时间：2023-03-28 15:10:03
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇资产计量论文，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
远在20世纪60年代就有学者对知识经济进行了粗浅、模糊的描述。但说法不一，最具有代表性的是1996年联合国经济合作与发展组织（OECD）在《以知识为基础的经济》报告所下的定义：知识经济是建立在知识和信息的生产、分配和使用之上的经济，本论文由整理提供相对于以土地资源为基础的农业经济和以原材料、能源为基础的工业经济而言，它更强调知识积累的重要性。它的特征主要表现在投入资产的无形化。在知识经济形态中，知识、智力等无形资产的投入起决定性作用。其经济的增长主要依靠知识、智力的拉动。所以，无形资产的计量在知识经济下尤为重要。
一、无形资产计量上存在的问题
无形资产的本质特点是“无形”，这一特点导致它的价值可能分布在零至很大的区间。并且其价值本身和价值变动的频率和幅度都具有很大的不确定性，这些都会进一步导致对其进行会计确认、计量、报告和管理的难度。
在传统的农业和工业经济下，流动资产和固定资产，在企业中所占的比例也相当大。但在知识经济环境下，无形资产在企业资产中所占比例日趋增加，有的已占主导地位。在这种情况下，会计若仍抱着稳健性原则的大旗，无疑会使企业资产的账面价值与实际价值严重背离，导致会计信息严重失真，同时也违反了客观性和重要性会计原则。
二、无形资产计量缺陷带来的影响
（1）难以满足高科技行业无形资产所占比重不断提高的客观要求
在现行会计理论中，企业资源主要是指有形资产，虽然也不排除无形资产，但由于各种原因，无形资产在企业资源中始终只占次要地位。本论文由整理提供而当前，企业在研发和销售阶段的巨大投入实质上主要是对无形资产的投入。这些资源是决定企业核心竞争力的关键资源，也是决定企业可持续发展的生命力之所在。不正视这一事实，仍将无形资产特别是人力资源排除在企业资产之外，不加以反映和核算，显然是与客观经济规律相背离的。
（2）不能准确体现知识经济时代扩大无形资产确认范围的现实要求
传统会计体制下，无形资产的确认以权责发生制为基础，要求以事项的发生为依据，这就使得无形资产在确认时遇到困难：本论文由整理提供企业外购和接受外部投资所形成的无形资产可以确认，而自创无形资产不能予以确认(只认可)；但在知识经济条件下，由知识创新所带来的企业价值增加和获得超额利润的能力成为一种较普遍的现象。无形资产地位的提高使得人们必须重新审视传统的确认方法，扩大其确认范围，使无形资产能够得到如实和充分的反映。
（3）没有将知识经济时代人力资源会计纳入财务会计系统
目前，会计只承认知识产品（如专有技术等）的价值，没有确认人力资源的价值。在未来，人力资源会计将变得十分重要。本论文由整理提供人力资源应被纳入现代财务会计系统，成为现代企业会计所要核算和监督的内容，进一步完善人力资源的核算方法，建立人力资源核算的账户体系。将多种计量模式有机结合，用以计量人力资源的价值；进一步明确人力资本的价值，人力资本所有者具有收益权，应参与企业剩余利润的分配。
（4）难以满足知识经济条件下无形资产计价方法多样化的要求
无形资产开发是企业长期战略的体现，是对未来进行的战略投资。由于知识和技术的不断创新，无形资产的现实价值及其所能提供的未来经济收益是不断变化的，而历史成本恰恰不能反映无形资产的这种变化。因此，我们不可能完全套用有形资产的历史成本计量方式来对无形资产进行计量。所以，应根据无形资产的特点，采用不同的计价方法，只有这样才能正确反映知识型企业的价值。
三、知识经济下无形资产的计量
会计计量是会计人员运用一定的计量模式，以货币为主要计量手段，并产生以货币定量信息为主的会计信息处理过程。本论文由整理提供实质是确定无形资产的入账价值，无形资产未来价值的计量也要遵循这一特定标准：可验证性，不同的会计人员对同一项无形资产进行计量应得到相同的结果，其中结果可以互为验证。一致性，无形资产的计量所使用的方法要前后保持，不能随意变更，若需变更，要将变更的原因、情况在财务报告中说明。
企业价值是企业未来获利能力的资本化现值。在知识经济的今天，无形资产在企业经营活动中起着举足轻重的作用，无形资产的价值成为企业价值的一个重要组成部分。1、财务计量方法应用于无形资产计量
（1）、确定无形资产的价值实现值。无形资产的价值实现值是指企业无形资产的真正转化价值。实际的无形资产价值可以高于或低于该数值，我们可将该数值理解为企业市场价值与净资产价值（股东权益）之间的差额。
（2）、确定无形资产的内部构成。采用财务数据与非财务发数据相结合的方法来确定企业最重要的无形资产，即那些对企业未来绩效增长发挥重要作用的无形资产。假定A公司根据自身的实际情况，从人力资产、市场关系型资产与结构型资产三个方面来分析，本论文由整理提供并建立了一套无形资产指标体系。属于人力资产方面的无形资产有：员工竞争力、员工忠诚度、员工经验值、员工技能、创新能力；属于市场关系型资产方面的无形资产主要有：客户信息库、客户交往时间、客户类型、客户潜力、客户满意度；属于结构型资产方面的无形资产有：组织结构、组织进程、企业软件、企业数据库、合作者关系网；属于人力资产与结构型资产共有方面的无形资产有：组织学习能力、组织文化、组织科技；属于人力资产与市场关系型资产共有方面的无形资产有：客户关系；属于市场关系型资产与结构型资产共有的无形资产有：价值链、品牌、商标；属于三部分共有的无形资产有：综合关系、知识产品、专利技术、信息数据。
（3）、根据实际经验确定无形资产各构成部分的权重。企业的高层领导应当在其实践经验的基础上，分析企业价值创造的过程，研究各类无形资产的企业价值创造过程中的作用，从而设定每类无形资产的权重。
2、实物期权法应用于无形资产计量传统的决策方法（如：现金流量折现方法和决策树方法）对投资者的决策都有着重要的作用，然而，在实际的市场上，公司投资所面临的环境是各种各样的不确定性和竞争性。本论文由整理提供如果遵循这些传统的投资方法的结论，经常会导致错误的投资决策或者使得投资者失去一些有利的投资机会。例如：在新经济时代，一些公司经常要投资于一些净现值为负的投资项目（例如风险投资家在项目的种子期选择相应的项目进行投资；投资一些还没有产生正的现金流的投资项目）等，我们已经无法利用传统的投资决策分析工具解释这些现实的经济现象。超级秘书网
摘要中国加入WTO之际，正值全球经济在高科技的动力的推动下迅猛发展之时，这一经济形势的主要特点之一就是无形资产无论在总量上，还是在其占社会资产比例上都在快速，大量的增长。无形资产在现代企业的重要性也显得格外突出。本文主要针对我国新企业会计准则中有关自创无形资产价值的问题提出一点意见，并在与国际会计准则相关部分进行比较之后，得出了自创无形资产会计处理的新方法。在此基础之上，分析了披露无形资产的重要性，讨论了目前无形资产披露方面存在的问题，并提出了相应的建议。
关键词无形资产研究开发费用资本化费用化
引言在市场经济不断发展的今天，无形资产对社会经济进步的促进作用日益突出，越来越受到人们的普遍关注。与此同时，它对企业未来的发展将产生约束性的影响。中国“入世”首先要解决无形资产的核算问题，对于我国新颁布的企业会计准则中有关无形资产的具体准则里存在着几个值得考虑的问题，本文从无形资产的含义入手，对国际惯例中研究开发费用不同的会计处理进行比较，针对我国现存的问题，提出几点改进意见。
一、无形资产的概述
我国新的企业会计准则中对无形资产的定义是：企业为生产商品，提供劳务出租给他人，或为管理目的而持有的，没有实物形态的非货币性资产。
在理解无形资产这一概念时应首先明确无形资产对企业而言是一项没有实物形态的非货币性的长期资产。因此，我们在研究这一概念时，就应该从资产的含义入手。所谓资产，就是指：过去交易、事项形成并由企业拥有或控制的资源，且该资源预期会给企业带来经济利益。那么，无形资产作为一项资产，就必须满足资产的定义并具有自身的特点。从资产的实质内容出发必须具备两个特点：其一，预期内会给企业带来经济利益；其二，成本能可靠的计量。下面，笔者拟从这两方面入手，分析无形资产自身的某些特点，谈谈无形资产的确认问题。
首先，预期给企业带来经济利益是指直接或间接地增加流入企业的现金或现金等价物的潜力。这种潜力在某些情况下可以单独的产生净现金流入，而某些情况下则需要与其他资产结合起来才可能在将来直接或间接产生净现金流入。在这定义的理解基础上，无形资产无疑具有这种特征。尤其是在知识经济时代，经济全球化进程在进一步加剧，无形资产所形成的未来的净现金流入将会逐年增加。一是从高新技术企业上看，企业技术的含量与日俱增，相应地所形成的无形资产的价值也会为企业带来预期的经济利益。二是从服务行业的角度看，各种咨询公司、律师、会计师事务所的建立和兴起都很可能与企业其他硬件设备相互配合从而形成巨大的无形财富。三是从传统的企业看，企业拥有足够的人力资源，高素质的管理队伍，都会为该企业带来经济利益的流入。当然，无形资产的预期收益性存在着极大的不确定性。因为它必须与其他资产相结合才能为企业带来经济利益的总流入，而且在创造利益的能力上也较多的受到外界因素的影响。因此，在具体的操作过程中应考虑到相关因素并结合职业判断来予以确定。
其次，无形资产的成本是否能够可靠计量。资产的计量是指入帐的资产应按什么样的金额予以记录和报告，目前，在我们国家为了确保会计信息的真实、完整，一般都以历史成本为主要的计量方法。即按企业各项资产在取得时应当根据实际成本计量。现在，对于无形资产而言，在计量问题上也显得尤为突出。因为无形资产本身具有某些特点如：无形的实体、非货币性资产等，所以在有关其计量问题上就或多或少带来了许多困难。无形资产是否可以计量，应该如何计量是许多会计人士一直都在研究的问题。
综上所述，我们在从资产定义的角度分析完无形资产的概念之后，就不难发现无形资产有别与其他资产。因此，这就迫切地要求我们要解决有关无形资产确认的诸多问题：首先是应当认真的反映无形资产，其次是必须谨慎的反映无形资产，再者必须解决无形资产中的若干计量问题。
二、关于费用化与资本化的处理问题
在了解了无形资产基本确认条件后，我们将进而分析有关自创无形资产的会计处理。
（一）研究开发费用
国际会计准则第09号《研究与开发费用》中规定：研究活动是指“为预期获得新的科学技术知识和认识而进行的具有创造性和有计划的调查。”其性质是因特定研究支出而形成的未来经济效益将来能否实现，不具备足够确定性。开发活动是指“在开始商业生产或使用前，把研究成果或其他知识应用与新的或具有实质性改进的材料装置、产品、工艺系统或服务。”其性质是在某些情况下，企业能否确定获得未来经济利益可能性。研究与开发费用应包括可直接计入研究与开发活动或一个合理的基础分配计入这些活动的所有费用。具体包括：（1）、从事研究与开发活动的人员的薪金，工资和其他与聘用人员有关的费用；（2）、用于研究和开发活动中消耗材料和劳务费用；（3）、用于研究和开发的固定资产折旧费用；（4）、与研究开发有关的间接费用；（5）、其他费用。在知道了何为研究开发费用之后，我们就可以比较目前几种关于研究费用的处理模式。
1、美国模式
美国财务会计准则委员会在其颁布的财务会计准则公告第02号中规定：为研究与开发的所有支出均应列入费用。但是，对于内部自创计算机软件的开发费用处理，美国财务会计准则公告第86号指出：内部自创计算机软件发生的属于研究与开发费用应在发生当时计入损益，直到所开发的产品建立了技术可行性为止。该种方法大体上是依据了谨慎性原则，持该法的人认为尽管发生研究开发费用的最终目的是为了形成无形资产，带来未来收益，但是研究和开发工作本身是否能在将来为企业带来经济利益具有不确定性，因此，按照谨慎性原则，应计入当期损益中。
2、国际会计准则模式
国际会计准则第38号指出：为评价自行开发无形资产是否符合确认标准，企业应将自行开发过程中分为两个阶段，即研究阶段和开发阶段。同时指出，研究阶段不会产生应予确认的无形资产，因此，这个阶段的支出或费用应在当期确认为损失。而在开发阶段，则可能产生应予确认的无形资产，因而某些符合无形资产确认条件的开发费用应予资本化。
具体而言，只有当企业可以证明以下所有各项内容时，开发产生的无形资产才能确认：（1）从技术上讲，可以完成该无形资产，并使其能使用或销售；（2）有意向完成该无形资产并使用或销售它；（3）有能力使用或销售该无形资产；（4）该项无形资产是否很可能为企业带来经济利益；（5）有足够的技术，财务资源和其他资源的支持，以完成该无形资产的开发，并使用或销售该无形资产。（6）对归属于该无形资产开发阶段的支出，能够可靠的计量。
3、我国研究开发费用处理模式
我国会计准则的规定：理论上讲，如果开发费用符合资产的确认条件，那么对其采用资本化政策是合理的。问题在于，对于某项目而言，要明确地定出研究阶段何时结束或开发阶段何时开始往往是很难的且不易操作。为此，本准则把研究与开发费用于发生时计入当期损益。相应地，自行开发依法申请取得的无形资产，其入帐价值或成本应按依法取得时发生的注册费、律师费等确定。
（二）有关后续支出的处理
所谓后续支出就是指无形资产购入或自创完成后的相关支出。对于后续支出的处理，不同的国家有着不同的处理方式。
1、美国模式
在美国，会计实务中普遍采用的做法是，对于可辨认无形资产，允许资本化的后续支出通常仅限于那些能够延长无形资产使用寿命的支出。即：在符合某些条件时，内部使用计算机软件的后续支出可以资本化。
2、国际会计准则模式
国际会计准则第38号指出，无形资产后续支出应在发生时确认为费用，除非满足以下条件：第一，该支出很可能使资产产生超出其原来预定绩效水平的未来经济利益；第二，该支出能够可靠地计量和分摊该资产。同时还指出，商标、刊头、报刊名、客户名单和实质上类似项目所发生的后续支出只能确认为费用，以避免确认自创商誉。
3、我国关于后续支出的规定
在我国，无形资产准则规定，无形资产在确认后发生的支出，应在发生时确认为当期费用。
（三）简要的分析和评价
对前面关于自创无形资产中有关研究开发费用及后续支出的会计处理，通过对不同模式的比较，我们可以清楚的看到各种会计模式从各自不同的立场出发得出各自不同的结论。就笔者看来，伴随着知识经济时代的到来，各自企业的人力资源、科学技术及高层管理体系对企业的整个运行过程将发挥着越来越多的重要作用。这就是说，对无形资产的确认和批露是迫在眉睫，即必需在一定范围内形成一种比较规范的处理原则，使得各国会计准则能相互协调，以加强会计信息的准确性。
对于研究开发费用及后续支出的处理，究竟是应该资本化还是应该费用化。一方面应遵循会计原则中收益性支出和资本性支出的划分，另一方面则看其是否能为企业带来预期的经济利益的流入，是否能可靠的计量。通过前面对各种模式有了一个基本了解之后，我们就不难发现，处理研究开发费用的方法可分为两种方式，即资本化处理方式和费用化处理方式。
对资本化处理方法的合理性在于遵循了配比性原则。因为研究开发活动是为了获得新的技术知识，创造新的或有实质性改进的产品，材料设备或工艺而进行的一系列活动，其目的是希望在未来时期获得收益。研究开发项目一旦成功，作为其成果的专利权、商标权、技术秘密、计算机软件等，往往会持续在以后若干会计期间带来收益，因此，按配比原则，可将研究开发活动的支出作为资本性支出，在未来收益期内分摊，如果不资本化，会对企业未来拥有的超额获利能力难以解释，也会对信息使用者产生误导。诚然，资本化的主要缺点则是不符合稳健性原则，因为研究开发活动虽与未来的收益有一定的关系，但这种收益能否取得，具有高度的不确定性。把研发费用计入资产，企业承受的风险太大。
对费用化处理方法的合理性在于遵循了稳健性原则。所谓稳健性，因为它考虑了研究开发活动未来收益的不确定性。实务操作中采用这种方法也是与当时的特定客观条件相适应的。另外，这种方法也易于会计人员掌握，便于操作。但是，费用化的处理原则也同样会暴露一些无法回避的问题：第一、费用化不符合配比原则，企业在会计核算时，收入与其费用、成本应当配比，同一会计期间的各项收入和其相关成本费用，应当在该会计期间内确认，而我国无形资产准则规定，将其研发费用作为当期损益，即在研制开发前费用，而当该支出作为无形资产依法申请成立是为企业创造收益时，其分摊成本则远远少于研制开发的总成本，这显然严重低估了无形资产的价值，不符合成本与收益相配比原则。第二、不符合真实性原则。真实性原则要求企业会计核算应当与实际发生的交易或事项为依据，如实反映企业的财务状况，经营成果和现金流量。由此看来，我国无形资产准则规定，将研究与开发费用作为当期损益，显然歪曲了企业的财务信息。在开发过程中会虚减当期利润，可能使企业由盈利转为亏损；而在开发成功时，又潜在虚增了企业利润，这就难以真实的反应企业的经营成果，有悖于会计信息的真实性。第三、不符合一致性原则。企业外购的专利、商标、专有技术、计算机软件等支出全数计入无形资产，自己研究开发的只在特定条件下资本化，同样的资产因其取得的渠道不同采用不同的处理方法不符合会计上的一致性原则，使会计信息在一定程度上失去可比性。
三、对无形资产确认和披露几点建议
通过以上比较分析，笔者认为对企业研究开发支出的会计处理要考虑因研究开发结果的不确定性带来的企业风险，更要考虑真实地反映企业的财务状况和经营成果，即在充分把握未来经济利益很可能流入且成本能可靠计量时将其于以资本化。比如：在判断未来经济利益很可能流入且成本能可能流入时就应该要求会计人员准确地运用职业判断，采取谨慎性原则的基础上，准确详尽的处理；而在成本计量方面，则应在新的政治、经济、法律环境下改革传统的确认标准，不仅进行初始确认，还要进行价值变动后的再确认，即在采用历史成本法计量的同时，也应采用重置成本法和收益现值法等公允价值计价。综合以上情况，笔者提出以资本化为基调，兼顾稳健性原则与配比原则的一种处理方法。
（一）关于研究开发费用新的会计处理
应专设一个会计科目来核算无形资产研究开发费用，该科目类似于“在建工程”科目，是用于核算正处于开发研究过程中无形资产，待其开发研究成功后转入“无形资产”帐户，若开发研究失败则再转入当期损益类帐户。该科目的借方用于核算企业研究开发无形资产过程中所发生的材料费、人工费、注册费等，贷方用于核算无形资产研制开发成功结转到“无形资产”科目或直接分期摊销计入“管理费用”科目中，科目的借方余额反映尚未结转或摊销形资产的研究开发费，并在资产负债表中列于“无形资产”项目之后，以提供更为准确的会计信息。具体核算过程如下：1、在研究开发过程中发生的研发费用等则借：在建无形资产，贷：银行存款等。2、在研究开发各项无形资产成功后，借：无形资产，贷：在建无形资产。3、当研究开发失败后，借：管理费用，贷：在建无形资产。经过这样的会计处理之后，就能够弥补前述的诸多不足，并且能真实的核算无形资产的价值，有利于企业加强对无形资产的管理和使用。
（二）进一步与国际准则接轨，加强对无形资产的披露
对无形资产重视不仅仅应准确的加以确认，而且还应有一种较为完整的披露体系，以全面的提高无形资产的利用价值。在目前我国新的企业会计准则中有关无形资产的披露部分规定如下：1、各类无形资产的摊销年限；2、各类无形资产当期起初和期末余额，变动情况及其原因；3、当期确认的无形资产减值准备及土地使用权的取得成本和取得方式。然而，在当前知识资本的比重日益提高的今天，仅仅披露这些内容是远远不够的。而且，伴随着世界全球化进程的加剧，许多新兴的无形资产种类将会进一步增加，因此，在与国际会计准则接轨的过程中应更加完整地披露无形资产信息。所以，笔者提出如下几点建议：1、应更明确指出各类无形资产的种类；2、其摊销年限应分别披露，且根据各自不同的特点，采用不同的摊销方法；3、期初，期末余额应包括“在建无形资产”部分；4、如有可能还应明确指明各企业研究开发费用的数额是多少，以表明该公司潜在的创新能力。当然，考虑到无形资产成本和收益的原则及自身唯一性的特点，如果把无形资产披露的过于详尽，这就会给竞争对手提供更多的信息而危害到本企业的利益，也会使的成本和收益问题存在着严重的失衡。所以，我们在具体披露过程中应把握适度。
结束语在全面分析了国际会计准则与我国关于无形资产准则的基础上，我们不难看出两者存在差异性。伴随着知识经济时代的到来，各个公司、企业都将重点放在了高新技术的开发与研制领域问题上，因此，无形资产这一概念对每个企业而言将不再陌生，它对企业的未来发展也越来越重要。我们作为新世纪的技术管理者，信息资源的使用者将会把更多注意力放在企业自身的新技术开发上，所以我们就更应该用更详实的信息资料来记录计量无形资产，更加准确的来披露无形资产的相关信息。
当然，仅本文提出的几点建议和意见来加强无形资产的管理是远远不够的。我们还应该提高各界人士对无形资产的重要性的认识，注重开发、培育、创造、维护和保护各单位无形资产，建立专门的无形资产管理机构，配置专门的管理人员，加强无形资产管理知识的普及和培训，利用无形资产的扩大、扩展和扩张作用，使企业走向全国乃至全世界。
参考文献
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6企业会计准则??无形资产(P13-14)
论文关键词：可供出售金融资产，问题，改进方式
2006年2月14日财政部颁布了《企业会计准则》，随后又出台了《企业会计准则应用指南》、《企业会计准则解释》和《企业会计准则讲解2008》等对新准则进行补充解释。新准则中《金融工具确认与计量》的实施能够改善上市公司的会计信息质量，但其在对可供出售金融资产的界定和核算的有关规定中存在着一些不足之处，本文将对此进行探讨。
一、可供出售金融资产的含义及核算
(一)可供出售金融资产的含义
在投资分类上，新准则引进了金融工具的概念,改变了过去的按投资期限对金融资产进行分类的方法，采用了按金融工具的属性进行分类的方法。将金融资产分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项以及可供出售金融资产四类。此种分类方法使金融资产的分类更加精细化、管理更加明确化，其中可供出售金融资产是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及未被列入其他三类的金融资产。通常包括在活跃市场上有报价的股票投资、基金投资、债券投资等杂志网。同时，基于企业风险管理需要且有意图将其作为可供出售金融资产以及基于资本管理需要或特定风险管理金融论文，企业也可将某项金融资产直接指定为可供出售金融资产。
（二）现行会计准则对可供出售金融资产的处理
《企业会计准则第22号—金融工具确认与计量》规定：可供出售金融资产应当按照公允价值计量，相关的交易费用应当计入初始确认金额，取得的支付价款中包含的已宣告但尚未发放的债券利息或现金股利，应作为应收项目单独核算；可供出售金融资产持有期间取得的利息与现金股利，计入投资收益，资产负债表日，可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积，并对持有的可供出售金融资产进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的应确认减值损失，计提减值准备。
二、可供出售金融资产会计核算存在的不足
（一）初始确认与计量方面
我国准则对持有至到期投资、贷款和应收款项的认定比较明确，但对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和可供出售金融资产的划分认定标准比较模糊，没有明确划分标准，应用指南中也没有对此问题进行明确的补充说明且可操作性较差。而且现行准则的规定主观性很强：例如初始确认时，对某项金融资产企业管理当局可以按其持有该金融资产的目的，并结合自身业务特点、风险管理要求和投资策略，将其作为可供出售金融资产来处理，也可将该金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
(二)可供出售金融资产减值的会计处理与基本准则不一致，影响会计信息质量
《企业会计准则—基本准则》第1条明确了2006年准则颁布的目的。首次在准则中单独以一章规定了会计信息质量的要求，彰显了本次准则颁布的核心精神—保证会计信息质量。而在《企业会计准则第22号—金融工具确认和计量》中规定：资产负债表日金融论文，可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积，并对持有的可供出售金融资产进行检查。有客观证据表明，该金融资产发生减值的应确认减值损失，计提减值准备，借记“资产减值损失”，贷记“资本公积”、“可供出售金融资产一公允价值变动”；当可供出售金融资产发生减值转回时，根据该准则第47条和第48条规定，可分为两种情况处理：若可供出售金融资产是股票等权益工具时，原已确认的减值损失不得通过损益转回而通过权益转回，借记“可供出售金融资产—公允价值变动”，贷记“资本公积”；若可供出售金融资产是债券等债务工具，原确认的减值损失应当转回计入当期损益，借记“可供出售金资产一公允价值变动”，贷记“资产减值损失”。这与基本准则相关规定相悖，严重影响了会计信息质量。
（三）关于可供出售金融资产公允价值变动的核算，影响会计信息可靠性原则。
可供出售金融资产是以公允价值计量的，如果公允价值下降是非暂时的，则按减值损失处理；如果公允价值下降是暂时的，则按公允价值变动处理。这样的判断标准很难让人准确把握金融论文，给会计实务操作带来许多麻烦杂志网。此外，无论是公允价值变动还是发生减少，我们都很难从账面上区分相关数据；原因是会计分录的贷方都是“可供出售金融资产—公允价值变动”，同时提供的会计信息笼统、模糊。而且由于核算标准的不确定性和标准的操作性差，很容易造成人为操纵利润。导致会计信息的真实性下降，严重影响会计信息质量。
三、可供出售金融资产会计核算的改进建议：
（一）完善金融资产初始计量，使之更具操作性以保证会计信息的质量。
从金融资产初始计量方面来看，一项金融资产，往往由于管理当局主管意愿的不同、划分归类的不同，而造成初始确认金额的差异和当期利润的不同。我们认为，可供出售金融资产的认定与以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产应更加具体明确的设定分类的条件，尽量减少其自身的不确定性，使之操作性较强，减小企业管理层利用金融资产归类调节利润的选择空间，保证会计信息的质量。此外，发生的交易费用在初始确认时的处理应保持一致，建议初始确认的成本中计入交易性金融资产发生的交易费用，以保证资产计价的一致性，因为它也是为取得资产时实际发生的支出金融论文，应当与其他
资产支出一样计入成本，同时也与税法规定的计税基础保持了一致，避免不必要的纳税调整，简化了会计核算。
(二)完善相关准则体系，提高准则的可操作性
会计准则体系的建设是一项专业技术性强、社会影响面广泛、操作性复杂的系统工程。在会计准则、应用指南、讲解和会计准则解释制定、颁布过程中，相关准则当事人都应一起研究，协调一致，相互配合、相互支持，保证准则内容的一致性、严肃性和权威性，以有利于会计准则体系的有效贯彻实施。同时，《企业会计准则讲解2008》中对可供出售金融资产会计核算方面的例子和账务处理，大都是有关可供出售金融资产取得、公允价值变动、出售这些环节的业务处理。而22号准则和相应指南、解释对可供出售金融资产会计核算更多只停留在文字形式的说明、解释上，基本上没有具体实例和具体账务处理过程，而且涉及可供出售金融资产减值会计的较少，对于可供出售金融资产减值损失转回的处理文字部分说明非常简单，缺乏详细说明和指导并且实例方面也非常欠缺。因此，建议对各个易混淆的、易误解的重点、难点问题，给出严格的划分标准，准则制定相关专家们应进一步检查并完善相关准则体系金融论文，并结合实例加强准则的可操作性、系统性杂志网。
(三) 以股票投资和债券投资为主线分别规定可供出售金融资产会计核算标准
可供出售金融资产债权工具与可供出售金融资产权益工具减值转回的规定容易使人产生误解而且债券投资和股票投资会计核算有很大不同，特别是债券投资核算比较复杂。而现行22号准则将金融资产按照持有目的和管理当局的管理意图来划分。因此，建议可按照金融资产投资性质，将可供出售金融资产以股票投资和债券投资为主线分别规定其会计核算，这样让学习者思路清晰，容易掌握。
(四) 为区分公允价值变动和减值损失应设置“可供出售金融资产减值准备”科目。
按照金融资产的公允价值进行计量是可供出售金融资产核算最大的特点。可供出售金融资产的核算主要涉及的账户是 “可供出售金融资产”，该账户按可供出售金融资产的品种和类别，分别设置“成本”、“应计利息”“利息调整”、“公允价值变动”等进行明细核算。在资产负债表日，当可供出售金融资产减值损失和公允价值变动时，都是通过“可供出售金融资产—公允价值变动”核算。因此，为把可供出售金融资产公允价值变动和减值损失核算分开，建议在对可供出售金融资产的会计核算时设置像“持有至到期投资”和“持有至到期投资减值准备”、“长期股权投资”和“长期股权投资减值准备”那样也应设置“可供出售金融资产减值准备”科目，以方便区分可供出售金融资产是公允价值变动还是减值损失。
参考文献：
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关键词：会计准则；公允价值；会计计量
2006年2月15日中国新会计准则体系正式，写作论文正如财政部部长金人庆所言，作为“我国会计史上新的里程碑”，它既是旧有阶段的终点也是跨人新阶段的起点，标志着中国会计准则与国际会计准则最终实现了全面接轨。这次的新准则中，会计要素的计量单列～章，可见，计量是本次准则修改中重点把握的问题。其中会计要素计量的较大变化体现在，在具体准则中，部分准则采用了公允价值计量属性。这使得公允价值的应用，成为此次准则修改中的一大亮点。那么公允价值到底是一种什么样的计量属性?为什么我国的新会计准则要引入公允价值计量?它在中国的应用前景如何?这一系列问题都是值得我们审慎思考的。
一．公允价值的涵义及基本特征
公允价值(Fairvalue)在国际会计准则委员会(IASC)第32号公告中是指“在一项公平交易中，由熟悉情况并自愿交易的双方，能将一项资产进行交换或将一项负债进行结算的金额。”在美国会计准则委员会(FASB)第7号概念公告中是指“在当前的非强迫或非清算的交易中，自愿双方之间进行资产(或负债)的买卖(或发生与清偿)的价格。”
我国的会计准则对公允价值所下定义是：“在公平交易中，写作毕业论文熟悉情况的交易双方，自愿进行资产交换或债务清偿的金额。”从各国对公允价值所下定义可以概括出其基本特征是：(1)公允价值的本质都是一种基于市场信息的评价，是市场而不是其他主体对资产或负债价值的认定。(2)交易双方平等、自愿、熟悉情况是构成公允价值的三大要件(3)公允价值立足于当前交易，过去的交易价格在发生时虽然也符合三大要件，但只能称之为历史成本。
二．使用公允价值计量的原因剖析
从公允价值的涵义和基本特征可以看出，公允价值是一种基于市场信息的评价，而中国市场的发达程度却远不及发达的资本主义市场，那么新准则为什么要采用公允价值计量呢?
1．公允价值计量有利于提高会计信息的相关性
会计核算的相关性原则要求企业提供的会计信息应当能够反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，以满足会计信息使用者的需求。而历史成本是经济资源取得时的原始交易价格，其实质是业务发生时的公允价值。从会计的角度来看，当公允价值被记录下来，就成为账面上资产或负债的历史成本。公允价值与历史成本相比，能较好的披露企业获得的现金流量，从而更确切的反映企业的经营能力、偿债能力及所承担的财务风险。例如，就拿投资性房地产来说，账面1000万元，如果市价涨到1亿元会计上就应该反映l亿元，这样的信息才真正真实有用。如果仍然坚持在报表上显示1000万元，会计处理倒是简单了，但这种信息不仅不能帮助投资者进行决策分析，甚至还会误导。可见公允价值计量能有效地增强会计信息的相关性，为投资者、债权人等众多利益相关者提供更加有助于其决策的信息。
2．经济环境的变化呼唤公允价值计量
公允价值的出现是现代会计计量以价值取代传统计量强调成本的结果。当处于静态的经济环境时，采用历史成本计量基础可以较准确地确定企业产出中的保值和增值部分。但是当处于变动的经济环境中，企业所代表和拥有的是一种生产能力或创造未来有利现金流量的能力，此时，资产计量属性就有必要由历史成本转向公允价值。20世纪后期以来，随着知识经济浪潮的兴起，社会竞争的日趋激烈，风险和不确定性的加大，大量无形资产、衍生金融工具等软资产的出现，历史成本计量属性的相关性缺陷越来越突出，而价值计量尤其是公允价值计量则成为能够满足人们信息需求的最相关的计量属性。因此，现代会计计量逐渐以价值取代传统会计所强调的成本。由此可见，公允价值计量是社会经济发展导致会计计量发展的必然结果。
3．公允价值计量满足与国际接轨的需要
20世纪80年代以来，一些国家和地区的准则制定机构逐渐将公允价值引入金融工具的计量实务，写作硕士论文并且逐步扩展到其他资产和负债的后续计量。FASB和IASC的做法也给与了我们很大的启示：据统计(谢诗芬，2003)75％的现行国际会计准则运用了现值和公允价值，越是新近的准则。采用的比例越大。国际会计计量普遍采用公允价值，如果我们的会计准则仍然采用过去的账面价值的方法，不仅不利于我国会计业与国际接轨，也不利于我国会计业的发展。市场经济在本质上是公允经济，对公允原则的偏离，必然会给整个国民经济带来负面影响。因此，新准则中部分准则采用公允价值计量顺应了资本市场对会计信息的需求，能够为全球投资者提供更加透明可比的财务信息。在全球经济一体化的大趋势下，中国企业会计准则获得国际认可将有助于促进中国企业在境外融资，降低融资成本。
三．公允价值计量在中国的应用
综上所述的原因分析让我们了解到：会计计量由原始购置成本转向现实市场价值已经是大势所趋。因此，公允价值的出现是必然的，我们不应回避公允价值，而应采取积极稳妥的步骤予以推行。对于公允价值最核心的一个问题就是公允价值如何运用及运用前景如何。
1．会允价值的确定原则
公允价值是一种计量属性的衡量标准，它的确定原则是：如果一项资产(包括负债)存在活跃市场，该资产的市价即为公允价值；如该资产不存在活跃市场但与该资产类似的资产存在活跃市场，该资产的公允价值应比照相关类似资产的市价决定；如该资产和该资产类似的资产均不存在活跃市场，该资产的公允价值按其所能产生的未来现金流量以适当的折现率贴现计算的现值评估确定。从以上公允价值确定原则可看出，公允价值的确定在不同市场条件下存在很大差异。
2．在我固公允价值确定中存在的问题
由上述公允价值确定的原则我们可以看出，公允价值是市场经济的产物，在一个完善的竞争的市场中，市价是最好的公允价值的计量基础。在我国公允价值的确定存在两方面的问题：第一．中国的市场经济刚刚起步，经济发展的市场化程度较低，因而存在着诸如资产交易不活跃及大量私人信息等现象的不完全市场。在这种情况下，并非所有资产(包括负债)都可以交易，资产的市价难于取得。第二，由于对公允价值的滥用。公允价值难达“公允”。并极有可能成为利润操纵的工具。我国历史上就出现过上市公司借助公允价值操纵利润的情况。公允价值在1998年出现于“非货币易”、“债务重组”等具体会计准则中，后因实际运行中出现很多公司滥用公允价值操纵利润的情况，而在2001年修订后的准则中被取消了。这些问题使我们认识到计量属性的选择必需符合现实的经济发展环境，公允价值在中国的应用可以说是一次全新的挑战，那么我国的新准则又是如何迎接这一挑战的呢?
3．公允价值在新会计准则中的谨慎应用
与国际财务报告准则相比，我国会计准则体系在确定公允价值的使用前提和应用范围时，充分地考虑了中国经济的客观环境和发展特点，写作医学论文作了审慎的改进。准则严格规范了运用公允价值的前提条件，即公允价值应当能够可靠计量，这就要求公允价值要“持续可靠取得”而不是“估估而已”。比如在投资性房地产准则中就明确规定采用公允价值模式计量的，应当同时满足下列条件：一是投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；二是企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值做出合理的估计。
可见在投资性房地产准则中，禁止含有较多假设的估值技术的应用，并不是所有投资性房地产都可以采用公允价值。
从这些规定中，我们可以看出，公允价值的应用是有严格的限制条件的，公允价值不允许被滥用。同时，在应用范围方面，此次准则体系主要在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币易等方面采用了公允价值。总体上说。新会计准则体系对公允价值的运用还是比较谨慎的。因此只要严格地按照准则实施，公允价值就会真的做到公允。
四．对公允价值计量未来的展望
公允价值是会计计量的新属性，它代表了财务会计未来的发展方向，它将起到连接会计过去和未来的桥梁作用。公允价值计量属性的应用将使财务信息更有价值，写作英语论文是此次新会计准则的一大亮点。这是无可厚非的。但是如果操作不当，公允价值仍然有可能成为操纵会计信息的工具。所以。如何使刚刚起步的公允价值准则得到更好的应用与完善，使公允价值的未来朝着光明的方向发展，是值得准则制定者及相关部门思考的一个问题。
参考文献：
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论文摘要：客观世界运动是绝对的，静止是相对的。现实中企业经营活动处于不断变化之中，如果会计采取静态计量的话，显然不符合客观实际，其提供的会计信息也就不真实、有用。因此会计计量上必然要考虑时点性，即不同时点上资产、负责、所有者权益不应该具有可加性、可比性。
论文关键词：会计计量,公允价值,时间因素,会计信息
长期以来，在牛顿传统经典力学影响下，人类一直以为我们的世界是三维空间，直到本世纪20年代科学巨匠--爱因斯坦的相对论理论诞生，才彻底改变一切。人类才意识时间这一维度重要性，即在原来三维空间发展四维空间，在四维空间里，一切都是不断变化、发展，没有绝对静止不变的事物，也无法将过去、现在、未来发生事件同时展现，因此，人类无法回到过去、同样也无法预测未来，如果不那样的话，一个静止世界与一个无序的世界同样可怕或者说是疯狂。
希腊哲学家赫拉克利特曾经说过，人不能二次踏进同一条河流。在他看来。宇宙万物没有什么是绝对静止不变化的，一切都在运动和变化。马克思哲学观认为，客观世界运动是绝对的，静止是相对的。与客观世界相反，现行会计计量理论基础是不考虑时间这一因素对会计计量影响。事实上，企业经营活动是动态的，处于不断变化之中，如果会计计量是静态的话，那么其计量依据是否符合科学逻辑，其提供的会计信息是否真实、有用呢。例如，1.年初发生一笔应收账款100万，年底还款，会计账务处理是平衡的。也就是说年初100万与年末100万价值相等。不仅如此，由于会计计量并不考虑时点性，因此表现在会计计量上任何时点100万价值永远相等，说起来这种会计计量简直是天方夜谭，然而现实真的让人不可思议，会计就是这样干的，还不能说它错，一切计量源于会计准则规定；2.现行会计对于股本计量更为拍案叫绝，由于会计计量不考虑时点性，股本计量是将不同时点上资本投进行累积形成了实收资本，也就是说，10前投入股本100万和现在投入100万价值、每年分期投入10万形成100万三者在会计计量上价值相等，真的让人匪夷所思吧；3.在建工程的建设周期影响工程质量和成本，时间越长，成本越高，投入越大，反之，工期缩短，节约投入成本。这种简单的道理，谁都明白，但现行的会计计量往往让你不明白、搞不懂，由于不考虑时间因素对资产价值影响，因此不同建设周期上价值量相同的在建工程会计计量最终结果是相等的，而实际情况却并非如此。以上情形的种种弊端就不一一例举，因此现行会计计量不考虑时间这一因素对会计影响，必然导致其提供会计信息失真。
历史成本反映是过去投入价值，即过去形成资产投入的成本或者费用作为资产的价值，从时间序列角度来说是过去式；现行市价计量资产的现在市场价格，从时点上讲是反映现在的事情；现值计量体现是资产在用价值，指资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量折现的金额，反映是资产未来经济利益即未来将要或者可能发生的事情；公允价值计量本质是一种混合计量，包括历史成本、现行市价、现值计量等计量方法，因此，公允价值计量单项资产没有问题，当把企业作为一个整体资产来计量，公允价值计量其实也就是将不同资产的过去、现在、将来的价值累加形成资产价值，这种不考虑资产价值时点性的计量有何意义，就像猿人、现在人、未来人进行相加、比较的结果一样，荒缪可笑。
笔者认为，会计计量最重要职能是反映，会计对资产、负责、所有者权益、收入、成本、利润计量越真实从而越客观，因此会计计量的真实性、客观性是会计计量的理论基石，会计作为一种计量工具理所当然地应该真实、客观反映企业经营活动不断变化的特点，表现在会计计量上必然考虑时间这一因素对会计计量影响，即不同时点上资产、负责、所有者权益不应该具有可加性、可比性。换言之，我们不能将过去、现在和未来可能发生的事情相加、可比、替代，因此在会计计量上应该充分体现“彼钱非此钱”、“彼时非此时”的计量原则。
参考文献
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2 会计历史与理论研究》 王光远 福建教育出版社
3 现代会计结构论》 于玉林 东北财经大学出版社
4 会计理论体系研究》陈国辉 东北财经大学出版社
写作毕业论文是学生在校学习期间的重要实践环节之一，是实施财务管理专业教学计划，实现培养目标的必不可少的实践环节；是对学生学业水平和研究、分析、解决问题能力的综合检验；也是学生在校期间，运用所学的知识和获得的分析问题、解决问题的能力，进行理论与实际相结合的最后一次重要的训练。这对于保证教学质量和保证合格毕业生的培养质量，具有重要的意义。因此，毕业生必须十分重视毕业论文（设计）的写作，确保毕业论文写作任务的完成。
二、毕业论文（设计）可选择三种类型：
1、毕业论文：结合专业特点和实际工作内容选择适当题目，进行研究、分析，提出自己的观点，得出结论或形成解决问题的思路、建议。
2、方案设计：对实际工作中的具体某一问题，进行分析研究，提出较完善解决方案或制度设计。
3、调研报告：对与本专业相关的某一社会状况，进行调查研究，运用所学知识，进行分析说明。
注意：无论哪种类型，都必须结合自己所学专业知识和实习工作岗位，最后成果要求对本单位工作具有一定的实际应用价值或对某一领域工作具有一定理论指导作用。
三、可选择的指导老师信息教师姓名
联系电话
五、提醒
1、项目、提纲和文稿完成后及时以电子文档发给指导教师，接受指导教师的指导并在指导教师要求的时间内补充、完善。毕业论文（设计）（字数在3000字以上），要求结合实习单位和实习工作实际，主题突出，思路清晰，观点明确，语言流畅，结构严谨，分析现象探索实质，发现问题找出原因，总结经验教训，并提出改进措施。
2、学生与指导老师双向选择；
3、论文题目仅供参考，具体请与指导老师商量沟通后定题；题目选定后，报经系上同意后最多可以改动一次。
4、选定指导老师后，非报经系上同意，不得随意变动；
5、请每位同学积极按时完成各阶段任务，凡有未及时完成的，警告一次，相应成绩降低一个等级，但仍需在15日内补齐；出现第二次，取消成绩。
6、如果不按规定时间完成论文写作步骤，或者在论文写作中不认真写作、敷衍了事，指导老师可以拒绝继续指导论文写作。
7、超过论文定稿时间一周，仍未定稿者，视为论文未通过，毕业论文（设计）成绩为不及格。
六、参考题目
（一）毕业论文参考题目：
接合工作实际与指导老师共同确定，也可参考以下题：
会计部分
1、 会计假设的历史演变及其未来发展
2、 谈谈会计国际化问题
3、 略论我国会计模式的构建
4、 论知识经济时代会计重心的转移
5、 浅谈人力资源的计量方法
6、 市场经济条件下企业会计职能的转变
7、 浅谈市场经济与会计的服务职能
8、 人力资源会计理论的特殊性
9、 从虚拟公司的兴起谈会计主体假设
10、 论环境会计主体的内涵及表现形式
11、 从会计环境的变化看我国实证会计范式的发展
12、 浅析实证会计理论
13、 论知识经济下无形资产的本质特征及管理
14、 浅论人力资源会计
15、 论21世纪经济环境的变化会计面临新的挑战
16、 论会计控制对象──受托责任的完成过程和结果
17、 人力资源会计的理论基础及其确认与计量
18、 试论会计方法的选择和应用
19、 构建宏观会计与战略会计的初步设想
20、 论稳健性原则在会计中的运用
21、 建立具有中国特色的会计理论
22、 浅谈会计政策变更的会计核算方法
23、 切实加快传统会计教学模式改革
24、 中国传统会计文化的若干特征
25、 浅析公允价值在债务重组中的确定
26、 知识经济与会计创新--人力资源、无形资产会计理论的探讨
27、 刍议权责发生制
28、 试论会计信息的失真
29、 论商誉及其会计处理
论文摘要：随着经济的发展,人力资源会计已被许多人关注,但怎样在会计资料中反映,还值得探讨.本文从会计是对经济的反映出发,提出把人力资源资产进行计量是有必要的.从宏观的角度按资产的载体的不同对资产进行分类,并设计按载体的类别来归结的资产负债表,用以准确、明晰地反映企业的各类资产及各类资产与负债和所有者权益的配比关系.
会计是与经济紧密联系在一起的。当经济的车轮随着时代向前发展时，会计作为经济计量、控制、监督、审计的工具也在发生着变化。其变化的来源是作为其计量对象主体的资产在发生质与量的变化。当历史的步伐进入信息技术时代、知识经济时代时，企业生存、发展的要素不再只有资本与技术，还要有人力资源资产。而对人力资源资产的计量与在资产负债表上反映还是一个空白。无形资产已进入会计报表，而传统会计体系与人力资源资产的记录与计量在很多方面是格格不入的。沿用传统的会计理论不再能准确计量企业的价值，所以沿用传统会计的理论，所做出的报表，反而会对投资者产生误导，最终阻碍经济的发展。那么，作为经济发展服务的计量体系—会计体系，应当有所突破和发展。
一、按资产的载体不同把资产分为三类
一直以来，把资产按存在形态分为有形资产和无形资产。有形资产与无形资产已填列于资产负债表中。因人力资源资产在计量上存在不可靠性，使其既不能按实物资产来确定价值，又不能按无形资产来进行摊销。最根本的原因是，实物资产、无形资产、人力资源资产各自的载体不同。所谓载体，就是指各种有价值的资产所附着的对象。实物资产的载体是它自己本身，它是客观存在的，可以触摸得到的，能在生产过程中转变形态、转移价值并摊销，能准确计量损耗的资产。无形资产是知识或意识类的思维果实。落实在专利证明书等正式的具有法律保证、社会公认的、能为企业带来经济效益的、有价值的凭证上。而无形资产本身看不到，摸不着。它只有与实物资产相结合才能呈现出它的作用、功效与价值。人力资源资产的载体是人、具有能动性、会思考，有各自品格的人。因此，人力资源资产就有他本身的特殊性。人力资源资产需要有实物资产来养活，又需要无形资产来滋补，这样才能发挥他的价值。
所以笔者认为应当把资产分为实物资产，无形资产，人力资源资产三大部分来分别进行计量、记录、控制、核算。载体的不同决定了资产特性的不同。但实物资产、无形资产、人力资源资产又是密不可分的。实物资产是无形资产产生的前提，无形资产只有作用于实物资产，才能实现其价值。即以实物资产为媒介才能收回无形资产的成本，得到收益。人力资源资产价值的实现是把实物资产与无形资产综合、有机、科学的融合，并使之适应市场，适应时代，得到超过实物资产与无形资产原值及同等平均利润回报的过程。人力资源资产是基于无形资产与实物资产之上的，三者是累积着的金字塔，实物资产在最底层，无形资产居中，人力资源资产在无形资产之上。
二、以三大类资产为基础编制资产负债表
现有的资产负债表中资产类科目的列示是按资产的流动性的大小，从大到小排列的。按各自归结的资产对象分为：流动资产、长期投资、固定资产、无形资产及其它资产。传统资产负债表除了无形资产之外都是以实物为载体，能准确计量，价值较为恒定，满足传统会计理论。用传统会计理论来计量无形资产就存在着缺陷。如：商标的价值难道真的只有花费的注册成本与设计费用吗？而一些连年亏损的企业，其商标价值能赶得上花费的成本吗？具有不确定性的无形资产夹杂在能准确计量的实物资产中，使无形资产得用传统会计理论来计量，导致企业总资产偏低或者高估了。再谈到人力资源资产时，虽然人人都意识到了，但应用传统会计的理论却无法记录、计量，在资产负债表上也无法反映。
为了能更准确地计量、记录企业的各类资产，可以在原有的资产基础上进行重新划分与归类。按资产载体的不同分为实物资产、无形资产、人力资源资产三大部分，再在各资产的内部按流动性的大小分项归纳与排列。三类资产项目各自归纳与其资产载体相同的有关科目。
实物资产负债表的编制的内涵，只要在传统会计报表的基础上，把无形资产刨除以后就得到了，方法与程序不变。其合计数就表示企业的实物资产价值。具有可定义性、相关性、可靠性和可计量性，符合传统会计的理论。
无形资产部分计量那些不是以人及实物为载体的没有实物形态的资产。记录的内容只符合可定义性、相关性和计量性。股东权益中没有负债的部分，只在所有者权益中进行归结与分配。它已经突破了传统会计的理论。
人力资源资产部分计量以人为载体的人力资本的相关事项。只符合传统会计的可定义性和相关性。与无形资产一样，突破了传统会计的体系。人力资源资产在股东权益中没有负债部分，只在所有者权益中进行归结与分配。
无形资产与人力资源资产部分在所有者权益中归结到“资本公积”里。作为其一类资产的平衡部分。在所有者权益中，实收资本应当按法律规定变动，是受到严格限制的。“盈余公积”的有无得看企业是否盈利。“未分配利润”只跟利润有关，人力资源资产是不能作为利润来分配的。因为其载体是人，人是无法分配给人的。企业界不能没有人力资源资产，企业对人力资源资产的需要是固定的。人力资源资产的流动性又挺大，具有浮动性，这与传统会计中资本公积所包含的内容特性有相似性，把人力资源资产的权益归为“资本公积”是最为适宜的（如“资产负债表”所示）。
三、对于新的理论，应当有新的方法与之相适应、相配套
既然人力资源资产进入了账户式资产负责表，那么人力资源资产也应当进入所有的财务报告。编制财务报告的目的是为了向财务报告的使用者提供其在经济决策中有用的信息，包括企业的财务状况，经营业绩和财务状况变动的资料。财务报告使用者包括：投资者、债权人、政府及其机构、潜在的投资者和债权人。在编制财务报告的时候就应当确保财务报告的信息质量。
内容摘要:本文以2002年以来31家证券公司的年报数据为样本,界定证券业净资本监管的主要影响因素,通过联立方程、三阶段最小二乘法进行的截面数据实证分析,研究我国证券公司的净资本监管效应。
关键词:证券公司 净资本 资本监管
1989年证监会国际组织(IOSCO)通过《证券公司资本充足率标准》,对证券业提出资本监管要求。我国2002年开始对证券公司进行净资本监管,并于2006年净资本监管又被监管部门赋予“证券公司风险控制体系的核心”内容。本文将对我国证券公司净资本监管效应的发挥进行实证研究。
相关变量的选取与模型的建立
(一)方法的确定
资本充足性监管效应发挥与否,主要在于监管能否促使证券公司保持较高的资本水平并降低流动性风险。下文通过建立模型,对证券公司实行净资本监管要求后的实际数据进行分析,了解监管效应的发挥程度。
资本监管效应的主要研究内容是影响证券公司的资本水平的因素,以及影响证券业的风险水平的因素,同时资本可能对风险有影响,风险也可能对资本有影响,与这种关系的研究最匹配的模型是联立方程模型。
Shrieves and Dahl(1992),Jacques and Nigro(1997),贺潇颍(2006),郑宇婴(2006)都是采用联立方程模型来研究资本监管对银行业的监管效应。
三阶段最小二乘法是由Zellner和Theil于1962年提出的,当方程右边变量与误差项相关,并且残差存在异方差和同期相关时,3SLS是一种有效的估计方法。
综上所述因素考虑,因而本文选取联立方程模型,并运用三阶段最小二乘法进行分析。同时由于监管期间为2002年以后,时间较短,拟采用每个时点的多家公司进行横截面数据分析,以解决样本数据期较短的问题。
(二)变量的选取
由于缺乏对中国证券业资本监管效应实证研究,如何对证券业的资本监管效应影响因素进行界定成为研究面临的首要问题。银行业资本监管效应研究模型通常选取的变量是:资本充足水平、风险水平、资产规模、收益水平、前一期风险或资本水平、是否达到8%的充足要求等。证券业资本监管效应的研究,首先按照与银行业相同,而后逐一分析的方法,最后通过模型验证选择变量的合理性。
1.资本充足率水平。研究资本监管效应,核心的内容研究资本变化与流动性风险之间的关系。因而资本充足性水平作为因变量是合理的。一般而言,证券公司资本充足性水平的指标有两个,一是净资本总额的高低,如综合类券商不低于2亿元;二是净资本对自有总负债的比率,即净资本/自有负债总额,要求比率是不低于8%,即一个是绝对指标,一个是相对指标。由于中国证券业融资渠道相对较窄,资本来源局限于股东投入及发行长期次级债。资金筹集其它方面,少数公司拥有发行公司债、或银行间短期资金拆借的资格,但由于我国实行分业经营,不允许信贷资金流入股市,因而相对而言,证券公司负债渠道相对狭窄,结果是大部分公司的净资本与自有负债之比远高于8%,甚至倒闭或托管公司,该比例也超过8%。因而出现达到8%的比例并不意味着流动性风险低,8%的资本充足率不能衡量证券公司的流动性风险。基于上述原因,本文选取净资本总额的指标作为净资本充足性水平,净资本是证券公司能够在短期迅速变现的资金数额,净资本水平高,意味着证券公司在出现市场风险等情况下拥有大量的可迅速变现的资金,随时备付各种风险,保障证券公司不会发生流动性问题。该指标高,意味着资本充足,否则意味着资本不足。
2.风险水平。研究资本监管效应,核心的内容研究资本变化与流动性风险之间的关系。因而将风险水平作为变量是合理的。由于净资本监管的核心内容是防止发生流动性风险,因而选定的风险水平指标必须能够衡量流动性风险的大小。
许多学者在研究风险时,选择收益率的方差作为风险。这种风险指标的选取实际上是衡量收益风险,即收益水平的波动幅度,在中国现实环境下,证券公司发生流动性困难,实际上并不意味着收益波动超出承受能力。很多被托管的公司,如汉唐证券,收益率波动并没有出现问题,只是发生流动性风险,因而必须选取适宜的指标来衡量流动性风险水平。
低流动性资产指标能够较好地衡量证券公司的流动性风险,低流动性资产是指证券公司净资产中有多少已经失去流动性或难以变现,它的计算公式为:
低流动性资产=净资产-净资本
低流动性资产说明净资产中有多少已经难以变现,不能解决流动性困难,该指标更符合本文衡量流动性风险的需要,本文选取它作为风险衡量指标。
低流动性资产越高,证券公司面临的流动性风险越大;低流动性资产越低,意味着证券公司拥有更多的能够随时变现的净资本,因而流动性风险越小。
3.资产规模。国外文献很多数发现,金融业的规模与风险之间有一定的关系,但不同的国家关系方向并不一致。一方面,大机构的通常资本金数额较多,但另一方面往往托管客户资产也较多,出现投资机会也多,因而一般倾向于减少所持有的流动性资金,因而规模与风险正负向关系都有可能,关键是在现实监管环境下,哪个因素作用更强。
从我国监管实践来看,2002年之前倒闭的券商其往往较小,据统计倒闭的最大的君安公司的资本额只有7亿元,在2004年前后爆发危机的各证券公司中,不乏有一些大券商,如海通证券、申万证券等等。因而资产规模对我国证券公司风险监控是否有显著影响,值得进一步研究,本文将其选择为变量之一,同时借鉴其它学者的衡量方法,以总资产的自然对数值表示规模水平。证券业规模水平与流动性风险或资本水平之间的关系尚不能确定,需要实证结果进行评判。
4.收益水平。通常金融机构的盈利水平越高,其内部资金积累能力就越强,因而收益率水平与资本充足性水平、流动性风险水平之间应该有一定关系。
资产的收益状况通常有两个衡量指标,一是总资产收益率,即利润除以总资产,另一个是净资产收益率,即利润除以净资产,由于我国证券公司托管了大量的客户资产,选用净资产收益率作为衡量证券公司的收益水平更为合理。
收益水平与资本充足水平关系推测应为正相关,即收益率越高,其自身流动性资金积累能力越强,净资本水平越高;收益率越低,其自身流动性资金积累能力越弱,净资本充足性水平越低。
收益水平与流动性风险的关系推测应为负相关,即收益率越高,其自身流动性资金积累能力越强,低流动资产越小,流动性风险越低;收益率越低,其自身流动性资金积累能力越弱,低流动资产越大,流动性风险越高。
5.前一期的资本充足性水平或风险水平。从理论上讲,前一期的资本充足性水平或风险水平应该与本期有关联。因为证券公司的资本水平或风险水平都是在前一期的基础上发展而来的,后一期结果往往与前一期结果高度正相关。由于中国证券业融资渠道有限,净资本水平、风险水平改善都难以在短期内完成,同时研究季度数据变化,研究同期较短,因而可以估计前一期资本及风险水平对本期有较大的正向影响。前一期资本充足性水平或风险水平分别选取前一期的净资本及低流动性资产。
6.是否达到监管要求。由于选取的样本公司中既有综合类证券公司,也有经纪类证券公司,同时是否达到监管要求有一系列指标,如绝对、相对、风险准备是否足额,选取的数据中没有充分披露这一内容,因而本文研究中由于数据不支持,而不选择此变量作为影响因素。
综上所述,本文对净资本监管效应研究中选取资本充足水平、风险水平、收益水平、资产水平作为研究变量,具体见表1所示。
(三)模型的建立
根据上述净资本与风险关系假设,考虑到证券业净资本与风险的影响要素,本文建立以下联立方程,采用三阶段最小二乘法进行估计。
CAPj,t=a0+a1SIZEj,t+a2ROEj,t-1
+a3RISKj,t+ a4CAPj,t-1+uj,t
RISKj,t=b0+b1SIZEj,t+b2CAPj,t +b3 RISKj,t-1+wj,t
其中J表示第J家证券公司,T表示第T年。
数据的采集
年度数据经会计师事务所审计,数据较为准确,将研究时点确定为每个年度末。我国证券公司资本监管是从2002年开始实施,因而研究期间选为2002年到2006年末及2007年6月31日五个时间点,为了能够符合统计分析的要求,本文采用截面数据的研究方法。
研究选取2002年以来没有发生重大重组且其各年年报数据要素齐全的公司,经分析共有31家公司符合上述特征。本文选择的31家公司及分析项目要素见表2,具体各年数据见协会网站。
实证结果与分析
模型公式:
INST C roacapp_1 riskk_1 size
capp=C(1)+C(2)*size+C(3)* roa+C(4)*riskk+C(5)*capp_1
riskk=C(7)+C(8)*size+C(9)*capp +C(10)*riskk_1
通过Eviews软件,对2002年以来各个年度净资本与风险情况进行联立方程分析,每个时点选取31家公司进行截面数据研究,发现我国证券业资本与风险状况的一些基本情况。
(一)实证结果
本文列出2004年、2005年、2006年、2007年上半年各变量的描述性统计分析情况,分别见表3,表4,表5和表6。
(二)结果分析
就整个联立方程模型来看,2004年到2007年6月这四年的拟合程度都比较好,特别是2007年6月的风险回归方程,可决系数达到了0.96,其它几个回归方程的可决系数也大都在0.7以上,这些表明,联立方程模型所选择的解释变量还是比较适合的。
滞后项CAP(-1)对资本状况CAP的影响为正,说明证券公司资本状况的变化具有较强的持续性。
风险状况RISK对资本状况CAP有显著的负的影响,说明在目前风险导向的资本监管政策下,证券公司的风险提高会明显降低资本充足水平,风险的降低会提高资本充足水平。
滞后项RISK(-1)对风险状况RISK的影响显著为正,说明我国证券行业的经营风险与前一期高度相关,即风险暴露具有一定的周期持续性,难以在短期内得到明显的改善。
资本状况CAP对风险状况RISK存在着一定的正向反馈,说明若证券公司资本水平较低(资本流动性已然不佳),则证券公司存在着主动降低风险水平以适应新的流动性水平;随着证券公司净资本状况的改善,证券公司资本水平提升到较高水平,证券公司有能力适当增加风险资产,适当提升风险水平。
资产收益率(ROE)的系数为负,但是不显著,说明当前我国证券业的资产收益率(ROE)对于净资本金额和风险状况没有影响,证券公司净资本的提高主要通过增资扩股等外部途径解决,证券公司内部收益不足以大幅提高资本充足水平。
通常资产规模对于证券公司的净资本金额和风险状况的影响一般为负,即资产规模越大,自有资本和资产风险就越低,可是T统计量绝对值显著小于2,就说明了对于国内的证券公司,资产规模对于净资本金额和风险状况的影响不太显著。
2006年的结果中,由于常数项的T统计量不很显著,因此第一个方程得出的R统计量出现负值,2005年的第二个方程中得出的R统计量比较小,只有0.4,也是因为常数项的T统计量不很显著。除了这两个方程外,其余的年份和方程的R统计量最小是0.7,出现在2005年中,除此之外,用三阶段最小二乘法估计的方程的R统计量都是达到0.9以上,因此,可以判断用此方法是合适的。
结论
综上,本文通过对31家证券公司2002年以来的年度数据,进行截面数据的实证研究,研究结论是我国证券公司流动性风险与资本之间呈现负的显著关系,净资本监管带动了降低了证券业流动性风险水平,我国证券公司净资本监管效应显著,该项政策应继续实施。
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作者简介:
【关键词】 职位资本； 专用性； 经济后果
一、引言
当前人力资本进入会计实务的主要障碍在于其价值量的确定。尽管自1964年以来包括赫曼森、利克特、布诺默特、巴鲁克・列夫和阿里・施瓦茨、弗兰霍尔茨等在内的诸多学者对人力资本价值的确定进行了不同程度地研究，形成了人力资本成本计量模式和价值计量模式。然而，由于人力资本个体流动性差异，导致上述各种计量方法缺乏可操作性。职位资本（耿建新、朱友干，2009）理念的提出可解决此难点。简言之，所谓职位资本，即以每一职位为单位确定的人力资本组合。该组合可减少职位内部人力资本个体协作过程中的内耗与效率损失，从而节约交易成本。依据职位的高低及稀缺度的差异，可赋予职位资本不同的权益属性（耿建新、朱友干，2010），即低专用性职位资本――债权性安排；高专用性职位资本――股权安排；处于中间地带的职位资本――期股债权性安排。本文以此为切入点，阐述了高管职位资本价值确定所带来的经济后果。
二、高管职位资本价值的经济后果
（一）高管职位资本价值
耿建新、朱友干（2009）从收益法角度提出了修订后的薪酬折现法，即以每一级别职位资本从企业获取的收益（即企业的薪酬等支出）现值作为其价值。对于企业每一级别职位资本年实际薪酬支出与预计薪酬支出的差额，依据资本保全原则，可于实际支出发生时调整每一级别职位资产的价值，而不再调整每一级别职位资本的价值。该方法无须考虑每一职位内部雇员离开职位的情况，只要职位存在，就可以衡量企业对职位的投入。此计量模式使历史成本与公允价值计量属性相结合，以名义货币购买力为计量单位，将企业对职位资本的薪酬支出现值作为其价值，从而更具有可操作性。本文限于篇幅，不展开阐述此方法，有兴趣的读者可参考笔者的相关文章。
就高管职位资本价值的确定方法而言，依据上述思路，本文主张将企业对高管职位的总投入（即职位内高管获取的薪酬收益以及可能的持股收益）折现为高管职位资本价值。这表明高管职位资本价值不仅取决于其获取的薪酬折现价值，而且取决于其持股折现价值。实务中，企业可依据一定时间窗口内该证券的平均市场交易价格来衡量高管职位资本持股折现价值。该计量模式用公式表示为：
Vn表示高管职位资本价值；I表示该企业预计每年的薪酬支出；r是适用于该企业的收益折现率；n表示企业高管职位资本持股总数；NCFt表示所持股票每年产生的现金流入；R是适用于所持股票的收益折现率。
若以P表示股票价值，依据证券估价理论，证券价值取决于该其未来现金流量，则上述公式变形为：
上述计量模式衍生出一个值得思索的问题：即作为具有股权资本属性的高管职位资本，其所获得的收益――企业赋予其的各种支出，应当作为股权资本从企业获取的收益中进行分配，而非成本费用。这将对企业利益相关者产生何影响？
（二）从薪酬折现法角度计量高管职位资本价值量的经济后果
1978年斯蒂芬・泽夫在《“经济后果”的产生》一文中指出，经济后果是财务信息对利益相关者决策行为的影响。1997年威廉姆・斯科特在《财务会计理论》一书中指出，经济后果是：不论有效证券市场理论的含义如何，会计政策的选择必将会影响公司的价值。实证会计学派的代表人物瓦兹、齐墨尔曼从实证会计的三大假设――债务契约、报酬契约（又称为分红计划）以及政治成本角度论述了会计政策的选择将影响企业绩效，从而影响公司利益相关者的收益，并最终影响公司价值。经济后果学说告诉我们，会计政策的选择必将产生相应的经济后果。就本文的研究主题而言，赋予高管职位资本股权资本属性，并从薪酬折现角度计量其价值势必会对企业内、外部利益相关者产生相应的经济后果。
1.对债务契约的影响
企业将高管职位资本所获取的薪酬对价折现为高管职位资本价值，并相应地增加企业职位资产的初始价值。这将会因职位资产的价值和股权职位资本权益总额增加而增加企业的资产总额以及所有者权益总额。企业的资产结构与资本结构得以优化，财务状况得以改观。企业偿债能力以及债务人权益保障程度提高，从而有利于企业履行债务契约。
2.对报酬契约的影响
企业将高专用性职位资本所获取的高薪酬对价视为股权职位资本参与企业剩余收益分配的结果而非费用支出。这将会减少企业的成本费用，增加企业的经营成果，提高企业业绩。企业经营成果或业绩的增加必然会有利于报酬契约的履行。此外，将高专用性职位资本纳入股权资本范畴，并给予其相应的剩余收益索取权，这本身就是一种对契约的合理安排，会更加有利于报酬契约的执行。
3.对内外部利益相关者的影响
如前所述，将原先部分收益性的薪酬支出资本化或视为股权职位资本参与企业剩余收益分配，将会全面优化会计信息。对内部利益相关者而言，会计信息的优化将会对高管职位资本内部人力资本个体产生精神激励功效。对外部利益相关者而言，企业向资本市场传达的利好信息将降低外部信息使用者对企业的风险预期，从而吸引更多的外部投资者，并将增强投资者对企业的信心，减少投资人的用脚投票行为。优化的会计信息也将降低政府接管企业的可能性。
4.举例分析
例：假设表1是我国某央企上市公司的部分会计资料。本文拟利用此资料探讨薪酬折现法计量高管职位资本价值的经济后果。
从该央企上市公司所公告的财务报告中我们可以发现，该公司2010年、2009年全年高管薪酬分别为：520万元以及500万元。这些高管薪酬数据已经披露在财务报告附注中。
由于传统会计理论中企业高管薪酬直接计入期间费用，从而冲减当期损益。依本文观点，将高管薪酬支出全部折现为高管职位资本价值，并相应增加企业职位资产价值。与此同时，每期实际支付的高管薪酬对价视为参与企业剩余收益分配。
根据下述基本公式及所衍生的公式，我们可以估算该公司高管职位资本价值。
假设该央企上市公司决定于2009年起在财务报告中反映职位资本信息，并预计各年期望的高管薪酬支出为500万元。若适用于该企业的折现率为10%（假设当前资本市场的投资报酬率为10%），在企业持续经营假设下，企业的期望薪酬支出是永续年金，所以根据前述计量方法则该公司的高管职位资本价值为：Vn=，所以Vn=500万元÷10%=5 000万元。
需要说明以下三点：
第一，本例未采用企业薪酬固定增长模型计算高管职位资本价值的原因在于：首先，考虑到企业无法持续增加高管薪酬支出，因此，在保持企业价值增长的前提下，企业高管薪酬支出不可能以固定比例持续增长。其次，随着资本有机构成的不断提高，在企业高管总薪酬支出不变的前提下，企业对高管职位资本中某些人力资本个体薪酬支出有可能增加，而企业的高管职位资本规模也有可能减少。最后，从当前时点看，也许之前相对低的薪酬水平和之后相对提高的薪酬水平平均后会达到现在时点的薪酬水平。
第二，从可操作性角度看，该计量模型的可操作性远高于我国准则体系中某些规定，如采用未来现金流量现值确定资产的可回收净额等。究其原因在于：尽管该计量模型采用预计薪酬支出，但很容易取得未来各年的实际薪酬数据。因此，对于薪酬的实际支出与预计支出的差异可于实际支出发生时调整高管职位资产的价值以及相关高管职位资本权益，而不再调整高管职位资本的入账价值。本例中2009年预计高管薪酬支出为500万元，而实际支出也是500万元，所以无须调整相关权益。2010年实际高管薪酬支出520万元比预计支出多20万元，此时可调增高管职位资产的价值20万元，同时调增相关高管职位资本权益（如资本公积――高管职位资本权益等）。相反，若该公司薪酬的实际支出低于预计水平时，则同时调减高管职位资产的价值以及相关高管职位资本权益。
第三，就上述方法与当前准则的差异而言，本文研究的目的是完善现有的财务会计体系，因此需要补充相关会计准则以求解决这类差异。就上述方法与当前税法的差异而言，依《中华人民共和国企业所得税法实施条例》的规定，企业的各项资产应以历史成本为计税基础。企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。依据所得税法相关规定，当资产的账面价值小于计税基础，或负债的账面价值大于计税基础时就产生了可抵扣暂时性差异，形成递延所得税资产。当资产的账面价值大于计税基础，或者负债的账面价值小于计税基础时就产生了应纳税暂时性差异，形成递延所得税负债。因此，上述处理结果与税法的差异可沿两条思路进行：一是将所增加职位资产形成的资产账面价值大于计税基础的差异计入递延所得税负债；二是调整当前的税法的相关规定。这种调整的目的是为了激励管理者，提高企业的竞争优势。
以各年期望薪酬支出折现计量职位资本价值后，表1中数据的变化如表2。
我们从表2相关数据的变化可以发现采用薪酬折现计量高管职位资本价值的经济后果。表述如下：
就债务契约而言，采用上述薪酬折现法计量高管职位资本价值将使该公司2009年12月31日资产负债表中股权职位资本增加5 000万元，同时，职位资产初始价值增加5 000万元。当企业以后各年度实际高管薪酬支出与预计数有差异时，这种差异可直接调整职位资产价值以及相关高管职位资本权益，而不调整高管职位资本的入账价值。这符合资本保全原则。股权职位资本、职位资产价值增加后，该公司资产负债比率、权益乘数、产权比率下降，偿债能力提高，财务状况全面优化。这也使长期游离于表外的职位资产、高管职位资本及其权益在表内得以充分反映，有利于债务契约的履行。
就报酬契约而言，将高管薪酬视为股权职位资本参与企业剩余收益分配的结果，并将薪酬折现为高管职位资本价值将增加公司2009年税前利润以及净利润。税前利润增加数额取决于原高管薪酬支出总额。若该公司适用的所得税率为R，发行在外的普通股股数为N，则2009年税前利润将比传统会计模式下税前利润多500万元，净利润增加500万元×（1-R）；2010年税前利润将比传统会计模式下税前利润多520万元，净利润增加520万元×（1-R）。这种增加将降低该央企上市公司的财务风险与经营风险，提高该公司的每股收益、每股净资产。进一步看，也可提高企业净资产收益率、销售利润率、存货周转率、应收账款周转率等指标（若能取得实际的薪酬数据则可以算出这些指标值，本文不一一计算，但这种变化的利好方向是值得肯定的）。全面优化的业绩指标将会对经营者产生更大的激励效率，并会更加有利于报酬契约的履行。
如前所述，对企业内外部利益相关者的影响而言，上述全面优化的会计信息对内部利益相关者激励功效是不言而喻的。对外部利益相关者而言，优化的会计信息将向资本市场传达的利好信息，吸引更多的外部投资者，也将降低政府接管的可能。
最后，需要指出的是：本例由于无法取得该公司不同级别职位资本完整的薪酬资料，从而仅计算了高管职位资本价值。在实务中可依据每一家企业实际的薪酬对价水平和职位资本权益属性来计量不同专用性职位资本价值，从而弥补传统报表只体现财务资本权益而无法反映职位资本权益的遗憾。
三、存在的问题
本文存在的主要问题是无法取得该公司完整的薪酬资料，影响了分析结果的精确性。但其结论是值得肯定的，即：将企业对高管职位的各年薪酬等支出折现为高管职位资本价值，这将会因高管职位资产的价值和权益总额增加而优化企业财务状况；将原先部分收益性的薪酬支出资本化将会增加企业的经营成果。对内部利益相关者而言，会计信息的全面优化将会对经济主体及高管职位资本内部人力资本产生精神激励功效。对外部利益相关者而言，企业向资本市场传达的利好信息将降低外部信息使用者对企业的风险预期，从而吸引更多的外部投资者，并将增强投资者对企业信心，减少投资人的用脚投票行为；优化的会计信息也将减少政府接管企业的可能性。本文写作过程中可参阅资料较少，这在一定程度上影响了论文的说服力，期望本文能起抛砖引玉之效。
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【论文摘要】随着全球进入知识经济时代,人力资源已成为企业最重要的核心资源。我国企业正处于劳动密集型向知识密集型过渡的时期，企业形态的转变对人力资源的信息计量和披露提出了更高的要求。如何在我国建立人力资源会计体系,更合理地体现企业资源以及考核企业发展实力，是我们当前亟待解决的问题。
人力资源会计起源于美国，以“人力资本”理论为理论基础，是鉴别和计量人力资源数据的一种会计程序和方法，其目标是将企业人力资源变化的信息提供给企业和外界有关人士使用。在国外，有关人力资源会计的研究很多，在实践中的运用也初具规模。而在我国，人力资源会计经过40年的发展，进展依然缓慢，在高新技术企业、会计师事务所、保险业等知识密集型的行业中尚未得到广泛的应用。
一、知识密集型企业的特征
首先，人力资本是知识密集型企业的核心。知识密集型企业中的人力资本大多是特异质型的人力资本，而这种资本是稀缺的。其次，知识成为知识密集型企业分配的重要依据。在知识型企业中，人力资本主要通过其脑力劳动给企业创造效益，人力资本所有者完全处于主导地位，享有企业剩余索取权，其收入与付出成正比。最后，经济全球化使知识密集型企业机遇与风险并存。科技的飞速发展不仅带来了生产工具的不断改进，同时也加速了知识的更新换代，这使得企业之间关于人才的竞争更加激烈。拥有优秀的人才就意味着具有强大的实力，企业之间人才的竞争也导致了人力资本的不断流动，如何更好的留住人才成为知识密集型企业最重要的问题。因此，人力资源会计在这些企业中的应用也就显得尤为必要。
二、人力资源会计在知识密集型企业中的发展现状及原因
自20世纪六七十年代人力资源会计产生以来，许多学者对其进行了广泛的研究，取得了大量的研究成果。然而，很多研究都只处于理论研究阶段，在现实中几乎没有运用，原因主要有以下几个方面。
1、理论争议
（1）关于人力资源会计的学科属性。理论界存在三种观点：一是认为人力资源会计是传统财务会计的一部分；二是认为应将人力资源会计纳入管理会计的范畴，作为一项单独的资产对其进行单独核算；三是认为人力资源会计既属于管理会计的一个组成部分，又可算作是财务会计的一条支脉。由于人力资源会计学科归属不明确，导致了研究资源的分散、研究效率的低下。
（2）关于人力资源会计计量的问题。人力资源会计计量是对人力资源投资、人的劳动技能已经创造或可能创造的价值加以计量。人力资源价值既有计量价值的特殊性，又有计量内容的差异性，因此人力资源会计计量不仅要用精确的货币计量，还要用模糊的非货币计量。由于受传统会计货币计量基本假设的限制，人力资源的计量方法一直以货币计量为主，而非货币计量方法则不受重视。同时由于人的价值具有很大的不确定性，使得人力资本的价值计量成为人力资源会计最大的技术难题。
（3）关于人力资源会计模式问题。目前，比较成熟的人力资源会计有人力资源成本会计模式和人力资源价值会计模式。前者的特点是将有关人力资源取得和开发的成本进行资本化形成人力资产，然后按受益期转作费用。但这种做法无法体现出人力资本的真实经济价值，没有明确人力资本的所有权归属。而后者的目的在于利用人力资本的创造能力来反映组织现有人力资本的质量状况，这种计量模型也存在较多争议。
2、观念传统
人力资本区别于其他资本的特点是，很多人认为人毕竟不同于企业的财物，并非归企业所有，把人视作企业所拥有的“资产”，似乎有些牵强。由于人们对人力资本认识较浅，没有从根本上重视人力资本对企业发展的重要性，这是人力资源会计在我国发展缓慢的重要原因。另外，我国的资本市场尚不发达,有相当一部分会计信息使用者没有对人力资源信息提出很强的需求，这也在一定程度上阻碍了人力资源会计的推行。
3、法规缺失
现今的会计法规没有关于人力资源会计的规定，尽管有很多关于人力资源会计的理论研究，但是缺少立法的支持，现实中很难在企业推行。例如，法规中缺少对人力资本享有企业剩余索取权的规定，如果没有法律的保障,要企业所有者认可职工有参与收益分配的权利，要从其现有的企业收益中拿出一部分来分配给职工是难以进行的。
三、构建适合我国国情的人力资源会计体系
1、对人力资源会计理论问题进行深入研究
首先，关于人力资源会计理论归属的问题。世界经济发展到知识经济时代，一个企业是否具有竞争力、是否具有发展前景取决于其是否拥有丰富的人力资本、是否持续对人力资本进行投资。经济发展水平越高，人力在经济发展中的作用就越大，人力是企业财富的真正源泉。因此,将人力资本作为企业的资产，运用会计的方法对其加以确认、计量、报告以满足企业管理者和企业外部人事对企业信息的需求已成为时代的必然要求。我们不能仅仅局限于传统的会计理论，应该把人力资本作为单独的资产进行单独核算。
其次，针对人力资源会计计量问题，只有把定量分析与定性分析相结合,才能更完整地反映企业的人力资本状况。人力资本的特殊性决定了对其计量要采用货币计量和非货币计量相结合的方法，这就需要在会计报告中除了进行定量反映外,还需用必要的文字说明进行定性分析。在这一方面,一些西方会计界的学者所做的研究值得借鉴。他们采用了很多非货币计量方法，譬如采用机会成本、影子价格、模糊数学模型等。在我国，许多学者也提出自己的计量方法，其中颇具代表性和理论价值的有：徐国君的劳动者权益模式、刘仲文的生产者剩余模式中的未来价值法、李世聪的当期实现价值模式中的当期实现价值法以及谭劲松等人的智力资本会计模式中的内在价值法。这些方法具有一定的理论价值，可以在知识密集型企业首先推广。
2、更新观念，培养高素质会计人才
更新观念首先要大力推广对人力资源会计的研究和学习，使更多的企业认识到人力资源管理的重要性，从根本上改变企业对人力资本的传统观念，尤其是知识密集型企业。其次是推广适合我国国情的人力资本计量方法，使知识密集型企业能够摆脱传统的计量模式，更真实地反映知识密集型企业拥有的资源。但是仅仅改变观念是不够的，因为人力资源会计与传统的财务会计相比，它的计量与核算方法更为复杂、技术性更强。尤其在非货币计量上，要使结果更趋近于科学，要求会计人才不仅要有丰富的经验和深厚的会计理论基础，还要掌握概率论、建立数学模型、电脑模拟分析等相关知识。这就需要培育高素质的会计人才，使他们不但具有获取知识的学习技能，更要使他们具有转化知识的创新技能，并使之运用于实践，从而做好人力资源会计管理工作。超级秘书网
3、完善法规，规范资本市场
对于企业所拥有的人力“资产”要用法律法规加以确认，对人力“资产”进行核算和披露，国家要出台相应的法律法规予以支持和规范，使企业逐步建立完善的人力资源会计核算体系，真实完整地反映企业拥有的人力资本，以对该企业的考核更趋近于真实。此外还要规范资本市场，随着资本市场的不断发展，投资者对一些特殊的信息有越来越多的需要，因而应修改一些相应的法律法规，如规定必须把人力资源信息如实地在对外财务报表中披露等，使人们更全面地认识企业拥有的资源，对资本市场的健康发展也有一定的积极作用。
随着知识经济的发展，建立人力资源会计体系迫在眉睫，但这是一项系统工程，不可能一蹴而就，应把知识密集型企业作为试点，循序渐进地向其他企业推广。相信在我国经济飞速发展的今天，人力资源会计必将得到很好地发展，促进企业提高经济效益，为我国经济向纵深发展起到积极作用。
【参考文献】
[1]郭晓玲：制约人力资源会计发展的因素及对策[J].中国乡镇企业会计，2008（3）.
【论文关键词】会计税收政府补助处理
【论文摘要】财政部新《企业会计准则第16号—政府补助》,与国际会计准则趋同,规范了政府补助的会计核算与披露。国务院新颁布的《中华人民共和国所得税法实施条例》从收入的确认原则,对政府补助应纳所得税进行了规定。笔者主要针对会计与税收在政府补助处理方面的差异进行分析。
1政府补助的形式
政府补助是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产,但不包括政府作为企业所有者投入的资本。政府补助表现为政府向企业转移资产,主要形式如下。
1.1财政拨款
财政拨款是政府无偿拨付给企业的资金,通常在拨款时明确规定了资金用途。比如,财政部门拨付给企业用于购建固定资产或进行技术改造的专项资金,鼓励企业安置职工就业而给予的奖励资金,拨付粮食企业的粮食定额补贴,拨付企业开展研发活动的研发经费等。
1.2财政贴息
财政贴息是政府为支持特定领域或区域发展,对承贷企业的银行贷款利息给予的补贴。写作秘书 1.3税收返还
税收返还是政府按照国家有关规定采取先征后返、即征即退等办法向企业返还的税款,属于以税收优惠形式给予的一种政府补助。增值税出口退税不属于政府补助。直接减征、免征、增加计税抵扣额、抵免部分税额等形式的税收优惠,政府并未直接向企业无偿提供资产,不属于政府补助。
1.4无偿划拨非货币性资产
例如固定资产、行政划拨土地使用权等。
2政府补助的确认差异
在会计处理上,政府补助同时满足下列条件,才能予以确认:①企业能够满足政府补助所附条件。②企业能够收到政府补助。
在税务处理上,应在企业实际收到政府补助时再计入收入总额,即应按收付实现制确认收入的实现。企业能够收到政府补助,但尚未收到政府补助时,在税收上不能确认收入的实现。
2.1与资产相关的政府补助
与资产相关的政府补助,是指企业取得的、用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补助。
在会计处理上,企业取得的与资产相关的政府补助,不能直接确认为当期损益,应当确认为递延收益,自相关资产达到预定可使用状态时起,在该资产使用寿命内平均分配,分次计入以后各期的损益(营业外收入)。但是,按照名义金额计量的政府补助,直接计入当期损益。相关资产在使用寿命结束前被出售、转让、报废或发生毁损的,应将尚未分配的递延收益余额一次性转入资产处置当期的损益(营业外收入)。
在税务处理上,与资产相关的政府补助,除国务院、税务主管部门另有规定外,都应在实际取得时计入收入总额。当会计上将收到的政府补助确认为递延收益,在当期计算应纳税所得额时,要进行纳税调增处理;自相关资产达到预定可使用状态时起,在相关资产使用寿命内平均分配,分次计入以后各期的损益(营业外收入),在当期计算应纳税所得额时,进行纳税调减处理;相关资产在使用寿命结束前被出售、转让、报废或发生毁损,将尚未分配的递延收益余额一次性转入资产处置当期的损益(营业外收入)的,在计算当期应纳税所得额时,进行纳税调减处理。
2.2与收益相关的政府补助
与收益相关的政府补助,是指除与资产相关的政府补助之外的政府补助。
在会计处理上,与收益相关的政府补助,用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的,取得时确认为递延收益,在确认相关费用的期间计入当期损益(营业外收入);用于补偿企业已经发生的相关费用或损失的,取得时直接计汝当期损益(营业外收入)。
在税务处理上,与收益相关的政府补助,除国务院、财政、税务主管部门另有规定外都应在实际取得时计入收入总额。当会计上将与收益相关的政府补助,用于补偿企业以后的相关费用或损失,取得时确认为递延收益,在当期计算应纳税所得额时,要进行纳税调增处理;当确认相关费用的期间计入当期损益(营业外收入)后,在当期计算应纳税所得额时,进行纳税调减处理。当会计上将与收益相关的政府补助,用于补偿企业已经发生的相关费用或损失,取得时直接计入当期损益(营业外收入)的,在当期计算应纳税所得额时,也应计入收入总额。2.3返还的政府补助
在会计处理上,已确认需要返还的政府补助,存在相关递延收益的,冲减相关递延收益的账面余额,超出部分计入当期损益;不存在相关递延收益的,直接计入当期损益。
在税务处理上,已计入收入总额的政府补助需要返还的,无论存在相关递延收益,或不存在相关递延收益,在当期计算应纳税所得额时,均按照实际返还额进行纳税调减处理。
3政府补助的计量差异
在会计处理上,政府补助为货币性资产的,应当按照收到或应收的金额计量。政府补助为非货币性资产的,应当按照公允价值计量;公允价值不能可靠取得的,按照名义金额计量。
在税务处理上,新条例第13条规定,企业以非货币形式取得的收入,应当按照公允价值确定收入额。公允价值,是指按照市场价格确定的价值,但是税法没有名义金额计量的规定。
3.1货币性资产形式的政府补助
在会计处理上,企业取得的各种政府补助为货币性资产的,例如通过银行转帐等方式拨付的补助,通常按照实际收到的金额计量;存在确凿证据表明该项补助是按照固定的定额标准拨付的,如按照实际销量或储备量与单位补贴定额计算的补助等,可以按照应收的金额计量。
在税务处理上,企业所得税法第6条称企业取得的货币形式,包括现金、存款、应收帐款、应收票据、准备持有到期的债券投资以及债务的豁免等。企业取得的现金形式的补贴收入,基本同会计金额计量。
3.2非货币性资产形式的政府补助
在会计处理上,政府补助为非货币性资产的,按照公允价值计量;公允价值不能取得的,按照名义金额计量。
在税务处理上,企业以非货币形式取得的收入,应当按照公允价值确定收入额。企业取得非货币形式的补贴收入,基本同会计公允价值计量。
参考文献:
[1]财政部.企业会计准则案例讲解[M].上海:立信会计出版社,2007.
论文摘要：公允价值、历史成本作为两种重要会计计量属性，它们各有优劣。本文在比较分析它们异同的基础上，提出了在我国的会计实践中运用两种计量属性的意见建议。
一、历史成本计量的评述
历史成本是指取得资源时的原始交易价格。在直接现金交易时，历史成本表现为付出的现金或承诺付出现金；在非现金交易时，历史成本则表现为被交易资产的现金等价物。历史成本作为机器工业的产物，随着生产力约发展，逐渐步入了鼎盛时期。建立历史成本的假设前提有两个：一是币值稳定假设，二是社。会平均劳动生产率不变假设。二十世纪初期，由于货币基本稳定，社会平均劳动生产率提高速度较慢，历史成本原则得到了很好发展，开始成为占主导地位的计量模式并沿用至今。历史成本计量主要有以下特点：
历史成本会计的最大特点是面向过去。从确认的基础看，历史成本会计是建立在过去已经发生的交易或事项基础上的。不论权责发生制还是收付实现制，都是针对已发生的过去交易而言的。前者指因过去交易而引起的权利和义务；后者指因过去交易而引起的现金收付。它们的共同特点是建立在已发生的交易或事项的基础上。因此，历史成本具有客观可靠性、可检验性等特点，同时，会计实务中，历史成本最容易取得，而不像其他计量方式获取的成本较高；无须经常调整账目，可防止随意改变会计记录，维护会计信息的可靠性。
二、公允价值计量的评述
《企业会计准财——基本准则》中对公允价值的定义：“在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。”国际会计准则理事会IASB对公允价值的定义为，“熟悉情况和自愿的双方在一项公平交易中，能够将一项资产进行交换或将另一项负债进行结算的金额。” 我国财政部制定的《企业会计准则》对公允价值的解释是：在公平交易中，熟悉情况的双方，自愿进行资产交换或债务清偿的金额。这一解释是基于“公允价值形成的前提和基础是公平交易”来作出的，强调的是公允价值的“公允性”。公允价值是在后工业时代和信息时代，科技对社会生产力的发展推动明显，伴随着社会平均劳动生产率变动显著而出现的。我们知道历史成本计量的两个前提假设是：币值稳定假设和社会平均劳动生产率不变假设。但是后工业时代社会平均劳动生产率不断提高，通货膨胀也成为一种常态，这就对历史成本计量提出了挑战。尤其是20世纪80年代以来，许多投资者认为，历史成本财务报告不仅未能为金融监管部门和投资者发出预警信号。甚至误导了投资者对这些金融机构的判断。自20世纪90年代至今，公允价值在西方国家得到广泛的应用。公允价值与历史成本相比主要呈现出以下特点：
第一，公允价值计量属性能够满足信息使用者的决策需求。公允价值直接客观的反映企业资产的价值，并保持“随行随市”保证企业会计信息有用性。第二，能更真实地反映企业的经营成果。企业利润计算是通过收入与相关成本、费用配比进行而实现的，收入按现行价格计量，而成本、费用则按历史成本计量。这样由于收入和费用计量属性不同从而造成利润的虚高，不利于正确反映企业经营成果。如果对收入和成本、费用均采用公允价值计量，则可以更客观真实地反映企业的实际利润。第三，有利于企业的资本保全。资本是企业的实物生产能力或经营能力或取得这些能力所需的资金或资源。企业的生产过程就是消耗这些能力的过程，为了扩大再生产，就必须购回这些能力。如果企业耗费的这些生产能力采用历史成本计量，则计量得出是过去交易的金额。在物价上涨的经济环境中，将购不回原来相应规模的生产能力。相反，如果采用公允价值计量，不管何时消耗的这种能力，均按当前的市场价值进行计量，这样就能很好的对已消耗的能力进行补充。
三、历史成本、公允价值的联系与区别
历史成本、公允价值作为会计计量的两种属性，都是对资产、负债的一种衡量、评价，它们必然有相同的地方。但是它们又是在不同的经济环境中应对不同的情况产生的，又有所区别。
两者的联系在于：在初始计量日，两者是一致的。如果市场不发生通货膨胀，币值保持稳定，社会平均生产率保持不变，那么历史成本和公允价值相比就不会产生严重的背离。这样，在对资产负债项目进行初始计量或物价相对稳定的情况下进行后续计量时，由于历史成本符合公允价值的基本要求或在价值上接近公允价值，因此，可以直接以历史成本替代其公允价值。
两者的区别在于：历史成本计量属性反映的会计目标是受托责任观。在受托责任观下，可靠性重于相关性。由于历史成本是基于过去的已发生的交易或事项形成的市场价格，所以具有可靠性。又由于历史成本能得到原始凭证的支持，因此具有可验证性。同时，我们也应该认识到．历史成本的可靠性也是相对的。历史成本只能反映过去交易或事项发生时点的信息，不仅不能反映未来而且同市场价格的变动毫无联系。这样．历史成本不再可靠公允价值计量属性反映的会计目标是决策有用观。在决策有用观下，相关性重于可靠性。公允价值反映的是特定时点和经济状态下，市场对资产负债的定价，极大地提高了会计的相关性。采用公允价值计量更能满足决策有用观的要求。但是。公允价值在具体运用中存在一定的斟难。由于公允价值的取得涉及到大量的不确定因素，从而导致可验证性和真实性被削弱。
四、公允价值在我国会计实践中的应用研究
通过以上比较分析，我们可以看出公允价值在理论上是先进的、可行的，但在实际应用中虽然遇到了很多问题。目前，由于公允价值是建立在比较发达、完善的市场经济条件下的，但我国市场化程度还较低，会计人员素质不高，这些都限制了公允价值的大范围推广与运用，也导致了我国新修订的准则中，很多地方也尽量回避了公允价值的使用。此外，由于不同的会计要素本身就具有不同的特点，因此建议在以历史成本为计量属性的基础上，适当采用公允价值计量。比如，在会计报表编报中，为简化会计核算可仍以历史成本反映，但对于重要的项目可在报表附注中列示反映其物价变动情况的物价变动指数或单独编一个物价指数变动表，以供信息使用者参考。我们相信，随着我国市场化进程的推进，会计准则和会计制度的完善、会计人员及单位领导素质的提高，公允价值在我国会计计量中将发挥越来越大的作用。
参考文献
