的选择使用。
2.连续性审计具有很强的适用性
连续性审计可以从空间上放大其内涵和外延,摆脱审计主体、客体以及审计手段的条件约束和限制,拓展实现路径。从图1中可以发现,连续性审计可以在国家审计、内部审计、社会审计中开展,从而形成一定意义上的国家连续性审计、连续性内部审计以及连续性社会审计。连续性审计作为一种审计理念、方法和模式,可以影响国家审计、内部审计、社会审计的行为和具体内容。连续性审计作为一种理念应用到国家审计、内部审计以及社会审计当中,意味着可以根据审计需要进行现实的选择。根据连续性审计的应用特点和现实条件,连续性审计又可以分为业务连续性审计、专项连续性审计以及特定事项连续性审计。
业务连续性通常指的是企业业务链,业务连续性审计主要是在开展国家审计、社会审计以及内部审计过程中,根据不同的审计,设计出不同的业务审计程序,进行连续性审计。站在不同的角度,不同的审计主体实施业务连续性审计的内容和程序可能是不同的,但是一般情况下,业务连续性审计是非常必要的,尤其是在信息化背景下,审计环境的变化主要表现为审计对象业务环境的不断变化,因此连续性审计的一个主要应用范围就是业务连续性审计。
专项连续性审计是一种法定审计模式,开展专项连续性审计是当前国家审计、内部审计的一个主要趋势。例如针对国有企业资金的专项审计,一直是国家审计的重点内容。专项资金使用、安排、配置不仅受到多方面因素的影响,而且必须建立相应的决策使用机制。专项资金在使用过程中,往往呈现流量的形式,其状态会发生多种形式的变化,为了提高资金的利用效率,避免浪费,必须加强资金专项审计,而且必须根据资金具有流量形式的特点,开展连续性审计。
特定事项连续性审计是一种高密度、高连续性的审计模式。特定事项往往具有特定目的,因此特定事项连续性审计具有自身的要求。这里的特定事项审计不同于资产负债表日后事项审计,特定事项连续性审计是指那些有可能对审计目标和审计风险的控制产生主要影响的审计事项,它可以是单独的审计事项,也可以是整体性的审计事项。
3.连续性审计是面向战略的
从连续性审计应用框架中可以看出,连续性审计已经远远超出了狭义上单纯依靠信息技术进行内嵌式审计阶段,FASB第2号财务会计报告强调会计信息应该能够满足决策有用的基本要求,为了提高会计信息的质量,应该采取多种审计手段和方法。连续性审计显然是为了提高会计信息质量而产生的。无论是内部审计还是社会审计,其本质都是对会计信息进行再甄别和判断,以提高会计信息质量。连续性审计应用性框架为现实中审计功能的拓展和作用的发挥提供了一种新的途径和方式,因此它是面向会计目标的,同时也是面向战略的。
三、连续性审计应用性框架作用发挥的策略
作为一种审计理念、方法和模式,连续性审计受到主客观条件的限制,自身也存在一定局限性。为了更好地应用连续性审计,应主要做好以下方面的工作。
(一)树立连续性审计意识
连续性审计首先是一种审计理念,在信息时代,应树立连续性审计的观念和意识,只有这样才能应用好连续性审计。建议未来应该加强连续性审计理念教育,无论是开展国家审计、社会审计还是内部审计,所有审计人员应该认识到什么是连续性审计,应让审计人员从仅仅利用计算机手段进行程序化审计中解放出来。审计人员应该认识到连续性审计首先是一种理念,它具有动态适应、风险导向以及时间空间无缝化审计的特点。
(二)建立连续性审计物质、技术保障体系
任何一种审计模式的有效实施都需要物质与技术作为保障。连续性审计在实践当中要发挥正能量,需要一定物质与技术保障。连续性审计物质与技术保障主要包括三个方面:人与知识保障、物质资源保障以及信息技术保障。首先,连续性审计的程序设计、执行需要人的参与。连续性审计的最终完成需要人的参与,人是连续性审计实施的主体,连续性审计范围的选择、程序的设计、执行以及控制评价都需要人的参与。而参与连续性审计的人,必须具备相应的知识,有效的审计行为需要知识作为保障,知识是审计行为作出贡献和产生绩效的关键变量。其次,连续性审计的具体应用需要物质资源保障。连续性审计的深入开展需要建立在一定的物质基础上,审计行为本质上是监督和控制力量,因此它是一个内外部能量交换的过程。最后,连续性审计需要信息技术保障。信息技术手段是实现信息共享的关键变量,连续性审计能够有效实施的关键因素是信息的畅通与搜集的便利性,不然连续性审计论文便无法保持高效率与高效能。通常情况下,连续性审计的实施需要建立一个信息畅通、数据安全可靠的系统,在这个系统中信息、审计人员以及审计预警共同构成了连续性审计三个要素,依靠审计协议,审计人员利用信息系统提供相应的咨询、鉴证服务。
(三)做好连续性审计效果评价
效果评价是检验连续性审计有效性的必要途径。做好效果评价工作,是连续性审计“优化调整、横纵连贯、监督防控、循环反馈”的主要体现。连续性审计效果评价主要关注以下方面:首先是连续性审计是否体现出审计环境、审计目标的具体要求。连续性审计虽然具有普遍的适用性,但是必须考虑成本效益和现实条件的限制。连续性审计有助于提高审计效率、缩短审计周期,但是连续性审计需要在审计工作开展之前做大量的工作,而且需要良好的物质和技术保障,因此针对连续性审计效果评价,应首先评价连续性审计是否更好地提供了咨询以及鉴证服务。其次,连续性审计最大的特点应是自动与实时,这种特点决定连续性审计效率与质量。连续性审计是面向会计目标的,因此针对连续性审计效果的评价,应该关注其审计的有效性与会计信息的质量。最后,连续性审计效果评价应关注风险的防控效果。连续性审计是以风险为导向的,其风险防控的效果和质量是评价连续性审计的直接依据,因此应该针对连续性审计建立相应的审计风险评价机制。
【参考文献】
【关键词】 会计信息 失真 治理机制
1. 会计信息失真原因分析
1.1法律法规不完善,监管力度不够
我国已经颁布了《公司法》、《会计法》等财务会计的法律法规,法律条款还较为笼统,不十分严密,并且法律之间还有些不协调、矛盾之处,实际操作性差,没有形成完善的法律法规体系。执法部门监管力度不够,使得造假者所付出的代价要远远小于其既得利益,对当事人的处罚力度不够,起不到很好的惩戒作用。社会审计也未起到很好的中介作用。从当前的社会审计情况来看,从事社会审计的人员相对较少,并且年龄结构失衡,整体业务素质不高,再加上是挂靠体制方面的影响,导致其独立性差,为了获得更多企业客户,出具虚假审计报告与验资报告,不能发挥中介机构作用。
1.2会计人员的业务素养低
从企业会计人员的组成结构来看,有些企业的财务人员的年龄较大,并且受专业教育方面的制约,特别是在当前财务会计法规经常改动的情形下,不能做到与时俱进,不能深刻领会新会计法规的精髓;在某些家族式企业中,还存在任人唯亲的现象,安排一些外行来担任主管会计,导致企业会计信息失真。
1.3企业产权行为主体利益间冲突
企业产权主体涉及到政府、所有者、债权人、经营者等,由于其自身行为目标与经济特点上存在差异,各自有不同的利益,难免会出现利益上的冲突。企业经营者和其它主体相对比来看,还有自身特点,也就是经营者直接对企业负责,所以,其占有的信息资源要优于其它主体。但是,企业经营者从自身利益出发,其提供的信息披露边际效益与边际成本相同的信息量,也就是披露的信息只能让自身利益实现最大化。很多信息从社会利益最大化视角出发,但是经理层主要是从本身利益出发,故意隐藏重要信息,进而损害社会利益。与此同时,因为信息上的不对称导致经营者操纵信息,进而提供虚假信息。
2. 会计信息失真治理策略
2.1完善会计法律法规,加强监管力度
及时出台与新修订《会计法》相配套的实施细则,使得细则更加具备可操作性。并且在强化会计法律建设的过程中,要加强对会计法规的宣传工作,让企业负责人能深刻认识到强化会计人员的法制理念,维护法律权威,并进一步加大对法律实施的执法力度,进而有效扭转当前市场经济中会计秩序出现的混乱局面,为提升会计信息质量提供保障。
此外,还应该加强监管力度,也就是建立会计信息的外部约束机制。政府部门强化审计、财务等方面的监督,促使企业能提供企业资料的情况,对于提供虚假信息的企业,要进行严肃处理,情节特别严重后果的,还应移送司法机关承担相应的刑事责任。要经由会计事务所对企业进行社会监督,建立与企业信誉评价体系,对于会计信息造假的企业及时向社会公布,进而能更好督促企业提供真实会计信息。
2.2提升会计人员的业务水平
2.2.1对会计人员展开系统性知识培训。企业内部会计工作的操作性强,要真正做好企业会计方面的工作,应该学习会计方面的系统知识。另外,还应该组织人员学习相应的会计制度与法则,在对会计制度与法则学习的过程中,将学到的理论运用到实际会计工作中,按照相应的规定来处理相应业务。为了检测会计工作人员的培训质量,还应该对工作人员开展不定期的检查,发现存在的问题及时加以解决,真正将培训知识运用到实践中。
2.2.2提升企业会计人员的思想道德素质。某些会计人员在当前的市场经济条件下,由于禁受不住物质利益的诱惑,进而不能坚守职业道德基本准则,抛弃诚信理念,作假账,严重损害了国家与集体的利益。因此,企业会计人员应该树立良好的职业道德规范,树立正确的价值观与人生观,深刻认识到其所从事工作的总要性,提升其思想道德水平,提升服务意识,成为思想素质过硬的高素质队伍。
2.3协调好会计人员的利益关系
因为企业内部是委托——关系,所以,理清方与委托方的利益关系是非常重要的。首先,创建专业经理人才市场,在企业经营者中引入竞争机制。其次,继续规范并大力促进市场建设,活跃资本市场,经过对资本市场的有效运作代替专业经理人才市场,并在企业内部创建对经营者的激励机制,使得经营者与所有者的利益趋于一致,进而有效改善双方的相容性。同时,还应该根据现代企业制度的基本要求,创建企业内部治理结构,明确企业内部各自主体的责权利,将会计根据职能与作用的差异,将其分成对内管理会计与对外报告会计。与此同时,创建有效的监督与激励机制,使得经营者、所有者以及企业内部会计人员在利益上能达到真正相容,构建良好的利益关系。
参考文献:
[1] 魏双曹.当前我国会计信息失真原因分析[J].价值工程,2011,30(4).
[2] 曹淑萍.会计信息失真成因及解决对策初探[J].商业经济,2005(2).
论文关键词 环境审计 法律制度 启示
环境审计最早产生于上个世纪70年代西方发达国家企业内部。当时,一些企业为降低资源和环境方面的风险,自发地制定了一些环境审计计划,虽然当时环境审计的应用范围比较狭窄且未形成统一的方法,但正是从这一时期起,环境审计作为一种新的审计门类在实践中迅速发展起来,并且在国际社会得到了越来越多的重视和应用,尤其是荷兰、美国、加拿大等发达国家的环境审计法律制度,发展的比较成熟,值得我国借鉴。
一、环境审计法律制度概念
随着社会经济的迅猛发展以及科学技术的全面进步,审计职能逐渐的扩大,作用范围也较之广泛起来,环境审计是在传统审计的基础上发展起来的,是对传统审计进行的“绿化”,它将自然资源、环境保护纳入其审计范围,并且与其他审计业务相互融合、共同发展,它既注重事前预防,也强调事后监督,保障了经济的可持续发展,实现了人与自然的和谐统一。
关于环境审计的概念,笔者认为它是一项独立的环境监督活动,是从环境角度,运用一定的审计技术与方法,由国家政府审计机关、企业内部审计机构和注册会计师等审计组织,依据相应的法规和标准,对政府和企事业单位与环境有关的经济活动产生的环境问题进行的鉴证和评估,并使之达到管理有效、控制得当并符合可持续发展要求的审计活动。
环境审计法律制度,是为了使环境审计工作法制化,对各级政府、企业的环保部门进行的环境保护规划、检测、管理和协调等环境管理活动进行系统审核、提出审计报告,从而作出客观公正评价的制度。其目标是建立完善的环境保护管理体系、落实环保措施,并评价环保措施的有效性和科学性。
二、国外发达国家环境审计法律制度概况
(一)荷兰的环境审计法律制度
荷兰政府自20世纪60年代起,开始采取一系列重要措施来保护环境,到了70年代继续推进,80年代后期则颁布实施《环境管理法》,建立环境审计制度来开展自主环境审计。
荷兰的环境审计由国家审计法院进行,环境审计的内容包括关于政策执行方面的合规审计和绩效审计,政府环境审计与社会组织自主环境审计有机结合、部门之间有明确的分工并协调配合,并根据审计结果提出审计建议。除审计院外,荷兰还有其他开展环境审计的机构,包括环境监察局和负责环境政策执行的中介机构。此外,还有越来越多的机构负责向私营机构提供咨询服务,帮助这些机构遵循国家的环境政策。
荷兰的环境审计法律制度立法体系相对合理、法律法规实际适用效果比较明显、政府环境审计与社会组织自主环境审计有机结合、部门之间有明确的分工并协调配合,更重要的是扩大了传统环境审计法律制度的内容并且加强了欧盟范围内的区域合作。近年来,随着环境问题的全球化,荷兰环境审计法律制度也开始强调政府环境审计向社会组织自主环境审计转变,进行跨部门多领域的联合环境审计法律制度,从而向国际合作环境审计法律制度转变。
(二)美国的环境审计法律制度
美国于20世纪60年代开始实施环境审计。美国审计总署(GAO)和美国环境保护局(EPA)是美国环境审计实施的主体部门,GAO制定颁布的《国家审计准则》,对环境审计提供了具体的指导和参考标准,属于宏观政策方面的制定者;EPA则侧重于环境保护方面,在环境审计及监督上制订具体的操作指南。1999年EPA颁布实施的《黄皮书—联邦市政环境执行指南》及环境审计草案,成为环境审计人员实施环境审计的基本前提和有力保障。
联邦政府制定的《国家标准》是美国环境审计的依据,其详尽地阐述了环境审计计划、实施以及报告形式等环境审计的步骤、要素等,美国无论哪个层面进行审计都要严格的遵照执行。美国的环境审计理论研究比较丰富,有着详细的环境审计素材。美国的市场经济体制比较成熟,再加上发达的教育、健全的法制环境、强烈的环保意识和专门进行绩效审计的复合型审计人才,使得环境审计在美国发展的比较顺利。
(三)加拿大的环境审计法律制度
加拿大的环境审计工作开展得较早,多年来已经形成了相对完善的环境法律制度,它规定每年都要将其环境年度报告提交政府环保部门进行审计审查,审计的范围也比较广泛,除传统的财务审计、合规性审计和绩效审计过程中对环境问题关注之外,政府环境审计政策的落实情况、环境影响评价以及环境管理体系认证、污染场所审计、有害物质及特殊废弃物审计等都属于环境审计的范畴。加拿大形成了国家审计、内部审计和社会审计相互支持配合的“三位一体”的环境审计主体,环境监管主要是联邦审计长公署和环境审计师协会(CEAA)。
加拿大的环境审计取得了显著的成效,主要是由于:第一,1995年12月通过的新《审计长法》使环境审计成为审计长公署的一项法律职责,同时为环境审计的开展提供了法律依据。第二,加拿大的环境审计侧重于向可持续发展和环境问题的咨询和评估方面发展,在环境保护和资源利用方面引导公众全方位全过程广泛参与,从而保障了公众的环境权得到落实。第三,加拿大建立了比较完善的环境管理体系审计标准(ISO19011)和合规性审计标准(CSAZ773—03),为环境审计工作的开展奠定了基础。第四,加拿大认证了一批注册环境审计师,建立了一支专业性较强的环境审计队伍,为环境审计工作的开展提供了有利条件。
三、国外环境审计法律制度对我国的启示
我国的环境审计经过近三十年的发展,取得了一定的成效,但仍存在诸多问题。从主体来看,我国的环境审计主
要是政府组织实施,企业作为主体进行的环境审计项目非常少,对于社会审计组织甚至没有涉及。从审计范围来看,我国目前与环境相关的审计项目主要是合规性审计,审计内容单一且范围比较狭小,对于环境绩效审计开展的少之又少。总体来说,我国的环境法规不够完善、环境审计法律制度相对落后、复合型人才储备不足,与当今国际上环境审计发展成熟的荷兰、美国、加拿大等国家存在很大的差距。因此,要开展具有中国特色的环境审计,既要正确吸收和借鉴发达国家成功的经验,也应根据我国的环境污染实际情况、我国的审计体制和国家法律赋予审计的职责和权限,提出有利于可持续发展的环境审计建议。
(一)完善我国的环境审计法律规范体系
我国有《环境保护法》、《大气污染防治法》、《水污染防治法》、《森林法》等法律法规,基本构成了我国环境保护的法律监督体系,不仅在保护环境、维护生态平衡中发挥了积极作用,也为开展环境审计提供了一定的参考依据,但是与发达国家现已形成的比较规范的环境法律法规相比还存在着很大的差距,如在环境会计准则、环境会计报告准则、环境审计制度方面等至今还处于空白,并且在《审计法》、审计署制定的《中国国家审计基本准则》以及《中国注册会计师独立审计准则》等审计法规中对于环境审计的内容和具体实施办法也没有涉及,缺少对环境审计比较直接的依据,这显然不利于环境审计的顺利开展。因此,我国要开展环境审计,一方面应尽快在现有审计法律制度的基础上对环境审计进行补充立法、扩大权限。另一方面应借鉴加拿大和美国的经验,在相关的审计法规中明确审计的适用范围、内容、评价标准以及法律责任,建立和完善我国的环境绩效审计体系,构建绩效环境审计法律制度。
(二)扩大环境审计范围,建立环境审计的评价标准
在环境审计过程中,如何用具体的指标科学地反映和分析环境成本和效益,并对其进行准确计量从而形成令人信服的审计结论,这是会计人员以及审计人员面临的最直接的问题。我国虽然已经形成了比较完备的企业会计、审计以及环境等方面的法律法规体系,但还没有关于环境审计的具体实施办法和评价标准,缺乏环境审计准则和指南,使得在对被审计单位进行环境绩效的评价过程中加大了审计风险。因此,我们要进一步制定和完善相关的环境标准,建立可操作性比较强的环境审计工作细则,同时提高环境审计的工作质量。另一方面,要积极采用国际环境标准,形成统一的环境评价尺度,以方便环境审计国际间的交流。荷兰的做法是执行“国家环境政策计划”,加拿大则是建立了比较完善的环境管理体系审计标准(ISO19011)和合规性审计标准(CSAZ-03)。因此,我们应该借鉴荷兰和加拿大的成功经验,建立环境审计的评价标准,并且在审计类型上从财务收支审计向绩效审计拓展,以便使投入环境保护的有限预算资金发挥更大的作用。
(三)提高审计人员的专业技能和综合素质
环境审计是一项专业性和技术性很强的审计,不同类型的环境保护工作有着不同的业务流程和管理工具,因此,要开展环境审计工作,从根本上解决我国环境审计发展的人才需要,就需要拥有一支专业能力强、综合素质高的审计队伍。环境审计涉及多种交叉科学知识,其审计人员需要具备环境经济学、环境科学、环境与资源保护法学、管理学、会计学、生态学、社会学等方面的知识,而我国现有的专业环境审计人员比较少,对具体的专业知识更是知之甚少,严重影响了环境审计的质量。因此,要合理调整审计人员的结构知识,招收具有专业背景的人才,聘请各领域的专家、成立专家小组,为审计部门提供业务咨询和指导。加强与其他审计机构的交流与协调,培养复合型人才,多角度全方位的了解相关环境保护的宏观政策与审计目标,明确环境审计对环境恶化的改善作用以及对企业合理规避和控制风险的有效性。
关键字:审计 独立性 聘任机制
一、注册会计师审计独立性的内涵
在我国,《中国注册会计师职业道德守则第4号――审计和审阅业务对独立性的要求》规定:在执行审计业务时,审计项目组成员、会计师事务所、网络事务所应当维护公众利益,独立于审计客户。 注册会计师自身的独立性是一个非常重要的特征,这是注册会计师审计的本质和灵魂。其中注册会计师审计独立性包括形式独立与实质独立两方面。
(一)形式独立
形式独立是指注册会计师必须在一个理性且掌握充分信息的第三者面前,呈现出独立于委托方的身份,即在他人看来注册会计师是独立的。注册会计师与委托单位之间在形式上看起来没有利害关系,不会被推定注册会计师的诚信、客观或职业怀疑态度会受到损害。如果与客户存在可能损害独立性的利害关系,应当向所在会计师事务所声明,并实行回避。
(二)实质独立
在《守则》中规定:“实质上的独立性是一种内心状态,使得注册会计师在提出结论时不受损害职业判断的因素影响,诚信行事,遵循客观和公正原则,保持职业怀疑态度。”首先这是指一种精神上的独立,能保持一种公正无偏的态度,独立地进行分析、研究、表达审计意见。其次,还是审计全过程的独立。
总之,实质独立和形式独立是两个不同的概念,但又是密不可分的。前者是无形的,难以测量的;而后者是有形的,可以观察的。注册会计师在执行审计业务时,不仅要保持形式上独立,而且要保持实质上的独立,而从做到真正的独立。
二、审计独立存在的限制及原因
(一)审计制度中选聘权异变
原本,企业委托人(即股东)掌握注册会计师的选聘权,此审计制度下形成了一个稳定均衡的三方委托关系:(1)股东委托人经营管理财产,人向股东报告经营状况;(2)股东作为审计委托人委托注册会计师实施审计,注册会计师依据所具备的专业能力进行审计工作并如实向股东报告真实信息;(3)注册会计师审计人的经营状况报告,被审计人配合支持注册会计师的工作。
这样的三方审计关系人作为平等的契约签订者,均有独立的法律地位。注册会计师从股东处接受委托,委托人与注册会计师目标一致:为获得真实可靠的报告。因此,注册会计师没有动机替人瞒报或谎报信息,审计质量至少在主观上可以得到保证,注册会计师的独立性不会受到影响。
但实际中,中国公司尤其是上市公司,普遍存在股东大会实质作用缺失、一股独大,造成管理层内部人控制或控股股东的超强控制。这引发了上述委托关系的异化,注册会计师的聘任和解聘等权力实质上落到了内部控制人和控股股东手中。注册会计师与管理当局之间不存在另外的委托人,委托与否完全取决于被审计者,并且由此带来的审计服务费问题也取决于被审计者。在这种情况下,如何奢望注册会计师无论在形式上还是实质上都保持应有的独立性。
(二)市场格局的限制
目前在我国,为上市公司审计的会计师事务所数目众多,各大事务所间的恶性竞争形势严峻,审计市场又因行政干预己被人为的分割。审计市场正处于买方市场环境下,被审方在审计交易中占主动地位,事务所则面临较激烈的竞争。
在审计市场受买方主导,并存在过度竞争的前提下,事务所对客户的依赖度偏高。这种博弈力量的悬殊严重制约了事务所的品质发展战略:相对于保持实质性审计独立、提供高质量服务的声誉战略来说,低价揽客和提供客户所需的审计服务可能是明智的选择。因此,注册会计师很难保证其审计的独立性。
(三)审计人员及事务所自身问题
一些注册会计师缺乏风险意识,片面追求业务收入。工作中放弃原则迁就客户,缺乏精神上的独立性。加之,尽管相关法律法规都规定了注册会计师应承担的法律责任与经济责任,但仍然处理不严,制裁不力,注册会计师舞弊成本小。
对于事务所而言,也因为我国相关法律法规不健全,事务所提供低质服务而受到的惩罚几乎无威慑力。事务所缺少保持独立性、提高质量的内在积极性。再加上我国会计师事务所普遍规模较小,事务所内部缺乏质量控制,自律机制不完善,其工作人员的独立性更难以保证。
三、保持独立性的措施
(一)采取措施改善现行聘任机制
1.完善上市公司治理结构,规范委托关系
完善上市公司治理结构能够保障会计师事务所的正常聘任,是审计独立的基础。审计委托权由董事会、独立董事和审计委员会掌握,使企业的所有者真正参与到内部控制和监督考核中,担任好审计委托人的角色。使注册会计师为股东负责,达到审计委托人、审计人员和被审计对象三方的力量制衡。从而保证事务所利益,为注册会计师保证其独立性提供土壤,出具财务信息真实的审计报告。
2.会计师事务所联合,抵制审计聘任机制中的压力
面对相对强势的审计委托人,会计师事务所之间可以联合抵制买方压力,提高防范风险的能力及参与市场竞争能力,从而在现行审计聘任机制中既能争取应得利益,又能保障自身独立性。
(二)培育审计市场,发展大型会计师事务所
培育具备竞争性的寡头垄断市场,发展有信誉、高质量的本土会计事务。DeAngefo(1981)认为,“在其他情况相同的条件下,事务所拥有的客户越多,该事务所机会主义行事的可能性就越小。”但像西方国家那样仅靠市场机制的自发调节,需要十分漫长的过程。因此,为加快审计市场的结构调整,需发挥政府的群体调控职能,促使事务所的合并和联合,不断扩大规模和市场占有率。
审计市场的结构调整使得被审计公司对会计师事务所的选择空间变少,可以削弱被审方的相对强势。有利于会计师事务所摆脱地方政府的干预和被审计公司的牵制,也保证了事务所审计业务的连续性,使其能够更准确地评估和控制审计风险而提高审计质量,加强了会计师事务所的实力而使其保证独立性。
(三)建立注册会计师审计声誉机制
建立和完善审计质量的识别和控制系统。建立能够准确地区分事务所审计质量高低的识别系统,根据该系统可以产生事务所审计质量的排序,达到激励事务所采取声誉战略的作用。还要建立能够使事务所保持和提高审计质量的控制系统,完善事务所创建、维护和巩固审计声誉的配套制度安排。同时,提高市场参与者对审计声誉的需求,使事务所对来自审计声誉的报酬溢价形成稳定的预期,形成大量声誉资本投资的内在激励。从而促进审计行业的市场化,无论是客户还是公众均可根据事务所的过去表现来鉴别审计质量。也促进注册会计师建立良好信誉,塑造超然的独立职业形象。
(四) 加强监督,加大法律处罚力度
通过行业自律和政府监管相结合保证行业健康发展。除了行业自律外,在事务所对被审计单位进行审计时,可以随机派出监督人员对整个审计过程进行复核和监督,并且对会计师事务所出具的审计报告进行大规模的随机抽样核查,一旦发现问题,立即进行追查和纠正。
同时基于法律法规存在的不足, 完善我国审计监督的法律法规。使得法律责任及处罚措施的规定更加明确和具体,加大对违规行为承担的法律责任和处罚力度。并对等限制性条款与责任性条款,以利于法规的贯彻执行,增强法规的约束力。
参考文献:
1、崔文文,杨莉.注册会计师审计独立性保障体系的构建.[J].财会通讯
2、林俊.提高审计独立性的途径新探.[J].经济视角
3、胡华夏,光昕蓉.审计独立性影响因素的经济分析.[J].财会通讯
一、撰写毕业论文的目的及意义
撰写毕业论文是高等学校学生在校学习期间的最后一个教学环节,也是培养学生综合运用所学理论知识分析和解决实际问题能力的重要环节之-。
通过撰写毕业论文,可培养学生综合运用经济管理科学、财务管理理论、会计及审计理论和方法,独立分析解决企业事业行政单位财务管理与会计核算问题的初步能力;通过撰写毕业论文,可以巩固和深化所学专业理论和相关学科知识;通过撰写毕业论文,培养学生树立理论联系实际的工作作风,培养学生初步掌握独立调查研究企业财务管理实际问题的技能,初步掌握解决企业事业单位财务管理会计核算、审计等方面问题的方法步骤;通过撰写毕业论文,检查学生对所学专业理论知识理解程度和运用能力。
二、撰写毕业论文程序
撰写毕业论文按以下步骤进行:
(一)选题(选题可按照附件一中所列的题目选定)
毕业论文作为在校学习的最后一个环节,在选题上应理论结合实际,注重实证研究,以反映出综合应用专业知识分析和解决实践问题的能力。毕业论文的选题应符合培养目标,达到会计学专业专科层次毕业论文的基本要求。具体要求如下:
⒈选题的范围应根据市场营销专业要求,尽可能反映现代科学技术发展水平,难易适当,避免过于宏观的论题。
⒉要有利于理论联系实际,选题应尽可能与实践有机结合。
⒊要有丰富的参考资料来源。
⒋自拟毕业论文(设计)题目须经过指导教师审查、确认。
(二)撰写开题报告
选题结束后,学生应按要求撰写开题报告。“开题报告”写作格式见附件二。
(三)撰写提纲、收集资料阶段
在做好毕业论文准备的基础上,拟定论文大纲,即论文写作提纲。其实质是安排全文的结构,明确论文中心论点,对所论述问题大体安排顺序,形成论文轮廓,注意结构的完整性。论文大纲经论文指导教师审查通过后再撰写初稿。根据论文大纲收集必要的论文素材,为论文写作做好充分准备。收集的素材可以是文字、数字,也可以是图表、报表、可行性研究报告。
(四)写作阶段
撰写论文,修改定稿,是论文的完成阶段。这一阶段,所要完成的主要工作是调整结构,推敲论点,润饰语言和论文援引材料。最后按毕业论文格式要求,打印、装订,提交论文。
三、撰写论文要求(论文统一用A4纸打印)
撰写毕业论文要求,即是本教学环节应达到的规格,也是考核学生毕业实践环节的基本依据。
(一)论文质量
1、科学性——指论文内容应反映客观事物发展规律。
2、创造性——指论文应有自己的独立见解,不是简单重复前人的观点。
3、现实性——指论文选题和提出的理论观点,应反映企业现实经营活动和财务活动。
(二)论文结构
1、引言——提出论文主题,阐述论文写作意义。
2、正文——提出论点、论据,阐述原理、概念,计算绘图,论证分析,以揭示企业财务管理、会计核算、审计等某一课题的本质特征及其发展规律。正文可分段论述。
3、结论——全文总结。根据对主题的分析论证,提出自己的独特见解。
(三)论文表达
1、观点正确,分析透彻,重点突出,论据充分。
2、层次清晰,文字通顺,计算准确,打印规范。
(四)论文字数:8000字左右。
(五)论文格式:
第一页:封面
第二页:扉页
第三页:论文提纲
第四页:正文
论文题目:黑体,2号字
班级学号姓名(五号字)
内容摘要:*************(五号字)
关键字:***************(五号字)
一、题目(首行缩进2个字符,黑体,4号字)
(一)子标题(首行缩进2个字符,黑体,小4)
*****************************************************************。
1.小标题(首行缩进2个字符,小4)
*************************************************************************。
参考文献:按引用文献的顺序,编号列后。文献是期刊时,书写格式为:作者、文章标题、期刊名、年份、卷号、期数、页码;文献是图书时,书写格式为:作者、书名、出版单位、年月、页码;互联网资料:作者.文章标题,完整网址,年代
四、论文成绩评定
按照学院统一要求,由论文指导组的指导老师、评审老师及论文答辩组的老师就写作过程、写作论文的质量及答辩情况进行综合评定。按优、良、中、及格、不及格五档给出毕业论文成绩。
五、毕业论文撰写应注意的问题
㈠、学生选题应慎重,充分考虑自身的驾驭能力。论文方向一经确定,不得随意更改。随
意更改者,取消答辩资格。
㈡、毕业论文是对学生所学知识及毕业实习的总结,应由学生独立完成,不得抄袭。有抄
袭者一经发现,取消答辩资格。
㈢、论文要求概念清楚、内容正确、条理分明、语言流畅、结构严谨,符合专业规范。
㈣、按质按量按期完成毕业论文的写作,并做好答辩的准备工作。如未按时间及指导老师的相关要求完成毕业论文的写作,取消答辩资格。
六、毕业论文撰写的时间安排
㈠、毕业论文动员及布置
时间:2006年9月17日上午9:00,由成人教育学院教务科在成人教育学院教学楼410教室布置相关内容。
㈡、毕业论文的选题
自2006年9月18日开始进行选题,2006年10月15日前将选定毕业论文的“开题报告”及时交给班长,未按时上交“开题报告”的视为自动放弃论文答辩资格。
班长将学生填写好的“开题报告”于2006年10月22前务必交给至成人教育学院教学楼224或222房间,由成人教育学院教务科按照选题指定论文指导老师。
㈢、完成毕业论文写作提纲
2006年11月4日上午9:00整,各毕业生准时到成人教育学院教学楼410教室与指导老师见面,在指导老师的指导下完成写作提纲。
㈣、论文初稿的写作
在毕业设计期间,学生应紧密与指导老师联系,并结合所选题目及实习内容进行毕业论文的初稿写作。论文初稿必须于2006年11月15日前完成并交给指导老师。(可通过电子邮件方式进行)
㈤、论文修改
论文最后的修改应在11月26日前完成并交给指导老师。毕业论文的修改至少要有三稿。指导老师可根据学生完成论文的质量自行确定修改次数,学生应按照指导老师的具体要求进行论文的修改工作。
㈥、论文定稿及上交
论文定稿并完成装订时间为2006年12月1日前。在进行论文装订之前,必须经指导老师同意,才能定稿及装订。装订完毕的毕业论文必须于2006年12月3日前交到指导教师处。
㈦、毕业论文答辩时间及地点
时间:2006年12月16日、17日;上午8:30—11:30,下午14:00—17:30。
地点:成人教育学院教学楼410教室。
七、毕业论文题目审批表、论文封面、评阅书、答辩委员会记录可以从成人教育学院的网上下载
网址:
成人教育学院教务科
2006年9月2日
附件一:毕业论文参考选题
附件二:毕业论文题目审批表
附件录一:毕业论文参考选题
(学生可根据以下为毕业论文的参考选题范围拟定论文题目,也可超出选题范围自定论文题目,但须事先与指导老师联系,经过指导老师同意后才能予以确认。)
一:会计类
1.财务报表附注问题研究
2.上市公司会计制度设计问题探讨
3.分部会计报表问题探讨
4.关联方关系及其交易的信息披露问题探讨
5.会计调整问题探讨
6.转换债券的会计处理
7.合并会计报表问题探讨
8.企业商誉会计问题探讨
9.证券市场中的信息披露问题研究
10.外币会计问题探讨
11.技术进步对会计的影响
12.环境会计探讨
13.期货会计探讨
14.现代信息技术在会计中的应用
15.我国会计电算化应用中的问题与对策
16.会计电算化对审计的影响
17.企业管理中如何更好地发挥会计电算化的作用
18.企业会计信息与市场信息的关系
19.上市公司财务会计特点
20.上市公司财务报告要求与特点
21.作业成本计算与作业管理问题探讨
22.质量成本会计探讨
23.人力资源会计探讨
24.股东权益稀释会计探讨
25.现金流量会计探讨
26.资本成本会计探讨
27.高新技术企业研究与开发费用会计处理问题探讨
28.无形资产核算的若干问题研究
29.企业兼并重组会计问题探讨
30.建筑合同会计问题探讨
31.财务报告改进问题研究
32.非货币易会计问题探讨
33.会计报表问题探讨
34.投资的会计处理问题探讨
35.财务会计发展所面临的挑战与出路
36.管理会计的控制理论与方法探讨
37.管理会计核算系统探讨
38.战略管理会计问题探讨
39.管理会计规范化问题探讨
40.企业业绩评价问题探讨
41.工业企业成本核算问题探讨
42.预算会计制度改革对行政事业单位会计的影响
43.全面收益会计问题探讨
44.金融会计制度问题探讨
45.衍生金融工具的会计处理问题探讨
46.税务调整后的会计处理问题
47.现金流量表的理论与实务
48.会计管理体制问题探讨
49.作业成本会计的原理与应用前景
50.信息资源会计问题探讨
51.互联网与企业会计信息系统
52.会计信息系统的新思路
53.中国特色的会计问题研究
54.《会计法》责任主体问题研究
55.成本会计发展趋势问题研究
56.知识经济条件下的会计模式
57.上市公司会计信息规范体系研究
58.会计监督体系的研究
59.稳健原则和会计中的不确定性
60.会计模式问题研究
61.中国的会计环境分析
62.中美投资会计准则差异比较与分析
63.非货币交易会计处理的中美比较
64.稳健原则在我国上市公司运用情况的调查分析
65.无形资产会计的国际比较与分析
66.行为会计问题研究
67.税务会计问题研究
68.收入确认问题探讨
69.论每股收益会计
70.企业合并会计方法研究
71.企业会计政策选择的动机分析
72.会计造假与会计政策
73.如何加强政府对会计政策的监督
74.会计政策的国际国内比较
75.会计政策内涵的研究
76.上市公司资产减值会计研究
77.上市公司信息披露诚信问题探讨
78.我国上市公司的会计环境分析
79.我国《财务报告条例》和《会计准则》对会计的影响分析
80.责任会计问题探讨
81.责任成本与产品成本的异同研究
82.预算会计改革问题探讨
83.事业单位成本核算问题研究
84.关联方交易的会计处理问题研究
85.长期投资差异处理的理论与方法探讨
86.所得税会计处理问题探讨
87.借款利息处理的理论与方法探讨
二、财务管理及财务分析类
1.跨国公司的外汇交易风险及其管理
2.股份公司理财问题研究
3.集团公司财务管理问题探索
4.企业流动资产管理方法探讨
5.流动资产投资总额和结构问题探讨
6.国有企业绩效评价指标研究
7.企业直接筹资的环境问题探讨
8.公司筹资策略
9.我国公司筹资现状调查与分析
10.我国公司筹资成本调查与分析
11.我国公司资本结构的现状与分析
12.我国公司筹资过程中最关心的问题研究
13.公司投资策略
14.我国公司投资决策现状与分析
15.我国公司投资结构现状与分析
16.我国公司分立中值得注意的问题分析
17.企业财务风险的成因分析及其利用和控制问题
18.上市公司财务报表分析的重心及其体系问题探讨
19.公司成长性分析的理论和方法探讨
20.企业经营风险的成因分析及其利用和控制问题
21.企业失败预测问题探讨
22.企业风险控制问题探讨
23.公司理财目的与理财方法间的关系问题研究
24.股利政策与企业价值的关系研究
25.我国控股公司的实践及问题
26.资产经营与资本经营间关系问题研究
27.财务管理创新问题研究
28.财务总监制度问题研究
29.论企业资金结构的优化问题
30.负债经营对公司价值的影响问题分析
31.企业分立的财务问题研究
32.我国公司在国内和国外上市的利弊分析
33.我国企业债券发行的实证分析
34.资本运营与公司重组问题探讨
35.全面预算管理研究
36.公司业绩考评指标研究
37.财务预算的新方法与理论
38.财务预算的激励原理研究
39.财务制度设计的理论与方
40.公司购并的财务分析问题
41.我国公司收购中存在的问题
42.我国公司分立中存在的问题
43.公司治理与公司财务的关系问题研究
44.企业价值评估的理论与方法
45.我国公司财务目标的实证研究
46.我国可转换债券的实践与存在问题研究
47.我国上市公司股利分配政策的实证研究
三、审计类
1.会计师事务所组织形式探讨
2.试论社会审计的风险及控制
3.论审计监督的地位及对策
4.或有负债及其审计
5.国有资产保值增值审计的问题及其对策
6.论审计职业风险
7.内部控制的制度化与程序化
8.现代企业制度与审计监督
9.注册会计师审计风险的避免与控制
10.关于企业注册资本登记中存在的问题与对策
11.会计监督与注册会计师
12.论审计风险及其防范
13.论审计职业道德
14.论审计会计信息联网共享
15.论注册会计师合伙制的法律责任
16.中立审计准则之比较
17.审计程序与法律责任
18.论会计信息失真对中国注册会计师审计的影响
19.国有企业年度审计问题
20.审计工作底稿及其生命力
21.资产评估的合法性及应用
22.论审计重要性水平
23.论审计期后事项的处理及审计人员相应的责任
24.论审计信息内涵
25.持续经营能力及其审计
26.审计准则的国际比较
27.利用计算机审计的问题探讨
28.上市公司审计意见实证分析
29.会计估计审计
30.注册会计师权利与义务的平衡问题研究
31.我国上市公司审计中存在问题的分析
32.或有事项及其审计
33.关联方关系及其交易审计
34.审计责任界定问题探讨
35.内部审计问题探讨
36.管理审计理论与实务问题探讨
37.经济责任审计问题探讨
38.离任审计问题探讨
四、税务筹划类
1.增值税纳税筹划的研究
2.营业税纳税筹划的研究
3.所得税纳税筹划的研究
4.消费税纳税筹划的研究
5.税务筹划理论问题的研究
附件二:毕业论文开题报告
2006届专科毕业生论文题目审批表
专业:班级:学生姓名:
指导教师姓名职称
论文(设计)题目
选题内容:
开题报告情况及意见:
指导教师签字:年月日
教研室审查意见:
教研室主任签字:
年月日
论文摘要:证券市场上的“造系运动”给投资者带来巨大损失的同时,也对中国证券市场健康发展产生了消极影响。从分析“造系运动”主要表现人手,指出民营企业融资难,对上市公司证券监管不利是导致“造系运动”的原因,而忽视企业!财务内险管理,企业盲目追求多元化经营和关联企业的提保及重复但保是导致“造系运动”失败的原因。因此,应加强企业财务内险管理,完善证券监管法律法规,加强审计监管,解决民营企业融资难问题。
中国股市自成立以来,就似乎跟“造系运动”结下了不解之缘,短短l3年间,无数的“系”如流星般滑过,当然也有迄今屹立不倒的。一般来说,所谓“系”主要分两类,一类如中石化系,其自身业务庞杂,下属子公司众多,因其子公司先后次第上市而形成为数众多的同系公司;另一类则以德隆、托普为代表,这类公司通过资本运作,逐渐控制多家上市公司,从而形成一个系,此类系的形成过程就是本文所指的“造系运动”。在“造系运动”中,众多的“系”迅速崛起,而后又迅速,每一次“系”的留给证券市场总是一片狼藉,对整个资本市场也产生了巨大的破坏力。然而据《新财经》的调查披露,从德隆系、中科系到三九系、泰跃系、龙凯系、托普系等,在近3年的时间里,已有4O余家系族浮出水面,关联上市公司达200多家。这种以融资为目的,以违规担保和关联方交易为手段,对资本实施掠夺的为数众多的“造系”,不仅影响了公司的健康发展,而且对正处于发展中的中国证券市场也产生了消极的影响。
一、“造系运动”的主要表现
尽管各个系族形成的时间各异,所在行业也不尽相同,但其造系的目的、手段及其资本运作却基本相同,主要表现在以下几个方面。首先,造系者造系的目的相同。若引用一位造系者的话透视其目的即可一目了然,“可以毫不避讳地说,我造系的目的其一是为了融资,其二还是为了融资”。其次,造系与融资的手段相同。造系者打造融资渠道的手段大同小异,有的通过自己控制的上市公司从银行贷款,控制上市公司之间相互担保,进行关联交易,从而做高企业业绩;有的将一部分钱委托给自己投资的公司来运作股票,以谋求利益最大化。这样造系者就利用上市公司构建起了大肆融资的多种渠道。第三,系族结构复杂,主业离散。大多系族结构盘根错节,令人眼花缭乱,其业务范围涉猎之广更是令人瞠目。如托普系鼎盛时期,曾拥有3家上市公司,120余家控股制子公司,其主业达六项之多,从电脑到盆景,从手机到彩票机几乎无所不能。第四,关联交易复杂,关联企业的担保及重复担保是各系族获得贷款的主要途径。如以前的中科系,担保在其“造系运动”中扮演着重要角色。
二、“造系运动”产生与失败的原因
“造系运动”的出现不是偶然的,而其迅速的失败却是其必然结果,分析其产生与失败的原因对我国今后的企业管理和金融监管都具有重要的意义。
(一)“造系运动”的产生
1.民营企业融资难,诱发“造系运动”“造系运动”大多由民营资本发起,通过重组方式完成,如复星系、斯威特系、明天系、鸿仪系、泰跃系等。民营企业在现实中,普遍情况是融资渠道单一、狭窄,融资数量有限且融资成本偏高,加上近年来政府加强宏观调控,民营企业贷款无门,资金难免紧张,要获得最优质的,规模巨大而又成本低廉的优质资本,最好的方式就是上市。所以它会积极上市或买壳上市,以得到无成本股权融资和相对便利地取得贷款。
2.对上市公司证券监管不利,导致“造系运动”证券监管不利,在制度上没有为“造系运动”设置障碍,相关法律不健全,我国《公司法》只规定了董事、经理的忠实义务,对上市公司关联交易没有明确规定,对关联交易程序规定缺失;证监会出台的“关于上市公司为他人提供担保有关问题通知”中尽管对担保问题做出了明确规定,但作为部门规章,无权对违反规定的企业做出惩处,威慑力有限,从而使得“造系运动”成为可能。
(二)“造系运动”失败的原因
1.忽视企业财务风险管理在目前的证券监管下,上市公司大股东一股独大,同股不同权,公司治理混乱,治理水平低下,“圈钱、圈钱、再圈钱”成为造系者控制上市公司的最主要的目的。加之企业管理者风险意识淡薄,缺乏对企业筹资风险、投资风险、资金回收风险和利润分配风险的有效管理,使企业自身承担了较大的财务风险,一旦不利事件发生,其灾难性的后果就不可避免了。如托普系,从2000年到2002年间托普软件对上海科技园、西安的西部软件园还有常州软件园都投入了巨额的资金,但由于没有对投资项目和投资风险进行科学的论证和评估,缺乏对风险的有效管理,盲目投资,最终均未获得投资回报,很多厂房都是一直空置,这也决定了其必然毁灭的结果。
2.盲目追求多元化经营造系者普遍实行多元化经营,盲目扩张,经营业务可谓遍地开花,这势必在扩大企业规模的同时也加大了企业的风险。这类上市公司经营业务普遍很杂,不是以某一主业为中心来扩展自己的业务,而是往往涉及多个行业,且行业之间又缺乏关联度或关联度很低,很多产品的生产和开发都带有短期行为,缺乏对企业长远发展
的规划,结果造成企业组织结构、管理渠道分散,管理成本加大,加之无法集中企业资源提高核心竞争力,最终必然加剧企业的经营风险,导致企业经营失败。不可否认多元化在企业发展过程中的积极作用,但这种激进的、与主业相关性不大的扩张对企业来说却是有百害而无一利的。总结德隆失败的原因最主要的就是德隆的多元化战略超出了德隆能够防御的范围。
3.关联企业的担保及重复担保关联企业的担保及重复担保使各系族获得贷款的同时,也使得上市公司与其母子公司之间形成了庞杂的关联交易和担保网络。这个网络就好像地雷阵一样,潜伏着重重危机,放大了企业的风险。一旦网络中的某一环节出现了问题,就可能会出现多米诺骨牌效应。而银行对担保把关的不得力,也使风险向上市公司集中,成为其迅速坍塌的催化剂。中科系的崩溃就是典型。所以,以关联方交易和担保为手段肆意融资、恶意掠夺资本的“造系运动”,对企业自身发展来说是危险的。
三、由上市公司“造系运动”引发的思考
(一)企业财务管理方面
企业财务管理居企业管理的中心地位,而财务风险管理又是财务管理的核心,它直接关系到企业能否持续健康发展,忽视风险管理而带来的后果对企业来说可能是灾难性的,因此必须重视企业的财务风险管理问题。加强企业财务风险管理,有利于降低企业风险,减少损失,提高企业价值。具体可采取以下几项措施:第一,确立正确的财务风险观。增强全员,特别是企业领导者的风险意识,既不能无视风险的存在,也不能因畏惧风险而无所适从。第二,强化企业各项管理。企业的财务风险贯穿于企业财务活动的各个环节,任何一个环节出现问题都会加大企业风险,所以,企业应加强各项管理工作。第三,采用科学方法进行财务决策。企业在资金的筹集和运用过程中必须以科学的决策方法为依据,对备选方案进行评价与分析,既不能盲目筹资,也不能盲目投资,搞多元化经营,要遵循风险与报酬均衡理论,在风险与收益之间做出选择。最后,加强企业财务报表管理。财务报表是企业进行财务分析的基础资料,也是企业内部财务风险分析的依据,所以,要谨防财务报表中的虚假行为,要求报表及时、准确和全面。
(二)证券监管方面
“造系运动”也反映了我国在证券监管方面法律法规不健全,所以规范上市公司行为,真正解决上市公司担保问题,完善相关政策法规已刻不容缓。具体可从以下几个方面人手:首先,从政策法规上限制分拆上市。切断上市公司之间的关联,提倡整体上市,分拆上市容易骗取上市资格,从而扭曲股市的资源配置功能,再者分拆上市为利润转移、违规担保、关联交易创造了充分的条件,所以从制度法规上限制分拆上市,可以从源头上杜绝“造系运动”。其次,完善政策法规,规范上市公司对外担保行为。对上市公司关联交易中的担保行为做出明确界定,明确上市公司对外担保的形式和内容,使监事会和董事会决策时有明确的依据;对上市公司担保额度也应做出规定,消除上市公司担保隐患。此外,要对上市公司关联交易的信息披露制度进行详细规定,提高关联交易信息披露要求,不断强化市场监督,对违规者加大处罚力度。最后,改革国有商业银行制度,督促银行规范操作。改革国有商业银行制度,应该以建立现代的股份制商业银行为目标,加快国有商业银行产权制度改革步伐;建立银行信用记录查询和风险评估中心,提高授信的科学性;建立银行信息资源共享和相互救助的制度,提高偿付能力的调查、评估与监测,减少盲目担保,避免陷入担保陷阱。
(三)审计方面
证券市场上的“造系运动”也暴露了一些审计组织造假严重,审计质量不高的问题,结果导致我国证券市场部分会计信息失真。一般来讲,审计也是控制和防范财务风险的有力工具,同时对规范证券市场有序化也具有重要意义。社会审计可监督企业财务运行情况,减少财务人员营私舞弊的可能性,增加财务报表透明度,降低企业财务风险,进而也降低了外部投资者的投资风险。而社会审计在面对造系者拙劣的造系手段时,审计者却并没有尽到应有的职业谨慎,或恪守职业道德,未能揭示客户公司的违规行为,甚至与客户公司串通舞弊,极大地损害了信息使用者的利益。因此,加强审计监管对规范上市公司行为也具有积极的促进作用。具体要做好以下几项工作:第一,强化对审计机构的管理,建立并实行严格的退出机制。第二,进一步完善同业互查制度,并逐步以此作为未来行业监管的主要方式。第三,建立健全相关法规,明确、加大注册会计师、资产评估师及其事务所不作为的法律责任。第四,实行合伙人财产登记制度,以提高合伙人、事务所的风险意识。
(四)民营企业融资难问题
[关键词]审计委员会; 内部审计; 审计资源;
企业集团可以采用审计委员会制度,实施财务审计向管理审计转型,有效利用审计资源等路径提高审计管理控制力。
一、 审计委员会制度的应用
审计委员会是董事会下设的行使监督职责的职能部门,审计部在行政组织上隶属于总经理。审计委员会与审计部应确定为领导与被领导的关系。企业内外部的财务专家、管理专家组成审计委员会,对总经理的工作进行监督。审计部主要职责是监督总经理下属各部的工作职责完成情况,并对总经理负责,定期向审计委员会汇报工作,并接受审计委员会的授权从事其他工作。审计委员会在企业集团的基本工作职能应包括规划、监督和报告三项功能。
1.规划功能。审计委员会的目标是在监察财务与审计的过程中,设计一套可向全董事会适度的保证,适合采用的协调计划来完成目标。提供给审计委员会的内外部资源切实有效。根据董事会核准后的委员会章程所列的审计目标与审计目的,对集团的整个审计计划就整体目标、资源、方针及适切性进行评估。整合内部稽核与外部审计团体的审计计划。审计委员会还应设法使审计规划能涵盖审计循环的每一阶段,包括初拟审计计划、实施审计前、实施过程中和实施审计后阶段。另外,在实施审计前阶段及审计后的阶段,审计委员会应提供一套可供分析的程序,对和财务会计报告关联的内部稽核、管理当局的经营风险及外部审计的风险和其它相关联的财务报告风险。
2.监督功能。审计委员会在董事会的支持下,需要从会计主管、稽核主管及外部审计处取得充分的信息,来解除董事会的会计责任。审计委员行驶会对内部控制制度与经营风险的进行内部稽核职责,对利益冲衡、道德、舞弊查核的财务报告进行披露等工作职责。除此,委员会经常必须向外界专业人士寻求适当的咨询与帮助,如寻求法律事务顾问及数据处理专家等的支持。
3.报告功能 。审计委员会的成员为独立董事,可管理当局会计、审计的绩效提管客观评价,这些独立的评估应向集团的董事会、股东会进行报告。报告功能突显了审计委员会的工作绩效,并为审计委员会的责任解除提供依据。审计委员会依据规划,执行监督功能,将建议汇总成报告,提交董事会或股东会。报告应全面具体,基本内容包括:会计实务,财务会计政策适当性,财务报告的完整与可靠,外部审计与内部稽核部门的查核报告及结果。有关集团的重大承诺事项,或有事项,法律咨询报告及结果。与集团财务事项有关的特别调查报告及结果,董事会特别赋予事项的查核报告。
二、由财务审计向管理审计转型
集团的内部审计由传统的查账式内部审计向管理型内部审计过渡。本集团早期的内部审计方式是以财务审计为主,这种审计方式有很大局限性,很多的集团内部舞弊行为和漏洞很难仅依据财务账面的数据查清楚。现在,集团内审已由事后审计转移到事前,事中审计,既对集团的重大决策,重点投资项目,及使用资金数额巨大的主营业务实施事前审计,又要督查有关项目预算及事项的真实性,合法性,有效性,及时做好信息反馈。内审工作在事前预防和事中控制中也在发挥积极作用,对下属企业内控进行全程评价和监督。
三、充分利用审计资源
在企业集团,履行审计监督的职责机构主要有内审和监事会。内审和监事会职责目标相同、技术手段一致、利用资源互补,资源整合可得到有效实施。目前本集团的内部审计还仅局限对所属单位内控方面的监督,在风险防范上缺乏经验,在企业改革,提升效益方面缺乏建设性意见,这应是内审的发展方向。实现审计职能的转型,应着力于资源整合。内审的资源及技术与企业经营战略匹配,能为企业资产带来增值。内审部门对各项审计资源的整合,应强化与其他监督的联合沟通达到提高审计的地位,加强审计监督的作用。企业集团在开展经济责任审计中,可与有关部门联手建立联席会议制度。查处经济案件时,联系有关监察部门建立联合办案协调机制。对专项资金进行审计,可将财务部门,企管部门联合。在投资审计方面,将财务部门与相应基建部门联合,建立投资委员会。这些方式的使用,提高了审计质量、审计监督的成效。集团内、外审计资源的有效整合也至关紧要,集团的内审与国家审计、社会审计的资源之间有很多联系,职责目标的一致、技术手段的同质、资源利用互补决定了资源整合的可行性。
1.审计人力资源整合。审计资源整合的关键是人力资源的整合。在企业集团内审计人力资源的整合上,应重点提升审计人员的综合素质,提高创新能力。在企业集团的内审机构中,人员数量、素质是往往是审计业务开展的阻碍。改变审计人员的现有知识结构,普及计算机审计知识的学习,培养复合型审计人才,实现审计方法与手段的创新,提升审计人员综合素质。集团在开展内审过程中,应科学调配集团人力资源,提高审计人员的业务能力,推动审计工作的纵深发展。
2.审计信息资源整合。审计信息资源的整合是审计业务管理科学化的基础。企业集团内审部门在审计项目的实施中,往往审计资源的利用率有限。最基础的信息资源审计报告,利用率还很有限,审计项目结束,审计报告即被封存,这正是审计信息资源被浪费的一种表现。针对现实,企业集团可从提高审计成果的利用率。打破常规,注重审计工作结束后审计成果的后续使用。把历史的、局部的、分散的审计资料进一步整理利用,提高审计成果的转化效益。将审计结论转换成集团实施监督的依据。针对性、代表性、涵盖性高、准、强。集团管理层在最短的时间了解被审计对象的现实状况。使信息资源共享水平提高。信息化和网络化,对提升审计成果应用带来挑战。面对纷繁复杂的信息,企业集团可统一财务软件,审计软件。实现审计信息资源共享,提高审计资源利用水平。
3.审计技术资源整合。实现审计业务管理深化的前提是审计技术资源的从组。企业集团可以着手研究内审与现代审计技术互动的审计控制体系,推动审计信息化建设将传统审计与计算机审计整合,将传统的审计技术与现代审计技术相契合。内审则由以账簿报表监察审计转向制度基础、风险导向和绩效审计,着力体现内审效能。建立网络审计信息平台,为审计质量提高提供有效支持。将人力、信息、技术和社会资源与审计资源整合共享,促进新形式下内部审计的发展。
参考文献:
[1]孙勇.我国上市公司审计委员会制度的探讨[D]:[硕士学位论文].南昌:江西财经大学图书馆,2006
[论文关键词]电算化审计审计线索对策
[论文摘要]随着计算机技术的进步,会计电算化得到了迅猛发展,但由于会计环境的改变,导致电算化审计工作面临严峻挑战。本文主要阐述目前电算化审计工作中面临的一些新问题新挑战,并针对这些新问题进行分析,提出相应的对策。
电算化审计是审计人员针对电算化方式下的电子凭证、账簿、报表和内部控制制度等进行客观评价,从而判断会计电算化数据真实性、合法性和可靠性等方面信息与既定标准的符合程度。由于在计算工具、存储介质和内部控制制度等方面与传统手工会计方式存在差异,导致目前的电算化审计工作出现了许多新问题,面临新挑战。
一、目前电算化审计面临的主要问题
1.缺乏适应电算化审计环境的电算化审计标准和准则
在电算化环境下,审计人员一方面要花费大量时间精力审查不同电算化软件系统的功能结构,了解该系统在业务数据处理方面的合法性、真实性和完整性。另一方面,由于电算化审计环境的变化,基于手工会计系统的审计标准和准则已不适应电算化环境,而我国现有的国家审计和社会审计,也只是对电算化审计工作形成了一些零散的规定,尚缺乏科学规范并适应电算化审计环境的审计标准和准则,从而增加了电算化审计难度,很容易产生审计风险。
2.审计线索日益模糊
传统手工会计方式下的审计线索主要是纸质凭证、账簿和报表中记录的相关数据信息,审计线索肉眼明显清晰可见,审计人员可以通过这些书面记录进行审计。而在电算化方式下,会计信息的存储由纸质介质改为磁性介质,减少了审计过程中发现错误的机会,同时,存储在磁盘上的数据信息很容易被不留痕迹地修改、删除、隐匿或转移,平时肉眼可见的审计线索逐渐减少并日益模糊,导致会计数据检查难度增大。
3.内部控制制度不适应电算化审计发展要求
手工会计方式下的内部控制主要表现为人与人之间的相互牵制,审计人员利用纸质信息进行手工检查核对,明确相关人员的职责。而在电算化会计方式下,内部控制措施以程序文件形式建立在电算化财务软件系统中,实行权限管理,即根据不相容职责分离原则规定每个不同等级用户的菜单权、制单权、审核权和查询修改权等,但计算机财务软件系统内控功能是否恰当有效直接影响系统输出信息的真实和准确,内控制度的局限性也使舞弊行为有机可乘,增加了出现错误与弊端的风险。如何科学规范地建立适应电算化审计的内部控制,是电算化审计面临的又一新问题。
4.审计内容的变化
在会计电算化条件下,电算化审计的对象不但包括打印输出的纸质凭证、账簿和报表等,还包括存储在磁性介质中的相关数据信息。但随着电算化会计软件功能愈来愈强大,结构越来越复杂,再加之各财务软件公司编制财务软件时,从来没有考虑电算化审计公开数据信息的要求,希望数据越保密越好,也没有提供财务软件的标准数据接口,数据结构不开放,从而给电子数据的自动转换带来困难,电算化会计系统中的会计数据按照软件程序自动运行,如果应用程序被不知不觉嵌入非法舞弊程序,则完全可能为不法分子侵吞企业的财物大开方便之门,增加了电算化审计人员对会计电算化软件系统处理和控制功能审查的工作量。
5.审计技术的改变
在手工会计方式下,主要运用审阅、查证、核对、比较、分析等方法进行审计工作。而在电算化方式下,会计数据的存储变为磁性介质,会计记录的修改痕迹在磁性介质中不再保存,但由于审计人员对财务软件不熟悉,目前的审计还停留在绕过计算机审计阶段,使得审计工作缺乏系统性,难以做到各底稿间的有机联接,一些敏感性信息可能被人为隐藏,审计结果具有片面性,给审计人员的审计工作增加了复杂性。
6.审计人员的计算机应用水平亟待提高
从目前审计人员的业务素质来看,大部分审计人员都精通手工审计业务,面对会计电算化条件下的电算化审计新环境,有些无所适从。主要原因是大部分审计人员缺乏计算机知识的系统全面学习,缺少融合计算机、会计和审计知识的复合型人才。随着电算化的实行和推广,审计的内容更多更复杂,审计人员得出的审计结论有可能偏离被审计单位电算化系统的实际,电算化审计质量不高,造成审计风险。
二、电算化审计对策探讨
审计环境的变革是电算化审计产生发展的推动力,会计电算化的实施,改变了会计信息存贮方式、核算形式及内部控制,电算化审计必然要求新的审计标准与技术方法,从而采取切实可行的对策,更好地进行审计工作,提高审计工作质量。
1.加快电算化审计理论研究,完善电算化审计标准与准则
电算化审计准则是衡量审计工作的标准,提高审计质量的保证。在会计电算化系统中,由于数据存储的磁性介质化和数据处理过程的自动化,使得被审计单位财务系统的可视线索逐渐减少,电算化系统中的审计证据更具易逝性,会计数据更具隐蔽性,审计难度更大,风险更高。由此可见,必须不断开展电算化审计理论研究,制定适应电算化会计信息系统的新审计标准与准则,从而指导电算化审计工作,维护审计的独立性、客观性和公正性。
2.加强内部控制制度建设
健全的内部控制制度可以有效维护企事业单位资产的安全,电算化会计系统的控制由手工会计方式下对人的控制转变为对人、机的控制。控制的对象从原来的对环境、人员和文档的管理扩大到财务软件系统的收集、输入、处理、输出等全过程控制,只有通过建立会计电算化软硬件管理制度、会计电算化岗位责任制度、上机操作管理制度,以及会计档案管理制度等内部控制措施,进行被审单位职责分离控制,建立相应职责分工,制定一套严谨的会计数据处理流程标准规程,保证系统的安全可靠性和会计数据的真实性和正确性。
3.努力开发集成度高的审计软件
为了给电算化审计打开通道,必须不断研发集成度高的审计软件,开发设计有统一数据结构、统一输入要求和一定强制性的审计通用数据接口,这种接口容易访问被审计单位不同介质、不同编码、不同数据库类型的数据库,从中采集审计所需的原始数据。借助电算化审计软件,保证审计通用数据接口文件中的数据永远与会计软件内部生成和输出的数据一致,保留下可利用的数据线索,这样,既可以提高审计的效率,又能够有效地控制和降低审计风险。
4.开展电算化全程审计,有效规避审计风险
由于电算化审计对象包括财务软件、内部控制及运用财务软件后的电子数据信息等,所以,必须开展电算化全程审计,才能有效规避审计风险。
(1)事前审计。主要是对财务系统进行的审计,审计人员通过对会计软件的学习、实地观察及查阅财务系统的文档资料等办法,审查财务软件系统设计功能的合法性、安全可靠性和可维护性。特别要求审查系统是否建立了恰当的程序控制,是否充分保留了审计线索,是否留有审计接口等,并进行总体评价。
(2)事中审计。主要是指对财务系统电算化运行过程中的数据真实性和正确性进行的实时审计,打印输出的凭证、账簿及报表数据等可以运用手工审计方法进行审计,存贮在磁性介质上的数据文件则宜运用穿过计算机审计的方法,把系统中正在运行的数据实时拷贝出来进行审查,对财务系统电算化运行过程中数据的真实性、正确性、合法性等进行评价,有效降低审计风险。
(3)事后审计。事后审计主要是对财务部门会计电算化工作结束后的会计数据进行的审计,主要核实被审查单位财务数据的真实正确性,同时还要进行资金审计和经济效益审计等。
因此,审计人员要全程参与会计电算化系统的调查、分析、设计、调试、检测和验收工作,并根据系统提供的测试数据和比较标准进行系统测试和评价,尽可能及早发现系统的问题,并及时提出改进意见。
5.加强审计人员培训,提高电算化审计水平
论文摘要:为了应对新的形势、促进自身发展,企业集团必须建立和完善其管理控制制度,而作为管理控制制度的核心内容,强化企业集团的财务控制具有重要意义,能够为集团的可持续发展提供有力的保障。本文阐述了集团财务控制的基本内容及其重要性,指出了其现存问题并提出相应的政策建议。
随着市场经济和股份制的不断发展,在世界范围内出现了越来越多的企业集团。从某种意义上来说,企业集团体现了一个国家的经济竞争实力,当今世界上国家之间的经济竞争,主要表现为跨国公司和企业集团之间的竞争。为了提升我国在国际竞争中的实力,必须抓紧发展资本雄厚、竞争力强大、跨越行业和地区的跨国企业集团,这也是我国企业进行战略性重组的主要目标。从法律地位上看,集团下属企业都是独立的法人实体,这不利于企业集团之间的融合,因此非常有必要实施一体化的财务控制,从而促进企业集团内部的融合。
一、企业集团财务控制概述
财务控制对于企业集团而言具有十分重要的意义。首先,对企业集团进行控制不仅包括基于产品和销售的生产、经营控制,还应该包括基于资本运动的过程控制,这就涉及到财务控制。其次,企业集团具有相当大的规模,而且管理层次众多,集团成员间的关系主要表现为资金往来和资本联结,有很多手段可以实施管理控制(比如产品生产、市场营销、财务会计等),财务控制是这些手段中是最基本的,因为它是全方位、全过程的控制,贯穿于企业集团日常活动的整个过程。
二、企业集团财务控制现存问题
第一,公司治理机制形同虚设,财务控制未得到有效贯彻。有些企业集团并没有形成人格化的股权,董事会没有发挥起应有的作用,这使得内部人控制有机可乘,弱化了基于股权的财务控制。综观西方的企业集团,大都是母公司在发展过程中通过投资、并购等行为构建起来的,而我国的很多企业集团却是基于政策优惠、行政命令等方式联结在一起,产权关系不明晰,财务关系比较混乱,因此难以根据产权构建合理的公司治理机制。
第二,财务运作水平低下。当前很多企业集团还保留着计划经济时代的缺陷,财务部门的职能未得到清晰定位,做的主要是会计工作,而忽略了在财务上的作用。一方面,企业集团缺乏系统的财务战略、预算以及定量的指标,集团运作未能形成没有统一的财会制度,各下属单位还是“各自为政”。另一方面,企业集团未能进行有效的财务分析,各下属单位只是象征性地上交财务报表,没有深入分析自身的财务状况以及经营绩效,在企业决策的过程中也不重视财务分析、评价的重要性,而是由领导凭“拍脑袋”做决策,因此决策存在一定的盲目性。
第三,财务信息不可靠。在企业的生产经营过程中,会产生各种各样的财务信息,它能够以“数字化”的形式来反映企业的运营状况,据以正确评估经营绩效,预测发展前景。由于企业集团具有庞大的规模、复杂的组织,因此需要完善高效的信息系统,从而提供真实有效的财务信息,然而许多下属企业并未将财务状况如实上报,而且企业集团的财会制度以及会计科目的设置缺乏统一,导致财务报表无法真实反映集团的实际财务信息,同时在编制合并报表的过程中也存在一些问题,从而夸大资产规模,更加扭曲了企业集团的财务状况。
第四,未建立起有效的财务监控体系。我国当前的企业集团普遍存在会计信息造假、财务乱收滥支、资产流失的现象。这三方面都与财务具有密切的关联,其中财务上的乱收滥支是原因,资产流失是结果,而会计信息造假则是表面现象。这说明在现实当中,我国企业集团对于财务的监督非常薄弱,内部会计缺乏监督动力,内部审计基本上没有发挥作用;外部的经济监控也形同虚设,国家、社会审计效果有限。除此之外,企业集团实施的主要是事后控制,而缺少更为重要的事前和事中控制。
第五,激励机制过于简单。在企业的管理过程中,实施有效的激励可以解决多重委托-问题,进行健全财务控制,但我国由于历史及经济上的原因,没有建立起相应的激励机制。据了解,大部分企业集团的管理者并没有得到与足够的报酬,也很少有实行年薪制的。由于经营管理者的切身利益还和企业经济效益并没有有效结合,因此激励约束机制难以发挥预想中的效果。
三、加强企业集团财务控制的对策从总体上看,企业集团可以从以下几个方面入手,强化其财务控制。
第一,建立现代企业制度,完善公司治理结构。基于现代企业制度及公司治理结构,财务控制的主体应该是公司的董事会,公司治理结构的核心是董事会的职权。财务控制从机制而言是利益相关者综合、全面地管理企业财务,因此,完善的财务控制体系就是健全的公司治理机制的表现。企业集团应该以专业化、独立性为基础来构建董事会,有力地发挥股东大会、董事会以及监事会对管理层的监督和约束。判断一个董事会是否合理有效,关键在于董事会的人员组成,只有专业化、独立性的董事会才能发挥出作用,为此应该积极聘请独立董事、组建专业委员会。
第二,授权给下属企业进行控制。为了加强企业集团财务控制的效率,可以把某些权限授予下属企业,具体而言应该明确授权事项和资金使用的额度范围,尤其应该明确规定那些容易造成资产流失的项目,从而使下属企业的各项财务工作有章可循。例如,集团总部集中管理资金,而将授权下属企业以投资、融资权限,从而下属企业有一定的权力来制定额度范围内的投融资计划。与此同时,集团总部应该建立健全这些项目的审核、批复和控制制度,加强对这些项目的跟踪,从而规范下属企业的财务行为。
第三,加强预算控制,完善信息网络体系。在财务控制和目标管理中,预算是非常有效的一种手段。制定预算应该基于财务目标,根据企业生产经营的实际情况来加以规划,通过财务预算,企业集团可以系统完整地反映所拥有的资源和目前的配置情况。在编制预算的过程中,应该将集团整体的经营目标和发展战略进行逐一分解、层层落实,并以此作为对各下属企业绩效考核的标准。
第四,健全对下属企业的考核制度。企业集团及其下属企业具有相同的最终目标,那就是使企业的利润最大化。下属企业从集团获取资金,进而开展生产经营活动,一方面要保证资金的完整、安全,另一方面还必须追求盈利,完成企业集团下达的考核指标。为了确保投资收益的实现,企业集团可以从两个方面入手:一是制定合理的投资回报率,保证资产的保值增值。
参考文献
[1]孟祥秀。试论集团公司如何实施财务控制[J].公用事业财会,2009(2)。
【关键词】 会计信息; 信息披露; 披露质量
当前中国资本市场要求提高会计信息披露质量。
一、质量的基本问题
影响会计信息披露质量的因素是多方面的。从公司内部看,影响最大的因素有两方面:一是会计工作规范程度和科学程度;二是公司领导阶层的干预和操纵程度。从另一方面看,各种利益集团也会影响会计信息披露的编制与,这些干预会使会计信息偏离正常的轨道。
笔者认为,要提高会计信息质量,需具体做好以下几项工作:
(一)加强会计准则的实施
应以反映市场对会计信息要求而制定会计准则。其目标应以达到会计信息披露对广大投资者的有用性及有效性,而不是主要满足国家宏观管理及税务上的要求。
(二)加强会计内部制度的设立和监管
现在各国资本市场的监管机构都积极研究及推行公司治理制度,以保障、提升上市公司的信誉及会计信息披露的真实性。
(三)加强会计人材素质的建设,强化职业道德的责任
只有高素质的会计人才,才能提高会计信息质量。亦只有重视专业操守及职业道德才会排除干预。现在各国上市公司都规定要雇用合格的会计师,以执行公司会计功能。
(四)强化股东对经营管理者的约束
在我国大部分上市公司,国有股占最大比重。而社会公共股占较少比重,无力对经理人员实行有效制约。而最大的国有股东,也多未能找到理性管理者代其行使管理职权,以给公司经理人员成功机会,达到自身利益最大化(Sub-optimization),而非公司利益最大化(Bona fide)。
(五)证监会及交易所要增强对上市公司的监管
证监会及交易所应增强主动监管意识,并制定落实监督检查制度。严格处罚会计信息披露中的违法及违规行为。加强监管、及时发现、及时曝光、及时处理、及时停牌;主动有效地维护资本市场的正常秩序,保证市场的规范化。
(六)强化审计及监督职能
注册会计师的独立审计是会计信息披露规范的保证机制。为此,应确保他们的独立性;建立严格的注册会计师监管制度,以约束其可能失职及疏忽行为。建立公司内部审计委员会,以确保公司内部审计的有效推行。
二、质量的几个热点问题
现时中国会计信息披露除质量方面不足之外,还有以下几个热点问题值得关注:
(一)关联方关系及其交易披露问题
上市公司关联方交易一直是市场关注的重点问题,各国的会计信息披露,对此都有较为详细的规定。
在关联方交易披露中,最主要的是:准确、完整、清晰地披露各交易要素。这是披露的重点,直接影响信息使用者对企业经营状况的判断。但从实际情况来看,我国在关联方交易披露中存在着以下几个问题:
1.交易要素披露不全
中国大部分上市公司不愿披露,总是遮遮掩掩想保留多一点隐私。结果,令信息使用者对中国上市公司的信息采取不信任及怀疑态度。
2.关联方交易的转让价格的厘定,缺乏客观独立标准
从近年中国上市公司年报来看,其披露定价原则有:市场价、协定价、批发价、合同价、成本价、内部价、优惠价、计划价等等。结果令上市公司有很大空间利用关联方交易定价,来粉饰财务报告调节利润。
3.关联方借贷及担保的披露及监管
上市公司与关联企业及人士的借贷,除了要明确披露外,他们亦应该受到适当监管以保障股东,特别是小股东的利益。因为这些借贷及担保对公司会造成一定的风险,甚至可以令上市公司陷入危机。所以披露透明度一定要高,及市场监管一定要强。
4.不适当关联方交易的披露
不适当的关联方交易是指交易存在着不合理、不公允、没有商业实质等关联方交易。这些交易包括一些只用来粉饰财务报告、调节利润的关联方交易。关联方交易的不适当性,除非含有不合法,现时是没有特定及充分的披露。
5.间接关联方交易存在隐蔽性
间接关联方交易是指关联方不直接进行交易,而是通过第三者完成。这样,原本需要披露的交易信息,就可以合法地隐蔽起来。
为此,本文提出以下的解决措施:
1.强制交易要素完整披露,上市公司亦要接受监管机构适当惩罚和及时曝光。
2.制定一套有客观性及操作性强的关联方交易定价制度。
定价制度是关联方交易的一个核心问题。定价应以最客观、最公平及最可行为原则。一般英美法规都以“手臂长度”(Arm’s length)为原则,意思是保持有一段距离的正当交易,即假设没有关联方关系,价钱也是会这样决定。
根据国际会计准则提议,通常允许以下三种定价方法:
一是市场参考价格(Market price);二是再销售价格(Re-selling price);三是成本加成价格(Cost-plus-margin price)。
3.设立关联方交易申报机制
为避免上市公司作出“不适当”或损害小股东利益的关联方交易,可以设立关联方交易申报机制。针对上市公司某些重大的关联方交易,必须向证券监管部门和交易所提出申请;经审批后,方能进行及入账,否则视为非法,并且明确定立违规的惩罚及即时公布。
4.设立公布关联交易的机制
为了提高上市公司会计信息的透明度及保障股东投资者的利益,应设立公布关联方交易的机制。对于特大及突发的关联方交易,上布公司应即时透过证监部门或交易所,向公众披露有一定规格的会计信息。
5.制定详细关联方交易审计准则,以加强审计师针对关联方交易的审计力度
借着审计师按审计准则而作出的审计及报告,公众可以清楚了解上市公司的关联方交易信息披露是否真实及公允。上市公司通过独立审计师对年度财务报告审计,提高关联方交易的透明度和可信度,也可同时加大社会审计监督力度,有利于资本市场及其参与上市公司的稳定发展。
(二)盈利预测信息质量问题
上市公司在资本市场上向公众筹集资金,存在着一个对公众披露他们如何运用该资金及之后的盈利预测的责任。按中国有关证券法规的要求,上市公司需要在招股书、上市公告书中披露盈利预测信息。招股书英文“Prospectus”一词,就是要说明公司前景的意思。盈利预测信息,在投资者的投资决策中,有着关键的参考作用。尤其是在香港及美国的创业板市场,上市的创业公司。他们基本上是没有以往的业绩,或是还未有过盈利记录的创业公司。他们的上市潜能,完全是在其预测的业务及盈利上。按目前国内外的情况来看,上市公司新股发行价的厘定,也参考公司披露的盈利预测作为确定基础。可见盈利预测信息披露,已在国内外招股上市的过程中,占有十分重要的地位及价值。令人遗憾的是,有相当部分的上市公司提供的盈利预测与实际盈利情况有差距,甚至差距是很大的。因为这些相差而令上市公司股价暴跌,亦时有发生。所以提高盈利预测可靠性是提高会计信息披露质量的一个重要内容。
有关盈利预测的问题,本文建议采取以下措施:
1.确立盈利预测的客观“非假设条件”
盈利预测是建立于已存在的客观条件及假设条件之基础上。对于已存在的客观条件,其正确性及可靠性应该是很强及实在的。这一些条件是应该分别披露,及不容许有太多的主观变动。一旦实际情况出现较大的改变,公司应及时对预测结果进行修正。
2.规范盈利预测的“内部假设条件”
内部假设条件是指上市公司具有可控性的条件,如投资专案假设、生产计划假设等。这些内部假设条件应分别披露,公司应该对可控制的条件负较大责任。如将来上市后有重大的不同,监管部门要有机制要求上市公司作出解释。如果发现有误导成份,也可向其提出追究及处罚。
3.扩大披露“外部假设条件”对盈利预测的影响
外部假设条件是指上市公司无法有控制性的条件,好象政策法规、市场因素、利率、汇率等。上市公司应在一些重要条件因素,披露最有利、最不利及最可能的盈利预测结论,而不是主观选择对自己最有利的盈利预测。
4.设定盈利预测规范处理准则
以上各盈利预测条件的分类、确定和披露,应根据一定的规范处理准则,以提高可比性、可靠性及披露质量。
【参考文献】
[1] 吴水澎,陈汉文,郑鑫成.财务披露管理方式的维度观.2002年会计学论文选.中国财政经济出版社,2003.9.
[2] 夏冬林.充分披露、完全信息与国有企业会计监督.2002年会计学论文选.中国财政经济出版社,2003.9.
[3] 吴水澎,秦勉.论会计信息资源的配置机制-对会计信息公共物品论的反思.会计研究,中国会计学会,2004.5.
[4] 刘峰,吴风,锺瑞庆.会计准则能提高会计信息质量吗――来自中国股市的初步证据.会计研究,中国会计学会,2004.5.
论文关键词 会计师事务所 不实审计 侵权责任
近几年来由于审计和其他鉴证业务而引起的法律诉讼在我国越来越普遍。最高人民法院2007年6月11日了《关于审理涉及会计师事务所在审计业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》。该规定在继承、整合和矫正既往司法解释基础上,在众多方面有了新的突破。
会计师事务所从事审计业务涉及到三方当事人:会计师事务所、被审计单位、利益第三人。由于信息不对称及专业技能的限制,第三人往往信赖审计报告,并在各项经济事务中以此作为判断的依据。因此,会计师事务所的不实审计结论必然会使第三人在经济事务中做出错误的判断,从而给其造成经济损失。第三人在蒙受经济损失后应该有权利向不实财务信息的鉴证者——会计师事务所寻求经济上的救济。
一、会计师事务所出具不实审计报告的责任特征
(一)民事责任性质认定
会计界和法律界对注册会计师出具不实报告应当对利害关系人承担赔偿责任这一观点是一致的。不同的是,注册会计师应当因何种法理为由承担责任、承担何种责任,即利害关系人以何种请求权向注册会计师主张权利。综合学界的不同学说,如违约责任说、产品责任说、专家责任说、信息侵权责任说等,笔者认同专家责任一说。
英美法系国家一般认为会计师、建筑师、医师、评估师等具有专门技能或知识的人员的侵权责任属于一种新型的民事责任即专家责任。专家对于自己的专门领域的工作具备最低基准的能力保证,从利害关系人角度来说,注册会计师负有不同于一般人的专门知识、技能,相应地也应当负有高度注意义务,如因注册会计师未尽高度注意义务就应当承担相应责任。豎信息侵权责任的法理基础归根结底在于第三人信赖注册会计师基于其专家身份、信息优势和专业知识而提供的信息而已,其实也是一种专家责任。知识经济时代使得信息提供者的责任发展为一个独立的法域,即专家责任。近些年来,将会计师事务所等中介机构的民事责任定位为专家责任逐渐成为一种代表性的观点。
对于注册会计师出具不实报告应当对利害关系人承担何种民事责任,最高院司法解释已经明确态度认定为是侵权责任。而且就相关条款可以推断出是特殊侵权责任,但并未进一步界定特殊侵权责任的具体类型,有待进一步完善。
(二)责任承担主体
审计侵权责任的承担主体如何确定的问题,是指会计师事务所出具不实审计报告而导致利害关系人(第三人)受损害,承担赔偿责任的主体是会计师事务所还是注册会计师,或者是两者共同承担。该问题的实质是注册会计师是否应该直接对利害关系人承担侵权赔偿责任。理论界存在两种观点:“一元论”,即由会计师事务所对利害关系人承担侵权赔偿责任,注册会计师不对利害关系人承担侵权赔偿责任;“二元论”,即注册会计师和会计师事务所共同对利害关系人承担侵权赔偿责任。
笔者比较赞同一元论。《注册会计师法》的规定表明我国社会审计是以会计师事务所为本位的,注册会计师不能以个人名义执业,只有会计师事务所才是执业主体。规定会计师事务所直接对第三人承担侵权责任有利于明确责任主体,解决纠纷,维护经济秩序,起到警示作用。然而,会计师事务所对利害关系人承担审计侵权责任,并不等于注册会计师不需要承担任何民事责任。如果注册会计师违反法律法规、审计准则和业务质量控制制度出具不实审计而造成利害关系人损失的,会计师事务所可以通过劳动合同和业务质量控制制度以及其他内部规章制度来追究注册会计师的民事责任。
二、会计师事务所出具不实审计报告侵权责任的构成要件
(一)违法行为
即会计师事务所出具了不实审计报告“不实”在会计界和法律界存在着不同的理解,但二者之间的矛盾并不是不可调和。由于审计固有的风险,注册会计师对于被审计的会计报表只承担“合理的保证责任”,并不担保经过审计的财务报表中没有任何错误。对于遵循职业准则但仍然未能揭示被审计事项中的错弊,注册会计师是没有责任的,因为此时他们也是企业造假的受害者。这种语境下的真实,更确切的是指审计过程的真实性或者程序的真实。而法律界以及普通民众认为,审计报告的内容和结论与实际情况不符,即为不实。这里更强调内容的真实、结果的真实。会计师事务所法律责任的问题并非如“非真即假”或者“非假即真”那么简单。“不实审计报告”只是会计师事务所承担法律责任的必要条件,而不是充分条件,除此还要考察主观上是否有过错,是否充分履行了职业谨慎义务。
(二)损害事实
即利害关系人与被审计单位进行交易或者从事与被审计单位的股票、债券等有关的交易活动而遭受了损失,且损失数额能够在数量上确定、损害事实能够用相关合法合理的证据加以证明。
(三)因果关系
即利害关系人遭受损失与不实审计报告之间存在着引起与被引起的关系。
投资人或者债权人投资失利从而利益受损,常因信赖审计报告而把矛头指向会计师事务所,归咎于注册会计师的执业不当。其实导致不实审计报告结果的原因有很多。有的是被审计单位的责任,有的是注册会计师自己的责任,有的很可能是双方共同的责任。所以有必要区分会计责任和审计责任,以利于解决会计师事务所如何按照多因一果及原因力大小与被鉴定单位等责任主体承担责任的顺序及大小问题。
(四)主观过错
即会计师事务所出具不实报告主观上存在故意或过失。按照最高法司法解释的规定,会计师事务所对第三人侵权责任采取了过错推定原则,即仍然需要会计师事务所主观存在过错,只是对举证责任进行了重新分配,由事务所证明自己不存在过错而已。
笔者赞同此观点。会计师事务所的审计报告具有公信力,第三人基于合理信赖原则依此产生的利益关系法律应当保护。由于信息不对称以及专业技能的限制,对于注册会计师的执业过错,受害人很难举证。而且,根据最高院司法解释的规定,判断注册会计师主观上是否存在过错,既不能仅以会计师是否严格遵循程序为标准,也不能以财务报告是否虚假为标准,应以“独立审计准则”和“职业谨慎”共同作为衡量会计师事务所有无过错的标准。
三、会计师事务所责任承担的具体内容
(一)责任承担的类型
最高法司法解释通过对故意和过失的区分,分别课以会计师事务所不同的责任类型。具体而言,对于会计师事务所与被审计单位进行审计合谋,共同故意导致报告不实的场合,其与被审计单位构成共同侵权,会计师事务所应当与被审计单位共同承担连带责任。
对于注册会计师因未保持应有的职业谨慎,过失出具不实报告的,则承担补充赔偿责任,即对被审计单位、出资人的财产依法强制执行后仍不足以赔偿损失的,由会计师事务所承担相应的赔偿责任(最高院司法解释第10条)。其理由是,因为会计师不实审计与原告的损失间往往是一种间接因果关系,会计师要对自己的过错承担责任,但承担的不是直接责任,而是一种间接责任。体现在法律上,就是一种补充责任。这样有利于分清主次责任,避免一些法院不追究主要责任人的责任,而直接追究次要责任人的责任。
有学者认为,只要会计师事务所出具了虚假的财务会计报告,不管是故意还是过失,都应认定与侵权,对第三人承担连带赔偿责任。笔者认为,首先,因为故意和过失毕竟主观恶意程度不同,却承担相同的责任对会计师事务所来说过于苛刻。在过失的情形下,被审计单位明显责任更大,应该首先追究其责任。否则很容易造成纵容被审计单位的负面影响,使其更有恃无恐,假账泛滥,因为反正有人为其买单。
其次,会计师事务所承担补充责任并不会对受害者的救济造成影响,因为只是责任顺序不同而已。先由被审计单位赔偿利害关系人的损失;被审计单位的出资人虚假出资、不实出资或者抽逃出资,事后未补足,且依法强制执行被审计单位财产后仍不足以赔偿损失的,出资人再在虚假出资、不实出资或者抽逃出资数额范围内向利害关系人承担补充赔偿责任;对被审计单位、出资人的财产依法强制执行后仍不足以赔偿损失的,由会计师事务所承担相应的赔偿责任。如果债务人自身财产足以清偿债务,债权人的利益并未受到损害,会计师事务所也无需承担民事责任。
(二)责任承担的范围
最高法司法解释规定,因过失出具不实报告,并给利害关系人造成损失的,根据其过失大小确定其赔偿责任,但在这种情况下规定会计师事务所的赔偿应以其不实审计金额为限。其第10条第2款和第3款分别规定:“对被审计单位、出资人的财产依法强制执行后仍不足以赔偿损失的,由会计师事务所在其不实审计金额范围内承担相应的赔偿责任”;“会计师事务所对一个或者多个利害关系人承担的赔偿贵任应以不实审计金额为限”。
(三)免责和减责情形
在过错推定情况下,受害人过错或者第三人过错是可以减轻甚至免除侵权行为人责任的。