时间：2022-06-25 21:57:12
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇会计服务论文，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
加入WTO,意味着我国企业需要按照国际惯例开展贸易活动,这必将加快中国经济与世界经济融合的进程。而会计作为一门国际通用的商业语言,将会发挥更加重要的中介作用。因此,应充分认识新形势对会计的要求,从而更好地开展会计服务活动。
一、完善会计服务市场
1.理顺行业管理体制,净化会计服务市场环境。完善会计准则、审计准则和相关法律法规,使各类企业执行的会计准则建立在可比的基础上,健全我国的审计法律法规制度,尽快修订和完善《注册会计师法》,以增强财务报表的可靠性和可比性,增强我国会计师事务所的国际竞争能力。在行业管理方面,将多种资格认定的权力归口到一个部门,并可取消一些没有法律依据的资格认证,明确行业发展方向和政策,制定竞争规则,净化注册会计师执业环境,促进公平竞争。
2.促进事务所联合与兼并,走规模经营之路。服务领域的拓展是会计师事务所保持其竞争优势的手段,服务范围的扩大则是事务所创造规模效应的方式。市场经济条件下,寻求优势和满足客户要求是事务所合作行为的基本动因。合并可扩大事务所的市场份额,拓展事务所的服务领域,使事务所对市场有一定的控制能力,降低竞争强度,提高抗风险力;合并可使事务所实现所内的专业化分工,为客户提供更全面的服务,有条件的事务所可考虑成为国际五大会计师事务所的合作所或成员所,充分利用其资源、技术、管理经验,培养和造就一批素质好,执业质量高的事务所,以期早日走出国门,走向国际市场执业。
3.加强执业人员教育培训,提高执业队伍素质。职业道德和专业胜任能力是注册会计师的“两大法宝”。国外的会计师事务所经过多年的发展,在事务所的管理、人员培训、客户开发等方面拥有丰富的经验,特别是在对员工职业道德的培养和专业水平的提高上更是技高一筹。相比之下,这正是我国会计师事务所缺乏的东西。注册会计师是一个知识密集型行业,目前我国现有注册会计师的知识结构显然是不能适应需要的,必须加大后续教育和人才培训力度。一方面对现有的注册会计师(含非执业会员)进行经常性的职业道德教育,业务技能教育;另一方面要大力吸纳国内外会计方面的高级人才,积极储备工商管理、电子商务、环境保护、内部审计以及法律等多方面人才,为未来多元化服务打下基础。
4.顺应国际潮流,支持会计师事务所发展。会计师事务所自从脱钩改制以后,与原先挂靠的主管部门进行了脱钩,变成了合伙制。合伙制是一种符合国际惯例,适合事务所发展的先进制度,但我国对事务所的合伙制政策不明,如工商登记证仍按公司制进行处理,税务上存在双重征税,税赋过重等诸多因素不利于合伙制会计师事务所的发展。政府应采取一些积极的有效措施,以扶持事务所的发展。
二、拓宽会计核算领域
随着国际贸易往来的不断增多,国际会计的重要性日益突出,根据我国目前的情况,国际会计研究应将跨国公司会计作为重点。同时,入世后,由于会计市场的开放,竞争机制的引入,一些技术落后,竞争力差的企业将加速被淘汰,这将会推动“兼并会计”、“破产会计”理论与实践的发展;金融资本市场的开放,经济的发展导致外币业务和投资的增加,这必将加快“金融会计”、“信托投资会计”、“投资基金会计”的研究步伐;会计人才市场的开放,国际人才的流动,优秀人才的引进和对人力资源的重视,健全“人力资源会计”将迫在眉睫;入世后引起对目前经济结构的巨大调整,下岗失业在所难免,这必将促使“社会保险会计”的研究和发展;加入WTO后,我国将会更加注重经济的可持续发展,因此发展与此相关的“社会责任会计”和“绿色会计”势在必行;面对日益激烈的国际竞争,企业和发展将更加依赖知识、科技、人才、智力等生产要素,无形资产将成为企业最宝贵的整理提供资源之一,因此,“无形资产会计”将会越来越被重视;政府职能的转变,会计人员管理将向所有者独立管理体制演变,将进一步深化会计委派、财会集中核算、财务总监制的理论研究。
三、加速会计国际化进程
加入WTO后,随着国际贸易的扩大,资本市场的开放,外资银行的进入,国际结算业务的增加,会计的国际化问题已成为我们不可回避的现实问题。会计国际化一个很重要的方面就是会计准则国际化。目前,世界各主要证券交易所已拥有越来越多的外国上市公司,由于会计准则的差异引发的问题也越来越多。一个典型的例子就是,德国奔驰公司到美国上市时,按照德国的会计准则,公司是盈利的,但按照美国的会计准则,它就变成了亏损公司。由于历史原因,我国的会计准则与国际会计准则相比,存在着一些差距。首先表现在数量上,随着企业的不断发展,国际会计准则也在不停地进步,目前已制定了40多项,而我国目前只有16项具体会计准则。
相比之下,我们还有很多方面需要完善。其次表现在会计准则的功能上,作为一种商业语言,会计准则的功能应该只是让投资者通过阅读企业的财务报告,明白企业的财务状况及经营表现,但我国还赋予了会计准则一些规范企业行为的功能,这无疑会影响会计准则的实施。客观地讲,我国在会计准则的建设方面虽然已经取得了较大的进步,但还需逐步缩小与国际会计准则的差距,加速推进会计准则的国际化。当前要进一步推进会计准则的国际化,特别要服从财务报告的基本目标,突出投资人和债权人的信息需求,摆正会计准则和传统会计制度的关系,避免准则与制度关系的混乱,同时还应加快准则的制定速度,适应经济发展的需要,拓展准则的深度与广度,提高其可操作性,争取财务信息主要相关者积极参与准则的制定,使准则尽快深入人心。此外,在加速会计国际化进程中,还应充分考虑中国的国情和特色。由于各国的政治体制、经济体制、法律环境、文化环境等有所不同,导致会计原则和方法的适用性也有所不同。我认为会计的国际化与中国特色问题并不矛盾,会计的国际化是指在一定范围内缩小各国会计对相同或类似的经济业务会计处理的差异,而并非要求,也不可能达到各国会计整体框架和运行机制的统一。超级秘书网
要正确对待会计的国内差异,对于有存在依据的合理差异,我们要承认其存在的客观性。在会计准则的建设中,必须考虑各种现实的可行性。但决不能过分强调本国的特色,否则会在很大程度上阻碍会计国际化,因此,我们必须认真处理好两者之间的关系。
参考文献:
1.潘煜双.加入WTO,会计怎么办?会计之友,2002(2)
一、财务会计与管理会计的分立是现代企业发展的要求
长期以来，人们往往将财务简单地等同于会计核算，认为财务的任务就是记帐，是一种简单工作，这是因为在计划经济全民所有制的企业组织形式下，企业的各种生产销售都在严格的计划控制下，企业只需按国家下达的计划进行生产销售。在这种企业管理制度下，企业的财务部门没有动力，也可以说不需要对企业资产的效率和效益、资金来源的效率与效益，甚至企业的利润多少进行最优化设计，只需按国家规定的会计制度将企业发生的各种业务活动准确反映、记录下来即可。
随着企业运行机制的变化，财务的职责也悄悄发生着巨大的变化，从在一个公司整体组织结构中的地位与作用来看，它已经从一种职能发展成为一种综合管理，从简单会计记录发展成以会计记录为基础，对公司资金筹集、调度、使用、分配进行全面最优化管理。
把现代会计划分为财务会计与管理会计是现代企业发展的需要。财务会计信息的主要使用者是处于企业“外部”的利害关系者，如投资人、债权人等。管理会计的主要使用者是企业内部的管理层及员工。所有权与经营权的分离决定了企业外部信息使用者同企业内部信息使用者具有不同的要求。管理会计所关注的是信息质量特征的相关性，它不受传统会计观念与模式的限制，可以自由地引进各种科学预测方法，通过预测、决策、控制、分析、考核各种手段来提高会计信息的有用性。科学的企业管理离不开科学的决策，而科学决策的目的在于效益的提高，现代企业必须强化管理会计，设立单独的管理会计部门。因此，企业体制中财务会计与管理会计的分立是现代市场经济和现代企业制度的客观要求。
二、我国会计管理市场化途径
(一)财务会计中介化和管理会计企业化
财务会计中介化是指将原隶属于企业，主要从事经济业务的确认、记录、记量和报告等财务会计活动的会计人员，剥离为独立于企业和政府之外的“第三者”。它们对委托者负责，以会计准则为依据，通过提供财务、成本和财产经营责任信息，确认经营者的受托责任完成情况，履行会计反映的职能。中介化以后的会计人员成为类似于注册会计师的财务会计数据处理人员。
管理会计企业化是指原隶属于企业的从事非财务会计活动的会计人员，应彻底摆脱政府和企业“双重”管理体制的束缚，实现会计角色的“回归”。使其个人利益与企业的经营效益挂钩．有效运用利益驱动规律为企业管理出谋划策，不断向企业管理当局提供有助于提高经济效益的会计管理信息，以充分发挥管理会计在企业经营管理中的作用。
(二)组建具有独立法人资格的会计服务公司
会计服务公司是以建立会计人才资源有限责任或合伙公司为依托，以真实、完整、准确地反映会计信息为基础，以改革和加强会计工作、全面规范会计行为为途径，将会计人才全面推向市场，实行社会化管理，逐步建立“公司统管、社会招聘、单位用人、工酬分离、风险执业、主业自律、政府统管、全面规范”的会计人员管理体制。
三、会计体制市场化的可行性分析
首先，会计活动为提供劳务、技术信息的活动，必定能形成自己的市场，优化会计人才资源、合理配置，并与生产资料市场、消费品、劳动力市场、技术市场、资本市场等共同组成社会主义的市场体系。在有关部门的指导下，对会计人员的从业资格、业务指导与培训、执业监督检查及后续教育工作进行管理，加大对违纪人员的惩罚力度，这样会计人员的职业道德和职业技术水平一定会上新台阶。
关键词：“双师型”会计教师；实践指导能力；定期测评
“双师型”会计教师的数量和水平，关系到高职院校会计专业人才培养质量的优劣，进而影响到高职层次会计专业的发展。只能讲不能练，或虽有会计师证书而不善于解决实践问题的会计教师，不可能培养出动手能力强、会处理实际问题的学生。
为了更好地了解高职院校会计教师队伍的现状及存在的主要问题，课题组采用抽样调查的方式，调查范围选取了以石家庄市为主开设会计专业的19所高职院校进行了调查，调查内容主要涉及会计教师的构成、课时量、实践指导能力及提高途径、理论知识更新、兼职会计教师、定期测评等七个方面，现将调查结果分析如下。
一、现状调查
1 专职会计教师的来源途径单一，缺少实践经历。本次调查显示会计教师来源中从实践单位调入的会计教师只占10％，90％的会计教师是从研究型大学校门走出直接进入高职院校，反映出高职院校会计教师来源途径单一，绝大部分教师缺少实践经历。各高职院校通过参加人才培养水平评估工作，都已很重视教师学历的提高及双师型教师的数量，被调查的19所院校中的会计教师取得硕士学位的平均比例已近40％，“双师型”会计教师的比例也近45％，说明会计教师的学历及“双师型”教师数量在不断提高。但被调查的19所高职院校中只有2所院校(占10％)对新进入的年轻会计教师有实践经历要求，说明大多数高职院校在“人口关”上轻视实践技能，只重视学历。
2 课时量大，成为上课的“机器”。当前各高职院校努力扩大招生规模，而会计专业毕业生就业面较宽，招生数量喜人，各学院会计专业在校学生人数连年增加，但专职会计教师数量并没有相应增加，专职会计教师数量不足，教师的教学工作量大幅度增加，教师大多数处于超负荷工作状态。此项调查显示有40％的会计教师的周课时在16节课，有43％的会计教师周课时12节，说明大部分教师的教学任务比较繁重，整日忙于应付日常教学，而课余时间还要忙于编教材、写论文以及搞科研，他们连上好课都很难，哪里还有时间到生产实践的第一线去锻炼和提高。
3 实践指导能力停留在“纸上谈兵”。目前会计师职称的取得必须是通过全国统考，故通过应试取得会计师职称的教师具备的还是大量的理论知识，并不能代表其就具有指导实践的中级水平。调查显示80％的会计教师没有真正参加过实践锻炼，即便名义上到企业参加过实践的教师，由于企业一方担心泄露商业机密或因教师到企业后并不能给企业解决实际问题等原因，使企业不愿接受会计教师实习，从而使到企业实习的会计教师不能做到真正的“顶岗”，达不到提高实践技能的目的。所以那些没有经过真正的“顶岗”实践，而只是通过应试取得会计师职称的教师，其指导实践的能力大多还停留在“纸上谈兵”阶段。
4 提高实践技能途径不畅。提高会计教师实践技能的途径有自办会计服务公司供会计教师实践，或到企事业单位财务部门顶岗实习或课外兼职从事会计工作等。调查显示19所院校中只有2所院校(占10％)有自办的会计服务公司；到企业实习的教师有80％表示实习时不能真正“顶岗”，多数是翻阅实习单位的会计资料，不能真正动手处理业务；而95％的院校也都不鼓励会计教师课外兼职从事会计工作。以上调查显示会计教师提高实践技能的途径不畅通。
5 理论知识更新多为自学，效果不佳。经济越发展会计越重要，我国的财税制度近些年更新速度较快，内容变动较大，因教学任务繁重，会计教师参加集体培训学习的机会很少，调查显示90％的会计教师对2007年执行的新会计准则是自学而成，对新准则的部分内容理解不透彻，教学效果不理想。100％的会计教师都希望参加新知识的集体培训学习并希望得到时间及费用上的保障。
6 作为“外援”的兼职教师数量不足，减少了向实践专家学习交流的机会。本项调查显示，有70％的高职院校会计专业没有外聘的兼职教师，即便有从企事业单位外聘的兼职教师，兼职教师所占的比例也只占10％左右。对于来自企事业单位的兼职教师，多数都具有丰富的实践经验和熟练的操作技能，熟悉各自行业的财会制度和税务法规，善于甄别假凭证和错账。专职会计教师能从兼职教师的实践教学中获取经验和资讯，而没有或兼职教师很少则没有这种学习与交流的机会，造成一种无形的损失，使专职会计教师拓展实践视野的途径不畅。
7 缺少“双师型”会计教师的定期测评。调查显示，19所高职院校中只有l所对“双师型”会计教师有定期的动态考核管理，而绝大多数院校(占95％)对通过考试取得会计师等证书的教师没有后续的动态考核办法，使“双师型”会计教师处于只要考过证便可“一劳永逸”状态。这就使部分“双师型”会计教师安于现状，不求进取，乃至影响“双师型”会计教师队伍的整体质量。
二、对现状的思考
1 高职会计专业教育教学改革迟缓，不利于“双师型”会计教师成长。理论上，高职层次会计专业的教学内容应不同于本科层次研究型院校的教学内容，应与当前的社会需要和生产实际密切相联，以岗位需要的实践技能为教学的主要内容，实现实质意义上的教学、生产、科研的有机结合。但实际上目前高职会计专业的教学与实践严重脱节，与企业联系少，教学内容重视理论知识的系统性、完整型，即便是会计的实训课程也是不分岗位角色，大多采用大型制造业为背景的案例要求学生完整地处理各环节的业务核算，而社会上对毕业生需求量最大的是各个行业的小企业、小公司，学生到这些地方就业所需的技能与在校所学内容不能有效衔接，学生求学期间基本上是在校园里、教室里度过，这也使得对“双师型”会计教师需求不那么强烈，进而不利于“双师型”会计教师的培养。
Current Situation and Countermeasures of Higher Vocational
College Accounting Professional Practice Teaching
XU Fenyan， FU Liping， WANG Yanhua， JIANG Xizhong
（Guangzhou Vocational College of Science and Technology， Guangzhou， Guangdong 510550）
Abstract For training to adapt to the social needs of specialized accounting personnel， accounting， teaching should be based on the accounting process-oriented， competency-based， to establish a scientific， rational and effective practice teaching. By analyzing the current situation and problems of professional practice teaching in higher vocational colleges accounting discussed improving teaching quality of professional practice accounting measures， and the application of practical teaching for a certain amount of reflection.
Key words accounting professional; practice teaching; school-enterprise cooperation
1 高职会计专业实践教学的现状和问题
高职教育主要培养适应地方经济社会发展需要的基础扎实，知识面宽，素质优良，具有创新精神和实践能力的应用型高素质专门人才，强调应用性，突出综合实践能力的培养。调查研究发现高职院校会计实践教学存在的问题主要表现在以下方面：
1.1 实践内容没有与时俱进，脱离就业岗位能力要求
首先，高职会计专业财务会计、成本会计等专业课程使用的教材，符合职业特色的校本教材不多，以理论为主、实务为辅，在业务核算方面，也多以文字表达经济业务，没有呈现会计工作过程。同时，过分强调会计的核算职能，忽视会计的监督职能。其次，目前的会计实践教材采用的凭证格式老化，涉及纳税等会计法律法规未能及时更新、脱离现实。教材不能真实体现企业的实际情况，不利于学生能力的培养。
1.2 一体化教学场所建设力度不够，缺乏仿真、实战效果
一方面，建设经费严重不足。当前许多高职院校对会计专业实训室的投入不足，专门的实训场所数量不足。理论教学与实训教学分离，在教室进行理论教学，只有实践教学才到实训室进行，甚至实践教学在普通课室进行，而且很多理论教师没有专业实践经验，只懂理论，不懂操作。另外会计软件投入不足，除了电算化软件，很少有其他财务软件。另一方面，校企合作表面化。校外实习基地是学生近距离接触社会的最好方式。而现实情况是高职院校建设校外实习基地的情况不容乐观，实习企业数量非常有限，仅有的几个实习基地，也没有真正起到作用，很难满足会计专业实习和教学的要求。
1.3 评价考核体系陈旧，不利于人才的培养
首先，会计实践课时得不到保证。目前各大高职院校的会计实践，都建立在会计理论先行的前提下，即先进行理论教学，后进行实践教学，理论与实践不同步，重理论、轻实践的现象仍很严重。其次，偏重理论考核，忽略技能考核。多数课程采用单一的闭卷考试形式，即使采用技能考核，也是某一单一课程的单项能力考核。最后，缺乏课程的过程性考核。学生在平时学习过程中，学习态度往往不端正，只是在临近考试时才会临阵磨枪，无法将理论与实践结合去解决实际问题，动手能力较差，导致职业技能培养的目标难以实现。
1.4 职业素养没有得到足够的重视，忽视对隐性素质的培养
第一，忽略会计行业信息化、现代化、国际化的需要。在日常实践教学中，教师没有重视学生终身学习能力、职业素养的培养，随着会计信息化、国际化的发展，如果学生不能与时俱进、改革创新、终身学习，就会跟不上社会前进的步伐，难免被社会所淘汰。第二，忽视会计职业风险意识的培养。如：从事会计工作具有哪些职业风险？如何规避职业风险？在教学中很少涉及，导致许多学生头脑中没有风险意识，更不懂得如何防范风险。
1.5 教师团队整体水平不高，缺乏真正意义上的“双师型”教师
一是双师的素质内涵表象化。因为教育部的推动，大部分高职院都积极建设会计专业“双师型”教师队伍，然而， 许多“双师型”会计专业教师只停留在表象，只是拥有一个教师系列的职称证和一个专业领域的职称证而成了“双师”，却并没有相关工作岗位的工作经验，或是有工作经验而教学水平较低。二是师资培训力度不够。很多高职院校基本上没有对于实训教师进行教育教学能力培养、考核、测评的方法。三是教师承担过重的科研压力。许多学校对待教师的考核往往重科研、轻教学，对待教师职称的评定也是重理论、轻应用，基于这双重的压力，许多教师不得不把重心转向科研，疲于应付过重的科研任务，却无心钻研教学。
2 提高会计专业实践教学质量的对策
2.1 建立会计服务中心
会计服务中心是在积极探索校内实训和校外实习基地建设的模式上，将手工模拟实训、电算化模拟实训、网上纳税申报、网上银行和网络虚拟软件模拟实训相结合，再造校内实习、实训真实的工作场景，仿真模拟企业的运作模式来组织生产和运营，定岗定职，分角色分任务，有规章有制度，使学生身临其境地去体验具体的会计工作岗位职责和技能。当会计服务中心运营比较成熟的时候，可以向社会开放，面向社会接业务。这样学生在会计服务中心中既可以工作也可以学习，充分调动学生主动学习的兴趣及积极性，既解决了校内实训缺乏实际应用的不足，也解决了校外实训无法及时跟踪指导的困难。
2.2 建设有效的校外实习跟踪辅导体系
会计专业与其他专业不同，实习单位招收的实习生非常有限，无法像酒店管理等专业一样大批量、订单式进行校外实习，这给会计专业学生的实习及教师的跟踪指导带来困难，致使当前会计专业的学生实习后缺乏教师跟踪指导，学生遇到了工作上的问题也找不到教师及时进行辅导，致使会计专业的学生真正能在会计岗位实习的并不多，因此，建立有效的校外实习跟踪辅导体系显得非常必要。
2.3 通过政府引导促校企合作
校企合作办学能促进专业与产业对接、课程内容与职业标准对接、教学过程与生产过程对接，大大提升高职院校办学质量。许多学校也并非没有意识到校企合作的优势，也在努力寻求合作企业。但总体来看，国家和政府对企业参与教学宣传不够，支持力度不足，也缺乏相关政策的引导， 我们的企业没有把教育当成自己的一份责任，因为享受不到“甜头”，企业对参与教学比较抗拒，积极性极低，导致许多学校的校企合作形同虚设。所以，应由政府出面，研讨制定大的方针政策，给予校企合作提供一个大的平台，通过可以给参与校企合作的企业一定期间、一定程度的税收优惠、订单培养输送人才等措施，一方面从观念上让企业意识到参与教学是自己的社会责任，是回馈社会的一种方式;另一方面从物质上也给积极参与教学的企业税收减免等，调动企业的参与性和积极性，达到学校和企业的双赢。
2.4 更新课程考核方式
一是在考核方式上，要突出多样性，不能只局限于期末笔试这种单一评价方式，应由总结性考核转换为过程性综合评价，比如通过了会计从业资格考试的同学就可以不再参加相关科目的期末考试，真正做到课教相通。二是在考试内容上，改革考核理论知识为主的特点，转为评价学生的实际动手能力为特点的专业技能考核，考评学生的自学能力，理论联系实践解决问题的能力等。三是在考试范围上，除了考核学生的专业知识，还要考核学生的社交能力、风险防范意识和职业素质等，加强综合性、创造性运用会计及相关知识的能力，促进学生知识、技能、素质的全面发展。
2.5 全面跟踪管理会计专业教师
实现会计专业实践教学的根本是要解决“培育人”的问题。对于会计教师的管理应从三方面入手。一是实践教学设计的检查。教学设计容易忽略教学过程的设计。所以要求会计老师在教学设计上将知识讲解、学生练习（巡回指导）、实训指导的内容、课时、实训步骤等填写清楚。二是实践教学过程的检查。会计专业一个完整教学过程往往需要十几课时，甚至几十课时，与理论课堂教学存在很大的不同。三是建立教师综合评价体系，不单是学生的评教，教师下企业的学习指导等都应纳入评价体系，促进教师教学水平的提升和教学方法的改进。
2.6 改革教师系列职称评定办法
想要提高我国整体的教育教学水平，既离不开科研，也离不开教学。针对不同的教师个体而言，有的教师适合关在屋里搞科研，有的教师适合走上讲台做教学，只有改变以往教师职称评定对科研数量的考核硬性指标，将职称评定分为：科研型教师评定和教学型教师评定，分别制定相关考核和评定标准，这样一方面能大大鼓励热衷做科研的教师积极做科研，热衷教学的教师努力钻教学，做到各有所长，人尽其才;另一方面，还能很大程度上降低如今社会学术抄袭、学术造假等不良之风，防止学术资源浪费，提高我国社会整体学术质量和教学质量。
3 会计专业实践教学的反思
关键词：就业为导向；会计人员素质；会计实践性教学体系
高职高专会计学教育应以服务为宗旨，以就业为导向，以培养面向生产、建设、管理、服务第一线需要的“下得去、留得住、用得上”、实践能力强、具有良好职业道德的应用型人才为主要目标。近年来，用人单位在招聘会计人才时，更多强调的是应聘人员是否具有工作经验和过硬的素质。虽然高职高专院校也在大力加强对学生实践能力的培养，加强对会计模拟实验室和电算化实验室的建设，但学生毕业后仍旧达不到与会计实践岗位“零距离”的水平，而且随着高校毕业生的逐年增加，也给没有工作经验的毕业生们带来了更大的就业压力。探索以就业为导向的高职高专会计实践性教学体系已是当务之急。
一、用人单位对会计人才的素质要求
1.高水准的会计职业道德。正直、客观、独立、保密、技术标准、业务能力、道德自律是会计人员必须具备的品质能力，要把诚信放在首位，以诚信为做人标准，更要有一流的职业道德水准，严格规范道德行为。以高度社会责任感和正义感准确地记录会计事项，准确地反映财务状况、经营成果和资金变动的情况，为政府、投资者、管理部门及社会公众及时提供相关信息。高水准的职业道德是一名财务人员所应具备的最基本素质，失去它会计工作质量就无从谈起。
2.扎实的专业理论知识。新的经济业务，新的会计准则和制度、新的处理方法不断出现，会计制度在不断完善之中。如果会计人员不能准确掌握最新的专业知识，相关的政策法规，对政策理解不透彻或把握不准，运用相关条款不当或账务处理错误，就会导致会计信息失真。这就要求会计人员具有扎实的专业基础，具有较强的自学能力，随时进行知识更新，迅速提高会计业务水平，准确披露会计信息。
3.高标准的职业判断能力。新的经济形式不断涌现，使知识、信息的扩散与应用大大加快，交易决策往往要在瞬间完成，风险随之加大。在错综复杂的业务活动中，需要运用职业能力进行判断、对企业的经济活动进行处理，如会计政策的选择，会计估计，或有事项，关联方关系，都需要会计人员根据企业的具体情况，运用职业判断能力进行选择，实施有效的管理与核算，降低风险与损失。
4.较强的综合服务能力。随着市场经济的发展，会计服务领域从传统的查账验资向经营管理咨询、税务法律咨询等方面拓展。作为会计人员也要拓展会计服务领域，提高综合服务能力，为企业的决策者、投资者、管理者、社会公众和企业内部的各个管理部门，各组成单位提供服务，这就要求会计人员具备一定的社交能力、交流能力、合作共事能力、表达分析能力。特别是随着国际经济一体化程度的加深，会计人员还要能够进行跨国投资决策与跨国营运资本管理。
二、高职高专会计教育存在的主要问题
1.会计教育没有完全脱离应试教育模式。在高职高专会计学专业目前开设的主干课程中，每一门课都设计了相应的会计实践内容，它们对于增强学员的感性认识，加强学员对会计核算程序和方法的理解，培养学员分析问题、解决问题和动手操作能力起到了非常重要的作用。但是在应试教育理念的指导下，目前开设的会计主干课程中相应的会计实践内容，没有得到充分的落实。
2.现行会计模拟实验教材的实习项目单一。现有的会计模拟实验教材大多是产品制造型工业企业会计的实验项目，而对其他行业的经济业务没有涉及。会计模拟实验教材的项目还应进一步拓宽到其他类型的会计主体，如商业、金融业、行政事业单位等。另外，会计实践教学包括会计(含财务会计、管理会计、成本会计)、审计、财务管理三类学科的系列课程，还包括手工操作和计算机操作两种方式。
3.现行会计实践性教学的内容简单，教学要求低。目前的会计实践教学的会计模拟实验教学中，常常是给学员一套企业某年某月的经济资料及原始凭证，要求学员动手，对这些经济业务进行会计处理，完成“凭证－账簿－报表”的循环，整个过程缺少“审核、监督”这一重要环节，涉及的内容也往往只是一个企业某一月份的经济业务，包括供、产、销的核算，以及成本的计算。基本局限在会计核算上，只是培养了学员的账务处理能力；没有培养学员决策应变、分析问题、解决问题的财务分析能力。
4.会计实践性教学中职业岗位意识不强。现行会计实践性教学不重视出纳岗位、审计岗位和税务会计岗位等，对于其工作职责、工作内容不明确，学员实习后仍然不知道出纳人员要做些什么，审计人员怎样进行审计，企业办税人员如何进行纳税申报、缴纳税款，难以适应毕业后的实际工作岗位。大多数企业都特别重视成本核算工作，都设有专门的职业岗位对本单位的各项成本进行预测、核算、监督和控制。
5.教师理论知识过硬，实践经验不足。会计是一个发展变化快的学科，会计制度不断修改和添加，使得教师的实践经验跟不上时代的发展。会计模拟实习是一个将理论运用于实践的过程，模拟实验前资料的准备是一个繁琐工作，整个实验内容安排需要经过精心的筹划，而且，实验的内容和形式，会随着专业理论知识的更新和教学目的的变化作相应的调整，专业教师既承担理论教学任务，又指导模拟实验，总感到力不从心。
三、建立以就业为导向的高职高专会计实践教学体系的主要措施
1.开发研究高职高专会计专业教学体系。高职高专会计专业的培养目标是应用型人才，主要是加强实践性教学环节改革，培养具有较强动手能力的会计人才。目前，我国大多数企业单位原有的人工处理会计信息系统已逐步为计算机所取代，而会计的管理，决策，预测等高层次职能也日趋发挥更重要的作用。在会计实践教学改革中，要加强会计实践性教学，同时不能忽视会计的理论教学；逐步提高实践性教学在整个教学计划中的比重，加强培养实践动手能力，制定出符合高职高专会计教育要求的教学计划、发展规划、课程建设和实践教学。
2.合理设计会计实践性教学模块体系。(1)基础知识与基本技能模块。掌握会计核算的基本知识和方法；理解会计各岗位的核算内容和方法。(2)会计实务概况模块。初步了解企业财会机构的设置，明确企业会计核算采用的具体方法、生产工艺流程等。(3)手工账务模块。填制、审核原始凭证和记账凭证，登记总账、明细账、日记账，编制会计报表。让学生熟悉手工业务处理实务，学会编制三大报表及其附表。(4)会计电算化模块。正确编制、审核记账凭证，登记账簿，进行期末会计事项处理，编制财务报表，掌握会计电算化流程，了解手工会计与电算化会计的关系。(5)会计综合业务模块。将供、产、销整个经营过程，总厂和分厂，或企业内部各种业务均浓缩在实验资料中，从建账开始，到综合编制会计报表，完成一整套的处理。(6)集中实践模块。撰写论文是实践性教学体系的环节之一，也是一门重要的课程。利用一个学期时间撰写毕业论文及社会实践报告，切实培养学生分析问题、研究问题、解决问题的能力。
企业内部会计控制制度是保障企业正常运转与提高企业经济效益的基础和前提，是企业内部控制整体框架的核心，是提高会计信息质量、保障企业资产安全完整，确保有关法律法规在企业有效贯彻执行的有力保障。随着我国经济的不断发展，会计核算与国际接轨愈加密切，对企业内部会计制度的控制力度要求不断提高。但目前看来，我国很多企业在内部会计制度建设这方面依然存在很多问题，针对企业内部会计制度存在的问题，提出了进一步完善企业内部会计制度建设的建议，希望对企业有借鉴作用。
【关键词】
企业内部会计制度;现状;改进措施
随着我国市场经济的飞速发展，企业要想在激烈的市场竞争中立足并获得长远的发展，必须有好的财务管理。完善的企业内部会计控制制度能够有效防范企业经营和管理风险，为企业经营者提供真实、准确、及时的财务数据，为企业的发展保驾护航。
1 企业内部会计制度概述
1.1企业内部会计制度的概念
企业内部会计制度是具体指导一个企业会计工作的规则、方法和程序的规范性文件，是企业管理制度的重要组成部分。企业内部会计制度分为狭义和广义，狭义是指：企业内部的具体会计操作规则和流程，也就是在《会计法》及《会计准则》前提下，根据企业特点和要求，制定的报销办法、报帐对帐办法、分配办法、人员管理等规范性文件，也包括预测决策、规划控制等等一系列管理会计的具体方法。广义是指：根据企业经营管理的现实特点、企业发展和企业文化的需要，建立起来的、系列的企业内部会计政策，也叫会计管理系统。
1.2企业内部会计制度建设的必要性
（1）加强企业会计监督的需要。企业内部会计制度是企业处理各项经济业务、进行企业会计核算和实现企业会计监督的重要准则。目前我国的会计制度由《会计法》、《企业会计准则》（基本准则）和行业会计制度三个方面组成。我国企业的会计核算是按照行业会计制度来实施的，随着我国会计改革的发展，在会计理论、会计规范和会计教育等方面，应根据自身的情况并结合国际间惯例，建立起符合我国社会主义市场经济体制、适应我国现代化建设要求、符合我国企业自身经营发展特点的企业内部会计制度体系。通过建立以《会计法》为主导，以会计准则为中心，以企业内部会计制度为基础的企业会计体系，可全面加强对企业会计信息的监督。同时，建立企业内部会计制度也是为了满足注册会计师制度，从社会角度对企业的经济活动实施审查和监督。
（2）建立现代化企业制度的需要。企业内部会计制度是企业管理制度的重要组成部分，随着现代企业制度的健全，建立以会计法律法规为指导，以会计准则和统一会计制度为核心，以单位内部会计制度为基础，以会计职业道德为保证的会计规范体系，已成为我国会计改革与发展的基本趋势。要使企业明确产权关系，保证产权清晰，必须建立相应的财产核算和管理制度，尤其是科学合理的会计核算和会计管理制度;要保证权责分明，必须通过会计处理好经济责任受托及利益分配关系;要做到政企业分开，必须明确会计人员的单一身份，强调会计应把企业作为其服务主体;要实现管理科学，必须建立和完善包括会计制度在内的企业内部各项管理制度，以保证其生产经营活动能够有序、健康、灵活地运行。可见，建立科学合理的企业内部会计制度是建立现代化企业制度的客观要求。
（3）规范提高会计服务水平需要。会计管理是一个企业内部管理活动的中心环节，是一项具有重要的综合性和职能性的管理工作，加强企业内部会计制度的建设，对规范企业会计工作、加强企业经营管理、提高企业会计服务水平都起着举足轻重的作用。内部会计制度包含了企业会计工作中所应遵守的基本原则、应采用的工作程序和方法以及应达到的具体要求等。建立健全的企业内部会计制度使得企业会计人员在进行会计工作时有明确的依据和标准，通过这些标准的指导，使会计记录做到更及时、更准确，使会计报告更具完整性和可验性，使企业的会计信息更真实可靠，从而强化企业的会计基础工作，提高会计工作的质量，从而提高整个会计服务的水平。
（4）会计电算化的需要。随着企业的发展，对会计工作的快捷性、准确性提出了更高的要求。而计算机技术的普及，使会计电算化在企业的运用越来越普及。会计电算化的建设和正常运作，需要完整、规范的操作程序与之配套，用严格的企业内部会计制度来进行规定和引导。因此，加强企业内部会计制度的建设，是实现企业会计电算化的必然要求。
2 当前企业内部会计制度存在的问题
2.1企业内部会计制度不健全
目前，有相当一部分企业对内部会计制度建设不够重视。有的企业内部会计制度残缺不全，如大部分企业比较注重财务收支审批制度、现金和银行存款收支管理制度的制定，而忽视会计核算和监督方面制度的制定。甚至有些企业直接以企业会计准则、行业的统一会计制度以及上级下发的各种文件作为企业内部会计制度，使得企业的内部会计制度缺乏独立性、科学性、针对性。这必然造成企业内部会计制度的不完善，以致于使企业日常会计核算工作随意性过强，直接影响到会计信息的质量和真实性，最终影响企业进行正确的决策。
2.2管理理念明显滞后
我国大多数企业经营管理者对企业内部会计制度并不重视，常用经验代替制度，实行家长制管理。很多企业也没有意识到内部会计制度的重要性，甚至对内部会计制度存在误解，认为内部会计制度只是一种形式，没有实际作用;或者错误地认为对内部会计的控制和管理就是对成本和安全性的控制和管理，就是对领导干部和员工权力的限制等。还有一些经营管理者重视眼前利益，考虑到按照内部会计制度的要求实行“岗位分工，相互牵制”，必然要增设企业各部门岗位，加大企业经营成本，这种观念使得企业内部控制制度无法真正得到有效的实施。这一点，在中小企业表现的更加明显。
2.3内部审计缺乏独立性
目前，我国大部分企业内部审计存在一些突出问题，不能充分发挥其作用。主要是我国企业内部审计机构大多设置于管理层之下，在高层管理人员的授权范围内开展工作，其组织机构设置是平行于其他部门，或者隶属于财务部门，从形式上缺乏应有的独立性;内部审计结果多是在企业负责人的授意和强令下做出的，缺乏应有的客观性。甚至有的内部审计部门，发现了问题，出于种种顾虑，不能如实写入审计报告之中。再者我国仍有不少企业的内部审计仅局限于企业财务会计方面的审查，而在内部稽查、评价内部会计控制制度是否完善和企业内各组织机构执行指定职能的效率等方面，却未能充分发挥应有的作用。
3.3建立独立的内部审计机构
企业内部审计机构独立性缺乏，是造成企业内部会计制度执行不力的主要原因。要加强企业内部会计制度的实施，就要在企业内部建立相对独立的内部审计机构，使其能够充分独立地行使审计监督权。充分发挥审计监督作用，加强企业内部审计制度的建设。企业应结合自己的实际情况，制定出包括监督原则、监督内容、监督方式、监督责任和监督奖惩等内容的内部监督办法。同时狠抓落实，严格照章办事，使内部控制和内部监督达到有章可循，有据可查的要求，充分发挥内部监督的日常监督和过程控制作用，拓宽稽核范围，尽量覆盖所有的业务领域，对重要业务或岗位要进行经常性的稽核，对重点、难点问题进行专项检查与审计，实现从以突击为主的内部审计向常规内部审计的转变。
3.4加强会计电算化内部管理制度建设
（1）建立会计电算化岗位责任制。加强对会计电算化系统维护、使用人员的管理，建立岗位责任制是会计电算化工作的顺利实施的保证。对会计人员的管理要体现“责、权、利相结合”的原则，明确系统内各类人员的的职责、权限并与利益挂钩，切实做到事事有人管，人人有专责，办事有要求，工作有检查。建立、健全岗位责任制，一方面是为了加强内部牵制，保护资金财产的安全;另一方面能够提高工作效率，充分发挥系统的运行效益。
（2）健全会计电算化内部控制制度。企业应建立健全适合电算化环境下的内部控制制度，特别是对会计电算化系统输入、处理和输出的权限进行控制，并重点针对业务处理过程中的关键控制点，落实到决策、执行、监督、反馈等各个环节。随着外部环境的变化、企业经济业务的不断调整和管理要求的提高，要不断健全与更新内部控制制度。
3.5提高会计人员的综合素质
会计人员是会计制度的执行者，其业务素质在某种程度上决定着会计工作的质量。会计人员业务素质的提高，可以保证会计信息质量的真实性、全面性。因此，企业应对会计人员加强职业道德、继续教育和业务技能培训，使之在履行职责时自律、不徇私情、坚持原则、不谋私利，提高会计人员的业务素质和综合能力。
总之，在当前经济高速发展的形势下，企业结合自身实际情况建立内部会计制度既是对国家会计法律、法规的重要补充，也是贯彻和落实国家会计法律、法规实施的重要基础和保证。而各企业建立健全内部会计管理制度，也有利于规范会计工作秩序，完善自身会计管理制度体系，为企业的经济发展提供有力保障。一个管理混乱的企业创造不出良好的业绩。在制定内部会计制度时各企业应遵循一定的原则，制定出适用于本企业的内部会计制度，使会计工作更加规范化，使会计信息更加真实准确，使企业的会计工作前进到一个新的高度，促进企业向着更好、更快、更强发展。
【参考文献】
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[4]中国会计网 作者： 参与讨论、2006-10-16
摘要：会计领域的不断扩展，迫使人们反思会计学科领域扩展的内在动力，探索学科领域的发展趋势。本文借鉴交易成本理论对影响会计领域扩展的动因进行了分析，得出了微观治理结构制度是影响会计领域扩展的直接动因的结论。同时由于微观治理结构制度在企业中主要表现为组织结构，在分析影响组织结构变化的众多因素的基础上，以影响企业不同阶段发展的关键利益主体（信任主体）为切入点，分析了会计领域扩展在组织结构变化也即信任主体扩展中的表现形式。
关键词：交易成本理论 会计领域 扩展动因
快速发展，会计学科也经历了由量变到质变的过程，即由学科内容的增加到学科领域扩展的过程。财务会计、管理会计、成本会计、社会责任会计、人力资源会计等一系列学科领域的出现，在印证会计学科是一门综合性的应用型学科的同时，也迫使我们反思学科领域扩展过程背后的内在动力，探索学科领域的发展趋势。研究领域是指某一学术思想或学科的范围。会计学科体系是会计各分支学科有机结合后形成的独立的完整的社会学科体系。早期的会计研究内容较为简单，随着经济的发展及学术研究的不断深入，会计研究内容也不断扩展，尤其是在步入现代会计阶段以后，一方面现代电子技术与会计结合形成的“会计电算化”使会计核算手段实现质的飞跃，促使一些建立在会计电算化基础上的微观会计领域不断扩展；另一方面伴随着企业规模的扩展及生产经营形式的不断多样化，在会计分化为财务会计和管理会计两大分支之后，新的会计分支不断涌现，促使会计学科领域不断横向扩张，在此基础上，独立的完整的现代会计学科体系已逐步形成。
一、会计领域扩展的理论基础
（ 一 ）会计领域扩展现状 在会计界，对会计学科体系有不同的认识。于玉林教授是较早提出“大会计学”的代表人物之一。他认为“大会计学”包括会计的核算与管理及其相关方面的各种会计学科；各种相同性质学科形成类别学科；各种类别学科形成“大会计学”或会计学的学科体系。在其主编的《现代会计百科辞典》中，按学科性质与范围不同，将会计分为基础性学科、职能性学科、部门性学科、综合性学科、专门性学科等五大类共144门学科，比较全面地反映了古今中外现代会计学科的发展状况，特别是反映了“大会计学”“大”的学科内容。此外根据不同的分类标准，我国的会计学科体系还存在以下三种划分方法：一是将会计学科体系按会计职能不同，分为基础会计学科、职能会计学科和相关会计学科；二是将会计学科体系按学科内容的性质不同，分为基础性学科、实用性学科、检验性学科和研究性学科；三是将会计学科体系按学科内容的范围不同，分为总论、分论和专论。之所以称为学科领域，是基于目前只有财务会计和管理会计两大分支是受到广泛认可的，是会计的第二层次，其他的都被视为为财务会计和管理会计服务的第三层次会计。
（ 二 ）现有的会计领域扩展的动因分析 面对会计领域不断扩展的现状，我国不少学者对会计领域不断扩展的原因进行了探索。于玉林教授（1994）认为会计科学的扩大，是会计环境发展变化的客观需要，是会计发展到一定阶段的反映，其发表的一系列关于“大会计学”论文，也引起会计界的关注；冯巧根（1996）认为经济环境的变化促进了会计的发展，现代会计为适应会计实践的现实需求产生了前所未有的分科趋势；聂丽洁（1998）指出社会责任会计产生的根本原因是外部经济的存在以及由此引发的会计信息结构的调整；成瑞珩（1999）认为现代企业是各种产权关系的集合，是在两权分离的基础上，产生的一种原始产权、法人产权、劳动产权、社会资源产权总体的法人治理机制，并认为从现代会计产生的内在动因来分析，包含“劳动者权益会计”在内的四大（财务会计、管理会计、社会责任会计、劳动者权益会计）会计分支才是最具代表性的。综上所述，现有关于会计领域扩展的理论基础的研究，主流的观点是认为经济环境的变化导致了会计学科领域的扩展。不可否认会计学科的发展进程受外界环境的影响很大，但由于会计系统在本质上还是企业内部组织的一个部分，所以外界环境的影响始终是以一种间接的方式出现，即在影响企业经济活动的基础上间接的影响会计发展进程。因此本文更侧重于从影响会计发展的微观层面即微观的治理结构制度分析会计学科领域扩展的内在动因。
二、交易成本理论的会计领域扩展动因分析
（ 一 ）交易成本理论 交易成本理论源于英国经济学家科斯（Coase）于1937年发表的重要论文《论企业的性质》，文中他用交易成本的概念解决了“企业为什么会存在”的问题。在科斯早期的研究中，曾以揭示经济秩序与企业内部组织之间的内在关联性为主线论述有关会计问题，建立了一种完全不同的研究视野。科斯认为通过企业所披露的会计数据，对企业的组织结构和行为进行深入分析，是会计数据的一项重要功能，并从“机会成本”的角度来阐述这一观点，他认为：机会成本是由市场交易决定的，取决于资源的稀缺程度和市场交易机制，而会计系统所计算出的成本实际上是企业的组织成本，具有确定的数额；企业内部组织规模的大小（即企业边界）取决于企业内部组织成本与市场交易成本的均衡点。虽然他的论述方式受到了一些批评，但是我们不可否认现行的企业中存在的如项目外包等一系列行为确实在一定程度上印证了科斯的观点。企业作为一个竞争性社会机体，在考虑企业的发展战略时，都会以机会成本作为一定的决策依据。因此一方面企业的内部组织结构和行为决定了由会计系统所计算的组织成本；另一方面要决定企业的内部组织结构和行为的变更，也需要借助于会计系统所提供的组织成本数据。在科斯的基础上，以威廉姆森（Williamson）为代表的众多学者沿着交易成本学说的思路对传统的产业经济学、组织行为学、企业理论和跨国公司行为理论等进行了广泛研究，最终形成了在经济学界具有重要影响的交易成本经济学派。交易成本理论是用比较制度分析方法研究经济组织制度的理论。其分析的“制度”性质涉及两个层面：一是制度环境层面，该制度同时决定了博弈规则和该规则下个人的选择条件（North，1990）；二是更加微观的治理结构制度（市场、层级、宗族、官僚、组织机构、管制部门等）（Williamson，1975、1996）。
关键词：法务会计;理论与实践;不足;对策
一、理论研究上的缺陷
近年来,国内公开发表的法务会计方面的相关研究文章有380多篇,但真正有深度、有见地、值得重视的文章不超过20篇,专著可以查到的有7部,有几部还称为“教材”,但多是抄译国外。总体来讲,这些论著对于法务会计的概念、目标、假设、对象、职能、原则、内容以及人才培养等都有所涉及,提出了许多学界未取得共识、需要继续探讨的问题,表明我国已有学者对法务会计给予了关注。其在论述上多采取两种模式:一是谈我国法务会计建设中存在的问题,继而提出对策;二是谈我国发展法务会计的必要性,然后提出建议。两种模式一般都要先谈一些相关的基本理论,所提出的对策大都是加强理论研究,促进人才培养,完善法规制度,加大宣传力度。此外,还有较多的文章专门谈队伍建设和人才培养,有少数文章谈及国外法务会计的理论研究与实践状况,另有较少文章专门研究法务会计的理论框架或者其中的某一方面如法务会计报告、特征、原则等。
第一,不仅没有形成专门的理论体系,在一些基本概念、基本理论的认识上分歧还很大,不乏错误、片面的观点。
第二,概要性陈述过多,甚至是对国外观点的直接编译整理,内容也显得空洞。
第三,理论与实践脱节,研究主要集中于法务会计基本理论问题上,对实务操作、实践案例的应用性研究缺乏,很少看到完整的体现法务会计应用特点的实例解剖。而缺乏实证基础,研究结论也就流于无效。
第四,在研究方法上,规范性研究的文章较多,实证性研究的文章很少。
第五,由于缺乏一套逻辑严密的理论系统,对法务会计的执业准则等的研究,只能借鉴国外经验,难有中国特色。
第六,研究不够深入,浅尝辄止。部分学者写一二篇法务会计文章后就不再探讨,不能对某一问题进行深入和系统研究,因而有深度的力作不多,文章的质量和数量都不足。截至2008年12月初,能从中国期刊网上检索到的有关法务会计的学术论文只有388篇,与其他会计研究文献相比,法务会计文章数量甚少。
第七,目前已出版的法务会计书籍,多是两种理论模式:一是抄袭美国舞弊审计学的理论体系及主要理论内容;二是抄袭中国司法会计学的理论体系及主要理论,是用舞弊审计学、司法会计学拼接所形成的“法务会计”。
二、实践上存在的不足
从中国目前来看,法务会计某种程度上已在实务工作中得到一定的开展,但主要限于经济犯罪领域有关案件的审查,除了国家公检法机关和有资质的司法会计鉴定所开展的业务是否属于法务会计存在争议以外,会计师事务所、律师事务所也开展了零星的法务会计相关业务,但服务内容单一。目前我国的“法务会计”热还仅限于学术界(主要是会计学界),也没有形成具有内在关联性的理论体系,基本上是“纸上谈兵”,实践层面乏善可陈。
(一)人才匮乏
高校专业设置、师资、教材短缺,注会缺乏法律知识和开展相关工作的能力,法律工作者又普遍不懂会计。由于理论上欠缺,使得法务会计人才培养没有较为明确的方向,有些高校虽已开设法务会计专业及开展相关尝试,也还处在起步阶段,还没有很好的典型可供其他院校参考。
(二)社会认识存在误区、盲区
社会认知度较低,大部分专业人员不了解甚至还未听说过法务会计。我国大部分企业还未认识到公司内部的法务会计在调查雇员舞弊、解决企业经济纠纷领域的突出作用,未意识到法务会计人才处理这些问题的优势和业务能力。
(三)服务项目范围狭窄
法务会计实践主要集中于保险赔偿、海损事故理算等较为典型的业务以及有争议的司法会计上,而有关企业纳税及债权债务的会计、社会公正会计、物价理顺会计、基金会计等法务会计的实践基本上处于空白。
(四)绝大多数的会计师事务所很少涉及法务会计服务领域
绝大多数的会计师事务所业务还停留在审计、验资等传统业务领域和少量的税务筹划等业务中,仅有少数会计师事务所和律师事务所在相关机构的授权下初步开展了司法会计鉴定工作。有些会计师事务所虽然从事了相关业务,但由于公信力原因,不仅业务量少,权威性也受质疑,并且业务范围过窄,注师普遍缺乏法律方面的知识和经验,影响了所获证据的针对性和判断结果的准确性。同时,虽然从表面看国内一些大会计师事务所普遍重视法务会计业务,并不同程度地进行了宣传,但其广告意味大于实际业务开展程度。此外,执业注册会计师的专业素养虽然相对较高,但在法律知识和调查技术上比较欠缺,而且大多还在从事其审计主业,并没有特定的法务会计人员资格和身份,人员安排上随意性较大,这使其往往只是将法务会计作为一项兼任的工作,难以全身心投入法务会计实践中,更不会进行较深入的研究总结。
(五)制度建设滞后
法务会计准则、资格认证制度、鉴定制度、诉讼支持制度、业务操作规范和标准等基本空白,传统的会计制度和会计准则对法务会计还没有涉及,对于如何认定信息的虚假问题、故意与过失行为的判定、帮助当事人计算赔偿范围与损失以及对当事人遵守法律法规情况的认定等既没有相关的鉴定标准,也没有具体的行为准则作为指导,难以追究相关人员的责任。
(六)相关的教育培训较为混乱,盈利目的性较强,滥竽充数现象明显
各种民间培训机构举办的所谓“高级法务会计师培训班”、“注册法务会计师资格认证”,无不自称是国内“首次”或者“首家”。有的高校开设“司法会计”专业后,在不改变专业课程的情况下,却随潮流改称“法务会计”专业。正规财经院校在开设相关专业上还比较慎重,而一些“非主流高校”则比较“前卫”,众多高职院校纷纷开设会计学的法务会计专业方向,其师资是否能保证值得怀疑。法务会计教育需要多学科、复合型的教学人才,但是既熟悉法务又精通会计学的教学人才非常少,科班出身、高学历层次的几乎没有,多是草台班子,拼凑的人马。另外,在专业归属上也不尽一致,既有把法务会计专业方向放在会计学里面的,也有放在法学里面的。
(七)法务会计的理念不普及
法务会计的理念主要靠一些学者发表不系统的论文、出版几部专著来进行传播,社会影响相当有限,而官方以及业内少有提及。
(八)缺乏专业性权威机构的指导
目前,全国还没有一个专业机构对法务会计进行规范指导,更没有其下属委员会负责法务会计工作。
三、完善法务会计理论研究与推进相关实践的思路
(一)理论层面
1.梳理国际法务会计研究成果,进行比较和借鉴,着重研究美国的法务会计实践,并明确我国与西方国家法务会计的差异。我国香港的法
务会计发展较快,其绝大多数会计师事务所都不同程度地开展了法务会计业务,很有借鉴价值。
2.加强对有影响的会计诉讼案例的研究,如银广厦、深圳原野、红光实业、琼民源、东方锅炉等造假案例,安然、施乐和世通公司、麦克威尔通讯公司等舞弊案件,以及有“中国证券民事赔偿第一案”之称的“大庆联谊案”等。通过对案例的研究,分析经济纠纷中涉及会计和法律的深层次的问题。特别在理论研究不足的情况下,研究案例对开展法务会计制度设计和实务操作有事半功倍之效。
3.厘清法务会计与财务会计、独立审计、司法会计之间的区别与联系,明确法务会计是经济服务活动还是会计服务活动,对其进行合理定位。
4.研究当会计准则、会计制度、审计准则等行业规范与法律规定不一致时,如何协调调整,以适应解决法律问题的需要。
5.在上述研究的基础上,规范和明确我国法务会计的概念、目标、要素、对象、原则、程序和方法等,形成具有中国特色的法务会计理论结构和框架体系,以指导法务会计实践,并通过实践不断完善其理论体系。有学者认为,法务会计理论体系可分为以下几个层次:(1)基础性学科,包括法务会计概念、基本原理、依据、标准及主体等内容,以此确定基本内容和理论框架;(2)职能性学科,如具体的方法、程序等;(3)部门性学科,如海难赔偿责任会计等。这种分类的理论体系既有层次,也便于分块研究。
(二)实践层面
1.建立注册法务会计师资格考试制度。对具有舞弊审计从业经验的专业人员可以适当放宽考试标准,以便在短期内缓解我国法务会计人员短缺的压力。在正式推行法务会计师资格之前,鼓励具有律师资格的人员参加注册会计师的“会计”和“审计”两个科目的考试;对具有注册会计师资格的人员加试相关的法律科目,待其取得了合格证之后,连同原资格一起来认定其法务会计师资格,以利于尽快形成一支法务会计师队伍。
2.制定法务会计准则。主要包括法务会计一般准则、法务会计具体工作准则和法务会计报告准则。具体工作准则如法务会计执行业务的技术标准、执业准则和道德准则。这种准则是会计和法律两个职业的联结纽带,它既不能代替会计准则,也不能、不应该被会计准则所代替。可以考虑将法务会计准则置于中国独立审计准则体系之内,以实务公告和执业规范指南的形式建立法务会计准则体系。
3.明确会计师事务所的主体地位。我国目前还不允许会计师事务所从事法律业务,这是事务所拓展法务会计业务的最大障碍。国家应该出台有关办法,允许会计师事务所从事法务会计工作,允许一些有条件、有实力的事务所在其内部设立专门的部门开展法务会计业务,扩大其执业范围,提升竞争力。另,笔者建议取消公安、检察机关以及法院内部从事有关法务会计鉴定的技术部门,而将法务会计行使的权力归于会计师事务所,因为司法机关设置法务会计人员,他们在从事法务会计鉴定时,依据的是国家的有关法律、法规、制度,而没有统一的技术鉴定标准,这必然影响法务会计鉴定的准确性,同时也不符合独立性原则,自审自鉴影响判决的质量,也容易产生司法腐败。因此,应借鉴国际惯例,将法务会计的任务交给会计师事务所,鼓励事务所开展法务会计业务。有关机构比如中注协可选取一些有资质的事务所进行培训与认定,颁发法务会计资质证书。
4.建立法务会计面向社会服务的工作规范。该规范应至少包含以下规定:(1)成立机构或开展业务的主管行政部门审批规范;(2)从业者执业资格规范,包括资格认证和年检;(3)委托和受理规范,建立统一的法务会计鉴定技术标准,如:法务会计鉴定证据的确认标准、法务会计鉴定证据的定量计量标准、综合判断标准、鉴定结论出具标准等;(4)收费规范。
5.成立法务会计行业管理机构。西方国家的法务会计组织和机构比较成熟,如注册舞弊审核师协会(ACFE),美国注册会计师协会下属的法务和诉讼服务委员会(FLSCommittee),加拿大特许会计师协会下属的调查与法务会计专家联盟(CA·IFA)。依照通行做法,我国的法务会计行业管理委员会可以从属于注册会计师协会,在中国注册会计师协会下设立法务会计专门委员会,该委员会接受中注协的管理,对协会理事会负责,专职对法务会计业务进行管理、指导、监督。中注协应加强与中国律师协会的沟通、协调、合作。
6.修订《注册会计师法》,增加法务会计方面的内容。
7.逐步扩展法务会计的运用范围。有学者提出了两步走的设想:即我国目前可以有选择地推广运用企业税务会计、司法会计、保险赔偿责任理算会计、海损事故理算会计等法务会计,这几个方面在我国实务中具有一定的基础,至于社会福利保障会计、物价理顺会计、债权债务理算会计、社会公正会计、基金会计等,由于客观条件不甚成熟,可待条件相对成熟后再予以推广。
8.人才培养。通俗地讲,法务会计人才既要懂财务、会算账、能查账,又要熟知法律规范、证据规则与诉讼程序,完全属于复合型人才。培养法务会计人才是发展法务会计的当务之急。措施上基本分为3种:(1)对本、硕、博学生的学历教育;(2)对有注会、注税、司法资格人员的职业教育;(3)各种培训班性质的社会教育。有学者提出,国家教委应尽快组织法务会计本科专业的申报,鼓励那些已开设了会计学、审计学、经济法或其他法学专业的高校积极申报法务会计专业。可以先在二十所CPA高校中进行试点。
【主要参考文献】
[1]李若山.法务会计——二十一世纪会计的新领域[J].会计之友,2000(1).
关键词：法务会计 发展 市场经济 建议
自 "红光实业"开创了中国证券民事赔偿的先河， 接着"银广夏"财务舞弊案、"东锅事件"及蓝田股份、嘉宝实业等公司的财务舞弊案件先后发生，这就越来越凸显法务会计的市场要求和现实意义。在我国，法务会计近几年有所突破，取得了一些成果，但总的来说还是存在许多不足。如对国外相关观点的学习整理以及对会计制度构建研究不深入、学科体系尚未最终形成、实践运用的系统研究仍然缺乏等。本论文提出三点促进我国法务会计发展的建议。
一、大力发展社会主义市场经济的同时，不断完善法务会计相关法律、制度和机构
虽然新颁布的《会计法》对新世纪市场经济发展中出现的问题做出了一定的规范，但其他与法务会计有关的如证据法、企业会计法等法律制度并不完整。法务会计是社会主义法制市场经济中调节各种经济行为的重要手段。因此必须依靠健全的法律制度体系，使法务会计在执行业务时能够有法可依、有法必依。即为法务会计的良性发展提供一个好的法律环境。在国际上其他国家均设有有许多法务会计组织和机构，如注册舞弊审核师协会（acfe）、美国注册会计师协会下属的法务和诉讼服务委员会（fls committee），为促进法务会计的发展发挥着举足轻重的作用。我国相关的组织却只有注册会计师协会，相对而言并不够细化到具体地指导法务会计业务，更谈不上对从业人员的资格认证。因此，我们不妨借鉴国外经验，进一步将与法务会计业务开展有关的组织机构完善起来，使从业人员在业务开展上既能自觉接受管理、指导、监督，又能公平、自由地交流工作方法、操作规则等方面的实践经验和专业技能，达到提高服务质量，减少从业风险，拓宽业务范围等目的。
二、大力推进法务会计理论研究的同时，加强对法务会计从业人员的教育和素质提高
理论研究是一门学科不断成长和持续焕发活力稳步健康发展的源头。作为新生的极具前途的法务会计专业，更应当重视基础理论研究和实践理论研究，结合中国的实际情况，逐步建立规范的法务会计理论体系。参考国外的经验，基础理论研究的任务应当主要由专业机构或大学来承担，这是因为专业机构和大学能够集中优秀的专家学者一起研讨和掌握专业最新最前沿的基础理论动态。而实践理论研究的任务则应当主要由各会计事务所（或相当机构）承担，这是因为实践理论主要是具体技术（如检查技术、鉴定技术等）在法务会计在业务开展中的运用，而会计事务所（或相当机构）是实施这些具体技术的最终主体，相对而言更具有实践优势。但无论是基础理论还是实践理论的研究成果都应当在学术研讨会、专业刊物等平台公开，使之得到广泛的交流，促进法务会计理论的发展。
法务会计的发展归根结底还是要为市场经济经济活动服务，因此大力培养法务会计从业人员势在必行。相比传统会计，法务会计的从业人员要求更高--不但要具有扎实的会计理论基础和丰富的会计实践工作经验,而且还应当掌握相关法律知识和证据规则知识,具有高尚的职业道德、独立敬业的精神。鉴于我国法务会计从业人员匮乏的现状，可以在院校学历教育上加大对会计学和法学的交叉培训，打好后备人才的基础。同时，在有经济或法律专业特色的高等院校中开设法务会计专业，借鉴国外同等学历的教育机制系统地培养法务会计的基本从业人员。再次，可以在现有的注册会计师、审计师、律师等等相关专业人士中开展业务培训，针对性地补足薄弱和发挥特色，"快速"地解决市场经济对法务会计从业人员的需求问题。另外，法务会计从业人员不能无原则赞成客户的立场，而应提供独立的法务会计服务，遵循客观、公正的职业道德。不可忽视的是，人才培养方案都应当建立在法务会计资格认证制度完备的基础上--比如从业人员必须通过全国（或国际）统一的资格考试以获得从业资格。
三、大力拓展法务会计业务范围的同时，促进业务实践有序、规范。
我国法务会计发展具有业务范围不够宽阔的缺点。就国内实际情况而言，目前开展得较为突出的业务主要有：税务会计、保险赔偿责任理算会计、海损事故理算会计等，但仍以税务会计为主。社会公证会计、物价会计、基金会计等则需待社会各项法律规章制度完善后逐步开展。要拓展上述业务，除了从业人员的理论知识和业务技能外，还应当建立完善法务会计的业务部门。由于法务会计业务的开展牵涉诸多机构部门，因此还要加强各相关机构部门之间的协调，恰当处理其关系。只有这些机构、部门之间通力合作、相互协调，才能增强法务会计从业人员的业务工作能力、业务水平，继而促使法务会计的业务开展有序、规范。
参考文献：
[1]张苏彤：《高级法务会计教程》，中国政法大学出版社2007年版。
[2]陈慧慧："法务会计在我国发展的现状和前景"，载《中国工会财会》 2004年04期 。
[3]罗鹏："论法务会计发展的问题与对策"，载《现代商贸工业》2009年第13期
[4]赵红英："我国法务会计发展存在的问题及对策"，载《经济研究导刊》，2007年第6期
一、会计信息化的改革与发展分析
（一）可拓展商业语言
目前，在对会计信息化可拓展商业语言研发中，研发人员探讨的主要内容是相关技术的开发、商业语言内容与类别的采纳以及可拓展商业语言对会计信息化业务造成的影响。在经过一段时间的实践后，我们已经可以初步认识到可拓展商业语言在技术层面的突出表现，但是距离建立完善的技术体系还有一段路需要走。例如，目前的可拓展商业语言分类标准还无法完成准确表达语意的要求。因此，在可拓展商业语言的研发中，需要重视精确语言机制的构建工作，通过完成?τ诨峒葡喙?a href="lunwendata.com/thesis/List_127.html" title="应用论文" target="_blank">应用中语意的统一解释来完成可拓展商业语言的形式?。此外，在目前的可拓展商业语言研究中，主要的发展方向是通过本体与部分论的方法来实践语言的形式化。
（二）云平台构建
云平台的构建中，云会计是一种重要的表现形式，这是会计信息化的一种重要应用形式，也是企业管理中会计信息化的一个重要发展方向。云会计是指基于互联网的使用，将企业经营管理活动中的会计核算、管理以及决策功能整合于会计信息系统的一项综合互联网信息管理技术以及会计处理方法、理念的现代化管理手段，云平台的计算是云会计的基本内核。此外，云平台的构建还体现在企业财务信息资源的共享中。随着互联网技术以及互联网理念的运用，企业与企业之间、企业与公众之间的联系越来越紧密，因此，企业信息化管理中云平台构建会计信息化的研究越来越重要，企业财务信息共享的重要性越来越突出。但目前，关于企业财务信息化的资源共享的研究还只是停留在云平台应用的优势方面，对于信息共享的规则以及具体实践还没有一个明确的标准。
（三）IT 审计实施框架
云计算可以说是互联网时代的创举，可以为企业、会计审计以及政府经济政策的制定等与大数据相关的决策提供强大而有效的技术支持，但是受到云计算平台的影响，相关数据的有效性及安全性也无法得到保障，会计审计在使用这些数据时可能会存在一定的风险性。充分发挥云计算在IT审计中的优势，确保云会计的效果也是目前业内研究的重点。云平台与传统的会计服务软件存在显著的差异，以云计算为基础的IT审计不能照搬传统会计服务软件的框架，需要根据云计算的特点和IT审计的特殊性，构建全新的IT审计实施框架。必须要认识到基于云平台的会计审计的发展，应对传统的会计审计测试方法进行改进，从而降低IT审计的风险性，对AIS内部合理性进行严格的控制。会计云服务对于计算机信息技术的要求比较特殊，在会计IT审计实施框架的构建中，可以借鉴COBIT标准，密切关注流程中每一个环节，提高风险控制能力，通过IT审计框架的实施，推动会计云平台的建设和云会计的进一步发展。
二、会计准则变革和财务报告功能拓展
（一）会计准则变革的经济影响
我国于2006年颁布了一系列具体会计准则（CAS），之后具体准则又经过了两次大规模的修订，对经济社会造成的影响也比较显著。会计准则变革对变革的经济后果分析预测包括非预期效益和预期效益两个方面。首先可以从资本经营层面对会计变革的影响进行分析，明确企业投资行为在会计准则变革下作出的应对，对投资行为的影响一般属于非预期的。从经济风险管理控制角度分析非预期效应传导路径后发现，会计准则变革将会对辐射范围内的企业的投资行为产生深刻的影响，而这种针对会计准则变革的应对则是一种非预期效应。除了对投资行为的影响外，会计准则变化还会对企业的资源配置效率产生影响。相关研究表明，企业资源配置效率会受到会计准则变化的影响，资源配置效率的变化属于预期效应，且这种变革对企业的融资效率的影响要显著低于投资效率。
（二）财务报告可比性和功能拓展
“互联网+”的经济环境对于财务报告的功能范围产生了一定的影响，为了应对全新的社会经济形式，财务报告的功能也进行了拓展。会计准则对于财务报告可比性的影响是传统会计行业财务报告可比性的分析重点，而除会计准则外，其他的因素对财务报告可能造成的影响一般不会进行过多的考虑，这在一定程度上会造成财务报告可比性的偏差。需要注意的是，审计人员工作方式和审计风格的不同也会造成财务报告可比性的差别，不同的会计师事务所就同一会计工作作出的财务报告也会存在较大的区别。大数据时代下，必须要形成统一的财务报告形式和审计风格，因而相关财务监管部门需要对不同的会计师事务所的审计风格进行分析和比较，在此基础之上，结合地区财务状况和经济发展形势制定地方会计规范，对事务所的财务报告审计风格进行约束，提高不同企业、不同审计单位财务报告的可比性，进一步提高会计行业的规范性。FASB对会计财务报告的目标定位为决策有用，在“互联网+”的背景下，财务报告的功能也应当进行合理的拓展。可以将叠加模式作为财务报告期望功能的扩展模式，即在一套传统的基础财务报表之上叠加一张辅助财务报表，对基本财务报表的功能进行补充。
（三）所得税会计准则和计量属性
现阶段，我国所使用的会计准则比较复杂，会计准则资产负债表债务法对企业财务报表内容和汇报间隔进行了规定。企业需要对每个暂时性的年度财务变化状况进行追踪和记录，企业财务人员要严格按照税法和会计准则的要求对账目进行记录，这在无形中提高了企业的运营成本，企业的经济效益会受到影响。一些企业为了提高盈利，避免ST行为，采取了递延所得税的方式，这也说明我国所得税准则还是存在较大的可操纵性的，与此同时，现行的会计准则和各种计量属性实际运用中，相关问题也存在一些自相矛盾的地方。“互联网+”经济背景下，必须要对这种不完善的所得税会计准则进行改革，使其更符合经济发展的要求。为了确保会计准则改革的实效性，在修订会计准则前需要明确各计量属性的定义，对不同的计量属性的所得税会计准则之下的运用方式进行限定，确保计量属性运行的合理性和合规性。基本财务报表的计量属性一般是交易价格，或者是历史成本，现有的价值以及公允价值等都不作为财务报表中独立的计量属性，但是在实际的财务报表应用情况下，计量属性也可以作为交易价格的估价方式而存在。除了基本财务报表之外的其他财务报表的计量属性内容比较多，可以是现行成本、现值以及可变现净值，等等。
三、管理会计的改革与发展
（一）管理会计的系统信息化建设
互联网技术以及互联网理念在我国社会生产经营中的应用范围不断扩大，为了更好地适应时代需要与时代特征，管理会计必须要立足于互联网思维，积极进行信息化的系统建设。在互联网时代，由于信息的频繁交流，在网络环境中往往充?M了各种各样的信息，这些信息有的能够对企业或组织的会计处理提供十分积极的帮助，有的则是一些错误虚假的信息。因此，在“互联网+”时代的管理会计中，需要重视起对有效数据的收集与处理。通过云平台与云计算对有效信息与有效数据进行收集与处理有着十分重要的积极意义。大数据时代，一方面给予了管理会计的发展环境，不断对管理会计的信息化发展提出新要求；另一方面也需要管理会计的相关理念以及会计处理方法能够与信息化的相关理念以及技术实现结合。在企业或组织中，信息化程度越高，那么在管理活动中对于管理会计的要求也就越高，需要企业或组织的管理会计工作能够充分结合信息化。因此，管理会计系统信息化建设是企业现代化管理改革过程中的一项重要内容，企业需要立足信息技术与管理会计的有效结合，来探讨会计信息化系统的建设工作。
（二）管理会计的专业人才
目前，在企业的现代化管理中，存在着重视财务管理人员的队伍建设而忽视了管理会计的队伍建设的情况。这就导致我国企业目前管理会计的人才数量相对较少，而随着管理会计工作要求的不断提高，这一现象已经在一定程度上影响到了企业的健康持续发展。因此，应当从以下方面来实现管理会计的专业人才的建设工作。首先，应当从教育领域重视起相关专业人才的培养工作，通过在高等教育院校中提高管理会计专业培养应用型人才的要求，不断为社会提供符合实际需要的应用型管理会计专业人才。其次，在注册会计师考试中，应当提高管理会计相关知识的考核比重，以此来提高会计从业人员对于管理会计的重视，这是促进会计从业人员正确认识管理会计重要性的有效手段。最后，在企业或组织当中，应当建立起完善的培训制度，通过对会计从业人员的不断培训来提高其对管理会计的认识与掌握，从而适应企业的发展需要。
（三）管理会计理论体系构建
会计准则的恰当运用可以为企业财务工作成效的提高提供必要的保障。在“互联网+”时代背景下，管理会计想取得突破与发展，必须要对原有的理论体系进行扩充和完善，为会计管理实践工作提供理论指导，推动会计行业的进一步发展。现阶段，我国管理会计理论研究的对象大都是借鉴西方发达国家的理论研究成果，缺乏与我国国情的联系。而目前我国正处于经济转型升级新常态时期，与西方国家的经济结构和企业结构的差异都比较明显，管理会计的工作的重点也不同。因而，在“互联网+”经济背景下必须要加强中国特色管理会计理论研究，建立内容中国化、方法国家化、可操作性的管理会计理论体系。
本文正是基于这样的事实，针对企业合并会计处理方法之一的权益结合法深入研究剖析，采用文献分析法对文献资料进行了大量的检索研究，把握该领域的前沿动态，并结合我国的具体现状，引出了目前权益结合法在我国实际应用中产生的问题，并分别从细化准则规定、规避利润操纵问题入手，对权益结合法下存在的问题提出优化措施和建议，希望这些启示和建议能够对其他会计信息使用者具有普遍借鉴作用。
关键词：企业合并；权益结合法；优化措施
引言
商场如战场，企业为了加快自身发展、吸收技术和经营管理能力、扩大市场占有率、实现经营生产多角化而走上合并的道路。迄今为止，在国际上共出现了五次合并浪潮：20世纪初的“横向合并”浪潮、20世纪20年生的“纵向合并”浪潮、20世纪60年代出现的“多元合并”浪潮、20世纪80年代的“融资合并”浪潮以及20世纪90年代末至今面向新经济的“战略合并”浪潮。诺贝尔经济学奖的获得者、著名的美国经济学家施蒂格勒曾说：“纵观美国的大企业、大集团，几乎所有都是通过某种程度或某种方式的合并成长起来的，几乎没有哪家大企业是主要靠内部资本的积累成长起来的。”可见，企业合并有利于企业实现经济上的规模效益、优化资源的配置以及提升管理效率。
选择处理会计方法是合并会计工作的起点，对企业财务信息的影响至关重要，不同的会计处理方法对财务数据的操作不同，会产生不同的经济结果，这种差异性的经济后果又会影响到会计信息的使用者的经济判断，甚至会影响到一个国家的经济发展，因此各国对企业合并准则的制定及会计处理方法的规范都格外严谨。而会计处理方法中的权益结合法，在企业合并的会计操作中，会引发出诸多利润操纵的问题，其合理性一直颇受国内外学者争议。例如，编制利润表时，权益结合法下被合并企业于合并前发生的当期损益，不因合并时间的差异均要计入母公司的合并利润中去，而购买法操作下，只有主并企业创造的全年损益及被合并企业在合并日后创造的损益需计入企业合并后的当期损益。因此，这就导致了权益结合法操作中会产生更高的合并后利润，进而对信息使用者做出准确判断造成消极影响。
因此，对权益结合法的剖析研究及进一步完善十分必要。
一、权益结合法的特点及主要会计问题
1、权益结合法的特点
在权益结合法下，企业的合并行为不被视作购买行为，而被视为参与合并的企业为了共同分担风险和收益，联合控制他们的全部净资产的行为。权益结合法的特点主要有：①以账面价值为计量基础计算购买成本，无论支付对价的账面价值与被合并方净资产的账面价值是否存在差额，均按被合并企业的账面净资产计量。②被合并企业的资产和负债不需要调整为公允价值，均按其账面价值入账。③由于权益结合法下被合并企业的资产和负债不需要调整为公允价值，均按其账面价值入账，所以权益结合法下不确认合并商誉或负商誉。④同一控制下的企业合并中，采用权益结合法编制合并报表时，被合并企业在合并之前实现的损益也应包括在合并利润表中。
2.权益结合法下的主要会计问题
①通过调整合并时间来操纵利润。在权益结合法下，无论企业合并何时发生，合并双方在该合并年度实现的利润都要并入合并后新企业的利润表中。所以一些企业为了美化合并企业的经营业绩，选择在年末进行突击性合并，将被合并企业本年度实现的当期损益全部合并到利润报表中。Ayers（2000）研究了近几年发生的上百起企业合并案例后指出，相比于购买法而言，权益结合法更能够美化企业合并后的经营业绩，其会计信息的可靠性不得不令人质疑。
②通过出售增值资产来操纵利润。权益结合法下的企业合并以账面价值为计价基础而不是公允价值，因此无需对合并获得的资产进行重新估价。由此一来，当合并资产的账面价值低于其公允价值时，企业便可在合并后出售这类资产以求获得主营业务收益或非主营业务收益。例如，被合并企业有一项公允价值为500万，账面价值650万的固定资产，己计提折旧250万，合并方按其账面净值400万入账，合并日后，公司再将这项固定资产按当前市场价值出售，假定售价为550万元，不计相关税费，则企业可从这项交易中获得150万元的营业外收益。
二、规避权益结合法下相关问题的建议
1、对规避权益结合法下的利润操纵现象的建议
由于权益结合法下存在着利用合并时间和合并后出售增值资产这两种手段进行利润操纵的问题，因此，应该从这两方面入手来改进权益结合法在企业合并中的使用。
首先，针对合并企业利用合并时间来操纵利润这一问题，相关部门应该严格规范合并报表的列示项目及披露制度，不仅要对合并报表中被合并企业在合并日前实现的利润单独列示，合并企业还须单独披露一份来自合并业务的盈利和收益数据，并且在披露合并企业的经营业绩时也要剔除这部分收益带来的影响。
其次，针对合并后出售增值资产来操纵利润这一问题，相关部门可以按照资产类别分别规定出各类资产的限售期限以消除合并后企业在短期内出售增值资产来虚增利润的企图。
2、关于增设权益结合法使用条件的建议
企业合并时应该遵照实质重于形式的会计原则，建议在会计实务操作中，增设权益结合法的使用条件，减少主并企业对合并会计处理方法的选择空间。例如：①难以确定或无法确定合并企业的公允价值；②合并双方的资产规模相近且其主营业务具有互补性或相似性；③合并后，企业管理层及股东股权具有延续性；④只限用于控股合并；⑤合并前后，合并双方的股本没有发生重大变动，且不存在重大资产重组等项目。只有同时满足上述限制条件的同一控制下的企业合并才能采用权益结合法进行企业的会计处理，并且合并企业还应在其财务报表中详细披露企业对合并会计方法的选择依据。
三、研究结论
通过上文分析可见，企业合并中采用权益结合法进行会计处理，的确存在着合并企业采取调整合并时间和在合并后出售增值资产的方法进行利润操纵的行为。但本文的关键在于如何规避权益结合法下产生缺陷和弊端，正确运用权益结合法为合并企业进行会计服务。因此文中针对具体问题提出了规避权益结合法下利润操纵现象的建议以及增设权益结合法使用条件的建议，希望这些启示和建议能够对其他会计信息使用者具有普遍借鉴作用，也为完善企业合并会计理论体系以及合并会计准则提供理论支持。（作者单位：河北经贸大学）
参考文献：
[1] 孙晋楠.企业合并会计处理方法[D].山西财经大学硕士学位论文，2014：P35-41
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[3] 吴昊.企业合并会计处理方法在我国的应用现状研究[D].武汉科技大学硕士学位论文，2011：P8-13
[4] 王玉珏.同一控制下企业合并会计处理方法[D].长安大学硕士学位论文，2012：P10-14
【关键词】 专业特长;专业化;多元化;规模化
2009年10月3日,国务院办公厅以〔2009〕56号文件转发了财政部《关于加快发展我国注册会计师行业若干意见的通知》,明确了加快发展注册会计师行业的指导思想、目标任务和工作重点,为落实“用5年左右时间重点扶持10家左右具有核心竞争力、能够跨国经营并提供综合服务的大型会计师事务所”,并“积极促进中型会计师事务所健康发展,科学引导小型会计师事务所规范发展”,从理论和实践中,必须厘清以下几个常见的命题。
一、事务所专业化、多元化和规模化可以共存吗?
在事务所的发展中,人们对专业化、多元化和规模化有一些惯性的认识:一是大多数人认为由于专业化是相对多元化而言的,会计师事务所的专业化经营是指以注册会计师的技能与服务对象的“专”,来实现审计服务的“精”与“高”的特色经营战略,注册会计师的专业特长以及审计对象的专营成为审计专业化经营的基本条件,也使得事务所可能会没有时间和精力去做其它领域。为此,大事务所必然追求多元化,而中小规模的会计师事务所为求得在激烈市场中的一席生存之地不得不追求专业化。二是只有在大型事务所规模和声誉达到一定程度、拥有行业客户数量较多的基础上才能形成事务所专业特长,中小事务所不可能形成专业特长。以上认识听起来很有道理,但存在着以下悖论:
(一)专业特长是大会计师事务所专有的吗?
从众多学者的实证研究表明,事务所专业特长确是大型会计师事务所在规模和声誉达到一定程度、拥有行业客户数量较多的基础上,为了应对激烈的市场竞争,也为了适应法律法规的新要求而在执业中不断形成的。这是由于大会计师事务所的统计数据容易获取,而且事务所在其聚焦发展领域或行业中需要投入更多的人力、物力和财力,如建立大型的行业资料数据库,对执业人员进行更多行业技能培训,鼓励一些注册会计师专攻特定行业的会计服务工作等,以积累更丰富的行业知识并形成特殊的事务所专业特长,从而为客户提供差异化的会计服务产品,这只有大会计师事务所才能做到。但考察国内外的会计师事务所发展中发现,事务所的专业特长在不同层面都会出现。在大客户市场,大规模会计师事务所逐步积累了专业特长,具有明显的外部和内部特征,使人们容易测量和研究,而在中小客户市场,中小会计师事务所也会逐步积累起专业特长,其外部特征不明显但内部特征较显著,这是他们避开价格竞争能够生存和发展的基础。为此,专业特长不是大会计师事务所所专有的,每个会计师事务所都会在自己的市场层面上培养和凸显其专业特长,并以此全面提升其竞争实力和塑造核心竞争优势。
(二)大会计师事务所走多元化、规模化的发展之道可以缺乏“专业性”吗?
首先,大会计师事务所不可能一开始就是大事务所,大事务所也是由中小会计师事务所发展而来的,而且在这个由小做大的过程中,注册会计师的专业性具有凝聚和传递的作用:注册会计师作为专业人士在开拓市场中,专业性具有触类旁通的功能,注册会计师在某一方面树立起专业优势,体现专业化,在其它方面也容易树立起专业优势,从而实现以专业性来巩固和发展多元化的演进轨迹。其次,会计师事务所的规模化发展有两种效应:规模递增和规模递减。也许所有事务所走规模化发展都希望实现规模递增,但现实中,一些会计师在盲目追求多元化、规模化发展中,常出现因技术和专业问题而“大而无力”,没有竞争力;因管理问题而呈现出“一盘散沙”,交易成本加大;因注册会计师专业胜任能力和事务所质量控制问题而声誉扫地……人们发现,事务所在多元化和规模化发展中由于缺乏专业化的凝聚,业务的多元与规模的增大不仅无法实现规模递增效应,反而因摩擦成本、风险成本的增大,出现了规模递减,甚至拖累至灭亡或分崩离析。
(三)中小会计师事务所强调专业化发展就意味着放弃多元化吗?
回答是否定的。如果一个会计师事务所在凝聚专业化过程中已经聚集了足够的人才和技术,也因此凝聚了足够的客户与资金,这时事务所不以专业化来传递多元化与规模化,一定是不经济或不可思议的事情。现实中,有许多中小会计师事务所正是从专业化发展中树立了优势和品牌、吸引了众多的客户,凝聚核心竞争力后,为了回报他们忠诚的客户,逐步尝试为客户提供更多的多元化服务,逐步形成不同的专业化群体,由专业化的支撑走向了“做大做强”之路。
由此可见,多元化与专业化互为基础,而且专业化、多元化成为事务所规模化递进的必经阶段。众所周知,会计师事务所的业务如果没有随着市场经济的发展而不断拓展呈现多元特征,注册会计师也就无法凸显出具有不同特征的专业特长,而同时,会计师事务所多元化发展,是由注册会计师的专业性作为支撑,才能形成一个又一个区别于其他业务的某一专业性业务,出现多元化发展。这样,在事务所规模化发展中,人们很难相信单一业务品种可支撑起一个大规模事务所的局面,所有大规模的事务所都是由众多具有竞争力的多元化业务凝聚成核心竞争力来支撑的。只有事务所做到一定规模,才更有能力不断开拓具有优势的专业业务。
二、事务所追求规模经济会阻碍审计市场公平竞争吗?
著名经济学家马歇尔曾提出“马歇尔冲突”,认为在市场经济中,由于大规模生产经营能为企业带来规模效益,单个企业追求规模经济必然会提高其市场占有率。随着市场结构中垄断因素的增强,占据垄断地位的大企业往往采用两种定价行为:一是采用低价竞争驱逐竞争对手;二是采用垄断高价剥夺消费者剩余。这两种破坏性竞争必将阻碍市场经济中竞争机制发挥作用,致使经济丧失活力。因此,在市场经济中,追求规模经济效应和保持公平竞争活力存在矛盾。
“马歇尔冲突”在注册会计师行业也存在吗?用前人的研究来推理分析事务所追求规模发展提高市场占有率,是否会导致“低价竞争”和“高价剥夺”?
在审计市场,人们一直讨论事务所的“低价揽客行为”(Lowballing)。Simon & Francis(1988)从审计师变更的角度检验“低价揽客”现象,结果发现在初次接受审计聘约时,收费折扣率高达24%;在随后的两年中,收费折扣在15%左右。Turpin(1990)发现直到签约后第3年,事务所的降价竞争行为仍然存在。Srinivasan & Scott(2003)研究发现,签约最初两年的收费折扣率分别为18%和12%,第三年恢复正常收费水平。但由于审计市场中的“低价揽客”实质上是客户和事务所在首次审计业务中都需要承担的一个“启动成本”①,是事务所预期获取未来竞争优势以及未来“准租”的理性反应,并非是大事务所凭借成本优势驱逐中小事务所的策略行为;同时由于审计服务是一种信用保证服务,具有“信任品”②市场特性,根据Klein & Leffler(1981)和Shapiro(1983)的质量酬金模型(KOPL模型),支付溢价成为客户确信审计服务质量的表现之一,审计收费溢价的存在又为事务所提供高品质的审计服务提供激励。因此,从长期博弈分析,审计收费高低成为判断审计质量高低的一个重要线索,大会计师事务所往往会出于自身声誉和质量的考虑,很少采用降低价格来进行破坏性竞争。
在审计市场中,大会计师事务所只有通过秘密合谋,控制审计服务的供给及其价格,才可能“高价剥夺”消费者。虽然在 1976年,美国国会公布的两份报告“The House Moss Report”和“The Senate Staff Study”中均认为“”③过高的占有率不利于市场竞争,但学术界的研究则提出相反的发现。Dopuch & Simunic(1980)研究发现,1965-1975年间“”在500强市场上的行业市场份额变动显著,不同事务所的市场占有率不同,相对市场份额的不稳定使得“”很难达成默契的“共谋”;后来众多专家的研究也指出,大会计师事务所的换位以及其间的竞争、客户的流动,使得大事务所之间不存在秘密合谋。另外,现实中由于上市公司在聘用、解聘、审计公费的确定等方面具有主动权,即便是在英美等发达的审计市场中,上市公司也拥有较强的谈判力量。因此,大事务所根本无法通过控制审计服务的市场投放量来操纵价格,即便审计公费具有溢价,该溢价也只能是客户对高质量审计服务的回报(Moizer,1997)。为了赢得客户,大会计师事务所必须致力于降低审计成本,并与客户分享成本的降低,这不会导致对消费者剩余的剥夺。
从以上两方面的分析发现,注册会计师在追求规模经济效应时,带来的业务集中或垄断,不仅不会阻碍审计市场合理竞争,反而会引导会计师事务所在一个高水平的平台上保持自由竞争活力,即在寡头与中小会计师事务所共存的审计市场格局中,事务所追求规模经济效应和保持自由竞争共存,这是事务所业务差异化形成的“越专越精”和“越大越强”的必然结果。
三、大规模事务所一定具有高审计质量吗?
自20世纪80年代以来,学术界一直把大规模事务所作为审计质量的替代变量来使用,主要的研究及其结论有:
Simunic(1980)在控制了公司规模、业务复杂程度、审计风险等影响审计收费的因素后,发现“”存在20%左右的收费溢价,审计收费溢价暗示着审计质量,因为高收费的背后需要有更多的审计时间和更高水平的专家服务支撑,以后众多学者也有类似的发现。因此,大事务所得到资本市场上投资者的格外青睐,这也给事务所带来更高的溢价收入。许多学者对澳大利亚(Francis,1984)、新西兰(Firth,1985)、美国(Palmrose,1986)、新加坡(Simon,1992)、英国(Chan et al.,1993)、中国香港(Gul,1999)的研究发现,“四大”审计收费普遍比中小会计师事务所高出16.5%-36%。
DeAngelo(1981)开创性地提出事务所规模是审计质量(独立性)的替代变量,因为大规模事务所如果因质量问题丧失声誉,将损失更多的获取未来准租金的机会,因此,大规模的事务所比小事务所有更强的提供高质量审计以维护其品牌的内在经济动因,大规模会计师事务所意味着审计质量高。Simunic & Stein (1987), Francis & Wilson(1988)用经验证据证实了上述命题,即“”审计质量高于非“”。
Teoh和Wong(1993)将审计质量定义为盈余报告的可信度,发现经“”会计师事务所审计的公司盈余反应数显著高于“非”审计公司,从而证实“”会计师事务所的审计质量更高。Becker,DefondandJiambalvo(1998)用美国市场1989-1992年的数据研究发现,“六大”审计的上市公司的操纵性应计要低于非“六大”审计的上市公司,并且“六大”主要倾向对正向操纵性应计的抑制,这说明六大更能抑制公司的盈余管理,也支持了其提出的假设“六大具有高质量的审计”。Francis et al(1999)利用美国市场1975-1994年的数据进行类似研究,他们把美国会计师事务所按客户地域范围分为三个层次,客户在全球范围的“六大”会计师事务所分为第一层次,其他两个层次分别为国家所和地方所,他们研究发现,“六大”对盈余管理的抑制要强于其他两个层次的事务所,而国家所又要强于地方所,这表明,“六大”的审计质量高,能显著地抑制公司在财务报表中的盈余管理行为。
St.PierreandAnderson(1984)以发生的法律诉讼案件作为审计质量的衡量标志,发现尽管因为“六大”的“深口袋”而有更高的被诉可能,但“六大”作为一个整体仍然比非“六大”更少发生法律诉讼。Palmrose(1988)、Clarkson和Simunic(1994)、Simunic和Stein(1996)也得到了上述结论。
由此可见,绝大部分的实证研究结果支持大规模事务所能提供更高质量服务的假设。于是,人们普遍认为规模产生质量,质量赢得声誉,声誉创立品牌。但人们的研究并不是一边倒。Antle(1982)研究发现,会计师事务所是一个理性经济人,他们有自己的动机、按照价值最大化原则进行决策和行动,这说明大事务所具有“相机决策”的理性经济人行为,对不同盈余管理的公司会采取不同的审计质量,大会计师事务所的审计质量并不是一贯的高。Kim et al(2003)对美国1983-1998年美国市场上市公司研究发现,当公司经理偏向于提高利润的应计选择时,“六大”的审计质量比非六大高;当公司经理偏向于减少利润的应计选择时,“六大”的审计质量比非六大低。随着2002年安达信的瓦解,美国新成立的权威监管机构“上市公司会计监督委员会”(PCAOB, The Public Company Accounting Oversight Board)在2003年6月对“四大”的审计业务进行抽查时,发现了大量的审计错误,因此建议“‘四大’个个需要改善其审计质量”,人们更加怀疑“事务所审计质量与其规模成正比”假说,开始更加理性地思考任何事务所都可能有审计质量问题,但只有在严格法制与监管、公平市场的氛围内,会计师事务所才能保持高水平的审计质量。
四、结束语
伴随会计师事务所的发展,一些关于事务所发展的争论总是“各说各有理”,这成为会计师事务所发展中比较活跃的理论研究领域,也是会计师事务所实践中无法统一的部分。从以上三个常见命题的分析可以看到,会计师事务所在发展中有关专业化、多元化和规模化的命题在理论和实践中都呈现出“似是而非”的混沌状态。这实质上暗示着专业化、多元化和规模化存在可协调性,多元化与专业化互为基础,专业化、多元化成为事务所规模化递进的必经阶段,在事务所规模化发展中,培养事务所专业特长是核心和基础,差异化既是动因,也是结果。为此,事务所无论走“做精做专”、“做大做强”或是走出国门,都应当走差异化发展战略,培养事务所专业特长形成差异化业务,由业务差异化延伸为多元化发展,直到走向规模效应增大的规模化发展。
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注:
①客户的启动成本主要包括选择适当的事务所花费以及与事务所的沟通带来的效率损失;事务所的启动成本主要包括了解客户情况、业务特征等支出的学习成本。
②根据消费者所掌握的信息程度,产品可以分为搜寻品(购买前即可知道质量)、经验品(购买后可知道质量)和信任品(消费者不能在事后判断出该产品的质量是否符合他事前质量的需求)(Nelson,1974)。
③根据1932年《财富》杂志对会计师事务所的排名,有八家会计师公司凸现出来,按名次它们分别是:普华公司(Pricewaterhouse & Co.)、哈斯金斯赛尔斯(Haskins & Sells)、皮特马威克米歇尔会计公司(Peat,Marwick,Mitchell & Co.)、莱布兰德罗斯兄弟蒙哥马利公司(Lybrand,Ross Broe & Montgoney)、阿瑟扬会计公司(Arthur Young & Co.)、阿瑟安达信公司(Arthur Andersen)、塔奇尼文会计公司(Touche,Niven & Co.)、厄恩斯特会计公司(Ernst & Ernst)。随后,“”几经合并整合,逐渐发展为“六大”、“五大”,2002年安达信(Arthur Anderson)因安然事件倒闭,变成现在的“四大”,即德勤(Deloitte & Touche )、安永(Ernst & Young)、毕马威(KPMG)、普华永道(Pricewaterhouse Coopers)。下文将根据不同时间的范围,不同研究文献交叉使用“”、“六大”、“五大”和“四大”的提法。
李晓慧教授简介
